istanbul noter odası hukuki yardım komisyonu tarafından

Transkript

İSTANBUL NOTER ODASI
HUKUKİ YARDIM KOMİSYONU
TARAFINDAN HAZIRLANMIŞTIR.
İÇİNDEKİLER
NOTER HARÇLARI VE DAMGA VERGİSİ İLE İLGİLİ İDARI YARGI KARARLARI
Sayfa
1- Genelgelerin Yargı Denetimi, Bu Konudaki Kararların Gelişimi ve Değişimi
1-29
2- Kağıdın Mahiyetinin Tespiti, Nisbi Vergiye Tabi Olup Olmadığı
30-78
3- Kağıttaki Gerçek Değerin Tespiti, Değerin Kağıttan Hesaplanabilirliği
79-105
4- Bir Kağıtta Birleşen ve Bir Asıldan Doğan İşlemler, Cezai Şart, Pey Akçesi,
Ücret Tevkifi, Zamani Rücu
106-120
5- Harç ve Vergiyi Doğuran Olay, Mükellefin Tespiti
121-150
6- İmzanın Önemi, Geçersiz Hukuki İşlemler, Vergileme Ölçüsü, Fesih ve KağıtNüsha Tanımı ve Ayırımı
151-175
7- Harç ve Damga Vergisinden İstisna Edilen Kağıt ile Muafiyetler, Eklenen
Belgelerin Durumu, Bu Kağıtlarlardaki “Genel” İbarelerin Etkisi
177-216
8- Damga Vergisi Yönünden Noterin Sorumluluğu, Düzenleme-Onaylama İşlem
Ayırımı
217-233
9- Rücu Davasının Adli Yargının Görev Alanında Olduğu
234-235
10- Araç Satış Değerinin ve KDV Matrahının Tayin
236-248
11- Dava Ehliyeti, Tarh ve Tahakkuka Yetkililer ve Değişik Kararlar
249-295
NOTER HARÇLARI VE DAMGA VERGİSİ İLE İLGİLİ İDARİ YARGI KARARLARI
1- GENELGELERİN YARGI DENETİMİ, BU KONUDAKİ KARARLARIN GELİŞİMİ VE
DEĞİŞİMİ.
DANIŞTAY
Dokuzuncu Daire
Esas : 1994/615
Karar : 1995/520
Tarih : 10.03.1995
ÖZET : Takometre takmayacak bazı ticari araç sahiplerinin belediye sınırları dışına çıkmayacakları
yolunda verecekleri taahhütlerden Harçlar Yasası ve Damga Vergisi Yasası hükümlerine göre maktu
harç ve damga vergisi alınması gerektiği hk. (492 sayılı Harçlar K. m. 38) (2918 sayılı Trafik K.
m.31)
KARAR METNİ :
Davacı : ...
Davalı : 1- Türkiye Noterler Birliği
2- Maliye Bakanlığı
Davanın Özeti : Takometre takmayacak bazı ticari araç sahiplerinin belediye sınırları dışına
çıkamayacakları yolunda verecekleri taahhütnamelerde aracın kasko sigorta değeri üzerinden nisbi
harç ve nisbi damga vergisi alınması gerektiği yönündeki Türkiye Noterler Birliğinin 3.12.1993 tarih
ve 93 s. genelgesinin, bir araca takometre takılıp takıl mamasına ait taahhüdün o aracın aynına yönelik
olduğunun kabulünün mümkün olmadığı, bu sebeple böyle bir taahhütnamede Harçlar Yasasının 42.
maddesine göre değer gösterme zorunluluğu bulunmadığından taahhütnamede değer gösterilmesi
suretiyle nisbi harç ve nisbi damga vergisi alınmasının kanuni olmadığı ileri sürülerek iptali
isteminden ibarettir.
Savunmanın Özeti : Maliye Bakanlığınca, takometre takmayan ticari araç sahiplerinin belediye
sınırları dışında araçlarım ticari amaçla kullanmayacaklarına ait olarak düzenlenen taahhütname sahip
edilen aracın aynına yönelik bir taahhüde konu teşkil ettiğinden bu kağıtlarda taahhüde konu aracın
kasko sigorta değerinden aşağı olmamak üzere bir değer gösterilmesi ve nisbi harç ve damga
vergisinin de bu değer üzerinden tahsili icabedeceği ileri sürülerek davanın reddi gerektiği, Türkiye
Noterler Birliği tarafından ise birliklerinin Maliye Bakanlığının görüşünü benimsemediği ve bu
görüşün değiştirilmesi konusundaki itirazlarının anılan bakanlıkça reddi üzerine Maliye Bakanlığının
görüşünü noterlere duyurmak üzere çıkartılan genelgenin iptal edilmesine ait talebin takdirinin yüksek
mahkemeye bırakıldığı savunulmaktadır.
Savcı Işın Esen''in Düşüncesi : Dava, takometre takmayacak bazı ticari araç sahiplerinin belediye
sınırları dışına çıkmayacakları yolunda verecekleri taahhütnameler için aracın kasko sigorta değeri
üzerinden nisbi karar ve nisbi damga vergisi alınması gerektiği yönündeki Maliye ve Gümrük
Bakanlığı''nın 23.7.1992 tarih ve 59072 s. yazısı ile Türkiye Noterler Birliği''nce yayınlanan
genelgenin iptali ve fazladan yatırılan harç ve damga vergilerinin iadesine karar verilmesi istemi ile
açılmıştır.
Sayfa 1 492 s. Harçlar Kanunu''nun 38 nci maddesinin 1 nci fıkrasında, "noter işlemlerinden bu yasaya bağlı
(2) s. tarifede yazılı olanları noter harçlarına tabidir" denilmiş 41 nci maddesinde de. "Noter harçları
(2) s. tarifede yazılı işlemlerden değer veya ağırlık ölçüsüne göre nisbi, işlemin nev''i ve mahiyetine
göre maktu esas üzerinden alınır" hükümü yer almış, aynı kanun''un 42 nci maddesinde ise "Değer
veya ağırlık ölçüsüne göre harca tabi işlemlerde (2) s. tarifede yazılı değer veya ağırlık esastır. Menkul
ve gayrimenkul mallar hakkında alım, satım, taahhüt ve rehinle ilgili her nevi mukavele, senet ve
kağıtlarda değer gösterilmesi mecburidir. Rehin bordroları hakkında bu hüküm uygulanmaz" hükmüne
yer verilmiştir.
Diğer taraftan, 2918 s. Karayolları Trafik Kanunu''nun 31 nci maddesinde, kamyon, çekici ve
otobüslerde takograf bulundurulması ve kullanılır halde bulundurulmasının mecburi olduğuna dair
hüküm. Karayolları Trafik Yönetmeliğinin 114 ncü maddesi (e) bendi ile yumuşatılarak şehiriçi ve
banliyö yük ve yolcu nakliyatı yapan otobüs, kamyon ve çekici türündeki taşıtlarda takograf cihazı
bulundurma mecburiyetinin aranmayacağı belirtilmiştir.
Olayda, davalı idarece, takometre takmayacak ticari araç sahiplerinin belediye sınırları dışına
çıkmayacakları yolunda verecekleri taahhütnamenin aracın aynına yönelik olduğu ileri sürülerek
Harçlar Kanunu''nun yukarda sözü edilen hükümleri uyarınca nisbi harcı ve nisbi damga vergisi tahsil
edilmesi önerilmekte ise de. Karayolları Trafik Yasası ve Yönetmeliğinin yukarda yer alan
hükümlerinin incelenmesinden, satın alınan aracın trafiğe tescili sırasında ortaya çıkan takograf
bulundurma zorunluluğunun şehir içerisinde faaliyet gösteren araçlar için sözkonusu bulunmadığı, bu
halde aracın belediye sınırları dışına çıkarılamıyacağına dair taahhüdün aracın aynına yönelik
olmadığı, aracın belirli sınırlar içerisinde çalıştırılacağına ait taahhüdün herhangi bir değer ve miktar
içermediği ve bir değerle belirlenmesine de olanak bulunmadığı anlaşıldığından nisbi harç ve vergiye
tabi tutulamayacağı sonuç ve kanaatine varılmıştır.
Açıklanan sebeple davanın kabulü ile dava konusu işlemlerin iptalinin uygun olacağı düşünülmüştür.
Tetkik Hakimi Demet Ünal''ın Düşüncesi : Karayolları Trafik Yasasının 31. maddesi ile kamyon
otobüs ve çekici türü araçlarda takograf bulundurulması ve kullanılır halde olması zorunluluğu
getirilmiş. Karayolları Trafik Yönetmeliğinin 114. maddesinin (e) fıkrasında ise, şehir içi ve banliyö
yük ve yolcu nakliyatı yapan otobüs kamyon ve çekici türündeki taşıtlarda takograf cihazı bulundurma
mecburiyeti aranmayacağı belirtilmiştir.
Anılan maddelerin birlikte incelenmesinden, söz konusu araçlara takograf takma zorunluluğu kanun ile
getirilmiş ancak, yönetmeliğin 114. maddesinin (e) fıkrasında ise belirtilen araçlarla şehiriçi
taşımacılık yapılması halinde takometre takma mecburiyetlerinin bulunmadığı anlaşılmaktadır.
Bu halde satın alınan aracın trafiğe tescili esnasında ortaya çıkan bu zorunluluk şehir içerisinde faaliyet
gösterecek olan araçlar için söz konusu olmayıp, bu tür taşımacılık yapacak araç sahiplerinden istenen
taahhütnamelerin aracın aynına yönelik taahhüt olarak kabulü mümkün olmadığından bir değer
içermesi ve bu değer üzerinden nisbi harç ile nisbi damga vergisi tahsil edilmesine kanuni olanak
bulunmadığından Türkiye Noterler Birliği Genelgesinin iptali gerektiği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Hüküm veren ve 2575 s. Danıştay Kanununa 3619 s. Kanunla eklenen ek 1. madde gereğince Danıştay
Yedinci ve Dokuzuncu Dairelerince oluşturulan müşterek kurulca işin gereği görüşüldü:
Dava, takometre takmayacak bazı ticari araç sahiplerinin belediye sınırları dışına çıkmayacakları
yolunda verecekleri taahhütnameler için aracın kasko sigorta değeri üzerinden nisbi harç ve nisbi
damga vergisi alınması gerektiği yönündeki Maliye Bakanlığının 23.7.1992 tarih ve 59072 s. yazısını
duyurmaya yönelik Türkiye Noterler Birliğince yayınlanan 3.12.1993 tarih ve 93 s. Genelgenin iptali
istemiyle açılmıştır.
Sayfa 2 492 s. Harçlar Yasasının 38. maddesinin 1. fıkrasında, noter işlemlerinden bu yasaya bağlı (2) s.
tarifede yazılı olanların noter harçlarına tabi olduğu, 41. maddesinde noter harçlarının (2) s. tarifede
yazılı işlemlerden değer veya ağırlık ölçüsüne göre nisbi işlemin nev''i ve mahiyetine göre maktu esas
üzerinden alınacağı hükme bağlanmış, anılan yasanın 42. maddesinde ise, değer veya ağırlık ölçüsüne
göre harca tabi işlemlerde (2) s. tarifede yazılı değer veya ağırlığın esas olduğu, menkul ve
gayrimenkul mallar hakkında alım, satım, taahhüt ve rehinle ilgili her nev''i mukavele, senet ve
kağıtlarda değer gösterilmesinin mecburi olduğu belirtilmiş, ayrıca 488 s. Damga Vergisi Yasasının 1.
maddesiyle, bu yasaya ekli (1) s. tabloda yazılı kağıtların damga vergisine tabi olduğu, 10. maddesiyle
de, damga vergisinin nisbi veya maktu olarak alınacağı, nisbi vergide kağıtların nev''i ve mahiyetlerine
göre bu kağıtlarda yazılı belirli para, maktu vergide kağıtların mahiyetlerinin esas olduğu hükümü
getirilmiş bulunmaktadır.
Diğer taraftan 2918 s. Karayolları Trafik Yasasının 31. maddesinde, kamyon, çekici ve otobüslerde
takometre bulundurulması ve kullanılır halde olmasının mecburi olduğu belirtilmiş. Karayolları Trafik
Yönetmeliğinin 114. maddesinin (e) bendinde ise şehiriçi ve banliyö ve yolcu nakliyatı yapan otobüs,
kamyon ve çekici türündeki taşıtlarda takometre bulundurma mecburiyetinin aranmayacağı açıklanmış
bulunmaktadır. Gerek Karayolları Trafik Kanununda gerekse Karayolları Trafik Yönetmeliğinde, bu
tür araç sahiplerinin taahhütname verecekleri yönünde herhangi bir düzenleme yapılmadığı
görülmektedir.
Yukarıda açıklanan hükümler karşısında noterde yapılan işlem sırasında düzenlenen belge sebebiyle
nisbi harç ve damga vergisi alınabilmesi için bu belgenin bir taahhütname niteliğinde olması ve bir
bedel içermesi gerekmektedir.
Türk Hukuk Lügatinda "Taahhüt; kendi nam ve hesabına hakiki bir şahsa veya hususi yahut amme
hükmi şahsına karşı mukaveleli veya mukavelesiz bir işin yapılmasının veya bir malın tesliminin
hakiki veya hükmi şahıslar tarafından deruhte edilmesidir" biçiminde tanımlanmıştır. Bu tanımlamaya
göre taahhütnamenin varlığı için bir işin yapılması veya bir malın tesliminin söz konusu olması
gerekmektedir.
Olayda, takometre takmayacak bazı ticari araç sahiplerinin araçlarım belediye sınırları dışına
çıkarmayacakları yolunda verecekleri belgede her ne kadar noter tarafından taahhütname başlığı
konulmuş ise de, içeriği itibariyle herhangi bir malın teslimi veya bir işin yapılmasına yönelik
bulunmaması sebebiyle bu belgeyi Harçlar Yasasının 42. maddesinde yer alan taahhütname olarak
kabul etmek mümkün değildir. Nitekim yukarda değinilen Karayolları Trafik Yasası ve Karayolları
Trafik Yönetmeliğinde bu tür araç sahiplerinden taahhütname alınacağına dair bir hüküm bulunmadığı
gibi, idare tarafından da yapılan işlem sırasında başlangıçta resmi bir belge düzenlenmesi zorunluluğu
getirildiği durumda bilahare bu işlemin bir dilekçe ile tevsik edileceği belirtilmiş bulunmaktadır. Bu
uygulamada başlangıçta noterde düzenlenmesi istenilen belgenin bir taahhütname olmadığının
göstergesidir.
Açıklanan sebeplerle gerek Harçlar Yasası gerek Damga Vergisi Yasası hükümlerine göre noterde
düzenlenen belge için maktu harç alınması gerekeceğinden, aksini içeren Maliye Bakanlığının
23.7.1992 tarih ve 59072 s. yazısını duyurmaya yönelik Türkiye Noterler Birliğince yayınlanan
3.12.1993 tarih ve 93 s. Genelgenin iptaline, 10.3.1995 tarihinde oybirliği ile karar verildi. Kaynak :
DKD. Sayı : 91
Sayfa 3 T.C.
DANIŞTAY
Dokuzuncu Daire
Esas No : 1995/2865
Karar No : 1996/3604
Davacı
Davalı
: 1 – Türkiye Noterler Birliği Başkanlığı. Mithatpaşa cad. No: 12
Yenişehir/ANKARA
2 – Maliye Bakanlığı – ANKARA.
Davanın Özeti
: Taahhüt konusu işler sebebiyle araç sahiplerinin araçlarını yapılacak
işin başından sonuna kadar işyerinde hazır bulunduracakları yolunda verecekleri taahhütnamelerde
aracın kasko sigorta değeri üzerinden nispi harç ve damga vergisi alınması gerektiği yolundaki Türkiye
Noterler Birliği Başkanlığının 6.9.1995 tarih ve 62 sayılı Genelgesinin, bir taahhüt işi nedeniyle aracın
yapılacak işin başından sonuna kadar işyerinde hazır bulundurulacağına ilişkin taahhüdün o aracın
aynına yönelik olduğunun kabulüne imkan olmadığı, bu nedenle böyle bir taahhütnamede değer
gösterilmesi suretiyle nispi harç ve nispi damga vergisi alınmasının yasal olmadığı ileri sürülerek iptali
Savunmanın Özeti : Maliye Bakanlığınca, taahhüt işi nedeniyle aracın yapılacak işin
başından sonuna kadar iş yerinde hazır bulundurulmasına ilişkin taahhüdün aracın aynına yönelik
olduğu, bu kağıtlarda aracın kasko sigorta değerinden aşağı olmak üzere bir değer gösterilmesi ve nispi
harç ve damga vergisinin de bu değer üzerinden tahsili icabedeceği ileri sürülerek davanın reddi
gerektiği, Türkiye Noterler Birliği Başkanlığı tarafından ise, Birliklerin Maliye Bakanlığının görüşünü
noterlere duyurmak üzere çıkartılan genelgenin iptaline ilişkin talebin takdirinin yüksek mahkemeye
bırakıldığı savunulmuştur.
Savcı Işın Esen’in Düşüncesi : Taahhüt konusu işler sebebiyle şahısların sahibi bulundukları
araçları yapılacak işin başından sonuna kadar işyerinde bulundurmayı taahhüt etmelerine ilişkin
taahhütnamelerin aracın kasko sigorta değeri üzerinden nisbi harç ve nisbi damga vergisine tabi
tutulması gerektiği yolundaki Türkiye Noterler Birliğinin 6.9.1995 gün ve 62 sayılı Genelgesinin iptali
istenilmektedir.
492 sayılı Harçlar Kanununun 38 inci maddesinde; “Noter işlemlerinden bu kanuna bağlı (2)
sayılı tarifede yazılı olanları noter harçlarına tabidir”, 41 inci maddesinde; “Noter harçları (2) sayılı
tarifede yazılı işlemlerden değer veya ağırlık ölçüsüne göre nisbi, işlemin nevi ve mahiyetine göre
maktu esas üzerinden alınır” denilmiş; 42 nci maddesinde ise, değer veya ağırlık ölçüsüne göre harca
tabi işlemlerde (2) sayılı tarifede yazılı değer veya ağırlığın esas olduğu, menkul ve gayrimenkul
mallar hakkında alım, satım, taahhüt ve rehinle ilgili her nevi mukavele, senet ve kağıtlarda değer
gösterilmesinin mecburi olduğu hükme bağlanmıştır. Ayrıca 488 sayılı Damga Vergisi Kanununun 1
nci maddesi ile bu kanuna ekli (1) sayılı tabloda yazılı kağıtların damga vergisine tabi olduğu 10 uncu
maddesinde damga vergisinin nispi veya maktu olarak alınacağı nisbi vergide kağıtların nev’i ve
mahiyetlerine göre bu kağıtlarda yazılı belli para maktu vergide kağıtların mahiyetlerinin esas olduğu
belirtilmiştir.
Yukarıda açıklanan hükümler karşısında, noterde yapılan işlem sırasında düzenlenen belge
nedeniyle nisbi harç ve damga vergisi alınabilmesi için bu belgenin bir taahhütname niteliğinde olması
ve bir bedel içermesi gerekmektedir.
Türk Hukuk Lugatında; “taahhüt; kendi nam ve hesabına hakiki bir şahsa veya hususi yahut
amme hükmi şahsına karşı mukaveleli veya mukavelesiz bir işin yapılmasının veya bir malın
tesliminin hakiki veya hükmi şahıslar tarafından deruhte edilmesidir” şeklinde tanımlanmıştır. Bu
Sayfa 4 tanımlamaya göre taahhütnamenin varlığı için bir işin yapılması veya bir malın tesliminin söz konusu
olması gerekmektedir.
Olayda, şahısların sahibi bulunduğu araçları işin başından sonuna kadar işyerinde
bulundurmayı taahhüt etmelerinde taşıt sahibi taşıtın mükellefiyetine ve aynına yönelik bir
yükümlülük altına girmemektedir. Söz konusu belge her ne kadar “taahhütname” başlığını taşımakta
ise de niteliği itibariyle bir malın teslimi veya bir işin yapılmasına yönelik olmadığı, herhangi bir değer
ve miktar içermediği ve bir değerle belirlenmesine de olanak bulunmadığı anlaşıldığından bu belgeyi
Harçlar Kanununun 42 nci maddesinde yer alan taahhütname olarak kabul etmek mümkün değildir.
Açıklanan nedenle gerek Harçlar Kanunu gerek Damga Vergisi Kanunu hükümlerine göre
noterde düzenlenen belge için maktu harç alınması gerekeceğinden aksini içeren Maliye Bakanlığının
14.8.1995 gün ve 44839 sayılı yazısını duyurmaya yönelik Türkiye Noterler Birliğince yayınlanan
6.9.1995 gün ve 62 sayılı Genelgenin iptali gerekeceği düşünülmektedir.
Tetkik Hakimi Zerrin Güngör’ün Düşüncesi : Olayda, şahısların sahibi bulunduğu araçları
işin başından sonuna kadar işyerinde bulundurmayı taahhüt etmelerinde taşıt sahibi taşıtın
mükellefiyetine ve aynına yönelik bir yükümlülük altına girmemektedir. Söz konusu belge her ne
kadar “taahhütname” başlığını taşımakta ise de niteliği itibariyle taşıtın aynına yönelik taahhüt
içermediğinden bir değer gösterilmesi ve bu değer üzerinden nispi harç ve damga vergisi tahsil
edilmesine yasal olanak bulunmadığından, Türkiye Noterler Birliğinin davaya konu Genelgesinin
iptali gerektiği düşünülmüştür.
Hüküm veren Danıştay Dokuzuncu Dairesince duruşma için önceden belirlenen gün ve saatte
davacı Nedim Nasrettinlerin, davalı Türkiye Noterler Birliği Başkanlığı’nı temsilen Av. Reyhan Güneş
ile Maliye Bakanlığını temsilen Hazine Avukatı Ümit Aray’ın geldikleri görülerek Savcı Işın Esen’in
katılmasıyla açık duruşmaya başlandı. Tarafların karşılıklı iddia ve savunmaları dinlenip, savcının
düşüncesi alındıktan ve taraflara yeniden söz verildikten sonra işin gereği görüşüldü:
Dava, taahhüt konusu işler sebebiyle araç sahiplerinin araçlarını yapılacak işin başından sonuna
kadar işyerinde hazır bulunduracakları yolunda verecekleri taahhütnamelerde aracın kasko sigorta
değeri üzerinden nispi harç ve damga vergisi alınması gerektiği yolundaki Türkiye Noterler Birliği
Başkanlığının 6.9.1995 gün ve 62 sayılı Genelgenin iptali istemiyle açılmıştır.
492 sayılı Harçlar Kanununun 38. maddesinin 1. fıkrasında, noter işlemlerinden bu kanuna
bağlı (2) sayılı tarifede yazılı olanların noter harçlarına tabi olduğu, 41. maddesinde noter harçlarının
(2) sayılı tarifede yazılı işlemlerden değer veya ağırlık ölçüsüne göre nisbi, işlemin nevi ve mahiyetine
göre maktu esas üzerinden alınacağı hükme bağlanmış, anılan kanunun 42. maddesinde ise, değer veya
ağırlık ölçüsüne göre harca tabi işlemlerde (2) sayılı tarifede yazılı değer veya ağırlığın esas olduğu,
menkul ve gayrimenkul mallar hakkında alım, satım, taahhüt ve rehinle ilgili her nevi mukavele, senet
ve kağıtlarda değer gösterilmesinin mecburi olduğu belirtilmiş, ayrıca 488 sayılı Damga Vergisi
Kanununun 1. maddesiyle, bu Kanuna ekli (1) sayılı tabloda yazılı kağıtların damga vergisine tabi
olduğu, 10. maddesiyle de, damga vergisinin nispi veya maktu olarak alınacağı, nisbi vergide
kağıtların nev’i ve mahiyetlerine göre bu kağıtlarda yazılı belli para, maktu vergide kağıtların
mahiyetlerinin esas olduğu hükmü getirilmiş bulunmaktadır.
Yukarıda açıklanan hükümler karşısında noterde yapılan işlem sırasında düzenlenen belge
nedeniyle nispi harç ve damga vergisi alınabilmesi için bu belgenin bir taahhütname niteliğinde olması
492 sayılı Harçlar Kanununun 43. maddesinin sonuna 3689 sayılı Kanunun 10. maddesi ile
eklenen fıkrada motorlu kara taşıtları ile ilgili alım, satım ve taahhüt işlemlerinde gösterilecek değerin
işleme konu olan taşıtın cinsi, markası, modeli ve yaşı itibariyle Türkiye Sigorta ve Reasürans
Şirketleri Birliğince tespit edilen ve işlemin yapıldığı tarihte geçerli olan kasko sigortasına esas
değerden aşağı olamayacağı öngörülmüştür.
Sayfa 5 Bu madde hükmünün uygulanmasına ilişkin usul ve esasları belirleyen 17 seri nolu Harçlar
Kanunu Genel Tebliğinde de; listede yer alan motorlu kara taşıtlarının noterliklerindeki alımı, satımı
ve bunların aynına yönelik taahhütler sebebiyle yapılacak işlemlerde gösterilecek değerin, işlem
tarihinde bu taşıtların cinsi, markası, modeli, tipi ve yaşı itibariyle listedeki kasko sigortasına esas
değerinden az olamayacağı belirtilmiştir.
Yukarıda belirtilen kanun maddesindeki “taahhüt” kelimesinin ne olduğunun anlaşılması
bakımından kanunun gerekçesine bakıldığında “söz konusu listelerde yer alan değerlerin, alım-satımda
harcın asgari matrah olarak esas alınması öngörülmüştür” ifadesine yer verilmiş bulunmaktadır.
Bundan da kanunda yer alan “taahhüdün” alım-satımdaki ve malın aynına yönelik taahhüt olduğu
anlaşılmaktadır.
Olayda, taahhüt konusu işler sebebiyle araç sahiplerinin araçlarını yapılacak işin başından
sonuna kadar işyerinde hazır bulunduracakları yolunda verecekleri belgeye noter tarafından
taahhütname başlığı konulmuş ise de bu belgenin aracın aynına yönelik taahhüt içermemesi nedeniyle
492 sayılı Harçlar Kanununun 42. maddesinde yer alan anlamda taahhütname olarak kabul edilmesine
imkan görülmemektedir.
Açıklanan nedenlerle, gerek Harçlar Kanunu, gerek Damga Vergisi Kanunu hükümlerine göre
noterde düzenlenen söz konusu belge için maktu harç alınması gerekeceğinden, aksini içeren Maliye
Bakanlığının 14.8.1995 tarih ve 44839 sayılı yazısını duyurmaya yönelik Türkiye Noterler Birliğince
yayınlanan 6.9.1995 tarihli ve 62 sayılı Genelgesinin iptaline, aşağıda dökümü yapılan toplam
1.644.000.-lira yargılama giderinin 822.000.-lirasının Maliye Bakanlığından, 822.000.-lirasının ise
Türkiye Noterler Birliği Başkanlığından alınarak davacıya verilmesine, 503.500.-lira ilam harcının
Türkiye Noterler Birliği Başkanlığından alınmasına 13.11.1996 gününde oybirliği ile karar verildi.
Sayfa 6 T.C.
DANIŞTAY
Dokuzuncu Daire
Esas No : 1995/2866
Karar No : 1996/3605
Davacı
Davalı
:
: 1 – Türkiye Noterler Birliği Başkanlığı. Mithatpaşa cad. No:
Yenişehir/ANKARA
Davanın Özeti
: Bazı minibüs sahiplerinin, minibüslerini servis aracı olarak
kullanmayacakları, hususi olarak kullanacakları yolunda verecekleri taahhütnamelerde aracın kasko
sigorta değeri üzerinden nispi harç ve damga vergisi alınması gerektiği yolundaki Türkiye Noterler
Birliği Başkanlığının 6.9.1995 tarih ve 63 sayılı Genelgesinin, bazı minibüs sahiplerinin minibüslerini
servis aracı olarak kullanmayacakları, hususi olarak kullanacakları yolunda verecekleri taahhüdün o
aracın aynına yönelik olduğunun kabulüne imkan olmadığı, bu nedenle böyle bir taahhütnamede değer
Savunmanın Özeti : Maliye Bakanlığınca, bazı minibüs sahiplerinin, minibüslerini servis
araca olarak kullanmayacakları, hususi olarak kullanacakları yolunda verecekleri taahhüdün aracın
aynına yönelik olduğu, bu kağıtlarda aracın kasko sigorta değerinden aşağı olmamak üzere bir değer
gösterilmesi ve nispi harç ve damga vergisinin de bu değer üzerinden tahsili icabedeceği ileri sürülerek
davanın reddi gerektiği, Türkiye Noterler Birliği Başkanlığı tarafından ise, Birliklerin Maliye
Bakanlığının görüşünü noterlere duyurmak üzere çıkartılan genelgenin iptaline ilişkin talebin taktirinin
yüksek mahkemeye bırakıldığı savunulmuştur.
Savcı Işın Esen’in Düşüncesi : Dava, bazı minibüs sahiplerinin, minibüslerini servis aracı
olarak kullanmayacakları, hususi olarak kullanacakları yolunda verecekleri taahhütnamelerde aracın
kasko sigorta değeri üzerinden nispi harç ve nispi damga vergisi alınması gerektiği yolundaki Türkiye
Noterler Birliği Başkanlığının 6.9.1995 gün ve 63 sayılı genelgesinin iptali isteği ile açılmıştır.
belirtilmiştir.
tanımlamaya göre taahhütnamenin varlığı için bir işin yapılması veya bir malın tesliminin söz konusu
Sayfa 7 Olayda, bazı minibüs sahiplerinin minibüslerini servis aracı olarak kullanmayacakları, hususi
olarak kullanacakları yolunda verecekleri belge “taahhütname” başlığını taşımakta ise de, niteliği
itibariyle bir malın teslimi veya bir işin yapılmasına yönelik olmadığı, herhangi bir değer ve miktar
içermediği ve bir değerle belirlenmesine de olanak bulunmadığı anlaşıldığından bu belgeyi Harçlar
Kanununun 42 nci maddesinde yer alan taahhütname olarak kabul etmek mümkün değildir.
Tetkik Hakimi Zerrin Güngör’ün Düşüncesi
: Olayda, bazı minibüs sahiplerinin,
minibüslerini servis aracı olarak kullanmayıp, hususi olarak kullanacaklarını taahhüt etmelerinde taşıt
sahibi taşıtın aynına yönelik bir yükümlülük altına girmemektedir. Söz konusu belge her ne kadar
“taahhütname” başlığını taşımakta ise de, niteliği itibariyle taşıtın aynına yönelik taahhüt
Dava, bazı minibüs sahiplerinin, minibüslerini servis aracı olarak kullanmayacakları, hususi
olarak kullanacakları yolunda verecekleri taahhütnamelerde aracın kasko sigorta değeri üzerinden nispi
harç ve damga vergisi alınması gerektiği yolundaki Türkiye Noterler Birliği Başkanlığının 6.9.1995
gün ve 63 sayılı Genelgenin iptali istemiyle açılmıştır.
Kanununun 1. maddesiyle, bu kanuna ekli (1) sayılı tabloda yazılı kağıtların damga vergisine tabi
Bu madde hükmünün uygulanmasına ilişkin usul ve esasları belirleyen 17 seri nolu Harçlar
Sayfa 8 tarihinde bu taşıtların cinsi, markası, modeli, tipi ve yaşı itibariyle listedeki kasko sigortasına esas
anlaşılmaktadır.
Olayda, bazı minibüs sahiplerinin, minibüslerini servis aracı olarak kullanmayacakları, hususi
olarak kullanacakları yolunda verecekleri belgeye noter tarafından taahhütname başlığı konulmuş ise
de, bu belgenin aracın aynına yönelik taahhüt içermemesi nedeniyle 492 sayılı Harçlar Kanununun 42.
maddesinde yer alan anlamda taahhütname olarak kabul edilmesine imkan görülmemektedir.
Sayfa 9 T.C.
DANIŞTAY
Vergi Dava Daireleri Kurulu
Esas :1994/505
Karar:1996/164
Tarih:19.04.1996
TÜRKİYE NOTERLER BİRLİĞİNCE, NOTERLER TARAFINDAN YAPILAN İŞLEMLER
SIRASINDA KATMA DEĞER VERGİSİNİN DAMGA VERGİSİ MATRAHINA EKLENİP
EKLENMEYECEĞİNİN SORULMASI ÜZERİNE MALİYE BAKANLIĞI GÖRÜŞÜNÜN
NOTERLERE DUYURULMASINA İLİŞKİN TÜRKİYE NOTERLER BİRLİĞİ GENELGESİNİN
İPTALİ İSTETEMİYLE AÇILAN DAVANIN REDDİNDE HUKUKA AYKIRILIK BULUNMADIĞI
HK.
Türkiye Noterler Birliği Başkanlığınca noterlere, bir genelge gönderilmiştir. Bu genelge ile
başkanlıklarınca Maliye Bakanlığına başvurularak, katma değer vergisinin damga vergisi matrahına
eklenip eklenmeyeceği yolunda görüş istendiği, gönderilen yanıtta, 488 sayılı Damga Vergisi
Kanununun 1 ve 10 uncu maddeleri ile anılan Kanuna ekli (1) sayılı Tablonun I. bölümünün 1/a
fıkrasına ve IV. bölümünün 1/h fıkrası ile 2.fıkrasına değinilerek, bu hükümlere göre damga vergisi
matrahının kağıdın içerdiği değer olduğunun, alınacak ihale kararlarında veya düzenlenecek
sözleşmelerde katma değer vergisi ödeneceğine, alınacağına veya verileceğine dair bir hüküm var ise
veya kağıt, katma değer vergili miktarı içeriyorsa, söz konusu işler nedeniyle düzenlenecek kağıtların,
katma değer vergili toplam miktar üzerinden damga vergisine tabi tutulması gerektiğinin belirtildiği,
bu itibarla, noterlerce de bu görüşler doğrultusunda hareket edilerek, uygulamadaki farklılığın ortadan
kaldırılmasının yerinde olacağı bildirilmiştir.
Ankara 10.Noteri tarafından söz konusu genelgenin iptali isteğiyle açılan davayı inceleyen Danıştay
Yedinci Dairesi, 1994/3249 sayılı kararıyla; 1512 sayılı Noterlik Kanununun 166 ncı maddesinde,
Türkiye Noterler Birliğinin görevlerinin 15 bent olarak düzenlendiği, bunlar arasında vergi konusunda
herhangi bir düzenleme yapma yetkisi bulunmadığı, esasen bu konuda düzenleme yapma yetkisinin
Maliye Bakanlığına ait olduğu, (!) olayda da, Maliye Bakanlığınca yapılmış bir düzenlemenin mevcut
olmadığı ve Türkiye Noterler Birliğince sorulması üzerine anılan bakanlıkça bildirilen görüşlerin
noterlere duyurulmasına ilişkin genelgenin iptalinin istendiği, söz konusu genelgenin iptali ile de
vergileme yönünden hukuki bir sonucun ortaya çıkmayacağı gerekçesiyle davayı reddetmiştir.
Karar, davacı tarafından temyiz edilmiş ve Noterler Birliği Başkanlığının vergi konusunda düzenleme
yapma yetkisi bulunmadığından, vergi konusunda düzenleme yapan dava konusu genelgenin iptali
gerektiği, söz konusu genelgenin iptalinin, vergileme açısından hukuki bir sonuç doğurmayacağı
yolundaki görüşün hukuka uygun olmadığı, zira, noterlerin bu genelgeye uymak zorunda oldukları,
buna göre katma değer vergisi üzerinden damga vergisi alınması gerektiği, bu uygulamanın ise bu
konudaki yargı kararlarına aykırı olduğu ileri sürülerek bozulması istenmiştir.
Dayandığı hukuksal nedenler ve gerekçesi Kararın özet bölümündeyazılı Danıştay Yedinci Dairesinin
1994/3249 sayılı Kararı aynı gerekçe ve nedenlerle Kurulumuzca da uygun bulunmuş ve temyiz
dilekçesinde ileri sürülen iddialar Kararın bozulmasını gerektirecek durumda görülmemiştir. Bu
nedenlerle temyiz isteminin reddine karar verildi. (DAN-DER; SAYI:95)
Sayfa 10 T.C.
DANIŞTAY
Esas : 2002/203
Karar : 2002/340
Tarih : 25.10.2002
ÖZET : Kesin ve yürütülmesi gereken işlemler iptal davasına konu olacağından, idarenin görüşünü
belirten yazı iptal davasına konu edilemez. (1512 sayılı Noterlik K. m. 109, 111) (2577 sayılı İYUK.
m. 2, 14, 15)
KARAR METNİ :
Temyiz Edenler
Karşı Taraf : 1- Maliye Bakanlığı
2- Türkiye Noterler Birliği
İstemin Özeti : 1512 s. Noterlik Yasasının 109. maddesi uyarınca açılan “Noterlikler Ortak Cari
Hesabından noterlere eşit olarak dağıtılan ana para ile bu paraların değerlendirilmesi sonucu elde
edilen faiz vb. Gelirlerin “serbest meslek kazancı” olarak kabul edilmesi gerektiğine ait Maliye
Bakanlığı işlemi ile Türkiye Noterler Birliğinin aynı konuya ait 11 s. Genelgesinin iptali istemiyle
dava açılmıştır.
Danıştay Dördüncü Dairesi 23.1.2002 tarihli ve E:2001/3168, K:2002/139 s. kararıyla; iptale konu
işlemlerin davacıların hukukunu doğrudan etkileyen hükümler içermeleri, bu haliyle yürütülmesi
zorunlu idari işlem niteliği taşımaları sebebiyle aksi yöndeki savunmanın yerinde görülmediği, 193 s.
Gelir Vergisi Yasasının 65., 1512 s. Noterlik Yasasının 109 ve 111. maddeleri ile Noterlik Yasası
Yönetmeliğinin 50. ve 81. maddeleri uyarınca davacıların noterlik faaliyetleri sonucu elde ettikleri
serbest meslek kazancının belirli bir kısmını Noterlikler Ortak Cari Hesabına yatırdıkları, bu şekilde,
ortak hesapta toplanan paralar ile bu tutarların ... Odası tarafından mevduat olarak veya başka menkul
kıymetlere yatırılarak değerlendirilmesi sonucu elde edilen vb. gelirlerin eşit olarak üç ayda bir
noterlere dağıtıldığı, hisselerine düşen kısmının kanuni defterlere noterlik geliri olarak kaydedilmesi
gerektiğinin dava konusu işlemlerle davacılara duyurulduğunun anlaşıldığı, noterlik faaliyetinden
sağlanan kazancın Noterler Ortak Cari Hesabına yatırılan kısmının noterin serbest meslek kazancının
bir bölümünü oluşturduğu, bu paraların ... Odası tarafından mevduat olarak veya başka menkul
kıymetlere yatırılarak değerlendirilmesi sonucu elde edilen faiz vb. gelirlerin davacıların bu hesaba
yatırdıkları meblağa isabet eden kısım tutarında değil eşit olarak dağıtıldığından anılan gelirlerin
menkul sermaye iradı olarak nitelendirilmesine olanak bulunmadığı, nitekim adı geçen Yönetmelikte
de bu kazancın muvazene defterine noterlik geliri olarak kaydedilmesi gerektiğinin anlaşıldığı, niteliği
tartışmalı bu gelirin noterlerce noterlik yani serbest meslek faaliyetinden dolayı elde edilen bir kazanç
olduğu gerekçesiyle davayı reddetmiştir.
Karar, yükümlüler tarafından temyiz edilmiş ve elde edilen faiz gelirinin menkul sermaye iradı olduğu,
serbest meslek kazancıyla ilgisinin bulunmadığı ileri sürülerek kararın bozulması istenmiştir.
Savunmanın Özeti : Maliye Bakanlığı davacıların temyiz isteminin reddi gerektiğini, ... Birliği
Başkanlığı ise istemin kabulü ile kararın bozulması gerektiğini ileri sürmüştür.
Danıştay Tetkik Hakimi Ali ALPAN”ın Düşüncesi : Temyiz dilekçesinde ileri sürülen iddialar kararın
bozulmasını sağlayacak halde bulunmadığından istemin reddi gerektiği düşünülmektedir.
Danıştay Savcısı Anıl GENÇ”in Düşüncesi : Temyiz dilekçesinde öne sürülen hususlar, 2577 İdari
Yargılama Usulü Kanununun 49. maddesinin 1. fıkrasında belirtilen sebeplerden hiçbirisine uymayıp
Danıştay Dördüncü Dairesince verilen kararın dayandığı hukuki ve kanuni nedenler karşısında anılan
kararın bozulmasını gerektirir nitelikte görülmemektedir. Açıklanan sebeple temyiz isteminin reddi ile
Danıştay Dördüncü Daire kararının onanması gerektiği düşünülmektedir.
Sayfa 11 TÜRK MİLLETİ ADINA
Hüküm veren Danıştay Vergi Dava Daireleri Genel Kurulunca, dosyadaki belgeler incelendikten sonra
gereği görüşüldü:
Uyuşmazlık 1512 s. Noterlik Yasasının 109. maddesi uyarınca açılan “Noterler Ortak Cari Hesabından
noterlere eşit olarak dağıtılan ana para ile bu paraların değerlendirilmesi sonucu elde edilen faiz vb.
gelirlerin “serbest meslek kazancı” olarak kabul edilmesi gerektiğine ait Maliye Bakanlığı işlemi ile
Türkiye Noterler Birliği”nin aynı konuya ait 11 s. Genelgesine karşı açılan davanın reddi yolundaki
Danıştay Dördüncü Dairesi Kararının temyizine ilişkindir.
İdare hukuku ilkelerine göre; objektif veya sübjektif hukuki sonuçlar doğurmak üzere, ön görülen idari
usul kuralları yerine getirilerek yürürlüğe konulan genel, düzenleyici işlemlerle, kişisel uygulama
işlemleri idari davaya konu olabilir. İdari Yargılama Usulü Yasasının 14. maddesinin 3. fıkrasının d
bendi de Danıştay”da açılacak davalara konu edilecek idari işlemlerin kesin ve yürütülmesi gereken
işlemler olmasını öngörmüştür.
Uygulamadaki tereddütlerin giderilmesi amacıyla bildirilen görüşler, tavsiye ve danışma yazıları, kesin
ve yürütülmesi gereken işlemler olmadıkları gibi hukuki sonuç doğuracak nitelik taşımadıkları için
idari davaya konu olamazlar.
Olayda, defterdarlık tarafından, noterlikler ortak cari hesabına yatırılan paralardan elde edilen faiz
gelirlerinin ne biçimde vergilendirileceği konusunda Maliye Bakanlığının görüşü sorulmuş olup, adı
geçen Bakanlığın noterlerin söz konusu hesaptan elde ettikleri gelirlerin serbest meslek kazancı olarak
vergilendirilmesi gerektiği yolundaki bilgilendirme yazısı, hem Noterler Birliği Başkanlığına, hem de
defterdarlığa gönderilmiş, Noterler Birliği Başkanlığı da bakanlık görüşünü bir genelge ile Noterlere
duyurmuştur.
Dava konusu edilen Maliye Bakanlığı işlemi ile Türkiye Noterler Birliğinin aynı konuya ait 11 s.
genelgesi; borçluya borcunu bildirmek, ödemeye davet etmek gibi vergileme konusunda icrai niteliği
olmayan, bu sebeple de idari davaya konu edilemeyecek bir içerik taşıdığından, davayı esastan
incelemeye olanak bulunmamaktadır. İdari Yargılama Usulü Yasasının 15. maddesinin 1. fıkrasının b
bendi gereğince davanın açıklanan sebeplerle reddi gerekirken esasın tetkiki suretiyle verilen karar
hukuka uygun görülmemiştir.
Bu sebeplerle temyiz isteminin kabulü ile Danıştay Dördüncü Dairesinin 23.1.2002 tarihli ve
E:2001/3168, K:2002/139 s. kararının bozulmasına, yeniden verilecek kararda karşılanacağından
yargılama giderleri yönünden hüküm kurulmasına gerek bulunmadığına, 25.10.2002 tarihinde
oyçokluğu ile karar verildi.
KARŞI OY
X- Dava, “Noterlikler Ortak Cari Hesabına” toplanan noterlere eşit olarak dağıtılan ana paraların
değerlendirilmesi sonucu elde edilen faiz vb. gelirlerin serbest meslek kazancı olarak kabul edilmesi
gerektiğine ait Maliye Bakanlığı işlemi ile buna dayanılarak hazırlanan Noterler Birliği Genelgesinin
iptali istemiyle açılmıştır.
2577 s. İdari Yargılama Usulü Yasasının 2. maddesinin (a) bendinde, iptal davaları, idari işlemler
hakkında yetki, şekil, sebep, konu ve maksat yönlerinden biri ile hukuka aykırı olduklarından dolayı
iptalleri için menfaatleri ihlal edilenler tarafından açılan davalar olarak tanımlanmıştır.
Maliye Bakanlığının Teşkilat ve Görevleri Hakkındaki 178 s. Yasa Hükmüne Kararnamenin 12.
maddesinin, (a) bendinde, Devlet Gelirleri ve politikasını hazırlamanın ve uygulamanın (k) bendinde
de uygulamadaki anlaşmazlıklar ve tereddütler üzerine sorulara cevap vermenin Gelirler Genel
Müdürlüğünün görevi olduğu öngörülmüştür.
Bu durumda, sözü edilen kurallar uyarınca tesis edilen ve vergiyi tarh ve tahakkuk ettirmekle görevli
Sayfa 12 birimin yapacağı işlemi belirleyici nitelikte olan Maliye Bakanlığı işlemi ile buna dayalı olarak
hazırlanan Noterler Birliği genelgesini kesin ve yürütülmesi zorunlu işlem niteliğinde saymamak
dolayısıyla iptal davasına konu edilemeyeceğini söylemek hukuka uygun düşmemektedir. Açıklanan
nedenlerle, davanın esası hakkında karar vermek gerekirken aksi önde verilen çoğunluk kararına
katılmıyorum.
XX- Temyiz istemine ait dilekçede ileri sürülen hususlar Danıştay Dördüncü Dairesince verilen
23.1.2002 tarihli ve K:2002/139 s. kararın dayandığı hukuki ve kanuni nedenler karşısında kararın
bozulmasını sağlayacak nitelikte bulunmadığından temyiz isteminin reddi ve Daire kararının onanması
gerektiği görüşüyle karara katılmıyorum. Kaynak : DKD Sayı:2 2003 Sayfa: 127
Sayfa 13 T.C.
DANIŞTAY
Sekizinci Daire
Esas : 1997/5095
Karar : 1999/3962
Tarih : 16.06.1999
ÖZET : Motorlu taşıt araçları için satış yetkisi veren ve vekaletnamelerin süreli olacağına ait Türkiye
Noterler Birliğinin 53 ve 65 s. Genelgeleri noterlik mesleğiyle ilgili olan ve uygulamadaki bazı
aksaklıkların giderilmesine yönelik idari bir uyarı niteliğinde olup kesin ve yürütülmesi gereken bir
işlem niteliği taşımamaktadır. (1512 sayılı Noterlik K. m. 60, 125, 126, 142) (818 sayılı BK. m. 386,
396, 397) (2577 sayılı İYUK. m. 14, 15)
KARAR METNİ :
Davacı : . . .
Davalılar : 1. Adalet Bakanlığı 2. Türkiye Noterler Birliği
Vekili : Av. ...
Davanın Özeti : Noterlerce düzenlenen, motorlu taşıt araçları için satış yetkisi veren vekaletnamelerin
süreli olacağına ait Türkiye Noterler Birliğinin 27.7.1990 tarih ve 53 s. Genelgesi ile 1.10.1991 tarih
ve 65 s. Genelgesinin ve davacıya verilen uyarma cezasının, vekaletnamenin tanımı içerisinde süre
hususuna yer verilmediği, vekaletnamelere süre kaydının konulmasının vekaletnamenin niteliğim
değiştireceği, genelgelerde ve disiplin cezasına ait işlemde hukuka uygunluk bulunmadığı öne
sürülerek iptali istemidir.
Adalet Bakanlığı Savunmasının Özeti : Davacının eyleminin sabit olduğu, verilen disiplin cezasında
hukuka aykırılık bulunmadığı, davanın reddi gerektiği savunulmaktadır.
Türkiye Noterler Birliğinin Savunmasının Özeti : Vekaletnamelere süre kaydı konulmasında kanuni
düzenlemeler açısından bir sakınca olmadığı, birlik genelgelerine aykırı davranışı saptanan davacıya
verilen disiplin cezasında hukuka aykırılık bulunmadığı, davanın reddi gerektiği savunulmaktadır.
Danıştay Tetkik Hakimi Özdal Özeren”in Düşüncesi : Davanın disiplin cezasına ait kısmının kabulü ile
işlemin iptali genelgelere ait kısmının ise incelenmeksizin reddinin gerekeceği düşünülmektedir.
Danıştay Savcısı Cem Erbük”ün Düşüncesi : Dava noterlerce düzenlenecek otomobil satış
vekaletnamelerinin süreli olacağına ait Türkiye Noterler Birliğinin 27.7.1990 günlü, 53 s. ve 1.10.1991
günlü, 65 s. genelgeleri ile bu genelgelere aykırı olarak süresi dolan vekaletnameye dayanarak katı
satış işlemi yaptığı gerekçesiyle davacının uyarma cezasıyla cezalandırılmasına ait Adalet
Bakanlığınca onanan Türkiye Noterler Birliği Disiplin Kurulu kararının iptali istemiyle açılmıştır.
1512 s. Noterlik Yasasının 60 inci maddesinde yapılması kanunla başka bir makam, merci veya şahsa
verilmemiş olan her nevi hukuki işlemleri düzenlemek ve kanunlarda resmi olarak yapılmaları
emredilen ve mercileri belirtilmemiş olan tüm hukuki işlemleri bu yasa hükümlerine göre yapma
görevi noterlere verilmiş, Noterlik Yasası Yönetmeliğinin 7 nci maddesinde de noterlerin genel olarak
yapacakları işler arasında vekaletname yer almış, ancak anılan kanun ve yönetmelikte vekaletin
düzenlenmesi konusunda herhangi bir açıklama yapılmamıştır.
Belirtilen hukuki durum karşısında vekaletin tanım, kapsam ve sona ermesi hallerini düzenleyen 818 s.
Borçlar Yasasının 386 ve devamı maddelerinin irdelenmesi gerekmektedir.
Borçlar Yasasının 386 inci maddesinde vekalet, vekilin sözleşme çerçevesinde kendisine yüklenen işin
yönetimini veya üstüne aldığı hizmetin yerine getirilmesi gerekli sayması şeklinde tanımlanmış 396 ve
Sayfa 14 397 nci maddelerinde de iş görme borcunun ödenmesi istifa, azil, ölüm, ehliyetsizlik ve iflas hallerinde
vekaletin sona ereceği hükme bağlanmıştır.
Doktrinde de kabul edildiği üzere, vekalet aktinde vekil, haiz olduğu temsil yetkisine dayanarak
müvekkili nam ve hesabına hareket etmekte ve akdin hüküm ve sonuçlan müvekkilin hukuki alanında
meydana gelmektedir. Buna karşılık hizmet aktinde işçi, işverenin temsilcisi sıfatıyla onun nam ve
hesabına hareket etmemekte, bağlılık olarak adlandırılan bu unsurun yeterli görülemeyeceği
durumlarda zaman (süre) unsuruna başvurulması gerekmekte ve işin zamanla sınırlanması halinde
hizmet aktinin, aksi halde vekalet aktinin varlığı söz konusu olmaktadır. Kısaca; vekalet ile hizmet
sözleşmesini ayıran unsurlar, bağımlılık ve süre konusunda ortaya çıkmakta, belirli veya belirsiz bir
süre öngörülmesi durumunda hizmet aktinin, süreye yer verilmemesi halinde ise vekalet aktinin varlığı
kabul edilmektedir. Nitekim. Adalet Bakanlığının dosyada bulunan 22.10.1996 tarihli yazısında da
vekaletin herhangi bir zaman kaydına bağlı olamayacağı belirtilmiş ve bu husus Türkiye Noterler
Birliğinin 15.11.1996 günlü, 51 s. genelgesi ile bütün noter odası başkanlıkları ile noterliklere
duyurulmuştur. Süresi geçen vekaletname uyarınca kati satış sözleşmesi düzenlediği ileri sürülerek
davacı hakkında görevi kötüye kullanmak suçundan açılan kamu davasında ... 2”nci Ağır Ceza
Mahkemesince verilen ve 14.5.1997 gününde kesinleşen 6.5.1997 günlü, K:1997/101 s. kararda da
vekaletnamelerde süre kaydının vekaletname mahiyet ve içeriği ile uygun düşmeyeceği, böyle bir
kaydın hizmet ya da istisna akitlerinde kullanılabileceği gerekçesine yer verilmiştir.
Açıklanan bütün hususlar karşısında, motorlu taşıt araçları için satış yetkisi veren vekaletnamelerdeki
usulsüzlükleri önlemek amacıyla olsa da bu tür vekaletnamelerde belli bir süre öngörülmesi yolundaki
düzenlemelerde Borçlar Yasasının vekaletin sona ermesini düzenleyen ve tadadi olarak belirtilen
hükümlerine ve hukuka uyarlık görülmemiştir.
Dava konusu disiplin cezasına gelince; 1512 s. Noterlik Yasasının 126/A maddesinde uyarma cezası
notere görevinde daha dikkatli davranması gerektiğini yazı ile bildirmek olduğu hükme bağlanmıştır.
