finansal tablolarının sunuluş standartlarının muhasebe bilgi

FİNANSAL TABLOLARININ SUNULUŞ STANDARTLARININ
MUHASEBE BİLGİ SİSTEMİNE ETKİLERİ
GİRİŞ
Günümüzde yaĢanan globalleĢme , ülkeler arasındaki sınırları ortadan kaldırarak
iĢletmeleri global rekabete sürüklemiĢtir. GloballeĢmeyle birlikte bilginin ve buna bağlı bilgi
sistemlerinin yayılması ve geliĢmesiyle birlikte iĢletmelerin her bölümünde bilgiye olan
ihtiyaç hızla artmaktadır. ĠĢletmelerin bu global rekabet ortamında faaliyetlerinin
devamlılığını sağlamak için sürekli rekabet etmek ve kendini rekabet ortamının yaratacağı
bilgi ihtiyacına odaklaması gerekmektedir. Bu durum ise, iĢletmelerin bilgiye açık olması
ihtiyacını ortaya çıkarmaktadır. Günümüzde bilgi teknolojisinde yaĢanan hızlı geliĢmeler
bilgiye ulaĢma sorununu ortadan kaldırmıĢtır. Bu nedenle iĢletmelerin rekabet avantajı
sağlayabilmesi sadece gereksinim duyacağı bilgiye sahip olmakla kalmayıp ,aynı zamanda
gerekli bilgiye zamanında ve rakiplerden önce ulaĢmak ve bilgiyi rekabet avantajı elde edecek
Ģekilde değerlendirmesinden geçmektedir. Rekabetin son derece yoğun yaĢandığı, hızlı, doru,
ilgili ve zamanla kararların alınması gereken günümüz koĢullarında iĢletmeler, yaĢanan
rekabette öne çıkabilmek amacıyla sahip oldukları kaynakları en etkin bir biçimde kullanma
çabası içindedirler. GloballeĢmeyle birlikte bilginin ve buna bağlı bilgi sistemlerinin
yayılması ve günümüzün dinamik iĢletmecilik ortamı muhasebe sistemlerini yetersiz kılmakta
be muhasebe bilgi sistemlerini sürekli geliĢtirilmesi gerekir çünkü geliĢmeler karĢısında
esnekliğini yitirmektedir. Bilgi teknolojisinin kullanımı her alanda karĢımıza çıkmaktadır. Bu
alanlardan biri de çalıĢma konumuz olan muhasebe alanıdır. Bilgi teknolojisi, sürekli değiĢen
dünyada muhasebeciler için de vazgeçilmez bir unsur olmuĢtur.
Bilgi, muhasebenin
fonksiyonunu yerine getirmesinde kullandığı ana unsurdur.
Muhasebenin temelinde çeĢitli amaçlar doğrultusunda kullanılabilecek bilgi üretmek yer
almaktadır. Muhasebe bilgi sistemi, iĢletme içerisinde toplanılan bilgilerin iĢlenilmesi ve
değerlendirilmesi esasına dayanmaktadır. Elde edilen bilgilere dayalı olarak çeĢitli bilgi
kullanıcıları iĢletme hakkında sunulan çeĢitli finansal tablolar aracılığıyla amaçlar
doğrultusunda analizler yapılabilmektedir. ĠĢletme yöneticileri, muhasebe bilgi sisteminin
üretmiĢ olduğu bilgiler iĢletme hakkında bilgi sahibi olmaktadırlar. ĠĢletmede gerçekleĢtirilen
1
ve mali nitelik özelliği taĢıyan bütün faaliyetlerle ilgili bilgiye muhasebe sayesinde
ulaĢılabilmektedir. Çünkü iĢletmedeki her bir departman muhasebe ile entegre bir Ģekilde
çalıĢmaktadır.
Bu çalıĢmada; küreselleĢmeyle birlikte ortaya çıkan muhasebe bilgi sisteminin , iĢletmelerin
varlıklarını sürdürebilmeleri için karĢı karĢıya kaldıkları riskler karĢısında uyguladıkları
muhasebe bilgi sisteminin mali tablolarda sunumu ve sonuçları üzerine etkileri incelenecektir
1.1. Bilgi Teknolojisi
Bilgi üretiminde son derece önemli bir yeri olan veri toplama süreci, son yıllardaki
teknolojik geliĢmelerle çok daha hızlanmıĢtır. Toplanan veriler hızlı bir Ģekilde iĢlenerek yeni
bilgiler elde edilmektedir. Bilgi teknolojilerindeki bu geliĢmelere, iĢletmeler de kayıtsız
kalamamıĢtır. iĢletmeler, kendi bünyelerindeki birçok iĢlemi bilgi teknolojilerini kullanarak
yapmaya baĢlamıĢlardır.
ĠĢletmeler için önem taĢıyan bilginin oluĢturulması, yayılması ve kullanılması teknolojik alt
yapının
iĢleyiĢine
bağlıdır.
Çünkü
hiçbir
bilgi
doğada
kullanıma
hazır
olarak
bulunmamaktadır. Ancak sistemlerde gerçekleĢtirilen bilgi bir faaliyetsel döngü aracılığıyla
bilgi oluĢturulabilmektedir. Bu noktadan hareketle bilgi bir döngü olarak ele aldığımızda
bilgi döngüsünün beĢ basamağının bulunduğu görülmektedir. Bunlar ;1
- Veri (data)
- Bilgi (information)
- Üst bilgi / YerleĢik bilgi (knowledge)
- Zeka (intelligence)
- Akıl (wisdom)
olarak sıralanmaktadır.
1
Palan, R. (2003) “Leveraging Knowledge in A Changing World”, Keynote Presentation at Strategic
Management Resources Learning Extravaganza, ss.5
2
Bilgi HiyerarĢisinde yer alan unsurların birbirleri üzerindeki ektileri aĢağıda ġekil-1.1 de
gösterilmiĢtir.
1.1.1. Veri Tanımı ve Önemi
Veri, olay ve nesneleri tanımlayan elemanlardan oluĢmaktadır.2 Bir baĢka ifadeyle veri,
bir iĢlemin kaydı olarak tanımlanmaktadır.3 Örneğin bir satıĢ iĢleminde satılan ürünün cinsi,
birimi, fiyatı, satıĢ tarihi, müĢteri firma, vb gibi unsurlar veri olarak türetilebilmektedir.
Sistem yaklaĢımı açısından ele alındığında ise veri, iĢletmenin faaliyet sistemlerinin gerek
kendi içlerinde gerekse birbirleri arasındaki etkileĢimleri ve iĢletme ile çevresi arasındaki
iliĢkileri yansıtan gözlem, deneyim ve olay sonuçlarının harf, iĢaret, grafik, rakam gibi
karakterlerle ifade edilmesi eklinde tanımlanmaktadır.4
Muhasebe bilgi sisteminde konu olan veriler üç kaynaktan doğmaktadır. Bunlar 5;
2
Post, Gerald V. ve Anderson, David L. “Management Information Systems; Solving Business Problems
With Information Technology”, McGraw Hill ,1997,ss.7
3
Yuva, John “Knowledge Management: The Supply Chain Nerve Center”, Inside Supply
Management,2002,ss.43
4
-Sürmeli, Fevzi “Muhasebe Bilgi Sistemi”, T.C. Anadolu Üniversitesi Eğitim, Sağlık ve Bilimsel AraĢtırma
ÇalıĢmaları Vakfı Yayınları, No: 115, EskiĢehir 1996,ss.12
5
Sevim , ġerafettin , “Muhasebe Bilgi Sistemi” Kütahya,2008, ss.46-47
3

ĠĢletme içi finansal nitelikli iĢlemler,

ĠĢletme dıĢı finansal nitelikli iĢlemler

Geri bildirimden doğan veriler,
Ģeklinde sıralanabilir. Bu veriler doğrultusunda veri iĢlenerek bilgiye dönüĢmektedir.
1.1.2. Bilginin Tanımı ve Önemi
Bilgi (Ġnformation) verinin anlamlı ve faydalı olabilmesi için iĢlenmiĢ ve karar alma
durumunda ki kiĢiye iletilmiĢ halidir.6 ĠĢletmeler için tüm bilgiler aynı derecede aynı öneme
sahip olmayabilir. ĠĢletmeler açısından bilginin değer taĢıması için sahip olması gereken
özellikler Ģu Ģekilde açıklanabilir;7
 Doğruluk: Durumun adil bir Ģekilde ortaya kona-bilmesi için bilgiler doğru olmalıdır.
Her zaman doğru bilgiye ulaĢabilmenin mümkün olmadığı unutulmamalıdır.
 İlgililik: Bilgi konuyla ilgili olmalıdır; aksi halde gereksiz iĢlemlere ve zamana mal
olmaktadır.
 Tamlık: Bilgi tam olmalıdır; eksik bilgi sonuçların yanıltıcı hatta yanlıĢ olmasına
neden olabilmektedir. Gerçekte konuyla ilgili tüm bilgilerin toplanabilmesi imkansız
olduğu için en azından kritik bilgiler sağlanmalıdır.
 Doğru Zamanlılık: Bilgiye ihtiyaç duyulduğu anda hazır olmalıdır. Zamanında elde
edilemeyen bilgi değerini yitirip boĢa çaba haline gelebilmektedir.
 Ulaşılabilirlik: Bilgiye istenilen her anda kolaylıkla ulaĢılabilmelidir.
 Anlaşılırlık: Bilgi, kullanıcıyı tereddüde sürüklemeden kolaylıkla anlaĢılabilir
olmalıdır.
 Güvenirlilik: Kullanıcı bilgiye güvenmeli, gönül rahatlığıyla kullanabilmelidir

Etkin Maliyet: Bilginin maliyeti bilgiden elde edilecek faydadan daha fazla
olmamalıdır. Bilginin toplam maliyeti rant oranını aĢıyorsa, bilginin herhangi bir
değeri kalmamaktadır.
1.1.3. Teknoloji Kavramı ve Önemi
Bir bilginin insanlığın hizmetine verilebilecek bir mal ya da hizmet haline getirilmesine
iliĢkin çalıĢmalar bütünü olarak tanımlanabilen teknolojinin kapsamı çok geniĢtir.
6
John G.BURCH ve Gary GRUDNITSKĠ, “İnformation System Theory and Pratice” 4 th. Ed. John Willey &
Sons.Inc,New York ,1986,s.3
7
Ukun, Seher; Gazi Uçkun; Hasan Latif; “Bilgi Toplumu ve Türkiye I. Ulusal Bilgi, Ekonomi ve Yönetim
Kongresi,” 10-11 Mayıs 2002, 247-260
4
Teknolojinin her alanda sağladığı fayda aynı zamanda Muhasebe alanında da kendini
göstermiĢtir. Teknoloji iĢlemleri ile muhasebe iĢlemleri pratikleĢtirmekte ve çalıĢanların
üzerindeki yükü azaltmaktadır. Örneğin Teknolojinin getirmiĢ olduğu pratikleĢme sayesinde
fatura modülü ile muhasebe modülü entegre çalıĢmakta, kesilen faturalarla ile ilgili muhasebe
kaydı otomatik olarak yapılmaktadır. ÇalıĢanların tekrardan fatura ile ilgili muhasebe kaydı
yapmasına gerek yoktur. Tekdüzen Hesap Plan¨nda yer alan hesaplar¨n iĢleyiĢini muhasebe
programlar aracılığı ile sistem kendisi yapmaktadır.
1.1.4. Bilgi Teknolojisi ve Önemi
GeliĢen bilgi teknolojileri (Information Technalogy-IT) iĢletme yönetiminde elektronik
ticaret, elektronik veri değiĢimi (Elektronik Data Interchange - EDI) ve internet gibi yeni
uygulamaları ortaya çıkarmıĢtır.8 Günümüz dünyasına olduğu gibi yarının dünyasına da
teknolojik geliĢmeler yön verecektir. Bilgilerin iletiĢim ve iĢleyiĢinde maliyet düĢüklüğü ve
zaman tasarrufu Ģüphesiz ki bilgi teknolojisinin en büyük katkıları olarak görülmektedir.
ĠĢletmelerin web siteleri, mevcut veya potansiyel alıcılara ürün ve hizmetleri direkt olarak
online satın alma seçeneğini sunarak ürün ve hizmetlerin satıĢını artırmaktadır. Bu durum
iĢletmelerin gerçek zamanlı finansal bilgi üretmelerine olanak sağlamaktadır. Bu uygulamalar
iĢletmenin ticari iĢlemlerini kaydetme ve saklama sürecini de değiĢtirmektedir.9
1.1.5. Bilgi Teknolojisi ve Türkiye
Ülkemizde bir yandan bilgi stokunun hızla artması ve rekabetin Ģiddetlenmesi, öte
yandan iç kontrol, bağımsız denetim, finansal tabloların hazırlanması ve yönetim gibi
alanlarda yaĢanan olumsuzluklar yüzünden
muhasebe
hizmetlerinin kalitesinin gözlem
altında bulunması gibi nedenlerle,bilgi teknolojisine duyulan ihtiyaç günden güne artmaktadır.
Muhasebe bilgi sisteminin,
sistemin önemli
öğeleri olan
tarafından bir karar destek
sistemi içine sokularak
Türkiyede
operasyonel,
taktik
muhasebeciler
ve stratejik
boyutlarda geliĢtirilmesi gerekmektedir. Bilgi Teknolojisinde Muhasebecilerin sorumluluğu;
8
Arıkboğa, Dursun, Kaya, Ġdil, “Ülkemizde Kurumsal Kaynak Planlaması ve Muhasebe Eğitiminden
Beklentiler”, XIX. Türkiye Muhasebe Eğitimi Sempozyumu, 18-20 Mayıs 2000, Ġstanbul Üniversitesi
ĠĢletme Fakültesi Bildiriler Kitabı, s.127
9
Bayazıtlı, Ercan, “Sürekli Denetim: Geleceğin Denetimi”, Muhasebe ve Denetime BakıĢ, ġubat 2002, s.119,
(Zabihollah Rezaee, Rick Elam, Ahmad Sharbatoghlie, "Continuous Auditing: The Audit of the Future",
Managerial Auditing Journal, 16/3, 2001, s.150-158. den çeviri
5
iĢverenlerine,
müĢterilerine, devlete ve topluma karĢı teknolojinin sunduğu imkanlardan
faydalı bir Ģekilde yararlanıp elde ettiği bilgileri yararlı bir Ģeklide sunabilmektir.
Ülkemizde faaliyette bulunan iĢletmeler maalesef bilgi teknolojisinden gereği kadar
faydalanamamakta ve Muhasebe iĢlerinde yeterli bilgisayar teknolojisi ve avantajlarından
yararlanamamaktadırlar.
6
II BÖLÜM
MUHASEBE BİLGİ SİSTEMİ
2.1. Muhasebe Bilgi Sistemi
Teknolojik ve ekonomik geliĢmeler, iĢ hayatının dolayısıyla da Ģirketlerin geliĢmesine ve
büyümesine neden olmuĢtur. Artan rekabet ortamında baĢarılı Ģirketlerin verdikleri baĢarılı
kararlar ile bir adım daha öne çıkmıĢlardır. Doğru kararlar , doğru ve kullanılır bilgi ile
mümkün olur. Bu anlamda Ģirketlerin güvenilir ve doğru bilgi elde etme ihtiyacı, Ģirketlerin
mali durum, sonuç ve performanslarını ölçen güvenilir ve gerçeği gösterecek mali tablolar
üretme gereğini ortaya çıkarmıĢtır. Bu da ancak etkin bir muhasebe bilgi sisteminin varlığıyla
mümkün olmaktadır.
Muhasebe bilgi sistemi (MBS), iĢletme süreçlerinin muhasebe yönünü yansıtır. Bir iĢletmenin
veri iĢleme iĢleri, iĢletme faaliyetleri ile ilgili verileri toplayan, verileri bilgiye dönüĢtüren ve
hem iç hem de dıĢ kullanıcılara bilgi sağlayan muhasebe bilgi sistemi tarafından yapılır. Bilgi
iĢleme süreçlerindeki geliĢim, muhasebe bilgi sistemine de yansımıĢ muhasebe bilgileri,
teknolojik geliĢmelerle birlikte yeni metotlar kullanılarak elde edilmeye baĢlanmıĢtır.
2.1.1. Muhasebe Kavramı
Muhasebe,bir iĢletmenin varlık ve kaynak yapısını belirleyen ve bunlarda meydana
gelen değiĢmeleri izleyerek, iĢletmenin finansal olay ve iĢlemlerinin sonuçları ile ilgili bilgi
üreten ve bu bilgileri ilgili kurum ve kuruluĢlara ileten bir bilim dalıdır. Buna göre muhasebe ;
10
-
ĠĢletme için finansal sonuçlar doğuran olay ve iĢlemlere ait verileri parasal
ifadeler ve gerektiğinde diğer sayısal veriler halinde toplayan,
-
Topladığı verileri,iĢletme ile ilgili bilgileri kullanacak kiĢi ve kuruluĢların
gereksinim ve amaçlarını göz önünde bulundurarak kayıt,sınıflandırma ve
analiz yoluyla iĢleyen,
-
Elde ettiği bilgileri çoğunluğu dönemsel olarak düzenlenen raporlar halinde
ilgililere sunan,
sistematik bir bilgi sağlama sistemidir.
10
Karakaya Mevlüt;”Muhasebe Bilgi Sistemi ve Bilgi Teknolojisi” Ankara,1994,ss.37
7
2.1.2. Muhasebe Bilgi Sisteminin Tanımları
Günümüz literatüründe muhasebe bilgi sistemine iliĢkin çok çeĢitli tanımlamalar
bulunmaktadır. Bu tanımlardan öne çıkan bazıları Ģu Ģekildedir;
“Muhasebe bilgi sistemi; finansal muhasebe, maliyet muhasebesi, sorumluluk muhasebesi,
nakit ve sermaye bütçelemesi, iĢletmelerin varlıkları, borçları, sermayesi, gelir ve giderleri ile
ilgili mali nitelikteki tarihi veya ileriye dönük bilgileri sağlayan bir bilgi sistemidir.”11
“Muhasebe bilgi sistemi; iĢletmelerde bilgi kullanıcılarına, planlama, kontrol ve iĢletmenin
faaliyetlerini sürdürmede ihtiyaç duyacakları bilgileri sağlayan bir veri iĢleme sürecidir.”12
“Muhasebe bilgi sistemi; bir iĢletmenin hem tutmak zorunda olduğu defter kayıtları,
süreçleri ve finansal bilgilerin kaydı gibi fiziksel elementlerinin hem de politikalarının,
kurallarının, prosedürlerinin ve uygulamalarının tümünü ifade etmektedir.”13
2.1.3. Muhasebe Bilgi Sisteminin Yapısı ve İşleyişi
Muhasebe bilgi sistemi, iĢletme içi ve iĢletme dıĢı bilgi kullanıcılarının ihtiyaç duyduğu
bilgileri üretmektedir. Genel olarak muhasebe bilgi sistemi birbiri ile iliĢkili bulunan iki ana
alt sistemden oluĢmaktadır. Bunlardan birincisi finansal muhasebe sistemi, ikincisi ise
yönetim-maliyet muhasebesi sistemidir.14
Finansal muhasebe sistemi, bir taraftan iĢletme için bilgi kullanıcılarına bilgi üretirken diğer
taraftan iĢletme dıĢında bulunan ve iĢletme ile ilgili bilgilere ihtiyaç duyan kiĢi ve kuruluĢların
bilgi ihtiyacını da karĢılamaktadır. Finansal muhasebe sistemi tarafından üretilen bilgiler
genellikle finansal nitelikli bilgilerdir ve bu bilgiler, bilanço ve gelir tablosu olarak ifade
edilen temel mali tablolar ve bu tablolara göre hazırlanan fon akım tablosu, nakit akım
11
Sürmeli Fevzi vd., Muhasebe Bilgi Sistemi, Anadolu Üniversitesi Yayınları, EskiĢehir, 1997, s.52.