Yukarda belirtilen açıklamalar doğrultusunda süreli vekaletname düzenlenmesi kanun hükmüne aykırı
bulunduğundan, bu nitelikte düzenlenen ve süresi geçen vekaletname uyarınca katı satış sözleşmesi
düzenlediği ileri sürülerek davacı hakkında uyarma cezası verilmesine ait işlemde hukuka uyarlık
görülmemektedir. Kaldı ki ... 2”nci Noterliğince düzenlenen 29.11.1995 günlü, 23992 yevmiye
numaralı vekaletnamede sürenin 19.12.1995 olarak gösterilmesine karşın yazı ile Bin Dokuz Yüz
Doksan Beş Senesi Kasım Ayının On dokuzuncu günü mesai saati sonuna kadar ibaresi
konulduğundan vekaletnamenin düzenlendiği tarihte dahi süresinin dolmuş olduğu ve bağlayıcı bir
surenin söz konusu olmadığı açıktır.
Öte yandan; 1512 s. Noterlik Yasasının 142”nci maddesinde, noterin bir ceza kovuşturması sonunda
hüküm giymiş yahut beraat etmiş olmasının hakkında disiplin cezası uygulanmasına engel teşkil
etmeyeceği belirtilmiş ise de; disiplin hukukunda, disiplin cezası verilmesine neden olan eylem aynı
zamanda Türk Ceza Kanununa göre de suç teşkil ettiği ve bu suçtan dolayı ceza mahkemesinde ilgili
hakkında kamu davası açıldığı takdirde, ceza mahkemesince yapılan yargılama sonunda verilen
kararın, verilecek disiplin cezasına etkili olması doğaldır. Bu itibarla, ceza mahkemesince suçun
kanuni unsurlarının oluşmadığına karar verildikten sonra, aynı suçun oluştuğu kanaatiyle verilen
disiplin cezasının uygun görülmesi soyut gerekçeden öteye gitmez.
Olayda, davacı süresi geçen vekaletname uyarınca kati satış sözleşmesi düzenlemek eyleminden
yargılanmış. ... 2”nci Ağır Ceza Mahkemesinin 6.5.1997 tarihli kararıyla suçun kanuni unsurları
oluşmadığı gerekçesiyle aklanmasına hükmedilmiş olması karşısında, sözü edilen eylemin verilen
disiplin cezasına esas alınmasında hukuka uyarlık görülmemiştir.
Açıklanan nedenlerle, dava konusu genelgelerle davacı hakkında verilen uyarma cezasının iptali
gerekeceği düşünülmektedir.
Hüküm veren Danıştay Sekizinci Dairesince 16 Haziran 1999 günü yapılan duruşmada davalı Adalet
Bakanlığı temsilcisinin gelmediği, davalı Türkiye Noterler Birliği Başkanlığı vekilinin ve davacının
Sayfa 15 geldikleri görüldükten, tarafların sav ve savunmaları ile Danıştay Savcısının düşüncesi dinlenildikten
sonra işin gereği görüşüldü:
Dava, Türkiye Noterler Birliğinin 27.7.1990 tarih ve 53 sayılı, 1.10.1991 tarih ve 65 s. Genelgeleri ile
bu genelgelere aykırı davrandığı gerekçesiyle davacıya verilen uyarma cezasının iptali istemiyle
açılmıştır.
2577 s. İdari Yargılama Usulü Kanununun Dilekçeler Üzerine İlk İnceleme başlıklı 14. maddesinde,
dilekçelerin, idari davaya konu olacak kesin ve yürütülmesi gereken bir işlem olup olmadığı yönünden
inceleneceği, 15/1-b maddesinde ise, ortada idari davaya konu olacak kesin ve yürütülmesi gereken bir
işlem yok ise davanın reddedileceği, öte yandan 1512 s. Noterlik Kanununun 125. ve 126.
maddelerinde ise, mesleğin vakar ve onuruna aykırı eylem ve hareketlerde bulunanlarla, görevlerini
yapmayan veya kusurlu olarak yapan yahut da görevinin gerektirdiği güveni sarsıcı hareketlerde
bulunan noterler hakkında, noterlik hizmetlerinin gereği gibi yürütülmesi amacı ile, durumun niteliğine
ve ağırlık derecesine göre, daha dikkatli davranması gerektiğinin yazı ile bildirilerek noterin
uyarılabileceği öngörülmektedir.
Türkiye Noterler Birliği Başkanlığının 27.7.1990 tarih ve 53 s. Genelgesi ile, belli süreli
vekaletnamelerin geçerlilik tarihlerinde tereddütler uyandığı ve bu arada bazı tarihler üzerinde
oynamalara tesadüf edildiğinin bildirildiği, konunun yönetim kurulunca görüşüldüğü ve yukarıdaki
tereddüt ve şüphelerin önlenmesi için ilgilinin iradesinin kesin olarak tespiti ile yazılan tarihin (mesai
saati sonuna kadar) denmek suretiyle tarihteki tereddüdün önlenmesi ve keza tarihin hem rakamla ve
hem de yazı ile yazılması suretiyle muhtemel sahteciliklerin önlenmesinin mümkün ve yerinde olacağı
sonucuna varıldığı “1.10.1990 tarih ve 65 s. Genelge ile de,” süreli vekaletnameler konusunda dikkat
edilmesi gereken hususların 27.7.1990 tarih ve 53 s. Genelge ile duyurulduğu, bu defa yapılan
başvuruların yönetim kurulunda görüşüldüğü, herhangi bir yanlışlık veya hataya sebebiyet
verilmemesi bakımından vekaletin süreli olduğunun işlemin en başına ve derhal dikkati çekebilecek bir
biçimde yazılmasının yerinde olacağının düşünüldüğü, durumun bilinmesi ve içine yazılsa dahi
vekaletname başlığının hemen altına bu vekaletin süreli olduğunun işaret olunması hususları noter ve
noter odası başkanlıklarına bildirildiği anlaşılmıştır.
Yukarıya metni alınan Genelgeler, noterlik mesleğiyle ilgili olan ve uygulamadaki bazı aksaklıkların
giderilmesine yönelik idari bir uyarı niteliğinde olup kesin ve yürütülmesi gereken bir işlem niteliği
taşımamaktadır.
Disiplin cezası işlemine gelince.
Dosyanın incelenmesinden, ... 1. Noteri olan davacının, ... 2. Noterliğinden tasdikli ve 19.12.1995
günü mesai saati bitimine kadar geçerli vekaletnameye istinaden 20.12.1995 günü kati satış senedi
tanzim etmek suretiyle, yasa, yönetmelik, Türkiye Noterler Birliği Genelgelerine ve kabul gören
uygulamalara aykırı olarak işlem yaptığı, görevini ihmal ettiği gerekçesiyle uyarma cezasıyla
cezalandırıldığı, öte yandan davacının aynı eylemi sebebiyle vekaletnameyi veren araba galerisi sahibi
tarafından şikayet edilmesi üzerine. ... Asliye 3. Hukuk Mahkemesinde alacak davası açılarak
yargılandığı ve anılan Mahkemenin 6.3.1997 tarih ve 34 s. kararı ile beraat ettiği, ... 2. Ağır Ceza
Mahkemesinde görevi kötüye kullanmak suçundan yargılandığı ve anılan mahkemenin 6.5.1997 tarih
ve 101 s. kararı ile beraat ettiği ve kararın kesinleştiği anlaşılmıştır.
818 s. Borçlar Kanunu ve 1512 s. Noterlik Yasasında vekaletnamelere süre konulacağına ait bir açıklık
bulunmaması, adli yargı yerlerinde davacının üzerine atılı suçlamalardan yargılanarak beraat etmesi
karşısında, davacının kusurlu davranışından söz edilemeyeceğinden disiplin cezası ile
cezalandırılmasında hukuka uyarlık bulunmamaktadır.
Açıklanan nedenlerle, davanın genelgelere ait kısmının incelenmeksizin reddine, disiplin cezasına ait
kısmının ise iptaline, 16.6.1999 tarihinde oybirliği ile karar verildi. Kaynak : DKD. Sayı 102 s : 467
Sayfa 16 T.C.
DANİSTAY
Dokuzuncu Daire
Esas: 2001/751
Karar: 2001/671
Karar Tarihi: 28.02.2001
ÖZET: Mukavelelerde esas muamelelerin yanısıra sigorta yaptırma ipotek veya teminat mektubu
verme taahhüdünün bulunması halinde harç ve damga vergisinin matrahının belirlenmesine yönelik
Türkiye Noterler Birliğinin çeşitli tarihli genelgeleri bulunduğu iptali istenen genelgenin de çelişkilerle
dolu olduğu bu nedenle yerinde olmadığı ileri sürülerek iptali istenilmektedir.(2575 S. K. ek. m. 1)
Savunmanın Özeti : Maliye Bakanlığı Tarafından, Bakanlıklarınca herhangi bir işlem, eylem yada
karar tesis edilmeyip sadece görüş bildirdiği hususlarda Türkiye Noterler Birliğince yayınlanan
genelgenin iptali dava konusu olduğundan davaya muhatap olmamaları gerektiği, Türkiye Noterler
Birliği Başkanlığı tarafından ise Birliklerince Maliye Bakanlığı'nın görüşünü noterlere duyurmak üzere
çıkartılan genelgenin iptaline ilişkin talebin taktirinin yüksek mahkemeye bırakıldığı savunulmaktadır.
Savcı H.Erol Çanga'nın Düşüncesi : Dava, Maliye Bakanlığı görüşleri doğrultusunda, mukavelelerdeki
asıl işlem değerinden fazla bir değeri ihtiva eden sigorta yaptırma taahhütlerinin nispi damga vergisi ve
harca tabi olacağı, asıl işlem değerinden fazla olsa bile ipotek veya teminat mektubu verme
taahhütlerinin nispi damga ve harcın hesabında dikkate alınmayacağı yolundaki Noterler Birliği
genelgesinin iptali istenilmektedir.
Noterler birliği Maliye Bakanlığının görüşlerini noterle duyurmak zorunda olduklarını belirtirken,
Maliye Bakanlığı, bu yolda bir istem bulunmadan Bakanlığın görüş bildirdiği konuda Noterler
Birliğinin düzenlediği genelgesi içeriğinden sorumlu tutulamayacaklarını yani açıklamalarının görüş
olduğunu ve bu açıklamalarının hatalı aktarılmasından sorumlu tutulamayacaklarını savunmuştur.
Bu durumda uyuşmazlığa konu genelgenin, Maliye Bakanlığı istem ve görüşlerini yansıttığının Maliye
Bakanlığınca benimsenmediği sonucu ortaya çıkardığından, kaldı ki noterde yapılan iş veya kredi
sözleşmelerinin yan unsurlarında olan sigorta işlemleri bu sözleşmelerden ayrı noterde işlem
görmediğinden nispi harç ve damga vergisine esas alınamayacağı da açıktır.İşin esasının
incelenmeksizin reddi gerektiği düşünülmektedir.
Tetkik Hakimi Demet Ünal'ın Düşüncesi : Dava konusu olayda vergi konusunda Maliye Bakanlığınca
bir düzenleme mevcut olmayıp sadece Türkiye Noterler birliğine sorulması üzerine Maliye
Bakanlığınca bildirilen görüşün iptali istenilen genelge ile noterlere duyurulduğu anlaşılmış olup
duyuru mahiyetindeki bu genelgenin inceleme olanağı bulunmadığından davanın reddi gerektiği
düşünülmektedir.
Hüküm veren ve 2575 sayılı Danıştay Kanununa 3619 sayılı Kanunla eklenen Ek 1. madde gereğince
Danıştay Yedinci ve Dokuzuncu Dairelerince oluşturulan müşterek kurulca duruşma için önceden
belirlenen günde davacı ... ile davalılardan Türkiye Noterler Birliği Başkanlığı'nı temsilen Av. ... ile
Maliye Bakanlığı'nı temsilen Hazine vekili Av. ...'nın geldikleri görülerek Savcı H.Erol Çanga'nın
katılmasıyla açık duruşmaya başlandı. İddia ve savunmalar dinlenip Savcının düşüncesi alındıktan ve
taraflara yeniden söz verildikten sonra Tetkik Hakimi Demet Ünal'ın yazılı ve sözlü düşüncesi alınarak
Dava; Türkiye Noterler Birliği Başkanlığının, Maliye Bakanlığının görüşü doğrultusunda hazırladığı
ve noterlerin iş veya kredi mukavelelerinde yeralan sigorta yaptırma taahhüdü ile ipotek veya teminat
mektubu verme taahhüdü bulunması halinde nispi damga vergisi ve harcı hangi matrah üzerinden
alacaklarının bildirilmesine yönelik Türkiye Noterler Birliği Başkanlığınca yayınlanan 12.3.1999 tarih
ve 10 sayılı Genelgenin iptali istemiyle açılmıştır.
Sayfa 17 5.2.1972 gün ve 14090 sayılı Resmi Gazete'de yayımlanarak yürürlüğe giren 1512 sayılı Noterlik
Kanununda Türkiye Noterler Birliğinin görevleri 166 ncı maddede 15 bent olarak düzenlenmiş olup,
maddede Türkiye Noterler Birliği'ne vergi konusunda herhangi bir düzenleme yapma yetkisi
verilmediği gibi bu konularda düzenleme yapma yetkisi de esasen Maliye Bakanlığı'na ait
bulunmaktadır.
Dava konusu olayda Türkiye Noterler Birliğince sorulması üzerine Maliye Bakanlığınca bildirilen
görüşün, iptali istenilen genelge ile noterlere duyurulması amaçlanmıştır.
Kaldı ki noterler tarafından bilgi mahiyetindeki bu genelge dikkate alınarak vergi ve harç alınması
durumunda bu vergi ve harcın muhatabı olanlar fazla vergi ve harç tahsil edildiğine inandıkları
takdirde iadesi için zaten dava açma hakkına sahip bulunmaktadırlar.
Bu durumda noterlik mesleğiyle ilgili olan ve uygulamadaki bazı tereddütlerin giderilmesine ve ortak
uygulama sağlanmasına yönelik idari bir duyuru niteliği bulunan genelgeye karşı açılan davada esasın
incelenmesine geçilmesine gerek bulunmamaktadır.
Açıklanan nedenlerle davanın reddine yargılama giderlerinin davacı üzerinde bırakılmasına, 6.610.000
lira karar harcının davacıdan alınmasına davanın açıldığı tarihte yürürlükte olan Avukatlık Asgari
Ücret Tarifesi Uyarınca belirlenen 135.000.000 lira vekalet ücretinin davacıdan alınarak davalı
idarelere verilmesine 28.2.2001 tarihinde oybirliği ile karar verildi.
İstanbul Noter Odasında 2007 yılında kurulan Genelge ve Hukuki Yardım komisyonu. yasalara
aykırı ve noter denetimlerde büyük sorun teşkil eden noter harçları ve damga vergisi ile ilgili
genelgelerin iptali için dava açmak üzere, önce İdari ve mali yargı uzmanları ile görüşmüştür.
Görüşülen uzmanlar, Danıştayın son dönemde ki kararları ışığında, yerleşik görüşünü
değiştirmeyeceği ve genelgeleri esastan incelemeyeceğini, bu nedenle de dava açmanın sonuç
doğurmayacağını belirtmişlerdir. Buna rağmen komisyon; dava açmanın yararlı olabileceği ve
yeniden denemenin bir şey kaybetirmeyeceği düşüncesi ile avukat tutmaksızın bu durumdaki
genelgelerin iptali için çeşitli davaları açmıştır. Aşağıda görüleceği üzere Danıştay 7. Dairesi
komisyonca açılan davaları, yerleşik görüşü doğrultusunda esasa girmeden incelenmeksizin
reddetmiştir. Bunun üzerine komisyon haklı ve ayrıntılı gerekçelerle bu kararları temyiz etmiş
ve Danıştay Vergi Dava Daireleri, Danıştay 7.Dairesinin red kararlarını; “muhatabı noterlerce
uygulama ve uyulma zorunluluğu bulunan dava konusu Genelgenin bu anlamda uyulması zorunlu
düzenleyici işlem niteliğinde olduğu ve davacıların hukukunu etkilediği” kanatiyle bozmuş ve
genelgelerin 7 ve 9 dairelerin üyelerinden oluşan müşterek kurulda esastan incelenmesi
gerektiğine karar vermiştir. Maliye Bakanlığının karar düzeltme talebi de reddedilince
genelgelerin yargı denetimi yolu yeniden açılmıştır. Örnek kararlar aşağıdadır.
Sayfa 18 T.C.
DANIŞTAY
YEDINCI DAIRE
Esas No : 2007/31
Karar No : 2007/393
Davacılar : ……….
Davalılar : 1- Maliye Bakanlığı ANKARA
Mithatpaşa Cad. No:12 • 06410 Yenişehir/ANKARA
Davanın Özeti: Türkiye Noterler Birliğinin "T.C. Petrol Işleri Genel Müdürlüğüne
hitaben düzenlenen, - şirketimizin ... yılı ihtiyacını karşılamak üzere aşağıda cinsi ve miktarı belirtilen
ürünün, şirketimiz adına ithalinde, yapmış olduğumuz satış sözleşmesine. istinaden firması yetkili
kılınmıştır.- şeklindeki işlemi ihtiva eden kağıtlarla ilgili damga vergisi uygulama prensiplerine dair
görüşlerinin bir kere daha tetkiki için Maliye Bakanlığı Gelir Idaresi Başkanlığına müracaat
edilmesi sonucu, anılan Başkanlığın, önceki görüşlerinin değiştirilmesini gerektirecek herhangi bir
hususa rastlanılrnadığı belirtilerek önceki görüşlerinde ısrar edildiği" hususunun noter odaları
başkanlıklarına ve noterlere duyurulmasına yönelik, 6.10.2006 gün ve 60 sayılı Genelgesinin iptali
istenilmektedir.
TÜRK MILLETI ADINA
Hüküm veren Danıştay Yedinci.. Dairesince, 2577 sayılı İdari Yargılama
Usulü Kanununun 14'üncü maddesi uyarınca ilk inceleme ile görevli kılınan Tetkik Hakimi Çağlar
IŞIK'ın açıklamaları dinlenildikten sonra gereği görüşüldü:
Dava konusu edilen 6.10.2006 gün ve 60 sayılı Genelge, Türkiye Noterler Birliği tarafından
yayımlanmış olduğundan ve Maliye Bakanlığının herhangi bir işlemi dava konusu edilmediğinden,
Maliye Bakanlığı hasım mevkiinden çıkarılmak suretiyle, dava, Türkiye Noterler Birliği
husumetine hasren incelendi:
Danıştay’ın ilk derece mahkemesi sıfatıyla bakabileceği davalar, 2575 sayılı Danıştay
Kanununun 24'üncü maddesinin 1'inci fıkrasında gösterilmiştir. Bu fıkranın, davarı ilgilendiren (d)
bendinde, bakanlıkların düzenleyici işlemleri ile kamu kuruluşları veya kamu kurumu
niteliğindeki meslek kuruluşlarınca çıkarılan ve ülke çapında uygulanacak düzenleyici
işlemlere karşı açılacak iptal ve tam yargı davaları, bunlar arasında sayılmıştır.
Görüldüğü üzere; anılan bent uyarınca bir idari davanın ilk derece mahkemesi sıfatıyla
Danıştay’da görülebilmesinin ilk koşulu, idari davaya konu edilen idari işlemin düzenleyici
nitelikte olmasıdır. idare Hukukunda, düzenleyici işlem, idarenin, aynı durumda olan idare
edilenler için bağlayıcı, soyut hukuk kuralı koyan, yani normatif nitelikte olan tek yanlı
tasarruflarına verilen addır. Bu nitelikte olmayan, daha önce yürürlüğe konulan üst hukuk normunu
yineleyen veya bu üst hukuk normunun nasıl anlaşılması gerektiği konusunda alt idari birimlere ya
da idare edilenlere açıklamalar getiren idari tasarruflar, Hukuk Düzeni'nde herhangi bir değişiklik
oluşturamayacaklarından, idare edilenler yönünden bağlayıcı, dolayısıyla da düzenleyici
değildirler. idarenin bu nitelikteki bir işleminin, idari yargı denetimine tabi tutulması, bu denetimin
varlık nedenine uygun düşmez.
Dava konusu edilen, Türkiye Noterler Birliği’nin 6.10.2006 gün ve 60 sayılı genelgesinin;
adı geçen Birliğin 1993/13 sayılı Genelgesiyle, noter odaları başkanlıklarına ve noterlere duyurulan,
“T:C: Petrol İşleri Genel Müdürlüğüne hitaben düzenlenen –şirketimizin …. Yılı ihtiyacını
karşılamak üzere aşağıda cinsi ve miktarı belirtilen ürünün, şirketimiz adına ithaline, yapmış
olduğumuz satış sözleşmesine istinaden …. Firması yetkili kılınmıştır.- şeklindeki işlemi ihtiva eden
kağıtların damga vergisine tabi olduğu yolundaki Maliye Bakanlığı görüşünün, bir kere daha tetkiki
için Maliye Bakanlığı Gelir İdaresi Başkanlığına müracaat edildiği, ancak, anılan Başkanlığın, önceki
görüşlerinin değiştirilmesini gerektirecek herhangi bir hususa rastlanılmadığı belirtilerek önceki
görüşlerinde ısrar edildiği” hususunun noter odaları başkanlıklarına ve noterlere, bilgi edinilmesi
Sayfa 19 amacıyla duyurulmasına yönelik olduğu anlaşılmıştır.
Mevcut Vergi Mevzuatına göre, vergilendirme ile ilgili hiçbir düzenleme yapma yetkisi
bulunmayan, Türkiye Noterler Birliğinin, belli bir konudaki, Maliye Bakanlığı görüşünün, noter
odası başkanlıklarına ve noterlere duyurulması amacına yönelik genelgesinin, ilk derece mahkemesi
sıfatıyla Danıştay’da açılacak idari davaya konu edilebilecek nitelikte düzenleyici bir işlem olarak
olanaklı bulunmamaktadır.
Açıklanan nedenle, davanın, 2577 sayılı idari Yargılama Usulü Kanununun 15'inci
maddesinin Vinci fıkrasının (b) bendi uyarınca incelenmeksizin reddine; aşağıda dökümü
gösterilen yargılama giderlerinin davacı üzerinde bırakılmasına, 19.90.- Yeni Türk Lirası
yürütmenin durdurulması harcı ile artan, 164.00.- Yeni Türk Lirası posta ücretinin istemi halinde
davacılara iadesine, 8.2.2007 gününde oybirliği ile karar verildi.
Başkan
Turgut
CANDAN
Üye
Üye
Yavuz
Özden
YOKLAMACIOĞLU ŞAR
Üye
Ali
ATAGÜ N
Üye
E.Fahrünnisa
TUNCA
Sayfa 20 T.C.
DANIŞTAY
VERGİ DAVA DAİRELERİ KURULU
Esas No : 2007/307 Karar No: 2008/164
Temyiz edenler
Karşı Taraf
:……..
: 1-Maliye Bakanlığı - ANKARA
2-Türkiye Noterler Birliği
Mithatpaşa Caddesi No:12 - Yenişehir/ANKARA
istemin Özeti : Türkiye Noterler Birliğinin “T.C.Petrol İşleri Genel Müdürlüğü’ne
hitaben düzenlenen, -şirketimizin...yılı ihtiyacını karşılamak üzere aşağıda cinsi ve miktarı
belirtilen ürünün, şirketimizin adına ithalinde, yapmış olduğumuz satış sözleşmesine
istinaden... firması yetkili kılınmıştır.- şeklindeki işlemi ihtiva eden kağıtla ilgili damga vergisi ve
harç uygulama prensiplerine dair görüşlerinin bir kere daha tetkiki için Maliye Bakanlığı Gelir
idaresi Başkanlığı’na müracaat edilmesi sonucu, anılan Başkanlığın, önceki görüşlerinin
değiştirilmesini gerektirecek herhangi bir hususa rastlanmadığı belirtilerek önceki görüşlerinde ısrar
edildiği” hususunun noter odaları başkanlıklarına ve noterlere duyurulmasına yönelik olarak
yayımlanan 6.10.2006 günlü ve 60 sayılı Genelgesinin iptali istemiyle dava açılmıştır.
Danıştay Yedinci Dairesi 8.2.2007 günlü ve E:2007/31, K:2007/393 sayılı kararıyla; dava
konusu edilen Genelgenin Türkiye Noterler Birliği tarafından yayımlanması ve Maliye
Bakanlığının herhangi bir işleminin dava konusu edilmemesi nedeniyle Maliye Bakanlığını
hasım mevkiinden çıkartmış, Türkiye Noterler Birliğinin husumetiyle yapılan incelemede, dava
konusu edilen Türkiye Noterler Birliğinin 6.10.2006 günlü ve 60 sayılı Genelgesinin; adı geçen
birliğin 1999/13 sayılı Genelgesiyle, noter odaları başkanlıklarına ve noterlere duyurulan,
“T.C.Petrol İşleri Genel Müdürlüğü’ne hitaben düzenlenen,-şirketimizin... yılı ihtiyacını
karşılamak üzere aşağıda cinsi ve miktarı belirtilen ürünün, şirketimiz adına ithalinde, yapmış
olduğumuz satış sözleşmesine istinaden...firması yetkili kılınmıştır.- şeklindeki işlemi ihtiva
eden kağıtların damga vergisine tabi olduğu yolundaki Maliye Bakanlığı görüşünün, bir kere daha
tetkiki için Maliye Bakanlığı Gelir Idaresi Başkanlığına müracaat edildiği, ancak, anılan
Başkanlığın önceki görüşlerinin değiştirilmesini gerektirecek herhangi bir hususa rastlanmadığı
belirtilerek önceki görüşlerinde ısrar edildiği” hususunun noter odaları başkanlıklarına ve
noterlere, bilgi edinilmesi amacıyla duyurulmasına yönelik olduğu, mevcut vergi mevzuatına göre,
vergilendirme ile ilgili hiç bir düzenleme yapma yetkisi bulunmayan Türkiye Noterler
Birliğinin belli bir konudaki Maliye Bakanlığı görüşünün, noter odası başkanlıklarına ve
noterlere duyurulması amacına yönelik genelgesinin ilk derece mahkemesi sıfatıyla
Danıştay’da açılacak idari davaya konu edilebilecek nitelikte düzenleyici bir işlem olarak
kabulüne olanak bulunmadığı gerekçesiyle, davanın 2577 sayılı idari Yargılama Usulü
Kanununun 15 inci maddesinin 1 inci fıkrasının (b) bendi uyarınca incelenmeksizin reddine karar
vermiştir.
Davacı, dava konusu edilen genelgenin uyulması zorunlu bir düzenleme olduğu, içeriğinin
hukuka aykırı bulunduğu, genelgenin Maliye Bakanlığı görüşüne dayandırıldığı, bu nedenle
Bakanlığın husumetten çıkarılmasının yerinde olmadığı, Türkiye Noterler Birliğinin bu alanda
düzenleme yapmaya tek başına yetkili olmadığı ileri sürülerek kararın bozulmasını istemektedir
Maliye Bakanlığı’nın savunma Özeti : Türkiye Noterler Birliğinin, dava konusu
edilen genelge içeriği konu ile ilgili olarak Bakanlıktan görüş talep ettiği, Bakanlığın görüşünün bir
yazı ile ilgili kuruma bildirildiği, aynı konuda adı geçen kurumun tekrar görüş istemi üzerine de,
Bakanlığın konu ile ilgili ilk görüşünün değiştirilmesini gerektiren bir duruma
rastlanmadığının bildirildiği, bu durumun Birlik tarafından noter odaları başkanlıklarına ve
noterlere anılan genelge ile duyurulduğu, Bakanlığın genelgede bahsedilen görüşünün sadece olayına
münhasır olmak üzere uygulamaya yönelik bir yorumu ifade ettiği, Bakanlık tarafından herhangi bir
Sayfa 21 işlem, eylem veya karar tesis edilmediği, bu nedenle düzenleyici işlem olarak kabul edilemeyeceği,
kaldı ki, Bakanlığın herhangi bir işlemi de dava konusu edilmediğinden hasım mevkiinden çıkarılması
gerektiği, öte yandan Bakanlığın belirtilen görüşünün de hukuka uygun olduğu ileri sürülmüştür.
Türkiye Noterler Birliği’nin Savunmasının Özeti : Maliye Bakanlığı Gelir Idaresi
Başkanlığının ihtilaf!’ konu ile ilgili görüşlerinin dava konusu genelge ile ilgili noterlere
duyurulduğu, bunun Birliklerinin görevleri arasında olduğu, Noterlerin de Birliklerince
gönderilen genelge ve genel yazılara uygun hareket etmek zorunluluğunun bulunduğu
genelgenin içeriğine kendilerinin de itirazları olduğu ileri sürülmüştür.
Danıştay Tetkik Hakimi Abdurrahman GENCBAR’ın Düşüncesi : Dava konusu
edilen Genelge, muhatabı Noterlerce uyulması zorunlu düzenleyici işlem niteliğinde
bulunduğundan ve ilk derecede Danıştay’da açılacak idari davaya konu edilebileceğinden, aksi düşünce
ile, işin esasını incelemeden açılan davayı incelenmeksizin reddeden Daire kararının bozulması
gerektiği düşünülmektedir.
Danıştay Savcısı H.Hüseyin TOK’un Düşüncesi : Davacı temyiz isteminin; Danıştay
7 nci Dairesince davanın incelenmeksizin reddine dair kararında yazılı gerekçeler dikkate alınarak
reddi ile, anılan kararın onanmasına karar verilmesi gerektiği düşünülmektedir.
TÜRK MILLETI ADINA
Hüküm veren Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulunca, dosyanın tekemmül ettiği
anlaşıldığından, davacıların yürütmenin durdurulması istemi hakkında ayrıca karar verilmesine gerek
görülmeyerek, dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
Türkiye Noterler Birliğinin “T.C.Petrol Işleri Genel Müdürlüğüne hitaben düzenlenen, -şirketimizin...
yılı ihtiyacını karşılamak üzere aşağıda cinsi ve miktarı belirtilen ürünün,şirketimizin adına ithalinde,
yapmış olduğumuz satış sözleşmesine istinaden...firması yetkili kılınmıştır.- şeklindeki işlemi
ihtiva eden kağıtla ilgili damga vergisi ve harç uygulama prensiplerine dair görüşlerinin bir
kere daha tetkiki için Maliye Bakanlığı Gelir Idaresi Başkanlığına müracaat edilmesi sonucu,
anılan Başkanlığın, önceki görüşlerinin değiştirilmesini gerektirecek herhangi bir hususa
rastlanılmadığı belirtilerek önceki görüşlerinde ısrar edildiği” hususunun noter odaları başkanlıklarına
ve noterlere duyurulmasına ilişkin olarak yayımlanan 6.10.2006 günlü ve 60 sayılı Genelgesinin iptali
istemiyle Maliye Bakanlığı ve Türkiye Noterler Birliğine karşı açılan davada, Maliye Bakanlığını
hasım mevkiinden çıkartmak suretiyle 2577 sayılı idari Yargılama Usulü Kanununun 15 inci
maddesinin 1 inci fıkrasının (b) bendi uyarınca davayı incelenmeksizin reddeden Danıştay Yedinci
Dairesi Kararının temyizen incelenerek bozulması istenmektedir.
2575 sayılı Danıştay Kanununun 24 üncü maddesinin 1 inci fıkrasının (d) bendinde,
bakanlıkların düzenleyici işlemleri ile kamu kuruluşları veya kamu kurumu niteliğindeki meslek
kuruluşlarınca çıkarılan ve ülke çapında uygulanacak düzenleyici işlemlere karşı açılacak iptal ve tam
yargı davalarına Danıştay’ın ilk derece mahkemesi olarak bakacağı kurala bağlanmıştır.
Danıştay Yedinci Dairesince, dava konusu edilen Genelge, Türkiye Noterler Birliği tarafından
yayımlanmış olduğundan ve Maliye Bakanlığının herhangi bir işlemi dava konusu edilmediğinden,
Maliye Bakanlığı hasım mevkiinden çıkarılmak suretiyle, dava Türkiye Noterler Birliği husumetine
hasren incelenmiş ise de; davacının iptalini istediği Genelgeye, Maliye Bakanlığı Gelir idaresi
Başkanlığının görüşü sebep olduğundan ve davacı tarafından açıkça hasım gösterilerek söz konusu
görüşüp yer aldığı düzenlemenin iptali istendiğinden, Maliye Bakanlığının hasım mevkiinden
çıkarılmasında hukuka uygunluk görülmemiştir.
Incelenen olayda, ithali izne bağlanan malzemelerin üçüncü kişiler eliyle ithaline ilişkin
olarak düzenlenen yetki belgesi konulu kağıtların tabi olacağı damga vergisi ve harç yönünden
yapılacak işlemlerin açıklanması amacıyla Türkiye Noterler Birliğince yapılan başvuru üzerine
Maliye Bakanlığı Gelir Idaresi Başkanlığı; söz konusu kağıtların atıfta bulunduğu satım
Sayfa 22 sözleşmesinde belirtilen değer üzerinden nispi damga vergisine ve noterde yapılacak işlemlerin de bu
bedel üzerinden nispi harca tabi tutulmasının icap ettiği hususunu, 20.11.1997 günlü ve 49777 sayılı
yazı ile açıklamış, Türkiye Noterler Birliğince bu konudaki görüşlerinin yeniden incelenmesi amacıyla
Maliye Bakanlığına yapılan müracaat üzerine de, adı geçen idarece önceki görüşlerinin
değiştirilmesini gerektiren bir hususun bulunmadığı bildirilmiştir. Dava konusu edilen Genelge ile
de süreç hakkında izahat verildikten sonra, bu konudaki Maliye Bakanlığı Gelir Idaresi
Başkanlığının görüşü, Türkiye Noterler Birliği tarafından noterlere ve noter odaları
başkanlıklarına duyurulmuştur.
Bakanlık görüşlerini genelge veya genel yazı şeklinde noterlere duyurmak, Türkiye Noterler
Birliğinin görevleri arasında yer almaktadır. Noterlerin de Birlik tarafından yayımlanan ve duyurulan
genelge ve genel yazılara uygun hareket etmek zorunluluğu bulunmakta ve aksi bir uygulama disiplin
yönünden noterlerin sorumluluğunu gerektirmektedir.
Buna göre, muhatabı noterlerce uygulanma ve uyulma zorunluluğu bulunan dava konusu
Genelgenin bu anlamda uyulması zorunlu düzenleyici işlem niteliğinde olduğu ve davacının
hukukunu etkilediği sonucuna varıldığından, söz konusu genelgenin Maliye Bakanlığı
görüşünün noter odası başkanlıklarına ve noterlere duyurulması amacına yönelik olduğu, ilk derece
mahkemesi olarak Danıştay’da açılacak idari davaya konu edilemeyeceği gerekçesiyle davanın
incelenmeksizin reddi yolunda verilen Daire kararında hukuka uygunluk görülmemiştir.
Öte yandan, dava konusu Genelgenin içeriğinden, ithali izne tabi olan malların ithaline ilişkin
olarak düzenlenen yetki belgesi konulu kağıtların damga vergisi ve harç yönünden tabi olacağı
işlemlere ilişkin olarak Maliye Bakanlığı Gelir Idaresi Başkanlığının görüşünün sorulduğu ve
damga vergisi ve harç ile ilgili olarak yapılması gereken işlemlere açıklık getirilmesi amacıyla
dava konusu Genelgenin yayınlandığı anlaşıldığından, damga vergisi ve harca ilişkin bu düzenlemenin
iptali istemiyle açılan davanın damga vergisi ve harçlarla ilgili davaları çözümlemekle görevli
Danıştay Yedinci ve Dokuzuncu Dairelerinin birlikte yapacağı toplantıda incelenerek karara
bağlanması gerekmektedir.
Bu nedenle, temyiz isteminin kabulü ile Danıştay Yedinci Dairesinin 8.2.2007 günlü ve
E:2007/31 , K:2007/393 sayılı kararının bozulmasına, yeniden verilecek kararda
karşılanacağından yargılama giderleri yönünden hüküm kurulmasına gerek bulunmadığına, 22.2.2008
gününde oyçokluğu ile karar verildi.
Başkanvekili
Gönül Önbilgin
3. Daire Başkan V.
Meliha Oltulu
3. Daire Üyesi
S.Nilgün Akpınar
4. Daire Başkanı
M.Engin Kumrulu
4. Daire Üyesi
Z.Nurhan Yücel
4. Daire Üyesi
RAM Genç
9. Daire Başkanı
Cengiz Divanlıoğlu
3. Daire Üyesi
Bahadır Doğansoy
9. Daire Üyesi
S.Zehra Birden
X
9.Daire Üyesi
H.Ceyda Kerman
XX
X-KARŞI OY
2577 sayılı Idari Yargılama Usulü Kanununun “ilk derece mahkemesi olarak
Danıştay’da görülecek davalar” başlığın! taşıyan 24 üncü maddesinin 1 inci bendinin © alt bendinde;
bakanlıkların düzenleyici işlemleri ile kamu kuruluşları veya kamu kurumu niteliğindeki
meslek kuruluşlarınca çıkarılan ve ülke çapında uygulanacak düzenleyici işlemlere karşı
açılacak iptal ve tam yargı davalarının ilk derece mahkemesi olarak Danıştay tarafından karara
bağlanacağı hükmüne yer verilmiştir.
Sayfa 23 Görüldüğü üzere anılan bent uyarınca bir idari davanın ilk derece mahkemesi sıfatıyla
Danıştay’da görülebilmesinin ilk koşulu, idari davaya konu edilen idari işlemin düzenleyici
nitelikte olmasıdır. Idare Hukukunda düzenleyici işlem, idarenin aynı durumda olan idare
edilenler için bağlayıcı, üst hukuk normunu belirlediği şekilde soyut hukuk kuralı koyan, yani normatif
nitelikte olan tek yanlı tasarruflarına verilen addır.
Dava konusu edilen, Türkiye Noterler Birliğinin 6.10.2006 gün ve 60 sayılı
Genelgesinin; adı geçen Birliğin 1999/13 sayılı Genelgesiyle, noter odaları başkanlıklarına ve
noterlere duyurulan, “T.C. Petrol İşleri Genel Müdürlüğüne hitaben düzenlenen, -şirketimizin ...yılı
ihtiyacını karşılamak üzere aşağıda cinsi ve miktarı belirtilen ürünün, şirketimiz adına ithalinde
yapmış olduğumuz satış sözleşmesine istinaden ...firması yetkili kılınmıştır.- şeklindeki işlemi
ihtiva eden kağıtların damga vergisine tabi olduğu yolundaki Maliye Bakanlığı görüşünün, bir kere
daha tetkiki için Maliye Bakanlığı Gelir Idaresi Başkanlığına müracaat edildiği, ancak, anılan
Başkanlığın, önceki görüşlerinin değiştirilmesini gerektirecek herhangi bir hususa rastlanılmadığı
belirtilerek önceki görüşlerinde ısrar edildiği” hususunun noter odaları başkanlıklarına ve noterlere
bilgi edinilmesi amacıyla duyurulmasına yönelik olduğu anlaşılmıştır.
Bu durum karşısında, Türkiye Noterler Birliğinin, belli bir konudaki, Maliye Bakanlığı
görüşünün, noter odası başkanlıklarına ve noterlere duyurulması amacına yönelik
genelgesinin ilk derece mahkemesi sıfatıyla Danıştay’da açılacak idari davaya konu
edilebilecek nitelikte düzenleyici bir işlem olarak kabulüne olanak bulunmamaktadır.
Açıklanan nedenlerle davanın 2577 sayılı Idari Yargılama Usulü Kanununun 15/4 üncü
maddesi uyarınca görev yönünden reddi ve dosyanın genel görevli vergi mahkemesine gönderilmesi
gerektiği oyu ile karara katılmıyorum.
9. Daire Üyesi
S.Zehra Birden
XXKARŞI OY
Temyiz dilekçesinde ileri sürülen iddialar Daire kararının bozulmasını sağlayacak
durumda bulunmadığından temyiz isteminin reddi gerektiği görüşüyle karara katılmıyorum.
9. Daire Üyesi H.Ceyda Kerman
Sayfa 24 T.C.
DANIŞTAY
YEDINCI DAIRE
Esas No : 2007/2874
Karar No : 2007/3279
Davacılar
: …………...
Davalılar
: 1- Maliye Bakanlığı ANKARA
Mithatpaşa Cad. No:12 06410 Yenişehir/ANKARA
Davanın Özeti : Maliye Bakanlığı Gelir Idaresi Başkanlığının Özel Tüketim Vergisi
Genel Tebliğleri ekinde yer alan Taahhütnamelerle ilgili 10.4.2007 gün ve 17 nolu Damga
Vergisi Sirküleri ile bu Sirkülerin noter odaları başkanlıklarına ve noterlere duyurulmasına
yönelik, Türkiye Noterler Birliğinin 3.5.2007 gün ve 20 sayılı Genelgesinin iptali istenilmektedir.
TÜRK MILLETI ADİNA
Hüküm veren Danıştay Yedinci Dairesince, 2577 sayılı idari Yargılama Usulü
Kanununun 14'üncü maddesi uyarınca ilk inceleme ile görevli kılınan Tetkik Hakimi Nazlı
YANIKDEM1R'in açıklamaları dinlenildikten sonra gereği görüşüldü:
Danıştayın ilk derece mahkemesi sıfatıyla bakabileceği davalar, 2575 sayılı Danıştay
Kanununun 24'üncü maddesinin Vinci fıkrasında gösterilmiştir. Bu fıkranın, davayı ilgilendiren
(o) bendinde, bakanlıkların düzenleyici işlemleri ile kamu kuruluşları veya kamu kurumu
niteliğindeki meslek kuruluşlarınca çıkarılan ve ülke çapında uygulanacak düzenleyici
işlemlere karşı açılacak iptal ve tam yargı davaları, bunlar arasında sayılmıştır. Görüldüğü üzere;
anılan bant uyarınca bir idari davanın ilk derece mahkemesi sıfatıyla Danıştayda görülebilmesinin
ilk koşulu, idari davaya konu edilen idari işlemin düzenleyici nitelikte olmasıdır, Idare Hukukunda,
düzenleyici işlem, idarenin, aynı durumda olan idare edilenler için bağlayıcı, soyut hukuk kuralı
koyan, yani normatif nitelikte olan tek yanlı tasarruflarına verilen addır. Bu nitelikte olmayan, daha önce
yürürlüğe konulan üst hukuk normunu yineleyen veya bu üst hukuk normunun nasıl anlaşılması
gerektiği konusunda alt idari birimlere ya da idare edilenlere açıklamalar getiren idari tasarruflar,
Hukuk Düzeninde herhangi bir değişiklik oluşturamayacaklarından, idare edilenler yönünden
bağlayıcı, dolayısıyla da düzenleyici değildirler. idarenin bu nitelikteki bir işleminin, idari yargı
denetimine tabi tutulması, bu denetimin varlık nedenine uygun düşmez.
Davada iptali istenilen, Maliye Bakanlığı Gelir Idaresi Başkanlığının Özel Tüketim Vergisi
Genel Tebliğleri ekinde yer alan Taahhütnamelere ilişkin damga vergisi ile ilgili olarak uygulamada
meydana gelen tereddütlerin giderilmesi ile ilgili hususlar konulu, 10.4.2007 gün ve 2007/17 sayılı
Damga Vergisi Sirküleri, 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 413'üncü maddesinin 4962 sayılı Kanunun
17'nci maddesi ile değişik ikinci fıkrasının Maliye Bakanlığına vermiş olduğu yetki uyarınca
yayınlanmıştır. Anılan maddenin ilk fıkrası, mükelleflerin, Maliye Bakanlığından veya Maliye
Bakanlığının bu hususta yetkili kıldığı makamlardan vergi durumları ve vergi uygulaması
bakımından müphem ve tereddütü mucip gördükleri hususlar hakkında izahat isteyebilecekleri;
Maliye Bakanlığına yetki veren ikinci fıkrası da, yetkili makamların, izahat isteğini, yazı ile veya
sirküler çıkartmak 'mecburiyetinde oldukları düzenlemesini içermektedir.
Bu iki fıkra hükmünün birlikte değerlendirilmesinden anlaşılacağı üzere; Maliye
Bakanlığına sirküler yayımlama konusunda verilen yetkinin amacı, mükelleflerin, vergi durumları ve
vergi uygulaması bakımından müphem ve duraksama .yaratan hususlarda istemiş oldukları izahatın
(açıklamanın), her mükellefe ayrı yazı ile verilmesi yerine; aynı durumda bulunan tüm mükelleflere,
aynı anda ve tek işlemle duyurulmasının sağlanmasıdır. Açıklama (izahat) ise, bir yasa hükmünden ne
anlaşılması ve yasa hükmünün nasıl uygulanması gerektiği konusundaki Maliye Bakanlığının
görüşüdür. Içerdiği açıklamanın özelliği sebebiyle, kural koyucu nitelik taşımayan sirküler, Hukuk
Düzeninde herhangi bir değişiklik oluşturmaz.
Sayfa 25 Türkiye Noterler Birliğinin 3.5.2007 gün ve 20 sayılı Genelgesinin iptali istemine gelince:
Bu genelgenin, yukarıda bahsedilen Maliye Bakanlığı Gelir Idaresi Başkanlığının 10.4.2007
tarih ve 17 nolu Damga Vergisi Sirkülerinin, özel tüketim vergisi uygulamasının noter odaları
başkanlıklarına ve noterlere, duyurulması amacıyla yayımlandığı anlaşılmıştır.
Mevcut vergi mevzuatına göre, vergilendirme ile ilgili hiçbir düzenleme yapma yetkisi
bulunmayan, Türkiye Noterler Birliğinin, belli bir konudaki, Maliye Bakanlığı görüşünün, noter
odası başkanlıklarına ve noterlere duyurulması amacına yönelik genelgesinin, ilk derece
mahkemesi sıfatıyla Danıştayda açılacak idari davaya konu edilebilecek nitelikte düzenleyici bir
işlem olarak kabulü olanaklı bulunmamaktadır.
Açıklanan nedenle, davanın, 2577 sayılı Idari Yargılama Usulü Kanununun 15'inci
maddesinin Pinti fıkrasının (b) bendi uyarınca incelenmeksizin reddine; aşağıda dökümü
gösterilen yargılama giderlerinin davacı üzerinde bırakılmasına, yürütmenin durdurulması
talebi hakkında karar verilmediğinden, 27,00 (Yirmiyedi) Yeni Türk lirası yürütmenin
durdurulması harcının ve artan 290.00 (ikiyüzdoksan) Yeni Türk lirası posta ücretinin, istemi
halinde davacıara geri verilmesine, 28.6.2007 gününde oybirliği ile karar verildi.
Başkan
Üye
Üye
Üye
Üye
Turgut
Mine
Yavuz
Özden
Ali
CANDAN ASMAZ
YOKLAMACIĞOLU ŞAR
ATAGÜN
Sayfa 26 T.C.
DANIŞTAY
VERGI DAVA DAİRELERİ
KURULU
Esas No : 2007/386 Karar No: 2008/248
Temyiz Edenler
: ….. ….
Karşı Taraf
Maliye Bakanlığı - ANKARA
Mithatpaşa Caddesi No:12-Yenişehir/ANKARA
istemin Özeti : Maliye Bakanlığı Gelir Idaresi Başkanlığının Özel Tüketim
Vergisi Genel Tebliğleri ekinde yer alan Taahhütnamelerle ilgili 10.4.2007 günlü ve 17 No.lu
Damga Vergisi Sirküleri ile bu Sirkülerin noter odaları başkanlıklarına ve noterlere
duyurulmasına yönelik Türkiye Noterler Birliği'nin 3.5.2007 günlü ve 20 sayılı Genelgesinin
iptali istemiyle dava açılmıştır.
Danıştay Yedinci Dairesi 28.6.2007 günlü ve E:2007/2874, K:2007/3279 sayılı
kararıyla; Maliye Bakanlığına sirküler yayımlama konusunda verilen yetkinin amacının,
mükelleflerin, vergi durumları ve vergi uygulaması bakımından müphem ve duraksama yaratan
hususlarda istemiş oldukları izahatın (açıklamanın) her mükellefe ayrı yazı ile verilmesi yerine;
aynı durumda bulunan tüm mükelleflere aynı anda ve tek işlemle duyurulmasının sağlanması
olduğu, açıklamanın ise, bir yasa hükmünden ne anlaşılması ve yasa hükmünün nasıl
uygulanması gerektiği konusundaki Maliye Bakanlığının görüşünü ifade ettiği, içerdiği
açıklamanın özelliği sebebiyle, kural koyucu nitelik taşımayan sirkülerin, hukuk düzeninde
herhangi bir değişiklik yaratmayacağı, Türkiye Noterler Birliğinin 3.5.2007 günlü ve 20
sayılıGenelgesinin iptali istemine gelince; bu Genelgenin yukarıda bahsedilen Maliye Bakanlığı Gelir
Idaresi Başkanlığının 10.4.2007 tarih ve 17 No.lu Damga Vergisi Sirkülerinin, özel tüketim
vergisi uygulamasının noter odaları başkanlıklarına ve noterlere duyurulması amacıyla
yayımlandığı, vergilendirme ile ilgili hiç bir düzenleme yapma yetkisi bulunmayan, Türkiye
Noterler Birliğinin, belli bir konudaki, Maliye Bakanlığı görüşünün noter odası başkanlıklarına
ve noterlere duyurulması amacına yönelik Genelgesinin, ilk derece mahkemesi sıfatıyla
Danıştay'da açılacak idari davaya konu edilebilecek nitelikte düzenleyici bir işlem olarak
kabulünün olanak!' bulunmadığı, gerekçesiyle 2577 sayılı idari Yargılama Usulü Kanununun 15
inci maddesinin 1 inci fıkrasının (b) bendi uyarınca davanın incelenmeksizin reddine karar
vermiştir.Davacılar, dava konusu edilen Genelgenin uyulması zorunlu bir düzenleme olduğu,
içeriğinin ve dayanağı Sirkülerin hukuka aykırı bulunduğunu ileri sürülerek kararın bozulmasını
istemektedirler
.Maliye Bakanlığı’nınn Savunmasının Özeti : Dava konusu edilen 17 No.lu Damga
Vergisi Sirkülerinin, Özel Tüketim Vergisi Genel Tebliğleri ekinde yer alan taahhütnamelerin
Damga Vergisi Kanunu karşısındaki durumuna ilişkin Bakanlığın görüşünü yansıttığı, kural
koyucu ni telik taşımadığı ve hukuk düzeninde herhangi bir değişiklik meydana
getirmediğinden, ilk derece mahkemesi sıfatıyla Danıştay'da açılacak idari davaya konu
edilemeyeceği; öte yandan, dava konusu Sirkülerin 488 sayılı Damga Vergisi Kanununun 1 ve 10
uncu maddelerine uygun olduğu ileri sürülmüştür.
Danıştay Tetkik Hekimi Abdurrahman GENGBAY'ın Düşüncesi : Dava konusu edilen
Genelge ve dayanağı 17 No.lu Damga Vergisi Sirküleri, muhatabı noterlerce uyulması zorunlu
düzenleyici işlem niteliğinde bulunduğundan ve ilk derecede Danıştay'da açılacak idari davaya konu
edilebileceğinden, aksi düşünce ile, işin esasını incelemeden açılan davayı incelenmeksizin
reddeden Daire kararının bozulması gerektiği düşünülmektedir.
Danıştay Savcısı H.Hüseyin TOK'un Düşüncesi : Danıştay dava dairelerince verilen
kararların temyizen incelenerek bozulabilmesi için, 2577 sayılı Idari Yargılama Usulü Kanununun
49
uncu
maddesinin
birinci
fıkrasında
belirtilen
nedenlerin
bulunması
Sayfa 27 gerekmektedir.Temyiz dilekçesinde öne sürülen hususlar, söz konusu maddede yazılı nedenlerden
hiçbirisine uymadığından, istemin reddi ile temyiz edilen Danıştay Yedinci Dairesince verilen
kararın onanmasının uygun olacağı düşünülmektedir.
TÜRK MILLETI ADINA
Hüküm veren Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulunca, dosyanın tekemmül ettiği
anlaşıldığından, davacıların yürütmenin durdurulması istemi hakkında ayrıca karar verilmesine
gerek görülmeyerek, dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
Maliye Bakanlığı Gelir Idaresi Başkanlığının Özel Tüketim Vergisi Genel Tebliğleri
ekinde yer alan Taahhütnamelerle ilgili 10.4.2007 gün ve 17 No.lu Damga Vergisi Sirküleri ile bu
Sirkülerin noter odaları başkanlıklarına ve noterlere duyurulmasına yönelik, Türkiye Noterler
Birliğinin 3.5.2007 gün ve 20 sayılı Genelgesinin iptali istemiyle açılan davayı, 2577 sayılı idari
Yargılama Usulü Kanununun 15 inci maddesinin 1 inci fıkrasının (b) bendi uyarınca
incelenmeksizin reddeden Danıştay Yedinci Dairesi Kararının temyizen incelenerek bozulması
istenmektedir.2575 sayılı Danıştay Kanununun 24 üncü maddesinin 1 inci fıkrasının (d) bendinde,
bakanlıkların düzenleyici işlemleri ile kamu kuruluşları veya kamu kurumu niteliğindeki meslek
kuruluşlarınca çıkarılan ve ülke çapında uygulanacak düzenleyici işlemlere karşı açılacak iptal ve
tam yargı davalarına Danıştay'ın ilk derece mahkemesi olarak bakacağı kurala
bağlanmıştır.Incelenen olayda, Maliye Bakanlığı Gelir idaresi Başkanlığı tarafından yayımlanan
Sirkülerde Özel Tüketim Vergisi Genel Tebliğleri ekinde yer alan taahhütnamelere ilişkin
damga vergisi ile ilgili olarak uygulamada meydana gelen tereddütlerin giderilmesine yönelik
açıklamalara yer verilerek, söz konusu taahhütnamelerin Damga Vergisi Kanunu karşısındaki
durumuna ilişkin bir takım belirlemeler yapılmış, anılan Sirküler, dava konusu edilen Türkiye
Noterler Birliği Genelgesiyle noter odaları başkanlıkları ve noterlere duyurulmuştur. Davacılar
tarafından, hukuka aykırı olduğu ileri sürülerek, Genelgenin ve birlikte duyurulan Sirkülerin
iptali istemiyle görülmekte olan dava açılmıştır.Bakanlık görüşlerini genelge veya genel yazı
şeklinde noterlere duyurmak, Türkiye Noterler Birliğinin görevleri arasında yer almaktadır.