12
Marshall B. ROMNEY, Paul John STEINBART, Barry E. CUSHING, Accountingi Information Systems,
Seventh Edition, Addison-Wesley Publishing Co.,1997, s.2.
13
Turner Leslıe,Weickgenannt Andrea,”The Accounting Information System,” 2009,s.s 4
14
DurmuĢ Acar,,Hüseyin Dalğar, “Entelektüel Sermayenin ölçülmesinde Muhasebe Bilgi Sisteminin
Katkısı” http://akuiibf.aku.edu.tr/pdf/11_1/3_isl.pdf (03.11.2009)
8
tablosu, öz sermaye değiĢim tablosu gibi ek finansal tablolar aracılığıyla bilgi kullanıcılarına
iletilmektedir. Bu bağlamda finansal muhasebe dıĢa dönük bir muhasebedir.
Yönetim-maliyet muhasebesi sistemi ise, bir iĢletmenin faaliyetlerine iliĢkin bilgileri sağlar.
Bu bilgiler geleneksel muhasebe sisteminden elde edilen tarihi verilerle birlikte bütçeler ve
standart maliyet gibi gelecekle ilgili beklenti ve planları da içeren daha çok iĢletme içine
yönelik bilgileri sunmaktadır.
Muhasebe bilgi sisteminin önemli bir alt sistemi olan yönetim-maliyet muhasebesi sistemi,
yönetimin planlama ve kontrol faaliyetlerinde kullanacağı bilgileri üreten muhasebe alt bilgi
sistemidir. Yönetim-maliyet muhasebesi verilerin toplanması, iĢlenmesi, analizi ve bilgilerin
yönetime iletilmesi gibi faaliyetleri içerir. BaĢka bir ifadeyle, yönetim-maliyet muhasebesi
sistemi ham verilerin toplanması ile baĢlayıp, sonuçta ihtiyaca uygun bilgilerin üretilip
sunulmasına kadar iĢletme yöneticilerini hedef alan muhasebe faaliyetlerini içerir. Yönetimmaliyet muhasebesi sisteminin finansal muhasebe sisteminden en önemli farkı, iĢletmede
planlama ve kontrol faaliyetlerinde yönetime yorumlama ve karar verme yönünde yararlı
bilgiler sağlama amaçlı geliĢmesidir. Dolayısıyla da bu iĢlevin yerine getirilebilmesi için
muhasebe uygulamaları geçmiĢe yönelik bir defter kayıt sistemi olmaktan sıyrılıp ileriye
yönelik bilgileri de sağlamaktadır. BaĢka bir ifadeyle yönetim-maliyet muhasebesi sistemi
geçmiĢe yönelik bir “Geri Besleme”den çok ileriye yönelik bir “Ġleri Besleme” sistemi olarak
ortaya çıkmaktadır.15
Her sistemde olduğu gibi muhasebe bilgi sisteminde de girdi, iĢlem ve çıktı süreçlerinden
oluĢan bir iĢleyiĢ söz konusudur. Muhasebe bilgi sisteminde iĢletme içinden, iĢletmenin
çevresi ile oluĢan eylemlerinden ve geri beslemelerden gelen mali nitelikteki iĢlemlere iliĢkin
veriler veya bilgiler, bilgi iĢlem eylemleri sonucunda çıktılara dönüĢtürülür ve sonuçta da bu
çıktılar raporlar Ģeklinde ilgili taraflara iletilir. Sistemde oluĢan bu eylemler, sistemin
elemanları tarafından belirli ilkelere, yönergelere ve standartlara göre yapılır.16 Muhasebe
bilgi sisteminin söz konusu bu iĢleyiĢ yapısını Ģekil 2.1’de görmek mümkündür
15
Mevlüt KARAKAYA,(1994) “Muhasebe Bilgi Sistemi ve Bilgi Teknolojisi,” s.s.59.
16
SÜRMELĠ vd.,(1997) s.s.55
9
İŞLETME
İşletme Dışı
Eylemler
İşletme İçi
Eylemler
YÖNETİM
BĠLGĠ ĠġLEM
Kayıt
Sınıflandırma
Hesaplama
Özetleme
Saklama
Canlandırma
Çoğaltma
Ġletme
ÇIKTI
RAPORLAR
Yönergeler
Standartlar
Standartlar
DEVLET
BĠLGĠ SĠSTEMĠ
Sistemin Öğeleri
Sistemin İlkeleri
Sistemin Öğeleri
Yönergeler
Geri Bildirim
Sistemin İlkeleri
MUHASEBE
GĠRDĠ
Geri Bildirim
YÖNETİM
Geri Bildirim
ÜÇÜNCÜ
KİŞİLER
Geri Bildirim
Şekil-.2.1: Muhasebe Bilgi Sistemi
Kaynak: Fevzi SÜRMELĠ vd., “Muhasebe Bilgi Sistemi”, Anadolu Üniversitesi Yayınları, EskiĢehir, 1997,
s.s.59.
10
Muhasebe bilgi sistemi, iĢletmenin ürünleri, servisleri ve çevresi ile ilgili her tür eyleme
iliĢkin verileri sistematik bir Ģekilde bir araya getirip, bu verileri sınıflandırmakta, düzenli
olarak toplamakta ve özetlemektedir. Aynı zamanda söz konusu veriler bu sistem içerisinde
saklanmaktadır.
Sonuç
olarak
sistemin
çıktısını
oluĢturan
belgeler
ve
raporlar
düzenlenmektedir. Söz konusu iĢleyiĢ yapısı içerisinde muhasebe bilgi sisteminin veri
toplama, veri manipülasyonu, veri saklama ve belge hazırlama olmak üzere dört temel görevi
yerine getirdiğini söylemek doğru olur.17
Bir baĢka değiĢle MBS ana anlamda üç önemli iĢlevi yerine getirir ;
 Faaliyetler ve iĢlemler hakkındaki verileri toplar ve kaydeder.
 Planlama, uygulama ve kontrol faaliyetleri için karar vermede kullanılmak üzere
veriyi iĢleyerek bilgiye dönüĢtürür
 Organizasyonun varlıklarını korumak için yeterli kontrolleri sağlar.
Muhasebe Bilgi sisteminde ise Ģirket içinde önemle değerlendirilmesi gereken ve MBS
baĢarısını sağlayacak baĢlıca geliĢtirme ilkeleri ise aĢağıda sıralanmıĢtır ;18
 Uygun Maliyet
Muhasebe Bilgi sistemi,yönetimin gereksinimlerine uygu olarak,tutarlı bir Ģekilde bilgi
sağlamak ve iç kontrolü olurlu kılmak amacıyla uygun bir maliyetle geliĢtirmektir.
 İnsan Unsuru İlkesi
Muhasebe bilgi sistemi,insancıl etkenleri dikkate alarak geliĢtirilmelidir.Çünkü sistemin
etkinliğinden insanlar sorumludurlar ve sistemin sosyal yapısını oluĢturular.
 Örgüt Yapısı
Muhasebe bilgi sistemi belirli ve açıkça tanınmıĢ bir örgüt yapısı içinde iĢlev görecek
Ģekilde geliĢtirilmelidir. Çünkü sağlıklı bilgi akıĢı ve gerekli yerlere gerekli bilginin
verilmesi ancak tanımlanmıĢ bir örgüt yapısı içinde olabilmektedir.
 Esnek Olma
Muhasebe bilgi sistemi esnek bir Ģekilde geliĢtirilmelidir. Çünkü iĢletme dinamik ve açık
bir sistemdir.
17
The Accounting Information System, http://www.ibun.edu.tr/comp202/chapter12315.doc, 03..11.2009.
18
Sürmeli Fevzi;(1995) s.s.68
11
 Raporlama
Muhasebe bilgi sisteminin ana amacı bütün bilgi sistemlerinde olduğu gibi, bilgi sağlamaktır.
Çünkü sistemin temel çıktısı raporlamadır.
2.1.4. Bilgi Teknolojisi ve Muhasebe
Günümüzde muhasebe
bilgileri, iĢletme yöneticilerinin
karar mekanizmalarında
önemli bir yere sahiptir. Bir bilgi sistemi olarak muhasebe de, bilgisayar teknolojisindeki
geliĢmelerden önemli ölçüde etkilenmiĢ, kaydetme, sınıflandırma, özetleme ve raporlama
eklindeki geleneksel iĢlevlerini teknolojiyle bütünleĢik bir Ģekilde yapmaya baĢlamıĢtır.
Bilgiyi sağlayan sistemler, aktivitelerin planlanması ve kontrolü ve ürünlerin maliyeti ile
ilgilidir. Sistemler, iĢletmelerin değiĢik çalıĢma sahaları ile ilintili olması, destek ve raporlama
için uygun bilgiyi sağlaması gerekmektedir.19 Bir bilgi sistemi olan muhasebe, iĢletmede
kendisinden beklenene bağımlı olarak, değiĢen boyutlarda görev yüklenir.20
Teknoloji bazlı muhasebe bilgi sistemi; iĢletme yöneticilerinin finansal kontrol iĢlevini
sürdürebilmeleri doğrultusunda, varlık kontrolü ve geleceğin planlanması için gerekli bilgileri
oluĢturan sistem elemanlarının bütünüdür.21 Bu açıklamalarla beraber teknoloji bazlı
muhasebe bilgi sisteminin amacı iĢletme içi ve iĢletme dıĢından gereksinim duyulan bilgilerin
belli bir sistem içinde toplanması, iĢlenmesi ve bir süreç dahilinde değerlendirilmesidir.
Ortaya çıkan bu iĢlevi ile muhasebe bilgi sistemi bir “bilgi toplama” ve “bilgi yayma”
sistemidir.
BiliĢim Teknolojileri Sistemi olarak muhasebe ele alındığında öne çıkan unsurlar Ģunlardır ;22
 Yararlanılan teknoloji Muhasebe sisteminde
iĢletmenin yararına bilgi üretmeli,
üretilen bilgileri ekonomik bir değer yaratmalıdır.
 Bilgi üremede ve iletmede kullanılan bilgisayar yazılım ve donanım teknolojileri hızı
bir değiĢime uğramaktadır. Bu değiĢimin izlenmesi ve muhasebe sistemine
uyarlanması
19
Smith Malcolm; “Putting NFIS To Work In A Balanced Scorecard Environment” Management
Accounting” Magazine For Chartered Management Accountants, Mar 1997, Volume 75, Issue 3, 1997 ss.32
20
Sevilengül Orhan; “Genel Muhasebe Tek-düzen Muhasebe Sistemi İle Uyumlu”, Ankara 1994 ss.15
21
Sevgener Sait; Rüstem HACIRÜSTEM-OĞLU; “Yönetim Muhasebesi,” Ġstanbul 1993 ss.3
22
Sevim , ġerafettin , “Muhasebe Bilgi Sistemi” Kütahya,2008, ss.45-46
12
 ĠĢletme dıĢı ve içi tarafından gelen değiĢim isteğinin muhasebe sisteminde sürekli
olarak uyarlanması veya sistemin sürekli geliĢtirilmesi
2.1.5. Muhasebede Bilgi Süreci
Muhasebe bilgi süreci sitemi, genel veya finansal muhasebe ve maliyet muhasebesi gibi
geleneksel muhasebeleri de içine alan geniĢ bir kavramdır. Bu sistemde tüm bilgilerin
muhasebede akıĢ süreci aĢağıdaki ġekil-2.2’de gözükmektedir.23
MUHASEBE SÜRECİ
ENVANTER DEFTERİ
AÇILIŞ ENVANTERİ- AÇILIŞ BİLANÇOSU
DÖNEMSONU
BİLANÇOSU
GELİR TABLOSU
YEVMİYE DEFTERİ
TİCARİ İŞLEMLER
-BELGELER-
-MADDELER-
GENEL KESİN
MİZAN
BÜYÜK DEFTER
-HESAPLAR-
AYLIK
MİZANLAR
GENEL GEÇİCİ
MİZAN
DÖNEMSONU
MUHASEBE
İŞLEMLERİ
ENVANTER
İŞLEMLERİ
HESAPLARIN
KAPATILMASI
Şekil 2.2 ; Muhasebe Bilgi Süreci
Bu süreçte gelen tüm bilgiler dönem içinde ya da istenildiği tarih aralığında finansal tablolar
aracılığıyla sunulmaktadır.
2.1.6. Muhasebe Gelişiminde Teknoloji Gereksinimine Duyulan İhtiyaç
Çağımızda, internet teknolojisinin akıl almaz bir Ģekilde büyümesi iĢletmelere yeni
ufuklar açmıĢtır. Bu teknolojik geliĢmelerin ıĢığında iĢletmelerin örgüt yapıları değiĢmeye
baĢlamıĢtır. Bu değiĢimler doğrultusunda iletmeler, tüm ticari iĢlemlerini internet üzerinden
23
http://www.deu.edu.tr/userweb/sevket.sayin/dosyalar/FM2.ppt#552,2,Slayt 2
13
gerçekleĢtirmek ve bu değiĢimin avantajlarından yararlanmak için,
teknolojiye duyulan
ihtiyaç artmaktadır.
Günümüzde muhasebe bilgi sisteminin muhasebede gerekli kılınması ve geliĢtirilmesine
neden olan geliĢmeleri aĢağıdaki gibi sıralayabiliriz;
 Bilgi iĢleme ve teknolojideki geliĢmeler
 Bilgisayar teknolojilerinin getirdiği avantajlardan yararlanmak
 Yönetim teknikleri ve uygulamalardaki geliĢim ihtiyacı
 Stratejik Yönetim ve planlama
 Makro düzeydeki ekonomik geliĢmeler
Bilgi teknolojilerindeki geliĢmeler sonucu,
iĢletmelerin hızlı bir Ģekilde sanal dünyaya
girmek için gerçekleĢtirdikleri yeniden örgütlenmeler, muhasebe fonksiyonunu etkilemiĢtir.
Geleneksel muhasebede elle yapılan tüm kayıtlar, elektronik iĢletmede, bilgisayarlarda
yapılmaya
baĢlanmıĢtır.
ĠĢletmenin
tüm
örgütlerinde,
internetten
ve
diğer
bilgi
teknolojilerinden yararlanılabilmesi geleneksel muhasebe ilkeleri ve kayıt düzeninde önemli
değiĢimler ve etkileĢimler meydana getirmiĢtir. Tüm bu değiĢim ve etkileĢimler, teknoloji
tabanlı bir muhasebe düzeninin oluĢmasına sebep olmuĢtur.
Klasik muhasebe iĢletim sistemleri ile gerçekleĢtirilen bilgi ve veri iletiĢimi yeni bilgi
teknolojileri aracılığıyla (elektronik posta, EDI “Elektronik Veri DeğiĢimi” vb) çok kısa
zamanda ve ucuza gerçekleĢtirilmeye baĢlanmıĢtır. Daha da ötesi para transferleri, vergi
tahakkukları, bildirgeler gibi iĢlemler elektronik ortamda internet üzerinden kolaylıkla
yapılabilir hale gelmiĢtir.24
Kaydedilen, sınıflandırlan, özetlenen, analiz edilen ve yorumlanan iĢlem ve olaylar ile ilgili
veriler,iĢletme ile ilgisi bulunan kiĢi ve kurululara bilgilendirme amacı ile sunulur. Bilgilerin
herkesin anlayacağı evrensel bir dil ile sunulması gerekir. ĠĢletmenin bilgileri ile ilgilenen kiĢi
ve kuruluĢların ilgi nedenleri birbirinden farklıdır. ĠĢletme bilgileri ile ilgilenen ilgi gruplar
Ģunlardır:
 Yöneticiler
 Sermaye sahipleri
24
Ġnce, Murat. (2001), “Elektronik Devlet, Kamu Hizmetlerinin Sunulmasında Yeni imkânlar,”
http://ekutup.dpt.gov.tr/bilisim/incem/e-devlet.pdf, (03.11.2009).
14
 Sermaye koymayı düĢünen yatırımcılar
 ĠĢletmeden alacağı olanlar
 Kredi kuruluĢları
 Devlet(vergi dairesi,sigorta kuruluĢları,hazine,Devlet Planlama TeĢkilat,
Sermaye Piyasası Kurulu...)
 ĠĢletme çalanları
 Alcılar,satıcılar
 Sendikalar
Her ülkede muhasebe sistemi birbirinden farklı olup ülkeler arasında muhasebe açısından
farklılıklar göstermektedir bunları ise dört baĢlık altında toplayabiliriz ; 25
- Muhasebe uygulamalarının yasal düzenlemeler veya mesleki örgütler tarafından
saptanması,
- Değerlemede ihtiyatlı veya iyimser olunması,
- Muhasebe uygulamalarının esnek veya tekdüze olması,
- Mali bilgilerin açıklanmasında gizlilik veya Ģeffaflık bulunması.
ĠĢletme içinde bulunan Muhasebe bilgi sisteminin gerektirdiği teknolojik gereksinimler
aĢağıdaki nedenler dolayısıyla ortaya çıkmıĢtır.26
2.1.6.1. İç Bilgi Gereksinimin İhtiyacı
Yöneticilerin iĢletmeler için etkin bir politika ve strateji belirleyebilmeleri için ve
geçmiĢ verileri değerlendirip iĢletmenin geleceğine dair kararlar alabilmek için gerekli
bilgileri muhasebe bilgi sisteminden aldıkları yadsınamaz bir gerçektir. ĠĢte tüm bu bilgiler
iĢletmelerin içi bilgi ihtiyacını karĢılamaktadır.
2.1.6.2. Ölçme ve Kontrol Fonksiyonun Yerine Getirilmesi
ĠĢletme içinde akıĢ gösteren ekonomik nitelikte tüm iĢ ve iĢlemlerin ölçülmesi,
kontrolü, sonuçların üst yönetime iletilmesi ve bu bilgilerin yorumu, muhasebe bilgi
sisteminin baĢlıca fonksiyonlarındandır. Muhasebe sisteminin bu aĢamadaki asıl önemi;
25
Ayboğa Hanefi, “Globalleşme Sürecinde Muhasebe Alanındaki Gelişmelere Ülkemizin Uyumu”
http://sbe.balikesir.edu.tr/dergi/edergi/c5s8/makale/c5s8m3.pdf s.s.43 “03.11.2009”
26
Yıldırım Oya; Süleyman Yükçü; Ülkü Ergun; “Yönetim Aracı Olarak Sorumluluk Muhasebesi,” Ġzmir
1989 ss.15-17
15
aksaklıkları zamanında önleyebilmesi, sapmaları gidermesi ve alınacak önlemler konu-sunda
yönetim düzeyini uyarmasından ileri gelmektedir.
2.1.6.3. Dış Raporlama İçin Gerekli Bilginin Sağlanması
DıĢ raporlar iĢletmeyle ilgili üçüncü kiĢilere ,iĢletmenin durumu ve çalıĢmalarından
haberdar olmaları için sunulan bilgi raporlarıdır. Bu raporlarda içi raporlamada olduğu gibi
sunulacak
kiĢilere
veya
ilgili
oldukları
konulara
göre
değiĢir.
DıĢ
raporların
kaynağı,muhasebe sisteminin yanı sıra çeĢitli alanlarda da olabilir. Örneğin yıllık faaliyet
raporlarının hazırlanmasında, ülkenin ve diğer ülkelerin ekonomik ve sosyal göstergelerinden
yaralanılması gibi. Bilanço,gelir tablosu,yıllık faaliyet raporları, vergi iadelerine iliĢkin
raporlar,kredi kurumlarına verilen raporlar,sermaye piyasasına açıklanan mali tablolar dıĢ
raporlara örnektir.27
2.2. Genişleyebilir İşletme Raporlama Dili
Bilgi teknolojilerindeki geliĢmelerle iĢletmelerde zaman tasarrufu sağlanmıĢ,iĢlem
maliyetleri ve hatalar azalmıĢ,mali tabloların eĢ zamanlı ve karĢılaĢtırılabilir sunumu
kolaylaĢmıĢtır. Bilgi teknolojisi ile periyodik finansal raporlama yerine “sürekli finansal
raporlama” hayata geçmeye baĢlamıĢtır.ĠĢletmeler mali tablolarını ve raporlarını internet
eriĢim sayfalarından yayınlamaktadırlar.Ayrıca bazı iĢletmelerin mali tablolara ek video ve
ses görüntülerini de internetten yayınladıkları görülmektedir.Ġnternet ortamında finansal
raporlama sürecinde GeniĢleyebilir ĠĢletme Raporlama Dili (XBRL) kullanılmaktadır.XBRL
ile
eĢ
zamanlı
veri
transferi,
sağlanmaktadır.
Günümüzde özellikle son zamanlarda muhasebe alanında önemli bir fayda sağlayan
GeniĢleyebilir ĠĢletme Raporlama Dilinin (GĠRD) ortaya çıkmıĢtır. GĠRD; finansal bilginin
hazırlanması, yayınlanması ve denetlenmesini kolaylaĢtıran, ticari iĢlemlerin raporlanması
için standart hale getirilmiĢ elektronik bir dildir ve günümüzde Ģirketler baĢta olmak üzere
27
SÜRMELĠ Fevzi,ERDOĞAN Melih,Erdoğan Nurten,BANAR Kerim,Önce Saime “Muhasebe Bilgi Sistemi”
Açık öğretim Fakültesi Yayınları ,2003 ss.62
16
muhasebe mesleğinden destek görmektedir.28 GĠRD’in muhasebe sisteminde sağladığı
faydalar Ģunlardır ;29
 Ġlgili kurumlara verilecek finansal tablolar kolayca oluĢturulabilir, belli standartlar ile
tanımlandığından kabul edilmeme riski azalır.
 Muhasebeciler;
muhasebenin
kayıt
ve
raporlama
iĢlemlerini
bu
sisteme
devrettiklerinden asıl iĢlevleri olan analiz ve yorumlama görevine odaklanabilirler.
 Bilgiye ulaĢım hızı artar, veri hataları ise azalır. Finansal tabloları hazırlama sürecinde
verimlilik ve güvenilirlik oranı artar. Bilgiler tek bir veri kaynağından üretileceği için
yanlıĢ veri riski en aza indirilmiĢ olur.
 Banka, derecelendirme kuruluĢları, denetçiler, analistler, yatırımcılar ve diğer ilgili
kuruluĢların iĢlem maliyetleri azalır, analizleri kolaylaĢır, daha doğru ve hızlı karar
alabilirler.
 Denetim sürecinde denetlenen iĢletmeden veri elde etme iĢlemleri azalır, iĢletme
hakkında daha güvenilir bilgiler sağlanabilir ve denetim kolaylaĢır.
 Finansal raporlama sürecinde güvenilirlik artar, operasyonel maliyetler azalır, iĢlemler
kolaylaĢır, karar alma süreci hızlanır.
 Kurum içinde ortak bir standart kullanıldığından sistem maliyetleri düĢük; adaptasyon
süresi kısa ve risksizdir.
2.3. İşletmelerde Muhasebe Bilgi Sistemi
Muhasebe bilgi sistemi (MBS), iĢletme süreçlerinin muhasebe yönünü yansıtır. Bir
iĢletmenin veri iĢleme iĢleri, iĢletme faaliyetleri ile ilgili verileri toplayan, verileri bilgiye
dönüĢtüren ve hem iç hem de dıĢ kullanıcılara bilgi sağlayan muhasebe bilgi sistemi
tarafından yapılır. Bu iĢlevi ile muhasebe, iĢletmenin yönetim bilgi sistemlerinin odağını
oluĢturur. Herhangi bir organizasyonda MBS üç önemli iĢlevi yerine getirir ; 30
 Faaliyetler ve Ģilemler hakkındaki verileri toplar ve kaydeder.
 Planlama, uygulama ve kontrol faaliyetleri için karar vermede kullanılmak üzere
veriyi iĢleyerek bilgiye dönüĢtürür.
28
Ward, Graham, “How XBRL Can Enhance the Credibility of Audited Financial Statements”, 10th
International XBRL Conference, Brussels / November 18 2004.,
http://www.ifac.org/Library/SpeechArticle.tmpl?NID=11059888052029543, 17.08.2005, IFAC, “XBRL: Moving
Toward a Common Language for Financial Reporting”, July 2002,
http://www.ifac.org/library/ArticleFiles/xbrl.doc, 01.11.2009.
29
Microsoft; “Improving Financial Analysis and Reporting Using XBRL and the Microsoft Office
System”, http://www.microsoft.com/office/showcase/xbrl/default.mspx, 01.11.2009
30
Tekin, A. ve R., Parlakkaya, 2002, “Tümleşik Bilgi Sistemleri ve Muhasebe Bilgi Sistemi”.
www.bilgiyonetimi.org.tr
17
 Organizasyonun varlıklarını korumak için yeterli kontrolleri salar. Bu kontroller,
ihtiyaç duyulduğu zaman doğru ve güvenilir verilere sahip olunmasını salar
ĠĢletmelerde bilgi sisteminin muhasebe bilgi sistemiyle iliĢkisi aĢağıda ki Ģekil 2.3 te
gösterilebilir.31
Şekil 2.3’te İşletme Bilgi Sistemi ile Muhasebe Bilgi Sistemi İlişkisi
Gün geçtikçe dünya ekonomisi daha fazla globalleĢmekte, birçok yatırım ve kredi kararı
yabancı finansal tabloların yorumlanması ve analizini zorunlu kılmaktadır. Her ülkenin
kendine özgü yasal düzenlemeleri, muhasebe standartlarını oluĢturma süreci, yasal
gereklilikleri ve farklı ekonomik çevreye sahip olması nedeniyle muhasebe standartlarında
uluslararası tam uyumluluk sağlanamamaktadır. 32
Etkin bir muhasebe bilgi sisteminin iĢletmeye Ģu değerleri katacağı söylenebilir:33
31
Sürmeli Fevzi ve Diğerleri (2001)
Jerry J. Weygandt, Donald E. Kieso ve Paul D. Kimmel, “Accounting Principles,” New York: John Wiley &
Sons Inc., 1999, s.531.
32
33
Romney, Marshall B., Steınbart Paul John, Cushing Barry E., “Accounting Information Systems”, Seventh
Edition, Addison-Wesley Publishing Co.,1997 ss.11-13
18
 ĠĢletmeye yüksek kaliteli ürün geliĢtirme veya yüksek kaliteli servis sağlama, maliyet
azaltımı veya aranılan bir iĢletme cehresi kazandırma,
 Verimlilik artıĢı,
 Daha iyi karar almak için tam zamanında ve güvenilir bilgi sağlama,
 Rekabet avantajı sağlama,
 ĠletiĢim sağlama,
 Kullanılabilir bilgi sağlama.
2.4. Türkiyede Muhasebe Bilgi Sistemi
Türkiye’de cumhuriyet dönemi boyunca, muhasebe alanındaki düzenlemelerle ilgili bir
karmaĢa ortamı yaĢanmıĢ, düzenlemelerin her biri ayrı kesimi kapsadığından tam bir
uygulama birliği sağlanamamıĢtır. Muhasebe uygulamalarının vergi mevzuatı çerçevesinde
yürütülmesi yakın zamana kadar devam etmiĢtir34.
Ülkemizde faaliyette bulunan çoğu iĢletmeler sistemlerini finansal muhasebe olarak kurmakta
ve sadece iĢletme dıĢı kullanıcılara özellikle devletin bilgi gereksinim ihtiyacını karĢılamak
üzere kurulmuĢ. Yönetim amaçlı bilgiler üretilmemekte, üretilen iĢletmelerde bile etkin olarak
kullanılmamaktadır. Aslında Her ülkenin ekonomik yapısı, yasal düzeni, eğitim sistemi,
politik ortamı, sosyal ve kültürel vb. özellikleri; birçok konuda olduğu gibi o ülkedeki
muhasebe uygulamalarının da çerçevesini belirlemektedir. Dolayısıyla, ülkeden ülkeye
farklılık arz eden muhasebe sistemleri söz konusu olmuĢtur.
Türkiye’de iĢletmeleri MBS geliĢtirmelerine neden olan olaylar ;
 Yasal nedenler,
 Vergi Mevzuatındaki değiĢiklikler,
 ĠĢletmelerin farklı yasalara tabii olması,
Ayrıca ülkemizde MBS geliĢememesinin nedenleri aĢağıdaki gibi sıralamak mümkündür ;
 Bilginin zamanında ve yeteri kadar olmayıĢı
 Yöneticinin etkinliği
 ĠĢletmelerin Büyümesi ve bunun sonucunda çıkan karmaĢa
 Mevcut bilgilerin geliĢtirilememesi
34
Çiftçi Yavuz, “Türkiye’de Cumhuriyet Döneminden Bugüne Yapılan Muhasebe Düzenlemeleri”, II.
Uluslararası ĠĢletme ve Ekonomi ÇalıĢtayı ve I. Muhasebe Tarihi Günleri, 28-29 Haziran 2007, Giresun.
19
2.5. Muhasebe Bilgi Sisteminin, Muhasebe Sistemi Üzerine Doğurduğu Dezavantajlar
ĠĢletmelerin faaliyet raporlarında açıkladıkları muhasebe bilgileri, iĢletme ilgililerinin
karar almalarında ve özellikle sermaye piyasasının etkin ve sağlıklı geliĢiminde önemli rol
oynamaktadır. Kültür, dil, politika, ekonomi vb. çevresel faktörler nedeniyle her ülke kendine
özgü muhasebe sistemleri oluĢturmuĢtur. Finansal tablo bilgilerinin her ülke uygulamasına
göre farklı anlamlar ifade etmesi, bu bilgilerin karĢılaĢtırabilme yeteneğini ortadan
kaldırmaktadır.35
Bilgi teknolojilerinin yaygın bir Ģekilde iletmelerin muhasebe bilgi sistemlerinde kullanılmaya
baĢlanması ile birlikte yeni risklerle karĢı karĢıya gelinmiĢtir. ĠĢletme yöneticileri, iletme
amaçlarına ulamak amacıyla bilgi teknolojilerinden yararlanmaya karar verdiklerinde, bilgi
teknolojilerinin
ortaya çıkardığı güvenlik risklerine karĢı önlemler alması gerekir. Bu
önlemler, güvenlik anlaĢmaları yapmak Ģeklinde belirir. Bu güvenlik anlaĢmalarının yanında
bilgi teknolojisi kullanıcılarının etiksel davranıĢlarıda son derece önem kazanır. Muhasebede
ortaya çıkan klasik hata ve hile yöntemleri yanında bilgi teknolojilerinin kullanımı esnasında
ortaya çıkan hata ve hileler mevcuttur. Bu yeni hata ve hile türünün ortaya çıkarılması ancak
bilgi teknolojilerinden çok iyi anlayan elemanlarla mümkün olmaktadır.36
Finansal piyasalarda yabancı ülkelere yatırım yapacak olan yatırımcılar, döviz kuru riski ve
yatırım yapılan ülkedeki muhasebe ilkelerinin yatırımcı tarafından anlaĢılır ve güvenilir
olmamasından kaynaklanan risklerle karĢılaĢmaktadırlar37
ĠĢletme yönetimi sağlanacak bilginin güvenirliliğini sağlamak zorundadır. Dijital ortamda
sağlanan bilginin güvenirliliği kullanılan sistemin güvenirliliğine bağlıdır. Bu ortamda,
muhasebe bilgilerinin güvenilir olabilmesi için International Federation Of Accountants
35
Çiftçi Yavuz,Eserim Alper,”Muhasebe Standartlarında Uluslararası Uyumlaştırma Çalışmaları Ve
Türkiye’deki Durumun İncelenmesi
“http://bandirma.balikesir.edu.tr/bildiriler/34_Yavuz_Ciftci_Alper_Erserim.doc
36
Merryweather, Judith. (2000), Ethics in a Cyber World, (www.ifac.org./store).
37
Özkök Servet, “Avrupa Birliği’ne Üye Ülkeler Arasında Muhasebe Standartlarını Uyumlaştırma
Çalışmaları”, Muhasebe ve Denetime BakıĢ, Ekim 2000, s.87.
20
(IFAC) tarafından elektronik muhasebe ilkeleri geliĢtirilmiĢtir. Bu ilkeler aĢağıda iki baĢlık
altında incelenmiĢtir.38 Bunlar;
a) Muhasebe bilgilerinin güvenliği ile ilgili ilkeler,
b) Muhasebe bilgi süreci ile ilgili ilkelerdir.
a) Muhasebe Bilgilerinin Güvenliği İlkeleri
ĠĢletmelerde hazırlanan muhasebe kayıtları ve mali tablolarda sunulan bilgilerin
güvenilirliği için ön koĢul, muhasebe bilgi sisteminin güvenlik altına alınmasıdır. Bilgi
teknolojisi sisteminde, aĢağıdaki güvenlik ilkeleri uygulandığı zaman, daha güvenilir
muhasebe bilgileri üretilebilmektedir. Bu ilkeler, genel kabul görmüĢ muhasebe ilkelerine
ilaveten yeni güvenlik ilkeleri olarak ortaya konmuĢlardır.39
 Bütünlük (Ġntegrity)
 Uygunluk (Availability)
 Gizlilik (Confidentiality)
 Güvenilirlilik (Authenticity)
 Yetkililik (Authorization)
 Kabul edilebilirlik (Non-repudiation)
b) Muhasebe Bilgi Süreci İlkeleri
Eğer muhasebe sistemi, muhasebe bilgileri güvenlik ilkeleri ile muhasebe bilgi süreci
ilkelerine uyarsa, o zaman elektronik iĢletme sisteminde ortaya çıkan muhasebe bilgilerinin
güvenilirliği daha da artar. AĢağıda muhasebe bilgi süreci ile ilgili ilkeler anlatılmıĢtır. Bu
ilkeler
kısaca,
eksiksizlik,
doğruluk,
zamanlılık,
değiĢtirilemezlik olarak sayılmaktadır.40
 Eksiksizlik (Completeness)
 Doğruluk (Accuracy)
 Zamanlama (Timelines)
 Değerlendirebilirlik (Assessability)
 Sıralama (Order)
 DeğiĢtirilemezlik (Ġnalterability)
 Saklanabilirlik (Retentivebility)
38
IFAC,, E-Business and the Accountant.2002,ss.9
(ĠFAC, 2002 ;10)
40
(FAC,2002:11)
39
21
değerlendirebilirlik,
sıralama
ve
III BÖLÜM
TÜRK MUHASEBE STANDARTLARINDA (1) FİNANSAL
RAPORLARIN SUNULUŞUNDA MUHASEBE BİLGİ SİSTEMİNİN
ETKİLERİ
Finansal raporların anlaĢılır, tutarlı, tarafsız ve karĢılaĢtırılabilir nitelikte sunulması, bu
raporları kullanan kiĢi ve kurumların sağlıklı karar almalarında önemli rol oynamaktadır.
Bunun sağlanması için, muhasebe ve raporlamanın belirlenmiĢ yüksek düzeyde ilke ve
standartlara uygun olarak yapılması ve ülke içinde muhasebe uygulamalarındaki farklılıkların
giderilmesi gereklidir
Finansal tablolar, muhasebe sistemi içinde kaydedilen ve toplanan bilgilerin, belirli zaman
aralıkları ile bilgi kullanıcılarına iletilmesini sağlayan araçlardır Ģeklinde tanımlanmaktadırlar
;41
Söz konusu finansal tablolar 7 adet olup Ģu Ģekilde belirlenmiĢtir:
 Bilanço
 Gelir tablosu
 Fon akım tablosu
 Nakit akım tablosu
 Öz kaynak değiĢim tablosu
 Kar dağıtım tablosu
 SatıĢların maliyeti tablosu
(Finansal durum tablosunda (bilançoda), kapsamlı gelir tablosunda, bireysel gelir tablosunda
(sunulmuĢsa), özkaynak değiĢim tablosunda ve nakit akıĢ tablosunda yer alan bilgilere ilave
bilgiler içerir. Dipnotlar, bu tablolarda yer alan kalemlerin metinsel açıklamalarını veya
açılımlarını ve bu tablolarda raporlanan muhasebeleĢtirme kriterlerini sağlamayan kalemlerle
ilgili bilgileri sağlar.)
41
Akdoğan Nalan ve Nejat Tenker (2007) “Finansal Tablolar ve Mali Analiz Teknikleri “, 12. baskı Gazi
Kitabevi ,2007,ss.4
22
Finansal tablolar, muhasebenin tanımında yer alan raporlama iĢlevinin yerine
getirilmesi gereği ortaya çıkan tablolardır. Muhasebeden beklenen en önemli görevlerden biri
de iĢletmede meydana gelen olayları belirli dönem aralıklarıyla iĢletme sahiplerine, kredi
verenlere,ve diğer ilgililere aktarmaktır.42 ĠĢte bu görev de finansal tabloların hazırlanıp ilgili
taraflara sunulması ile yerine getirilmektedir.