Noterlerin de, Birlik tarafından yayımlanan ve duyurulan genelge ve genel yazılara uygun hareket
etme zorunluluğu bulunmakta ve aksi bir uygulama disiplin yönünden noterlerin sorumluluğunu
gerektirmektedir. Buna göre, noterlerce uygulanma ve uyulma zorunluluğu bulunan dava
konusu Genelgenin bu anlamda uyulması zorunlu düzenleyici işlem niteliğinde olduğu ve
davacıların hukukunu etkilediği sonucuna varılmıştır.Öte yandan, dava konusu Genelge ile
noter odası başkanlıkları ve noterlere duyurulan, Maliye Bakanlığı Gelir idaresi Başkanlığı
tarafından yayımlanan 10.4.2007 tarih ve 17 No.lu Damga Vergisi Sirküleri ile; 15 No.lu Damga
Vergisi Sirküleri ve 30 seri No.lu Damga Vergisi Kanunu Genel Tebliğine atıf yapılarak, Özel
Tüketim Vergisi Genel Tebliğleri ekinde yer alan taahhütnamelere ilişkin damga vergisi uygulaması
ile ilgili olarak her biri için ayrı ayrı düzenlemelere yer verilmiş, söz konusu kağıtların damga
vergisine tabi olup olmadığı, tabi ise matrahının ne olduğu belirtilmiştir. Idarenin yaptığı bu
düzenleme, tek taraflı irade açıklamasıyla tesis edilmiş, kesin ve yerine getirilmesi zorunlu,
ülke düzeyinde uygulanacak genel düzenleyici işlem niteliğindedir. Bu durumda, Türkiye Noterler
Birliği tarafından yayımlanan Genelge ve dayanağı Maliye Bakanlığı Gelir Idaresi Başkanlığı
Sirkülerinin üst hukuk normlarına ve hukuka uygun olup olmadığı incelenerek uyuşmazlığın
çözümlenmesi gerekirken, Sirkülerlerin kural koyucu nitelik taşımadıkları ve Türkiye Noterler
Birliği Genelgesinin duyuru amaçlı olduğu, düzenleyici nitelik taşımadığı gerekçesiyle, davanın
incelenmeksizin reddi yolunda verilen kararda hukuka uygunluk bulunmamaktadır.
Açıklanan nedenlerle, temyiz isteminin kabulü ile Danıştay Yedinci Dairesinin
28.6.2007 günlü ve E:2007/2874, K:2007/3279 sayılı kararının bozulmasına, yeniden verilecek
kararda karşılanacağından, yargılama giderleri hakkında hüküm kurulmasına gerek
bulunmadığına, 18.4.2008 günü oyçokluğu ile karar verildi.
Başkanvekili
Gönül Önbilgin
9. Daire Başkanı
3. Daire Başkanı
Gürsoy Gönenç
3. Daire Üyesi
4. Daire Başkanı
M.Engin Kumrulu
3. Daire Üyesi
Sayfa 28 Cengiz Divanlıoğlu
4. Daire Üyesi
F.Anıl Genç
4. Daire Üyesi
M.Zeki Çelebioğlu
Meliha Oltulu
9, Daire Üyesi
S.Zehra Birden
9. Daire Üyesi
H.Ceyda Kerman
XX
S.Nilgün Akpınar
9. Daire Üyesi
Ayper Göktuna X
4. Daire Üyesi
M.FatihHakçı
3. Daire Üyesi
Nilgün Ipek
XX-KARŞI OY
Temyiz dilekçesinde ileri sürülen iddialar Danıştay Yedinci Dairesinin kararının
bozulmasını sağlayacak durumda bulunmadığından, temyiz isteminin reddi gerektiği görüşüyle
karara katılmıyorum.
9. Daire Üyesi
H.Ceyda Kerman
Sayfa 29 2-KAĞIDIN MAHİYETİNİN TESBİTİ, NİSBİ VERGİYE TABİ OLUP OLMADIĞI.
T.C.
DANIŞTAY
Esas :1997/179
Karar:1998/377
Tarih :20.11.1998
ANTREPO VE SUNDURMALARDAKİ EŞYANIN ÜÇÜNCÜ KİŞİLERE DEVRİ SIRASINDA
HUKUKİ VE MALİ SORUMLULUĞUN TAKİBİ İÇİN ALINMASI GEREKEN
TAAHHÜTNAMEYE CİF KIYMET YAZILMASI VE TAAHHÜTNAMENİN NİSPİ DAMGA
VERGİSİ VE HARCA TABİ TUTULMASI YOLUNDAKİ 1995/24 SAYILI GENELGENİN
İPTALİNDE HUKUKA AYKIRILIK BULUNMADIĞI HK.
Gümrük Kanununun 114 üncü ve Gümrük Yönetmeliğinin 678 inci maddeleri uyarınca gümrük
idarelerinin, antrepolarla sundurmalardaki ithale konu eşyanın üçüncü kişilere devri sırasında
taahhütname alınması ve taahhütnamede devre konu eşyanın (CİF) kıymetinin gösterilmesi,
taahhütnamenin noterlerce düzenlenmesi sırasında bu değer üzerinden nispi harç ve damga vergisi
alınmasını öngören Başbakanlık Gümrük Müsteşarlığı Gümrükler Genel Müdürlüğünce yayımlanan ...
günlü ve ... sayılı Genelgenin, Gümrük Kanunu ve Yönetmelik hükümlerine aykırı olduğu ileri
sürülerek, iptali istenmiştir.
Davayı inceleyen Danıştay Dokuzuncu Dairesi, ... günlü ve 1996/3603 sayılı kararıyla; 1615 sayılı
Yasanın 114 üncü, Gümrük Yönetmeliğinin 678 inci maddelerinin, antrepo ve sundurmalarda sahipleri
adına kaydı yürütülen eşyanın başkalarına devir şartlarını düzenlediği, devir işlemi ile birlikte mali ve
hukuki sorumluluğun devralana geçtiği, eşyaya ait vergi, resim, ücret ve para cezalarının devralan
tarafından ödenmesi gerektiği, devir muamelesi ile antrepo ve sundurmalarda bulunan eşyanın ithal
harçlarının devralan tarafından ithalat rejimi kararı ve ithalat yönetmeliği hükümleri çerçevesinde
ödeneceği, devralanın eşyanın gümrük vergileri, fon, ücret ve para cezalarını ödeyeceğini beyan etmiş
olmasının, eşyanın aynıyla ve CİF değeri ile ilgili bir taahhüdü içermediği, düzenlenen belgeye her ne
kadar noter tarafından taahhütname başlığı konulmuş ise de, içeriği itibarıyla yasa ve yönetmelikte yer
alan bir yükümlülüğün yerine getirileceğinin beyan edilmesinden ibaret bulunması nedeniyle belgenin,
Harçlar Kanununun 42 nci maddesinde yer alan taahhütname olarak kabul edilmesinin mümkün
görülmediği, böyle bir belgeye, eşyanın aynına taalluk eden bir taahhütname anlamı verilerek ve CİF
değerinin yazılması zorunluluğu getirilerek, bu değer üzerinden nispi harç ve damga vergisi
alınmasının, yasada öngörülmeyen ek mali külfet getirilmesine yol açacağı, belgenin niteliğinin de
buna uygun olmadığı gerekçesiyle 1995/24 sayılı Genelgenin iptaline karar vermiştir.
Karar, idare tarafından temyiz edilmiş ve Genelgenin Yasa ve Yönetmeliğe uygun olduğu ileri
sürülerek bozulması istenmiştir. Gümrük Kanununun 114 üncü ve Gümrük Yönetmeliğinin 678 inci
maddeleri uyarınca Gümrükler Genel Müdürlüğünce yayımlanan ve antrepo ve sundurmalardaki
eşyanın üçüncü kişilere devri sırasında taahhütname alınması, taahhütnamede devre konu eşyanın
(CIF) kıymetinin gösterilmesi ve belgenin noter tarafından düzenlenmesi sırasında nispi harç ve damga
vergisi alınmasını öngören 14.1.1995 günlü ve 1995/24 sayılı Genelgenin iptali yolundaki karar
temyiz edilmiştir.
1615 sayılı Gümrük Kanununun 114 üncü maddesinde, antrepolarla sundurmalardaki eşyanın üçüncü
kişilere devrine gümrük idarelerince müsaade edilebileceği, mali ve hukuki sorumluluğun devralana
aynen intikal edeceği, devir ile ilgili usul ve şartların Bakanlıkça tespit edileceği öngörülmüş, Gümrük
Yönetmeliğinin 678 inci maddesinde ise daha geniş düzenlemeye yer verilerek, eşyaya isabet eden
vergi, resim, ücret ve para cezalarının devralan tarafından taahhüt edilmesi ve sağlanması gerektiği
belirtilmiştir. İptal davasına konu edilen Genelgede, eşyanın devri sırasında devralandan taahhütname
alınması ve taahhütnamede devre konu eşyanın (CIF) kıymeti gösterilerek bu değer üzerinden nispi
damga vergisi ve harç alınması gerektiği belirtilmiştir.
Sayfa 30 488 sayılı Damga Vergisi Kanununun 1 inci maddesinde, Kanuna ekli (1) sayılı Tabloda yazılı kağıtlar
damga vergisine tabi tutulmuş, 4 üncü maddesinde verginin, kağıdın niteliğine göre bulunacağı ve 10
uncu maddesinde nispi damga vergisinde bu kağıtlarda yazılı belli paranın, maktu damga vergisinde
ise kağıtların sadece niteliğinin esas olduğu hükme bağlanmış, belli para teriminin ise kağıtların
içerdiği veya bunlarda yazılı rakamların hasıl edeceği parayı ifade ettiği açıklanmıştır. Yasaya ekli (1)
sayılı Tablonun akitlerle ilgili kağıtlar bölümünde ise belli parayı içeren mukavelename, taahhütname
ve temliknameler binde beş oranında nispi damga vergisine tabi tutulmuş, buna karşılık belli para
içermeyenlerin maktu olarak vergilendirilmesi kabul edilmiştir.
Gümrük Kanununun 114 üncü ve Yönetmeliğin 678 inci maddeleri uyarınca devre konu eşya
nedeniyle alınması gereken taahhütnamede devreden tarafından ödenmesi gereken vergi, resim, ücret
ve para cezalarının devralan tarafından ödeneceği taahhüt edildiği ve taahhütnamenin belli bir miktarı
içermesi mümkün olmadığından, yasada aranmadığı halde CIF değer yazılması zorunluluğu getirilmesi
ve bu değer üzerinden nispi harç ve damga vergisi alınması hukuka uygun düşmemiştir. Harçlar
Kanununun 41 inci maddesinde, (2) sayılı Tarifede yazılı işlemlerden değer veya ağırlık esasına göre
nispi, işlemin nevi ve mahiyetine göre ise maktu esas üzerinden harç alınması öngörülmüştür.
Her ne kadar değer esasını düzenleyen 42 nci maddede menkul ve gayrımenkul mallar hakkında alım,
satım, taahhüt ve rehinle ilgili her nevi mukavele, senet ve kağıtlarda değer gösterilmesi zorunluluğu
getirilmişse de (2) sayılı Tarifenin (1) işaretli ayırımında, belli bir parayı ihtiva etmeyen ve alınacak
harç miktarı kanun ve tarifede ayrıca gösterilmemiş olan senet ve kağıtlar maktu harca tabi tutulmuş
olup,
harcı uyuşmazlık konusu taahhütnamenin belli bir parayı ihtiva etmesi mümkün olmadığından,
düzenlemenin; taahhütnamenin nispi tarife üzerinden harçlandırılması yolundaki kısmı da hukuka
uygun değildir.
Vergilendirilmesi gereken belgenin içeriği itibarıyla taahhütname niteliği taşıdığından bahisle, nispi
damga vergisi ve harca tabi tutulması gerektiği yolundaki Genelgeyi iptal eden Dokuzuncu Daire
kararında hukuka aykırılık görülmemiştir.Bu nedenlerle temyiz isteminin reddine, karar verildi.(DANDER; SAYI:1000)
Sayfa 31 T.C.
DANIŞTAY
Dokuzuncu Daire
Esas : 1988/1252
Karar : 1989/1147
Tarih : 12.04.1989
İKİ ŞİRKET ARASINDA DAHA ÖNCE AKDEDİLEN İHALE SÖZLEŞMESİNDEN SONRA İŞİ
YAPACAK BU İKİ FİRMA ARASINDA İŞİN YAPIMI İLE İLGİLİ İLİŞKİLERİ DÜZENLEYEN
ADİ ŞİRKET MUKAVELESİ NİTELİĞİNDEKİ SÖZLEŞME BİR SERMAYE TAAHHÜDÜNÜ
İHTİVA ETMEDİĞİNDEN, BU SÖZLEŞMENİN NOTERDE ONAYLANMASININ MAKTU
HARCA TABİ OLDUĞU HK.
Uyuşmazlık, Enka İnşaat A.Ş. ile Kutlutaş Tic. San. Ltd. Şti. arasında aktedilen ve davacı noter
tarafından tasdik edilen anlaşmanın, 492 sayılı Harçlar Kanununa bağlı 2 sayılı tarifenin 1/1 pozisyonu
uyarınca nisbi noter harcına tabi olduğu halde gerekli harcın alınmadığından bahisle inceleme
elemanınca düzenlenen rapora dayalı olarak salınan kaçakçılık cezalı noter harcını kaldıran Vergi
Mahkemesi kararının temyizen bozulması istemine ilişkin bulunmaktadır.492 sayılı Harçlar
Kanununun 41.maddesinde, noter harçlarının (2) sayı lı tarifede yazılı işlemlerden değer veya ağırlık
ölçüsüne göre nisbi, işlemin nev’i ve mahiyetine göre maktu esas üzerinden alınacağı, 42. maddesinde
değer
veya
ağırlık
ölçüsüne
göre
harca
tabi
işlemlerde
(2)
sayılı tarifede, yazılı değer veya ağırlığın esas olduğu, menkul ve gayrımenkul mallar hakkında alımsatım, taahhüt ve rehinle ilgili her nevi mukavele, senet ve kağıtlarda değer gösterilmesinin mecburi
bulunduğu 45.maddesinde, noter harçlarının (2) sayılı tarifede yazılı nispetler üzerinden alınacağı, (2)
sayılı tarifenin 1/1 pozisyonunda ise muayyen bir meblağ ihtiva eden her nev’i sanat, mukavelename
ve kağıtların beher imza için binde yarım oranında noter harcına tabi olduğu belirtilmiştir.
Olayda, Suudi Arabistan Bayındırlık ve Konut Bakanlığı ile Kutlutaş inşaat Ltd. Şti. ve Enka A.Ş.
arasında Suudi Arabistan’da 2084 adet villa yapımı için 7.4.1982 tarihinde bir sözleşme imzalandığı,
sözleşme tutarının 283.126.424 Amerikan Doları olduğu, bu sözleşmenin yapılmasından sonra
sözleşmenin bir tarafını teşkil eden Kutlutaş Ltd. Şti. ile Enka A.Ş. arasında noterlikçe 4.8.1982 günü
onaylanan müşterek teşebbüs anlaşması yapıldığı ve iki şirket arasında aktedilen bu anlaşma nedeniyle
kaçakçılık cezalı noter harcı salındığı anlaşılmıştır.Tarhiyata dayanak teşkil eden inceleme raporunda,
iki şirket arasındaki anlaşmanın son hüküm maddesinde yer alan “iş bu anlaşma taraflarca 31.5.1982
tarihinde İstanbul’da 2 nüsha olarak imzalanmış olup, bu tarihten evvel imzalanmış anlaşmaların
yerine geçerlidir. “ifadesi ile 7.4.1982 tarihinde Suudi Arabistan Krallığı Bayındırlık ve Konut
Bakanlığı ile yapılan 383.126.424 Amerikan Doları tutarındaki anlaşmanın kastedildiği, bu nedenle bir
değer ifade ettiğinden nisbi noter harcına tabi olduğu belirtilmekte ise de, yukarıda açıklandığı üzere
383.126.424 Amerikan Doları tutarındaki anlaşmanın bir tarafını Suudi Arabistan Krallığı Bayındırlık
ve Konut Bakanlığı diğer tarafını ise Enka-Kutlutaş ortaklığı teşkil etmekte olduğundan müteahhit iki
şirket arasındaki sözleşmenin, Suudi Arabistan Krallığı Bayındırlık ve Konut Bakanlığı ile yapılan
ihale sözleşmesinin yerini aldığını kabule olanak bulunmamaktadır.
Bu durumda işi yapacak müteahhit firmalar arasındaki ilişkileri düzenleyen adi şirket mukavelesi
niteliğindeki sözleşmenin bir sermaye taahhüdünü de ihtiva etmemesi nedeniyle yukarda sözü edilen
yasa hükmü karşısında maktu oranda noter harcına tabi tutulması gerekirken nisbi oranda noter harcına
tabi tutulmasında isabet görülmemiştir.
Belirlenen nedenlerle temyiz konusu edilen Vergi Mahkemesi kararı sonucu itibariyle yerinde
olduğundan temyiz isteminin reddine karar verildi. (DAN-DER; SAYI:76-77)
Sayfa 32 T.C.
DANIŞTAY
Yedinci Daire
Esas:1988/2809
Karar:1992/6303
Tarih:30.12.1992
DIŞALIM İŞLEMLERİNE ARACILIK EDEN BANKALARA VERİLECEK BEYANNAME
TAAHHÜT NİTELİĞİ TAŞIMADIĞINDAN; NİSBİ DEĞİL, MAKTU DAMGA VERGİSİNE TABİ
TUTULMASI GEREKTİĞİ HK
.
Uyuşmazlık, 21.1.1984 gün ve 18288 sayılı Resmi Gazetede yayımlanan Türk Parasının Kıymetini
Koruma Hakkında 28 sayılı karar hakkındaki Başbakanlık Hazine ve Dış Ticaret Müsteşarlığının 84/1
sayılı Tebliğine ilişkin 1 sayılı Türkiye Cumhuriyeti Merkez Bankası Genelgesinin 16.maddesinde yer
alan “İthalat Muamelelerine Aracılık Eden Bankalara Verilecek Beyanname’nin maktu mu, yoksa % 05
nispi damga vergisine mi tabi tutulması gerektiğine ilişkin bulunmaktadır.
488 sayılı Damga Vergisi Kanununun 4.maddesinde, bir kağıdın tabi olacağı verginin tayini için o
kağıdın mahiyetine bakılarak buna göre tabloda yazılı vergisinin bulunacağı, kağıtların mahiyetlerinin
tayininde, şekli kanunlarda belirtilmiş olanlarda kanunlardaki adlarına, belirtilmemiş olanlarda
üzerlerindeki yazının tazammun ettiği hüküm ve manaya bakılacağı, aynı Kanunun 10.maddesinde de,
nispi vergide, kağıtların nevi ve mahiyetlerine göre, bu kağıtlarda yazılı belli paranın, maktu vergide
kağıtların mahiyetlerinin esas olduğu hükme bağlanmıştır.
Olayda, ithalat muamelelerine aracılık eden bankalara verilen ve “Beyanname” başlığını taşıyan,
vergisi uyuşmazlık konusu kağıtta, ithal edilecek malların dökümü gösterilerek bu malların ithalat
yönetmeliğinde tespit edilen süre içerisinde yurda fiilen ithal edileceği ve yukarıda anılan genelgede
belirtilen usul ve esaslara göre hesabın kapatılacağı belirtilmekte, yürürlükteki yasa, yönetmelik ve
genelgelerle düzenlenmiş olan hukuki ve fiili durumlar teyit edilmektedir. Bu haliyle söz konusu kağıt
metninde, düzenleyici işlemlerde belirtilen usul ve esaslara uygun hareket edileceğinin beyan edilmiş
olması “taahhüt”ü içememekte, mevzuatın öngördüğü usullerin hatırlatılmasını ifade etmektedir.
Bu içeriği itibariyle vergisi uyuşmazlık konusu kağıtların “beyanname” olarak maktu damga vergisine
tabi tutulması gerektiğinden, “taahhütname” niteliği taşıdığından bahisle nispi oranda vergilendirilmek
suretiyle tahsil edilen verginin ret ve iadesi için Maliye ve Gümrük Bakanlığına şikayet yoluyla
başvurunun reddine ilişkin işlemde isabet görülmemiştir. Açıklanan nedenlerle davanın kabulü ile dava
konusu işlemin iptaline karar verildi.
VDGK’NUN 24.9.1993 GÜN VE K:1993/89 SAYILI KARARI İLE ONANMIŞTIR.
KARŞI OY:
Davanın, tarhiyatta “hesap hatası” bulunduğu iddiasıyla, düzeltme ve şikayet yolu izlenerek açıldığı
anlaşılmaktadır. Ancak, Vergi Usul Kanununun 117.maddesinde sayılan “hesap hataları” hiçbir yorum
ve hukuki değerlendirmeye gidilmeden yanlış cetvele bakma, yanlış rakam yazma, aritmetiğin 4
işleminde yanlışlıklar gibi maddi hatalardır. Sözü edilen maddenin 2 nolu fıkrasından çıkarak, Damga
Vergisi Kanununun 10.maddesi uyarınca, yükümlüler tarafından imzalanan matbu kağıtların içeriğine
göre değerlendirilmesi suretiyle vergi dairesi işleminin yanlışlığı kabul edilse dahi, bu hata,
117.maddede sayılan hatalara girmediğinden, davanın reddine karar verilmesi gerekirken, dava konusu
işlemin iptal edilmesinde, yasaya uygunluk bulunmamaktadır. Bu nedenle, temyize konu Danıştay
Yedinci Dairesi Kararının bozulması gerektiği görüşüyle aksine verilen çoğunluk kararına
katılmıyorum.
KARŞI OY:
213 sayılı Vergi Usul Kanununun 116.maddesinde vergi hataları tanımlanmış, 117. maddesinde hesap
Sayfa 33 hataları, 118.maddesinde de vergilendirme hatalarının mahiyeti açıklanmıştır. Yükümlü tarafından ileri
sürülen iddialar yukarıda anılan maddelerde yer alan hesap ve vergilendirme hataları kapsamına
girmeyip ancak, tahakkuk safhasında vergi mahkemesinde açılacak bir davada ileri sürülebilecek
iddialardır. Bu nedenle, yükümlünün ödemiş olduğu Damga Vergilerinin iadesi istemiyle düzeltme ve
şikayet yolu ile yaptığı başvurunun reddinde sonucu itibariyle yasaya aykırılık bulunmadığından,
temyiz isteminin kabulü ve kararın bozulması gerektiği görüşünde olduğumuzdan çoğunluk kararına
katılmıyoruz.
Sayfa 34 T.C.
DANIŞTAY
Esas : 1995/340
Karar : 1996/315
Tarih : 18.10.1996
ÖZET : İthalata aracılık eden bankalara verilen beyannamelerin bildirimden ayrı olarak herhangi bir
taahhüt içermediği ve maktu tarifeye göre damga vergisine tabi olduğu hk. (2577 sayılı İYUK. m. 54)
KARAR METNİ :
Kararın Düzeltilmesini İsteyen : Maliye Bakanlığı
Karşı Taraf : ... Ziraat Endüstri ve Ticaret A.Ş.
İstemin Özeti : Kurumun ithalatına aracılık eden bankalara verdiği beyanname üzerinden maktu damga
vergisi alınması gerekirken, tahsil edilen nispi damga vergisinin ret ve iadesi istemiyle yaptığı
düzeltme ve şikayet başvurusunun reddi yolundaki işleme karşı dava açılmıştır.
Danıştay Dokuzuncu Dairesi K:1992/999 s. Kararıyla: Danıştay Yasasının 24. maddesinin 1/j bendine
göre Danıştay”da dava açılabilmesi için vergilendirmede, Vergi Usul Yasasının 116, 117 ve 118.
maddelerinde yazılı hatalardan birinin bulunması gerektiği, Damga Vergisi Kanununa ekli (I) s.
Tablonun IV. Kısmı ve yasanın 10. maddesi ne göre, bankalara verilen beyannamelerin maktu damga
vergisine tabi tutulması yolundaki iddianın anılan maddelerde yazılı hatalara dayanmadığı,
uyuşmazlığın, vergi mahkemelerinde çözümlenecek nitelik taşıdığı gerekçesiyle davayı reddetmiştir.
Kurum tarafından yapılan temyiz başvurusunu inceleyen Danıştay Vergi Dava Daireleri Genel
Kurulunca herhangi bir taahhüt içermeyen beyanname üzerinden hangi tarifeye göre damga vergisi
alınması gerekeceği noktasında beliren uyuşmazlığın vergi hatasına ait düzenlemeye dayanılarak
çözümlenebileceği gerekçesiyle istemi kabul ederek daire kararını bozmuştur.
Bozma kararından sonra dava: Danıştay Başkanlar Kurulunun 2.10.1992 tarihli ve K: 1992/19 s. Karan
ile damga vergisine ait davaları çözümlemekle görevlendirilen Danıştay Yedinci Dairesi tarafından
incelenmiştir.
Temyiz istemine konu yapılan Danıştay Yedinci Dairesinin K:1993/5192 s. Kararıyla: bankalara
verilen beyannamenin yalnızca bir bildirim niteliği taşıdığı, herhangi bir taahhüt içermediği,
düzenleyici tasarruflarda belirlenen usul ve esaslara uyulacağı yolundaki bildirimin de taahhüfü değil,
mevzuatın belirlediği usullerin hatırlatılmasını ifade ettiği, bu içeriği itibarıyla söz konusu kağıdın
beyanname olarak maktu tarifeye göre damga vergisine tabi tutulması gerekirken nispi tarifeye göre
alınan vergi hakkında yapılan düzeltme ve şikayet başvurusunun reddinde kanuna uygunluk
bulunmadığı gerekçesiyle işlem iptal edilmiştir.
Karar. Maliye Bakanlığı tarafından temyiz edilmiştir. Bu istemi inceleyen Danıştay Vergi Dava
Daireleri Genel Kurulu, K:1995/195 s. kararıyla; söz konusu kararın Vergi Dava Daireleri Genel
Kurulunun bozma hükümü uyarınca yapılan inceleme sonucunda ve aynı karar çerçevesinde verildiği,
ithalata aracılık eden bankalara verilen beyannamelerin, bildirimden ayrı olarak herhangi bir taahhüt
içermediğinden, beyannamelerin nispi tarifeye göre vergilendirilmesini gerektirecek nitelikte
görülmediği gerekçesiyle temyiz istemini reddetmiştir.
Maliye Bakanlığı, kurulumuz kararının düzeltilmesini istemiştir.
Savunmanın Özeti : Savunma verilmemiştir.
Danıştay Tetkik Hakimi Ali ALPAN”ın Düşüncesi :Kararın düzeltilmesi isteminin reddi gerektiği
Sayfa 35 Danıştay Savcısı Bilgin ARISAN”ın Düşüncesi :Karar düzeltilmesi dilekçesinde ileri sürülen hususlar,
2577 s. İdari Yargılama Usulü Yasasının 54 üncü maddesinde yazılı sebeplerden hiçbirisine
uymadığından istemin reddi gerekeceği düşünülmektedir.
2577 s. İdari Yargılama Usulü Yasasının 54 üncü maddesinde, Danıştay tarafından verilen yargısal
kararlar hakkında, bu maddede yazılı nedenlerle kararın düzeltilmesinin istenebileceği belirtildiğinden
ve dilekçe sahibinin ileri sürdüğü sebeplerin bunlardan hiçbirine uymadığı anlaşıldığından, yerinde
olmayan istemin reddine, 18.10.1996 tarihinde oybirliği ile karar verildi.Kaynak : DKD Sayı 93
Sayfa 36 T.C.
DANIŞTAY
Yedinci Daire
Esas:1997/3631
Karar:1998/4306
Tarih:03.12.1998
YÜKÜMLÜ ŞİRKET İLE İLGİLİ BANKA ARASINDA DÜZENLENEN GENEL KREDİ
SÖZLEŞMESİ EKİNDE VERİLEN DÖVİZ VE PREFİNANSMAN KREDİ TAAHHÜTNAMESİ
İLE DÖVİZ KREDİLERİ İÇİN İHRACAT TAAHHÜT FORMUNUN, BEYANNAME
NİTELİĞİNDE OLUP, MAKTU DAMGA VERGİSİNE TABİ TUTULMASI GEREKTİĞİ HK.
Türkiye Emlak Bankası Anonim Şirketi Bahçekapı şubesi ile imzalanan genel kredi sözleşmesi eki
olarak verilen taahhütnamelere ilişkin olarak yükümlü şirket adına salınan kusur cezalı damga
vergisini; 488 sayılı Kanunun 6’ncı maddesinden bahisle, olayda, yükümlü şirket tarafından imzalanan
genel kredi sözleşmesine dayanarak, ihracat kredisi kullanıldığı, ihracatın gerçekleşmemesi üzerine,
genel kredi sözleşmesi tutarına isabet eden damga vergisinin cezasıyla birlikte ödendiği, aynı tarihte
imzalanan genel kredi sözleşmesi eki taahhütnameler için salınan kusur cezalı damga vergisine karşı
bu davanın açıldığı, idarece her biri ayrı ayrı damga vergisine tabi tutulan genel kredi sözleşmesi ile
taahhütname maliyetindeki belgelerin incelenmesinden, bu kağıtların birbirine bağlı ve bir asıldan
doğma işlem mahiyetinde olduklarının anlaşıldığı, bu durumda, anılan madde hükmü uyarınca
sözleşmeden ayrı olarak damga vergisine tabi tutulamayacağı gerekçesiyle kaldıran ... Vergi
Mahkemesinin ... gün ve 1996/1262 sayılı kararının; 488 sayılı Kanunun 1’inci ve 6’ncı maddeleri
uyarınca, genel kredi sözleşmesi eki taahhütname ve bu nitelikteki belgenin sözleşmeden ayrı olarak
damga vergisine tabi tutulmasında isabetsizlik bulunmadığı ileri sürülerek bozulması istenilmektedir.
488 sayılı Damga Vergisi Kanunun 4’üncü maddesinde, bir kağıdın tabi olacağı verginin tayini için o
kağıdın mahiyetine bakılarak buna göre tabloda yazılı verginin bulunacağı, kağıtların mahiyetlerinin
tayininde, şekli kanunlarda belirtilmiş olanlarda kanunlardaki adlarına, belirtilmemiş olanlarda,
üzerlerindeki yazının tazammun ettiği hüküm ve manaya bakılacağı; 6’ncı maddesinin 2’nci
fıkrasında, bir kağıtta toplanan akit ve işlemlerin birbirine bağlı ve bir asıldan doğma oldukları
takdirde damga vergisinin, en yüksek vergi alınmasını gerektiren akit veya işlem üzerinden alınacağı,
aynı Kanunun 10’uncu maddesinde de, nispi vergide kağıtların nev’i ve mahiyetlerine göre bu
kağıtlarda yazılı belli paranın, maktu vergide kağıtların mahiyetlerinin esas olduğu hükme
bağlanmıştır.
Olayda, ihracat kredisi ile ilgili olarak düzenlenen genel kredi sözleşmesi ekinde bulunan vergisi
uyuşmazlık konusu kağıtlarda, ihracat taahhüdü ile ilgili bilgiler, alınan kredinin ihracatın
finansmanında kullanılacağı ve taahhüt edilen ihracatın gerçekleşmemesi halinde istisnadan
yararlanılarak ödenmeyen vergi ve harçların gecikme zammı ve cezasıyla birlikte ödeneceği
belirtilmekte, yürürlükteki ve genelgelerle düzenlenmiş olan hukuki ve fiili durumlar teyit
edilmektedir. Düzenleyici tarafından belirtilen usul ve esaslara uygun hareket edileceğinin beyan
edilmiş olması “taahhüt’ü tazammun etmemekte, sadece mevzuatın tayin ettiği usullerin
hatırlatılmasını ifade etmektedir.
Bu hükümler karşısında, olayda, taahhütname ve taahhüt formu başlığını taşıyan kağıtların niteliği
itibarıyla beyanname olarak kabulü gerektiğinden, 488 sayılı Kanununun 6’ncı maddesinin 2’nci
fıkrasındaki hükmün uygulanma olanağı bulunmadığı gibi, beyanname niteliğindeki söz konusu
kağıtların maktu damga vergisine tabi tutulması gerekmektedir. Bu durumda, vergisi ihtilaf konusu
kağıtların maktu damga vergisine tabi tutulması gerekirken, nispi oranda damga vergisine tabi
tutulmasında hukuka uyarlık bulunamadığından, tarhiyatın kaldırılması yolundaki mahkeme kararında
isabetsizlik görülmemiştir.
Açıklanan nedenlerle, temyiz isteminin reddine, mahkeme kararının onanmasına, karar verildi.
AZLIK OYU : 488 sayılı Damga Vergisi Kanununun 6’ncı maddesinin 2’nci fıkrasında, “bir kağıtta
Sayfa 37 toplanan akit ve işlemler birbirine bağlı ve bir asıldan doğma oldukları takdirde damga vergisi, en
yüksek vergi alınmasını gerektiren akit ve işlem üzerinden alınır” denilmiştir. Olayda, vergisi
uyuşmazlık konusu döviz ve prefinansman kredisi taahhütnamesi ile döviz kredileri için taahhüt
formunun, kredi sözleşmesinin eki olarak düzenlenmiş olması karşısında, kredi sözleşmesine bağlı ve
sözleşmeden doğma olduğunun kabulü gerekir. Esasen, sözleşmedeki söz konusu belgelerin tek başına
hukuki bir kıymet taşıdığı yolunda, davalı idarece ileri sürülmüş bir iddia da mevcut değildir. Bu
nedenle, yukarıda anılan hüküm uyarınca damga vergisinin yalnızca (en yüksek meblağı içerdiği
anlaşılan) kredi sözleşmesi üzerinden alınması gerekirken, sözleşme eki kağıtlar üzerinden de ayrıca
damga vergisi istenilmesinde isabet görülmemiştir. Temyiz isteminin bu nedenle reddi gerektiği oyu ile
karara katılmıyoruz. (DAN-DER; SAYI:99)
Sayfa 38 T.C
DANIŞTAY
Dokuzuncu Daire
Esas : 1989/4200
Karar: 1991/1038
Tarih : 21.03.1991
ÖZET: İşi yapacak müteahhit firmalar arasındaki ilişkileri düzenleyen adi şirket mukavelesi
niteliğindeki sözleşmenin belli bir parayı ihtiva etmemesi nedeniyle maktu damga vergisine tabi
tutulması gerekir
(488 S. K. m. 1, 4, 10, 11, 14, Tablo 1)
İstemin Özeti: 1982 yılına ait kaçakçılık cezalı Damga Vergisinin kaldırılması istemiyle açılan davayı;
488 sayılı Damga Vergisi Kanununun 4. maddesinde, bir kağıdın tabi olacağı verginin tayini için
kağıdın mahiyetine bakılarak, buna göre tabloda yazılı vergisinin bulunacağı, mahiyeti tayin edilmek
istenen kağıt üzerinde başka bir kağıda atıf yapılmışsa atıf yapılan kağıdın hükümlerine nazaran iktisap
ettiği mahiyete göre vergi alınacağı, 1 sayılı tablonun “Akitlerle ilgil kağıtlar” başlıklı 1 numaralı
bendinin 1. fıkrasında ve mukavelenameler ve temliknamelerden belli bir parayı ihtiva edenlerin % 50
oranında nisbi belli bir parayı ihtiva etmeyenlerin ise 150 TL. maktu damga vergisine tabi
tutulacağının hükme bağlandığı, aynı kanunun 11. maddesinde belli para göstermek mecburiyeti olan
kağıtların sayıldığı, bunlar arasında ikrazata ilişkin taahhütname ve mukavelename dışındaki
taahhütname ve mukavelenamelere yer verilmediği, aynı yasanın “vergileme ölçüleri” başlığını taşıyan
10. maddesinde nisbi verginin, kağıtların nevi ve mahiyetine göre bu kağıtlarda yazılı olan belli
paranın esas alınacağının hükme bağlandığı, aynı maddenin ikinci fıkrasındaki belli para tayinin ise
“kağıtların ihtiva ettiği veya bunlarda yazılı rakamların hasıl edeceği parayı ihtiva eden” şeklinde tarif
edildiği, bu hükümlerin birlikte incelenmesinde, bir kağıdın içinde belli bir paranın miktar olarak
açıkça yer alması yanında, yazı içinde başka bir kağıda atıf yapılması halinde atıf yapılan kağıdın
mahiyetine göre vergi alınması gerekeceğinin belirtildiği, olayda, Suudi Arabistan Bayındırlık ve
Konut Bakanlığı ile ...... İnşaat Ltd.Şti. ve .... A.Ş. arasında Suudi Arabistan‘da 2084 adet villa
inşaatının yapımı işi için 07.04.1982 tarihinde bir sözleşme yapıldığı ve sözleşme tutarının
383.126.424.- Amerikan Doları olarak tespit edildiği, bu sözleşmenin yapılmasından sonra her iki
şirketin aralarında 31.05.1982 tarihinde yeniden bir sözleşme yaptıkları ve bunun noterce 04.08.1982
tarihinde tasdik edildiği, davacı noter tarafından tasdik edilen dosyada bir örneği bulunan söz konusu
sözleşmenin 2. maddesinde, anlaşmanın kapsamının Suudi Arabistan Bayındırlık ve Konut
Bakanlığınca ihaleye çıkarılan ve Al Medinah, Al Muhavvarah‘ın doğusundaki kanalizasyon, yol, içme
suyu, elektrik gibi alt yapısı ile birlikte yaptırılacak olan konut inşaatı olduğu, tarafların hak ve
yükümlülüklerini gösteren 4. maddesinde, .......‘ın % 55 .....‘nın % 45 oranında kar veya zarar payına
sahip oldukları belirtildikten sonra sözleşmenin son hükmünde bu anlaşmanın bu tarihten evvel
imzalanmış anlaşmaların yerinde de geçerli olduğunun kararlaştırıldığı, davacı noterce tasdik edilen
dava konusu sözleşme her ne kadar müşterek teşebbüs anlaşması olarak düzenlenmişse de, mahiyeti
itibariyle yapılacak konut inşaatı ile ilgili olarak taraflara bazı hak ve vecibeler yükleyen bir anlaşma
olması nedeniyle, bu kağıdın Damga Vergisi Kanununa ekli 1 sayılı tablonun 1. pazisyonundaki
“mukavelename” olarak kabulü gerektiği, düzenlenen sözleşme ile Suudi Arabistan‘da yapımı
kararlaştırılan konutların kastedildiği ve konutların daha önce yapılan anlaşma ile 383.126.424
Amerikan Doları karşılığında yapılması taahhüt edildiğinden açıklanan kanunun 4/2. maddesi
gereğince belli bir parayı ihtiva eden mukavelename haline geldiği bu değer üzerinden Damga Vergisi
Kanuna ekli (1) sayılı tablo gereğince % 05 nisbetinde Damga Vergisine tabi tutulması gerektiği,
ancak, 24.01.1980 gün ve 8/182 sayılı İhracatı Teşvik Kararının 03.04.1981 gün ve 8/2660 sayılı
kararla değişik 3. maddesinde, belgeli veya belgesiz her türlü ihracat kredileri (ihracatı teşvik
fonundan açılacak krediler dahil) ile ihracatı teşvik belgesine istinaden ihracata hazırlık için yapılan
her türlü alımlar ve ithalat, bizatihi ihracat sayılan hallerde ihracat belgesi ve ruhsatnamesi safhasından
başlayarak ihraç edilen mal bedelinin tahsil edilip ihracat hesabının kapatılmasına kadar geçecek süre
içinde ihracatla ilgili olarak bankaların sigorta şirketlerinin noter, tapu ve diğer kuruluşların yapmış
olduğu bütün hizmetler ve muameleler dolayısıyla kendi lehlerine her ne olursa olsun nakden veya
hesaben aldıkları paraların banka ve sigorta muameleleri vergisi ile 488 sayılı Kanunla ihale edilen ve
2344 ile 2367 sayılı Kanunlarla değişiklik yapılan damga vergisinden, 492 sayılı Harçlar Kanunu ile
Sayfa 39 bu kanunda değişiklik yapan 2344, 2366 sayılı Kanunda ve bu Kanunlarda yer alan vergi, resim ve
harçlardan istisna edileceğinin öngörüldüğü 82/1 sayılı ihracatı teşvik tebliği ile hangi satış ve
hizmetlerin ihracat sayıldığı hususuna açıklık getirildiği, anılan tebliğin 45. maddesinin (a) fıkrasında,
yurtdışı müteahhitlik, müşavirlik, mühendislik hizmetleri gibi döviz kazandırıcı hizmet projeleri de
ihracat sayılan teslimler içinde yer aldığı, ..... A.Ş. ile ....... Ltd.Şti‘nin Suudi Arabistan‘da müştereken
yapacakları villa tipi konutlar ile bunların alt yapısına ait hizmetlerin müteahhitlik ve mühendislik
hizmeti olduğu, düzenlenen sözleşmenin (müşterek teşebbüs anlaşması) ve bu hizmetlerle ilgili
bulunduğu hususunda herhangi bir şüphe olmadığı noterce tasdik edilen söz konusu sözleşmenin de
yukarıda öngörülen ihracatı teşvik karar ve tebliğ gereğince damga vergisinden müstesna tutulması
gerektiği, Başbakanlık Devlet Planlama Teşkilatı Müsteşarlığının 14.04.1985 gün ve 1251.2 sayılı
yazısında, 82/1 sayılı ihracatı teşvik tebliğinin 45/a maddesi uyarınca ihracat sayılan haller arasında
yer alan yurtdışı müteahhitlik işleriyle ilgili anlaşmaların yine aynı tebliğin 10. maddesi uyarınca
ayrıca bir belgeye gerek duyulmaksızın vergi, resim ve harç istisnasından yararlandırılacağının
öngörüldüğü, dava konusu sözleşmenin tasdiki sırasında damga vergisine tabi tutulmaması gerekirken
aksine hareketle inceleme raporuna dayanılarak yapılan cezalı tarhiyatta yasal isabet bulunmadığı
gerekçesi ile kabul eden İstanbul 5. Vergi Mahkemesinin 23.03.1989 gün ve 1989/370 sayılı kararının,
31.05.1982 tarihinde iki şirket arasında yapılan sözleşmenin son fıkrasındaki ifadeden Arabistanda
yapılan anlaşmanın kastedildiği, bu anlaşmanın belli bir parayı içerdiği ve bu nedenle damga
vergisinin maktu değil nisbi alınması gerektiği ileri sürülerek bozulması isteminden ibarettir.
Savunmanın Özeti: Yasal dayanağı bulunmayan temyiz isteminin reddi gerekeceği yolundadır.
Savcı Naci Ekşioğlu‘nun Düşüncesi: Temyiz dilekçesinde öne sürülen hususlar, 2577 sayılı İdari
Yargılama Usulü yasasının 49. maddesinin 1. fıkrasında belirtilen nedenlerden hiçbirisine uymayıp
Vergi Mahkemesince verilen kararın dayandığı hukuki ve yasal nedenler karşısında, anılan kararın
bozulmasını gerektirir nitelikte görülmemektedir. Açıklanan nedenlerle temyiz isteminin reddiyle Vergi
Mahkemesi kararının onanmasının uygun olacağı düşünülmektedir.
Hüküm veren Danıştay Dokuzuncu Dairesince Savcının ve Tetkik Hakimi Yakup Kaya‘nın yazılı ve
sözlü görüş ve düşünceleri alındıktan sonra işin gereği görüşüldü:
Uyuşmazlık, ..... İnşaat A.Ş. ile ....... Tic. San. Ltd. Şti. arasında aktedilen ve davacı noter tarafından
tasdik edilen anlaşmanın belli bir parayı ihtiva ettiği ve bu nedenle 488 sayılı Damga Vergisi
Kanununa ekli 1 sayılı tablonun I/1 pozisyonu gereğince nispi damga vergsine tabi olduğu halde
gerekli harcın alınmadığından bahisle inceleme raporuna dayanılarak salınan kaçakçılık cezalı Damga
Vergisini kaldıran İstanbul 5. Vergi Mahkemesi kararının temyizen bozulması istemine ilişkin
bulunmaktadır.
488 sayılı Damga Vergisi Kanunun 1. maddesinde, bu kanuna ekli (1) sayılı tabloda yazılı olan
kağıtların Damga Vergisine tabi olacağı, kağıtların mahiyetinin tayinini tespit eden aynı kanunun 4.
maddesinde ise, bir kağıdın tabi olacağı verginin tayini için o kağıdın mahiyetine bakılacağı ve buna
göre tabloda yazılı vergisinin bulunacağı, kağıtların mahiyetlerinin tayininde, şekli kanunlarda
belirtilmiş olanlarda kanunlardaki adlarına, belirtilmemiş olanlarda üzerindeki yazının tazammum
ettiği hüküm ve manaya bakılacağı, mahiyeti tayin edilmek istenen kağıt üzerinde başka bir kağıda atıf
yapılmışsa, atıf yapılan kağıdın hükümlerine nazaran iktisap ettiği mahiyete göre vergi alınacağı, yine
aynı kanunun 14. maddesinde ise kağıtların Damga Vergisinin bu kanuna ekli (1) sayılı tabloda yazılı
nispet ve miktarlarda alınacağı hükme bağlanmıştır.
Olayda, Suudi Arabistan Bayındılrık ve Konut Bakanlığı ile ........ İnşaat Ltd.Şti. ve ..... A.Ş. arasında
Suudi Arabistan‘da 2084 adet Villa yapımı için 07.04.1982 tarihinde bir sözleşme imzalandığı,
sözleşme tutarının 383.126.424 Amerikan Doları olduğu, bu sözleşmenin yapılmasından sonra
sözleşmenin bir tarafını teşkil eden ......... Ltd.Şti. ile ....... A.Ş. arasında Beyoğlu 4. Noterliğince
04.08.1982 gün ve 18628 yevmiye no.su ile onaylanan müşterek teşebbüs anlaşması yapıldığı ve iki
şirket arasında aktedilen bu anlaşma nedeniyle kaçakçılık cezalı damga vergisi salındığı anlaşılmıştır.
Tarhiyata dayanak teşkil eden 22.04.1986 gün ve 1986/190-5 sayılı inceleme raporunda, iki şirket
arasındaki anlaşmanın son hüküm maddesinde yer alan “işbu anlaşma taraflarca 31.05.1982 tarihinde
Sayfa 40 İstanbul‘da 2 nüsha olarak imzalanmış olup, bu tarihten evvel imzalanmış anlaşmaların yerine
geçerlidir.” ifadesi ile 07.04.1982 tarihinde Suudi Arabistan Kırallığı Bayındırlık ve Konut Bakanlığı
ile yapılan 383.126.424 Amerikan Doları tutarındaki anlaşmanın kestedildiği, bu nedenle bir değer
ifade ettiğinden nisbi noter harcına tabi olduğu belirtilmekte ise de, yukarıda açıklandığı üzere
383.126.424 Amerikan Doları tutarındaki anlaşmanın bir tarafını Suudi Arabistan Krallığı Bayındırlık
ve Konut Bakanlığı diğer tarafını ise ......- ....... ortaklığı teşkil etmekte olduğundan müteahhit iki şirket
arasındaki sözleşmenin, Suudi Arabistan Krallığı Bayındırlık ve Konut Bakanlığı ile yapılan ihale
sözleşmesinin yerini aldığını kabule olanak bulunmamaktadır.
Bu durumda işi yapacak müteahhit firmalar arasındaki ilişkileri düzenleyen adi şirket mukavelesi
niteliğindeki sözleşmenin belli bir parayı ihtiva etmemesi nedeniyle yukarda sözü edilen yasa hükmü
karşısında maktu damga vergisine tabi tutulması gerekirken nisbi damga vergisine tabi tutulmasında
isabet görülmemiştir.
Belirtilen nedenlerle temyiz konusu edilen İstanbul 5. Vergi Mahkemesinin 23.03.1989 gün ve
1989/370 sayılı kararı sonucu itibariyle yerinde olduğundan temyiz isteminin reddine, 21.03.1991
gününde oybirliği ile karar verildi.
Sayfa 41 T.C.
DANIŞTAY
Yedinci Daire
Esas :1998/574
Karar:1998/4374
Tarih:08.12.1998
TEKLİFNAME BAŞLIĞINI TAŞISA DA MAHİYETİ İTİBARIYLA TAAHHÜTNAME
NİTELİĞİNDE BULUNAN KAĞIDIN NİSPİ DAMGA VERGİSİNE TABİİ OLACAĞI HK.
... Bankası ... Şubesi tarafından bazı gerçek ve tüzel kişilerle yapılan vadeli döviz alım-satım (forward)
işlemleri ile ilgili olarak müşterilerden teklifname adı altında taahhütname/sözleşme niteliğinde
kağıtlar alındığı ve bu kağıtlar için maktu vergi ödenmek suretiyle vergi zıyaına sebebiyet
verildiğinden bahisle banka adına yapılan ağır kusur cezalı damga vergisi tarhiyatı ve Damga Vergisi
Kanununun 27’nci maddesi uyarınca kesilen cezanın kaldırılması istemiyle açılan davada; 488 sayılı
Kanunun 1, 3, 4 ve 10’uncu maddelerini açıklayarak, olayda, vadeli döviz alım-satım işlemlerinden
dolayı bankaca müşterilerden alınan teklifnameler, birer sözleşme/taahhütname olduklarından bahisle
nispi damga vergisine tabi tutulmuş ise de, müşteriler tarafından imzalanıp davacı bankaya verilen
teklifnamelere istinaden bankaca bir kabul mektubu verildiği veya bir sözleşme imzalandığı hususunda
herhangi bir tespitin bulunmadığı anlaşılmakla, yapılan tarhiyatta isabet görülmediği gerekçesiyle ağır
kusur cezalı damga vergisini kaldıran ... Vergi Mahkemesinin ... gün ve E:1997/212; K:1997/986 sayılı
kararının; bir kağıdın tabi olacağı verginin tayini için o kağıdın mahiyetine bakılacağı, kağıdın
başlığının teklifname olmasının önemli olmadığı, sözleşme/taahhütname niteliği taşıyan kağıdın nispi
damga vergisine tabi tutulması gerektiği ileri sürülerek bozulması istenilmektedir.
Dosyanın incelenmesinden, davacı bankanın, bazı gerçek ve tüzel kişilerle yaptığı vadeli döviz alımsatım (forward) işlemleri ile ilgili olarak “teklifname” aldı altında aldığı ve maktu damga vergisine tabi
tutulan belgenin gerçekte bir taahhütname/sözleşme niteliğinde olduğu ve bu sebeple nispi damga
vergisine tabi olması gerektiğinden bahisle düzenlenen vergi inceleme raporuna istinaden ek tarhiyat
yapıldığı anlaşılmıştır.
488 sayılı Damga Vergisi Kanununun 1’inci maddesinde, Kanuna ekli 1 sayılı tabloda yazılı kağıtların
damga vergisine tabi olduğu, Kanundaki kağıtlar teriminin, yazılıp imzalanmak veya imza yerine
geçen bir işaret konmak suretiyle düzenlenen ve herhangi bir hususu ispat veya belli etmek için ibraz
edilebilecek olan belgeleri ifade ettiği, 3’üncü maddesinde, damga vergisinin mükellefinin kağıtları
imza edenler olduğu, “Kağıtların mahiyetlerinin tayini” başlıklı 4’üncü maddesinde, bir kağıdın tabi
olacağı verginin tayini için o kağıdın mahiyetine bakılacağı ve buna göre tabloda yazılı vergisinin
bulunacağı, kağıtların mahiyetlerinin tayininde şekli kanunlarda belirtilmiş olanlarda kanunlardaki
adlarına, belirtilmemiş olanlarda üzerindeki yazının tazammun ettiği hüküm ve manaya bakılacağı,
10’uncu maddesinde, nispi vergide, kağıtların nevi ve mahiyetlerine göre, bu kağıtlarda yazılı belli
paranın, maktu vergide ise, mahiyetlerinin esas olduğu hüküm altına alınmış, kanuna ekli 1 sayılı
tabloda, mukavelenameler, taahhütnameler ve temliknamelerden belli parayı ihtiva edenlerin %06
oranında damga vergisine tabi olduğu belirtilmiştir.