KüreselleĢmiĢ güçlü bir finansal raporlamanın sağlayacağı önemli faydalar Ģöyle
sıralanmaktadır ;43
 Yatırımcılar için karĢılaĢtırılabilir finansal raporlama yapısı sağlamak,
 Uluslar arası boyutlarda yatırım yapan yatırımcı olmayı özendirmek,
 DüĢük maliyetli sermaye,
 Etkinliği yüksek kaynak dağılımı sağlamak,
 Yüksek oranlı bir ekonomik büyüme yaratmak.
 Gelecekteki nakit akımları değerlendirmek
 Varlıklar,kaynaklar ve bunlardaki değiĢiklikler ile iĢletme faaliyetleri açısından bilgi
vermek
Bu bağlamda güçlü bir finansal raporlama yapısı, sermaye piyasası iĢlemlerinin geliĢmesi ile
ve uluslararası boyutlar kazanmasına, uluslararası düzeyde Ģirket birleĢmelerinin gündeme
gelmesine ve birleĢmelerin artmasına
yardımcı olacaktır.44 Çünkü bu tür uluslararası
açılımlarda yatırımcı için en önemli konu gerekli güvenilirliğin sağlanmasıdır. Finansal
raporlamadaki güvenirlilik ise tüm dünyanın konuĢtuğu ortak bir muhasebe dili olan
UFRS’lerle mümkün olabilir. Daha kaliteli, daha güvenilir, daha doğru ve
her Ģeyden
önemlisi karĢılaĢtırılabilir bilgi üretilmesi son yıllarda tüm yatırımcıların ihtiyaç duyduğu bir
konudur. Bu konuda da uluslar arası arena tek çözüm yolu UFRS’lerdir.
Bir ülkenin ekonomik büyümesi ve ekonomik istikrarının sağlanmasında ve finansal ve
finansal olmayan bilgileri kullanan yatırımcılar için güvenilirliği etik ilkelerle desteklenmiĢ
denetim ve yüksek kaliteli finansal raporlama standartlarının belirlenmiĢ olması bir
gerekliliktir.
42
Akdoğan ve Tenker,2007,s.s.3
www.ifac.org
44
Seval KardeĢ-Selimoğlu “Dünyadaki Uygulamalarından Hareketle Finansal Raporlama Standartlarının
Finansal Tablolar Üzerindeki Genel Etkileri” , Anadolu Üniversitesi,ĠĠBF, ĠĢletme Bölümü
[email protected]
43
23
Türkiye’de son yıllarda finansal raporlamanın uluslararası muhasebe standartlarına uyumu
konusunda önemli ilerlemeler kaydedilmiĢ ve bu yöndeki çalıĢmalar devam etmektedir. Bu
kapsamda yapılan çalıĢmalardan biri olan Türk Ticaret Kanunu Taslağı’nın yasalaĢmasıyla
ilgili çalıĢmalar hızlandırılmıĢtır. Taslak’ta, sermaye Ģirketleri için denetim zorunluluğu,
kamuyu aydınlatma ve en önemlisi bütün iĢletmeler için TMSK’nın yayımlayacağı
standartların kabul edilmesi gibi, Türkiye’deki muhasebe uygulamaları açısından reform
niteliğinde hükümler yer almaktadır.
3.1. Finansal Raporlama
Bir iĢletmenin sahipleri, yöneticileri, kredi verenleri, devletin düzenleyici kurumları,
sendikalar veya ilgili iletmenin finansal performansı ile ilgilenen diğer grupların, finansal
bilgileri kullanarak ulaĢtıkları karar muhasebe bilgi sisteminin nihai ürünüdür.45 Finansal
raporlar bilgi kullanıcıların nihai olarak kullandıkları en önemli araçlardan biridir
Finansal raporlama finansal tabloları da içine alan ve finansal tablolarda sunulamayan finansal
olmayan verileri de içeren daha kapsamlı bir süreçtir. 46
Finansal raporlama modeli, finansal tablo kullanıcıları, özellikle yatırımcılar ve kredi
verenlerin bilinçli finansal kararlar alabilmeleri için gerekli olan; kullanılır, güvenilir, ilgili,
karĢılattırılabilir, tutarlı ve Ģeffaf bilgiler sağlamak amacıyla kamu ve özel sektörün süregelen
çabalarıyla oluĢturulmuĢtur.47
Muhasebe ve finansal raporlamanın ulusal düzeyde belirlenmiĢ standartlara göre
yürütülmesinin sağlayacağı birçok yarar söz konusudur. Bunlardan bazıları aĢağıdaki gibi
özetlenebilir48:
Muhasebe standartlarıyla, finansal tablo kullanıcıları ve iĢletmeler arasında genel bir
terim birliğini ve tabloların tarafsız, önyargıdan uzak bir Ģekilde düzenlenmesini sağlamaya
45
Robert F. Meigs ve Dierleri, “Accounting the Basis for Business Decisions,” Boston: The McGraw-Hill
Companies, 1999, s.4.
46
Özgül Cemalcılar ve Saime Önce, “Muhasebenin Kuramsal Yapısı” EskiĢehir: Anadolu Üniversitesi
Yayınları, 1999, s.15
47
Zabihollah Rezaee, “Financial Statement Fraud Prevention and Detection”, New York: John Wiley &
Sons. Inc., 2002, ss.21-25.
48
Akbulut, Yıldız, “Sermaye Piyasasının Gelişmesinde Muhasebe Bilgilerinin Önemi”, Mevzuat Dergisi, Yıl
4 ,Sayı: 41, 2001, http://www.mevzuatdergisi.com (EriĢim Tarihi: 02.11.2009).
24
çalıĢır. Bu nitelikleriyle sermaye piyasasında yer alan bütün tarafların çıkarlarına uygun
olarak, finansal tabloların güvenilirliğini artırır. Standartlar, iĢlem ve olayların benzer ilke,
kavram ve muhasebe politikalarına uygun bir Ģekilde muhasebeleĢtirilmesiyle, finansal tablo
bilgilerine karĢılaĢtırılabilir olma özelliği kazandırır. Ayrıca bu bilgilerin sağlıklı biçimde
denetimine imkân verir. Nitekim denetçiler, raporlanan bilgilerin standartlara uygun olup
olmadığını doğrulamaya çalıĢır.
3.1.1. Finansal Raporlama Amaçları
Finansal Tabloların SunuluĢuna ĠliĢkin Türkiye Muhasebe Standardı (TMS 1) Hakkında
Tebliğ Sıra No: 2 nolu Resmi gazetede yayınlanan TMS 1 Finansal Tabloların SunuluĢ
Standartlarına iliĢkin amaç Ģu Ģekilde belirtilmiĢtir;49 Bu standardın amacı, iĢletmenin genel
amaçlı finansal tablolarının önceki dönemin finansal tablolarıyla ve diğer iĢletmelerin finansal
tablolarıyla karĢılaĢtırılmasına olanak verecek biçimde sunulması için gerekli olan temel
unsurları Uluslararası Finansal Raporlama Standartlarına uyumlu olarak açıklamaktır. Bu
amaca ulaĢmak için standart,finansal tabloların sunuluĢuyla ilgili genel kuralları, yapıyla ilgili
açıklamaları ve içerikle ilgili asgari koĢulları ortaya koyar. Özel iĢlemlerin ve diğer olayların
tahakkuku, ölçümü ve sunuluĢu diğer Standartlar ve Yorumlarda ele alınmıĢtır
Finansal raporlamada temel amaç iletme ile ilgili tarafların bilgi ihtiyaçlarının
karĢılanmasıdır.50 Yatırımcılar, kreditörler, çalıĢanlar, satıcılar ve alıcılar için iĢletme ile ilgili
alacakları kararlarda gerekli olan bilgilerin sunulması finansal raporlamanın en genel
amacıdır.
51
Finansal raporlama için amaç; finansal raporlamanın yatırımcılar ve kredi
verenlerin, ilgili kararlarının alma sürecinde gerekli olan yararlı bilgileri sağlamalarını temin
etmektir.
Muhasebe bilgi sisteminden sağlanacak objektif bilgiler, kiĢisellikten uzak birbiri ile uyumlu
muhasebe standartları üretilerek, finansal raporlamanın güvenirliliği arttırılabilir. Bu durum
finansal raporlamada yer alan bilgileri kullananların, bu bilgileri ve kısıtlıklarının neler
olabileceğini daha iyi anlamalarını sağlayacaktır. 52
49
http://muhasebeturk.org/turkiye-muhasebe-standartlari/852-finansal-tablolarin-sunulusuna-iliskin-turkiyemuhasebe-standardi-tms-1-hakkinda-teblig-sira-numarasi-nolu-2.html
50
Göksel Yücel, İşletmelerde İç Raporlama Sistemi, Ġstanbul: Avcıyol Matbaası, 1986, s.22.
51
Steven M. H. Wallman, “The Future of Accounting and Financial Reporting Part II: The Colorized
Approach”, Accounting Horizons, Vol.10, No.2, (June 1995), s.140.
52
L. Todd. Johnson, “ The Project to Revisit the Conceptual Framework”, Article from The FASB Report,
December http://www.fasb.org./articles&reports/project_revisit_cf_tfr_dec2004.pdf (03.11.2009)
28, 2004, ss.1-3.
25
Finansal tabloların amaçları aĢağıdaki gibi açıklanabilir 53:
 ĠĢletmeyle ilgili bilgi kullanıcılarına karar almalarına dayanak oluĢturacak doru ve
güvenilir bilgiler sunmak,
 ĠĢletmenin gelecekteki nakit giriĢ ve çıkıĢlarının en iyi Ģekilde tahmin edebilmek için
gerekli bilgileri sağlamak,
 ĠĢletmenin varlık ve mali yapısındaki değiĢiklikler ile faaliyet sonuçlarıhakkında bilgi
sunmak.
Finansal raporlama araçları olan finansal tablolar sermayenin hak eden en verimli firmalara
doğru yöneltilerek, kaynakların etkin dağılımının sağlanmasında çok önemli olan simetrik
bilgi ortamının oluĢturulmasında kritik bir iĢlev görmektedir.54 Finansal tablolar, yatırımcılara
Ģirketin sunduğu ya da sunabileceği fırsat ve riskler hakkındaki belirsizlikleri azaltan bilgiler
sunarak;
Ģirketin
kaynak
(sermaye)
maliyetini
düĢürme
fonksiyonunu
da
yerine
getirebilmektedir. Yatırım fırsatlarının analiz edilebilmesi, yatırılan kaynakların nasıl
kullanıldığının sürekli gözetim altında tutulabilmesi ancak güvenilir finansal bilgiler ile
sağlanabilir.55
3.1.2. Finansal Raporlamanın Süreci
Güvenilir finansal bilgilerin üretilebilmesi paylaĢılmıĢ sorumluluklarının varlığına
bağlıdır. Finansal raporlama zinciri içerisinde yer alan herkesin rolünü çok iyi oynaması
gerekir. Finansal raporlama ile ortaya konan bilgiler açık ve anlaĢılır olmalıdır.56
Finansal raporlama sürecinde muhasebe bilgi sisteminden alınacak bilgilerin doğrulu
iĢletmelerde yöneticilerin sorumluluğu , finansal raporların doğruluğu ve denetim açısından
büyük önem taĢımaktadır. Yönetici Finansal raporlama sürecine iliĢkin tüm bilgilerin
53
Yurdakul Çaldağ, “Denetim ve Raporlama Finansal Tablolar Mali Analiz Teknikleri, 3. Baskı, Ankara:
TÜRMOB Yayınları-215, 2004, ss.7-8.
54
ARI Mustafa, “Finansal Raporlamaya Olan Güvenin Arttırılmasına Yönelik Yeni Yaklaşımlar” Doktora
Tezi ,Ġstanbul 2007 Ss.9
55
Lawrence Revsine, Daniel W. Collins ve W. Bruce Johnson, “Financial Reporting & Analysis”, New
Jersey: Prentice Hall, 1999, ss.23
56
Graham Ward, “ How XBRL Can Enhance the Credibility of Audited Financial Statements”, 10
International XBRL Conference Brussels/November18, 2004,
http://www.ifac.org/Library/SpeechArticle.tmpl?NID=11059888052029543, (02.11. 2009), s.1.
26
incelenerek, finansal tablolara nasıl bir etki yapacağını ortaya konulması ve muhasebe bilgi
sisteminden alacağı bilgilerin finansal raporlamada yeterli bilgiyi sağlayıp sağlamayacağı
sürecinde büyük bir sorumluluk içinde olacağı yadsınamaz bir gerçektir. Denetçi ise finansal
tabloların doğruluğu ve güvenirliliği hakkında belirtmiĢ olduğu genel görüĢü ile sınırlıdır
Bağımsız denetçilerin iĢletmelerin uyguladığı politikaların doğruluğu ve yanlıĢlığı konusunda
bir değerlendirme yapma sorumluluğu yoktur.
3.1.3. Finansal Raporlama Tarafları
ĠĢletmenin
mali durumu, varlıkların nelerden oluĢtuğu kaynakların nerelerden
sağlandığı hakkındaki bilgiler yalnızca iĢletme yönetimi tarafından değil, daha birçok kiĢi ve
kurum için değerli ve gereklidir. Muhasebenin fonksiyonuyla sağlanan bu iĢletme bilgilerinin
kullanıcılarına finansal raporlama ile ilgili taraflar denilmektedir. Mevcut muhasebe ilke ve
düzenlemeleri çerçevesinde muhasebe bilgileri ücretsiz olarak tüm potansiyel kullanıcılar
için kamu malı niteliğindedir.57
16.01.2005 Tarih ve 25702 Sayılı Resmi Gazete’de yayımlanan Finansal Tabloların
Hazırlanması ve Sunulma Esaslarına iliĢkin Kavramsal Çerçeve Hakkındaki Tebliğ’e göre; 58
“Finansal tablo kalemleri, bireysel veya topluca, bu finansal tablolara göre karar alan
kullanıcılarının ekonomik kararlarını etkiliyorsa o zaman bu kalemlerin önemli boyutlarda
ihmal edilmesi veya yanlıĢ raporlanması, önemlidir. Önemlilik, mevcut koĢullar içinde
değerlendirilen ihmal veya yanlıĢ raporlamanın boyutuna ve niteliğine bağlıdır. Kalemin
boyutu veya niteliği veya her ikisi birden belirleyici faktör olabilir. Bir kalemin ihmal
edilmesi
veya
yanlıĢ
raporlamanın
kullanıcıların
ekonomik
kararlarını
etkileyip
etkilemeyeceğinin ve bunun önemli olabileceğinin değerlendirilmesi, bu kullanıcıların
özelliklerinin dikkate alınmasını gerektirir. Bu nedenle, değerlendirme de bu özelliklerdeki
kullanıcıların ekonomik kararlar alırlarken nasıl etkileneceklerinin de dikkate alınması
gerekir.”
Finansal raporlamada, dolayısıyla mali tablolar da yer alan bilgilerden iç ve dıĢ bilgi
kullanıcıları yararlanmaktadır. Ġç finansal bilgi kullanıcıları iĢletme içi yöneticiler, ortaklar,
57
E. Richard Brownlee II, Kenneth R. Ferris ve Mark E. Haskins, “Corporate Financial Reporting”, Second
Edition, Boston: Richard D. Irwin Inc., 1994, ss.240-241
58
Resmi Gazete, Finansal Tabloların Sunuluşuna İlişkin Türkiye Muhasebe Standardı Hakkındaki
Tebliğ, Sıra No:2, Resmi Gazete No:25702, Resmi Gazete Tarihi:16.01.2005. s.3.
27
hissedarlar ve çalıĢanlardır. DıĢ finansal bilgi kullanıcıları ise; yatırımcılar, kredi verenler, iĢçi
sendikaları, kamu kurumları, satıcılar, müĢteriler, sanayi ve ticaret odaları ve kamuoyudur.
3.1.4. Finansal Raporlama Çeşitleri
ĠĢletme ile ilgili tarafların, iĢletme dıĢındaki kiĢi ve gruplar ya da iĢletme yöneticileri
olmasına göre muhasebe raporları; iç raporlar ve dıĢ raporlar olmak üzere ikiye ayrılır.
ĠĢletme dıĢındaki ilgililerin bilgi ihtiyaçlarının karĢılamak amacıyla genel kabul görmüĢ
muhasebe ilkelerine göre düzenlenen tablolar dıĢ raporlardır. Ġç raporlar ise; iletme içinde
çeĢitli yönetim kademelerinin bilgi ihtiyaçlarının karĢılamak amacıyla, yalnızca iĢletme içinde
kullanılmak üzere değiĢik amaçlara göre farklı biçimlerde hazırlanan raporlardır. Bu raporlar;
gelir tablosu, bilanço, fon akım tablosu, nakit akım tablosu gibi yönetime sadece tarihi
bilgileri aktaran bilgi raporları, iĢletme faaliyetlerinin kontrol iĢlevini yerine getiren faaliyet
kontrol raporları ve yöneticilerin baĢarılarını değerlemek amacıyla kullanılan sorumluluk
kontrol raporlarından oluĢmaktadır.
Faaliyet raporu, bir faaliyet döneminde elde edilen gelirleri, yapılan giderleri, mali ve mali
olmayan varlıkların yönetimi ile yükümlülüklere iliĢkin iĢlemlerden kaynaklanan gelir ve
giderleri gösteren ve bunlar hakkında detaylı bilgi sağlayan bir mali rapordur. Bütün gelir ve
giderler, tahakkuk tarihleri itibariyle kayda alınır ve tahakkuk ettikleri dönemin faaliyet
tablosunda gösterilir. Faaliyet raporu, dönem sonu iĢlemleri yapıldıktan sonra tahakkuk
esasına göre kaydedilen dönem faaliyet gelir ve gider hesaplarının karĢılaĢtırılması suretiyle
hazırlanır.
Bir iĢletme, tam bir finansal tablolar setini (karĢılaĢtırılabilir bilgileri içerecek Ģekilde) en az
yılda bir kez sunmalıdır. Bir iĢletme, raporlama dönemi sonunu (bilanço tarihini)
değiĢtirdiğinde ve finansal tablolarını bir yıldan daha uzun ya da daha kısa bir dönem için
hazırladığında, finansal tabloların kapsadığı dönemin açıklanmasına ilaveten aĢağıdaki
bilgileri de açıklamalıdır:
 Finansal tablolarının bir yıldan daha uzun ya da daha kısa bir dönemi
kapsamasının nedeni ve
 Finansal tablolarında sunulan tutarların tümüyle karĢılaĢtırılabilir olmadığı
28
Bir iĢletme, normalde, finansal tablolarını düzenli olarak bir yıllık bir dönemi kapsamak üzere
düzenler. Ancak bazı iĢletmeler, pratik nedenlerle, örneğin 52 haftalık dönem için
raporlamayı tercih edebilirler. Bu standart böyle bir uygulamaya engel değildir.
3.1.4.1. Dönemsel Raporlama
Dönemsel raporlamada kullanılan finansal raporlar Gelir Tablosu, Bilanço ve ek mali
tablolarla yapılmaktadır. Dünya çapındaki bir çok ülkedeki çeĢitli finansal tablo
kullanıcılarının baĢvurdukları en önemli bilgi kaynaklarının yıllık raporlar olduğunu
göstermiĢtir. 59
3.1.4.2. Bölümsel Raporlama
ĠĢletmelerin bölüm bölüm ayrılarak hazırlanan finansal bilgilerin raporlanmasıdır.
Bölümlere göre raporlanmanın amacı, finansal tablo
kullanıcılarının farklı bölümlerden
oluĢan bir iĢletmenin bütünü hakkında daha bilinçli yargılara varabilmeleri için, iletmenin
değiĢik coğrafi bölgelerdeki ve faaliyet kollarındaki oransal büyüklükleri, kar tutarları ve
büyüme eğilimleri ile ilgili konularda bilgi sağlamaktır.60
3.1.4.3. Konsolide Şeklinde Raporlama
Aynı ortaklık tarafından kurulan iki yada daha fazla Ģirketlerin finansal tabloların tek
çatı altında toplanarak ayrı bir finansal tablo olarak sunulmasıdır. TMS-5 (Madde 2)’ye göre
konsolide finansal tabloların düzenlenme amacı; Ģirketler topluluğuna bağlı ana ortaklık ve
bağlı ortaklıkları ile kontrol gücüne sahip olunan iĢtiraklerinin ve diğer ortaklıkların varlık,
borç, sermaye, gelir ve giderlerinin tek bir ortaklık eklinde gösterilerek topluluğun finansal
durumu ile faaliyet sonuçları hakkında gerçeğe uygun ve güvenilir bilgi verilmesini
sağlamaktır.61
3.1.5. Finansal Tablo Çeşitleri
Finansal tablolar iĢletmenin finansal durumunun ve finansal performansının
biçimlendirilmiĢ sunumudur. Finansal tabloların amacı, geniĢ bir kullanıcı kitlesinin
59
Kamal Naser, Rana Nuseibeh ve Ahmad Al-Hussaini, “Users’ Perceptios of Various Aspects of Kuwaiti
Corporate Reporting”, Managerial Auditing Journal, Vol.18, No.6/7, 2003, s.600.
60
Ümit Gücenme ve Aylin Poroy Arsoy, “Finansal Bilgilerin Bölümlere Göre Raporlanması”, Muhasebe
Bilim Dünyası Dergisi, Cilt 6, Sayı:1 (Mart 2004 ), s.23
61
Nalan Akdoğan, “TMS-5 Konsolide Finansal Tablolar Standardının İncelenmesi ve Bir Örnek
Uygulama”, Muhasebe ve Denetime BakıĢ, Yıl:2, Say:5, Ekim 2001, s.16.
29
ekonomik kararlar almalarına yardımcı olan iĢletmenin finansal durumu, finansal performansı
ve nakit akıĢları hakkında bilgi sağlamaktır. Ayrıca finansal tablolar, yöneticilerin kendilerine
emanet edilen kaynakları ne etkinlikte kullandıklarını da gösterir. Finansal tablolar bu amaca
ulaĢmak için iĢletmeyle ilgili aĢağıdaki bilgileri sunar:62
 Varlıklar;
 Borçlar;
 Özkaynaklar;
 Gelir ve giderler, karlar ve zararlar dahil;
 Ortakların ortak olmaları sebebiyle yaptıkları katkılar ve ortaklara yapılan dağıtımlar
 Nakit akıĢları.
TMS ve IAS No:1 Finansal Tabloların SunuluĢu Standardına göre, genel amaçlı finansal tablo
setini; bilanço, gelir tablosu, nakit akım tablosu, öz kaynak değiĢim tablosu ve dipnotlar
olarak açıklanmıĢtır.63
1- Bilanço
Bilanço, bir bütün olarak genel bütçeli dairelerin ve ayrı olarak her bir katma bütçeli idarenin
belli bir tarihte varlıklarını, yükümlülüklerini ve öz kaynaklarını gösteren tablodur. Kesin
mizanda yer alan hesapların borç kalanları bilançonun aktif hesaplarını, alacak kalanları da
bilançonun pasif hesaplarını verir. Aktifi ve pasifi düzenleyici hesaplar bulundukları grupta
eksi değer olarak gösterilir. Bilançolar, faaliyet dönemlerinin sonunda girdiler ve çıktılar ile
dönem sonu dengelerini özetleyecek Ģekilde hazırlanır ve sunulur.
Finansal durum tablosu (bilanço), en azından, aĢağıdaki tutarları gösteren hesap gruplarını
kapsamalıdır:
a)
b)
c)
d)
e)
f)
g)
h)
i)
j)
Maddi duran varlıklar,
Yatırım amaçlı gayrimenkuller
Maddi olmayan duran varlıklar,
Finansal varlıklar ((e), (h) ve (i) Ģıklarında gösterilenler hariç);
Özkaynak yöntemine göre muhasebeleĢtirilen yatırımlar
Canlı varlıklar;
Stoklar,
Ticari ve diğer alacaklar;
Nakit ve nakit benzerleri;
Satılmak üzere elde tutulan varlıkların toplamı ile TFRS 5’e göre satılmak
62
http://www.tmsk.org.tr/tms_seti/TMS/EK1-TMS_1_Yeni.doc
Nalan Akdoğan, Sevilengül Orhan“Tek Düzen Muhasebe Sistemi Uygulaması” Gazi Kitap evi Ankara,2003
s.s.8
63
30
k)
l)
m)
n)
o)
p)
q)
r)
üzere elde tutulan ve elden çıkarılacaklar grubuna dahil olan varlıkların
toplamı,
Ticari ve diğer borçlar;
KarĢılıklar;
Finansal borçlar ( (k) ve (l) Ģıklarında gösterilenler hariç);
TMS 12’de tanımlandığı gibi, dönem vergisiyle ilgili borçlar ve varlıklar;
TMS 12’de tanımlandığı gibi, ertelenmiĢ vergi borçları ve ertelenmiĢ vergi
varlıkları;
TFRS 5’e göre elden çıkarılacaklar grubuna dahil olan satılmak üzere elde
tutulanlar olarak sınıflandırılan borçlar,
Özkaynaklarda gösterilen kontrol gücü olmayan paylar (azınlık payları); ve
Ana Ģirketin ortaklarına ait çıkarılmıĢ sermaye ve yedekler.
2- Gelir Tablosu
Gelir tablosu, iĢletmenin belli bir dönemde elde ettiği tüm gelirler ile aynı dönemde
katlandığı bütün maliyet ve giderleri ve bunların sonucunda iĢletmenin elde ettiği dönem net
kârını veya dönem net zararını kapsar.64
Kapsamlı gelir tablosu asgari olarak, söz konusu dönemle ilgili aĢağıdaki tutarları gösteren
kalemleri içerir:
(a) Hâsılat,
(b) Finansman maliyetleri,
(c) Özkaynak yöntemi kullanılarak muhasebeleĢtirilen iĢtirakler ve iĢ ortaklıklarının
kar veya zarar payları,
(d) Vergi gideri,
(e)
(i) Durdurulan faaliyetlere iliĢkin vergi sonrası kar ya da zarar ile
(ii)SatıĢ maliyeti düĢülmüĢ gerçeğe uygun değerin ölçülmesinde veya
durdurulan faaliyetleri oluĢturan elden çıkarılacak grup ya da grupların
veya varlıkların elden çıkarılmasında muhasebeleĢtirilen vergi sonrası
kazanç ya da zarar toplamını içeren tek bir tutar,
(f) Kar veya zarar,
(g) (h maddesinde belirtilen tutarlar hariç olmak üzere) niteliğine göre sınıflandırılan
gerçekleĢmemiĢ kar ya da zarar bileĢenlerinin her biri,
(h) Özkaynak yöntemi kullanılarak muhasebeleĢtirilen iĢtirakler ve iĢ ortaklıklarının
gerçekleĢmemiĢ kar veya zarar payları,
(i) Toplam kapsamlı gelir.
3- Satışların Maliyeti Tablosu
Bu tablo gelir tablosunun tamamlayıcı bir unsurudur.65 Gelir tablosundaki satıĢların
maliyeti kısmı iĢletmenin dönem içindeki stok hareketleri ile satılan mamül, ilk madde ve
64
Çankaya,Ġsmail, “Gelir Tablosu ve Kar Dağıtımı” Takav Matbaacılık,Ankara,ss.13
31
malzeme ile ticari mal gibi maddelerin ve satılan hizmetlerin maliyetini göstermek üzere ayrı
bir tablo halinde düzenlenir. Bu tablo, gelir tablosunun ekini oluĢturur ve gelir tablosunu
tamamlar.66
4- Fon Akım Tablosu
Bu bölüm belirli bir dönemde bir iĢletmenin faaliyetlerini finanse etmek için sağladığı
kaynakları ve bu kaynakların kullanıldığı yerleri özetleyen, finansal durumdaki değiĢmeleri
açıklayan fon akım tablolarının düzenlenme ve sunulma esaslarını içerir. Fon Akım Tablosu
iĢletmenin, belirli bir hesap döneminde sağladığı fon kaynaklarını ve bunların kullanım
yerlerini gösteren tablodur. Bu tabloda, fon kavramı tüm finansal araçları kapsar.
5- Nakit Akım Tablosu
Belirli dönemler itibariyle nakit ve nakit benzeri varlıklarının akıĢını gösteren tablodur.
Nakit akım tablosu direkt yönteme göre hazırlanır ve dönem nakit tahsilatları ve ödemeleri,
mali ve mali olmayan varlıkları ile yükümlülüklerine iliĢkin iĢlemlerden kaynaklanan nakit
akımlarını gösterir. ĠĢletmenin belirli bir hesap dönemi içinde ortaya çıkan nakit akıĢlarını,
kaynakları ve kullanım yerleri bakımından gösteren tablodur. Bu tabloda fon kavramı, kasa
mevcudu ve bankadaki mevduatları kapsar.
6- Özkaynak Değişim Tablosu
Özkaynaklar değiĢim tablosu, bir iĢletmenin belli bir dönemde özkaynak kalemlerinde
meydana gelen değiĢiklikleri gösterir. Bu tablo, özellikle sermaye iĢletmelerinde özkaynak
kalemlerinde meydana gelen değiĢmeleri toplu olarak görebilmek için düzenlenir. Öz
kaynaklar DeğiĢim Tablosu önceki dönem ve cari dönem verilerini kapsayacak Ģekilde
düzenlenir. Tabloda; ödenmiĢ sermaye yedekleri, kâr yedekleri, geçmiĢ yıllar kârları ve
zararları, dönem net kâr ve zararı her dönem için dönem baĢı tutarları, dönem içi değiĢiklikleri
ve dönem sonu tutarları belirtilerek gösterilir.
65
Ümit Ataman, Rüstem Hacırüstemoğlu, Nejat Bozkurt, “Muhasebe Denetimi Uygulamaları”, 1.Baskı,
Ġstanbul: Alfa Basım Yayım Dağıtım Ltd. ti., 2001, s.171.
66
Akdoğan Nalan,Sevilengül Orhan (2003) s.s.494
32
7- Net İşletme Sermayesi Değişim Tablosu
ĠĢletmenin belirli bir hesap döneminde, net iĢletme sermayesinin kaynaklarını ve kullanım
yerlerini gösteren tablodur. Bu tabloda, fon kavramı dönen varlıklar ile kısa vadeli yabancı
kaynaklar far-kını belirten net iĢletme (çalıĢma) sermayesini kapsar.
8- Kar Dağıtım Tablosu
Bir iletmenin belirli bir döneme veya daha önceki dönemlere ait olan karlarının nasıl ve
nerelere dağıtılmıĢ olduğunu gösteren bir tablodur. Dağıtıma konu olan karın hesaplanması,
paylaĢtırılması karmaĢık iĢlemleri kapsamakta olup, iletme finansmanı açısından önemli
sonuçlar doğurmaktadır.67
Ayrıca ana tablolar içine girmeyen ama tahakkuk esasına göre kamuoyuna ve iĢletme
yönetimine finansal rapor olarak sunulan tablolar vardır. Bunalar ise aĢağıda gösterilmiĢtir ;68
 Bütçe Uygulama Sonuçları Raporu: Bu rapor, bir mali yılın bütçe uygulaması
sonucunda elde edilen bütçe gelirleri ve yapılan bütçe giderlerini gösterir ve bunlar
hakkında detaylı bilgi sağlar.
Bütçe uygulama sonuçları raporu, dönem sonu ve mahsup dönemi iĢlemleri
yapıldıktan sonra bütçe gelirleri, bütçe giderleri, geçen yıl bütçe mahsupları ve
bütçeden mahsup edilecek ödemeler hesaplarının bütçe uygulama sonuçları hesabında
karĢılaĢtırılması suretiyle hazırlanır
 Gelirlerin Ekonomik Sınıflandırması Tablosu: Gelirler, tahakkuk esasına göre
kaydedilirler ve gelirlerin ekonomik sınıflandırması tablosunda; vergiler, sosyal
güvenlik primleri, alınan bağıĢlar ve yardımlar ve diğer gelirler ana hesap gruplarına
ayrılarak raporlanır.
 Giderlerin Ekonomik Sınıflandırması Tablosu: Giderler, tahakkuk esasına göre
kaydedilirler ve giderlerin ekonomik sınıflandırması tablosunda, personel giderleri,
mal ve hizmet alımları, sabit sermaye tüketimleri, faizler, sübvansiyonlar, bağıĢ ve
yardımlar, sosyal yardımlar ve diğer giderler Ģeklinde gruplandırılarak raporlanır.
67
Adem Çabuk ve Ġbrahim Lazol, “Mali Tablolar Analizi”, 1. Basım, Ankara: Nobel Yayın Dağıtım, 2005,
ss.80-83.
68
http://www.muhasebat.gov.tr/yayin/docs/pilot5.doc
33
 Giderlerin Fonksiyonel Sınıflandırması Tablosu: Bu tablo devletin temel
fonksiyonları esas alınarak hazırlanır. Giderlerin fonksiyonel sınıflandırması
tablosunda giderler genel kamu hizmetleri, savunma, adalet ve güvenlik, ekonomik
iĢler, çevre koruma, konut ve toplum refahı, sağlık, eğlence, kültür ve din, eğitim ve
sosyal yardım Ģeklinde gruplandırılarak raporlanır. Tabloya tahakkuk etmiĢ fakat
henüz ödenmemiĢ giderler de dahil edilir.
 Giderlerin Kurumsal Sınıflandırması Tablosu: Giderlerin kurumsal düzeyde
ekonomik dağılımını gösteren mali tablodur. Bu tablo ile kamu idarelerinin devlet
kaynaklarından kullandıkları fonlar raporlanır.
Giderlerin kurumsal sınıflandırması tablosu, giderler hesabından yararlanılarak
saymanlık bazında ilgili saymanlıkça, ve genel uygulama sonuçları aylık dönemler
itibariyle hazırlanır.
 Mali Varlıklar ve Yükümlülüklerdeki Değişim Tablosu: Bu tablo, faaliyet dönemi
süresince mali varlıklar ve yükümlülüklerdeki değiĢmeyi gösterir ve raporlama tarihi
itibariyle net mali değeri ölçer. Mali varlıklar ve yükümlülüklerdeki değiĢim tablosu,
bir bütün olarak genel bütçeli daireler için ve her bir katma bütçeli idare için ayrı ayrı
hazırlanır.
 İç Borç Değişim Tablosu: Ġç borç değiĢim tablosu, faaliyet dönemi süresince belli
raporlama dönemleri arasında iç borç komposizyonundaki değiĢimler ile ödeme
dönemlerini gösterir. Bu tablo, bir bütün olarak genel bütçeli daireler için ve her bir
katma bütçeli idare için ayrı ayrı aylık dönemler itibariyle hazırlanır.
 Dış Borç Değişim Tablosu: DıĢ borç değiĢim tablosu, faaliyet dönemi süresince belli
raporlama dönemleri arasında dıĢ borç komposizyonundaki değiĢimler ile ödeme
dönemlerini gösterir. Bu tablo, bir bütün olarak genel bütçeli daireler için ve her bir
katma bütçeli idare için ayrı ayrı aylık dönemler itibariyle hazırlanır.
 Borçların Kurumsal Dağılımı Tablosu: Borçların kurumsal faaliyet dönemi
süresince belli raporlama dönemleri itibariyle iç ve dıĢ borçların hangi kurumlar
tarafından kullanıldığını ve bunlardaki değiĢimi gösterir. Bu tablo, bir bütün olarak
genel bütçeli daireler için ve her bir katma bütçeli idare için ayrı ayrı aylık dönemler
itibariyle hazırlanır.
34
 Şarta Bağlı Varlık Ve Yükümlülüklerdeki Değişim Tablosu: ġarta bağlı bir varlık
geçmiĢteki bir olay dolayısıyla gelecekte belli koĢulların gerçekleĢmesi halinde kamu
idaresi lehine doğması muhtemel olan varlıktır. ġarta bağlı bir yükümlülük ise
geçmiĢteki bir olay dolayısıyla gelecekte belli koĢulların gerçekleĢmesi halinde kamu
idaresi aleyhine doğması muhtemel olan yükümlülüktür. Bu tablo, bir bütün olarak
genel bütçeli daireler için ve her bir katma bütçeli idare için ayrı ayrı aylık dönemler
itibariyle hazırlanır.
 Ekonomik Ayrıma Göre Bütçe Gelirleri Uygulama Sonuçları Tablosu: Bütçe
gelirleri,
nakit
esasına
göre
kaydedilirler
ve
bütçe
gelirlerinin
ekonomik
sınıflandırması tablosunda; vergi gelirleri, vergi dıĢı gelirler, sermaye gelirleri, alınan
bağıĢ ve yardımlar ve diğer gelirler ana hesap gruplarına ayrılarak raporlanır.
 Ekonomik Ayrıma Göre Bütçe Giderleri Uygulama Sonuçları Tablosu: Bütçe
giderleri, nakit esasına göre kaydedilirler ve giderlerin ekonomik sınıflandırması
tablosunda, personel giderleri, mal ve hizmet alımları, sabit sermaye tüketimleri,
faizler, sübvansiyonlar, bağıĢ ve yardımlar, sosyal yardımlar, ve diğer giderler ana
gruplarına ayrılarak raporlanır.
Ekonomik ayrıma göre bütçe giderleri uygulama sonuçları tablosu, bütçe giderleri,
bütçeden mahsup edilecek ödemeler ve geçen yıl bütçe mahsupları hesaplarından
yararlanılarak hazırlanır.