Aynı Kanunun 27’nci maddesinin 2344 sayılı Kanunun 2’nci maddesiyle eklenen 4’üncü fıkrasında
ise, bankaların vergisi ödenmemiş veya noksan ödenmiş kağıtları, usulen vergi ve cezası ödenmedikçe
işleme koyamayacakları, vergi ve cezası ödenmeden bu kağıtları işleme koyan ilgili bankadan, kağıdın
mükelleflerinden alınacak ceza miktarında ayrıca ceza alınacağı hükme bağlanmıştır. Vergi inceleme
raporu ekinde yer alan tutanakta banka yetkililerince düşülen muhalefet şerhine göre, belli miktardaki
bir dövizin anlaşmanın yapıldığı tarihte belirlenen bir kur üzerinden ileriki bir tarihte ya da belirli bir
zaman dilimi içerisinde alım ya da satımının yapılması yükümlülüğünü içeren forward işlemleri,
davacı bankaca şu şekilde yapılmaktadır. Forward işlemi için başvuruda bulunan müşterilerine,
bankaca, “teklifname” adı altında basılı bir form verilmekte ve doldurulup imzalanmak suretiyle
kendisine teklifte bulunulması istenilmekte, müşterilerle herhangi bir yazılı sözleşme imzalanmamakta
yazılı bir kabul veya ret cevabı da verilmemekte, formda yazılı işlem tarihi geldiğinde vadeli döviz
Sayfa 42 satış veya alışı yapılmak suretiyle işlem bilfiil gerçekleştirilmekte ve söz konusu kağıt maktu damga
vergisine tabi tutulmaktadır. Bu duruma göre, forward işleminde zımni bir kabul ve sözlü bir sözleşme
gerçekleştirildiğinden, ortada damga vergisine tabi bir sözleşmenin varlığından söz edilemez.
Damga Vergisi Kanununun yukarıda değinilen 4’üncü maddesindeki hüküm çerçevesinde vergisi
uyuşmazlığa konu kağıtlar incelendiğinde, “teklifname” başlığı altında, muhataplar tarafından
imzalanarak davacı bankaya verilen belgelerde, işlem tarihi, belirlenen vade tarihi, vade tarihindeki
kur, vadeli olarak alınacak döviz miktarının yazılı olduğu; teklifte belirtilen vadeli döviz alım-satım
işleminin yapılıp yapılmama insiyatifi bankaya ait olmak üzere, bankanın belgede belirtilen döviz
alım-satım işlemini kabul ettiği taktirde vade hitamında bankanın “vadeli olarak alınacak miktar”
satırında belirtilen meblağı belirlenen kurdan satmayı kabul etmiş sayılacağı; vade tarihindeki cari
piyasa kuru ne olursa olsun müşterinin vade tarihinde belirlenen kurdan belirlenen miktardaki döviz
cinsini almayı kabul ettiği; cezai müeyyide bölümünde, vadeli olarak satılacak miktar olarak
belirlenen meblağın vade tarihinde bankaya satılmadığı taktirde müşterinin temerrüde düşmüş
sayılacağı; meblağın Türk lirası krediye dönüştürüleceği ve bu krediye, bankanın o dönemde kısa
vadeli Türk lirası kredilere uyguladığı en yüksek faizin %50 fazlası oranında temerrüt faizi işleteceği
hususlarının yanı sıra, bu şekilde oluşacak faiz meblağına ve faize bağlı olarak tahakkuk edebilecek
vergi ve fon gibi diğer yükümlülüklerin de ödenmesinin kabul edildiği; bazı belgelerde vadeli olarak
alınacak miktar yanında vadeli olarak satılacak miktarın da belirlendiği, bu belgelerde, bankanın vade
hitamında bu işlemi yapmaktan vazgeçebileceği, bu durumda cari piyasa kuru ile vadeli döviz alışının
gerçekleştirileceği kur arasındaki farkın banka tarafından müşteriye, farkın banka lehine olması
halinde söz konusu farkın müşteri tarafından bankaya ödeneceği, vadeden önce veya vade hitamında
vadeli döviz alım satım işleminden müşteri tarafından vazgeçilmesi halinde de benzer hususların
geçerli olacağının belirtildiği görülmektedir. Banka müşterisi tarafından imzalanarak bankaya verilen
ve forward işlemlerine dayanak teşkil eden belgede karşılıklı taahhütlerde bulunulduğu ve vaadedilen
işlemlerin yerine getirilmemesi durumunda, müşteri açısından ağır müeyyidelerin öngörüldüğü göz
önünde bulundurulduğunda, sözü edilen belge, başlığında “teklifname” olarak adlandırılmış olsa da,
mahiyeti itibarıyla gerçekte bir taahhütname olduğu açıktır. Bu sebeple bir taahhütname olan kağıdın
nispi damga vergisine tabi tutulması gerekmektedir. Ancak, damga vergisinin mükelleflerinin kağıtları
imza edenler olduğu dikkate alındığında, müşteriler tarafından imzalanan kağıda ilişkin nispi damga
vergisi tarhiyatının, işlemde taraf olan banka adına yapılmasında ve buna bağlı olarak ceza
kesilmesinde mevzuata uyarlık bulunmadığından, mahkeme kararının ağır kusur cezalı vergiye ilişkin
kısmında sonucu itibarıyla isabetsizlik görülmemiştir. Damga Vergisi Kanununun yukarıda yer verilen
27’nci maddesi uyarınca kesilen cezaya gelince; Kanunun 27’nci maddesinin 4’üncü fıkrasında,
vergisi ödenmemiş veya noksan ödenmiş kağıtların, vergi ve cezası ödenmeden işleme konulması
halinde, bankadan, kağıdın mükelleflerinden alınacak ceza miktarınca ayrıca ceza alınacağı
öngörüldüğünden ve yukarıda açıklandığı üzere nispi damga vergisine tabi tutulması gereken kağıt
maktu damga vergisi üzerinden vergilendirilmiş olduğundan, 27’nci madde hükmüne aykırı davranan
banka adına, bu madde uyarınca kesilen cezada kanuna aykırılık bulunmayıp, bu husus
irdelenmeksizin verilen mahkeme kararında isabet görülmemiştir. Açıklanan nedenlerle, temyiz
isteminin kısmen kabulüne; mahkeme kararının, Damga Vergisi Kanununun 27’nci maddesi uyarınca
kesilen cezaya ilişkin kısmının bozulmasına; temyiz dilekçesinde ileri sürülen hususlar, sözü geçen
kararın damga vergisi ve 213 sayılı Kanun uyarınca kesilen ağır kusur cezasına ilişkin kısmının
bozulmasını sağlayacak durumda görülmediğinden, sonucu itibarıyla yerinde bulunan mahkeme
kararının bu kısmının onanmasına karar verildi. (DAN-DER; SAYI:99)
Sayfa 43 T.C
DANIŞTAY
Yedinci Daire
Esas :1985/2835
Karar:1986/657
Tarih :12.11.1992
İHRACATÇILAR TARAFINDAN İHRACAT BEDELİ DÖVİZLERİN TRANFER HAKKININ
KULLANILMASININ YAN SANAYİCİLER VE DİĞER SANAYİCİLERE DEVRİ SEBEBİYLE
DÜZENLENEN KAĞITLARIN İÇERDİĞİ PARANIN BELİRLİ BULUNMASI VE TEMLİKNAME
NİTELİĞİNDE OLMASI NEDENİYLE NİSBİ DAMGA VERGİSİNE TABİ TUTULMASI
GEREKTİĞİ HK.
Uyuşmazlık; 10.8.1980 gün ve 17074 sayılı Resmi Gazetede yayımlanan Transit Ticaret
Yönetmeliğinin 18.maddesi hükümlerine ve Türk Parasının Kıymetini Koruma Hakkında 17 sayılı
karara ilişkin seri II. No:5/9, 5/5, 5/6 sayılı tebliğ hükümlerine göre ihracatçılar tarafın ihracat bedeli
dövizlerin transfer hakkının kullanılmasının yansanayiciler ve diğer sanayicilere devri sebebiyle
düzenlenen kağıtların “Muvafakatname” olarak maktu mu, yoksa “temlikname” olarak nisbi oranda mı
damga vergisine tabi olacağı hususuna ilişkin bulunmaktadır.
kağıdın mahiyetine bakılarak, buna göre vergisinin bulunacağı, -1- sayılı tablonun “Akitlerle ilgili
Kağıtlar” başlıklı I numaralı bendinin 1.fıkrasında, mukavelenameler, taahütnameler ve
temliknamelerden belli bir parayı, ihtiva edenlerin % 05 oranında nisbi belli bir parayı ihtiva
etmiyenlerin ise 150.TL. maktu damga vergisine tabi tutulacağı öngörülmüştür.
”Temlik” mücerret, faydalandırıcı bir karaktere sahip olup, “temliknameler” hak devreden tasarrufi
muamelelerdir. Yükümlü şirketin döviz alım bordrolarında kayıtlı dövizin öncelikle transfer hakkının
bir başka şirkete devrini tazammun eden vergisi uyuşmazlık konusu kağıtların “temlikname” olarak
kabul edilmesi gerekmektedir. Zira “Devir” keyfiyetinden önce yan sanayicilerin veya diğer
sanayicilerin sözü edilen muayyen döviz miktarı üzerinde tasarruf etme hakkı bulunmamakta, tasarruf
yetkisi ancak döviz transfer hakkının devri ile ortaya çıkmaktadır. Öte yandan, aynı yasanın
“Vergilendirme Ölçüleri” başlığını taşıyan 10.maddesinde nisbi verginin kağıtların nevi ve mahiyetine
göre bu kağıtlarda yazılı olan belli paranın esas alınacağı hükme bağlandıktan sonra, aynı maddenin
ikinci fıkrasında belli para terimi, “kağıtların ihtiva ettiği veya bunlarda yazılı rakamların hasıl edeceği
parayı ifade eder” şeklinde tanımlanmıştır. Bu hükümlere göre, bir kağıdın içinde belli bir paranın
miktar olarak açıkça yer alması yanında, yazı içinde yer alan ifadeler ile bazı birimlerin çarpımı ve
toplanması suretiyle muayyen bir parayı ortaya çıkarma olanağının bulunması halinde de, kağıdın belli
bir parayı ihtiva ettiğini kabul etmek gerekmektedir.
Dosyanın incelenmesinden vergisi uyuşmazlık konusu kağıtların içerdiği paranın belirli bulunması
nedeniyle bu miktar üzerinden nisbi damga vergisine tabi tutulmasında yasaya aykırılık
bulunmamaktadır. Açıklanan nedenlerle temyiz isteminin reddine, kararın onanmasına karar verildi.
AZLIK OYU:
Uyuşmazlık, ... ve ... A.Ş.nin, kendisine ait olan öncelikli döviz transfer hakkının bir kısmını ayrı bir
şirketin kullanabileceğine ilişkin olarak düzenlediği belgenin, temlikname olarak nitelendirilmesi
suretiyle % 05 oranında nisbi damga vergisine tabi tutulmasından doğmuştur. Oysa ki düzenlenen
belge, bu belgeyi düzenleyenin mamelekine fiilen veya hukuken dahil addedilmesi mümkün bir
varlığın, başka birine temlikini değil, mevzuatın verdiği müsaadeye dayanılarak, kendisine ait olan bir
hakkın başkası tarafından kullanılmasına muvafakat edildiğini ifade etmektedir. Bir an için aksi
düşünülse bile, ayrı kişiye bırakılan şey belli bir meblağ değil, bir hakkın kullanılması imkanıdır. Yani
mücerret döviz transfer hakkıdır. Bundan dolayı, düzenlenen belgeyi belli bir meblağı taşıyan belge
olarak kabul etmek de mümkün değildir. Açıklanan sebeplerle, uyuşmazlığa konu belgenin maktu
Sayfa 44 damga vergisine tabi tutulması gerektiği görüşüyle çoğunluk kararına karşıyız.(DAN-DER; SAYI:6465)
Sayfa 45 T.C.
DANIŞTAY
Yedinci Daire
Esas :1998/2346
Karar:1998/4594
Tarih:17.12.1998
YÜKÜMLÜ ŞİRKET İLE BAYİLERİ ARASINDA DÜZENLENEN ÇİMENTO İSTEK
FORMLARININ NİSPİ ORANDA DAMGA VERGİSİNE TABİ TUTULMASINDA İSABET
BULUNMADIĞI HK.
1991 yılı işlemleri incelenen yükümlü şirket adına, 1991 yılının Ocak dönemi için salınan kaçakçılık
cezalı damga vergisini; 488 sayılı Damga Vergisi Kanununun 1’inci maddesinde bu kanuna ekli (1)
sayılı tabloda yazılı kağıtların damga vergisine tabi olduğunun, anılan tablonun I. bölümünde,
mukavelenameler, taahhütnameler ve temliknamelerden belli bir parayı ihtiva edenlerin nispi,
etmeyenlerin maktu damga vergisine tabi tutulacağının, söz konusu kanunun 10’uncu maddesinde de,
damga
vergisinin nispi veya maktu olarak alınacağının, nispi vergide, kağıtların nevi ve mahiyetlerine göre bu
kağıtlarda yazılı paranın, maktu vergide kağıtların mahiyetlerinin esas tutulacağının, belli para
teriminin ise kağıtların ihtiva ettiği veya bunlarda yazılı rakamların hasıl edeceği parayı ifade
edeceğinin hükme bağlandığı; olayda, yükümlü şirket ile bayileri arasında düzenlenen çimento istek
formlarının sadece bayiler tarafından imzalandığı, şirket tarafından imzalanmadığı ve yıl içinde bayiler
tarafından alınacak çimento miktarlarının yazıldığı görülmekle, karşılıklı ve birbirine uygun irade
açıklamalarından meydana gelen hukuki bir işlem tekemmül etmediğinden, damga vergisini doğuran
olayın meydana gelmediği, bu formaların damga vergisine tabi tutulabilmesi için, formlar üzerine
yükümlü şirket tarafından da imza konulması icap ettiği, akit haline gelmeyen ve bir hususu ispat veya
belli etmek için hukuken kullanılması mümkün olmayan söz konusu istek formlarının nispi damga
vergisine tabi tutulmasında yasal isabet bulunmadığı gerekçesiyle kaldıran ... Vergi Mahkemesinin ...
gün ve 1993/89 sayılı kararını bozan Danıştay Yedinci Dairesinin 24.1.1996 gün ve 1996/199 sayılı
kararının; “Bayilik şartları” isimli belgenin bir şartname olduğu ve söz konusu yazının matbu, imzasız,
muhatabı belli olmayan, bedeli ve talep edilen eşya miktarı bulunmayan kesin ve bağlayıcı nitelik ve
şartları taşımayan bir yazı olduğu, öte yandan talep koşulları adlı belgenin de, belli bir icabın kabulü
şeklindeki bir belge niteliğini taşımadığı, satın alınmak istenen çimentonun belli ve matbu bir fiyatı
bulunmadığı gibi, bu yazı ile akdin tekemmül etmediği, ortada Damga Vergisi Kanununda aranan
biçimde kağıt bulunmadığı için nispi oranda vergilendirme yapılamayacağı, ileri sürülerek bozulması
istenilmektedir. Karar düzeltme dilekçesinde ileri sürülen hususlar, 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü
Kanununun 54’üncü maddesinin © fıkrasına uygun görüldüğünden, Danıştay Yedinci Dairesince
verilen ... gün ve 1996/199 sayılı karar ortadan kaldırıldıktan sonra temyiz isteminin esası incelendi:
Temyiz dilekçesinde ileri sürülen iddialar, mahkeme kararının bozulmasını sağlayacak durumda
bulunmadığından, temyiz isteminin reddine; kararın onanmasına, karar verildi.
Sayfa 46 T.C.
DANIŞTAY
Dokuzuncu Daire
Esas :1989/4572
Karar:1990/461
Tarih:14.02.1990
AKDİ MUTAZAMMIN KABUL MEKTUBU İLE OLUŞAN SÖZLEŞMEDE SATIN ALINACAK
MALIN MİKTARI BELLİ OLMAKLA BERABER FİYATI VE KIYMETİ BELİRLEYEN KESİN
BİR RAKAM BULUNMAMASI HALİNDE DAMGA VERGİSİNİN MAKTU OLARAK
ALINMASI GEREKTİĞİ HK.
Uyuşmazlık; akdi mutazammın sipariş kabul mektubunun maktu Damga Vergisine mi, yoksa nisbi
Damga Vergisine mi tabi olacağına ilişkin bulunmaktadır.488 sayılı Damga Vergisi Kanununun
1.maddesinin birinci fıkrasında, bu kanuna ekli (7) sayılı tabloda yazılı kağıtların Damga Vergisine tabi
olduğu belirtilmiş, anılan tablonun akitlerle ilgili kağıtlar başlığını taşıyan (I) bölümünde de,
mukavelenameler, taahhütnameler ve temliknamelerden belli parayı ihtiva edenlerin nisbi, belli parayı
ihtiva etmeyenlerin ise Maktu Damga Vergisine tabi tutulacağı açıklanmıştır.
Olayda Türkiye Çimento ve Toprak Sanayi T.A.Ş.nin davacı şirketten 1989 yılının Mayıs, Haziran,
Temmuz, Ağustos, Eylül, Ekim ve Kasım aylarında olmak üzere toplam 100.000 ton çimento almak
istediği, fiyatının ise, alıcının Yarımca Limanında kamyona teslim ambalajlı çimento fiyatının %75’i
olacağı beyan edilerek teklifte bulunulduğu, davacı şirketçe de bu teklifin kabul edildiği ve bu suretle
akti mutazammın kabul mektubunun oluştuğu anlaşıldığından anılan sözleşmenin Damga Vergisine
tabi tutulmasında bir usulsüzlük bulunmamaktadır. Diğer taraftan, aynı kanunun 10.maddesinde,
Damga Vergisinin nispi veya maktu olarak alınacağı, nispi vergide, kağıtların nevi ve mahiyetlerine
göre bu kağıtlarda yazılı belli paranın, maktu vergide kağıtların mahiyetlerinin esas tutulacağı, belli
para teriminin ise kağıtların ihtiva ettiği veya bunlarda yazılı rakamların hasıl edeceği parayı ifade
edeceği hükme bağlanmıştır.
Akti mutazammın kabul mektubu ile oluşan sözleşmede, satın alınacak çimento miktarı belli olmakla
beraber yasada öngörüldüğü şekilde fiyatı ve kıymeti belirleyen kesin rakam (belli para)
bulunmadığından anılan sözleşmenin maktu Damga Vergisine tabi tutulması gerekirken, nisbi Damga
Vergisine tabi tutulmasında yasal isabet görülmemiştir.
Açıklanan nedenlerle yükümlü temyiz isteminin kabulüyle Vergi Mahkemesi kararının bozulmasına ve
maktu Damga Vergisinin bırakılmasından sonra fazlasının terkinine karar verildi.(DAN-DER;
SAYI:80)
Sayfa 47 T.C.
DANIŞTAY
Dokuzuncu Daire
Esas :1996/835
Karar:1996/1805
Tarih:20.05.1996
YÜKÜMLÜ ŞİRKET İLE BANKA ARASINDA DÜZENLENEN GENEL KREDİ VE CARİ HESAP
SÖZLEŞMESİ NEDENİYLE ŞİRKET TARAFINDAN SÖZLEŞME EKİNDE BANKAYA VERİLEN
VE İHRACATIN GERÇEKLEŞMESİ HALİNDE UYGULANACAK MÜEYYİDELERİ
KAPSAYAN BELGENİN TAAHHÜTNAME OLMAYIP BEYANNAME OLARAK KABULÜ
GEREKTİĞİNDEN 488 SAYILI KANUNUN 6/2.MADDESİ HÜKMÜNÜN UYGULANMA
OLANAĞI BULUNMADIĞI VE MAKTU VERGİSİNE TABİ OLDUĞU HK.
Yükümlü şirket ile Türkiye Vakıflar Bankası T:A:O. arasında düzenlenen Genel Kredi Cari Hesap
Sözleşmesi nedeniyle yükümlü şirket tarafından Türkiye Vakıflar Bankası T.A.O. şişli Şişli Şubesine
verilen taahhütnamede yazılı miktar üzerinden nisbi olarak tarh olunan kusur cezalı damga vergisinin
terkini istemiyle açılan davayı; 488 sayılı Damga Vergisi Kanununun 6. maddesinin 1. fıkrasında, bir
kağıtta birbirinden tamamen ayrı birden fazla akit ve işlem bulunduğu takdirde bunlardan herbirinden
ayrı ayrı vergi alınmasının öngörüldüğü, ikinci fıkrasında ise, bir kağıtta toplanan akit ve işlemlerin
birbirine bağlı ve bir asıldan doğma olmaları halinde damga vergisinin en yüksek vergi alınmasını
gerektiren akit veya işlem üzerinden alınacağının belirtildiği, olayda yükümlü şirketin tarihli Genel
Kredi ve Cari Hesap sözleşmesi çerçevesinde DM döviz kredisi kullanmak üzere anlaşmasına karşın
bu kredinin DM lik kısmının kullanıldığı, bu sözleşme imzalanırken aynı tarihte bir de ihracatın
gerçekleşmemesi halinde uygulanacak müeyyideleri kapsayan bir taahhütnamenin imzalandığı,
Vakıfbank’tan alınan döviz kredisi karşılığı ihracat gerçekleşmeyince genel kredi ve cari hesap
sözleşmesi miktarı olan DM üzerinden damga vergisi ödendiği, ayrıca sözleşmenin eki olan
taahhütname nedeniyle kusur cezalı damga vergisi istenildiğinin anlaşıldığı, imzalanan sözleşme ile
taahhütname kanun hükümlerine göre birbirine bağlı ve bir asıldan doğma işlem mahiyetinde
olduğundan sözleşmenin eki olan taahhütname için damga vergisi istenmesinde yasal isabet
görülmediği gerekçesiyle kabul ederek kusur cezalı kusur cezalı tarhiyatı terkin eden İstanbul 1. Vergi
Mahkemesinin 29.3.1995 gün ve 1995/724 sayılı kararının; düzenlenen sözleşme ile imzalanan
taahhütname ayrı kağıtlar olduğundan ayrı ayrı vergilendirilmeleri gerektiği ileri sürülerek bozulması
isteminden ibarettir. 488 sayılı Damga Vergisi Kanununun 4. maddesinde, bir kağıdın tabi olacağı
verginin tayini için o kağıdın mahiyetine bakılarak buna göre tabloda yazılı verginin bulunacağı,
kağıtların mahiyetlerinin tayininde, şekli kanunlarda belirtilmiş olanlarda kanunlardaki adlarına,
belirtilmemiş olanlarda üzerlerindeki yazının tazammun ettiği hüküm ve manaya bakılacağı, 6/2.
maddesinde, bir kağıtta toplanan akit ve işlemlerin birbirine bağlı ve bir asıldan doğma oldukları
takdirde damga vergisinin, en yüksek vergi alınmasını gerektiren akit veya işlem üzerinden alınacağı,
aynı Kanunun 10 uncu maddesinde de, nisbi vergidekağıtların nev’i ve mahiyetlerine göre bu
kağıtlarda yazılı belli paranın, maktu vergide kağıtların mahiyetlerinin esas olduğu hükme
bağlanmıştır. Olayda, ihracat kredisi ile ilgili olarak düzenlenen genel kredi sözleşmesi ekinde bulunan
ve “taahhütname” başlığını taşıyan vergisi uyuşmazlık konusu kağıtlarda, alınan kredinin ihracatın
finansmanında kullanılacağı ve taahhüt edilen ihracatın gerçekleşmemesi halinde istisnadan
yararlanılarak ödenmeyen vergi ve harçların gecikme zammı ve cezasıyla birlikte ödeneceği
belirtilmekte, yürürlükteki yasa, yönetmelik ve genelgelerle düzenlenmiş olan hukuki ve fiili durumlar
teyit edilmektedir. Düzenleyici tasarruflarda belirtilen usul ve esaslara uygun hareket edileceğinin
beyan edilmiş olması “taahhüt”ü tazammun etmemekte, sadece mevzuatın tayin ettiği usullerin
hatırlatılmasını ifade etmektedir.
Bu hükümler karşısında olayda taahhütname başlığı taşımakla birlikte beyanname niteliğindeki
kağıtların beyanname olarak kabulü gerektiğinden 488 sayılı Kanunun 6/2. maddesindeki hükmün
uygulanma olanağı bulunmadığı gibi beyanname niteliğindeki söz konusu kağıdın maktu damga
vergisine tabi tutulması gerekirken, taahhütname olduğu gerekçesiyle nisbi damga vergisine tabi
tutulmasında kanuna uyarlık bulunmamaktadır.
Sayfa 48 Bu durumda, vergisi ihtilaf konusu kağıtların beyanname olarak kabulü ile maktu damga vergisine tabi
tutularak davanın kısmen kabul edilmesi gerekirken “taahhütnamenin” sözleşmenin eki olduğundan
bahisle kusur cezalı damga vergisi tarhiyatını tamamen terkin eden mahkeme kararında yasal isabet
bulunmamaktadır. Açıklanan nedenlerle temyiz isteminin kabulü ile İstanbul 1. Vergi Mahkemesinin
kararının bozulmasına karar verildi.
Sayfa 49 T.C.
DANIŞTAY
Yedinci Daire
Esas : 1998/674
Karar : 1999/1463
Tarih : 14.04.1999
ÖZET : İki şirket arasında düzenlenen ve belli parayı içermeyen birleşme sözleşmesi maktu oranda
damga vergisine tabidir. (488 s. Damga Vergisi K. m. 1, 2, 3, 4, 11)
KARAR METNİ :
Temyiz İsteminde Bulunan Taraflar: 1- ... Vergi Dairesi Müdürlüğü
2- ... Mesken Sanayii A.Ş.
İstemin Özeti : Yükümlü şirket ile ... Turistik Tesisleri Anonim Şirketi arasında düzenlenen birleşme
sözleşmesinin nispi oranda damga vergisine tabi olduğundan bahisle vergi inceleme raporuna
dayanılarak yükümlü şirket adına ikmalen tarh edilen kaçakçılık cezalı damga vergisinin terkini
istemiyle açılan davada; Damga Vergisi Kanununun 1”inci ve 3”üncü maddelerinden bahsedilerek,
dosyanın incelenmesinden, şirket ana sözleşmesinde belirlendiği şekilde, 22.10.1993 tarihli toplantıda
alınan karar gereğince, devir alınan ... Turistik Tesisleri Anonim Şirketinin bilançosunun aynen
şirketlerine devredilmesi suretiyle karşılandığı ve artırılan bu sermayenin ... Turistik Tesisler Anonim
Şirketi ortaklarına hisseleri oranında dağıtıldığı, mukavelede yer alması gereken belli para tutarının
111.000.000.000.-Lira olduğunun açık olduğu, bu durumda sözleşmenin nispi oranda damga vergisine
tabi tutularak vergilendirilmesinde yasal isabetsizlik bulunmadığı; öte yandan, olayda davacı şirketin
vergi ziyaına sebebiyet verdiği sonucuna varıldığından kusur cezası kesilmesi gerektiği gerekçesiyle
davanın, kusur cezalı tarhı yata ilişkin kısmının reddine, kaçakçılık cezalı kısmının ise kabulüne ve
kaçakçılık cezasının terkinine ilişkin Ankara 7. Vergi Mahkemesinin 19.12.1997 gün ve E:1996/1372;
K:1997/1218 sayılı kararının; vergi dairesince olayda kaçakçılık cezası kesilmesi gerektiği; davacı
şirketçe, sözleşmenin maktu oranda damga vergisine tabi tutulması gerektiği ileri sürülerek bozulması
istenilmektedir.
Savunmanın Özeti : İstemin reddi gerektiği yolundadır.
Tetkik Hakimi Nazlı Yanıkdemir”in Düşüncesi : Temyiz dilekçelerinde ileri sürülen iddialar, 2577
sayılı Kanunun 49”uncu maddesinin 1”inci fıkrasında sayılan bozma nedenlerine uymadığından,
taraflar temyiz istemlerinin reddedilerek kararın onanması gerektiği düşünülmektedir.
Danıştay Savcısı Yavuz Yoklamacıoğlu”nun Düşüncesi; 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanununun
49”uncu maddesinin 1”inci fıkrasında; temyiz incelemesi sonunda Danıştay”ın; a) Görev ve yetki
dışında bir işe bakılmış olması, b) Hukuka aykırı karar verilmesi, c) Usul hükümlerine uyulmamış
olunması sebeplerinden dolayı incelenen kararı bozacağı öngörülmüştür.
Temyiz dilekçesinde ileri sürülen hususlar, yukarıda belirtilen nedenlerden hiçbirisine uymadığı gibi,
mahkeme kararının dayandığı hukuki ve yasal nedenler karşısında, bu kararın bozulmasını sağlayacak
nitelikte de görülmemektedir.
Açıklanan nedenlerle, tarafların karşılıklı temyiz istemlerinin reddiyle mahkeme kararının
onanmasının gerektiği düşünülmüştür.
Hüküm veren Danıştay Yedinci Dairesince işin gereği görüşüldü:
Temyiz başvurusu; davacı şirket ile ... Turistik Tesisleri Anonim Şirketi arasında düzenlenen birleşme
sözleşmesinin nispi oranda damga vergisine tabi olduğundan bahisle davacı şirket adına tarh edilen
damga vergisinin ve kesilen kaçakçılık cezasının terkini istemiyle açılan davada; tarhiyatın vergi aslına
Sayfa 50 ilişkin kısmının reddi; kaçakçılık cezasının ise kusura çevrilmesi yönünde verilen vergi mahkemesi
kararının taraflarca bozulması istemine ilişkindir.
Vergi dairesi müdürlüğünün temyiz dilekçesinde ileri sürülen iddialar, kararın vergi cezasına ilişkin
hüküm fıkrasının bozulmasını gerektirecek nitelikte görülmemiştir.
Davacı şirketin temyiz başvurusuna gelince:
488 sayılı Damga Vergisi Kanununun 1”inci maddesinin 1”inci fıkrasında, anılan kanuna ekli (I) sayılı
tabloda yazılı kağıtların damga vergisine tabi olduğu, söz konusu tablonun 1”inci bölümünde de,
etmeyenlerin maktu damga vergisine tabi tutulacağı, 2”nci maddesinde, vergiye tabi kağıtlar
mahiyetinde bulunan veya onların yerini alan mektup ve şerhlerle, bu kağıtların hükümlerinin
yenilenmesine, uzatılmasına, değiştirilmesine, devrine veya bozulmasına ilişkin mektup ve şerhlerin de
damga vergisine tabi olduğu, 3”üncü maddesinin 1”inci fıkrasında, damga vergisi mükellefinin
kağıtları imza edenler olduğu, 4”üncü maddesinin 1”inci fıkrasında, bir kağıdın tabi olacağı verginin
tayini için o kağıdın mahiyetine bakılacağı ve buna göre tabloda yazılı vergisinin bulunacağı, 10”uncu
maddesinde, damga vergisinin nispi veya maktu olarak alınacağı, nispi vergide, kağıtların nevi ve
mahiyetlerine göre bu kağıtlarda yazılı paranın; maktu vergide, kağıtların mahiyetlerinin esas
alınacağı, belli para teriminin kağıtların ihtiva ettiği veya bunlarda yazılı rakamların hasıl edeceği
parayı ifade edeceği; 11”inci maddesinde de cari hesap şeklinde açılan kredilerle, her türlü ikrazata ait
taahhütname ve mukavelenameler ve bunların temlik, yenileme, devir ve değiştirilmesine müteallik
bütün kağıtlarda ve keza matlupların devir ve temlikine ilişkin mukavelename ve temliknamelerde
ikraz veya temlik edilen para miktarının veya azami haddinin gösterilmesinin mecburi olduğu hükme
bağlanmıştır.
Bu hükümlere göre; damga vergisine tabi bir kağıdın, nispi oranda vergilendirilebilmesi için, ya kağıda
bağlanan işlem bedelinin (kağıdın içerdiği meblağın) kağıtta açıkça belirtilmiş olması, ya da bu bedelin
matematiksel olarak hesaplanmasına olanak sağlayan rakamların kağıtta yer almış bulunması
gerekmektedir.
Olayda; idarece nispi vergiye tabi tutulan birleşme sözleşmesinin incelenmesinden, sözleşmenin
“...”nın mevcut sermayesinin. ...”in sermaye tutarı kadar artırılacağı” yolundaki 5”inci maddesi,
kanunda öngörülen anlamda belli parayı ihtiva etmediği gibi, sözleşme konusu işlem bedelinin
hesaplanmasına olanak sağlayacak belli rakamlar da içermediği anlaşıldığından; maktu olarak
vergilendirilmesi gereken sözleşme için nispi vergi tarh edilmesinde ve bu tarhiyata karşı açılan
davanın vergi aslı ve kusur cezasına ilişkin kısmının reddedilmesinde isabet bulunmamaktadır.
Açıklanan nedenle, vergi dairesi temyiz isteminin reddine; davacı şirketin temyiz isteminin kabulü ile
mahkeme kararının davanın reddine ilişkin hüküm fıkrasının bozulmasına; bozma kararı üzerine
mahkemece yeniden verilecek kararla birlikte yargılama giderleri de hüküm altına alınacağından, bu
hususta ayrıca hüküm tesisine gerek bulunmadığına, 14.4.1999 tarihinde oybirliği ile karar verildi.
Kaynak : DKD. Sayı 102 s : 367
Sayfa 51 T.C.
DANIŞTAY
Dokuzuncu Daire
Esas :1996/472
Karar:1996/2308
Tarih:19.06.1996
ÇİMENTO ÜRETİMİ VE SATIŞI YAPAN ŞİRKET İLE BAYİLER ARASINDA “BAYİLİK
ŞARTLARI” VE TALEP KOŞULLARIM” ADI ALTINDA DÜZENLENEN BELGENİN
SÖZLEŞME NİTELİĞİNDE OLDUĞU VE BELLİ PARA İHTİVA ETMEDİĞİNDEN MAKTU
DAMGA VERGİSİNE TABİ BULUNDUĞU HK.
Yükümlü şirket adına tarh olunan kaçakçılık cezalı damga vergisini tasdik eden vergi mahkemesi
kararına yönelik temyiz istemini vergi aslı yönünden reddeden, olaya kusur cezası uygulanması
icabedeceği gerekçesiyle ceza yönünden kısmen kabul ederek Vergi Mahkemesi kararını ceza
yönünden bozan Danıştay Yedinci Dairesinin 6.6.1994 gün ve 1994/3105 sayılı kararının; damga
vergisine konu belgelerin akti tekemmül ettirecek nitelikte olmadığı, kaldı ki belli bir miktar da ihtiva
etmediklerinden nisbi vergilendirilmelerinin de yasal olmadığı ileri sürülerek düzeltilmesi istemidir.
Uyuşmazlıkta, çimento üretimi ve satışı yapan yükümlü şirketin bayilerle “Bayilik şartları” ve “Talep
Koşullarımız”başlıklı yazılarla karşılıklı olarak bayilik tesis ettiği ve mal teslimine ilişkin bağlantı
kurduğu, aslında bu bağlantıyı gerçekleştiren söz konusu yazıların icap ve kabul niteliğinde olduğu ve
bir sözleşmenin gerçekleştirildiği ileri sürülerek nispi oranda vergilendirmek suretiyle kaçakçılık cezalı
damga vergisi tarholunduğu, tarhiyatın terkini istemiyle açılan davanın reddi üzerine karara karşı
temyiz isteminde bulunduğu anlaşılmaktadır. 488 sayılı Damga Vergisi Kanununun 1. maddesinin
1.fıkrasında, bu Kanuna ekli (1) sayılı tabloda yazılı kağıtların damga vergisine tabi olduğu belirtilmiş,
anılan tablonun akitlerle ilgili kağıtlar başlığını taşıyan 1.bölümünde de mukavelenameler,
taahütnameler ve temliknamelerden belli parayı ihtiva edenlerin nisbi, belli parayı ihtiva etmeyenlerin
ise maktu damga vergisine tabi tutulacağı açıklanmıştır. Olayda, yükümlü şirket ile bayiler arasında
karşılıklı olarak “Bayilik Şartları” ve “Talep Koşullarım” adı altında düzenlenen belgeler ile bayilik
tesis edildiği ve ticari bağlantı yapıldığı, bu belgelerin dışında herhangi bir sözleşme yapılmadığı
anlaşıldığından söz konusu belgelerin sözleşme olarak kabul edilmesi ve damga vergisine tabi
tutulması gerekmektedir. Diğer taraftan, aynı Kanunun 10.maddesinde, damga vergisinin nispi veya
maktu olarak alınacağı, nispi vergide kağıtların nevi ve mahiyetlerine göre bu kağıtlarda yazılı belli
paranın, maktu vergide kağıtların mahiyetlerinin esas tutulacağı, belli para teriminin ise kağıtların
ihtiva ettiği veya bunlara yazılı rakamların hasıl edeceği parayı ifade edeceği hükme bağlanmıştır. Bu
durumda oluşan sözleşmede satın alınacak, diğer bir ifade ile bağlantı kurulan çimento miktarı belli
olmakla beraber kanunda öngörülen şekilde fiyatı ve kıymeti belirleyen kesin rakam (belli para)
bulunmadığından anılan sözleşmenin maktu damga vergisine tabi tutulması gerekirken, nispi damga
vergisine tabi tutulmasında yasal isabet görülmemiştir.
Açıklanan nedenlerle yükümlü temyiz isteminin kabulü ile İstanbul 9.Vergi Mahkemesinin kararının
bozulmasına karar verildi.(DAN-DER; SAYI:92)
Sayfa 52 T.C.
DANIŞTAY
Esas :1997/103
Karar:1998/341
Tarih:06.11.1998
KIYMETİ BELİRLEYEN KESİN BİR PARASAL DEĞER İÇERMEYEN BAYİLİK
SÖZLEŞMESİNİN MAKTU DAMGA VERGİSİNE TABİ TUTULMASI GEREKTİĞİ HK.
Aralık 1990 ayına ilişkin işlemleri incelenen kurum adına “1991 Bayilik Şartları” başlıklı matbu ve
imzasız yazının “teklif mektubu”, “Talep Koşulları” başlıklı yazının da “kabul mektubu” olarak
nitelenmesi suretiyle ikmalen kaçakçılık cezalı damga vergisi salınmıştır. Tarhiyata karşı açılan davayı
inceleyen İstanbul 9.Vergi Mahkemesi davayı reddetmiştir. Yükümlünün temyiz başvurusunu
inceleyen Danıştay ... Dairesi, ... günlü, 1996/2308 sayılı kararıyla; yükümlü şirket ile bayileri arasında
“Bayilik Şartları” ve “Talep Koşulları” adı altında düzenlenen belgelerin sözleşme kabulü ile damga
vergisine tabi tutulması gerektiği, aynı Yasanın 10 uncu maddesinde belli bir parayı ihtiva etme
yönünden yapılan düzenleme karşısında, yukarıda değinilen belgelerde bağlantı yapılan çimento
miktarı belli olmakla beraber fiyatı ve kıymeti belirleyen kesin bir rakam bulunmadığından, bu
sözleşmelerin maktu vergiye tabi tutulması gerekirken salınan nisbi vergide yasal isabet bulunmadığı
gerekçesine yer verilmiş ve mahkeme kararı bozulmuştur. Bozma kararına uymayan ... Vergi
Mahkemesi, ... günlü, 1996/1852 sayılı kararıyla; her iki yazının tüm maddelerinin ayrı ayrı
incelenmesi ve değerlendirilmesinden “Bayilik Şartları” ve “Talep Koşulları” başlıklı yazılar uyarınca
ilgililerin Akbank Büyükçekmece Şubesine 10 milyon lira talep teminatı yatırıldığına ilişkin dekontla
birlikte en geç ... günü saat ...’ye kadar başvurmalarının öngörüldüğü ve “Talep Koşulları” başlıklı yazı
eki olan “Bağlantı Şartları” başlıklı yazıda, yıllık talepten vazgeçildiği takdirde teminatın irat kaydının
kabul edildiğinin yazılı bulunduğu, yükümlünün ise kabul edeceği taleplerin sahibi bayiler ve donaj
listesini ... gününde satış servisi duyuru panosunda ilan edeceğini açıkladığının anlaşıldığı, inceleme
elemanınca tüm bu koşulların, nisbi damga vergisi ödemekten kaçınmak amacıyla öngörüldüğü
sonucuna varıldığı, mahkemelerinde de bu kanının uyandığı, 1991 yılında bayilik sıfatı kabul
edileceklerle, mübayaa edilecek emtia miktarının ... günü itibarıyla belirlenmesini sağlayan söz konusu
belgelerin Aralık 1990 ayı fiyatları üzerinden değerlendirilmesi suretiyle nisbi vergiye tabi
tutulmasında hukuka aykırılık bulunmadığı, bu işleyiş karşısında uygulanan cezada da aykırılık
saptanmadığı gerekçesiyle davanın reddi yolundaki ilk kararında direnmiştir. Direnme kararı, yükümlü
tarafından temyiz edilmiş, sözleşmede kanunda öngörülen şekilde fiyatı ve kıymeti belirleyen kesin
rakam bulunmadığından maktu damga vergisine tabi tutulması gerektiği ileri sürülerek kararın
bozulması istenmiştir. Çimento üretim ve satışı ile uğraşan Kurumun Aralık 1990 dönemi işlemlerinin
incelenmesi sonucunda, “1991 Bayilik Şartları” başlıklı matbu ve imzasız yazının “teklif mektubu”,
“Talep koşulları” başlıklı yazının da “kabul mektubu” olarak nitelenmesi suretiyle 1991 yılı için
verilen sipariş miktarının 1990 Aralık fiyatlarıyla belirlenen tutarı üzerinden adına ikmalen salınan
nisbi damga vergisine karşı açılan davanın reddi yolundaki ısrar kararı temyiz edilmiştir. 488 sayılı
Damga Vergisi Kanununun 1 inci maddesinin 1 inci fıkrasında, bu Kanuna ekli (1) sayılı tabloda yazılı
kağıtların damga vergisine tabi olduğu belirtilmiş, anılan tablonun akitlerle ilgili kağıtlar başlığını
taşıyan 1 inci bölümünde de mukavelenameler, taahhütnameler ve temliknamelerden belli parayı ihtiva
edenlerin nisbi, belli parayı ihtiva etmeyenlerin ise maktu damga vergisine tabi tutulacağı kurala
bağlanmıştır. Davacı Kurum ve bayiler tarafından düzenlenen “Bayilik Şartları” ve “Talep
Koşullarım” başlıklı belgelerle 1991 yılı dönemlerinde talep edilen çimento miktarları ve bunlara
uygulanacak birim fiyatlar ile ödeme koşulları belirlenmiş, yükümlü şirket yetkililerince inceleme
elemanına gönderilen 10.4.1991 günlü yazıda da 1991 yılına ait bayilerle ilgili torbalı ve dökme
çimento yıllık bağlantı miktarları, satış fiyatları ve toplam tutarlarını gösteren listelerin sunulduğu ve
bayilik için yapılan tüm isteklerin istisnasız karşılandığı belirtilmiştir. Bu belgelere dayanılarak 1991
yılı için ticari bağlantı yapıldığı ve bayilik tanındığı açıktır. Söz konusu belgeler dışında, taraflarca
yapılmış başka bir yazılı sözleşme bulunmamakta ve yükümlü kurumun bayilerle ticari bağlantısı
öteden beri aynı belgelerle gerçekleştiğinden, bayilik sözleşmesinin; icap niteliğindeki “1991 yılı
Bayilik Şartları” başlıklı yazı ve kabul niteliğindeki “Talep Koşullarım” başlıklı yazı ile oluştuğu
Sayfa 53 sonucuna varılmaktadır. Damga Vergisi Kanununun 10 uncu maddesinde, damga vergisinin nispi veya
maktu olarak alınacağı, nispi vergide kağıtların nevi ve mahiyetlerine göre bu kağıtlarda yazılı belli
paranın, maktu vergide kağıtların mahiyetlerinin esas alınacağı, belli para teriminin ise kağıtların ihtiva
ettiği veya bunlarda yazılı rakamların hasıl edeceği parayı ifade edeceği belirtilmiştir. Olayda da
karşılıklı olarak düzenlenen belgelerle oluşturulan sözleşmede bağlantısı yapılan, satın alınacak
çimento miktarı belli olmakla birlikte, 10 uncu maddede öngörüldüğü şekilde fiyatı ve kıymeti
belirleyen kesin bir rakam (belli para) bulunmadığından, bayilik sözleşmesinin maktu damga vergisine
tabi tutulması gerekirken, yazılı gerekçeyle davanın reddi yolunda verilen karar, hukuka uygun
görülmemiştir. Bu nedenlerle, yükümlü temyiz isteminin kabulü ile ... Vergi Mahkemesinin, ... gün,
1996/1852 sayılı ısrar kararının bozulmasına,karar verildi.
Sayfa 54 T.C.
DANIŞTAY
Esas : 1999/84
Karar : 1999/440
Tarih : 22.10.1999
ÖZET : Kıymeti belirleyen kesin bir parasal değer içermeyen bayilik sözleşmesinin maktu damga
vergisine tabi tutulması gerekir.(488 s. Damga Vergisi K. m. 1, 10) (2577 s. İYUK. m. 54)
KARAR METNİ :
Kararın Düzeltilmesini İsteyen : ... Vergi Dairesi Müdürlüğü
Karşı Taraf : ... Ticaret Anonim Şirketi
Vekili : Av. ...
İstemin Özeti : Aralık 1990 ayına ilişkin işlemleri incelenen kurum adına “1991 Bayilik Şartları”
başlıklı matbu ve imzasız yazının “Teklif Mektubu” “Talep Koşulları” başlıklı yazının da “Kabul
Mektubu” olarak nitelenmesi suretiyle ikmalen kaçakçılık cezalı nisbi damga vergisi salınmıştır.
Tarhiyata karşı açılan davayı inceleyen İstanbul 9.Vergi Mahkemesi davayı reddetmiştir.
Karara karşı yaptığı temyiz istemi vergi aslı yönünden reddedilen ceza yönünden kısmen kabul edilen
yükümlünün karar düzeltme istemini kabul eden Danıştay Dokuzuncu Dairesi 19.6.1996 günlü,
E:1996/472, K:1996/2308 sayılı kararıyla; Damga Vergisi Kanununun 1 inci maddesinin 1 inci
fıkrasında, yasaya bağlı (1) sayılı Tabloda yazılı kağıtlardan mukavelename, taahhütname ve
temliknamelerden belli parayı ihtiva edenlerin nisbi, etmeyenlerin ise maktu damga vergisine tabi
tutulmasının öngörüldüğü, yükümlü şirket ile bayileri arasında “Bayilik Şartları” ve “Talep Koşulları”
adı altında düzenlenen belgelerin sözleşme kabulü ile damga vergisine tabi tutulması gerektiği,
Yasanın 10 uncu maddesinde belli bir parayı ihtiva etme yönünden yapılan düzenleme karşısında,
yukarıda değinilen belgelerde bağlantı yapılan çimento miktarı belli olmakla beraber fiyatı ve kıymeti
belirleyen kesin bir rakam bulunmadığından, bu sözleşmelerin maktu vergiye tabi tutulması gerekirken
salınan nisbi vergide yasal isabet bulunmadığı gerekçesiyle kararı bozmuştur.
Bozma kararına uymayan İstanbul 9. Vergi Mahkemesi, 6.12.1996 günlü, E:1996/1105, K:1996/1852
sayılı kararıyla; her iki yazının tüm maddelerinin ayrı ayrı incelenmesi ve değerlendirilmesinden
“Bayilik Şartları” ve “Talep Koşulları” başlıklı yazılarda belirtilen tüm koşulların, nisbi damga vergisi
ödemekten kaçınmak amacıyla öngörüldüğü sonucuna varıldığı, 1991 yılında bayilik sıfatı kabul
edileceklerle, mubayaa edilecek emtia miktarının 25.12.1990 günü itibarıyla belirlenmesini sağlayan
söz konusu belgelerin Aralık 1990 ayı fiyatları üzerinden değerlendirilmesi suretiyle nisbi vergiye tabi
tutulmasında hukuka aykırılık bulunmadığı, bu işleyiş karşısında uygulanan cezada da aykırılık
saptanmadığı gerekçesiyle davanın reddi yolundaki ilk kararında direnmiştir.
Direnme kararına karşı yükümlü tarafından yapılan temyiz istemini inceleyen Danıştay Vergi Dava
Daireleri Genel Kurulu, 5.11.1998 günlü, E:1997/103, K:1998/341 sayılı kararıyla; 488 sayılı Damga
Vergisi Kanununun 1 inci maddesinin 1 inci fıkrasında, bu kanuna ekli (1) sayılı Tabloda yazılı
kağıtların damga vergisine tabi olduğunun belirtildiği, tablonun akitlerle ilgili kağıtlar başlığını taşıyan
1 inci bölümünde; mukavelenameler, taahhütnameler ve temliknamelerden belli parayı ihtiva edenlerin
nisbi, belli parayı ihtiva etmeyenlerin ise maktu damga vergisine tabi tutulacağının kurala bağlandığı,
davacı kurum ve bayiler tarafından düzenlenen “Bayilik Şartları” ve “Talep Koşulları” başlıklı
belgelerle 1991 yılında talep edilen çimento miktarları ve bunlara uygulanacak birim fiyatlar ile ödeme
koşullarının belirlendiği, davacı şirket yetkililerince inceleme elemanına gönderilen yazı ile 1991
yılına ait bayilerle ilgili torbalı ve dökme çimento yıllık bağlantı miktarları, satış fiyatları ve toplam
tutarlarının bildirildiği, bayilik için yapılan tüm isteklerin istisnasız karşılandığı, bu belgelere
dayanılarak 1991 yılı için ticari bağlantı yapıldığı ve bayilik tanındığının açık olduğu, bu belgeler
Sayfa 55 dışında taraflar arasında yapılmış herhangi bir sözleşme bulunmadığı, “Bayilik Sözleşmesinin” icap
niteliğinde, “Talep koşulları” başlıklı yazının da kabul niteliğinde olduğu, olayda karşılıklı olarak
düzenlenen belgelerle oluşturulan sözleşmede bağlantısı yapılan, satın alınan çimento miktarı belli
olmakla birlikte, Damga Vergisi Kanununun 10 uncu maddesinde öngörülen şekilde fiyatı ve kıymeti
belirleyen kesin bir rakam bulunmadığı, bayilik sözleşmesinin maktu damga vergisine tabi tutulması
gerektiği gerekçesiyle ısrar kararını bozmuştur.
Vergi dairesi müdürlüğü tarafından, nisbi damga vergisi alınması için tüm nitelikleri taşıyan kağıtlar
üzerinden istenen vergide yasaya aykırılık bulunmadığı ileri sürülerek kararın düzeltilmesi istenmiştir.
Danıştay Tetkik Hakimi Gülsen BİŞKİN”in Düşüncesi : Karar düzeltme dilekçesinde ileri sürülen
iddialar istemin kabulünü gerektirecek nitelikte görülmediğinden, istemin reddi gerektiği
Danıştay Savcısı Yavuz YOKLAMACIOĞLU”nun Düşüncesi : 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü
Kanununun 54 üncü maddesinde: a-Kararın esasına etkisi olan iddia ve itirazların kararda
karşılanmamış olması, b- Bir kararda birbirine aykırı hükümler bulunması, c- Kararın usul ve kanuna
aykırı bulunması, d- Hükmün esasını etkileyen belgelerde hile ve sahtekarlığın ortaya çıkması
hallerinde kararın düzeltilmesinin istenebileceği hükme bağlanmıştır.
Kararın düzeltilmesi dilekçesinde ileri sürülen hususlar kanunun yukarıda belirtilen maddesinde
sayılan sebeplerden hiçbirisine uymadığından istemin reddi gerektiği düşünülmüştür.
2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanununun 54 üncü maddesinde, Danıştay tarafından verilen
yargısal kararlar hakkında, bu maddede yazılı sebeplerle kararın düzeltilmesinin istenebileceği
belirtildiğinden ve dilekçe sahibinin ileri sürdüğü sebeplerin bunlardan hiçbirine uymadığı
anlaşıldığından, yerinde olmayan istemin reddine. 22.10.1999 gününde oyçokluğu ile karar verildi.
KARŞIOY
Düzeltilmesi istenen kararın “Karşı Oy” yazısında açıklanan nedenlerle istemin kabulü ile kurulumuz
kararının kaldırılması, vergi mahkemesi ısrar kararına karşı vergi dairesi müdürlüğü tarafından yapılan
temyiz isteminin kabulü ile kararın bozulması gerektiği görüşüyle karara katılmıyoruz. Kaynak
:Danıştay Dergisi Sayı-103 s:127
Sayfa 56 T.C.
DANIŞTAY
Esas :1994/26
Karar:1994/438
Tarih:18.11.1994
GELECEĞE DÖNÜK OLARAK BEŞ YIL İÇİNDE BELLİ BİR MİKTARDA AKARYAKIT SATIŞI
TAAHHÜD EDİLEN PROTOKOLÜN, BELLİ BİR PARASAL MİKTARI İÇERMEDİĞİ İÇİN
MAKTU TARİFEYE GÖRE DAMGA VERGİSİNE TABİ OLACAĞI HK.
Davacı Kırıkkale 1.Noteri iken 19.7.1974 gününde Petrol Ofisi Genel Müdürlüğü ile bir gerçek kişi
arasında düzenlenen bayilik sözleşmesi ve bunun eki özel anlaşmayı onaylamış ve maktu damga
vergisi tahsil etmiştir. Noterliğin işlemleri 1979 yılında incelenmiş ve özel anlaşmada satışı taahhüt
edilen akaryakıt ve madeni yağ miktarları Petrol Ofisinin satış fiyatlarıyla çarpılarak belirlenen para
tutarı üzerinden nisbi damga vergisi alınması önerilmiş, takdir komisyonunca inceleme elemanının
önerdiği matrahın aynen takdir edilmesi üzerine, nisbi vergi hesaplanmış ve daha önce tahsil edilen
maktu vergi düşüldükten sonra kalan miktar 488 sayılı Kanunun 24.maddesine dayanılarak davacıdan
ihbarnameyle istenmiştir. Bu tarhiyata karşı açılan davayı inceleyen Ankara 4.Vergi Mahkemesi
14.6.1994 günlü 1984/672 sayılı kararıyla; sözleşmede ağırlık yer almasına rağmen emtia değerinin
gösterilmediği, 488 sayılı Damga Vergisi Kanununun 11.maddesinde taahhütnameler için belli para
gösterme zorunluluğu getirildiğine ilişkin bir ifade bulunmadığı, bu nedenle düzenlenen
taahhütnamenin maktu vergiye tabi olduğu gerekçesiyle, davayı kabul ederek dava konusu verginin
kaldırılmasına karar vermiştir.