 Fonksiyonel Ayrıma Göre Bütçe Giderleri Uygulama Sonuçları Tablosu: Bu
tablo, devletin temel fonksiyonları esas alınarak hazırlanır. Bu tabloda giderler genel
kamu hizmetleri, savunma, adalet ve güvenlik, ekonomik iĢler, çevre koruma, konut
ve toplum refahı, sağlık, eğlence, kültür ve din, eğitim ve sosyal yardım Ģeklinde
gruplandırılarak raporlanır.
Fonksiyonel ayrıma göre bütçe giderleri uygulama sonuçları tablosu, bütçe giderleri,
bütçeden mahsup edilecek ödemeler ve geçen yıl bütçe mahsupları hesaplarından
yararlanılarak hazırlanır.
 Kurumsal Ayrıma Göre Bütçe Giderleri Uygulama Sonuçları Tablosu: Bütçe
giderlerinin kurumsal düzeyde ekonomik dağılımını gösteren mali tablodur. Bu tablo
ile kurumların bütçe kaynaklarından kullandıkları fonlar raporlanır.
35
Kurumsal ayrıma göre bütçe giderleri uygulama sonuçları tablosu, bütçe giderleri,
bütçeden mahsup edilecek ödemeler ve geçen yıl bütçe mahsupları hesaplarından
yararlanılarak hazırlanır.
 Finansman Ayrımına Göre Bütçe Giderleri Uygulama Sonuçları Tablosu: Bu
tablo, kurumların kullandıkları fonların hangi kaynaklardan finanse edildiğini raporlar.
Finansman ayrımına göre bütçe giderleri uygulama sonuçları tablosu, bütçe giderleri,
bütçeden mahsup edilecek ödemeler ve geçen yıl bütçe mahsupları hesaplarından
yararlanılarak hazırlanır.
 Bütçe Giderleri ve Ödeme Emirleri Tablosu: Bu tablo, yapılan bütçe giderleri ile
gelen ödenekler, bunlardan kullanılanlar ve tenkis edilenlerle ödenek üstü harcamayı
göstermek amacıyla, giderler hesap grubundaki bütçe giderleri hesaplarından ve
ödenek hesaplarından yararlanılarak çıkarılır.
3.1.6. Finansal Tabloların Sunumu
16.01.2005 Tarih ve 25702 Sayılı Resmi Gazete’de yayımlanan Finansal Tabloların
Hazırlanması ve Sunulma Esaslarına iliĢkin Kavramsal Çerçeve Hakkındaki Tebliğ’e göre ;69
Finansal tablolar iĢletmenin finansal durumunu, finansal performansını ve nakit akıĢlarını
gerçeğe uygun olarak sunar. Gerçeğe uygun sunuĢ, iĢlemlerin sonuçlarının, diğer olayların ve
koĢulların Kavramsal Çerçeve’de belirtilen varlık, borç, gelir ve gider tanımlarına ve
muhasebeleĢtirme kriterlerine sadık kalınarak sunulması demektir. TFRS’lerin gerektiğinde
ek açıklamalarla birlikte uygulanmasının, gerçeğe uygun sunuĢu sağlamıĢ finansal tablolar
yaratacağı varsayılır.
 Finansal tabloları TFRS’lerle uyumlu olan bir iĢletme, bu uyumu açık ve tam bir
Ģekilde dipnotlarda belirtecektir. ĠĢletme, Finansal tabloları TFRS’lerin tüm
maddeleriyle uyumlu olmadığı sürece, finansal tablolarını TFRS’lerle uyumlu olarak
nitelendiremez.
 ĠĢletme, hemem hemen her koĢulda, uygulanabilir TFRS’lere uyumlu olarak gerçeğe
uygun sunuĢ sağlar. Gerçeğe uygun sunuluĢ için iĢletmenin uyması gereken diğer
koĢullar Ģöyledir:
69
Resmi Gazete, Finansal Tabloların Sunuluşuna İlişkin Türkiye Muhasebe Standardı Hakkındaki
Tebliğ, Sıra No:2, Resmi Gazete No:25702, Resmi Gazete Tarihi:16.01.2005, s.6
36
a)
“TMS 8 Muhasebe Politikaları, Muhasebe Tahminlerinde DeğiĢiklikler ve
Hatalar” Standardı uyarınca muhasebe politikalarını seçip uygulamak. TMS 8,
özellikle bir kaleme uygulanacak bir TFRS’nin yokluğunda yönetimin dikkate
alacağı mevzuat hiyerarĢisini gösterir.
b)
Muhasebe politikalarını da içeren bilgileri ihtiyaca uygun, güvenilir,
karĢılaĢtırılabilir ve anlaĢılabilir bilgi sağlayacak biçimde sunmak,
c)
TFRS’lerde yer alan özellikli hükümlerle uyum, kullanıcıların özellikli
iĢlemler, diğer olaylar ve koĢulların iĢletmenin finansal durumu ve finansal
performansı üzerindeki etkilerini anlamaları konusunda yetersiz kalıyorsa, ek
açıklamalar yapmak
Finansal tablolar sunulurken kullanıcılar açısından doğru karar verebilmelerine yardımcı
olabilmek için belli Ģartlara haiz olmalıdır. Bu Ģartlar ülkemizde olsun yada uluslar arası
muhasebesel uygulamalarda olsun belli bir standartlar taĢımaları gerekmektedir. Ayrıca
finansal tabloların sunumunda önem arz edecek belli baĢlı noktalar aĢağıda belirtilmiĢtir ;
 Zamanında düzenlenmiĢ olmalı
 AnlaĢılabilir Olması
 Peryodik Olarak DüzenlenmiĢ olmalı
 Doğru Standardize edilmiĢ olmalı
 Uygun Maliyetle hazırlanmıĢ olmalı
Finansal tabloların sunumunda finansal tabloların yukarıdaki özellikleri içinde bulundurması
gerekir çünkü geleceğe dönük alınacak karalarda finansal tablolar çok büyük bir önem
taĢımaktadır. Bununla birlikte iĢletmelerin faaliyetleri ile ilgili olarak kamuya açıklayacakları
bilgilerin yer aldığı iletme raporları sadece finansal tablolar ile bunların dipnotlarından
oluĢmaz. Tamamen veya kısmen finansal olmayan değer hareketlerinin muhasebeleĢtirilerek
finansal tablolarda gösterilmesi olanaklı gözükmemektedir.70 Türkiye Finansal Raporlama
Standartlarında ( TFRS) Finansal tablolar sunulurken yasal olarak asgari sunulması gereken
bilgiler ile isteğe bağlı bırakılmıĢ bilgiler yer almaktadır. ġirketler yasanın belirlediği Ģekil ve
standartlarda belli dönem ve periyotlarda
finansal raporlarını kamuoyuna sunmak
zorundadırlar. Gönüllü kamuya açıklamanın makro ekonomi açısından en önemli faydası,
70
Orhan Çelik, “Sermaye Piyasasında Gönüllü Açıklama”, Muhasebe ve Denetime BakıĢ, Yıl.2, Sayı.6, ġubat
2002, ss.76-77
37
ekonomide kaynakların etkin dağılımına katkı sağlamasıdır. Etkin kaynak dağılımın,
teknolojik geliĢmeleri teĢvik eden, likit bir sermaye piyasasının oluĢturulmasında önemli bir
role sahiptir. 71
Birçok iĢletme finansal tabloların dıĢında, yönetimin, iĢletmenin finansal performansı ve
finansal durumu ve karĢılaĢtığı temel belirsizliklerin ana esaslarını açıklayan, bir finansal
değerlendirme sunmaktadır. Böyle bir rapor aĢağıdaki değerlendirmeleri içerebilir: 72
 ĠĢletmenin faaliyette bulunduğu çevredeki değiĢiklikler de dahil olmak üzere, finansal
performansı belirleyen temel unsurlar ve etkiler, iĢletmenin bu değiĢikliklere tepkisi ve
bunların etkisi ve temettü politikası da dahil finansal performansın sürdürülmesi ve
iyileĢtirilmesi için iĢletmenin yatırım politikası;
 ĠĢletmenin fon kaynakları ve hedeflenen borç özkaynak oranı ve
 ĠĢletmenin
TFRS’lere
göre
finansal
durum
tablosunda
(bilançosunda)
muhasebeleĢtirilmeyen kaynakları.
3.2. Finansal Tablolarda Yer Alan Bilgilerin Muhasebe Bilgi Sistemi Açısından
Değerlendirilmesi
Muhasebe bilgi teknolojisine yönelen ilgi, geliĢtirici kriterlerini özellikle bazı öncelikler
üzerinde yoğunlaĢtırmıĢtır. DeğiĢimin yönü ve hızının, kurumlaĢmıĢ bir anlayıĢla izlenmesi,
demografik verilerin eğitim üzerindeki etkilerinin değerlendirilmesi, gelecekteki rekabetiletiĢim iliĢkilerinin öngörülmesi, iĢletme ile ilgili ilgi çevrelerinin kar yerine hisse senedinin
değeri ve kar payı tutarı üzerine eğilmeğe baĢlamalarının finansal tablolara getireceği kapsam
ve açıklama düzenlemeleri önceliklerin ilk sıralarında yer alanlardır.73
Finansal tabloların temel amacı iĢletme içi ve iĢletme dıĢındakilere iĢletme hakkında karar
verecekleri gerekli bilgileri sunabilmektir. Bu bilgiler iĢletmenin muhasebe bölümü tarafından
gerekli birimlerden toplanır, toplandıkta sonra genel kabul görmüĢ muhasebe standartlarına
uygun bir Ģekilde kaydedildikten sonra
rapor halinde sunulmaktadır. Ancak muhasebe
birimine ulaĢan Bilginin güvenilir olabilmesi için; kanıtlanabilirlik, tarafsızlık ve doğru temsil
özelliklerine sahip olması gerekir. Yüksek kaliteli finansal raporlamanın sağlanabilmesi için,
71
Çelik Orhan, (2002) s.82.
http://www.resmi-gazete.org/sermayedar/
73
Semra AktaĢ,Hüseyin Celal ,” Uluslararası Muhasebe Eğitimi Standartları”
http://www.isletme.istanbul.edu.tr/surekli_yayinlar/tmes2004/bildiri8.doc (08.11.2009)
72
38
finansal tablolarda yer alan bilgilerin; ilgililik, zamanlılık, güvenirlilik, kanıtlanabilirlik,
doğru temsil, tarafsızlık, karĢılaĢtırılabilirlik ve tutarlılık, önemlilik, fayda-maliyet ve
uygulanabilirlik ile Ģeffaflık özelliklerine sahip olması gereklidir. 74
Finansal Tabloların Sunumunda Muhasebe Bilgi Sisteminden alınacak bilgilerin taĢıması
gereken özellikleri aĢağıda sıralanmıĢtır Bunlar ;
 Süreklilik
Yönetim, finansal tabloları düzenlerken iĢletmenin faaliyetlerini süreklilik içerisinde
devam etme yetisini değerlendirir. Yönetimin Ģirketi tasfiye etme veya ticari faaliyetini
sona erdirme niyeti veya mecburiyeti yoksa finansal tablolar süreklilik kavramına göre
düzenlenir
 Tahakkuk
ĠĢletme, nakit akıĢ tablosu hariç, tüm finansal tablolarını muhasebenin tahakkuk esasına
göre düzenler. Muhasebenin tahakkuk esası kullanıldığı zaman iĢletme, kalemleri
Kavramsal Çerçevede bunlar için verilen tanımlara ve tahakkuk kriterlerine uydukları
takdirde varlıklar, borçlar, öz kaynaklar, gelirler ve giderler (finansal tabloların unsurları)
olarak muhasebeleĢtirir
 Zamanlılık
Bilgi ancak doru zamanda eksiksiz bir biçimde kullanıcılara ulaĢtırılırsa değer taĢır.
Bilginin değerlendirilmesinde zamanlama çok önemlidir. Bilginin gecikerek kullanıcılara
ulaĢması halinde, bilgi ne kadar açık ve anlaĢılır olursa olsun istenilen yararı
sağlayamayacaktır.75
 Güvenirlilik
Güvenirlik özelliğinin gereği olarak bu bilgilerin tarafsız, kanıtlanabilir, yeterli,
karĢılaĢtırılabilirlik özelliklerine sahip olması gereklidir.76 Bilgi kaynağı yeterlilik ve
74
Zabihollah Rezaee, “Financial Statement Fraud Prevention and Detection”, New York: John Wiley &
Sons. Inc., 2002, ss.21-25.
75
M. Arcan Tuzcu, “Halka Açık Şirketlerde Kurumsal Yönetim Anlayışı İMKB–100 Örneği”,
(YayınlanmamıĢ Doktora Tezi, Ankara Üniversitesi S.B.E. Ġletme Anabilim Dalı, 2003), s.29.
76
Nalan Akdoğan, “SPK Finansal raporlama Standartlarının Uluslararası Standartlara Tam Uyum
Projesi”, Finansal Raporlama Uygulamalarında Uluslararası Standartlara GeçiĢ, Ġstanbul: Lebib Yalkın
Yayımları ve Basım ĠĢleri A.ġ,Yayın No. TÜSAD-T/2003/7-356, Temmuz 2003, ss.23-24.
39
objektiflik kriterlerine uyduğu ölçüde bilginin güvenirlilik algılaması artmaktadır. AĢağıda
Finansal Raporlamada ki kaynak güvenirliliğini gösteren iliĢki ġekil-3.1 de gösterilmiĢtir.
Şekil 3.1 Finansal Raporlama ve Kaynak Güvenirliliği İlişkisi
 Kanıtlanabilirlik
Bu aslında tarafsızlık ve belgelendirme ilkesinin açıklaması Ģeklindedir yani Muhasebede
yapılan tüm iĢlemlerin belgelendirilmesi ve kaytların belgeye dayanması gerekir.Belgeler
usulüne uygun düzenlenmeli ve gerçeği yansıtmalıdır. KiĢilerin beyana göre değil,
fatura,senet,makbuz gibi belgelere dayanarak kayıt yapılmalıdır.
 Doğru Gösterim
Doğru gösterim ise muhasebe ilkelerinden tam açıklama kavramının gereğidir.
Muhasebenin fonksiyonlarndan biriside bilgi vermektir.Tablolar iĢletmeni Bilgilerine
ihtiyaç duyan ve öğrenmek isteyen ilgi gruplarına yardımcı olacak ölçüde Yeterli ve
anlaĢılır olmalıdır. Örneğin alacak tutar yazılırken bunların türü,vadesi ayrı ayrı tutarlar da
belirtilmelidir.
 Tarafsızlık
Tarafsızlık
ise muhasebe ilkelerinden sosyal sorumluluk
kavramının gereğidir.
Sorumluluk;görevleri yerine getirme bilincidir.Muhasebe açısından bakıldığında ise;
ĠĢletme yaptığı çok sayıda faaliyet sonucu birçok kiĢi ve kuruluĢ ile muhatap olmak
zorundadır.ĠĢletme faaliyetlerini yerine getirirken sorumlulukların bilincinde ve ilk
denetleyici her zaman kendisi olmalıdır. Muhasebe bilgileri doğru, tarafsız, adil ve
40
kurallara uygun olmalıdır.Ġnsanlara yanlıĢ bilgi verilerek insanlar yanıltılmamalıdır.Bu
kavram hukuki sorumluluk ile birlikte vicdani sorumluluğunu da kapsamaktadır.
 Karşılaştırabilirlik
Bir baĢka TFRS’de tersine bir hüküm yoksa iĢletme, cari dönem finansal tablolarında
raporlanan tüm tutarlara iliĢkin olarak önceki dönem ile karĢılaĢtırmalı bilgileri
sunmalıdır. Cari dönemin finansal tablolarının anlaĢılması için gerekli olduğu takdirde
metinsel ve tanımsal bilgiler için karĢılaĢtırmalı bilgi verilmelidir.
KarĢılaĢtırmalı bilgi veren bir iĢletme, en az iki finansal durum tablosu (bilanço), diğer
tabloların her birinden iki adet olmak üzere ayrıca ilgili notları sunar. Bir iĢletme bir
muhasebe politikasını geriye dönük olarak uyguladığında, finansal tablolarındaki
kalemleri geriye dönük olarak yeniden ifade ettiğinde ya da finansal tablolarındaki
kalemleri yeniden sınıflandırdığında, en az üç finansal durum tablosu (bilanço) ile diğer
tabloların her birinden ayrıca iki adet tablo ve de ilgili notları sunar. Bir iĢletme, finansal
durum tablosunu (bilançosunu) aĢağıdaki tarihler itibariyle sunar:
o Cari dönemin sonunda,
o Bir önceki dönemin sonunda (cari dönemin baĢlangıcıyla aynıdır), ve
o KarĢılaĢtırılabilir en erken dönemin baĢında
 Tutarlılık
AĢağıdaki koĢullar oluĢmadığı sürece, kalemlerin finansal tablolarda sunuluĢu ve
sınıflandırılması bir dönemden diğer döneme aynı biçimde sürdürülmelidir:
a) ĠĢletme faaliyetlerinin niteliklerinde önemli değiĢiklikler olmasından veya finansal
tabloların
yeniden
gözden
geçirilmesinden
sonra,
baĢka
bir
sunuluĢ
ve
sınıflandırmanın, TMS 8’in muhasebe politikalarının seçimi ve uygulanması
kriterine göre daha uygun olacağı açık bir biçimde ortadaysa veya
b) Bir TFRS’nin sunuluĢta bir değiĢiklik gerektirmesi durumunda.
Örneğin, önemli bir elde etme veya elden çıkarma veya finansal tabloların sunuluĢunun
yeniden gözden geçirilmesi finansal tabloların farklı bir biçimde sunulması gereğini
ortaya çıkarabilir. ĠĢletme, finansal tabloların sunuluĢunu ancak, değiĢtirilmiĢ sunuluĢ,
finansal tabloların kullanıcılarına daha güvenilir ve geçerli bilgi sağlıyorsa ve
41
değiĢtirilmiĢ biçim karĢılaĢtırılmayı engellemeyecek Ģekilde süreklilik gösterecekse,
değiĢtirir.
 Önemlilik
Önemlilik, bilginin faydalı olması için öncelikle taĢıması gereken bir özellik olmaktan
ziyade, bir ayırım ya da ayrıĢtırma noktasını gösterir.77
ĠĢletme, benzer kalemlerden oluĢan her bir önemli sınıfı, finansal tablolarda ayrı bir
biçimde gösterir. ĠĢletme, nitelikleri ve iĢlevleri itibariyle farklı olan kalemleri de,
önemsiz olmadıkları takdirde, ayrı olarak sunar.Finansal tablolar, çok sayıda iĢlem veya
diğer olayların iĢlemden geçirilerek nitelik ve iĢlevlerine göre hesap sınıfları altında
birleĢtirilmesi (toplanması) sonucu oluĢur. Sınıflandırma ve birleĢtirmedeki son aĢama,
finansal tablolardaki hesap sınıflarını oluĢturan birleĢtirilmiĢ ve sınıflandırılmıĢ bilginin
sunumudur. Bir hesap kalemi kendi baĢına önemli değilse, bu tablolarda ya da dipnotlarda
diğer kalemlerle birleĢtirilir. Bu tablolarda ayrı olarak sunulacak kadar öneme sahip
olmayan bir kalemin dipnotlarda ayrı olarak sunulması gerekebilir.