Vergi dairesi müdürlüğünün temyiz istemini inceleyen Danıştay Yedinci Dairesi 26.1.1987 günlü ve
1987/90 sayılı kararıyla; Damga Vergisi Kanununun 11.maddesinde; belli para gösterilmesi zorunlu
kağıtlar arasında ikrazata ilişkin olanlar dışındaki taahhütname ve sözleşmelere yer verilmediği ancak,
Yasanın 10.maddesinde belli para terimi, kağıtların içerdiği veya bunlarda yazılı rakamların hasıl
edeceği para olarak ifade edildiğinden, bazı birimlerin toplanıp çarpılması yoluyla muayyen bir parayı
ortaya çıkarma olanağının bulunması halinde, kağıdın belli bir parayı içerdiğinin kabulü gerektiği,
olayda da bu olanağın bulunduğu gerekçesiyle, temyiz istemini kabul ederek vergi mahkemesi kararını
bozmuştur.
Bozma kararına uymayan Ankara 4.Vergi Mahkemesi 5.10.1992 günlü ve 1992/1220 sayılı kararıyla;
sözleşmede satışı taahhüt edilen emtianın ağırlığına yer verilmiş ise de değerinin gösterilmediği, emtia
değeri ise zaman ve mekana göre değişebileceğinden taahhütnamenin belli parayı ifade etmediği,
anılan sözleşme Damga Vergisi Kanununun “Belli para gösterme mecburiyeti” başlıklı 11.maddesinde
sayılan belgeler arasında da yer almadığından maktu vergiye tabi olduğu gerekçesiyle, davanın kabulü
yolundaki ilk kararında direnmiştir. 488 sayılı Damga Vergisi Kanununun 1.maddesinde, Kanuna ekli
(1) sayılı tabloda yazılı kağıtların damga vergisine tabi olduğu 4.maddesinde, kağıdın niteliğine göre
tabloda yazılı verginin bulunacağı, 10.maddesinde nisbi damga vergisinde kağıtların tür ve
niteliklerine göre bu kağıtlarda yazılı belli paranın, maktu damga vergisinde kağıtların niteliğinin esas
olduğu hükme bağlanmış, belli para teriminin ise, kağıtların içerdiği veya bunlarda yazılı rakamların
hasıl edeceği parayı ifade ettiği açıklanmıştır. Yasaya ekli (1) sayılı Tablonun akitlerle ilgili kağıtlar
bölümünde ise belli parayı içeren mukavelename, taahhütname ve temliknameler binde beş oranında
nisbi damga vergisine tabi tutulmuş, buna karşılık belli parayı içermeyenler maktu olarak
vergilendirilmiştir. Olayda; beş yıl boyunca belli miktarda akaryakıt ve madeni yağ satılması taahhüt
edildiğinden, taahhütnamenin belli para içerdiği, dolayısıyla da nisbi damga vergisine tabi olduğu
görüşüyle, taahhütnamede yer alan akaryakıt ve madeni yağ miktarları ile Petrol Ofisi depo satış
fiyatlarının çarpılmasıyla bulunan değer vergi matrahı olarak alınmış ve nisbi damga vergisi tarhiyatı
yapılmıştır. Taahhütnamede satışı üstlenilen akaryakıt ve madeni yağın fiyatı gösterilmediği gibi fiyatı
etkileyen madeni yağ cinsi, benzinin süper veya normal benzin olup olmadığı gibi ayrımlara da yer
verilmemiştir. Kaldı ki, akaryakıt fiyatlarının beş yıllık bir sürede nasıl bir seyir göstereceğinin
Sayfa 57 önceden belirlenmesi de mümkün değildir. Bu durumda, vergiye tabi kağıttaki rakamların, bu kağıtta
yer almayan üstelik zaman ve mekana göre değişebilecek bazı değerlerle çarpılması sonucu bulunacak
parasal değer, yasanın aradığı anlamda “belli para” olarak kabul edilemez. Öte yandan, Yasanın
11.maddesinde, cari hesap şeklinde açılan kredilerle her türlü borç vermeye ait taahhütname ve
sözleşmeler ile alacakların devir ve temlikine ilişkin sözleşme ve temliknamelerde, ödünç verilen veya
temlik edilen paranın gösterilmesi öngörülmüş olup bunun dışındaki taahhütnameler için belli para
gösterme zorunluluğu bulunmamaktadır. Dolayısıyla, uyuşmazlık konusu taahhütname belli bir parayı
içermediği ve Yasanın 11.maddesinde sayılan belgelerden de olmadığından maktu vergiye tabidir. Bu
nedenle nisbi damga vergisini kaldıran vergi mahkemesi direnme kararı yasaya uygundur. Açıklanan
nedenlerle, vergi dairesi müdürlüğünün temyiz isteminin reddine karar verildi.
KARŞI OY:
488 sayılı Damga Vergisi Kanununun 10.maddesinde, damga vergisinin nisbi veya maktu olarak
alınacağı, nisbi vergide kağıtların nevi ve mahiyetlerine göre, bu kağıtlarda yazılı belli paranın, maktu
vergide kağıtların mahiyetlerinin esas olacağı, belli para teriminin, kağıtların ihtiva ettiği veya
bunlarda yazılı rakamların hasıl edeceği parayı ifade edeceği hükme bağlanmıştır. Olayda, Petrol Ofisi
Genel Müdürlüğü ile bayi arasında yapılan ve damga vergisine konu özel anlaşmada, her yıl belirlenen
miktarda akaryakıt ve madeni yağ satılması bayi tarafından taahhüt edilmiştir. Anlaşmada, taahhüt
edilen akaryakıt ve yağın miktarı belli olduğundan, bu miktarın Petrol Ofisi ana depo satış fiyatları ile
çarpılması suretiyle anlaşmanın belli parayı içeren taahhütname haline getirilmesi ve hesaplanan para
üzerinden nisbi damga vergisi alınması olanağı bulunmaktadır.
Madde hükmünün aksi yönde yorumlanması halinde, büyük miktarları içeren sözleşme ve
taahhütnamelerde, tarafların nisbi damga vergisinin alınmasını önleme olanakları doğacaktır ki, böyle
bir durum yasa koyucunun amacına ters düşecektir. Açıklanan nedenlerle, temyiz isteminin kabulü ile
Vergi Mahkemesinin ısrar kararının bozulması gerektiği düşüncesiyle çoğunluk görüşüne katılmıyoruz.
Sayfa 58 T.C.
DANIŞTAY
Yedinci Daire
Esas : 1997/2770
Karar : 1999/773
Tarih : 25.02.1999
ÖZET : Üzerindeki yazının tazammun ettiği hüküm ve manaya bakıldığında akit olduğu anlaşılan
kağıtlar damga vergisine tabidir. (488 s. Damga Vergisi K. m. 1, 3, 6) (213 s. VUK. m. 355)
KARAR METNİ :
Temyiz İsteminde Bulunan : ... Tekstil Sanayi ve Ticaret Anonim Şirketi
Vekili: Av. ...
Karşı Taraf : ... Vergi Dairesi Müdürlüğü
İstemin Özeti : Davacı şirketin Ekim 1992 dönemine ilişkin işlemlerinin incelenmesi sonucu
düzenlenen vergi inceleme raporuna istinaden tarh edilen kaçakçılık cezalı damga vergisi ile kesilen
özel usulsüzlük cezasının kaldırılması istemiyle açılan davayı; Damga Vergisi Kanununun 1, 3 ve
6”ncı maddelerinden bahisle, dosyanın incelenmesinden, davacı şirketin ortaklarından ... Anonim
Şirketine ait hisse senetlerinin satın alınmasına ilişkin olarak, bir nüsha düzenlenen “makbuz” ibareli
kağıtta, kaç adet hisse senedinin ne kadar liraya satıldığı, satış bedelinin hangi tarihlerde ödendiği ve
ödemesi kağıtta yazılı tarihlerde yapılmak üzere kaç adet hisse senedinin teslim alındığı hususlarının
yer aldığı, bu kağıdın yazılıp imzalanmak veya imza yerine geçen bir işaret konulmak suretiyle
düzenlendiği, herhangi bir hususu ispat ve belli etmek niteliği taşıdığı, ibraz edilebilecek durumda
olduğu, ayrıca kağıdın üzerindeki yazının tazammun ettiği hüküm ve manaya bakıldığında da akit
olduğu anlaşıldığından, davacı şirketin bu sözleşmeden doğan Ekim 1992 döneminde beyan dışı
bıraktığı matrah üzerinden hesaplanan damga vergisinde isabetsizlik olmadığı, öte yandan Vergi Usul
Kanununun 355”inci maddesinin b fıkrasında, damga vergisinin ilgili vergi kanununda belli edildiği
şekilde ifa edilmemesi hallerinde, nispi vergilerde yüzde on nispetinde usulsüzlük cezası kesileceği
hükme bağlandığından, kesilen usulsüzlük cezasında da isabetsizlik bulunmadığı gerekçesiyle
reddeden İstanbul 2. Vergi Mahkemesinin 28.5.1997 gün ve E:1995/1674: K:1997/1122 sayılı
kararının; vergisi uyuşmazlık konusu olan “makbuz” adındaki kağıtların düzenlenme zorunluluğu
olmadığı halde yalnızca iç işlemlerin ayarlanması açısından düzenlendiği bu itibarla vergiye tabi
olmadığı ileri sürülerek bozulması ve duruşma yapılması istenilmektedir.
Savunmanın Özeti : İstemin reddi gerektiği savunulmaktadır.
Tetkik Hakimi Mesude Gündüz”ün Düşüncesi : Temyiz dilekçesinde ileri sürülen iddialar 2577 sayılı
Kanunun 49”uncu maddesinin 1”inci fıkrasında sayılan bozma nedenlerine uymadığından, temyiz
istemi reddedilerek kararın onanması gerektiği düşünülmektedir.
Danıştay Savcısı Yavuz Yoklamacıoğlu”nun Düşüncesi: 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanununun
49”uncu maddesinin 1”inci fıkrasında: temyiz incelemesi sonunda Danıştay”ın: a) Görev ve yetki
Temyiz dilekçesinde ileri sürülen hususlar, yukarıda belirtilen nedenlerden hiçbirisine uymadığı gibi
Açıklanan nedenlerle, temyiz isteminin reddiyle mahkeme kararının onanmasının gerektiği
düşünülmüştür.
Hüküm veren Danıştay Yedinci Dairesince duruşma yapılmasına gerek görülmeyerek işin gereği
görüşüldü:
Dayandığı hukuki ve kanuni nedenlerle, gerekçesi yukarıda açıklanmış bulunan mahkeme kararı, aynı
gerekçe ve nedenlerle dairemizce de uygun görülmüş olup, temyiz dilekçesinde ileri sürülen iddialar
sözü geçen kararın bozulmasını sağlayacak durumda bulunmadığından, temyiz isteminin reddine:
kararın onanmasına: 25.2.1999 gününde oybirliği ile karar verildi. Kaynak : DKD. Sayı 101 s : 472
Sayfa 60 T.C.
DANIŞTAY
Dokuzuncu Daire
Esas :1989/1526
Karar:1989/1856
Tarih:06.06.1989
BANKER
TARAFINDAN
TOPLANAN
PARALAR
KARŞILIĞINDA DÜZENLENİP
MÜŞTERİLERE
VERİLEN
GARANTİ
BELGELERİ
NİTELİKLERİ
İTİBARİYLE
TAAHHÜTNAME ŞEKLİNDE OLDUĞUNDAN BU BELGELERİN %05 ORANINDA DAMGA
VERGİSİNE TABİ OLACAĞI HK.
Uyuşmazlık; Tasfiye halinde Banker Kastelli Menkul Değerler Tic.A.Şirkerinin Mersin Şubesinin
İşlemlerinin incelenmesi sonucunda düzenlenen inceleme raporuna istinaden resen salınan Damga
Vergisinin terkini isteği ile açılan davayı reddetmek suretiyle salınan Damga Vergisi onayan Vergi
Mahkemesi kararının; bozulması isteğinden ibarettir. Banker Kastelli A.Ş.Mersin Şubesi işlemlerinin
incelenmesi sırasında 1981 yılına ait, yevmiye, defterikebir, envanter defteri ve bu defterlerin dayanağı
olan belgelerin incelemeye ibraz edilmemesi Damga Vergisi matrahının doğru olarak tespit
edilmemesine neden olduğu, ayrıca Damga Vergisi matrahının doğru olarak tespit edilmemesine neden
olduğu, ayrıca Maliye Bakanlığına verilen ve bu bakanlıkça kullanılan yetkiye istinaden 1981 yılında
faaliyette bulunulan Ağustos- Aralık ayları için Damga Vergisi beyannamesinin verilmemesinin re’sen
takdir sebebi sayılması yerindedir.
1981 yılında müşterilenden toplanan mevduat karşılığı düzenlenip müşterilere verilen garanti belgeleri,
mahiyetleri gereği bir tahhütname niteliğinde olduğundan bu belgelere %005 nisbi Damga Vergisi
uygulanmasında yasal isabetsizlik görülmediğinden temyizi istenen Vergi Mahkemesi kararının bu
konu ile ilgili hüküm fıkrasının bozulması yolundaki temyiz isteğinin reddine; Diğer taraftan
A.Şirkette muhafaza edilen, taahhütname niteliği taşımadığı anlaşılan ve A.Şirket kayıtlarının
tutulmasına dayanak teşkil eden belgelerin Damga Vergisine tabi tutulması yerinde görülmediğinden,
temyizi istenilen Vergi Mahkemesi kararının bu hususa ilişkin hüküm fıkrasının bozulmasına, salınan
Damga Vergisinin terkinine, karar verildi.
KARŞI OY:Bankerlik ve Finansman şirketince kuponları kesilmiş tahvil veya mevduat sertifikası
yanında yatırılan paranın miktarını, vadesini ve hesaplanan faizin ödeme şeklini gösterir bir belge daha
verildiği; garanti belgesi olarak isimlendirilen bu belge taahhütname kabul edilerek damga resmi
tarhiyatı yapıldığı anlaşılmaktadır. Toplanan mevduat için Bankalarca verilen ve uyuşmazlık konusu
“garanti belgesinin” mütekamil şekli olan banka mevduat cüzdanı damga resmine tabi tutulmaz iken
bankerlik kuruluşu tarafından düzenlenen belgenin vergiye tabi tutulmasında isabet yoktur. Tarhiyatın
tamamen terkini gerekirken bir kısmının onanmasında isabet yoktur. Kararın tarhiyatın bir bölümünü
onayan kısmına karşıyım.
Sayfa 61 T.C.
DANIŞTAY
Dokuzuncu Daire
Esas : 1994/615
Karar : 1995/520
Tarih : 10.03.1995
ÖZET : Takometre takmayacak bazı ticari araç sahiplerinin belediye sınırları dışına çıkmayacakları
yolunda verecekleri taahhütlerden Harçlar Yasası ve Damga Vergisi Yasası hükümlerine göre maktu
harç ve damga vergisi alınması gerektiği hk. (492 sayılı Harçlar K. m. 38) (2918 sayılı Trafik K.
m.31)
KARAR METNİ :
Davacı : ...
Davalı : 1- Türkiye Noterler Birliği
2- Maliye Bakanlığı
Davanın Özeti : Takometre takmayacak bazı ticari araç sahiplerinin belediye sınırları dışına
çıkamayacakları yolunda verecekleri taahhütnamelerde aracın kasko sigorta değeri üzerinden nisbi
harç ve nisbi damga vergisi alınması gerektiği yönündeki Türkiye Noterler Birliğinin 3.12.1993 tarih
ve 93 s. genelgesinin, bir araca takometre takılıp takıl mamasına ait taahhüdün o aracın aynına yönelik
olduğunun kabulünün mümkün olmadığı, bu sebeple böyle bir taahhütnamede Harçlar Yasasının 42.
maddesine göre değer gösterme zorunluluğu bulunmadığından taahhütnamede değer gösterilmesi
suretiyle nisbi harç ve nisbi damga vergisi alınmasının kanuni olmadığı ileri sürülerek iptali
Savunmanın Özeti : Maliye Bakanlığınca, takometre takmayan ticari araç sahiplerinin belediye
sınırları dışında araçlarım ticari amaçla kullanmayacaklarına ait olarak düzenlenen taahhütname sahip
edilen aracın aynına yönelik bir taahhüde konu teşkil ettiğinden bu kağıtlarda taahhüde konu aracın
kasko sigorta değerinden aşağı olmamak üzere bir değer gösterilmesi ve nisbi harç ve damga
vergisinin de bu değer üzerinden tahsili icabedeceği ileri sürülerek davanın reddi gerektiği, Türkiye
Noterler Birliği tarafından ise birliklerinin Maliye Bakanlığının görüşünü benimsemediği ve bu
görüşün değiştirilmesi konusundaki itirazlarının anılan bakanlıkça reddi üzerine Maliye Bakanlığının
görüşünü noterlere duyurmak üzere çıkartılan genelgenin iptal edilmesine ait talebin takdirinin yüksek
mahkemeye bırakıldığı savunulmaktadır.
Savcı Işın Esen''in Düşüncesi : Dava, takometre takmayacak bazı ticari araç sahiplerinin belediye
sınırları dışına çıkmayacakları yolunda verecekleri taahhütnameler için aracın kasko sigorta değeri
üzerinden nisbi karar ve nisbi damga vergisi alınması gerektiği yönündeki Maliye ve Gümrük
Bakanlığı''nın 23.7.1992 tarih ve 59072 s. yazısı ile Türkiye Noterler Birliği''nce yayınlanan
genelgenin iptali ve fazladan yatırılan harç ve damga vergilerinin iadesine karar verilmesi istemi ile
açılmıştır.
492 s. Harçlar Kanunu''nun 38 nci maddesinin 1 nci fıkrasında, "noter işlemlerinden bu yasaya bağlı
(2) s. tarifede yazılı olanları noter harçlarına tabidir" denilmiş 41 nci maddesinde de. "Noter harçları
(2) s. tarifede yazılı işlemlerden değer veya ağırlık ölçüsüne göre nisbi, işlemin nev''i ve mahiyetine
göre maktu esas üzerinden alınır" hükümü yer almış, aynı kanun''un 42 nci maddesinde ise "Değer
veya ağırlık ölçüsüne göre harca tabi işlemlerde (2) s. tarifede yazılı değer veya ağırlık esastır. Menkul
ve gayrimenkul mallar hakkında alım, satım, taahhüt ve rehinle ilgili her nevi mukavele, senet ve
kağıtlarda değer gösterilmesi mecburidir. Rehin bordroları hakkında bu hüküm uygulanmaz" hükmüne
yer verilmiştir.
Sayfa 62 Diğer taraftan, 2918 s. Karayolları Trafik Kanunu''nun 31 nci maddesinde, kamyon, çekici ve
otobüslerde takograf bulundurulması ve kullanılır halde bulundurulmasının mecburi olduğuna dair
hüküm. Karayolları Trafik Yönetmeliğinin 114 ncü maddesi (e) bendi ile yumuşatılarak şehiriçi ve
banliyö yük ve yolcu nakliyatı yapan otobüs, kamyon ve çekici türündeki taşıtlarda takograf cihazı
bulundurma mecburiyetinin aranmayacağı belirtilmiştir.
Olayda, davalı idarece, takometre takmayacak ticari araç sahiplerinin belediye sınırları dışına
çıkmayacakları yolunda verecekleri taahhütnamenin aracın aynına yönelik olduğu ileri sürülerek
Harçlar Kanunu''nun yukarda sözü edilen hükümleri uyarınca nisbi harcı ve nisbi damga vergisi tahsil
edilmesi önerilmekte ise de. Karayolları Trafik Yasası ve Yönetmeliğinin yukarda yer alan
hükümlerinin incelenmesinden, satın alınan aracın trafiğe tescili sırasında ortaya çıkan takograf
bulundurma zorunluluğunun şehir içerisinde faaliyet gösteren araçlar için sözkonusu bulunmadığı, bu
halde aracın belediye sınırları dışına çıkarılamıyacağına dair taahhüdün aracın aynına yönelik
olmadığı, aracın belirli sınırlar içerisinde çalıştırılacağına ait taahhüdün herhangi bir değer ve miktar
içermediği ve bir değerle belirlenmesine de olanak bulunmadığı anlaşıldığından nisbi harç ve vergiye
tabi tutulamayacağı sonuç ve kanaatine varılmıştır.
Açıklanan sebeple davanın kabulü ile dava konusu işlemlerin iptalinin uygun olacağı düşünülmüştür.
Tetkik Hakimi Demet Ünal''ın Düşüncesi : Karayolları Trafik Yasasının 31. maddesi ile kamyon
otobüs ve çekici türü araçlarda takograf bulundurulması ve kullanılır halde olması zorunluluğu
getirilmiş. Karayolları Trafik Yönetmeliğinin 114. maddesinin (e) fıkrasında ise, şehir içi ve banliyö
yük ve yolcu nakliyatı yapan otobüs kamyon ve çekici türündeki taşıtlarda takograf cihazı bulundurma
mecburiyeti aranmayacağı belirtilmiştir.
Anılan maddelerin birlikte incelenmesinden, söz konusu araçlara takograf takma zorunluluğu kanun ile
getirilmiş ancak, yönetmeliğin 114. maddesinin (e) fıkrasında ise belirtilen araçlarla şehiriçi
taşımacılık yapılması halinde takometre takma mecburiyetlerinin bulunmadığı anlaşılmaktadır.
Bu halde satın alınan aracın trafiğe tescili esnasında ortaya çıkan bu zorunluluk şehir içerisinde faaliyet
gösterecek olan araçlar için söz konusu olmayıp, bu tür taşımacılık yapacak araç sahiplerinden istenen
taahhütnamelerin aracın aynına yönelik taahhüt olarak kabulü mümkün olmadığından bir değer
içermesi ve bu değer üzerinden nisbi harç ile nisbi damga vergisi tahsil edilmesine kanuni olanak
bulunmadığından Türkiye Noterler Birliği Genelgesinin iptali gerektiği düşünülmektedir.
Hüküm veren ve 2575 s. Danıştay Kanununa 3619 s. Kanunla eklenen ek 1. madde gereğince Danıştay
Yedinci ve Dokuzuncu Dairelerince oluşturulan müşterek kurulca işin gereği görüşüldü:
Dava, takometre takmayacak bazı ticari araç sahiplerinin belediye sınırları dışına çıkmayacakları
yolunda verecekleri taahhütnameler için aracın kasko sigorta değeri üzerinden nisbi harç ve nisbi
damga vergisi alınması gerektiği yönündeki Maliye Bakanlığının 23.7.1992 tarih ve 59072 s. yazısını
duyurmaya yönelik Türkiye Noterler Birliğince yayınlanan 3.12.1993 tarih ve 93 s. Genelgenin iptali
492 s. Harçlar Yasasının 38. maddesinin 1. fıkrasında, noter işlemlerinden bu yasaya bağlı (2) s.
tarifede yazılı olanların noter harçlarına tabi olduğu, 41. maddesinde noter harçlarının (2) s. tarifede
yazılı işlemlerden değer veya ağırlık ölçüsüne göre nisbi işlemin nev''i ve mahiyetine göre maktu esas
üzerinden alınacağı hükme bağlanmış, anılan yasanın 42. maddesinde ise, değer veya ağırlık ölçüsüne
göre harca tabi işlemlerde (2) s. tarifede yazılı değer veya ağırlığın esas olduğu, menkul ve
gayrimenkul mallar hakkında alım, satım, taahhüt ve rehinle ilgili her nev''i mukavele, senet ve
kağıtlarda değer gösterilmesinin mecburi olduğu belirtilmiş, ayrıca 488 s. Damga Vergisi Yasasının 1.
maddesiyle, bu yasaya ekli (1) s. tabloda yazılı kağıtların damga vergisine tabi olduğu, 10. maddesiyle
de, damga vergisinin nisbi veya maktu olarak alınacağı, nisbi vergide kağıtların nev''i ve mahiyetlerine
Sayfa 63 göre bu kağıtlarda yazılı belirli para, maktu vergide kağıtların mahiyetlerinin esas olduğu hükümü
getirilmiş bulunmaktadır.
Diğer taraftan 2918 s. Karayolları Trafik Yasasının 31. maddesinde, kamyon, çekici ve otobüslerde
takometre bulundurulması ve kullanılır halde olmasının mecburi olduğu belirtilmiş. Karayolları Trafik
Yönetmeliğinin 114. maddesinin (e) bendinde ise şehiriçi ve banliyö ve yolcu nakliyatı yapan otobüs,
kamyon ve çekici türündeki taşıtlarda takometre bulundurma mecburiyetinin aranmayacağı açıklanmış
bulunmaktadır. Gerek Karayolları Trafik Kanununda gerekse Karayolları Trafik Yönetmeliğinde, bu
tür araç sahiplerinin taahhütname verecekleri yönünde herhangi bir düzenleme yapılmadığı
görülmektedir.
Yukarıda açıklanan hükümler karşısında noterde yapılan işlem sırasında düzenlenen belge sebebiyle
nisbi harç ve damga vergisi alınabilmesi için bu belgenin bir taahhütname niteliğinde olması ve bir
Türk Hukuk Lügatinda "Taahhüt; kendi nam ve hesabına hakiki bir şahsa veya hususi yahut amme
hükmi şahsına karşı mukaveleli veya mukavelesiz bir işin yapılmasının veya bir malın tesliminin
hakiki veya hükmi şahıslar tarafından deruhte edilmesidir" biçiminde tanımlanmıştır. Bu tanımlamaya
göre taahhütnamenin varlığı için bir işin yapılması veya bir malın tesliminin söz konusu olması
gerekmektedir.
Olayda, takometre takmayacak bazı ticari araç sahiplerinin araçlarım belediye sınırları dışına
çıkarmayacakları yolunda verecekleri belgede her ne kadar noter tarafından taahhütname başlığı
konulmuş ise de, içeriği itibariyle herhangi bir malın teslimi veya bir işin yapılmasına yönelik
bulunmaması sebebiyle bu belgeyi Harçlar Yasasının 42. maddesinde yer alan taahhütname olarak
kabul etmek mümkün değildir. Nitekim yukarda değinilen Karayolları Trafik Yasası ve Karayolları
Trafik Yönetmeliğinde bu tür araç sahiplerinden taahhütname alınacağına dair bir hüküm bulunmadığı
gibi, idare tarafından da yapılan işlem sırasında başlangıçta resmi bir belge düzenlenmesi zorunluluğu
getirildiği durumda bilahare bu işlemin bir dilekçe ile tevsik edileceği belirtilmiş bulunmaktadır. Bu
uygulamada başlangıçta noterde düzenlenmesi istenilen belgenin bir taahhütname olmadığının
göstergesidir.
Açıklanan sebeplerle gerek Harçlar Yasası gerek Damga Vergisi Yasası hükümlerine göre noterde
düzenlenen belge için maktu harç alınması gerekeceğinden, aksini içeren Maliye Bakanlığının
23.7.1992 tarih ve 59072 s. yazısını duyurmaya yönelik Türkiye Noterler Birliğince yayınlanan
3.12.1993 tarih ve 93 s. Genelgenin iptaline, 10.3.1995 tarihinde oybirliği ile karar verildi. Kaynak :
DKD. Sayı : 91
Sayfa 64 T.C.
DANIŞTAY
Dokuzuncu Daire
Esas No : 1995/2866
Karar No : 1996/3605
Davacı
:……..
Davalı
: 1 – Türkiye Noterler Birliği Başkanlığı. Mithatpaşa cad. No:
Yenişehir/ANKARA
Davanın Özeti
: Bazı minibüs sahiplerinin, minibüslerini servis aracı olarak
kullanmayacakları, hususi olarak kullanacakları yolunda verecekleri taahhütnamelerde aracın kasko
sigorta değeri üzerinden nispi harç ve damga vergisi alınması gerektiği yolundaki Türkiye Noterler
Birliği Başkanlığının 6.9.1995 tarih ve 63 sayılı Genelgesinin, bazı minibüs sahiplerinin minibüslerini
servis aracı olarak kullanmayacakları, hususi olarak kullanacakları yolunda verecekleri taahhüdün o
aracın aynına yönelik olduğunun kabulüne imkan olmadığı, bu nedenle böyle bir taahhütnamede değer
Savunmanın Özeti : Maliye Bakanlığınca, bazı minibüs sahiplerinin, minibüslerini servis
araca olarak kullanmayacakları, hususi olarak kullanacakları yolunda verecekleri taahhüdün aracın
aynına yönelik olduğu, bu kağıtlarda aracın kasko sigorta değerinden aşağı olmamak üzere bir değer
gösterilmesi ve nispi harç ve damga vergisinin de bu değer üzerinden tahsili icabedeceği ileri sürülerek
davanın reddi gerektiği, Türkiye Noterler Birliği Başkanlığı tarafından ise, Birliklerin Maliye
Bakanlığının görüşünü noterlere duyurmak üzere çıkartılan genelgenin iptaline ilişkin talebin taktirinin
yüksek mahkemeye bırakıldığı savunulmuştur.
Savcı Işın Esen’in Düşüncesi : Dava, bazı minibüs sahiplerinin, minibüslerini servis aracı
olarak kullanmayacakları, hususi olarak kullanacakları yolunda verecekleri taahhütnamelerde aracın
kasko sigorta değeri üzerinden nispi harç ve nispi damga vergisi alınması gerektiği yolundaki Türkiye
Noterler Birliği Başkanlığının 6.9.1995 gün ve 63 sayılı genelgesinin iptali isteği ile açılmıştır.
belirtilmiştir.
Sayfa 65 Olayda, bazı minibüs sahiplerinin minibüslerini servis aracı olarak kullanmayacakları, hususi
olarak kullanacakları yolunda verecekleri belge “taahhütname” başlığını taşımakta ise de, niteliği
itibariyle bir malın teslimi veya bir işin yapılmasına yönelik olmadığı, herhangi bir değer ve miktar
içermediği ve bir değerle belirlenmesine de olanak bulunmadığı anlaşıldığından bu belgeyi Harçlar
Kanununun 42 nci maddesinde yer alan taahhütname olarak kabul etmek mümkün değildir.
Tetkik Hakimi Zerrin Güngör’ün Düşüncesi
: Olayda, bazı minibüs sahiplerinin,
minibüslerini servis aracı olarak kullanmayıp, hususi olarak kullanacaklarını taahhüt etmelerinde taşıt
sahibi taşıtın aynına yönelik bir yükümlülük altına girmemektedir. Söz konusu belge her ne kadar
“taahhütname” başlığını taşımakta ise de, niteliği itibariyle taşıtın aynına yönelik taahhüt
Dava, bazı minibüs sahiplerinin, minibüslerini servis aracı olarak kullanmayacakları, hususi
olarak kullanacakları yolunda verecekleri taahhütnamelerde aracın kasko sigorta değeri üzerinden nispi
harç ve damga vergisi alınması gerektiği yolundaki Türkiye Noterler Birliği Başkanlığının 6.9.1995
gün ve 63 sayılı Genelgenin iptali istemiyle açılmıştır.
Kanununun 1. maddesiyle, bu kanuna ekli (1) sayılı tabloda yazılı kağıtların damga vergisine tabi
Sayfa 66 ve bunların aynına yönelik taahhütler sebebiyle yapılacak işlemlerde gösterilecek değerin, işlem
anlaşılmaktadır.
Olayda, bazı minibüs sahiplerinin, minibüslerini servis aracı olarak kullanmayacakları, hususi
olarak kullanacakları yolunda verecekleri belgeye noter tarafından taahhütname başlığı konulmuş ise
de, bu belgenin aracın aynına yönelik taahhüt içermemesi nedeniyle 492 sayılı Harçlar Kanununun 42.
maddesinde yer alan anlamda taahhütname olarak kabul edilmesine imkan görülmemektedir.
Sayfa 67 T.C.
DANIŞTAY
Dokuzuncu Daire
Esas No : 1995/2865
Karar No : 1996/3604
Davacı
:……
Davalı
: 1 – Türkiye Noterler Birliği Başkanlığı. Mithatpaşa cad. No: 12
Yenişehir/ANKARA
Davanın Özeti
: Taahhüt konusu işler sebebiyle araç sahiplerinin araçlarını yapılacak
işin başından sonuna kadar işyerinde hazır bulunduracakları yolunda verecekleri taahhütnamelerde
aracın kasko sigorta değeri üzerinden nispi harç ve damga vergisi alınması gerektiği yolundaki Türkiye
Noterler Birliği Başkanlığının 6.9.1995 tarih ve 62 sayılı Genelgesinin, bir taahhüt işi nedeniyle aracın
yapılacak işin başından sonuna kadar işyerinde hazır bulundurulacağına ilişkin taahhüdün o aracın
aynına yönelik olduğunun kabulüne imkan olmadığı, bu nedenle böyle bir taahhütnamede değer
Savunmanın Özeti : Maliye Bakanlığınca, taahhüt işi nedeniyle aracın yapılacak işin
başından sonuna kadar iş yerinde hazır bulundurulmasına ilişkin taahhüdün aracın aynına yönelik
olduğu, bu kağıtlarda aracın kasko sigorta değerinden aşağı olmak üzere bir değer gösterilmesi ve nispi
harç ve damga vergisinin de bu değer üzerinden tahsili icabedeceği ileri sürülerek davanın reddi
gerektiği, Türkiye Noterler Birliği Başkanlığı tarafından ise, Birliklerin Maliye Bakanlığının görüşünü
noterlere duyurmak üzere çıkartılan genelgenin iptaline ilişkin talebin takdirinin yüksek mahkemeye
bırakıldığı savunulmuştur.
Savcı Işın Esen’in Düşüncesi : Taahhüt konusu işler sebebiyle şahısların sahibi bulundukları
araçları yapılacak işin başından sonuna kadar işyerinde bulundurmayı taahhüt etmelerine ilişkin
taahhütnamelerin aracın kasko sigorta değeri üzerinden nisbi harç ve nisbi damga vergisine tabi
tutulması gerektiği yolundaki Türkiye Noterler Birliğinin 6.9.1995 gün ve 62 sayılı Genelgesinin iptali
istenilmektedir.
belirtilmiştir.
Sayfa 68 tesliminin hakiki veya hükmi şahıslar tarafından deruhte edilmesidir” şeklinde tanımlanmıştır. Bu
Olayda, şahısların sahibi bulunduğu araçları işin başından sonuna kadar işyerinde
bulundurmayı taahhüt etmelerinde taşıt sahibi taşıtın mükellefiyetine ve aynına yönelik bir
yükümlülük altına girmemektedir. Söz konusu belge her ne kadar “taahhütname” başlığını taşımakta
ise de niteliği itibariyle bir malın teslimi veya bir işin yapılmasına yönelik olmadığı, herhangi bir değer
ve miktar içermediği ve bir değerle belirlenmesine de olanak bulunmadığı anlaşıldığından bu belgeyi
Harçlar Kanununun 42 nci maddesinde yer alan taahhütname olarak kabul etmek mümkün değildir.
Tetkik Hakimi Zerrin Güngör’ün Düşüncesi : Olayda, şahısların sahibi bulunduğu araçları
işin başından sonuna kadar işyerinde bulundurmayı taahhüt etmelerinde taşıt sahibi taşıtın
mükellefiyetine ve aynına yönelik bir yükümlülük altına girmemektedir. Söz konusu belge her ne
kadar “taahhütname” başlığını taşımakta ise de niteliği itibariyle taşıtın aynına yönelik taahhüt
Dava, taahhüt konusu işler sebebiyle araç sahiplerinin araçlarını yapılacak işin başından sonuna
kadar işyerinde hazır bulunduracakları yolunda verecekleri taahhütnamelerde aracın kasko sigorta
değeri üzerinden nispi harç ve damga vergisi alınması gerektiği yolundaki Türkiye Noterler Birliği
Başkanlığının 6.9.1995 gün ve 62 sayılı Genelgenin iptali istemiyle açılmıştır.
Kanununun 1. maddesiyle, bu Kanuna ekli (1) sayılı tabloda yazılı kağıtların damga vergisine tabi
nedeniyle nispi harç ve damga vergisi alınabilmesi için bu belgenin bir taahhütname niteliğinde olması
Sayfa 69 Şirketleri Birliğince tespit edilen ve işlemin yapıldığı tarihte geçerli olan kasko sigortasına esas
anlaşılmaktadır.
Olayda, taahhüt konusu işler sebebiyle araç sahiplerinin araçlarını yapılacak işin başından
sonuna kadar işyerinde hazır bulunduracakları yolunda verecekleri belgeye noter tarafından
taahhütname başlığı konulmuş ise de bu belgenin aracın aynına yönelik taahhüt içermemesi nedeniyle
492 sayılı Harçlar Kanununun 42. maddesinde yer alan anlamda taahhütname olarak kabul edilmesine
imkan görülmemektedir.
Bu bölümde verilen aşağıdaki üç karar, idari yargı ilk derece mahkemeleri kararları olup
kesinleşmemişlerdir.
Sayfa 70 T.C.
İSTANBUL
1. VERGİ MAHKEMESİ
ESAS
NO:2007/889
KARAR NO:2007/2460
DAVACI:
:
DAVALI
:Saırgazi Vergi Dairesi Müdürlüğü /İST.
DAVANIN ÖZETİ :Davacı tarafından, Maliki olduğu İstanbul İli, Kadıköy İlçesi,
Küçükbakkalköy Mahallesi’nde bulunan 247 pafta, 2219 ada, 9 parsel arsada yapacağı inşaatın,
müteahhit olarak yapacağı 3. sınıf inşaat projesine uygun olarak bitireceğini, T.S.E. uygunluk belgeli
malzeme kullanacağını, Kadıköy Belediye’sine karşı sorumluluklarını yerine getireceğini ve temel
inşaatına başlandığı sırada belediyeye müracaat edeceği beyanına ilişkin Kadıköy 18. Noterinde
düzenlenen 20.10.2005 tarih ve 42513 nolu taahhütname nedeniyle noterlikçe belirlenen meblağ
üzerinden hesaplanan damga vergisi ve ve noter harcını ödediği, ancak eksik ödendiğinden bahisle
daha sonra ikmalen ödemede bulunmasının istendiği, bunun üzerine 26.03.2007 tarihinde ihtirazi
kayıtla ikmalen ödediği 2360,88 YTL damga vergisinin; düzenlenen taahhütnamenin gayrımenkulün
aynına yönelik olarak verilecek hizmetin kalitesi ve hizmete yönelik olarak verilecek hizmetin
kalitesi ve hizmete yönelik davranış şekillerinin düzenlendiği bir taahhütname olduğu, bu bakımdan
damga vergisine tabi olmadığı öne sürülerek ret ve iadesi istenilmektedir.
Ahsilatta maddesinin, 1. fıkrasında, anılan kanuna ekli (ı) sayılı tabloda yazılı kağıtların damga
vergisine tabi olduğu, söz konusu tablonun 1. bölümünde de, mukavlenameler, taahhütnameler ve
temliknamelerden belli bir parayı ihtiva edenlerin nispi, etmeyenlerin maktu damga vergisine tabi
tutulacağının belirtildiği, bu nedenle yapılan tahsilatta hukuka aykırılık bulunmadığı, davanın reddi
gerektiği savunulmaktadır.
Karar veren İstanbul 1. Vergi Mahkemesi Hakimliği’nce dava dosyası incelenip gereği
düşünüldü.
Dava, davacının işlem bedelini eksik beyan ettiğinden bahisle eksik ödediği damga vergisini
daha sonra ihtirazi kayıtla ikmalen ödemesi ve bu tutarın taahhütnamenin damga vergisine tabi
olmadığı öne sürülerek ret ve iadesi istemi ile açılmıştır.
488 sayılı Damga Vergisi Kanununun 1. maddesi 1. fıkrasında, anılan kanuna ekli (I) sayılı
tabloda yazılı kağıtların damga vergisine tabi olduğu, söz konusu tablonun 1. bölümünde de,
mukaveleler, taahhütnameler ve temliknamelerden belli bir parayı ihtiva edenlerin nispi, etmeyenlerin
maktu damga vergisine tabi tutulacağı 2. maddesinde, vergiye tabi kağıtlar mahiyetinde bulunan veya
onların yerini alan mektup ve şerhlerle, bu kağıtların hükümlerinin yenilenmesine, uzatılmasına,
değiştirilmesine, devrine veya bozulmansa ilişkin mektup ve şerhlerin de damga vergisine tabi olduğu,
3. maddesinin 1. fıkrasında, damga vergisi mükellefinin kağıtları imza edenler olduğu,4. maddesinin 1.
fıkrasında, bir kağıdın tabi olacağı verginin tayini için o kağıdın mahiyetine bakılacağı ve buna göre
tabloda yazılı vergisinin bulunacağı, 10. maddesinde damga vergisinin nispi veya maktu olarak
alınacağı, nispi vergide, kağıtların nevi ve mahiyetine göre bu kağıtlarda yazılı paranın; maktu vergide,
kağıtların mahiyetinin esas alınacağı, belli para teriminin kağıtların ihtiva ettiği veya bunların yazılı
rakamların hasıl edeceği parayı ihtiva edeceği hüükmlerine yer verilmiştir.
Bayındırlık vd İskan Bakanlığı’nın 12.11.2001 tarih ve 555 sayılı Genelgesi ile mal
sahiplerince,
yapı müteahhitliğinin üstlenilmesi
durumuyla ilgili 9/c maddesi “Yapının müteahhitliğinin
üstlenildiğine dair noter tasdikli taahhütname verilmesi şarttır” düzenlemesine yer verilmiştir.
Dava dosyasının incelenmesinden; davacı tarafından, maliki olduğu İstanbul İli Kadıköy İlçesi
Küçükbakkalköy Mahallesi’nde bulunan 247 pafta, 2219 ada, 9 parsel arsada yapacağı inşaatın,
Sayfa 71 müteahhit olarak yapacağı 3.sınıf inşaat projesine uygun olarak bitireceğini, T.S.E. uygunluk belgeli
malzeme kullanacağını, Kadıköy Belediyesi’ne karşı sorumluluklarını yerine getireceğini ve temel
inşaatına başlandığı sırada ilgili belediyeye müracaat edeceği beyanına ilişkin Kadıköy 18.
Noterliğinde düzenlenen 20.10.2005 tarih ve 42513 nolu taahhütname nedeniyle damga vergisi ve
noter harcını ödediği ancak eksik ödendiğinden bahisle ikmalen ödemede bulunmasının istendiği,
bunun üzerine ihtirazi kayıtla ikmalen ödediği 2360,88 YTL damga vergisinin ret ve iadesi istemiyle
işbu davanın açıldığı anlaşılmıştır.
nedeniyle nispi damga vergisi alınabilmesi için bu belgenin bir taahhütname niteliğinde olması ve bir
Türk Hukuk Lugatında “Taahhüt; kendi nam ve hesabına hakiki bir şahsa veya hususi yahut
Olayda, Davacı tarafından maliki olduğu İstanbul İli, Kadıköy İlçesi Küçükbakkalköy
Mahallesi’nde bulunan 247 pafta, 2219 ada, 9 parsel arsada yapacağı inşaatın, müteahhit olarak
yapacağı 3.sınıf inşaat projesine uygun olarak bitireceğini, T.S.E. uygunluk belgeli malzeme
kullanacağını, Kadıköy Belediyesi’ne kaşı sorumluluklarını yerine getireceğini ve temel inşaatına
başlandığı sırada ilgili belediyeye müracaat edeceği belirtilmekte, yürürlüktekiyasa ve yönetmelikl ve
genelgelere düzenlenmiş olan hukuki ve fiili durumlar teyit edilmektedir. Düzenleyici tasarruflarda
belirtilen usul ve esaslara uygun hareket edileceğinin beyan edilmiş olması “taahhüt”ü tazammun
etmemekte, mevzuatın tayin ettiği usullerin hatırlatılmasını ifade etmekedir. Bu içeriği itibariyle
vergisi uyuşmazlık konusu kağıtların “beyanname” olarak maktu damga vergisine tabi tutulması
gerekirken “taahhütname” niteliğitaşıdığı gerekçesi ile nispi oranda vergilendirilmesine ilişkin
tahakkuk tahsil işleminde hukuka aykırılık bulunmamaktadır.
Açıklanan nedenlerle davanın kabulüne, davacının ihtirazi kayırla ikmalen ödediği 2360,88
YTL’nin davacıya ret ve iadesine, aşağıda dökümü yapılan 31,30 YTL yargılama gideri ile A.A.Ü.T.
uyarınca belirlenen 283,30 YTL vekalet ücretinin davalı idareden alınarak davacıya verilmesine, peşin
alınan tebligat giderlerinden artan kısmın isteği halinde davacıya verilmesine, bu kararın tebliğ tarihini
izleyen 30 gün içinde İstanbul Bölge İdare Mahkemesi nezdinde itiraz yolu açık olmak üzere
2.11.2007 tarihinde katat verildi.
HAKİM
MEHMET GÖKÇE
101113
Sayfa 72 T.C.
İSTANBUL
1.VERGİ MAHKEMESİ
ESAS NO :2007/81
KARAR NO :2007/2397
Davacı
Vekili
Davalı
::
:
:Kozyatağı Vergi Dairesi Müdürlüğü/İstanbul
Davanın Özeti
:Davacı tarafından, maliki olduğu İstanbul İli,Kadıköy 4.Bölge
İlçesi,Küçük Bakkalköy Mahallesi’nde bulunan 233 pafta, 1957 ada, 1 Parsel arsada yapacağı inşaatın
müteahhit olarak yapacağı 3.sınıf inşaat projesine uygun olarak bitireceğini, T.S.E.uygunluk belgeli
malzeme kullanacağını, Kadıköy Belediyesi’ne karşı sorumluluklarını yerine getireceğini ve temel
inşaatına başlandığı sırada ilgili belediyeye müracaat ederek devam izni alacağı beyanına ilişkin
Kadıköy 11. Noterinde düzenlenen 12/07/2005 tarih ve 15911 nolu taahhütnamede gösterilen bedel
üzerinden 22.50 YTL damga vergisi, 22.90 YTL noter harcı olmak üzere toplam 45.40 YTL ödediği,
ancak rayiç inşaat bedelinin eksik gösterilmesinden dolayı 11.598,20 YTL noter harcı ve 199.806,17
YTL damga vergisi olmak üzere ilgili notere ödenen toplam 211.404,37 YTL’nim düzenlenen
taahhütnamenin gayrımenkulün aynına yönelik olarak düzenlenmiş bir taahhütname olmadığı,
gayrimenkule yönelik olarak verilecek hizmetin kalitesi ve hizmete yönelik davranış şekillerinin
düzenlendiği bir taahhütname olduğu, bu bakımdan damga vergisine tabi olmayıp maktu harca tabi
olduğu öne sürülerek tahsil olunan 211.404,37 YTL nin yasal faizi ile birlikte ret ve iadesi
istenilmektedir.
Savunmanın Özeti: Noter tarafından damga vergisi ve harcın eksik ödendiği konusunda
ödevlinin bilgilendirildiği, ödevinin de söz konusu vergi ve harçları kendi rızası ile yatırdığı, İdari
Yargılama Usulü Kanuna göre davacının kendi rızası ile yaptığı ödemeyi dava konusu yapamayacağı,
belli bir meblağı içeren taahhütnameye ilişkin nispi olarak hesaplanıp tahsil olunan damga vergisi ve
noter harcında hukuka aykırılık bulunmadığı, davanın redd gerektiği savunulmaktadır.
Karar veren İstanbul 1.Vergi Mahkemesince dava dosyası incelenip gereği görüşüldü.
Dava, davacının işlem bedelini eksik beyan etmesinden dolayı eksik ödediği
Noter harcı ve damga vergisini daha sonra ödemesi ve ödediği bu tutarın taahhütnamenin damga
vergisine tabi olmadığı ve maktu harca tabi olduğu öne sürülerek yasal faizi ile birlikte ret ve iadesi
492 sayılı Harçlar Kanununun 38.maddesinde; Noter işlemlerinden bu kanuna bağlı (2)
sayılı tarifede yazılı olanlarının noter harçlarına tabi olduğu, pey akçesi zamanı rücu ücret tevkifi,
cezai şart gibi bir akdin müeyyidesi kabilinden olan taahhütlerden başlı başına bir akde konu
olmadıkça harç alınmayacağı 40. Maddesinde noter harçlarını harca mevzu olan işlemin yapılmasını
isteyen kişilerin ödemekle mükellef olduğu 41. Maddesinde noter harçlarının (2) sayılı tarifede yazılı
işlemlerden değer veya ağırlıklı ölçüsüne göre nispi işlemin nevi ve mahiyetine göre maktu esas
üzerinden alınacağı söz konusu (2) sayılı Tarifenin (1) numaralı bendinde muayyen bir meblağı ihtiva
eden her nevi senet mukavelename ve kağıtlardan beher imza için binde 0,90 oranında harç alınacağı
42. Maddesinde ise değer veya ağırlık ölçüsüne göre harca tabi işlemlerde (2) sayılı tarifede yazılı
değer veya ağırlıkların esas olacağı menkul ve gayrimenkul mallar hakkında alım satım, taahhüt ve
rehinle ilgili her nevi mukavele senet ve kağıtlarda değer gösterilmesinin mecburi olduğu rehin
bordroları hakkında bu hükmün uygulanmayacağ
düzenlemelerine yer verilmiştir 483 sayılı Damga
r
Vergisi Kanununun Vinci maddes
n:n
Vinci
fıkrasında,
anttan kanuna ekli (!) sayılı tabloda yazılı
kağıtların damga vergisine tab: olduğu, söz konusu tablonun 1'înci öölümünds de, mukavelenameler,
taahhütnameler ve temliknamelerden belli bir parayı ihtiva edenlerin nispi, etmeyenlerin maktu damga
vergisine tabi tutulacağı, 2'nci maddesinde, vergiye tabi kağıtlar mahiyetinde bulunan veya onların
yerini alan mektup ve şerhlerle, bu kağıtların hükümlerinin yenilenmesine, uzatılmasına,
değiştirilmesine, devrine veya bozulmasına ilişkip mektup ve şerhlerin de damga vergisine tabi
olduğu, 3'üncü maddesinin Vinci fıkraslnda. damga vergisi mükellefinin kağıtları imza edenler
olduğu, 4'üncü maddesinin 1'incj fıkras-nda, bir kağıdın tabi olacağı verginin tayini için o kağıdın
Sayfa 73 mahiyetine bakılacağı jve buna göre tabloda yazılı vergisinin bulunacağı, 10'uncu maddesinde, damga
vergisinin nispi veys maktu olarak alınacağı, nispi vergide, kağıtların nevi ve mahiyetlerine Igöre bu
kağıtlarda yazıl» paranın; maktu vergide, kağıtların mahiyetlerinin esas alınaıağı, belli para teriminin
kağıtların ihtiva ettiği veya bunlarda yazılı rakamların hasıl edeceği sarayı ifade edeceği hükümlerine
yer verilmiştir.
Bayındırlık ve İskan Bakanlığının 12.11.2001 tarihiSSS sayılı Genelgesi üe;mal
sahiplerince.yapı müteahhitliğinin üstlenilmesi durumuyla ilgili 9,'c maddesinde "Yapının
müteahhitliğinin üstlenildiğine dair noter tasdikli taahhütname verilmesi şartdır" düzenlemesine yer
verilmiştir.
Dava dosyasının; incelenmesinden; Davacı tarafındar.mallki olduğu İstanbul Hİ.Kadıköy
4.Bölge İlçesi/Küçük Bakkalköy Mahallesinde bulunan 233 pafta, 1857 ada.1 Parsel a'Sada yapacağı
inşaatın,mütahhit olarak yapacağı 3. sınıf inşaat projesine uygun olarak bitireceğini,T.S.E. juygunluk
belgeli malzeme kullanacağını,Kadıköy Belediyesine Karşı sorumluluklarını yerine getireceğini ve
temel inşaatına başlandığı sırada ilgili belediyeye müracaat edecek devam izni a'acağı beyan.na ilişkin
Kadıköy 11. Noterinde düzenlenen 12.07.2005 tarin ve 15911 nolu taahhütnamede gösterilen bedel
üzerinden 22.50 YTL damga vergjsi.22.90 YTL noter harcı olmak üzere toplam 45.40 YTL
ödediği,ancak rayiç inşaat bedelinin eksik gösterilmesinden dolayı 11.598,20 YTL noter harcı ve
199.806,17 YTL damg'e vergisi olmak Ü2ere ilgili notere ödenen toplam 211.404,37 YTL'nin yasal
faizi ile birlikt^ ret ve iadesi istemiyle iş bu davanın açıldığı anlaşılmıştır.
nedeniyle nisbi harç vs damga vergisi alınabilmesi için bu belgenin bir j tahhütname niteliğinde elması
ve bir bsdel içerme si gerekmektedir.