 Şeffaflık
ġeffalık, piyasa katılımcılarının ekonomik kararlarını etkileyebilecek tüm bilgilerin tam
açıklama kavramı kapsamında mali tablolar ve eklerinde yer almasıdır. 78
 Anlaşılabilirlik ( Netlik)
Açık ve anlaĢılabilir muhasebe bilgi
sistemi geliĢtirebilmek için iki koĢulun yerine
getirilmesi lazım. Birincisi sitem geliĢtirme çalıĢmalarını tamamını düzenli olarak yazılı
hale gerieilmesi , ikincisi uygulamada ise açık ve anlaĢılabilirlik bakımından muhasebe el
kitabının hazırlanmasıdır.79
ĠĢletme, varlıkları ile borçları ve gelirler ile giderleri finansal tablolarda ayrı ayrı
göstermelidir. ĠĢlem veya diğer olayın özü gereği yapılan netleĢtirme dıĢında, kapsamlı
gelir tablosu veya finansal durum durum tablosu (bilanço) ya da (eğer sunulmuĢsa)
77
Resmi Gazete, Finansal Tabloların SunuluĢuna ĠliĢkin Türkiye Muhasebe Standardı Hakkındaki Tebliğ,
Sıra No:2, Resmi Gazete No:25702, Resmi Gazete Tarihi:16.01.2005, s.3
78
Zafer Sayar, “Uluslararası Muhasebe Standartları Kapsamında Halka Açık Bankalarda Kamuyu
Aydınlatma Aracı Olarak Mali Tablolar”,Muhasebe ve Denetime BakıĢ, Yıl:1, Sayı:3, (Ocak 2001), ss.75-76.
79
Sevim ġerafettin,(2008) s.128
42
bireysel gelir tablosunda yapılan netleĢtirmeler, kullanıcıların gerçekleĢmiĢ olan iĢlemleri,
diğer olayları ve Ģartları ve gelecekteki nakit akıĢlarını anlamalarını zorlaĢtırmaktadır.
Varlıkların, örneğin stok değer düĢüklüğü karĢılığı ve Ģüpheli alacaklar karĢılığı gibi,
düzenleyici hesaplar düĢüldükten sonra net tutarıyla gösterilmesi netleĢtirme değildir
 Yeterlilik
Finansal tabloların düzenlenmesinde yaralanılacak olan bilgilerden yararlanabilmeleri için
kaliteli finansal bilgilerin sunulmuĢ olması gerekir ki, ġekil 3.2 de kaliteli finansal bilgilerin
taĢıması gereken özellikleri göstermektedir.
Şekil 3.2. Kaliteli Muhasebe Bilgisinin Taşıması Gereken Özellikler
3.3. Finansal Tabloların Güvenirliliğini Sağlayan Unsurların Muhasebe Bilgi Sistemi
Çerçevesinde Değerlendirilmesi
Muhasebenin temel amacı, bilgi kullanıcılarının ihtiyaç duyduğu güvenilir bilgilerin
sağlanmasıdır. Bu amacın nasıl gerçekleĢebileceği muhasebenin temel kavramları, genel
kabul görmüĢ muhasebe ilkeleri ve standartları tarafından belirlenmiĢtir.80
80
Özgül Cemalcılar, “Muhasebenin Amaçlarına Ulaşmada Muhasebenin Kuramsal Yapısına Bağlılığın
Gereği ve Önemi”, Muhasebe ve Denetime BakıĢ, Yıl:3, Sayı:8, Ocak 2003, s.2.
43
3.3.1. Muhasebenin Temel Kavramlarına ve Genel Kabul Görmüş Muhasebe ilkelerine
uyulması
Kullanıcılara karar alma sürecinde daha ilgili, anlaĢılır ve güvenilir finansal bilgiler
sunabilmek amacıyla finansal tablolar genel kabul görmüĢ muhasebe ilkelerine uygun olarak
hazırlanmalıdır.81
3.3.2. İyi Bir İç Denetim Ortamının Sağlanması
ĠĢletmelerde Ġç kontrol sisteminin planlanması, oluĢturulması, iĢletilmesi ve gözetimi
ile ilgili sorumluluk iletme yönetimine ait olmasına rağmen, uygulamada, iç kontrol
sisteminin gözetim yetkisi iç denetim bölümüne aktarılmaktadır.82
3.3.3. Etkin Bir Hesap Planı ve Sisteminin Oluşturulması
Muhasebe, iĢletmelerin varlıklarının ve kaynaklarının oluĢumunu, bunların kullanılma
biçimini, iĢletmelerin yaptığı iĢlemler sonucunda bu varlıklardaki ve kaynaklardaki
değiĢmeleri, iĢletmelerin mali durumlarını açıklayacak bilgileri sağlayan ve bu bilgileri ilgili
kiĢi ve kurumlara ileten bir bilgi sistemi ile oluĢmaktadır. Her muhasebe sisteminde yerine
getirilmesi gereken fonksiyonlar ;
 Kaydetme
Belgelenen her mali nitelikli iĢlemlerin ya da değer hareketlerinin, sunulmaya ve
yorumlanmaya hazırlanabilmesi için kesinlikle kayıt edilmesi gerekir. ĠĢletmenin
mükellefiyet türüne göre tutmak zorunda olduğu muhasebe defterlerine kayıt edilmesi
gerekir. Belgeye dayanan bir
mali nitelikli iĢlemin muhasebe defterlerine kayıt
edilmemesi yasalarca iĢletmeyi suçlu duruma düĢüreceği için iĢletmenin faaliyetleri ile
ilgili her belgeyi kayıt altına alması gerekir.
 Sınıflamak
Muhasebe defterlerine kayıt edilen iĢlemlerden her bir hesap hakkında topluca bir bilgi
alma olanağı çok güç ve karıĢık bir iĢlemi gerektirir. Bu nedenle benzer nitelikteki
iĢlemlerin belli hesaplara kayıt edilerek gruplandırılması istenildiği her an ilgili hesabın
81
Lyn M. Fraser ve Aileen Ormiston, “Understanding Financial Statements”, Fifth Edition, New Jersey:
Prentice-Hall Inc.1998, s.16.
82
Ersin Güredin, “Denetim”, Ġstanbul: Beta, 2000, s.172.
44
akıĢı hakkında topluca bilgi verir. Böylece yöneticilere ve diğer ilgili kiĢilere yararlı
olabilecek Ģekilde verileri düzenleme olanağı sağlar.
 Özetlemek
ĠĢletmenin belli dönemlerde faaliyetleri hakkında bilgi sahibi olabilmek amacı ile hesap
dönemi içinde ve hesap dönemi sonunda muhasebe defterlerine yapılan kayıtların
sonuçları, düzenlenen mali tablolarda topluca gösterilmiĢ olur. Böylece çok sayıdaki
veriler anlaĢılabilir ve kullanılabilir bilgilere dönüĢmüĢ olur.
 Raporlamak
Raporlamanın amacına uygun bir Ģekilde yapılabilmesi için hesap planına ek olarak her
iĢletmenin organizasyon yapısına uygun bir muhasebe sisteminin kurulması gerekliliktir.
Türkiye’de 1.1.1994 tarihinde yürürlüğe girmiĢ olan tek düzen muhasebe sisteminin amacı da;
“Bilanço usulünde hesap tutan gerçek ve tüzel kiĢilere ait teĢebbüs ve iletmelerin faaliyet ve
sonuçlarının sağlıklı ve güvenilir bir biçimde muhasebeleĢtirilmesi, mali tablolar aracılığı ile
ilgililere sunulan bilgilerin tutarlılık ve mukayese edilebilirlik niteliklerini koruyarak gerçek
durumu yansıtmasının sağlanması ve iĢletmelerde denetiminin kolaylaĢtırılması Ģeklinde
tanımlanmıĢtır. 83
3.3.4. Mali Tabloların Bağımsız Dış Denetiminden Geçmesi
Finansal bilgi kullanıcıları Ģirketlerle ilgili kararlar alırken daha çok ilgili Ģirketlerin
denetlenmiĢ mali tablolarını kullanırlar. Finansal raporlama araçları olarak mali tablolar
iĢletme yönetiminin iddialarından oluĢmaktadır. ĠĢletme yönetiminin bu iddialarına güvenirlik
kazandırmak amacıyla bağımsız denetçiler, mali tabloların genel kabul görmüĢ muhasebe
ilkelerine göre hazırlanıp hazırlanmadığı, iĢletmenin durumunu doğru bir Ģekilde yansıtıp
yansıtmadığı hakkında genel bir görüĢ bildirerek denetlenmiĢ mali tablolar ortaya
çıkmaktadır.
3.4. İşletmelerde Finansal Tablolarının Sunuş Hileleri
Geleneksel finansal raporlama modeli, 21. yüzyılın bilgi-tabanlı ekonomisi ile birlikte
ortaya çıkan risk unsurları ile önemli verileri tanımlayarak raporlamak açısından yetersiz
kalmaktadır. Finansal tablolar ilgili iĢletmenin faaliyet sonuçlarını ve finansal pozisyonunu
83
Nalan Akdoğan ve Orhan Sevilengül,” Tek Düzen Muhasebe Sistemi Uygulaması”, 8. Baskı, Ankara:
Serbest Muhasebeci Mali MüĢavirler Odası Yayınları, 1997, s.2.
45
finansal bilgi kullanıcılarının ihtiyaçlarını tam olarak karĢılamayan, büyük ölçüde tarihi
maliyetlere dayalı olarak göstermektedir. Özellikle Enron vb finansal raporlama
skandallarından sonra, geleneksel finansal raporlama modelinin yeterliliği sorgulanmıĢ, daha
fazla Ģeffaflık, anlaĢılabilirlik, daha zamanlı bilgi ve risk-içerikli raporlama gibi konular
gündeme gelmiĢtir.84
Ulusal muhasebe standartlarındaki farklılıklar, özellikle uluslararası alanda faaliyet gösteren
firmalar açısından büyük sorun yaratmakta, finansal tablolardaki bilgilerin güvenilir Ģekilde
kullanılmasını engellemektedir. Bu durum, çeĢitli ülkelerde uygulanan ulusal muhasebe
standartlarındaki
farklılıkların
kaldırılması
ve
muhasebe
standartlarının
birbirine
yakınlaĢtırılması çalıĢmalarını artırmıĢtır.
Yönetim kurulu ve denetim komitesinin gözetim fonksiyonlarındaki eksiklikler, açgözlü ve
kibirli Ģirket yönetimleri, üst yönetim tarafından iĢlerin uygun olmayan Ģekilde yürütülmesi,
etkin olmayan denetim fonksiyonları, gevĢek düzenlemeler, yetersiz ve fazla Ģeffaf olmayan
finansal açıklamalar, dikkatsiz yatırımcılar gibi birçok faktörler Ģirketleri hatalı finansal
raporlama sunmasına neden olmaktadır. Ayrıca ĠĢletmelerde her kiĢinin aynı bilgiye sahip
olamadığı durumlarda asimetrik bilginin farklı amaçlarda kullanılması finansal raporlama
hilelerine iten bir baĢka durumu olarak ortaya çıkmıĢtır.85
Mali tabloların en önemli kullanıcılarından biri de yatırımcı ve finansörlerdir. Bunlar ise
kararlarını temel olarak mevcut mali tablo ile diğer mali ve ekonomik faktörleri analız ederek
verirler. Ancak, ülkelerdeki farklı muhasebe uygulamaları , mali tabloları karĢılaĢtırabilir
olmaktan çıkarır. Bu da mali tablo kullanıcılarının kararlarını güçleĢtirir. Bunların nedenleri
Kurumsal yönetimin baĢarısızlıkları ve Üst yönetimin baĢarısızlıkları Ģeklinde ana baĢlıklar
altında toplamak mümkündür.
Uluslararası alanda en çok görülen Finansal raporlama hileleri aĢağıdaki eylemler Ģeklinde
gerçekleĢtirilmektedir : 86
 Muhasebe kayıtları dolayısı ile finansal tabloların hazırlanmasına dayanak oluĢturan
belgelerin sahte olması, tahrifi yada değiĢtirilmesi,
84
Walker, Accounting Profession: “Oversight, Auditor Independence, and Financial Reporting Issues”, s.9.
Sami Kazıcı, “Uluslararası ve Ulusal Muhasebe Kuruluşlarının Denetim Güvenliğindeki Fonksiyonu ve
Güvenlik Önerileri”, XVII. Türkiye Muhasebe Kongresi; Muhasebe ve Vergi Denetiminde Yeni YaklaĢımlar,
Ġstanbul: Lütfi Kırdar Kongre ve Sergi Sarayı, , 10-12 Ekim 2002, TÜRMOB Yayınları-199, s.336.
86
Erdoğan, “Hileler KarĢısında Denetçinin Sorumluluğu ve SAS.No.82, s.21.
85
46
 ĠĢletmede gerçeklemiĢ olaylar ile ilgili önemli bilgilerin finansal tablolarda yanlıĢ
gösterilmesi veya hiç gösterilmemesi,
 Tutar, sınıflandırma, gösterim ve açıklamalar yapılırken bilerek ve isteyerek genel
kabul görmüĢ muhasebe ilkelerine uyulmaması.
Bilgi kullanıcılarının büyük bir kısmı; sürdürülebilirlik geliĢimi, örgütsel risk yönetimi ve
anlatım eklinde raporlama gibi geni örgütsel performansların daha iyi anlaĢılmasını sağlayan
bilgilere ihtiyaç duymaktadırlar ki, bu bilgilerin çoğu geleneksel finansal raporlama modeli ile
sağlanamamaktadır.87
3.5. Finansal Tabloların Sunuşunda Muhasebe Bilgi Sistemin Etkileri
Mali tablolar MBS çıktısını oluĢturmakta olup bilgi kullanıcılarına verilecek mesajları
içerir. Halka açık A.ġ her yıl iĢletme dıĢına sunulması zorunlu olan bilgilerini yıllık rapor
veya faaliyet raporu olarak sunarlar.MBS içi raporları iĢletme yönetiminin her düzeyine
sunulan ve genellikle planlama ve kontrol amacı taĢıyan bütün tabloları kapsar.
Ġç raporlar iĢletme yöneticilerine iĢletme faaliyetlerinin gidiĢatını ve sonuçlarını görme ve
planlanan amaçlarla karĢılaĢtırma olanağı sağlayarak yöneticinin verecekleri kararlara temel
teĢkil eder. Raporlar sisteminin çıktısı oluĢturduğundan doğruluğu ve güvenirliliği verilerin
doğruluğu ve güvenirliliğine bağlıdır.
Günümüzün dijital bilgi tabanlı ekonomisinde, genelde finansal tablo kullanıcıların özelde
piyasa katılımcıları ; finansal raporlama ile, finansal olmayan bilgilerin daha fazla
açıklanmasını, geleceğe dönük bilgilere daha fazla yer verilmesini, maddi olmayan aktifler
hakkında daha da fazla bilgi sunulmasını talep etmektedirler
Buradan hareketle bilgi kullanıcılarına gerekli bilgilerin sağlanmasının önemini Ģu noktalarda
açıklamak mümkündür.88 Yönetimin varlıklar üzerideki yönetim sorumluluğunu yerine
getirmeleri, muhasebe bilgi sisteminin sağlayacağı kasa, alacaklar, mallar, sabit varlıklar,
yatırımlar gibi varlıklar ve bunların kaynakları hakkındaki bilgilerin ilgililere verilmesi ve
buna göre etkinliklerde bulunulması ile sağlanabilecektir. Diğer taraftan belirlenen amaçlara
87
IFAC, International Federations of Accountants Strategic Plan for the Years 2005-2008, November 2004,
http://www.ifac.org./Downloads/IFAC_Strategic_Plan2004.pdf (24.08.2005) s.6.
88
SÜRMELĠ vd. (1997), s.54.
47
ulaĢmak için iĢletmede sürekli olarak bir takım faaliyetler yapılmaktadır. Örneğin, mal alınırsatılır, para kullanılır, iĢçi çalıĢtırılır ve üretim yapılır. Bu faaliyetlerin planlandığı gibi ve
verimli Ģekilde yapılabilmesi ancak, bu faaliyetlerden sorumlu olanlara gerekli bilgilerin
verilmesi ile mümkün olacaktır. Finansal bilgi kullanıcıları iĢletmeyle ilgili farklı konularda
karar almak zorunda oldukları veya aynı konu ile ilgili olsa bile farklı bir yaklaĢım tarzına
sahip olabilecekleri için, her biri farklı bilgilere ihtiyaç duyarlar
Bilgi iletiĢim teknolojilerindeki geliĢmeler finansal raporlama süreçlerinin daha etkin bir
Ģekilde yapılmasına katkı sağlamıĢtır. ġirketler, ihtiyaç duydukları kaynağı mümkün olan en
düĢük maliyet ile temin etmek istedikleri için kaynak sağlayıcıların ihtiyaç duydukları
bilgileri finansal raporlama ile sunmak isterler.
Maddi olmayan duran varlıklar, çalıĢanların yönetimle iliĢkileri, çalıĢanların moral ve
yeterlilikleri, müĢterilerle iliĢkiler, Ģirketin toplumdaki imajı, yönetimin etkinliği gibi bir
Ģirketi değerlendirmek için gerekli olan bazı bilgiler Ģirketin finansal tablolarında yer
almamaktadır. Bu bilgiler Ģirket faaliyetlerinin baĢarısını dorudan veya dolaylı olarak
etkileyebilmektedir. Bilgi varlıkları çoğu zaman iĢletme için bilançoda gösterilmesi
spekülasyona ve göreceli değerlemelere neden olunmaktadır. Ancak gelir tablosunda dolaylı
olarak gösterilebilir. Çünkü dıĢardan bakanlar için bilgi varlıkları göreceli bir kavram olduğu
için
bu
anlamda
Ģirketin
gelirleri
göreceli
olarak
artmıĢ
olup
gelir
tablosuna
yansıyabilmektedir.