Türk Hukuk Lügatinda Taahhüt; kendi nâm ve nesabına hakiki bir şahsa veya hususi yahut
amme hükmi şahsına karşı mukavelel' veya mukavelesiz bir işin yapılmasının Jveya 'bir malın
tesiiminin hakiki veya hükmi şahısla' tarafından deruhte edilmesidir" şeklinde tanımlanmıştır. Bu tanımlamaya göre taahhütnamenin varlığı için b.'r işin yapılması veya bir malın tesliminin söz konusu
elması gerekmektedir.
Olayda. Davac tarafından,maliki olduğu istanbul İli.Kadıkcy 4.Bölge llçesi.Kilçük Bakkalköy
Mahallesi'nde bulunan 233 pafta, 1957 ads.1 Parsel arsada yapacağı inşaatın. mütahhit olarak yapacağı
3.İ sın:' inşaat projesine uygun olarak bi:irece*ini,T.S.E uygunluk belgeli malzeme
kullanacağını,Kadıköy Belediyesine karş. sorumluluklarım yerine getireceğini ve teme! inşaatına
başlandığı sırada ilgili belediyeye müracaat ederek devam izni alacağı belirtilmekte yürürlükteki yasa,
yönatmeiik ve genelgelerle düzenlenmiş olar hukuki ve fiili durumlar teyit âdilmskîecii-. Düzenleyici
tasarruflarda belirtilen usul ve esaslara uygun hareket edleceğinin. beyan edilmiş olması "taahhüfü
tazammum etmemekte, mevzuatın tayin ettiği usullerin ha-ıriatılmasım ifade etmekte olup. aks!
görüşten hareket edilerek yapılan tahakkuk taftsi' işleminde yasal uyarlık bulunmamaktadır Faiz
talebine gelince, davacının ödediği vergi ve harcın yasal faiziyle birlikte ret ve iadesi yolunda bir talebi
mevcut ise de yasalarda iadesi gereken vergilerin yasal faiziyle birlikte iade olunacağı ve faiz
yürütüleceği yolunda bir düzenlemeye yer verilmediğinden davacının bu talebini yerine getirme
olanağı bulunmamaktadır.
Açıklanan nedenlerle davanın kısmen kabulüne, davacının ödediği 211.404,37 YTL’nin
davacıya ret ve iadesine, faiz talebinin reddine, aşağıda dökümü yapılan yargılama giderlerinden
17,65-YTL’lik kısmının davacı üzerinde bırakılmasına, 17,65-YTL ‘lik kısmı ile A.A.Ü.T.uyarınca
belirlenen 350 YTL vekalet ücretinin davalı idareden alınarak davacıya verilmesine, 13,10-YTL lık
karar harcının davalı idarece davacıdan tahsiline, peşin alınan tebligat giderinden artan kısmın isteği
halinde davacıya iadesine, bu kararın tebliğini izleyen 30 gün içinde Danıştay nezdinde temyiz yolu
açık olmak üzere 16/11/2007 tarihinde oybirliğiyle karar verildi.
BAŞKAN
S.Mehmet DİNÇER
26621
ÜYE
Fuat KARA
97718
ÜYE
Mehmet GÖKÇE
101113
.
Sayfa 74 T.C.
ANKARA
10.İDARE MAHKEMESİ
ESAS NO : 2008/1813
KARARNO : 2809/295
DAVACI
DAVALI _____________ : 1-Adelet Bakanlığı/ ANKARA
2- Maliye Bakanlığı / ANKARA
3- Türklye* Noterliği Birliği / ANKARA
VEKİLİ _______________ : Av. Reyhan Gûneş
Mithat Paşa Caddesi No. 12 Yenişehir / ANKARA
DAVANIN ÖZETİ ______ : Adalet Bakanlığı Mufettişleri tarafından 2007 yılı teftişi sonrasında
hazırlanan raporda davacının halen görev yapmakta olduğu Gaziosmanpaşa 8.Noterliği hakkında yapılan
ve öneriler listesinde yer alan “Türkiye Noterler Birliğinin 1989/65-2001/53-2002/17-2003/9 sayılı
genelgeleri gereğince bir şahsın kendi arsası üzerine yapacağı inşaat ile bir başka kişiye ait inşaatın
müteatahhitliğinin (malzeme kendisi tarafından karşılanmak kaydıyla) yapılacağı yolundaki taahüttlerde bu
tarihdeki rayiç inşaat bedelinin gösterilerek bunun üzerinden nisbi harç ve damga vergisine tabî tutulması
gerektiginin bilinmesi” gerektiği yolundaki 8. maddenin listeden çıkarılmasına yönelik olarak yapmış olduğu
itirazının reddine ilişkin Adalet Bakanlığı Teftiş Kurulu Başkanlığı’nın 29.2.2008 gün ve 1429 sayılı
işlemi ve Türkiye Noterler Birliği’nin 1987/24,1989/65-2001/53-2002/17 ve 2003/9 sayılı genelgeleri ile
içeriğindeki Maliye Bakanlığı görüşlerinin ; Noter hal kağıdının aleyhine düzenlenmesine ve adına
tarhiyata neden olacağı, adelet Müfettişlerinin yetkilerini aşarak işlem tesis ettikleri, konunun yargı
yerlerince Karara bağlandığı ve bir malın teslimi veya bir işin yapılması gibi borç yükü getirmeyen
taahhütname kapsamında olmadığı beyanname olarak nitelendirildiği harç ve damga vergisine tabii
olmadığına hükmedilmediği ileri sürülerek iptali istenilmektedir.
ADALET BAKANLlĞl
SAVUNMASININ ÖZETİ : Denetim sırasında müfettişter tarafiından düzenlenen ve uygulamadaki
aksaklıkları gidermek ve uygulama birliği sağlamak amacı ile düzenlenen öneriler listesinin tek başına sonuç
doğuran ve idari davaya konu olabilecek nitelikte işlemlerden olmadıgı,genelgelerin genel düzenleyici
işlemlerden olduğu, 2575 sayılı Danıştay Kanununun 24.maddesi uyarınca uyuşmazlığının Danıştay’da
çözümlenmesi gerektiği, esasta ise, 492 sayılı Harçlar Kanununun 42/2 maddesinde yapılan değişiklikten
sonra sonra yayınlanan 2008/25 sayılı genelge ile 987/24, 1989/65, 2001/53. 2002/17 ve 2003/9 sayılı
genelgelerin de yer alan değer gösterme mecburiyetine son verildiği ve bu genelgelerin uygulama
kabiliyetinin kalmadığı ileri sürülerek 2008/25 sayılı genelgenin göz önüne alınarak davanın reddi gerektiği
savunulmaktadır.,
MALİYE BAKANLİĞİ
SAVUNMASININ ÖZETİ : Kendilerinin hasım mevkiinde olmaması gerektiği,gerçek hasmın davaya
konu işlemlerin tesis eden ve tesis edilmesine neden olan Türkiye Noterler birliği olması gerektiği
belirtililerek davanın reddi gerektiği, savunuimuştur
TÜRKİYE NOTERLÎĞİ BİRLİĞİ
Sayfa 75 SAVUNMASININ ÖZETİ 1512 sayılı Noterlik Kanununun 166. Maddesi gereğince Bakanlık
Görüşlerini noterlere duyurmanın Birliğin görevleri arasında bulunduğu, davalı Bakanlığının
görüşlerinin noterlerle genelge olarak duyurulduğu .belirtilerek haksız ve mesnetsiz olarak açılan
davanın reddi gerektiği savunulmaktadır.
Hüküm veren Ankara 10.İdare Mahkemesin’ce işin gereği görüşüldü.
Dava. Adalet Bakanlığı Müfettişleri tarafından 2007 yılı teftişi sonrasında hazırlanan raporda
davacının halen görev yapmakta olduğu Gaziosmanpaşa 8.Noteri hakkında yapılan ve öneriler
listesinde yer alan “Türkiye Noterler Birlliğinin 1989/65-2001/53-2002/17-2003/9 sayılı genelgeleri
gereğince bir şahsın kendi arsası üzerine yapacağı inşaat ile bir başka kişiye ait inşaattın
müteahhitliğinnin (malzeme kendisi tarafından karşılanmak kaydıyla)yapılacağı yolundaki
taahhütlerde bu tarihdeki rayiç inşaat bedelinin gösterilerek bunun üzerinden nispi harç ve damga
vergisine tabii tutulması gerektiği bilinmesi”gerektiği yolundaki 8.maddenin listeden çıkarılmasına
yönelik olarak yapmış olduğu itirazının reddine ilişkin Teftiş Kurulu Başkanlığı’nın 29.2.2008 gün ve
1429 sayılı işlemi ve Türkiye Noterler Birliğinin 1987/24,1989/65,2001/53,2002/17 ve 2003/9 sayılı
genelgeleri ile içeriğindeki Maliye Bakanlığı görüşlerinin iptali istemi ile açılmıştır.
492 sayılı Harçlar Kanunu’nun 38 maddesinde Noter işlemlerinden bu Kanuna bağlı(2) sayılı
tarifede yazılı olanlarının noter harçlarına tabi olduğu pey akçesi zamanı rücü üçret tevkifi,cezai şart
gibi bir akdin müeyyidesi kabilinden olan taahhütlerden, başlı başına bir akde konu olmadıkça harç
alınmayacağı 40 maddesinde noter harçlarını, harça mevzuu olan işlemin yapılmasına isteyen kişilerin
ödemekle mükellef olduğu 41 maddesinde noter harçlarının (2) sayı tarifede yazılı işlemlerden değer
veya ağırlıkları ölçüsüne göre nispi işlemin nevi ve mahiyetine göre maktu esas üzerinden
alınacağı,söz konusu(2) sayılı tarifenin (1)numaralı bendinde muayyen bir meblağı ihtiva eden her
nev’i senet,mukavelaname ve kağıtlardan beher imza için birde 0,90 oranında harç alınacağı 42.
Maddesinde ise, değer veya ağırlık ölçüsüne göre harça tabii işlemlerde(2) sayılı tarifede yazılı değer
veya ağırlıkların esas olacağı,menkul ve gayrimenkul mallar hakkında alım satım taahhüt ve rehinle
ilgili her nevi mukavele,senet ve kağıtlarda değer gösterilmesinin mecburi olduğu rehin bordroları
hakkında bu hükmün uygulanmayacağı düzenlenmelerine yer verilmiştir.
488 sayılı Damga Vergisi Kanunu’nun 1 maddesinin 1. fırkasında anılan Kanuna ekli (1) sayılı
tabloda yazılı kağıtların damga vergisine tabii olduğu söz konusu tablonun 1.bölümünde ‘de
mukavelenameler,taahhütnameler ve temliknamelerden belli bir parayı ihtiva edenlerin
nispi,etmeyenlerin maktu damga vergisine tabi tutulacağı, 2.maddesinde vergiye tabii kağıtlar
mahiyetinde bulunan veya onların yerine alan mektup ve şerhlerle bu kağıtların hükümlerinin
yenilenmesine, uzatılmasına, değiştirilmesine, devrine veya bozulmasına ilişkin mektup ve şerhlerin
de damga vergisine tabii olduğu 3. Maddesinin 1.fıkrasında damga vergisi mükelleflerinin kağıtları
imza edenler olduğu, 3. Maddesinin 1.fıkrasında bir kağıdın tabii olacağı verginin tayin için o kağıdın
mahiyetine bakılacağı ve buna göre tabloda yazılı vergisinin bulunacağı 10.maddesinde damga
vergisinin nispi veya maktu olarak alınacağı nispi vergide kağıtların ne’v’i mahiyetlerine göre bu
kağıtlarda yazılı paranın maktu vergide kağıtların mahiyetlerline esas alancağı belli para teriminin
kağıtların ihtiva ettiği veya bunlarda yazılı rakamların hasıl edeceği ifade edeceği hükümlerine yer
verilmiştir.
Dava dosyasının incelenmesinden davacının halen gorev yapmakta olduğu Gaziosmanpaşa 8.
Noterliğinde Adalet Bakanlığı Müfettişleri tarafından yapılan 2007 yılı teftişi sonrasında hazırlanan
raporda yer verilen öneriler listesinin 8. Maddesinde " Türkiye Noterler Birliğinin 1989/65-2001/532002/17-2003/9 sayılı genelgeleri gereğince bir şahsın kendi arsası üzerine yapacağı inşaat ile bir
Sayfa 76 başka kişiye inşaatın müteattiğin (malzeme kendisi tarafından karşılanmak kaydıyla) yapılacağı
yolundaki taahhütlerde bu tarihdeki rayiç inşaat bedelinin gösterilerek bunun üzerinden nispi harç ve
damga vergisine tabii tutulması gerektiğinin bilinmesi”gerektiği yolundaki öneriye yer verildiği davacı
tarafından 8. Maddenin listeden çıkarılmasına yönelik olarak yapılan itirazın Adalet Bakanlığı Teftiş
Kurulu Başkanlığı’nın 29.2.2008 gün ve 1429 sayılı işlemi ile reddi üzerine söz konusu işlemin ve
Türkiye Noterler Birliğinin 1987/24,1989/65,2001/53,2002/17 ve 2003/9 sayılı genelgeleri ile
içeriğindeki Maliye Bakanlığı görüşlerinin iptalinin istenildiği anlaşılmaktadır.
Olayda. Türkiye Noterler Birliğince Maliye Bakanlığına yazılan 10.10.1986 tarih ve 553-9469
sayılı yazıda “bir şahsın kendi arası üzerinde kendisi tarafından inşaat yapacağını taahhüt etmesi
halinde bu taaahhütmade değer gösterilip gösterilmeyeceği hususunda görüşünün sorulması üzerine
Maliye Bakanlığına Noterler Birliğine 16/03/2007 tarih ve 21103 sayılı yazı ile 492 Sayılı Harçlar
Kanununun 42. Maddesi hükümleri uyarınca taahhüt tarihindeki rayiç inşaat bedeli gösterilerek bu
bedel üzerinden nispi harç ve damga vergisine tabii tutulması gerektiğinin belirtilmesi üzerine söz
konusu görüşün davalı birlik tarafından genelge haline getirilerek 1987/24 sayılı genelge olarak tüm
noterlere duyurulduğu daha sonra aynı mahiyetteki görüş isteme yazılarına Maliye Bakanlığınca
verilen yanıtların davalı birlikçe 989/65,2001/53,2002/17 ve 2003/9 sayılı genelge olarak yayımladığı,
bütün genelgelerin içeriklerinin aynı olduğu 5766 sayılı kanunun 11/a maddesi ile değiştirilen 492
sayılı Harçlar Kanununun 42.maddesinin 2.fıkrasının değiştirilmesi üzerine Noterler Birliğinin
yayınlanan 2008/25 sayılı genelge ile kamu idarelerine karşı parasal bir borç altına girilmeyen ve
mevzuatın gerektirdiği kurallara uyulacağına ilişkin ilgili kamu kurumlarına hitaben hazırlanan
taahhütnamelerin konusuna bakılmaksızın bunlarda değer gösterilmesi mecburiyetinin ortadan
kaldırıldığının ve 1987/24, 1989/65, 2001/53, 2002/17 ve 2003/9 sayılı genelgelerin uygulama
kabiliyetinin kalmadığının belirtildiği dolayısı ile davacı tarafından iptali istenilen görüş ve
genelgelerin Harçlar Kanununun 42. maddesinin 2. fıkrasında yapılan değişiklikten önceki
hükümlerine dayanılarak tesis edildiği ve uyuşmazlığında bu hükümler esas alınarak çözümlenmesi
gerekmektedir.
nedeniyle nispi harç ve damga vergisi alınabilmesi için bu belgenin bir taahhütname nitelinde olması
ve bir bedel içermesi gerekmektedir
Türk Hukuk Lugatında “Taahhüt kendi nam ve hesabına hakki bir şahsa veya hususi yahut
amme hükmi şahsına karşı mukaveleli yeya mukavelesiz bir işin yapılmasının veya bir malın
tesliminin hakiki veya hükmi şahıslar tarafından deruhte edilmesidir.”şeklinde tanımlanmıştır. Bu
tanımlamaya gore taahhütnamenin varlığı için bir işin yapılması veya bir malın tesliminin söz konusu
Konuya ilişkin Maliye Bakanlığı görüşleri ile bu görüşlere dayanılarak Noterler Birliğince
yayınlanan genelgelerde taahhütnamelerde bedel gösterilmek zorunda olunduğunun belirtilmesine
karşın, bir şahsın kendi arsası üzerinde kendisi tarafından inşaat yapacağını taahhüt etmesi halinde
herhangi bir işin yapılıp diğer bir şahsa tesliminin söz konusu olmadığı bu nedenle söz konusu
belgelerin taahhütname değilde ilgili idarelere yasal olarak verilmek zorunda olunan beyanname
niteliğinde belgeler olduğu dolayısıyla söz konusu belgelerde bedel gösterilmek zorunda olunmadığı
sonucuna varılmaktadır.
Bu durumda, noterlerce onaylanan birşahsın kendi arsası üzerinde kendisi tarafındnan inşaat
yapacağını taahhüt etmesi halinde söz konusu belgelerde bedel gösterilmek zorunda olunmadağı açık
olduğundan aksi yöndeki dava konusu Maliye Bakanlığının görüşleri ile Noterler Birliğinin
genelgelerinde hukuka uyarlık bulunmamaktadır.
Sayfa 77 Açıklanan nedenlerle Türkiye Noterler Birliği’nin 1987/24,1989/65,2001/53,2002/17 ve 2003/9
sayılı genelgeleri ile içeriğindeki Maliye Bakanlığı görüşlerinin iptaline Adalet Bakanlığı
Müfettişlerinin 20/11/2007 tarihli öneriler listesinin 8.maddesinin iptali isteminin incelenmeksizin
reddine, davanın haklılık oranına göre aşağıda dökümü gösterilen 122.00 TL.yargılama giderinin 61.00
TL.sının Maliye Bakanlığı ve T.Noterler Birliğin’den alınarak davacıya verilmesine geriye kalan 61.00
TL. ile artan posta ücretinin istemi halinde davacıya iadesine, kararın tebliğ tarihinden itaberen 30 gün
içerisinde Danıştay’da temyiz yolu açık olmak üzere 26/02/2009 tarihinde karar verildi
BAŞKAN
ŞEBNEM ÖZTÜRK
27878
ÜYE
ESAT TOKLU
33839
ÜYE
MUSTAFA AÇIKGÖZ
107214
Sayfa 78 3KAĞITTAKİ
GERÇEK
HESAPLANABİLİRLİĞİ:
DEĞERİN
TESPİTİ,
DEĞERİN
KAĞITTAN
T.C.
DANIŞTAY
Yedinci Daire
Esas :1997/4141
Karar:1999/891
Tarih:03.03.1999
DAMGA VERGİSİNE TABİ BİR KAĞIDIN, NİSPİ ORANDA VERGİLENDİRİLEBİLMESİ İÇİN,
KAĞIDA BAĞLANAN İŞLEM BEDELİNİN (KAĞIDIN İÇERDİĞİ MEBLAĞIN) KAĞITTA
AÇIKÇA BELİRTİLMİŞ OLMASI VEYA BU BEDELİN MATEMATİKSEL OLARAK
HESAPLANMASINA OLANAK SAĞLAYAN RAKAMLARIN KAĞITTA YER ALMIŞ
BULUNMASI GEREKTİĞİ HK.
.. Bilgisayar Teknolojisi Sanayi ve Ticaret Anonim Şirketi ile ...Teknoloji Sistem Yapı Sanayi ve
Ticaret Anonim Şirketinin bütün aktif ve pasifleriyle birlikte davacı şirket bünyesinde birleşmelerine
ilişkin olup, maktu olarak damga vergisine tabi tutulan sözleşmelerin, nispi oranda damga vergisine
tabi tutulması gerektiğinden bahisle kaçakçılık cezalı olarak yapılan damga vergisi tarhiyatını; 488
sayılı Kanunun 1., 10. ve 11. maddelerine göre, bir kağıdın damga vergisine tabi tutulabilmesi için
belli hususu ispat etme vasfını taşıması ve bu kağıtların nispi olarak vergilendirilebilmesi için de
düzenlendiği anda belli bir meblağı içermesi icap ettiği, aynı Kanuna ekli (1) sayılı tablonun 1’inci
bölümünün 3’üncü kısmında da anonim şirketlere ilişkin sözleşmelerle, anonim şirketlerin sermaye
artırımlarının nispi vergiye tabi olduğunun belirtildiği, öte yandan 6762 sayılı Türk Ticaret Kanununun
146, 148 ve 150’nci maddelerinde, iki veya daha fazla ticaret şirketinin birbirleriyle birleşerek yeni bir
ticaret şirketi kurmaları veya bir yahut daha fazla ticaret şirketinin mevcut bir diğer ticaret şirketine
iltihak etmesi birleşme olarak tanımlanıp, birleşme için, ilgili şirketlerin mukavelelerinin değişmesi
hakkındaki usul ve şartlar dahilinde ayrı ayrı karar vermeleri ve bu kararın tescil ve ilan olunması
gerektiği, birleşme kararının ilan gününden itibaren üç ay sonra hüküm ifade edeceği hükmünün yer
aldığı, olayda da, davacı şirketin genel kurulunca birleşme sözleşmesinin onayına ilişkin olarak alınan
birleşme kararı ... tarihinde Ticaret Sicili Gazetesi’nde ilan edildiğinden ve bu haliyle bu karar belli bir
hususu ispat etme vasfı bakımından ... tarihinde hüküm ifade edeceğinden, damga vergisini doğuran
olayın ... tarihinde meydana geldiğinin kabulü gerektiği; bir şirketin diğer bir şirket tarafından
devralınmasına ilişkin sözleşmelerde, sözleşmelerin konusunu oluşturan meblağın, devralınan şirket
nedeniyle devralan şiketin sermayesinde meydana gelen artış olduğu, uyuşmazlık konusu
sözleşmelerde de aktedildikleri tarih itibarıyla devralınan şirketlerin öz sermayeleri henüz belli değil
ise de, vergiyi doğuran olayın gerçekleştiği tarihte (...) anılan tutarlar belli olduğundan, anılan
şirketlerin öz sermayeleri üzerinden nispi tarife uyarınca vergi salınabileceği, ancak olayda davalı
idarece, vergiyi doğuran olayın gerçekleştiği tarihten daha önceki bir döneme (1993/6) ilişkin olarak
tarhiyat yapıldığından, bu tarhiyatta isabet bulunmadığı gerekçesiyle iptal eden ... Vergi Mahkemesinin
... günlü ve ... sayılı kararının; vergi inceleme raporuna istinaden yapılan tarhiyatın aynen onanması
gerektiği ileri sürülerek bozulması istenilmektedir.
Uyuşmazlık; ... Bilgisayar Teknolojisi Sanayi ve Ticaret Anonim Şirketi ile ... Teknoloji Sistem Yapı
Sanayi ve Ticaret Anonim Şirketinin davacı şirket (... Matbaacılık ve Tek. San. Tic. A.Ş.) bünyesinde
birleşmeleri amacıyla düzenlenen ve damga vergileri maktu olarak ödenen sözleşmelerin, söz konusu
sözleşmelerin mali hükümlere ilişkin bölümlerinin 2’nci maddelerinde; ...ın ... tarihi itibarıyla
hazırlanacak bilançosuna göre meydana çıkan nominal sermayesinin, ... A.Ş. ve ... A.Ş.’nin ... tarih
itibarıyla hazırlanacak bilançolarına göre meydana çıkacak nominal sermayeleri kadar artırılması ve öz
varlıklar ve bu öz varlıklara göre ortaklara dağıtılacak hisse senetlerinin, mahkemenin tayin edeceği
bilirkişilerce tespit edilmesi hükümüne yer verildiği; bu hükümde öngörülen öz varlık tutarının,
sözleşmelerin içerdiği taahhüt tutarı olduğu; bu tutarın da, taraflarca, sözleşme tarihi itibarıyla
belirlenebileceği; ayrıca, bu sözleşmelerin, Damga Vergisi Kanununun 11’inci maddesinde söz edilen
ve içerdikleri meblağın belirtilmesi zorunluluğu bulunan sözleşmelerden oldukları; bu nedenle, belli
Sayfa 79 para ihtiva eden sözleşmeler olarak nitelendirilmek ve anılan şirketlerin defter ve belgelerinden ...
tarihi itibarıyla öz sermayeleri hesaplanmak suretiyle nispi oranda damga vergisi hesaplanıp,
kaçakçılık cezası kesilmesi gerektiği yolundaki inceleme raporuna dayanılarak davacı şirket adına
tarhiyat yapılmasından doğmuş olup, bu tarhiyata karşı açılan davada da; temyize konu vergi
mahkemesi kararıyla; bir şirketin diğer bir şirket tarafından devralınmasına ilikin sözleşmelerde,
sözleşmelerin içerdiği meblağın, devralınan şirket nedeniyle devralan şirketin sermayesinde meydana
gelen artış olduğu, uyuşmazlık konusu sözleşmelerde ise düzenlendikleri tarih itibarıyla bu meblağın
belli olmadığı, ancak söz konusu sözleşmeler, Türk Ticaret Kanunu hükümlerine göre davacı şirketin
genel kurulunca onaylanıp, onay kararı Ticaret Sicili Gazetesi’nde ilan edildikten sonra hüküm ifade
edeceğinden, damga vergisini doğuran olayın bu tarihte meydana geldiğinin kabulü icap ettiği, anılan
tarihte de söz konusu sözleşmelerin içerdiği meblağ belli olduğundan, bu tarih itibarıyla nispi oranda
damga vergisine tabi tutulabileceği, ancak olayda vergiyi doğuran olayın meydana geldiği tarihten
daha önceki bir dönem (sözleşmelerin düzenlendiği dönem) için tarhiyat yapıldığından, bunda isabet
görülmediği gerekçesiyle tarhiyat iptal edilmiş bulunmaktadır. 488 sayılı Damga Vergisi Kanununun
1’inci maddesinin 1’inci fıkrasında, anılan kanuna ekli (I) sayılı tabloda yazılı kağıtların damga
vergisine tabi olduğu, söz konusu tablonun 1’inci bölümünde de, mukavelenameler, taahhütnameler ve
tutulacağı, 2’nci maddesinde, vergiye tabi kağıtlar mahiyetinde bulunan veya onların yerini alan
mektup ve şerhlerle, bu kağıtların hükümlerinin yenilenmesine, uzatılmasına, değiştirilmesine, devrine
veya bozulmasına ilişkin mektup ve şerhlerin de damga vergisine tabi olduğu, 3’üncü maddesinin
1’inci fıkrasında, damga vergisi mükellefinin kağıtları imza edenler olduğu, 4’üncü maddesinin 1’inci
fıkrasında, bir kağıdın tabi olacağı verginin tayini için o kağıdın mahiyetine bakılacağı ve buna göre
tabloda yazılı vergisinin bulunacağı, 10’uncu maddesinde, damga vergisinin nispi veya maktu olarak
alınacağı, nispi vergide, kağıtların nevi ve mahiyetlerine göre bu kağıtlarda yazılı paranın; maktu
vergide, kağıtların mahiyetlerinin esas alınacağı, belli para teriminin kağıtların ihtiva ettiği veya
bunlarda yazılı rakamların hasıl edeceği parayı ifade edeceği; 11’inci maddesinde de, cari hesap
şeklinde açılan kredilerle, her türlü ikrazata ait taahhütname ve mukavelenameler ve bunların temlik,
yenileme, devir ve değiştirilmesine müteallik bütün kağıtlarda ve keza matlupların devir ve temlikine
ilişkin mukavelename ve temliknamelerde ikraz veya temlik edilen para miktarının veya azami
haddinin gösterilmesinin mecburi olduğu hükme bağlanmıştır.
Bu hükümlere göre damga vergisine tabi bir kağıdın, nispi oranda vergilendirilebilmesi için, ya kağıda
gerekmektedir. Olayda; idarece nispi oranda vergilendirilen sözleşmelerin incelenmesinden, kanunda
öngörülen anlamda belli para ihtiva etmedikleri gibi, sözleşme konusu işlem bedelinin hesaplanmasına
olanak sağlayacak belli rakamlar da içermedikleri; maktu vergilerinin de, pul yapıştırılmak suretiyle
ödendiği anlaşılmaktadır. Diğer taraftan; davalı idarece, söz konusu sözleşmelerin Damga Vergisi
Kanununun 11’inci maddesinde söz edilen ve içerdikleri meblağın belirtilmesi zorunluluğu bulunan
sözleşmelerden oldukları ileri sürülmekte ise de, bu sözleşmelerin cari hesap şeklinde açılan bir
krediye, ya da herhangi bir ikraza ilişkin olarak değil, ... Bilgisayar Teknolojisi Sanayi ve Ticaert A.Ş.
ile ... Teknoloji Sistem Yapı Sanayi ve Tic. Anonim Şirketinin davacı şirket bünyesinde birleşmeleri
amacıyla düzenlendikleri dikkate alındığında, bu iddiaya itibar edilmesine de olanak yoktur.Ayrıca;
davalı İdarece, söz konusu sözleşmelere dayanılarak gerçekleştirilen birleşmeler nedeniyle, davacı
şirketin sermayesinde meydana gelen artışa isabet eden damga vergisinin ödenmediği yolunda bir iddia
da ileri sürülmediği gibi, Dairemizin ... günlü ve ... sayılı ara kararına davacı tarafından söz konusu
verginin ... tarih ve ... sayılı makbuzla ödendiği cevabı verilerek, buna ilişkin belgeler ibraz edilmiştir.
Bu itibarla; anılan sözleşmelerin, Damga Vergisi Kanununun 11’inci maddesinde söz edilen ve
içerdikleri meblağın belirtilmesi zorunluluğu bulunan sözleşmelerden olduklarından bahisle,
kaçakçılık cezalı olarak damga vergisi salınmasında isabet bulunmamaktadır. Açıklanan nedenlerle,
temyiz isteminin reddine; sonucu itibarıyla yerinde görülen mahkeme kararının onanmasına karar
verildi.
Sayfa 80 T.C.
DANIŞTAY
Yedinci Daire
Esas :2000/4892
Karar :2001/3680
Tarih :03.12.2001
BELLİ PARAYI VE SÖZLEŞME KONUSU İŞLEMİN BEDELİNİN HESAPLANMASINA
OLANAK SAĞLAYACAK BELLİ RAKAMLARI İÇERMEYEN SÖZLEŞMELERİN MAKTU
OLARAK VERGİLENDİRİLMESİ İCAP ETTİĞİ HK.
Temyiz İsteminde Bulunan: ... Vergi Dairesi Müdürlüğü
Karşı Taraf : ... Anonim Şirketi
İstemin Özeti : Davacı Şirket ile ... Turistik Tesisleri Anonim Şirketi arasında düzenlenen birleşme
sözleşmesinin nispi oranda damga vergisine tabi olduğundan bahisle, vergi inceleme raporuna
dayanılarak damga vergisi tarh edilmesi ve kaçakçılık cezası kesilmesine ilişkin işlemin iptali
istemiyle açılan davanın, vergi aslına ilişkin kısmını reddeden, ceza kesme işleminin ise kusur cezasını
aşan kısmını iptal eden ... Vergi Mahkemesinin ... gün ve ... sayılı kararının, davanın reddine ilişkin
hüküm fıkrasının, Danıştay Yedinci Dairesinin 14.4.1999 gün ve E:1998/674; K:1999/1463 sayılı
kararı ile idarece nispi vergiye tabi tutulan birleşme sözleşmesinin incelenmesinden, sözleşmenin
"..."nın mevcut sermayesinin ...'ın sermaye tutarı kadar artırılacağı" yolundaki 5'inci maddesi belli bir
parayı ihtiva etmediği gibi, sözleşme konusu işlem bedelinin hesaplanmasına olanak sağlayacak belli
rakamlar da içermediği anlaşıldığından; maktu olarak vergilendirilmesi gerektiği, nispi vergi tarh
edilmesinde yasal isabet bulunmadığı gerekçesiyle bozulması üzerine, bozma kararına uyularak damga
vergisi tarh edilmesi ve kaçakçılık cezası kesilmesine ilişkin işlemi iptal eden ... Vergi Mahkemesinin
... günlü ... sayılı kararının; sözleşmenin nispi oranda damga vergisine tabi olduğu, bu nedenle dava
konusu işlemde hukuka aykırılık bulunmadığı ileri sürülerek bozulması istenilmektedir.
Savunmanın Özeti: Savunma verilmemiştir.
Tetkik Hakimi Bülent Seyitdanlıoğlu'nun Düşüncesi: Temyiz dilekçesinde ileri sürülen iddialar,
2577 sayılı Kanunun 49'uncu maddesinin 1'inci fıkrasında sayılan bozma nedenlerine uymadığından,
temyiz istemi reddedilerek kararın onanması gerektiği düşünülmektedir.
Danıştay Savcısı Münevver Demir'in Düşüncesi: Temyiz dilekçesinde öne sürülen hususlar, 2577
sayılı İdari Yargılama Usulü Yasasının 49'uncu maddesinin 1'inci fıkrasında belirtilen nedenlerden
hiçbirisine uymayıp, vergi mahkemesince verilen kararın dayandığı hukuki ve yasal nedenler
karşısında, anılan kararın bozulmasını gerektirir nitelikte görülmemektedir.
Açıklanan nedenle, temyiz isteminin reddi ile vergi mahkemesi kararının onanması gerektiği
İlk derece mahkemesi kararlarının, Danıştayca, uyuşmazlığın çözümü de gösterilerek bozulması
durumunda; kararı bozulan mahkemece, bu karara uyularak yeniden verilecek kararlara karşı yapılacak
temyiz başvurularının, bozma kararında yazılı esaslara uygunluğu bakımından incelenmesi gerekir.
Dosyanın incelenmesinden, temyize konu vergi mahkemesi kararının, Dairemizin açıklanan nitelikteki
bozma kararına uyularak verildiği anlaşıldığından, istemin reddine ve kararın onanmasına, 3.12.2001
gününde oybirliği ile karar verildi.
Sayfa 81 T.C.
DANIŞTAY
Yedinci Daire
Esas :1982/3791
Karar:1985/1977
Tarih:08.11.1985
PETROL OFİSİ GENEL MÜDÜRLÜĞÜ İLE ÜÇÜNCÜ KİŞİ ARASINDA AKTEDİLEN BAYİLİK
SÖZLEŞMESİNE GÖRE ANILAN KİŞİ TARAFINDAN SATIŞI TAAHHÜT EDİLEN AKARYAKIT
VE MADENİ YAĞA İLİŞKİN OLARAK DÜZENLENİP TEMYİZ İSTEYEN NOTER
TARAFINDAN TASDİK OLUNAN ÖZEL ANLAŞMANIN YER ALDIĞI KAĞITTA
RAKAMLARDAN ÇARPMA VE TOPLAMA SURETİYLE MUAYYEN BİR PARANIN ORTAYA
ÇIKARILMASI MÜMKÜN OLDUĞUNDAN, BU KAĞIDIN BELLİ BİR PARAYI İHTİVA
ETTİĞİNİN KABULÜYLE NİSBİ DAMGA VERGİSİNE TABİ TUTULMASI GEREKİRKEN BU
İŞLEM YAPILMADAN MAKTU VERGİ ALINMASINDA İSABET BULUNMADIĞI HK.
Uyuşmazlık; Petrol Ofisi Genel Müdürlüğü ile üçüncü kişi arasında akdedilen bayilik sözleşmesinin
4.maddesine göre, anılan kişi tarafından satışı taahhüt edilen akaryakıt ve madeni yağa ilişkin olarak
düzenlenip, imzası temyiz isteyen noter tarafından tasdik olunan özel anlaşmanın nisbi mi, maktu mu
damga vergisine tabi tutulacağı hususunun tesbitinden doğmuş bulunmaktadır.
kağıdın mahiyetine bakılarak, buna göre tabloda yazılı vergisinin bulunacağı, (1) sayılı tablonun
“Akitler ile ilgili kağıtlar” başlıklı I numaralı bendinin, 1.fıkrasında da, mukavelenameler ve
temliknamelerden belli bir parayı ihtiva edenlerin %05 oranında nisbi, belli bir parayı ihtiva
etmeyenlerin ise 150 lira maktu damga vergisine tabi tutulacağı öngörüldüğünden, uyuşmazlığın
çözümü için söz konusu özel anlaşmanın belli bir parayı ihtiva edip etmedi ğinin tayini gerekmektedir.
Damga Vergisi Kanununun 11.maddesinde, belli para gösterme mecburiyeti olan kağıtlar sayılmış
olup, bunlar arasında ikrazata ilişkin taahhütname ve mukavelename dışındaki taahhüt ve
mukavelelere yer verilmemiştir. Öte yandan, aynı yasanın “Vergileme Ölçüleri” başlığını taşıyan
10.maddesinde, nisbi verginin, kağıtların nev’i ve mahiyetine göre bu kağıtlarda yazılı olan belli
paranın esas alınacağı hükme bağlandıktan sonra aynı maddenin ikinci fıkrasında belli para terimi,
“kağıtların ihtiva ettiği veya bunlarda yazılı rakamların hasıl edeceği parayı ifade eder.” şeklinde tarif
edilmiştir. Bu hükümlere göre, bir kağıdın içinde belli bir paranın miktar olarak açıkca yer alması
yanında, yazı içinde yer alan ifadeler ile bazı birimlerin çarpımı ve toplanması suretiyle muayyen bir
parayı ortaya çıkarma olanağının bulunması halinde de, bu kağıdın belli bir parayı ihtiva ettiğini kabul
etmek gerekmektedir.
Olayda da, özel anlaşmada imzası bulunan tarafın satmayı taahhüt ettiği akaryakıt ve madeni yağın
miktarı belli olduğuna göre, bu miktarın Petrol Ofisi ana depo satış fiyatları ile çarpılması suretiyle, bu
kağıdın belli parayı ihtiva eder taahhütname haline getirilmesi, başka bir ifade ile, yukarıda anılan yasa
hükmü uyarınca, bu kağıtta yazılı rakamların hasıl edeceği paranın hesaplanması ve bu değer
üzerinden Damga Vergisi Kanununa bağlı I sayılı tarifenin 1.pozisyonu uyarınca nisbi damga vergisi
alınması gerekirken, bu işlem yapılmadan maktu vergi uygulaması yoluna gidilmesinde isabet
görülmemiştir.
Diğer taraftan, dilekçede ileri sürülen diğer iddialar da dava konusu komisyon kararının bozulmasını
sağlayacak durumda bulunmadığından, davanın reddine karar verildi.(DAN-DER; SAYI:62-63)
Sayfa 82 T.C.
DANIŞTAY
Yedinci Daire
Esas :1993/4981
Karar:1995/4400
Tarih:14.11.1995
ANONİM ŞİRKET TARAFINDAN İHRAÇ EDİLEN TAHVİLLERİN ANA PARA VE
FAİZLERİNİN MÜŞTEREK BORÇLU VE MÜTESELSİL KEFİL OLARAK TARAFINDAN
TAAHHÜT EDİLMESİ NEDENİYLE DAMGA VERGİSİNİN ANA PARA + FAİZ ÜZERİNDEN
ÖDENMESİ GEREKTİĞİ HK.
İnceleme raporuna dayanılarak 1989 yılı için salınan kusur cezalı damga vergisini; 488 sayılı Damga
Vergisi Kanununun 1.maddesinde, kanuna ekli I sayılı tabloda yer alan kağıtların damga vergisine tabi
olduğu, aynı maddede yer alan kağıt teriminin ise, yazılıp imzalanmak veya imza yerine geçen bir
işaret konmak suretiyle düzenlenen ve herhangi bir hususu ispat veya belli etmek için ibraz
edilebilecek olan belgeler olarak tanımlandığı, 3.maddesinde, damga vergisi mükellefinin kağıtları
imza edenler olduğu, 4.maddesinde ise, bir kağıdın tabi olacağı verginin tayini için o kağıdın
mahiyetine bakılacağı ve buna göre tabloda yazılı vergisinin bulunacağı, kağıtların mahiyetlerinin
tayininde, şekli kanunlarda belirtilmiş olanlarda kanunlardaki adlarına, belirtilmemiş olanlarda
üzerlerindeki yazının tazammun ettiği hüküm ve manaya bakılacağı, aynı kanunun 10.maddesinde,
nispi vergide, kağıtların nevi ve mahiyetlerine göre, bu kağıtlarda yazılı belli paranın esas alınacağı
belirtilmiş olup, kanuna ekli I sayılı tablonun “Akitlerle ilgili kağıtlar” başlıklı 1.bölümünde belli
parayı ihtiva eden mukavelenameler, taahhütnameler ve temliknamelerin % 05 oranında damga
vergisine tabi olduğu kuralına yer verildiği; olayda, Eczacıbaşı İlaç Sanayi ve Ticaret A.Ş.’nin toplam
10 milyar lira tutarında 2 yıl vadeli ve yıllık brüt % 85 faizli olarak tahvil ihraç ettiği, T.Garanti
Bankası A.Şirketinin, bu tahvillerin ana para ve faizlerinin vadesinde ödeneceğini müşterek borçlu ve
müteselsil kefil olarak taahhüt ettiği halde, damga vergisi yükümlülüğünün yalnızca ana para tutarı
üzerinden yerine getirildiğinin yapılan inceleme sonucu saptanması üzerine eksik ödenen damga
vergisinin yükümlü bankadan kusur cezalı olarak istenildiğinin anlaşıldığı, dosyada bulunan eczacıbaşı
İlaç San. ve Tic.A.Şirketine ait tahvilin incelenmesinden; bu tahvilin ana para ve faizlerinin vadesinde
ödeneceğinin “müşterek borçlu ve müteselsil kefil”olarak Türkiye Garanti Bankası A.Şirketi tarafından
taahhüt edildiğinin açıkça görüldüğü, bu durumda damga vergisinin ana para + faiz üzerinden
hesaplanarak ödenmesi gerektiği, yükümlü banka tarafından ise, sadece ana paraya isabet eden damga
vergisi ödendiğinden eksik ödenen damga vergisinin cezalı olarak istenilmesinde isabetsizlik
bulunmadığı, öte yandan, yükümlü banka tarafından, tarhiyat konusu olan tahvil faiz kuponlarının
Damga Vergisi Kanununa ekli II sayılı tablonun IV/3 bendinde istisnalar arasında sayıldığı iddia
edilmekte ise de, yükümlü bankanın, ihraç edilen tahvilin sadece ana parasını değil, ana para ile
birlikte faizinin de vadesinde ödeneceğini taahhüt etmesi nedeniyle olayın anılan madde hükmünde yer
alan istisna ile bir ilişkisinin bulunmadığı gerekçesiyle onayan İstanbul 1.Vergi Mahkemesinin
29.6.1993 gün ve 1993/1116 sayılı kararının; tahvilin bir parçası olan tahvil faiz kuponlarının Damga
Vergisi Kanununa ekli II.Tablonun IV-3 bendinde açıkça vergiden istisna edildiği, bu konuda Danıştay
Onbirinci Dairesinin 1992/274 sayılı kararının bulunduğu, aynı dairenin 81/282 sayılı kararında da;
ihraç olunan tahvillerin ana parası ile faizlerinin aynı kağıtta toplandığına ve faizin de ana paradan
olduğu sabit bulunduğuna göre; damga vergisinin en yüksek meblağ üzerinden alınması gerektiğinin
kabul edildiği ileri sürülerek bozulması istenilmektedir. Temyiz dilekçesinde ileri sürülen iddialar,
mahkeme kararının bozulmasını sağlayacak durumda bulunmadığından, temyiz isteminin reddine,
kararın onanmasına karar verildi.(DAN-DER; SAYI:91)
Sayfa 83 T.C.
DANIŞTAY
Yedinci Daire
Esas :1993/3135
Karar:1995/4978
Tarih:04.12.1995
BOTAŞ İLE ŞİRKET ARASINDA DÜZENLENEN DOĞALGAZ SATIŞ SÖZLEŞMESİNİN
KULLANILACAK YILLIK DOĞAL GAZ MİKTARI İLE BOTAŞ’IN YILLIK TARİFESİ
ÇARPILMAKSURETİYLE BULUNAN BELLİ PARAYI İHTİVA ETTİĞİNDEN NİSPİ OLARAK
DAMGA VERGİSİNE TABİ OLACAĞI HK.
Yükümlü şirket ile Botaş arasında düzenlenen doğalgaz satış sözleşmesinin nispi damga vergisine tabi
tutulması suretiyle sözleşmede yer alan yıllık doğalgaz satışı üzerinden tahakkuk eden ve ödenen
damga vergisinin ret ve iadesi istemiyle açılan davanın; 488 sayılı Damga Vergisi Kanununun 4. 6. ve
10.maddelerinden bahisle, olayda düzenlenen kağıdın adının “doğalgaz satış sözleşmesi” olduğunun,
sözleşmenin 16.maddeden oluştuğunun ve sadece 10.maddenin Botaş’ın yapacağı yatırım bedeli olan
69.000 Amerikan doları ile, diğer 15.maddenin ise doğalgaz alım ve satımı ile ilgili olduğunun; adı ve
içeriği itibariyle doğalgaz alım ve satımına ilişkin bulunan sözleşmenin onuncu madde hükmünün
alım-satıma yardımcı olmak maksadı ile yapılacak yatırımı düzenleyen ayrı bir sözleşme niteliği
taşıdığının anlaşıldığı, bu iki akitten dolayı ayrı ayrı damga vergisi ödenmesi gerekmekte ise de, her iki
akit bir asıldan doğma ve birbirine bağlı bulunduğundan, en yüksek vergi alınmasını gerektiren akit
üzerinden damga vergisi hesaplanmasında isabetsizlik bulunmadığı gerekçesiyle reddi yönünde verilen
İstanbul 6.Vergi Mahkemesinin 5.4.1993 gün 1993/384 sayılı kararının; Şirketle Botaş arasında
1.11.1989 - 31.10.1990 devresini kapsayan bir sözleşme yapıldığı, sözleşmede belli bir para miktarı
belirtilmediği, sadece çekilecek azami doğalgaz miktarının gösterildiği, bu nedenle vergi dairesince
Botaş’ın tarifesine atıf yapılmak suretiyle bulunan tüketim bedeli üzerinden nispi damga vergisi
hesaplanmasının yerinde olmadığı, sadece sözleşmede yer alan 69.000 Amerikan doları (o günkü kur
üzerinden 162.239.000 TL.) üzerinden damga vergisi alınabileceği ileri sürülerek bozulması
istenilmektedir. Temyiz dilekçesinde ileri sürülen iddialar, mahkeme kararının bozulmasını sağlayacak
durumda bulunmadığından, temyiz isteminin reddine, kararın onanmasına karar verildi.
Sayfa 84 T.C.
DANIŞTAY
Yedinci Daire
Esas :1993/2867
Karar:1996/199
Tarih:24.01.1996
ÇİMENTO ÜRETİCİSİ FİRMA TARAFINDAN İMZALANIP KASELENEREK BAYİLERE
GÖNDERİLEN VE EKİNDE “ÇİMENTO İSTEK FORMU” BULUNAN YAZININ İCAP, BAYİLER
TARAFINDAN İMZALANIP KASELENEREK ÜRETİCİ FİRMAYA GÖNDERİLEN FORMLARIN
DA KABUL NİTELİĞİNDE OLDUĞU VE BU HALLERİYLE BELLİ PARA İHTİVA EDEN
SÖZLEŞME NİTELİĞİ TAŞIDIKLARI BU NEDENLE DAMGA VERGİSİNE TABİ OLDUKLARI
HK.
1991 yılı işlemleri incelenen yükümlü şirket adına, 1991 yılının Ocak dönemi için salınan kaçakçılık
cezalı damga vergisini; 488 sayılı Damga Vergisi Kanununun 1.maddesinde bu kanuna ekli (1) sayılı
tabloda yazılı kağıtların damga vergisine tabi olduğunun, anılan tablonun I. bölümünde,
etmeyenlerin maktu damga vergisine tabi tutulacağının, söz konusu kanunun 10.maddesinde de, damga
vergisinin nispi veya maktu olarak alınacağının, nispi vergide, kağıtların nevi ve mahiyetlerine göre bu
kağıtlarda yazılı paranın, maktu vergide kağıtların mahiyetlerinin esas tutulacağının, belli para
teriminin ise kağıtların ihtiva ettiği veya bunlarda yazılı rakamların hasıl edeceği parayı ifade
edeceğinin hükme bağlandığı, olayda, yükümlü şirket ile bayileri arasında düzenlenen çimento istek
formlarının sadece bayiler tarafından imzalandığı, şirket tarafından imzalanmadığı ve yıl içinde bayiler
tarafından alınacak çimento miktarlarının yazıldığı görülmekle, karşılıklı ve birbirine uygun irade
açıklamalarından meydana gelen hukuki bir işlem tekemmül etmediğinden, damga vergisini doğuran
olayın meydana gelmediği, bu formaların damga vergisine tabi tutulabilmesi için, formlar üzerine
yükümlü şirket tarafından da imza konulması icap ettiği, akit haline gelmeyen ve bir hususu ispat veya
belli etmek için hukuken kullanılması mümkün olmayan söz konusu istek formlarının nispi damga
vergisine tabi tutulmasında yasal isabet bulunmadığı gerekçesiyle kaldıran Kocaeli 2. Vergi
Mahkemesinin 25.2.1993 gün ve 1993/89 sayılı kararının; inceleme raporunda da belirtildiği gibi,
davacı şirket tarafından bayilere gönderilen mektubun “icap”, bayiler tarafından imzalanan formların
da “kabul” olduğu, dolayısıyla sözleşmenin meydana geldiği, bu nedenle yapılan tarhiyatın yerinde
olduğu ileri sürülerek bozulması istenilmektedir. Uyuşmazlık, çimento üreten yükümlü şirketin 1991
yılı işlemlerinin damga vergisi yönünden incelenmesi sonucunda, bayilik koşulları ile ilgili olarak
bayilerine gönderdiği mektuplar ve bayilerin de buna karşılık olarak imzalayıp yükümlü şirkete
gönderdikleri “çimento istek formları” ile mal teslimine ilişkin olarak yaptığı, bağlantıyı gerçekleştiren
bu yazıların aslında sözleşme olduğu, bu nedenle söz konusu kağıtların nispi oranda damga vergisine
tabi tutulması gerektiğinden bahisle yapılan cezalı tarhiyatı terkin eden mahkeme kararının temyizen
incelenerek bozulması istemine ilişkindir. 488 sayılı Damga Vergisi Kanununun 1. maddesinin 1.
fıkrasında, anılan kanuna ekli (I) sayılı tabloda yazılı kağıtların damga vergisine tabi olduğu, söz
konusu tablonun 1. bölümünde de, mukavelenameler, taahhütnameler ve temliknamelerden belli bir
parayı ihtiva edenlerin nispi, etmeyenlerin maktu damga vergisine tabi tutulacağı,
2.maddesinde,vergiye tabi kağıtlar mahiyetinde bulunan veya onların yerini alan mektup ve şerhlerle,
bu kağıtların hükümlerinin yenilenmesine, uzatılmasına, değiştirilmesine, devrine veya bozulmasına
ilişkin mektup ve şerhlerin de damga vergisine tabi olduğu, 3. maddesinin 1. fıkrasında, damga vergisi
mükellefinin kağıtları imza edenler olduğu, 4.maddesinin 1. fıkrasında, bir kağıdın tabi olacağı
verginin tayini için o kağıdın mahiyetine bakılacağı ve buna göre tabloda yazılı vergisinin bulunacağı,
10. maddesinde, damga vergisinin nispi veya maktu olarak alınacağı, nispi vergide, kağıtların nevi ve
mahiyetlerine göre bu kağıtlarda yazılı paranın, maktu vergide kağıtların mahiyetlerinin esas alınacağı,
belli para teriminin kağıtların ihtiva ettiği veya bunlarda yazılı rakamların hasıl edeceği parayı ifade
edeceği, 24. maddesinde de, vergiye tabi kağıtların damga vergisinin ödenmemesinden veya noksan
ödenmesinden dolayı alınması lazım gelen vergi ve cezadan, mükelleflere rücu hakkı olmak üzere,
kağıtları ibraz edenlerin, birden fazla kişi tarafından imza edilen kağıtlara ait vergi ve cezanın
tamamından imza edenlerin müteselsilen sorumlu oldukları hükme bağlanmıştır. 213 sayılı Vergi Usul
Sayfa 85 Kanununun 3. maddesinin (B) bölümünde de; vergilendirmede vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin
muamelelerin gerçek mahiyetinin esas olduğu hükmü yer almıştır. 818 sayılı Borçlar Kanununun 1., 2.
ve müteakip maddelerinde ise; iki taraf arasında karşılıklı ve birbirine uygun irade beyanında
bulunulması halinde sözleşmenin meydana geleceği, tarafların irade beyanlarının açık ya da kapalı
olabileceği, sözleşmenin tamamlanması açısından tarafların esaslı noktalarda uyuşmuş olmaları
gerektiği, sözleşmelerin şekillerine ilişkin hükümlerin saklı olduğu belirtilmiştir. Dosyanın
incelenmesinde, davacı şirket tarafından 1990 yılının Aralık ayında mevcut bayilerine; ekinde, bayiler
tarafından doldurulması istenilen “çimento istek formu” bulunan bir mektup gönderildiği, bu
mektupta, 1991 yılında çimento ticareti için bağlantı yapma isteğinde bulunulduğu takdirde, mektup
ekinde gönderilen istek formunun doldurularak, 15.1.1991 tarihi çalışma saati bitimine kadar satış
şefliğine müracaat edilmesi gerektiği, formun doldurulmaması halinde 1991 yılı için bağlantı isteğinin
dikkate alınmayacağı, en az bağlantı miktarının yıllık 3.600 ton olduğu yolundaki hususların
yanında,iki ayrı hususun daha belirtildiği, bayiler tarafından doldurularak davacı şirkete iade edilmek
üzere mektup ekinde gönderilen “çimento istek formu”nda da, bayilerce aylar itibarıyla talep edilen
çimento miktarlarının, bayilere ait bazı bilgilerin, teslim edilecek çimento cinsinin, teslim şeklinin,
satış fiyatının fabrikaca belirleneceğinin, bayilerin fabrika tarafından saptanan usullere aynen uymaları
gerektiğinin, bağlantının ne zaman için geçerli olduğunun belirtildiği, formun bunlardan başka bir çok
hususu daha içerdiği, 1991 yılına ilişkin olarak 235 adet bayi ile 19.1.1991 tarihine kadar bu şekilde
846.000 ton çimento bağlantısı kurulduğu, davacı şirket tarafından damga vergisine tabi tutulmayan bu
kağıtların, inceleme elemanınca sözleşme olarak nitelendirilmek ve en son bağlantı tarihi olarak
saptanan 19.1.1991 tarihi itibarıyla düşük fiyatlı çimento cinsleri için belirlenen peşin satış fiyatı ile
talep edilen çimento miktarı esas alınmak suretiyle, bu kağıtların ihtiva ettiği damga vergisine esas
“belli para” nın saptandığı ve bu tutarlar üzerinde de nispi olarak kaçakçılık cezalı damga vergisi
tarhiyatı yapıldığı anlaşılmaktadır.