3.6. Türkiye Açısından Finansal Raporlamaya Olan Güvensizliğin Nedenleri
Türkiye’de yapılan bir araĢtırmaya göre, muhasebecilerin güvenirlik ve sosyal
sorumluluk açısından, sürekli iliĢki içinde oldukları toplum kesimleri tarafından, daha az iliĢki
içinde oldukları toplum kesimlerine göre,
daha olumlu olarak algılandıkları sonucuna
varılmıĢtır.89
12.06.2006 Tarih ve 26196 mükerrer sayılı Resmi Gazete'de yayımlanarak yürürlüğe girmiĢ
olan, Seri: X, No:22 Sayılı, “Sermaye Piyasasında Bağımsız Denetim Standartları Hakkında
Tebliğ”in 2.Kısım, madde 26’ya göre; Ģirketin finansal tablolarının UFRS uygun olarak
89
Fehmi Karasiolu ve Mikail Altan, “Muhasebecilerin Bilgi, Beceri, Güvenirlik ve Toplumsal Sorumluluk
Açısından Toplumun Çeşitli Katmanları Tarafından Algılanma Biçimi Üzerine Bir Araştırma”,
Muhasebe ve Finansman Dergisi, Sayı:21, Ocak 2004, s.64.
48
hazırlanmasından ve Ģirket gerçeklerini yansıtmasından TTK ve SPK’a göre yönetim kurulları
sorumludur.90 Türkiye de finansal raporlama süreci çeĢitli kurumlar tarafından farklı durumlar
içermektedir. Devlet vergi kanunları, uluslar arası yatırımcılar ve diğrt kredi kuruluĢları UMS,
yerel yatırımcılar ve ortaklar SPK, iç kredi kuruluları ve alacaklılar için TTK’ ya uygun mali
tablolar düzenlenmektedir. Bu durum finansal raporlama sürecinin maliyetlerini arttırdığı
gibi, farklı kurumların isteklerine göre düzenlenmiĢ finansal tablolardaki bilgiler de farklı
gözükeceği için; kamuoyunun finansal raporlama üzerindeki güven algılarını zayıflatacağı
düĢünülebilir. ĠĢletme yönetimi açısından farklı değerleme kriterleri farklı sonuçlara yol
açıyor.
90
SPK, Sermaye Piyasasy Kanunu, Sermaye Piyasasında Bağımsız Denetim Standartları Hakkında Tebliğ,
Seri:X, No:22, 2.Kısım, Madde 26, 2006, http://www.spk.gov.tr./teblig/files/SeriX_No22.pdf (12.03.2007) s.12
49
SONUÇ
Günümüzün globalleĢen dünyasında ki geliĢmeler dikkate alındığında muhasebe sistemlerinde
bilgi teknolojisinin kullanımının rolü yadsınamaz bir önem oluĢturur. Bu sebeple iĢletme
kurumlarının sadece hem bilgi teknolojisini hem de muhasebe sistemlerini kullanmaları
yetmemekte bunları günümüzün koĢullarında sürekli yenilemek zorundalar.
KüreselleĢme
iĢletmelerin
yerel
pazarlardan
çıkıp
uluslararası
pazarlarda
faaliyet
göstermelerine neden olmuĢtur. ĠĢletmelerin uluslararası pazarlara açılmaları, faaliyet
gösterdikleri ülkelerdeki vergi ve muhasebe uygulamalarının farklı olması nedeniyle, bağlı
bulunduğu ana iĢletmenin finansal raporları ile karĢılaĢtırma yapabilmesini güçleĢtirmiĢtir.
Günümüzde muhasebe bilgi sistemine ağırlık verilmesi demek teknolojiye verilen önem
haline gelmiĢtir. ĠĢletmelerde bilgi sistemlerinin kurulması, iĢletilmesi, rapor olarak sunulması
ve denetimi konusunda teknolojik geliĢmelerin getirdiği yeniliklere uyum sağlamasını
gerektirmektedir.
Bu durum bize finansal tabloların sunuĢunda yararlanılan muhasebe bilgi sisteminin etkin
kullanabilme ve ortaya çıkacak riskleri minimize etmektir. Böylece Ģirketlerin gelecekte
karĢılaĢabilecekleri risklere karĢı etkin bir muhasebe bilgi sistemi sayesinde riskleri ön görüp
bugünden tedbir alma faaliyetlerinde bulunacaktır. Çünkü muhasebe ilkelerine göre tahakkuk
etmeyen bir gelir veya gider mali tablolarda gösterilemez.
50
KAYNAKÇA
Adem Çabuk ve Ġbrahim Lazol, “Mali Tablolar Analizi”, 1. Basım, Ankara: Nobel Yayın
Dağıtım, 2005,
Akbulut, Yıldız, “Sermaye Piyasasının Gelişmesinde Muhasebe Bilgilerinin Önemi”,
Mevzuat Dergisi, Yıl 4 ,Sayı: 41, 2001, http://www.mevzuatdergisi.com (EriĢim Tarihi:
02.11.2009).
Akdoğan Nalan ve Nejat Tenker (2007) “Finansal Tablolar ve Mali Analiz Teknikleri “,
12. baskı Gazi Kitabevi ,2007,
ARI Mustafa, “Finansal Raporlamaya Olan Güvenin Arttırılmasına Yönelik Yeni
Yaklaşımlar” Doktora Tezi ,Ġstanbul 2007
Arıkboğa, Dursun, Kaya, Ġdil, “Ülkemizde Kurumsal Kaynak Planlaması ve Muhasebe
Eğitiminden Beklentiler”, XIX. Türkiye Muhasebe Eğitimi Sempozyumu, 18-20 Mayıs
2000, Ġstanbul Üniversitesi ĠĢletme Fakültesi Bildiriler Kitabı,
Ayboğa Hanefi, “Globalleşme Sürecinde Muhasebe Alanındaki Gelişmelere Ülkemizin
Uyumu” http://sbe.balikesir.edu.tr/dergi/edergi/c5s8/makale/c5s8m3.pdf s.s.43 “03.11.2009”
Bayazıtlı, Ercan, “Sürekli Denetim: Geleceğin Denetimi”, Muhasebe ve Denetime BakıĢ,
ġubat 2002, s.119, (Zabihollah Rezaee, Rick Elam, Ahmad Sharbatoghlie, "Continuous
Auditing: The Audit of the Future", Managerial Auditing Journal, 16/3, 2001,
Çankaya,Ġsmail, “Gelir Tablosu ve Kar Dağıtımı” Takav Matbaacılık,Ankara,
Çiftçi Yavuz, “Türkiye’de Cumhuriyet Döneminden Bugüne Yapılan Muhasebe
Düzenlemeleri”, II. Uluslararası ĠĢletme ve Ekonomi ÇalıĢtayı ve I. Muhasebe Tarihi
Günleri, 28-29 Haziran 2007, Giresun.
Çiftçi Yavuz,Eserim Alper,”Muhasebe Standartlarında Uluslararası Uyumlaştırma
Çalışmaları
Ve
Türkiye’deki
Durumun
İncelenmesi
“http://bandirma.balikesir.edu.tr/bildiriler/34_Yavuz_Ciftci_Alper_Erserim.doc
DurmuĢ Acar,,Hüseyin Dalğar, “Entelektüel Sermayenin ölçülmesinde Muhasebe Bilgi
Sisteminin Katkısı” http://akuiibf.aku.edu.tr/pdf/11_1/3_isl.pdf (03.11.2009)
Erdoğan, “Hileler KarĢısında Denetçinin Sorumluluğu ve SAS.No.82,
Ersin Güredin, “Denetim”, Ġstanbul: Beta, 2000,
Fehmi Karasiolu ve Mikail Altan, “Muhasebecilerin Bilgi, Beceri, Güvenirlik ve
Toplumsal Sorumluluk Açısından Toplumun Çeşitli Katmanları Tarafından Algılanma
Biçimi Üzerine Bir Araştırma”, Muhasebe ve Finansman Dergisi, Sayı:21, Ocak 2004,
51
E. Richard Brownlee II, Kenneth R. Ferris ve Mark E. Haskins, “Corporate Financial
Reporting”, Second Edition, Boston: Richard D. Irwin Inc., 1994,
Göksel Yücel, İşletmelerde İç Raporlama Sistemi, Ġstanbul: Avcıyol Matbaası, 1986,
Graham Ward, “ How XBRL Can Enhance the Credibility of Audited Financial
Statements”, 10
International XBRL Conference Brussels/November18, 2004,
http://www.ifac.org/Library/SpeechArticle.tmpl?NID=11059888052029543, (02.11. 2009),
IFAC,, E-Business and the Accountant.2002,
IFAC, “XBRL: Moving Toward a Common Language for Financial Reporting”, July 2002,
http://www.ifac.org/library/ArticleFiles/xbrl.doc, 01.11.2009.
IFAC, International Federations of Accountants Strategic Plan for the Years 2005-2008,
November 2004,
http://www.ifac.org./Downloads/IFAC_Strategic_Plan2004.pdf (24.08.2005)
Ġnce, Murat. (2001), “Elektronik Devlet, Kamu Hizmetlerinin Sunulmasında Yeni
imkânlar,” http://ekutup.dpt.gov.tr/bilisim/incem/e-devlet.pdf, (03.11.2009).
Jerry J. Weygandt, Donald E. Kieso ve Paul D. Kimmel, “Accounting Principles,” New
York: John Wiley & Sons Inc., 1999,
John G.BURCH ve Gary GRUDNITSKĠ, “İnformation System Theory and Pratice” 4 th.
Ed. John Willey & Sons.Inc,New York ,1986,
Kamal Naser, Rana Nuseibeh ve Ahmad Al-Hussaini, “Users’ Perceptios of Various
Aspects of Kuwaiti Corporate Reporting”, Managerial Auditing Journal, Vol.18, No.6/7,
2003,
Karakaya Mevlüt;”Muhasebe Bilgi Sistemi ve Bilgi Teknolojisi” Ankara,1994,
Lawrence Revsine, Daniel W. Collins ve W. Bruce Johnson, “Financial Reporting &
Analysis”, New Jersey: Prentice Hall, 1999,
L. Todd. Johnson, “ The Project to Revisit the Conceptual Framework”, Article from The
FASB
Report,
December
http://www.fasb.org./articles&reports/project_revisit_cf_tfr_dec2004.pdf (03.11.2009)
Lyn M. Fraser ve Aileen Ormiston, “Understanding Financial Statements”, Fifth Edition,
New Jersey: Prentice-Hall Inc.1998,
M. Arcan Tuzcu, “Halka Açık Şirketlerde Kurumsal Yönetim Anlayışı İMKB–100
Örneği”, (YayınlanmamıĢ Doktora Tezi, Ankara Üniversitesi S.B.E. Ġletme Anabilim Dalı,
2003),
52
Marshall B. ROMNEY, Paul John STEINBART, Barry E. CUSHING, Accountingi
Information Systems, Seventh Edition, Addison-Wesley Publishing Co.,1997,
Merryweather, Judith. (2000), Ethics in a Cyber World, (www.ifac.org./store).
Microsoft; “Improving Financial Analysis and Reporting Using XBRL and the Microsoft
Office System”, http://www.microsoft.com/office/showcase/xbrl/default.mspx, 01.11.2009
Nalan Akdoğan, “TMS-5 Konsolide Finansal Tablolar Standardının İncelenmesi ve Bir
Örnek Uygulama”, Muhasebe ve Denetime BakıĢ, Yıl:2, Say:5, Ekim 2001,
Nalan Akdoğan, “SPK Finansal raporlama Standartlarının Uluslararası Standartlara
Tam Uyum Projesi”, Finansal Raporlama Uygulamalarında Uluslararası Standartlara GeçiĢ,
Ġstanbul: Lebib Yalkın Yayımları ve Basım ĠĢleri A.ġ,Yayın No. TÜSAD-T/2003/7-356,
Temmuz 2003,
Nalan Akdoğan ve Orhan Sevilengül,” Tek Düzen Muhasebe Sistemi Uygulaması”, 8.
Baskı, Ankara: Serbest Muhasebeci Mali MüĢavirler Odası Yayınları, 1997,
Nalan Akdoğan, Sevilengül Orhan“Tek Düzen Muhasebe Sistemi Uygulaması” Gazi Kitap
evi Ankara,2003
Orhan Çelik, “Sermaye Piyasasında Gönüllü Açıklama”, Muhasebe ve Denetime BakıĢ,
Yıl.2, Sayı.6, ġubat 2002,
Özgül Cemalcılar, “Muhasebenin Amaçlarına Ulaşmada Muhasebenin Kuramsal
Yapısına Bağlılığın Gereği ve Önemi”, Muhasebe ve Denetime BakıĢ, Yıl:3, Sayı:8, Ocak
2003,
Özgül Cemalcılar ve Saime Önce, “Muhasebenin Kuramsal Yapısı” EskiĢehir: Anadolu
Üniversitesi Yayınları, 1999,
Özkök Servet, “Avrupa Birliği’ne Üye Ülkeler Arasında Muhasebe Standartlarını
Uyumlaştırma Çalışmaları”, Muhasebe ve Denetime BakıĢ, Ekim 2000,
Palan, R. (2003) “Leveraging Knowledge in A Changing World”, Keynote Presentation at
Strategic Management Resources Learning Extravaganza,
Post, Gerald V. ve Anderson, David L. “Management Information Systems; Solving
Business Problems With Information Technology”, McGraw Hill ,1997,
Resmi Gazete, Finansal Tabloların Sunuluşuna İlişkin Türkiye Muhasebe Standardı
Hakkındaki Tebliğ, Sıra No:2, Resmi Gazete No:25702, Resmi Gazete Tarihi:16.01.2005
Resmi Gazete, Finansal Tabloların Sunuluşuna İlişkin Türkiye Muhasebe Standardı
Hakkındaki Tebliğ, Sıra No:2, Resmi Gazete No:25702, Resmi Gazete Tarihi:16.01.2005,
53
Robert F. Meigs ve Dierleri, “Accounting the Basis for Business Decisions,” Boston: The
McGraw-Hill Companies, 1999,
Romney, Marshall B., Steınbart Paul John, Cushing Barry E., “Accounting Information
Systems”, Seventh Edition, Addison-Wesley Publishing Co.,1997
Sami Kazıcı, “Uluslararası ve Ulusal Muhasebe Kuruluşlarının Denetim Güvenliğindeki
Fonksiyonu ve Güvenlik Önerileri”, XVII. Türkiye Muhasebe Kongresi; Muhasebe ve
Vergi Denetiminde Yeni YaklaĢımlar, Ġstanbul: Lütfi Kırdar Kongre ve Sergi Sarayı, , 10-12
Ekim 2002, TÜRMOB Yayınları-1999
Semra AktaĢ,Hüseyin Celal ,” Uluslararası Muhasebe Eğitimi Standartları”
http://www.isletme.istanbul.edu.tr/surekli_yayinlar/tmes2004/bildiri8.doc (08.11.2009)
Seval KardeĢ-Selimoğlu “Dünyadaki Uygulamalarından Hareketle Finansal Raporlama
Standartlarının Finansal Tablolar Üzerindeki Genel Etkileri” , AnadoluÜniversitesi,ĠĠBF,
ĠĢletme Bölümü [email protected]
Sevilengül Orhan; “Genel Muhasebe Tek-düzen Muhasebe Sistemi İle Uyumlu”, Ankara
1994
Sevgener Sait; Rüstem HACIRÜSTEM-OĞLU; “Yönetim Muhasebesi,” Ġstanbul 1993
Sevim , ġerafettin , “Muhasebe Bilgi Sistemi” Kütahya,2008,
Smith Malcolm; “Putting NFIS To Work In A Balanced Scorecard Environment”
Management Accounting” Magazine For Chartered Management Accountants, Mar 1997,
Volume 75, Issue 3, 1997
SPK, Sermaye Piyasasy Kanunu, Sermaye Piyasasında Bağımsız Denetim Standartları
Hakkında
Tebliğ,
Seri:X,
No:22,
2.Kısım,
Madde
26,
2006,
http://www.spk.gov.tr./teblig/files/SeriX_No22.pdf (02.11.2009)
SÜRMELĠ Fevzi,ERDOĞAN Melih,Erdoğan Nurten,BANAR
“Muhasebe Bilgi Sistemi” Açık öğretim Fakültesi Yayınları ,2003
Kerim,Önce
Saime
Sürmeli, Fevzi “Muhasebe Bilgi Sistemi”, T.C. Anadolu Üniversitesi Eğitim, Sağlık ve
Bilimsel AraĢtırma ÇalıĢmaları Vakfı Yayınları, No: 115, EskiĢehir 1996
Steven M. H. Wallman, “The Future of Accounting and Financial Reporting Part II: The
Colorized Approach”, Accounting Horizons, Vol.10, No.2, (June 1995),
Tekin, A. ve R., Parlakkaya, 2002,
Sistemi”. www.bilgiyonetimi.org.tr
“Tümleşik Bilgi Sistemleri ve Muhasebe Bilgi
The Accounting Information System, http://www.ibun.edu.tr/comp202/chapter12315.doc,
03.11.2009.
54
Turner Leslıe,Weickgenannt Andrea,”The Accounting Information System,” 2009,
Yıldırım Oya; Süleyman Yükçü; Ülkü Ergun; “Yönetim Aracı Olarak Sorumluluk
Muhasebesi,” Ġzmir 1989
Yurdakul Çaldağ, “Denetim ve Raporlama Finansal Tablolar Mali Analiz Teknikleri, 3.
Baskı, Ankara: TÜRMOB Yayınları-215, 2004,
Yuva, John “Knowledge Management: The Supply Chain Nerve Center”, Inside Supply
Management,2002,
Zabihollah Rezaee, “Financial Statement Fraud Prevention and Detection”, New York:
John Wiley & Sons. Inc., 2002,
Zafer Sayar, “Uluslararası Muhasebe Standartları Kapsamında Halka Açık Bankalarda
Kamuyu Aydınlatma Aracı Olarak Mali Tablolar”,Muhasebe ve Denetime BakıĢ, Yıl:1,
Sayı:3, (Ocak 2001),
Ukun, Seher; Gazi Uçkun; Hasan Latif; “Bilgi Toplumu ve Türkiye I. Ulusal Bilgi,
Ekonomi ve Yönetim Kongresi,” 10-11 Mayıs 2002,
Ümit Gücenme ve Aylin Poroy Arsoy, “Finansal Bilgilerin Bölümlere Göre
Raporlanması”, Muhasebe Bilim Dünyası Dergisi, Cilt 6, Sayı:1 (Mart 2004 ),
Walker, Accounting Profession: “Oversight, Auditor Independence, and Financial
Reporting Issues”,
Ward, Graham, “How XBRL Can Enhance the Credibility of Audited Financial
Statements”, 10th International XBRL Conference, Brussels / November 18 2004.,
http://www.deu.edu.tr/userweb/sevket.sayin/dosyalar/FM2.ppt#552,2,Slayt 2
http://www.ifac.org/Library/SpeechArticle.tmpl?NID=11059888052029543, 17.08.2005,
http://muhasebeturk.org/turkiye-muhasebe-standartlari/852-finansal-tablolarin-sunulusunailiskin-turkiye-muhasebe-standardi-tms-1-hakkinda-teblig-sira-numarasi-nolu-2.html
http://www.muhasebat.gov.tr/yayin/docs/pilot5.doc
http://www.resmi-gazete.org/sermayedar/
http://www.tmsk.org.tr/tms_seti/TMS/EK1-TMS_1_Yeni.doc
55