Yukarıda değinilen kanun hükümlerinin birlikte
değerlendirilmesinden; damga vergisinin kağıda bağlı ve kağıt bazında alınan bir vergi olduğu, vergiyi
doğuran olayın, kanuna ekli (I) sayılı tabloda yer alan bir kağıdın bulunması ve bu kağıdın kanunun 1.
maddesinde öngörülen şekilde düzenlenmesi halinde ortaya çıkacağı, damga vergisinin kapsamına
giren kağıtlar mahiyetinde olması veya bunlarda değişiklik yapması koşuluyla, mektup ve şerhlerin de
vergilendirmenin konusuna girdiği, verginin mükellefinin kağıtları imzalayan kişiler olduğu ve
verginin nispi veya maktu olarak alınacağı, nispi vergide kağıtların nevi ve mahiyetlerine göre, bu
kağıtlarda yazılı belli paranın, maktu vergide kağıtların mahiyetlerinin esas olduğu, belli para
teriminin, kağıtların ihtiva ettiği veya bunlarda yazılı rakamların hasıl edeceği parayı ifade edeceği,
kağıda bağlanan işlemin bedelinin açıkça belirtilmesi halinde, bu tutarın matrah olarak dikkate
alınacağı, kağıda bağlanan işlemin bedelinin açık bir şekilde ifade edilmediği, ancak bunun
hesaplanmasına ilişkin olarak belli tutarların ifade edildiği hallerde, söz edilen belli meblağın (matrah
olarak esas alınacak tutarın) hesaplanmasında, bunlardan hareket edilmesi gerektiği, bir sözleşmenin
meydana gelebilmesi için, karşılıklı ve birbirine uygun irade beyanında bulunulmasının gerekli olduğu,
bu irade beyanlarından zaman itibarıyla önce yapılanın “icap”, buna karşılık olarak yapılan beyanın da
“kabul” olarak tanımlandığı, bir sözleşmenin tamam sayılabilmesi için, tarafların, sözleşmenin esaslı
noktaları sayılan hususlarda anlaşmalarının gerekli olduğu, icabın, sözleşmenin bütün esaslı noktalarını
kapsaması ve icaba karşılık olarak verilen “kabul” beyanının icaba uygun olarak sözleşmeyi meydana
getirme isteğini kesin olarak ifade etmesi gerektiği, “icap” ve “kabul”ün bazı hallerde ayrı ayrı
kağıtlarda bulunabileceği, kabulün ayrı bir kağıtta yer alması halinde, bunun vergiye tabi tutulabilmesi
için, sözleşmede bulunması gereken hususları taşıması, icabın şartsız kabul edilmesi ve sonradan
sözleşme yapılacağı yolunda bir hüküm içermemesi gerektiği, icap doğrultusunda iradelerin birleşmesi
halinde sözleşmenin meydana geleceği, olayda da, taraflar arasındaki ortak amacın çimento alıpsatmak olduğu, buna göre davacı şirket tarafından imzalanıp kaşelenerek bayilere gönderilen ve ekinde
“çimento istek formu” bulunan yazının icap, bayiler tarafından imzalanıp kaşelenerek davacı şirkete
gönderilen formların da kabul niteliğinde oldukları ve böylece bu kağıtların belli para ihtiva eden
sözleşme niteliği taşıdıkları sonucuna ulaşılmaktadır. Şu hale göre, davacı şirket ile bayileri arasında
düzenlenen çimento istek formlarının davacı şirket tarafından imzalanmayıp, sadece bayiler tarafından
imzalanması nedeniyle, ortada karşılıklı ve birbirine uygun irade açıklamalarından meydana gelen
hukuki bir işlemin tekemmül etmediği, dolayısıyla damga vergisini doğuran olayın meydana gelmediği
gerekçesiyle mahkemece tarhiyatın terkin edilmesinde isabet bulunmamaktadır. Kaçakçılık cezasına
gelince; olayda, taraflar arasında düzenlenen ve dosyada bulunan söz konusu belgelerin damga
Sayfa 86 vergisine tabi tutulmaması suretiyle vergi zıyaına sebebiyet verildiği açık ise de, bu belgelerin hukuki
niteliğinin tespiti yorumu gerektirdiğinden, olaya kusur cezası uygulanması gerekmekte
olup,kaçakçılık cezası uygulanması yerinde değildir. Açıklanan nedenlerle, temyiz isteminin
kabulüyle, belirtilen hususlar dikkate alınarak yeniden bir karar verilmek üzere mahkeme kararının
bozulmasına karar verildi.(DAN-DER; SAYI:92)
Sayfa 87 T.C.
DANIŞTAY
Yedinci Daire
Esas :2001/3798
Karar:2004/2405
Tarih:12.10.2004
SÖZLEŞMEDE BELLİ PARA YAZMASA DAHİ, SÖZLEŞME İÇERİĞİNDEN, BASİT
MATEMATİKSEL İŞLEMLERLE, İÇERDİĞİ PARANIN BELİRLENEBİLMESİ HALİNDE,
SÖZLEŞMENİN NİSPİ DAMGA VERGİSİNE TABİ OLDUĞU HK.
Temyiz İsteminde Bulunan: Erciyes Vergi Dairesi Müdürlüğü
Karşı Taraf : S.S ? Konut Yapı Kooperatifi
İstemin Özeti : Bir inşaat firmasıyla imzaladığı inşaat yapım sözleşmesi nedeniyle damga vergisi
hesaplayıp beyan etmediğinden bahisle, inceleme raporuna dayanılarak, davacı Kooperatif adına,
1998/Nisan dönemi için damga vergisi salınması ve ağır kusur cezası kesilmesine ilişkin işlemi;
olayda, vergisi uyuşmazlık konusu sözleşmenin, belli bir parayı ihtiva etmediği gibi, bedelin
hesaplanmasına olanak sağlayacak belli rakamları da içermediği; her ne kadar, Bayındırlık ve İskan
Bakanlığının belirlediği yapı birim maliyet fiyatlarının ödemelerde esas alınacağı belirtilmiş ise de,
sözleşmenin konusunun yıllara yaygın iş olması, yapı birim maliyet fiyatlarının her yıl için
değişmesinin, yapılacak işin süresinin, davacı Kooperatifin ödemelerine göre belirleneceğinin
öngörülmesinin, fiyatları Bakanlıkça belirlenmeyen imalatların piyasadan temin edilerek davacının
kabulü ile ve müteahhit karı da eklenerek ödeneceğinin kararlaştırılmasının ve müteahhit tarafından işe
devam edilmesi halinde her yıl için fiyatların %5 artırılacağının belirlenmiş olmasının, sözleşmede
yazılı rakamlardan hareketle hesaplanacak bedeli belirsiz kıldığı; bu haliyle, 1998 yılı için ilan edilen
yapı birim maliyet fiyatlarının, tespit edilen m2 ile çarpılması suretiyle bulunan bedelin, sözleşmenin
kesin ve gerçek bedelini içermemesi sebebiyle varsayıma dayalı olduğu, ancak, maktu vergiye tabi
tutulması gerekirken, sözleşme üzerinden nispi oranda vergi hesaplanmasının hukuka aykırı olduğu
gerekçesiyle iptal eden Kayseri Vergi Mahkemesinin 17.5.2001 günlü ve E:2000/1030; K:2001/413
saylı kararının; inceleme raporu uyarıca yapılan işlemin yerinde olduğu ileri sürülerek bozulması
istenilmektedir.
Savunmanın Özeti: İstemin reddi gerektiği savunulmuştur.
Tetkik Hakimi Abidin İldeş’in Düşüncesi: Dosyanın incelenmesinden, yapılacak işin ebadının metre
olarak ve ödemelere esas alınacak fiyatın ise, Bayındırlık ve İskan Bakanlığının belirlediği yapı birim
maliyet fiyatı olarak belirtildiği sözleşme nedeniyle yapılan işlemin; Mahkemece, yazılı gerekçe ile
iptal edildiği anlaşılmıştır.
Oysa, anılan Bakanlığın belirlediği fiyatların her yıl değişmesinin, bedeli belirsiz kıldığı yolundaki
gerekçeye, fiyatların her yıl enflasyona göre belirlenmesi dolayısıyla ilk yıl fiyatlarının esas
alınmasının yeterli olması sebebiyle isabet bulunmamaktadır.
Olayda, içerdiği matematiksel verilerden hareketle yapılan hesaplamayla belli parayı ihtiva ettiği tespit
edilebilen sözleşme nedeniyle nispi oran üzerinden vergi hesaplanması gerekmekte ise de, sözleşmede
yer alan m2 yerine, üstlenilen inşaat yapım işinin, inceleme tarihinde ortaya çıkan fiili durumuna göre
tespit edilen m2’nin vergi matrahının hesaplanmasına esas alınmasında hukuka uyarlık görülmemiştir.
Bu nedenle, vergiyi doğuran olay, sözleşme imzalanması olduğuna göre, üzerinde yazılı veriler esas
alınarak yapılacak inceleme sonucuna göre yeniden verilmek üzere mahkeme kararının bozulması
Danıştay Savcısı Bilgin Arısan’ın Düşüncesi: Temyiz dilekçesinde öne sürülen hususlar, 2577 sayılı
İdari Yargılama Usulü Yasasının 49’uncu maddesinin 1’inci fıkrasında belirtilen nedenlerden
Sayfa 88 hiçbirisine uymayıp vergi mahkemesince verilen kararın dayandığı hukuki ve yasal nedenler
Açıklanan nedenle temyiz isteminin reddi ile vergi mahkemesi kararının onanması gerektiği
Hüküm veren Danıştay Yedinci Dairesince işin gereği görüşüldü: Dosyanın incelenmesinden; davacı
Kooperatif ile ? İnşaat Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi arasında imzalanan ve konusu “Kayseri ili,
Talas ilçesi, Kiçiköy Mevkii, Ada No:425, pafta No:83, 3-4 nolu parseller üzerine 22x22 ebatlı 10 katlı
iki kütleden ibaret her blok 40 daire olmak üzere 80 daire inşaatın projeler ve resmi yerler hariç
anahtar teslimi işi” olan, ödemelerin, Bayındırlık ve İskan Bakanlığının belirlediği yapı birim maliyet
fiyatları esas alınarak yapılacağını içeren sözleşme nedeniyle, inceleme tarihindeki durum esas
alınarak, inceleme elemanınca, ifade edilen inşaatın toplam m2’sinin, 1998 yılı için ilan edilen yapı
birim maliyet fiyatı ile çarpımı suretiyle hesaplanan matrah üzerinden tesis edilen işlemin;
Mahkemece, yazılı gerekçe ile iptal edildiği anlaşılmıştır. 488 sayılı Damga Vergisi Kanununun 1’inci
maddesinin birinci fıkrasında, anılan Kanuna ekli (I) sayılı tabloda yazılı kağıtların damga vergisine
tabi olduğu; söz konusu tablonun 1’inci bölümünde ise, mukavelenameler, taahhütnameler ve
tutulacağı; 4’üncü maddesinin birinci fıkrasında, bir kağıdın tabi olacağı verginin tayini için o kağıdın
mahiyetine bakılacağı ve buna göre tabloda yazılı vergisinin bulunacağı; 10’uncu maddesinde, damga
vergisinin nispi veya maktu olarak alınacağı, nispi vergide, kağıtların nevi ve mahiyetlerine göre bu
kağıtlarda yazılı paranın, maktu vergide, kağıtların mahiyetlerinin esas alınacağı, belli para teriminin
kağıtların ihtiva ettiği veya bunlarda yazılı rakamların hasıl edeceği parayı ifade edeceği kurallarına
yer verilmiştir. Öte yandan, 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 19’uncu maddesinin birinci fıkrasında
vergi alacağının, vergi kanunlarının vergiye bağladıkları olayın vukuu veya hukuki durumun
tekemmülü ile doğacağı belirtilmiştir. Bu hükümlere göre; imzalanması ile damga vergisine tabi olan
bir kağıdın, nispi oranda vergilendirilebilmesi için, ya kağıda bağlanan işlem bedelinin (kağıdın
içerdiği meblağın) kağıtta açıkça belirtilmiş olması, ya da bu bedelin matematiksel olarak
hesaplanmasına olanak sağlayan rakamların kağıtta yer almış bulunması gerekmektedir. Olayda,
vergisi uyuşmazlık konusu sözleşmede, iki parsel üzerinde 22x22 metre ebatlı 10’ar katlı iki blok
yapımı işinin bedelinin, Bayındırlık ve İskan Bakanlığının belirlediği yapı birim maliyet fiyatları ile
belirleneceği kararlaştırılmıştır. Sözleşmede yapımı taahhüt edilen iş, sözleşmede yer alan ebatlara
göre m2 olarak belli olduğundan; anılan Bakanlıkça ilan edilen yapı birim maliyet fiyatlarının sözü
edilen m2 ile çarpılması suretiyle sözleşmenin ihtiva ettiği bedelin hesaplanması olanaklıdır.
Dolayısıyla, içerdiği matematiksel verilerden hareketle belli parayı içerdiği saptanan sözleşme
nedeniyle nispi vergi hesaplaması olanağı bulunduğundan; işlemin iptali yolundaki mahkeme
kararındaki gerekçeye katılma olanağı bulunmamaktadır. Ancak, inceleme elemanınca yapılan
hesaplamada, inceleme tarihinde fiilen tespit edilen m2 esas alınmıştır. Oysa, vergiyi doğuran olay,
hukuki durumun tekemmülü olan sözleşmenin imzalanması ile meydana geldiğinden, sözleşmede
yazılı 22x22 rakamları yerine, inceleme elemanına ifade edilen m2’nin esas alınması suretiyle
hesaplama yapılması, yukarıda sözü edilen hukuki duruma uygun görülmemiştir.
Bu nedenle, açıklanan husus göz önüne alınarak yeniden verilmek üzere mahkeme kararının
bozulmasına, Mahkemece, bozma kararı üzerine yeniden verilecek kararla birlikte yargılama giderleri
de hüküm altına alınacağından, bu hususta ayrıca hüküm tesisine gerek bulunmadığına, 12.10.2004
gününde oybirliği ile karar verildi. (DAN-KAR-DER; SAYI:6)
Sayfa 89 T.C.
DANIŞTAY
Yedinci Daire
Esas :2002/1901
Karar:2005/2955
Tarih:29.11.2005
DAMGA VERGİSİNE TABİ BİR KAĞIDIN İÇERDİĞİ BELLİ PARANIN MATEMATİKSEL
OLARAK HESAPLANMASI MÜMKÜN İSE, KAĞIDIN NİSPİ DAMGA VERGİSİNE TABİ
TUTULMASI GEREKTİĞİ VE İDARECE YERSİZ OLARAK TAHSİL EDİLDİĞİ YARGI
KARARIYLA SABİT BULANAN VERGİNİN FAİZİYLE BİRLİKTE İADESİ GEREKTİĞİ HK.
Temyiz İsteminde Bulunan Taraflar: 1- ABS Alçı ve Blok Sanayii Anonim Şirketi Vekili :
2- Anadolu Kurumlar Vergi Dairesi Başkanlığı İSTANBUL
İstemin Özeti : (Botaş) Boru Hatları ile Petrol Taşıma Anonim Şirketi ile imzalanan doğalgaz satış
sözleşmesi nedeniyle, Temmuz/2001 dönemi için, ihtirazi kayıtla verilen beyannameye istinaden
tahakkuk ettirilen ve ödenen damga vergisinin faiziyle birlikte geri verilmesi istemiyle açılan davada;
vergilendirme işlemine konu edinilen sözleşmenin 4’üncü maddesinde, ilk sözleşme yılı için
çekilebilecek azami gaz miktarı ile, sonraki yıllar için, ilk yıl için belirlenen sözleşme miktarının en az
%70’i oranında gaz çekişi yapılabileceğinin ve 5’inci maddesinde de fiyatının belirlendiği, bu verilere
göre sözleşmenin içerdiği belli para hesaplanabileceğinden, sözleşmenin nispi damga vergisine tabi
olduğu; hesaplamaya, miktar olarak, ilk sözleşme yılı için azami çekiş tutarının, takip eden yıllar için
bu tutarın %70’inin; fiyat olarak da sözleşmenin 5’inci maddesinde yer alan tutarın esas alınması
gerektiği, buna göre sözleşmenin içerdiği belli paranın, 6.086.610.309.000.-lira olarak hesaplandığı;
sözleşmede yer alan sabit hizmet ücreti ile basınç düşürme ve ölçüm istasyonuna ilişkin damga
vergisine gelince; bunların, satış sözleşmesinden ayrı olduğu düşünülemeyeceğinden, Damga Vergisi
Kanununun 6’ncı maddesi uyarınca vergilendirme işleminin bunlara ilişkin kısmında isabet
görülmediği; davacı tarafından, ödenen vergilerin faiziyle birlikte iadesi istenilmekteyse de, vergi
kanunlarında faiz ödeneceğine ilişkin bir düzenleme bulunmadığı gerekçesiyle, davanın,
Mahkemelerince hesaplanan sözleşme miktarına isabet eden damga vergisi ile faiz istemine ilişkin
kısmını reddeden; dava konusu işlemi kısmen iptal eden İstanbul Birinci Vergi mahkemesinin
13.3.2002 gün ve E:2001/1609; K:2002/780 sayılı kararının davanın kısmen reddine ilişkin hüküm
fıkrasının; sözleşme kesin para ifade etmediğinden maktu olarak vergilendirilmesi ve ödenen tutarın
faiziyle birlikte iadesi gerektiği ileri sürülerek davacı Şirket tarafından, iptale ilişkin hüküm fıkrasının
ise; sözleşmede yer alan tüm rakamların, beş yıl için hesaplamaya dahil edilmesi gerektiği ileri
sürülerek davalı İdarece bozulması istenilmektedir.
Savunmanın Özeti: Davalı İdarece istemin reddi gerektiği savunulmuş, davacı Şirketçe ise savunma
verilmemiştir.
Tetkik Hakimi Ayşegül ŞAHİN’in Düşüncesi: Vergilendirme işlemine konu edinilen sözleşmenin
incelenmesinden, sözleşmede tüketim bedeli ve miktarın kesin olarak belirtilmediği
anlaşıldığından,belli parayı ihtiva etme özelliği bulunmayan sözleşmenin maktu damga vergisine tabi
tutulması; Vergi Usul Kanununun 112’inci maddesinin 3’üncü fıkrasında düzenlenen gecikme faizinin
oranına göre, hukuka aykırı olarak tahsil edilen damga vergisinin Devlet Hazinesinde kaldığı süre için
hesaplanacak faiziyle birlikte iadesi gerekirken, yazılı gerekçeyle verilen mahkeme kararında isabet
görülmediğinden, kararın bozulması gerektiği düşünülmektedir.
Danıştay Savcısı Münevver DEMİR’in Düşüncesi: İdare ve vergi mahkemelerince verilen kararların
temyizen incelenerek bozulabilmesi için, 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanununun 49’uncu
maddesinin 1’inci fıkrasında belirtilen nedenlerin bulunması gerekmektedir.
Temyiz dilekçesinde öne sürülen hususlar, söz konusu maddede yazılı nedenlerden hiçbirisine
uymadığından, taraflar temyiz istemlerinin reddi ile temyiz edilen mahkeme kararının onanmasının
uygun olacağı düşünülmektedir.
Temyiz başvurusu; (Botaş) Boru Hatları ile Petrol Taşıma Anonim Şirketi ile imzalanan doğalgaz satış
sözleşmesi nedeniyle ihtirazi kayıtla verilen beyannameye istinaden tahakkuk ettirilen ve ödenen
damga vergisinin faiziyle birlikte iadesi istemiyle açılan davayı kısmen reddeden, kısmen de dava
konusu işlemi iptal eden mahkeme kararının, taraflarca bozulması istemine ilişkindir.
Mahkeme kararının sabit hizmet ücreti ile yatırım bedeli üzerinden hesaplanan damga vergisine ilişkin
hüküm fıkrası, aynı gerekçe ve nedenlerle Dairemizce de uygun görülmüş olup, davalı idarece temyiz
dilekçesinde ileri sürülen iddialar, anılan hüküm fıkrasının bozulmasını gerektirecek nitelikte
bulunmamıştır.
Mahkeme kararının, gaz çekiş miktarı üzerinden hesaplanan damga vergisi ile faiz istemine ilişkin
hüküm fıkralarına yönelik temyiz istemlerine gelince: 488 sayılı Damga Vergisi Kanununun 1’inci
maddesinin 1’inci fıkrasında, anılan kanuna ekli (I) sayılı tabloda yazılı kağıtların damga vergisine tabi
olduğu, söz konusu tablonun 1’inci bölümünde de, mukavelenameler, taahhütnameler ve
tutulacağı; aynı Kanunun 10’uncu maddesinde, damga vergisinin nispi veya maktu olarak alınacağı,
nispi vergide, kağıtların nevi ve mahiyetlerine göre bu kağıtlarda yazılı paranın; maktu vergide,
kağıtların mahiyetlerinin esas alınacağı, belli para teriminin kağıtların ihtiva ettiği veya bunlarda yazılı
rakamların hasıl edeceği parayı ifade edeceği hükme bağlanmıştır. Bu hükümlere göre; damga
vergisine tabi bir kağıdın, nispi oranda vergilendirilebilmesi için, ya kağıda bağlanan işlem bedelinin
(kağıdın içerdiği meblağın) kağıtta açıkça belirtilmiş olması, ya da bu bedelin matematiksel olarak
hesaplanmasına olanak sağlayan rakamların kağıtta yer almış bulunması gerekmektedir.
Olayda, vergilendirme işlemine konu sözleşmenin incelenmesinden; 4’üncü maddesinde, ilk sözleşme
yılı için gaz çekiş miktarının; 4’üncü maddenin 1’inci fıkrasında, izleyen yıllarda sözleşme miktarının,
1’inci sözleşme yılı için öngörülen miktarın %70’inden az olamayacağının; aynı maddenin 2’nci
fıkrasında, azami çekiş miktarının ve 5’inci maddesinde de fiyatın belirlendiği, 7’nci maddesinde sabit
hizmet ücreti, 10’uncu maddesinde de, gaz arzı için yapılacak yatırımların bedelinin düzenlendiği
görülmüştür.
Buna göre; sözleşmede asgari tutarlar belirlenmekle birlikte, davacı Şirket, her sözleşme yılı için
belirlenen azami tutar kadar gaz çekim hakkına sahiptir. Yani sözleşme ile öngörülen miktar, her
sözleşme yılı için, sözleşmenin 4’üncü maddesinin 2’nci fıkrasında öngörülen azami çekiş miktarı
kadardır. Yine, aynı sözleşmenin 5’inci maddesinde fiyat da belli edildiğine göre, sözleşmenin içerdiği
belli para, beş yıl için çekişi öngörülen azami gaz miktarı ile fiyatın çarpılması sonucu
bulunabileceğinden, anılan akit bu tutar üzerinden nispi damga vergisine tabi olacaktır.
Bu hukuki ve maddi durum karşısında, mahkeme kararının, ilk sözleşme yılı için hesaplanan damga
vergisi ile takip eden yıllara ilişkin olarak, ilk yıl gaz arzının %70’i oranında hesaplanan gaz miktarı
üzerinden tahakkuk ettirilen damga vergisine ilişkin hüküm fıkralarında isabetsizlik; takip eden yıllar
için azami çekiş miktarının %70’ini aşan kısmına yönelik vergilendirme işlemini iptal eden hüküm
fıkrasında ise isabet görülmemiştir.
Davacı Şirketin faiz istemine yönelik temyiz istemine gelince;
213 sayılı Vergi Usul Kanununun 112’nci maddesinin 3’üncü fıkrasında, ikmalen, re’sen veya idarece
yapılan tarhiyatlarda; dava konusu yapılmaksızın kesinleşen vergilere, kendi vergi kanunlarında
belirtilen ve tarhiyatın ilgili bulunduğu döneme ilişkin normal vade tarihinden itibaren, son yapılan
tarhiyatın tahakkuk tarihine kadar; dava konusu yapılan vergilerin ödeme yapılmamış kısmına, kendi
vergi kanunlarında belirtilen ve tarhiyatın ilgili bulunduğu döneme ilişkin normal vade tarihinden
itibaren yargı organı kararının tebliğ tarihine kadar geçen süreler için 6183 sayılı Kanuna göre tespit
edilen gecikme zammı oranında gecikme faizi uygulanacağı ve gecikme faizinin de aynı süre içinde
ödeneceği, gecikme faizinin hesaplanmasında ay kesirlerinin nazara alınmayacağı hükme bağlanmıştır.
Sayfa 91 Vergi Mahkemesi kararının faize ilişkin hüküm fıkrası, vergi idareleri tarafından hukuka aykırı
biçimde tahsil edilen vergi alacaklarının mükellefine iadesinde faiz ödenmesini gerekli kılan bir yasa
hükmünün olmadığı gerekçesine dayalıdır.
Ekonomilerde bir değişim vasıtası olan para, çeşitli ticari, sınai, zirai vs. faaliyetlerde kullanılmakla,
sahibine , kazanç, kira, nema vs. adları altında kimi ekonomik yararlar sağlayan ekonomik bir değerdir.
Paranın, sahibi dışındaki kişi ve kuruluşlarca kullanılması, sahibinin bu ekonomik değerden mahrum
bırakılması sonucunu yaratması yanında: yüksek enflasyon etkisinde olan ekonomilerde, paranın
değerini, yani alım gücünü enflasyon oranı ölçüsünde yitirmesine neden olur. Anayasa Mahkemesinin
26.11.1999 gün ve 23888 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanan 15.12.1998 gün ve E:1997/34;
K:1998/79 sayılı kararında da belirtildiği gibi; enflasyon ve buna bağlı olarak oluşan döviz kuru,
mevduat faizi, Hazine bonosu ve Devlet tahvili faizi oranlarının yüksekliği, borçlunun yararlanması,
alacaklının ise zarara uğraması sonucunu doğurmaktadır. Hukuk sistemlerinde paranın sahibinden
başkası tarafından kullanılmasının neden olduğu bu zarar, “faiz” adı altında yapılan ek ödemelerle
karşılanmaktadır. Anayasa Mahkemesinin 21.9.1988 gün ve E:1988/7; K:1988/27 sayılı kararında, 213
sayılı Vergi Usul Kanununun 112’nci maddesinde öngörülen “gecikme faizi” ile ilgili olarak yapmış
olduğu niteleme de bu yoldadır.
Bu açıklamalara göre; faiz, paranın sahibinden başkası tarafından kullanılmasının sahibine vermiş
olduğu zararın karşılığı; yani, “tazminat” tır. Söz konusu zarar, vergilendirme işlemlerinde, Devlet
yönünden, vergi mükelleflerinin vergi ödevlerini zamanında ve gereği gibi yerine getirmemeleri
sebebiyle verginin zamanında tahakkuk ettirilememesi; mükellefler yönünden ise, Devletin hukuka
aykırı olarak yapmış olduğu vergilendirme işlemlerine dayanarak vergi tahsilatında bulunması halinde
doğmaktadır.
Hukuk devletlerinde, açıklanan nitelikteki bir zararın faiz ya da başka bir ad altında ödenecek
tazminatla karşılanabilmesi için, açık yasa hükmü aranması düşünülemez. Aksine anlayış; Devletin ve
ona bağlı idarenin eylem ve işlemlerinden doğan her türlü zararın tazmini için de, açık yasa hükmü
aranması sonucuna götürür ki; böyle bir anlayış, Anayasanın 125’inci maddesinin son fıkrasında yer
alan, “İdare, kendi eylem ve işlemlerinden doğan zararı ödemekle yükümlüdür” amir hükmü ile
bağdaştırılamaz. 213 sayılı Vergi Usul Kanununun yukarıda sözü edilen 112’nci maddesinde, ikmalen,
re’sen ve idarece tarh olunan vergiler için gecikme faizi öngören ve amacı, normal vadesinde tahsil
edemediği vergiler dolayısıyla uğramış olduğu zararını, yargı yerinin hukuki yardımını istemeye gerek
olmaksızın, kamu gücü kullanarak, bizzat, giderme olanağı sağlamak olan düzenleme de, Anayasaya
ve Hukuk Devleti İlkesine aykırılığı açıklanan söz konusu anlayışa hukuki dayanak olamaz.
”İdari Rejimi” kabul eden hukuk sistemlerinde, idarenin hukuka aykırı işlem ve eylemlerinden dolayı
idare edilenlerin uğrayacakları her türlü zararın tazmini, “idarenin sorumluluğu” ile ilgili kurallarca
sağlanır. Esasen; İdari Yargının varlık nedenlerinden biri de, budur. İdari Yargı, idare edilenlerin, kamu
idaresinin idari nitelikteki eylem ve işlemlerinden doğan zararlarını, herhangi bir açık yasa hükmüne
ihtiyaç duymaksızın, kusurlu veya kusursuz sorumluluk ilkelerine göre, giderme olanağına sahiptir.
İdarenin hukuka aykırı işlem ve eylemlerinin hizmet kusuru oluşturacağı ve bu işlem ve eylemlerden
doğan zararların, idare tarafından, kusurlu sorumluluk esaslarına göre tazmin edileceği, Danıştayın
öteden beri istikrarlı biçimde uygulana gelen içtihadıdır. Vergi idareleri de, kuruluş, görev ve yetkileri
bakımından birer kamu idaresidir. Anılan içtihad karşısında, hizmet kusuru oluşturacak hukuka aykırı
vergilendirme işlemlerinden vergi mükellefleri için doğan zararların, işlemi yapan vergi idaresi
tarafından karşılanması, açıklanan anayasal kuralın ve Hukuk Devleti İlkesinin gereğidir.
Olayda; Davacı Şirketten, sabit hizmet ücreti ile yatırım bedeli üzerinden hukuka aykırı olarak damga
vergisi tahsil edildiği, temyize konu kararın buna ilişkin hüküm fıkrasıyla kesinlik kazanmış
bulunmaktadır. Vergi İdaresince bu şekilde gerçekleştirilen hukuka aykırılık, yukarıda açıklandığı
üzere bir hizmet kusurudur. Dolayısıyla; davalı İdarenin, hukuka aykırı vergilendirme ve tahsil
işlemleriyle davacıya vermiş olduğu maddi zararı karşılaması zorunludur.
Sayfa 92 Yukarıda açıklandığı üzere; Vergi Usul Kanununun 112’inci maddesinin 3’üncü fıkrasında, Devletin,
ikmalen, re’sen ve idarece yapılan tarhiyatlara konu vergileri normal vade tarihinde tahsil edememiş
olması sebebiyle uğradığı zararı karşılayan gecikme faizi altında ek ödeme öngörülmüştür. Gecikme
faizinin ilgili dönemlerde miktarını belirleyen zarar, hukuka aykırı olarak yapılan vergi tahsilatlarında,
aynen mükellef için de söz konusudur. O halde; hukuka aykırı olarak tahsil edilen vergiler dolayısıyla
vergi idareleri tarafından mükelleflere ödenecek maddi tazminatın miktarının, davadaki istem de
gözetilerek, anılan gecikme faizinin oranına göre, hukuka aykırı olarak tahsil edilen verginin Devlet
Hazinesinde kaldığı süre için hesaplanacak miktar kadar olması da, Anayasada öngörülen eşitlik ve
adalet ilkelerinin gereğidir.
Bu durumda, davacı Şirketten, haksız ve fazla tahsil edildiği anlaşılan sabit hizmet ücreti ile yatırım
bedeline ilişkin damga vergisinin açıklandığı şekilde hesaplanacak faiziyle birlikte iadesi gerekirken,
faiz istemini yazılı gerekçeyle reddeden hüküm fıkrasında da isabet bulunmamaktadır.
Açıklanan nedenlerle, tarafların temyiz istemlerinin kısmen kabulüne; mahkeme kararının, takip eden
sözleşme yılları için azami çekiş miktarının %70’ini aşan kısmı üzerinden hesaplanan damga vergisini
iptal eden hüküm fıkrası ile faiz istemini reddeden hüküm fıkrasının bozulmasına; bozma kararı
üzerine Mahkemece verilecek kararla birlikte yargılama giderleri de hüküm altına alınacağından, bu
hususta ayrıca hüküm tesisine gerek bulunmadığına; tarafların, ilk sözleşme yılı için hesaplanan damga
vergisi ile takip eden yıllara ilişkin olarak, ilk yıl gaz arzının %70’i oranında hesaplanan gaz miktarı
üzerinden tahakkuk ettirilen damga vergisine ilişkin hüküm fıkrası ile sabit hizmet ücreti ve yatırım
bedeli üzerinden tahakkuk ettirilen damga vergisine ilişkin hüküm fıkralarına yönelik temyiz
istemlerinin reddine; mahkeme kararının anılan hüküm fıkralarının onanmasına, 22,90(YirmiikiyeniTürklirasıdoksan- yenikuruş) Yeni Türk lirası maktu harç tutarının davacı Şirketten
alınmasına, 29.11.2005 gününde oyçokluğu ile karar verildi.
AYRIŞIK OY
Vergilendirme işlemine konu edinilen sözleşmenin incelenmesinden, sözleşmede, ilk yıl için çekilecek
doğalgaz miktarı ve fiyatın belli olduğu; takip eden yıllarda davacı Şirketin üç ay önceden talep ettiği
miktarın Botaş tarafından onaylanması halinde satış işleminin devam edeceğinin belirtildiği,
dolayısıyla takip eden yıllar için miktarın kesinlik taşımadığı anlaşıldığından, sözleşmenin, sadece ilk
yıl için çekişi öngörülen azami gaz miktarı ve fiyatı üzerinden vergilendirilmesi gerekirken, takip eden
yıllar için tesis edilen vergilendirme işleminde ve mahkeme kararının buna ilişkin hüküm fıkrasında
isabet görülmediğinden, anılan hüküm fıkrasının bozulması gerektiği görüşüyle, aksi yönde verilen
karara katılmıyorum.
Sayfa 93 T.C.
DANIŞTAY
Yedinci Daire
Esas : 1998/2262
Karar : 1999/1793
Tarih : 27.04.1999
ÖZET : Nispi damga vergisi hesaplanabilmesi için kağıdın içerdiği meblağın açıkça belirtilmiş olması
veya bu meblağın matematiksel olarak hesaplanmasına olanak sağlayan rakamların kağıtta yer alması
gerekir.
(488 sayılı Damga Vergisi K. m. 1, 4, 10)
KARAR METNİ :
Karşı Taraf : ...
Vekili : Av. ...
istemin Özeti : Davacı kurumun 1994 yılı işlemlerinin damga vergisi yönünden tetkiki sonucu
düzenlenen vergi inceleme raporuna istinaden tarh edilen damga vergisi ile kesilen kusur cezasını; 488
s. Damga Vergisi Yasasının 4”üncü maddesinden bahisle, olayda, yükümlü şirketçe ... Anonim
şirketinin kontratlı satış sistemi uyarınca anılan şirkete verilen ve bir sonraki ayda alınmak istenen
ürünlerin cins ve miktarını belirten kağıdın, idarece taahhütname olarak nitelendirilmesi suretiyle dava
konusu tarhiyatın yapıldığı, dosyanın incelenmesinden, ... Anonim Şirketinin Kontratlı Satış Sistemine
göre; ...”in bir sonraki ay için ürün satış fiyatlarını ve sair şartları ilan edeceği, alıcıların alacakları
malların miktarını belirten süre içerisinde yazı ile bildirmesi üzerine, ...”in talepleri karşılayıp
karşılayamayacağını ya da ne kadarını karşılayacağını alıcıya yazı ile cevaplayacağı, müşterilerden
alınan yazıların ...”in satış ve üretim planlaması için piyasa taleplerinin belirlenmesine yardımcı
olduğu, firmaların yazılarında belirttikleri cins ve miktardaki ürünü alma zorunlulukları bulunmadığı
gibi, ...”in de yazılı miktarın tamamını verme zorunluluğu bulunmadığı hususlarının anlaşıldığı, buna
göre, bir sonraki ayda satın alınacak ürünlerin cins ve miktarını belirten yazının taahhütname niteliği
taşımayıp, yalnızca tayın edilen usul ve esaslara uygun şekilde yapılmış bir talep niteliği taşıdığı
sonucuna varıldığından, niteliği uyuşmazlığa konu kağıdı taahhütname kabul etmek suretiyle yapılan
tarhiyatta isabet görülmediği gerekçesiyle terkin eden İzmir 2. Vergi Mahkemesinin 19.2.1998 tarih ve
E:1997/594; K:1998/188 s. kararının; davacının imzalayarak ... Anonim Şirketine verdiği kağıdın
taahhütname niteliğinde olması sebebiyle yapılan tarhiyatın yerinde olduğu ileri sürülerek bozulması
istenilmektedir.
Tetkik Hakimi Ayşegül Polat”ın Düşüncesi : Temyiz dilekçesinde ileri sürülen iddialar, 2577 s.
Yasanın 49”uncu maddesinin 1”inci fıkrasında sayılan bozma nedenlerine uymadığından, temyiz
Danıştay Savcısı Bilgin Arısan”ın Düşüncesi: Temyiz dilekçesinde öne sürülen hususlar, 2577 s.
İdari Yargılama Usulü Kanununun 49”uncu maddesinin 1”inci fıkrasında belirtilen sebeplerden
hiçbirisine uymayıp, vergi mahkemesince verilen kararın dayandığı hukuki ve kanuni nedenler
Sayfa 94 Uyuşmazlık; yükümlü şirketçe, ... Anonim Şirketinin kontratlı satış sistemi uyarınca anılan şirkete
verilen ve bir sonraki ayda alınmak istenen ürünlerin cins ve miktarını belirten kağıdın taahhütname
niteliği taşıyıp taşımadığına ilişkindir.
488 s. Damga Vergisi Yasasının 1”inci maddesinin 1”inci fıkrasında, bu yasaya ekli (1) s. tabloda yazılı
kağıtların damga vergisine tabi olduğu belirtilmiş, anılan tablonun akitlerle ilgili kağıtlar başlığını
taşıyan 1”inci bölümünde de mukavelenameler, taahhütnameler ve temliknamelerden belirli parayı
ihtiva edenlerin nispi; belirli parayı ihtiva etmeyenlerin ise maktu damga vergisine tabi tutulacağı
kurala bağlanmıştır.
Dosyanın incelenmesinden, ... A.Ş. kontratlı satış sisteminin bağlantı yapma esaslarının, ...”in ilan
edeceği bir sonraki ay için ürün satış fiyatları ve sair şartlara göre alıcıların alacakları malların
miktarını belirtilen süre içerisinde bildirmesi üzerine, ...”in talepleri karşılayıp karşılayamayacağını ya
da ne kadarını karşılayacağını alıcıya yazıyla cevaplaması biçiminde olduğu, bu sistem çerçevesinde
müşteriden alınan yazılarla satış ve üretim planlaması için piyasa talebinin belirlendiği, firmaların bu
yazıda belirttikleri miktar ve cins ürünü almak zorunluluğu bulunmadığı gibi ...”in de tamamını teslim
etme zorunluluğu bulunmadığı, ürün satışı için ...”le firmalar arasında ayrıca bir satış sözleşmesi
yapılmamakla birlikte, bağlantının, firmalarca gönderilen talep yazısına ...”in verdiği cevapla
tamamlandığı ve bu cevabi yazıda talebin ne kadarının karşılanabileceğinin belirtildiği anlaşılmaktadır.
Yani miktar. ...”in talebe verdiği cevapla kesinlik kazanmakta, firmalarca talepte bulunulduğunda, fiyat
belirli olmakla birlikte satın alınacak miktarda bir kesinlik bulunmamaktadır.
Damga Vergisi Yasasının 10”uncu maddesinde, damga vergisinin nispi veya maktu olarak alınacağı,
nispi vergi de kağıtların nevi ve mahiyetlerine göre bu kağıtlarda yazılı belirli paranın, maktu vergide
kağıtların mahiyetlerinin esas olduğu; belirli para teriminin ise, kağıtların ihtiva ettiği veya bunlarda
yazılı rakamların hasıl edeceği parayı ifade edeceği belirtilmiştir.
Bu hükümlere göre: damga vergisine tabi bir kağıdın, nispi oranda vergilendirilebilmesi için ya kağıda
gerekmektedir.
Olayda, davacı şirketçe ...”e gönderilen talep yazısı taahhütname veya sözleşme olarak
nitelendirilemeyeceği gibi, söz konusu kağıtta işlem bedelinin hesaplanmasına olanak sağlayacak
biçimde satışa konu miktar da tam olarak belirli olmadığından, kağıdın sözleşme olarak kabul edilmesi
halinde bile nispi damga vergisine tabi tutulması imkanı bulunmamaktadır.
Açıklanan nedenle, temyiz isteminin reddine; mahkeme kararının onanmasına, 27.4.1999 tarihinde
oybirliği ile karar verildi.Kaynak : DKD. Sayı 102 s : 371
Sayfa 95 T.C.
DANIŞTAY
Yedinci Daire
Esas : 1999/10
Karar : 1999/4175
Tarih : 16.12.1999
ÖZET : Davacı şirketle ecza depoları arasında düzenlenmiş olan belgelerin anlaşma tutarı ödeme şekli
ciro primi bakımından değişiklik arz eden “sözleşme” niteliğinde olduğu anlaşıldığından, damga
vergisine tabi tutulmasında isabetsizlik bulunmamaktadır. (488 sayılı Damga Vergisi K. m. 1, 4, 10)
KARAR METNİ :
Temyiz İsteminde Bulunan Taraflar : 1) ... İlaç Pazarlama A.Ş. Vekili : Av. ...
2) ... Vergi Dairesi Müdürlüğü
İstemin Özeti : Davacı şirket ile ecza depoları arasında düzenlenmiş olan belgelerin sözleşme
olduğundan bahisle, içerdikleri miktarlar üzerinden 1996 yılının Ocak dönemi ile 1997 yılının Ocak ve
Şubat dönemleri için damga vergisi salınmasına ve kusur cezası kesilmesine ait işlemlerin iptali
istemiyle açılan davada: 488 s. Damga Vergisi Yasasının 1”inci maddesinin 1”inci fıkrası ile 4 ve
10”uncu maddelerinden bahisle, vergiye tabi tutulan belgelerin “satış koşulları”ndan oluşan matbu
hükümler içerdiği ve anlaşma tutarı ile ilgili maddesinin senelik satış kapasiteleri dikkate alınarak
davacı şirketin bölge müdürleriyle yapılan görüşme sonucuna göre taraflarca tesbit edildiği: ecza
depolarının, davacı şirketin teklif ve satış şartlarına doğrudan muhatap olduklarının ve herhangi bir üst
yazı almadıklarının, bunun dışında da herhangi bir sözleşme imzalanmadığının anlaşıldığı; sair
taraftan, sözleşmelerde, anlaşmaya varılan miktar üzerinden 12 adet çek alınacağının ve bu çeklerin
başlangıç tarihi ile bitiş tarihinin ecza depolarına göre değişiklik arz edebileceğinin belirtildiği;
sözleşmelerden bir kısmında, “satış şartları”nı içeren matbu hükümlere ilave olarak, anlaşma tutarının
%25 oranında aşılması halinde %4 prim verileceği hususunda bir maddenin de bulunduğu; bu
durumda, dava dilekçesinde, satış koşullarını içeren yazının, üst yazısından da anlaşılacağı üzere,
teklifname olduğu yönünde ileri sürülen iddianın, tarhiyatların dayanağı inceleme raporları ve ekleri
ile anlaşmalı ecza depolarının bir kısmı nezdinde tutulan tutanakların ve davacı şirket yetkilisinin
inceleme sırasındaki beyanının, üst yazıların ekindeki yazıların, icap ve kabulden oluşan ve ortak
maddelerin yanı sıra müşterilerin senelik kapasiteleri göz önüne alınmak suretiyle doldurulan anlaşma
tutarı, ödeme şekli, ciro primi bakımından değişiklik arz eden “sözleşme” niteliğinde olduğunu ortaya
koyması sebebiyle yerinde görülmediği; belirli bir parayı ihtiva eden sözleşmelerin inceleme
raporlarına dayanılarak nispi damga vergisine tabi tutulmasında kanuni isabetsizlik bulunmadığı;
ancak sözleşmelerin maktu damga vergisine tabi tutulduğu ve tarhiyat sırasında bunların mahsubunun
yapılmadığı yolundaki iddianın araştırılması amacıyla, mahkemelerinin ara kararına verilen cevaptan,
sözleşmelerle birlikte gönderilen üst yazılara pul yapıştırılmak suretiyle 1996 yılı için 1.300.000.- TL.
ve 1997 yılı için de 2.380.000.- TL. damga vergisinin ödendiği anlaşıldığından, ilgili dönemlerde tarh
edilen vergilerden, evvelce ödenen bu miktarlarının mahsup edilmesi icap ettiği gerekçesiyle davanın
kısmen kabulü ile tarh işleminin 3.680.000.- liralık kısmını iptal eden, kısmen de davayı reddeden
İstanbul 7”nci Vergi Mahkemesinin 24.11.1998 tarih ve E:1998/226; K:1998/1348 s. kararının; tek
taraflı irade beyanını içeren teklifname niteliğindeki kağıtların, sözleşme olarak kabul edilmesinin
hatalı olduğu; teklif yazısında şirketin pazarladığı ilaçların “Genel Satış Şartları”nın açıklandığı; bu
yazıda rakam belirtilmesinin, satış primi ödenmesini gerektiren satış miktarının belirlenmesi amacına
yönelik olduğu; bu kağıtların, yazıda açıkça ifade edildiği gibi, alındığının belgelenmesi için muhatap
tarafından imzalandığı; uyuşmazlık konusu kağıtlar davacı şirketi temsil ve ilzama yetkili kişinin
imzasını taşımadığından mükellefiyet yükleyemeyeceği; idarece, cezalı tarhiyatın yerinde olduğu ileri
sürülerek bozulması istenilmektedir.
Savunmanın Özeti : Davacı şirket tarafından savunma verilmemiş idarece istemin reddi gerektiği
savunulmuştur.
Sayfa 96 Tetkik Hakimi Muammer Topal”ın Düşüncesi : Tarafların temyiz dilekçelerinde ileri sürülen
iddialar, 2577 s. Yasanın 49”uncu maddesinin 1”inci fıkrasında sayılan bozma nedenlerine
uymadığından, tarafların temyiz istemleri reddedilerek kararın onanması gerektiği düşünülmektedir.
Danıştay Savcısı Yavuz Yoklamacıoğlu”nun Düşüncesi : 2577 s. İdari Yargılama Usulü Yasasının
Temyiz dilekçelerinde ileri sürülen hususlar, yukarda belirtilen sebeplerden hiçbirisine uymadığı gibi,
mahkeme kararının dayandığı hukuki ve kanuni nedenler karşısında, bu kararın bozulmasını
sağlayacak nitelikte de görülmemektedir.
Açıklanan nedenlerle, temyiz isteklerinin reddiyle mahkeme kararının onanmasının gerektiği
Dosyanın incelenmesinden; davacı şirketle ecza depoları arasında imzalanan kağıtların teklifname
değil sözleşme niteliğinde olmaları nedeniyle nispi oranda vergiye tabi tutulmalarının gerektiğinden
bahisle, kusur cezalı tarhiyat yapıldığı; tarh ve ceza kesme işlemlerinin iptali istemiyle açılan davada,
temyize konu vergi mahkemesi kararı ile, söz konusu kağıtların taraflarca imzalanmış olması ve belirli
bir parayı içermesi sebebiyle sözleşme niteliğinde olduğu ve nispi damga vergisine tabi tutulmasında
isabetsizlik bulunmadığı; ancak, sözleşmelere pul yapıştırılmak suretiyle ödenen damga vergisinin
tarhiyattan mahsup edilmesi icap ettiği gerekçesiyle davanın kısmen kabulüne, kısmen reddine karar
verildiği; idarece yapılan temyiz başvurusuna ait dilekçede ise maktu damga vergisinin ödenip
ödenmediği hususuna değinilmeksizin, vergi inceleme raporu tekrar edilmek suretiyle, cezalı tarhiyatın
yerinde olduğu ileri sürülerek, vergi mahkemesi kararının bozulmasının istenildiği anlaşılmıştır.
Temyize konu kararın, davacı şirketle ecza depoları arasında imzalanan kağıtların sözleşme niteliği
taşıması nedeniyle, nispi damga vergisine tabi tutulması; ancak, daha önce ödenmiş bulunan maktu
verginin tarhiyattan mahsubu icap ettiği gerekçesine dayalı bulunmasına karşın, temyiz dilekçesinde,
maktu verginin ödenmediğine dair her hangi bir iddia ve açıklamada bulunulmaksızın, cezalı tarhiyatın
yerinde olduğu yönünde iddia ve açıklamalara yer verilmiş olunması ve bozulması istenilen kararın
esasen davalı idare lehine verilmiş olması karşısında; temyize konu kararın idare yönünden
bozulmasını gerektirecek her hangi bir nedenin bulunmadığı sonucuna varılmıştır.
Diğer taraftan, dayandığı hukuki ve yasal nedenlerle, gerekçesi yukarda açıklanmış bulunan mahkeme
kararı, aynı gerekçe ve sebeplerle dairemizce de uygun görülmüş olup, davacı temyiz dilekçesinde ileri
sürülen iddialar da sözü geçen kararın bozulmasını sağlayacak durunda değildir.
Açıklanan nedenlerle, tarafların temyiz istemlerinin reddine ve kararın onanmasına; 16.12.1999
tarihinde oybirliği ile karar verildi.Kaynak : DKD. Sayı 103 s: 633
Sayfa 97 T.C.
DANIŞTAY
Yedinci Daire
Esas :1988/3626
Karar:1992/5561
Tarih:12.11.1992
DAMGA VERGİSİNİN, SÖZLEŞMEDE YAZILI İHALE BEDELİNE, HESAPLANAN KATMA
DEĞER VERGİSİNİN İLAVESİ SURETİYLE TARH EDİLMESİNİN, VERGİDEN VERGİ
ALINMASI SONUCUNU DOĞURACAĞI HK.
İller Bankası Genel Müdürlüğü ile yükümlü kurum arasında akdedilmiş bulunan şehir yağmur suyu ve
kanalizasyon işine ait sözleşmede belirtilen ihale bedeline katma değer vergisinin de katılması
nedeniyle fazladan tahsil edilen damga vergisinin geri verilmesi istemiyle açılan davayı; 488 sayılı
Damga Vergisi Kanununun 1.maddesinde bu kanuna ekli (1) sayılı tabloda yazılı kağıtların damga
vergisine tabi olacağı, bu kanundaki kağıtlar teriminin yazılıp imzalanmak veya imza yerine geçen bir
edilebilecek belgeleri ifade edeceği, onuncu maddesinde ise damga vergisinin nispi veya maktu
alınacağı, nisbi vergide kağıtların nev’i ve mahiyetlerine göre, bu kağıtlarda yazılı belli para, maktu
vergilerde kağıtların mahiyetinin esas alınacağı, belli para teriminin, kağıtların ihtiva ettiği veya
bunlarda yazılı rakamların hasıl edeceği parayı ifade edeceğinin açıklandığı, olayda, esas ihale
bedeline katma değer vergisi eklenmek suretiyle nispi damga vergisi hesaplandığı, ancak anılan kanun
hükmü uyarınca ihale bedeli üzerinden damga vergisi alınacağı, aksi takdirde katma değer vergisi
üzerinden damga vergisi alınması sonucunu doğuracağı gerekçesiyle kabul eden, Ankara 3.Vergi
Mahkemesinin 4.4.1988 gün ve 1988/329 sayılı kararının; sözleşmenin ihtiva ettiği bedele katma değer
vergisinin de dahil edileceğinin açık olduğu ileri sürülerek bozulması istenilmektedir. 488 sayılı
Damga Vergisi Kanununun 1.maddesinde, bu kanuna ekli (1) sayılı tabloda yazılı kağıtların damga
vergisine tabi olduğu, bu kanundaki kağıtlar teriminin, yazılıp imzalanmak veya imza yerine geçen bir
edilebilecek olan belgeleri ifade edeceği, 3.maddesinde de, damga vergisinin mükellefinin kağıtlara
imza edenler olduğu, 10.maddesinde ise, damga vergisinin nispi veya maktu olarak alınacağı, nispi
vergide, kağıtların nevi ve mahiyetlerine göre, bu kağıtlarda yazılı belli para, maktu vergide kağıtların
mahiyetinin esas olduğu, belli para teriminde, kağıtların ihtiva ettiği veya bunlarda yazılı rakamların
hasıl edeceği parayı ifade edeceği hükme bağlanmıştır.
Vergi hukukunda, “Kanunilik ilkesi” anayasadan kaynaklanan, vergi, ceza, muafiyet ve istisna ile ilgili
hükümlerin, yasalara dayandırılmasını gerektiren en önemli ilkelerden biridir. Vergi, Yasanın
öngördüğü biçimde belirlenmiş bir matraha yasal vergi oranının uygulanması sonucunda oluşur. Vergi,
verginin matrahı olamayacağı gibi, bir vergi üzerinden vergi alınması sonucunu doğuran işlemlerin
vergilendirme sisteminin temeline ters düşeceği kuşkusuzdur. Sözleşmede yazılı ihale bedeline katma
değer vergisinin de katılması suretiyle toplam miktar üzerinden damga vergisi alınması, vergiden vergi
alınması sonucunu doğurmaktadır. Böylesine bir vergilendirmenin kabul edilebilmesi, bu hususta
yasada açık ve amir bir hüküm bulunmasına bağlıdır. Oysa, Damga Vergisi Kanununda, verginin de
damga vergisi matrahına gireceği hakkında açık bir hüküm bulunmamaktadır.
Olayda, İller Bankası Genel Müdürlüğü ile davacı şirket arasında akdedilmiş olan Şehir Yağmur suyu
ve Kanalizasyon işine ait sözleşme hükümlerine göre, ihale bedelinin 11.563.520.000,-lira olarak
saptandığı ve ilgili mevzuat uyarınca hesaplanacak katma değer vergisinin, Bankaca bu sözleşme ile
ilgili hesaptan yükleniciye ödeneceği taraflarca kabul edilmiş olup, esasen bu husus tartışmasızdır.
Banka tarafından yükleniciye ödeneceği kabul edilen katma değer vergisinin de ihale bedeline
katılması suretiyle bulunan miktar üzerinden damga vergisi alınması vergiden vergi alınması sonucunu
doğuracağına, Damga Vergisi Kanununda katma değer vergisinin de matraha gireceği yolunda açık bir
hüküm bulunmadığına göre, fazladan alındığı anlaşılan dava konusu damga vergisinin davacıya ret ve
iadesine karar verilmesi yerindedir. Açıklanan nedenlerle temyiz isteminin reddine, Mahkeme
Sayfa 98 kararının onanmasına karar verildi.
AYRIŞIK OY:
Her ne kadar, katma değer vergisi üzerinden salınan damga vergisi mahkemece, vergiden vergi
alınması sonucunu doğuracağı gerekçesiyle terkin edilmiş ise de, ücretler nedeniyle damga vergisi
hesaplanmasında matrahın gelirin brüt miktarı olması, keza vergi oranı çok daha yüksek olan katma
değer vergisinde ödenen tüm vergi ve resimlerin de matraha dahil olması karşısında bu görüşe
katılmak mümkün değildir. Diğer taraftan, Damga Vergisi Kanununun 10.maddesinde, belli para
teriminin kağıtların ihtiva ettiği parayı ifade edeceği belirtilmiş olduğundan, düzenlenen
sözleşmelerde, katma değer vergisinin ödeneceğine veya verileceğine dair bir hükmün yer alması
durumunda bu sözleşmenin katma değer vergisi tutarını da ihtiva ettiğinin kabulü gerekir. Açıklanan
nedenlerle temyiz isteminin kabulü ve vergi mahkemesi kararının bozulması gerekeceği oyu ile karara
katılmıyoruz.
Sayfa 99 T.C.
DANIŞTAY
Yedinci Daire
Esas :1992/7910
Karar:1994/5195
Tarih:27.10.1994
DAMGA VERGİSİ MATRAHINA KATMA DEĞER VERGİSİNİN DAHİL EDİLMEMESİ
GEREKTİĞİ HK.
Yükümlü kurum tarafından yüklenilen Dicle Barajı ve Hidroelektrik Tesisleri inşaatı işine ilişkin
geçici hakedişlerde iş bedeline katma değer vergisinin de katılması nedeniyle fazladan tahsil edilen
damga vergisinin iadesi istemiyle açılan davayı; 488 sayılı Damga Vergisi Kanununun 1.maddesi ve
10.maddesinden bahisle, her ne kadar geçici hak edişlerden nispi damga vergisi kesilirken iş bedeline
katma değer vergisi de dahil edilerek matrah saptanmış ise de, damga vergisinin matrahı hakedişin
ihtiva ettiği değer olduğundan, bu değerin gelir niteliğinde olmayan katma değer vergisi ile birlikte
mütalaa edilmesinde isabet bulunmadığı, aksi halde katma değer vergisi üzerinden damga vergisi
alınmasına neden olunacağı gerekçesiyle terkin eden Ankara 2.Vergi Mahkemesinin 7.5.1991 gün ve
1992/476 sayılı kararının bozulması istenilmektedir. Temyiz dilekçesinde ileri sürülen iddialar,
mahkeme kararının bozulmasını sağlayacak durumda bulunmadığından, temyiz isteminin reddi ile
mahkeme kararının onanmasına karar verildi.
AYRIŞIK OY:
Uyuşmazlık, yükümlü kurum tarafından yüklenilen baraj inşaatı işine ilişkin geçici hakedişler
üzerinden hesaplanan nispi damga vergisi matrahına, ihale makamı tarafından yükümlüye ödenecek
katma değer vergisinin de dahil edilip edilemeyeceğine ilişkin bulunmaktadır. Her ne kadar katma
değer vergisi üzerinden salınan damga vergisi mahkemece, vergiden vergi alınması sonucunu
doğuracağı gerekçesiyle terkin edilmiş ise de, ücretler nedeniyle damga vergisi hesaplanmasında
matrahın gelirin brüt miktarı olması keza vergi oranı çok daha yüksek olan katma değer vergisinde
ödenen tüm vergi ve resimlerin de matraha dahil olması karşısında bu görüşe katılmak mümkün
değildir.
Diğer taraftan, Damga Vergisi Kanununun 10.maddesinde, belli para teriminin kağıtların ihtiva ettiği
parayı ifade edeceği belirtilmiş olduğundan, düzenlenen sözleşmelerde, katma değer vergisinin
ödeneceğine veya verileceğine dair bir hükmün yer alması durumunda bu sözleşmenin katma değer
vergisi tutarını da ihtiva ettiğinin kabulü gerekir. Açıklanan nedenlerle temyiz isteminin kabulü ve
vergi mahkemesi kararının bozulması gerekeceği oyu ile karara katılmıyoruz.
Sayfa 100 T.C.,
DANIŞTAY
Yedinci Daire
Esas :1997/2496
Karar:1998/669
Tarih:25.02.1998
DAMGA VERGİSİ MATRAHININ SÖZLEŞMEDE BELİRTİLEN BEDEL (KIYMET BEDELİ)
OLMASI NEDENİYLE, BU BEDELE KATMA DEĞER VERGİSİNİN, İLAVE EDİLMESİ
SURETİYLE BULUNAN YENİ BEDELİN İŞ BEDELİNİ OLUŞTURMADIĞI, DOLAYISIYLA BU
BEDEL ÜZERİNDEN DAMGA VERGİSİ TARHİYATI YAPILAMAYACAĞI HK.
Yükümlü şirket ile ... İmar İnşaat Ticaret Limited Şirketi arasında akdedilmiş bulanan “Ticaret
Merkezi ve Çok Katlı Otopark Projesi”işine ait sözleşmede belirtilen ihale bedeline katma değer
vergisinin de katılması nedeniyle fazladan tahakkuk ettirilen damga vergisinin kaldırılması istemiyle
açılan davayı; 488 sayılı Damga Vergisi Kanununun 1 inci ve 10’uncu maddelerinden söz edilerek,
sözleşmede; hesaplanacak katma değer vergisinin işverence müteahhide ayrıca ödeneceğine dair
hükme yer verilmesi nedeniyle sözleşmenin ihtiva ettiği parasal miktarın arttığı, bu bakımdan
sözleşmenin katma değer vergisi tutarını da kapsadığının kabulü gerektiği, bu nedenle, sözü edilen
kanuna ekli 1 sayılı tabloya göre belli parayı ihtiva eden sözleşme bedeli üzerinden yapılan tahakkukta
isabetsizlik bulunmadığı gerekçesiyle reddeden ...Vergi Mahkemesinin ... gün ve 1996/174 sayılı
kararının; ödenmesi taahhüt edilen katma değer vergisi, damga vergisi matrahına dahil edildiği
takdirde, verginin vergilendirilmesi gibi, sisteme aykırı bir uygulama meydana geldiği, bu nedenle
Katma Değer Vergisi Kanunu ile Damga Vergisi Kanunu hükümlerine aykırı olarak verilen kararda
isabet bulunmadığı ileri sürülerek bozulması istenilmektedir. Dosyanın incelenmesinden; yükümlü
şirket ile Yeni Adana İmar İnşaat Ticaret Limited Şirketi arasında akdedilmiş bulunan Ticaret Merkezi
ve Çok Katlı Otopark Projesi işine ait sözleşmede hesaplanacak katma değer vergisinin işverence
müteahhide ödeneceğine dair yapılan anlaşma nedeniyle, ... milyar lira olan ihale bedeline hesaplanan
... milyar lira katma değer vergisinin eklenmesi suretiyle ... milyar lira üzerinden %6 oranında damga
vergisi tahakkukunun yapıldığı, yükümlü şirket tarafından ise, söz konusu katma değer vergisine isabet
eden damga vergisinin kaldırılması isteminde bulunulduğu anlaşılmıştır. 488 sayılı Damga Vergisi
Kanununun 1’inci maddesinde, bu kanuna ekli (I) sayılı tabloda yazılı kağıtların damga vergisine tabi
olacağı, bu kanundaki kağıtlar teriminin, yazılıp imzalanmak veya imza yerine geçen bir işaret
konulmak suretiyle düzenlenen ve her hangi bir hususu ispat veya belli etmek için ibraz edilebilecek
belgeleri ifade edeceği, 10’uncu maddesinde, damga vergisinin nispi veya maktu alınacağı, nispi
vergide kağıtların nev’i ve mahiyetlerine göre bu kağıtlarda yazılı belli para, maktu vergilerde
kağıtların mahiyetlerinin esas alınacağı, belli para teriminin kağıtların ihtiva ettiği veya bunlarda yazılı
rakamların hasıl edeceği parayı ifade edeceğinin belirtildiği, (I) sayılı tablonun akitlerle ilgili kağıtlar
bölümünün 1/a fıkrasında; mukavelenameler, taahhütnameler ve temliknamelerden belli parayı ihtiva
edenlerin binde 6 oranında damga vergisine tabi olacağı hükme bağlanmıştır. 3065 sayılı Katma Değer
Vergisi Kanununun 1’inci maddesinin 1inci fıkrasında; Türkiye de yapılan ticari, sınai, zırai faaliyet ve
serbest meslek faaliyeti çerçevesinde yapılan teslim ve hizmetlerin katma değer vergisine tabi olduğu,
8’inci maddesinin 1’inci fıkrasının (a) bendinde, mal teslimi ve hizmet ifası hallerinde bu işlemi
yapanların katma değer vergisi mükellefi oldukları belirtilmiştir. Katma değer vergisinde mükellef
kavramı, diğer vergi kanunlarının öngördüğü mükellef kavramından oldukça farklı bulunmaktadır. Bu
vergileme sisteminde mükellef, katma değer vergisine tabi mal tesliminde veya hizmet ifasında
bulunan ise de, bu verginin nihai yüklenicisi değildir. Katma değer vergisinin sistemi içinde nihai
yüklenici, (asıl mükellefi) nihai tüketici durumunda bulunan kişi ve kuruluşlar olup, katma değer
vergisi mükellefleri vergi kapsamına giren mal ve hizmetlerin satış bedeli ile birlikte vergiyi tahsil
etmek ve vergi dairesine ödemekle yükümlü bulunmaktadır. Dolayısıyla vergi dairesine ödenen tutar
(vergi) mükellefin mal varlığında bir eksilme meydana getirmemektedir. Bu durumda, taraflar arasında
yapılan sözleşmede, yukarıda sözü edilen mevzuat uyarınca hesaplanacak katma değer vergisinin
işverence müteahhide ödeneceğinin belirtilmiş bulunması, iş bedelini artırıcı bir nitelik
taşımamaktadır. Aksi düşünce, söz konusu katma değer vergisinin şirketin yapımını üstlendiği işin
Sayfa 101 veya vereceği hizmetin bir bedeli olduğu sonucunu doğurur ki, yukarıda açıklanan katma değer vergisi
sistemi içerisinde bunun da kabulüne olanak bulunmamaktadır.
Buna göre, 488 sayılı Damga Vergisi Kanununun sözü edilen madde hükümleri uyarınca
hesaplanacak damga vergisi matrahını, sözleşmede belirtilen bedel (hizmet bedeli) oluşturduğundan ve
bu bedele katma değer vergisinin de ilave edilmesi gerektiği yolunda adı geçen kanunda herhangi bir
hükme yer verilmemiş bulunması ve katma değer vergisinin iş bedelini artırıcı bir nitelik taşımaması
karşısında, bu bedele katma değer vergisinin de ilave edilmesi suretiyle yapılan tahakkukta isabet
görülmemiştir. Kaldı ki, bu konudaki uygulamaya yön vermek amacıyla 29.1.1997 gün ve 22892 sayılı
Resmi Gazete’de yayımlanan 30 seri nolu Damga Vergisi Kanunu Genel Tebliğinde de; sürekli hale
gelen yargı kararları uyarınca, nispi damga vergisine tabi kağıtların muhtevasında, katma değer vergisi
yönünden herhangi bir düzenleme olup olmadığına bakılmaksızın, damga vergisinin katma değer
vergisi hariç olmak üzere sadece işin bedeli üzerinden hesaplanacağı açıklanmış bulunmaktadır. Vergi
Mahkemesince, uyuşmazlık konusu damga vergisinin kaldırılması gerekirken, aksi yolda tesis olunan
kararda isabet görülmemiştir. Açıklanan nedenlerle, temyiz isteminin kabulüne; mahkeme kararının
bozulmasına karar verildi.
Sayfa 102 T.C.
DANIŞTAY
Dokuzuncu Daire
Esas :1996/247
Karar:1996/1810
Tarih:20.05.1996
BARAJ YAPIMI TAAHHÜTÜNE İLİŞKİN SÖZLEŞME UYARINCA YAPIMCI ŞİRKETE
ÖDENMESİ TAAHHÜT EDİLEN PARA ÜZERİNDEN HESAPLANAN KATMA DEĞER
VERGİSİNİN SÖZLEŞMEDE YAZILI BELLİ PARA KAPSAMI İÇİNDE DÜŞÜNÜLEMEYECEĞİ
VE DAMGA VERGİSİNE TABİ TUTULAMAYACAĞI HK.
Baraj yapımı taahhüdüne ilişkin sözleşme uyarınca istihkaklardan kesinti yolu ile tahsil edilen damga
vergisi, pişmanlık zammı ve usulsüzlük cezasından katma değer vergisine isabet eden kısmının iadesi
istemiyle açılan davayı; uyuşmazlığın, Devlet Su İşleri Genel Müdürlüğü tarafından yükümlü şirkete
ödenen katma değer vergisinin, sözleşmede yazılı belli paraya dahil edilip edilmeyeceğine ilişkin
olduğu, 488 Sayılı Damga Vergisi Kanununun 1. maddesinde Verginin konusunun düzenlendiği, 10.
maddesinde ise bu verginin maktu veya nispi olarak alınacağının öngörüldüğü, bu kanuna bağlı 1
sayılı tablonun akitlerle ilgili 1. bölümünün a fıkrasında, mukavelenamelerin, taahhütnamelerin % 05
damga vergisine tabi olduğunun belirtildiği, sözleşme gereği yükümlüye ödenen katma değer
vergisinin sözleşmedeki belli paraya dahil olduğu düşünülebilir ise de ödenen bu vergi, yükümlü
şirketin yapımını üstlendiği işin veya vereceği hizmetin karşılığı olarak kabul edilemeyeceğinden
sözleşmedeki belli paranın kapsamına girmediği, hizmet bedelini artırıcı niteliği olmadığı, ayrıca
ödenen katma değer vergisinin damga vergisine tabi tutulması halinde vergi mevzuatına aykırı olarak
verginin vergilendirilmesi durumunun ortaya çıkacağı gerekçesiyle kabul ederek uyuşmazlık konusu
verginin yükümlü şirkete iadesine karar veren Bursa Vergi Mahkemesinin 2.6.1994 gün ve 1994/759
sayılı kararının; sözleşme gereği yükümlü şirkete ödenen katma değer vergisinin iş bedelini artırıcı
niteliği olduğu ve sözleşmede yazılı belli paranın tamamının nisbi Damga Vergisi matrahını
oluşturduğu iddialarıyla bozulması istenilmektedir. Temyiz edilen Bursa Vergi Mahkemesinin
2.6.1994 gün ve 1994/759 sayılı kararında, 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanununun
49.maddesinin 1. fıkrasında sayılan bozma nedenlerinden hiçbirisinin bulunmadığı anlaşıldığından
temyiz isteminin reddine, anılan mahkeme kararının onanmasına karar verildi.
AYRIŞIK OY: Uyuşmazlık yükümlü şirketin istihkaklarından kesinti suretiyle tahsil edilen damga
vergisinden katma değer vergisine isabet eden kısmının iadesi istemine ilişkin bulunmaktadır. 488
sayılı Damga Vergisi Kanununun 1. maddesinde, bu kanuna bağlı (1) sayılı tabloda yazılı kağıtların
damga vergisine tabi olacağı, bu kanundaki kağıtlar teriminin yazılıp imzalanmak veya imza yerine
edilebilecek olan belgeleri ifade edeceği: aynı kanunun 10.maddesinde ise damga vergisinin nisbi veya
maktu olarak alınacağı, nisbi vergide kağıtların nev’i ve mahiyetlerine göre, kağıtlarda yazılı belli
paranın, maktu vergide kağıtların mahiyetlerinin esas olacağı, belli para teriminin kağıtların ihtiva
ettiği veya bunlarda yazılı rakamların hasıl edeceği parayı ifade edeceği hükme bağlanmış, aynı
kanuna bağlı (1) sayılı tablonun akitlerle ilgili 1. bölümünün (a) fıkrasında mukavelenamelerin ve
taahhütnamelerin % 05 nisbetinde Damga Vergisine tabi olacağı hükmü yer almıştır. Bu hükümlerden,
nisbi vergilemede ölçünün ödeme evrakı üzerinde yazılı olan belli paranın tamamı olduğu
anlaşılmaktadır. Olayda ise yükümlü firmaya ödenen katma değer vergisi iş bedelini artırıcı bir meblağ
niteliğinde olduğundan, 488 Sayılı Damga Vergisi Kanununun 10.maddesi hükmü karşısında, Damga
Vergisine tabi kağıdın ihtiva ettiği miktar üzerinden binde beş nisbetinde Damga Vergisi kesilmesi
gerekmektedir. Açıklanan nedenlerle, temyiz konusu vergi mahkemesi kararının bozulması gerektiği
görüşü ile verilen karara katılmıyoruz.
Sayfa 103 T.C.
DANIŞTAY
Esas : 1997/247
Karar : 1998/368
Tarih : 20.11.1998
ÖZET : Noterde düzenlenen alım-satım sözleşmesinde 3065 sayılı Yasadan dolayı mal bedeline
eklenmesi gereken katma değer vergisinin ayrıca tahsil edileceğinin öngörülmesine dayanılarak damga
vergisi matrahının, katma değer vergili mal bedeli üzerinden hesaplanması hukuka uygun değildir.
(488 s. Damga Vergisi K. m. 1, 10) (3065 s. KDVK. m. 1, 8)
KARAR METNİ :
Temyiz Eden : ... ve Sentetik Elyaf Sanayi Anonim Şirketi
Vekili: Av...
İstemin Özeti : Yükümlü şirket ile Petkim Petrokimya Holding Anonim Şirketi arasında yapılan satış
sözleşmesi uyarınca satın alınan kimyasal madde bedeline katma değer vergisi eklenerek bulunan
matrah üzerinden ihtirazı kayıtla beyan edilen ve ödenen damga vergisinin ret ve iadesi istemiyle dava
açılmıştır.
Davayı inceleyen Adana 2. Vergi Mahkemesi, 11.6.1996 günlü ve E:1996/284, K:1996/488 sayılı
kararıyla: 488 sayılı Damga Vergisi Kanununun 1”inci ve 10 uncu maddeleri uyarınca sözleşmeye,
hesaplanacak
katma
değer
vergisinin
ayrıca
ilave
edileceğine
dair
hüküm
konulduğundan,”Sözleşmenin ihtiva ettiği parasal miktarın arttığı, dolayısıyla söz konusu sözleşme
hükümlerinden, herhangi bir hususu ispat veya belli etmek için ibraz edildiğinde; katma değer vergili
tutar üzerinden yararlanılacağı, yapılan tahakkuk ve tahsilatta bu nedenle yasaya aykırılık bulunmadığı
gerekçesiyle davayı reddetmiştir.
Yükümlünün temyiz istemini inceleyen Danıştay Dokuzuncu Dairesi, 14.1.1997 günlü ve
E:1996/4764, K:1997/74 sayılı kararıyla: 488 sayılı Yasanın 1”inci ve 10 uncu, 3065 sayılı Katma
Değer Vergisi Kanununun 1”inci ve 8 inci maddeleri gereğince katma değer vergisinde mükellef
kavramının diğer vergi kanunlarının öngördüğü mükellef Kavramından farklı olduğu, bu sistem içinde,
mükellefin, vergi kapsamına giren mal ve hizmetlerin satış bedeli ile birlikte vergisini tahsil etmek ve
hazineye yatırmakla görevli olduğu, aracı durumunda bulunduğu, dolayısıyla bir sözleşmede katma
değer vergisinin alıcı tarafından ödeneceğinin belirtilmiş olmasının, bedeli artırıcı nitelik taşımadığı,
yasadaki düzenlemenin sözleşmeye aktarılmasından ibaret olduğu, satış bedeline katma değer vergisi
de dahil edilmek suretiyle bulunan matrah üzerinden damga vergisi tahsilinin vergiden vergi tahsil
edilmesi sonucunu doğuracağı gerekçesiyle kararı bozmuştur.
Bozma kararına uymayan Adana 2. Vergi Mahkemesi, 6.5.1997 günlü ve E:1997/383, K:1997/369
sayılı kararıyla; ilk kararında yer alan hukuksal nedenler ve gerekçeyi yineleyerek kararında
direnmiştir.
Direnme kararı yükümlü tarafından temyiz edilmiş ve sözleşme bedeline katma değer vergisinin dahil
edilmesinde yasal zorunluluk bulunduğu, bu tutarın damga vergisi matrahı olarak kabulünün verginin
vergilendirilmesi anlamını taşıyacağı ileri sürülerek kararın bozulması istenmiştir.
Savunmanın Özeti : İstemin reddi gerektiği savunulmuştur.
Danıştay Tetkik Hakimi Ali ALPAN”ın Düşüncesi:Alım satım ilişkisini düzenleyen sözleşmede
katma değer vergisinin de sözleşme bedeline dahil olduğundan bahisle-bu tutar esas alınarak idarece
tarhiyat yapılmış ise de böyle bir uygulama, vergi üzerinden vergi alınmasına neden olacağı gibi
Sayfa 104 yansıtmalı bir vergi olan katma değer vergisinin işleyiş biçimine de aykırıdır.
Bu nedenle tarhiyatın kaldırılması gerekirken aksi yolda verilen karar hukuka aykırı olduğundan
bozulması gerektiği düşünülmektedir.
Danıştay Savcısı Metin YÜKSEL”in Düşüncesi:Danıştay Dokuzuncu Dairesi kararı usul ve kanuna
uygun bulunduğundan bu karara karşı vergi mahkemesince ısrar edilmesi yerinde görülmemiştir.
Bu sebeple bozma düşünülmektedir.
Davacı kurum ile ... Holding Anonim Şirketi arasındaki satış sözleşmesi uyarınca satın alınan kimyasal
madde bedeline katma değer vergisi eklenerek bulunan matrah üzerinden ihtirazi kayıtla beyan edilen
ve ödenen damga vergisinin ret ve iadesi istemiyle açılan davanın reddi yolundaki ısrar kararı yükümlü
tarafından temyiz edilmiştir.
488 sayılı Damga Vergisi Kanununun “Vergileme Ölçüleri” başlıklı 10 uncu maddesinde, damga
vergisinin nispi veya maktu olarak alınacağı, nispi vergide, kağıtların nevi ve mahiyetlerine göre bu
kağıtlarda yazılı belli paranın esas olacağı kurala bağlanmıştır.
Uyuşmazlık damga vergisi matrahının saptanmasında, katma değer vergisi tutarının dikkate alınıp
alınmayacağına ilişkindir.
Taraflar arasında bağıtlanan sözleşmede emtianın birim kıymetine katma değer vergisinin ayrıca ilave
edilmesi öngörülmüştür. Damga vergisi matrahı, sözleşmedeki bu koşul esas alınarak, mal bedeline
katma değer vergisinin ilave edilmesi suretiyle hesaplanmışsa da: damga vergisinin konusu, herhangi
bir hususu kanıtlamak için ibraz edilebilecek belgelerdir. Bu nitelikte bir belge olduğunda kuşku
bulunmayan vergisi ihtilaflı sözleşme, davacının satın alacağı kimyasal madde miktarı ve bedelini
kapsamaktadır. Katma değer vergisinin mal bedeline ekleneceği öngörülmemiş olsa dahi, malın teslimi
sırasında bu verginin mal bedeline eklenmesi, 3065 sayılı Yasa gereğidir. Sözleşmede yer alan bu
yoldaki kuralın, satım aktinde “semen”i, dolayısıyla sözleşmede yazılı bedeli artıracağı
düşünülemeyeceği gibi tersinin kabulü, vergiden vergi alınması sonucunu doğuracaktır.
Bu yüzden, yasanın öngördüğü bir düzenlemenin sözleşmede yer alması nedeniyle katma değer
vergisinin de mal bedeline dahil edilmesi suretiyle hesaplanarak fazladan ödenen damga vergisinin ret
ve iadesi istemiyle açılan davanın reddinde hukuka uygunluk görülmemiştir.
Bu nedenlerle. Adana 2. Vergi Mahkemesinin, 6.5.1997 günlü ve E:1997/383, K:1997/369 sayılı
kararının bozulmasına, yeniden verilecek kararda karşılanacağından yargılama giderleri yönünden
hüküm kurulmasına gerek bulunmadığına, 20.11.1998 gününde oyçokluğu ile karar verildi.
KARŞI OY
Temyiz dilekçesinde ileri sürülen iddialar bozulması istenen mahkeme kararının dayandığı hukuksal
nedenler ve gerekçe karşısında yerinde ve Adana 2. Vergi Mahkemesinin, 6.5.1997 günlü ve
E:1997/383, K:1997/369 sayılı ısrar kararının bozulmasını sağlayacak nitelikte değildir.Bu nedenle,
temyiz isteminin reddi gerektiği görüşüyle karara katılmıyoruz. Kaynak : DKD. Sayı 100 s : 74
Sayfa 105 4-BİR KAĞITTA BİRLEŞEN VE BİR ASILDAN DOĞAN İŞLEMLER, CEZAİ ŞART, PEY
AKÇESİ, ÜCRET TEVKİFİ, ZAMANI
RÜCU :
T.C.
DANIŞTAY
Yedinci Daire
Esas :2005/874
Karar:2006/2875
Tarih:03.10.2006
KİRA SÖZLEŞMESİNİN YER ALDIĞI KAĞITTA ÜÇÜNCÜ KİŞİLERİN MÜŞTEREK KEFALET
ŞERHİ DE YER ALMAKTA İSE DE; 488 SAYILI KANUNUN 6’NCI MADDESİNİN 3’ÜNCÜ
FIKRASI HÜKMÜ KARŞISINDA, HER İKİ İŞLEMİN BİRBİRİNDEN BAĞIMSIZ OLARAK
DAMGA VERGİSİNE TABİ TUTULMASI GEREKİRKEN, KİRA SÖZLEŞMESİNİN TARAFI
OLAN
DAVACI
ADINA
KEFALET
SÖZLEŞMESİ
NEDENİYLE
DE
VERGİ
HESAPLANMASINDA YASAYA UYARLIK BULUNMADIĞI, KALDI Kİ KEFALET AKDİNİN
İBRAZININ DA SÖZ KONUSU OLMADIĞI, VERGİ ZIYAI CEZASI HAKKINDA ANAYASA
MAHKEMESİNİN 6.11.2005 GÜN VE E:2001/3; K:2005/4 SAYILI KARARINA GÖRE YENİDEN
KARAR VERİLMESİ GEREKTİĞİ HK.
Temyiz İsteminde Bulunan: ….. Villa Turizm İnşaat Gıda Otomotiv Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi
Karşı Taraf : Ulus Vergi Dairesi Müdürlüğü
İstemin Özeti : 5.3.2003 tarihinde iki nüsha olarak düzenlenen ve davacı Şirketin kiracı sıfatıyla
imzaladığı kira sözleşmesine ait damga vergisinin ödenmediğinden bahisle, inceleme raporuna
dayanılarak, kağıtta yer alan kira akdi ve kefalet şerhi ile her bir nüsha için ayrı ayrı vergi
hesaplanması suretiyle davacı Şirket adına, 2003 yılı için salınan damga vergisine ve kesilen vergi
zıyaı cezasına ilişkin işlemin iptali istemiyle açılan davayı; her ne kadar, söz konusu sözleşme iptal
edilerek yerine yenisinin düzenlediği ileri sürülmüş ise de; sözleşmenin iptal edilmiş olmasının, vergiyi
doğuran olayı ortadan kaldırmasının olanaklı olmadığı; bu bakımdan, müşterek kefillerin imzasını da
taşıdığından, iki nüsha düzenlenen sözleşme nedeniyle tesis edilen tarh ve ceza kesme işleminde
hukuka aykırılık bulunmadığı gerekçesiyle reddeden Ankara Üçüncü Vergi Mahkemesinin 6.12.2004
gün ve E:2004/523; K:2004/1122 sayılı kararının; sözleşmenin iptal edilmesi nedeniyle hükmünden
yararlanılmadığı, kaldı ki, sözleşme Şirket kurulmadan düzenlendiğinden, Şirketi adına hüküm ve
sonuç doğurmasının olanaklı olmadığı ve sözleşmede yer alan her iki işlemin birlikte vergiye tabi
tutulamayacağı ileri sürülerek bozulması istenilmektedir.
Savunmanın Özeti:İstemin reddi gerektiği savunulmuştur.
Tetkik Hakimi Abidin İLDEŞ’in Düşüncesi: Dosyanın incelenmesinden; davacı Şirketin kiracı
sıfatıyla imzaladığı 5.3.2003 tarihli kira sözleşmesine ait damga vergisinin ödenmediğinin vergi
incelemesi ile tespit edilmesi üzerine, müşterek kefillerin imzasını taşıdığı ve iki nüsha düzenlenmiş
olduğu da dikkate alınarak, davacı Şirket adına hem kira akdi, hem de kefalet şerhi nedeniyle tesis
edilen tarh ve ceza kesme işlemlerinin iptali istemiyle açılan davanın, Mahkemece, istemin özeti
bölümünde yazılı gerekçeyle reddedildiği anlaşılmıştır.
488 sayılı Damga Vergisi Kanununun 6’ncı maddesinin ikinci fıkrasında, bir kağıtta toplanan akit ve
işlemler birbirine bağlı ve bir asıldan doğma oldukları takdirde damga vergisinin en yüksek vergi
alınmasını gerektiren akit ve işlem üzerinden alınacağı belirtilmiştir.
Olayda, kira sözleşmesi ile müşterek kefalet akdinin birbirine bağlı ve bir asıldan doğmuş olduklarının
kabulü zorunlu bulunduğundan, davacı adına yalnızca en yüksek vergi alınmasını gerektiren kefalet
şerhi üzerinden işlem tesis edilmesi gerekirken, kira sözleşmesi nedeniyle de işlem tesis edilmesinde
isabet
görülmemiştir.
Sayfa 106 Bu nedenle, mahkeme kararının, davanın kefalet akdine isabet eden vergiye ve Anayasa
Mahkemesinin, 20.10.2005 gün ve 25972 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanan, 6.1.2005 gün ve
E:2001/3; K:2005/4 sayılı kararı karşısında, bu vergi aslının bir katı tutarına isabet eden vergi zıyaı
cezasına dair kısmının reddi yolundaki hüküm fıkrasının onanması; davanın kira sözleşmesine isabet
eden vergiye ve bu vergi üzerinden hesaplanan ceza ile kefalet akdine isabet eden vergi üzerinden
gecikme faizi ile hesaplanan cezaya dair kısmının reddi yolundaki hüküm fıkrasının bozulması
Danıştay Savcısı Mukaddes ARAS’ın Düşüncesi: Temyiz başvurusu, davacı şirket adına inceleme
raporuna dayanılarak uyuşmazlık dönemi için salınan damga vergisi ile kesilen vergi zıyaı cezasının
kaldırılması istemiyle açılan davayı reddeden mahkeme kararının bozulması istemine ilişkindir.
Temyiz dilekçesinde vergi asıllarına ilişkin olarak ileri sürülen ididalar mahkeme kararının buna ilişkin
hüküm fıkrasının bozulmasını gerektirir nitelikte görülmemiştir.
Cezaya gelince:
Vergi zıyaı cezasının yasal dayanağı olan 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 4369 sayılı Kanun ile
değişik 344’üncü maddesinin 2’ncı fıkrası, Anayasa Mahkemesinin 6.1.2005 gün ve E:2001/3;
K:2005/4 sayılı kararı ile iptal edildiğinden, vergi zıyaı cezası hakkında Anayasa Mahkemesi iptal
kararı dikkate alınmak suretiyle yeniden bir karar verilmesi gerekmektedir.
Açıklanan nedenle, temyiz isteminin kısmen reddi ile mahkeme kararının vergi asıllarına ilişkin hüküm
fıkrasının onanması, kısmen kabulüyle vergi zıyaı cezasına ilişkin hüküm fıkrası yönünden bozulması
Hüküm veren Danıştay Yedinci Dairesince işin gereği görüşüldü: Dosyanın incelenmesinden; üç
müşterek kefilin katılımıyla 5.3.2003 tarihinde iki nüsha olarak düzenlenen ve davacı Şirketin kiracı
sıfatıyla imzaladığı kira sözleşmesine ait damga vergisinin ödenmediği hususunun vergi incelemesi ile
tespit edilmesi nedeniyle sözleşmenin iki nüsha düzenlendiği de dikkate alınmak suretiyle kira akdi ile
kefalet şerhi için ayrı ayrı vergi hesaplanması suretiyle davacı Şirket adına tesis edilen tarh ve ceza
kesme işlemlerinin iptali istemiyle açılan davanın, Mahkemece, istemin özeti bölümünde yazılı
gerekçeyle reddedildiği anlaşılmıştır. Dayandığı hukuki ve kanuni nedenlerle gerekçesi istemin özeti
bölümünde açıklanmış bulunan mahkeme kararının, davanın kira sözleşmesine isabet eden vergiye
ilişkin kısmının reddi yolundaki hüküm fıkrası, aynı gerekçe ve nedenlerle Dairemizce de uygun
görülmüş olup, temyiz dilekçesinde ileri sürülen iddialar sözü geçen hüküm fıkrasının bozulmasını
sağlayacak durumda görülmemiştir. Mahkeme kararının, davanın kefalet akdine isabet eden vergiye
dair kısmının reddi yolundaki hüküm fıkrasına gelince:
488 sayılı Damga Vergisi Kanununun 1’inci maddesinde, bu Kanuna ekli (1) sayılı tabloda yazılı
kağıtların damga vergisine tabi olduğu; bu Kanundaki kağıt teriminin, yazılıp imzalanmak veya imza
yerine geçen bir işaret konmak suretiyle düzenlenen ve herhangi bir hususu ispat veya belli etmek için
ibraz edilebilecek olan belgeleri ifade ettiği; 3’üncü maddesinin birinci fıkrasında, damga vergisinin
mükellefinin kağıtları imza edenler olduğu; 4’üncü maddesinde, bir kağıdın tabi olacağı verginin tayini
için o kağıdın mahiyetine bakılacağı ve buna göre tabloda yazılı vergisinin bulunacağı, kağıtların
mahiyetlerinin tayininde, şekli kanunlarda belirtilmiş olanlarda kanunlardaki adlarına, belirtilmemiş
olanlarda üzerindeki yazının tazammun ettiği hüküm ve manaya bakılacağı; “Bir kağıtta birden fazla
akit ve işlem bulunması” başlıklı 6’ncı maddesinin birinci fıkrasında, bir kağıtta birbirinden tamamen
ayrı birden fazla akit ve işlem bulunduğu takdirde bunların her birinden ayrı ayrı vergi alınacağı; ikinci
fıkrasında da, bir kağıtta toplanan akit ve işlemler birbirine bağlı ve bir asıldan doğma oldukları
takdirde damga vergisinin, en yüksek vergi alınmasını gerektiren akit veya işlem üzerinden alınacağı;
üçüncü fıkrasında ise, ancak bu akit ve işlemlere, asıl işlemlerin akitlerinden başka bir şahsın eklenen
akit ve işleminin de ayrıca vergiye tabi olduğu hükme bağlanmıştır. Buna göre; bir kağıda bağlı akit ve
işlemlere eklenen üçüncü bir şahsın imzasını içeren akit veya işlemler için ayrı damga vergisi
hesaplanması gerektiği açıktır.
Sayfa 107 Olayda, kira sözleşmesinin yer aldığı kağıdın ayrıca, sözleşmenin tarafları dışında üçüncü kişilerin
müşterek kefalet şerhini de içerdiği; inceleme elemanınca da, kira sözleşmesi için hesaplanan vergi
yanında kefalet şerhi dolayısıyla hesaplanacak vergi için, aynı kağıtta yer alan kira sözleşmesinde
gösterilen bedelin esas alınarak damga vergisi tarh edilmesinin önerildiği ve işlemin de bu öneri
doğrultusunda tesis edildiği hususları tartışmasızdır. Bu durumda, 488 sayılı Kanunun 6’ncı
maddesinin yukarıda anılan üçüncü fıkrası hükmü uyarınca, her iki işlemin birbirinden bağımsız olarak
damga vergisine tabi tutulması gerekirken, sözü edilen Kanunun 6’ncı ve 24’üncü maddelerine
dayanılarak kira sözleşmesinin tarafı olan davacı adına, kefalet şerhi nedeniyle de vergi
hesaplanmasında yasaya uyarlık bulunmamaktadır
Kaldı ki; Borçlar Kanununun 483’üncü maddesinde, borçlunun akdettiği sözleşmeden doğan borcun
edasının, alacaklıya karşı üçüncü kişi tarafından taahhüt edilmesi olarak tanımlanan ve yalnızca kefilin
imzasını taşıyan kefalet akdinin, 488 sayılı Damga Vergisi Kanununun 24’üncü maddesinin birinci
fıkrasında yer alan, “Vergiye tabi kağıtların damga vergisinin ödenmemesinden veya noksan
ödenmesinden dolayı alınması lazım gelen vergi ve cezadan, mükelleflere rücu hakkı olmak üzere,
kağıtları ibraz edenler sorumludur.” yolundaki hükümde öngörülen anlamda ibraz edildiği de ileri
sürülmediğinden; davacının, anılan akitten doğan verginin ödenmesinden sorumlu tutulamayacağı
sonucuna da varılmakla, mahkeme kararının, davanın kefalet akdine isabet eden vergi ve cezaya ilişkin
kısmının reddi yolundaki hüküm fıkrasında isabet mevcut değildir.
Öte yandan; 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 344’üncü maddesinin 2’inci fıkrasında yer alan, “... bu
ceza, zıyaa uğratılan verginin bir katına, bu verginin kendi kanununda belirtilen normal vade
tarihinden cezaya ilişkin ihbarnamenin düzenlendiği tarihe kadar geçen süre için, bu Kanunun 112’nci
maddesine göre zıyaa uğratılan vergi tutarı üzerinden hesaplanan gecikme faizinin yarısının eklenmesi
suretiyle bulunur” bölümü, Anayasa Mahkemesinin, 20.10.2005 gün ve 25972 sayılı Resmi Gazete’de
yayımlanan ve 20.4.2006 tarihinde yürürlüğe girmesi uygun bulunan, 6.1.2005 gün ve E:2001/3;
K:2005/4 sayılı kararıyla iptal edilmiş bulunduğundan; ayrıca, 8.4.2006 gün ve 26133 sayılı Resmi
Gazete’de yayımlanarak 1.1.2006 tarihinden geçerli olmak üzere yayımlandığı tarihte yürürlüğe giren,
5479 sayılı Kanunun 12’nci maddesiyle, 213 sayılı Kanunun 344’üncü maddesinin 2’nci fıkrası
değiştirilmiş ve 13’üncü maddesiyle de, geçici 27’nci madde eklenmiş olduğundan; oluşan, bu yeni
hukuki duruma göre, kira sözleşmesine isabet eden vergi üzerinden hesaplanan vergi zıyaı cezası
hakkında yeniden karar verilmesi gerekmektedir.
Açıklanan nedenlerle, temyiz isteminin kısmen kabulüne ve mahkeme kararının, davanın kefalet
akdine isabet eden vergi ile bu vergi üzerinden hesaplanan vergi zıyaı cezasına ve kira sözleşmesine
isabet eden vergi üzerinden hesaplanan vergi zıyaı cezasına dair kısmının reddi yolundaki hüküm
fıkrasının bozulmasına; bozma kararı üzerine, Mahkemece yeniden verilecek kararla birlikte yargılama
giderleri de hüküm altına alınacağından, bu hususta ayrıca hüküm tesisine gerek bulunmadığına;
mahkeme kararının, davanın kira sözleşmesine isabet eden vergiye ilişkin kısmının reddi yolundaki
hüküm fıkrasına yönelik temyiz isteminin reddine ve bu hüküm fıkrasının onanmasına; hüküm altına
alınan tutar üzerinden binde 7.2 oranında ve 25,10- (YirmibeşyeniTürklirasıonyenikuruş) Yeni Türk
lirasından az olmamak üzere hesaplanacak nispi karar harcından, Mahkemece karara bağlanan harcın
mahsubundan sonra, kalan harç tutarının temyiz eden davacıdan alınmasına, 03.10.2006 gününde
AZLIKOYU
Dosyanın incelenmesinden; üç müşterek kefilin katılımıyla kiracı sıfatıyla imzaladığı 5.3.2003 tarihli
kira sözleşmesine ait damga vergisinin ödenmediği vergi incelemesi ile tespit edilen davacı Şirket
adına, kira ve kefalet akitleri nedeniyle sözleşmenin iki nüsha düzenlendiği de dikkate alınmak
suretiyle tesis edilen tarh ve ceza kesme işlemlerinin iptali istemiyle açılan davanın, Mahkemece,
istemin özeti bölümünde yazılı gerekçeyle reddedildiği anlaşılmıştır.
488 sayılı Damga Vergisi Kanununun 6’ncı maddesinin ikinci fıkrasında, bir kağıtta toplanan akit ve
Sayfa 108 işlemler birbirine bağlı ve bir asıldan doğma oldukları takdirde damga vergisinin en yüksek vergi
alınmasını gerektiren akit ve işlem üzerinden alınacağı belirtilmiştir.
Olayda, kira sözleşmesi ile müşterek kefaletin birbirine bağlı ve bir asıldan doğmuş bulunmaları
karşısında, davacı adına yalnızca en yüksek vergi alınmasını gerektiren kefalet şerhi üzerinden işlem
tesis edilmesi gerekirken, kira sözleşmesi nedeniyle de işlem tesis edilmesinde isabet görülmemiştir.
Açıklanan nedenle, temyiz isteminin kısmen kabulü ile mahkeme kararının, davanın kira sözleşmesine
isabet eden vergi ve cezaya ilişkin kısmının reddi yolundaki hüküm fıkrasının, yukarıda açıklanan
gerekçeyle; davanın kefalet akdine isabet eden vergi üzerinden hesaplanan vergi zıyaı cezasına dair
kısmının reddi yolundaki hüküm fıkrasının, vergi zıyaı cezası için Dairemiz kararında açıklanan
gerekçeyle bozulması; temyiz isteminin kısmen reddi ile, mahkeme kararının, davanın kefalet akdine
isabet eden vergiye ilişkin kısmının reddi yolundaki hüküm fıkrasının onanması gerektiği görüşüyle
karara katılmıyorum.(DAN-DER; SAYI: 114)
Sayfa 109 T.C.
DANIŞTAY
Dokuzuncu Dair
Esas :1996/609
Karar:1996/2167
Tarih:11.06.1996
NOTERDE YAPILAN SATIŞ VAADİ SÖZLEŞMESİNE SATIŞIN GERÇEKLEŞMEMESİNİN
MÜEYYİDESİ OLARAK KONULAN CEZAİ ŞART MİKTARININ DAMGA VERGİSİNE TABİ
OLMADIĞI HK.
Bitossi Kimya Sanayi taşınmazın malikleri arasında düzenlenen gayrimenkul satış vaadi sözleşmesinde
tarafların taahhütlerini yerine getirmemeleri halinde birbirlerine satış bedelinin iki misli tutarında ceza
ödeyecekleri yolundaki cezai şart üzerinden tarh edilen damga vergisinin terkini istemiyle açılan
davayı; taahhüt eden satış bedeli üzerinden damga vergisinin alındığı, daha sonra idarece cezai şart
miktarı üzerinden ikmalen tarhiyat yapıldığı, cezai şartın, satıştan vazgeçilmesinin müeyyidesi olarak
konulmuş olması nedeniyle satıştan vazgeçilmesi halinde damga vergisine tabi olacağı bu durumda
sözleşmede öngörülen cezai şart gerçekleşmeden bu şart üzerinden damga vergisi istenmesinin yerinde
olmadığı gerekçesiyle kabul ederek tarhiyatı terkin eden Kocaeli 2.Vergi Mahkemesinin 29.11.1994
gün ve K:1994/935 sayılı kararının; 488 sayılı Damga Vergisi Kanununun 10.maddesi uyarınca “belli
paranın” kağıtların ihtiva ettiği parayı ifade ettiği, olayda da belli para miktarının satış bedelinin iki
katı tutarındaki cezai şart olduğu, davacı tarafından noter sıfatıyla düzenlenen kağıtların biri
gayrimenkul satış vaadi ve diğeri ona bağlı cezai şart olmak üzere birbirine bağlı iki sözleşmenin
bulunduğu, 488 sayılı Damga Vergisi Kanununun 6.maddesi uyarınca damga vergisinin, miktarı
yüksek olan cezai şart üzerinden hesaplanması gerektiği öne sürülerek bozulması isteminden ibarettir.
Temyiz edilen Kocaeli 2.Vergi Mahkemesinin 29.11.1994 gün ve 1994/935 sayılı kararında, 2577
sayılı İdari Yargılama Usulü Kanununun 49. maddesinin 1.fıkrasında sayılan bozma nedenlerinden
hiçbirisinin bulunmadığı anlaşıldığından temyiz isteminin reddine, anılan mahkeme kararının
onanmasına karar verildi.
Sayfa 110 T.C.
DANIŞTAY
Dokuzuncu Daire
Esas : 1989/1355
Karar : 1990/460
Tarih : 14.02.1990
ÖZET : Bir kağıtta birbirine bağlı ve bir asıldan doğma birden fazla sözleşme veya işlem bulunması
durumunda damga vergisinin yalnızca en yüksek miktar üzerinden alınacağı Hk.
KARAR METNİ :
Temyiz İsteminde Bulunan : .........
Karşı Taraf : ............... Vergi Dairesi Müdürlüğü
İstemin Özeti : ............... adına tanzim edilen taahhütname sebebiyle yükümlü Noter adına ikmalen
salınan kusur cezalı Damga Vergisinin kaldırılması ve evvelce yatırılan Damga Vergisinin de iadesi
isteğiyle açılan davayı; Adalet müfettişi Yılmaz Poyraz”ın ikazı üzerine taahhütnamede yer alan belirli
paranın toplamı Üzerinden hesaplanan Damga Vergisinden evvelce ödenen Damga Vergisinin
mahsubundan sonra kalan 7.034.440 liranın noter makbuzu ile tahsil edilip vergi dairesine yatırılan
Damga Vergisi ile yapılan ihbar sonucu vergi dairesince salman aynı miktardaki kusur cezalı Damga
Vergisinin davanın konusunu oluşturduğu, 488 s. Damga Vergisi Yasanın 6. maddesinde, bir kağıtta
toplanan akit ve işlemlerin birbirine bağlı ve bir asıldan doğma olmaları durumunda Damga Vergisinin
en yüksek vergi alınmasını gerektiren akit veya işlem üzerinden alınacağının hükme bağlandığı, olayda
taahhütnamede yer alan en yüksek akit”in 1.736.000.000 TL. tutarındaki proje beledi olduğu, ancak
tarhiyatın turistik tesis yapılmak üzere tahsis edilen arsanın 49 senelik kira bedeli olan ve evvelce
vergisi ödenen 425.320.000 liranın mahsubundan sonra kalan miktar üzerinden yapılması gerektiği,
binde 5 nisbete göre ödenecek Damga Vergisinin 6.555.000 TL. olacağı, ödenmesi gereken vergiden
daha fazlası noter makbuzu ile tahsil edilip yatırıldığından vergi dairesince tarh edilen 7.034.440 TL.
Damga Vergisinde kanuni isabet bulunmadığı, noterce Damga Vergisinin eksik tahakkuk ettirilmesi
sebebiyle tarhiyata kusur cezası kesilmesinde bir usulsüzlük bulunmamakla beraber hesaplanan
6.555.000 TL. verginin %50 si olan 3.277.500 liradan fazlasının terkini gerektiği, sair taraftan iadesi
istenen verginin 9.8.1988 gününde ödendiği, davanın ise 30 günlük dava açma süresi geçirildikten
sonra 27.9.1988 gününde açıldığı anlaşıldığından anılan davanın buna ait kısmının incelenmesine
imkan bulunmadığı gerekçesiyle kısmen kabul eden Antalya Vergi Mahkemesinin 9.2.1989 tarih ve
1989/96 s. kararının; sözleşmenin kira sözleşmesi olduğu, bu sebeple tarhiyata 49 senelik kira tutarının
esas alınması gerektiği, ayrıca olayda yanılma hali bulunduğu iddia edilerek bozulması isteğinden
ibarettir.
Savunmanın Özeti : Kanuni dayanağı bulunmayan temyiz isteminin reddi gerekeceği yolundadır.
Savcı Yuva Ertan”ın Düşüncesi : Uyuşmazlıkta, Orman Bakanlığınca .........”a 49 yıllığına tahsis
edilen orman arazisi için düzenlenen 8.1.1988 tarih ve 740 sayılı taahhüt senedi yükümlü noterce
tasdik edilmiş ve noterce, bu taahhütname sebebiyle doğan damga vergisi, taahhütnamede yer alan
8.680.000 TL. senelik tahsis bedelinin 49 senelik tutarı olan 425.320.000 liranın %50”si nisbetinde
2.126.600 TL. olarak hesaplanarak 8.1.1988 tarih ve 171584 s. noterlik makbuzu ile tahsil olunarak
vergi dairesine yatırılmış, noterlik nezdinde yapılan teftiş sonucunda Adalet Başmüfettişi tarafından
düzenlenen 1.8.1988 tarih ve 86/1 s. rapor ile damga vergisi matrahının taahhütnamede yer alan 5
senelik tahsis bedeli, proje bedeli, %3 fon bedeli ve ağaçlandırma bedelinin toplamı olan
1.832.208.100 TL. olduğu ve bu matraha göre de %05 nisbi damga vergisinin 9.161.040 TL. olduğu,
tespit olunmuş, bu ihbarın vergi dairesine geldiği 16.8.1988 tarihinden daha önce yükümlü noterce fark
damga vergisi miktarı olan 7.039.440 TL. 9.8.1988 tarih ve 179077 s. noter makbuzu ile Zühtü
Sayfa 111 Çan”dan tahsil edilerek vergi dairesine yapılmış, vergi dairesince Adalet Başmüfettişi ihbarı üzerine
yükümlü adına ikmalen 19.8.1988 tarih ve 2/9 s. vergi ihbarnamesi ile 7.034.440 TL. damga vergisi ve
aynı tarih ve 5/38 s. ceza ihbarnamesi ile de 3.517.220 TL. kusur cezası salınmıştır.
Yükümlü noterin tarhiyatın kaldırılması ve ödediği verginin tarafına iadesi isteğiyle açtığı davada,
Vergi Mahkemesi taahhütnamede birden fazla işlem ve akit bulunduğu, bu akit ve işlemlerin birbirine
bağlı ve bir asıldan doğma olduğu, bu sebeple de damga vergisinin en yüksek akit ve işlem miktarı
olan 1.736.000.000 liralık proje bedeli üzerinden alınması gerektiği sonucuna, vararak, bu matrah
üzerinden alınması gereken %05 nisbi damga vergisinden ilk defa ödenen 2.226.600 lirayı indirerek
ödenmesi gereken vergi miktarını 6.555.000 TL. olarak saptanmış ancak yükümlü noterce Adalet
Müfettişi raporunun vergi dairesine gelmesinden önce ödenen 7.034.440 liranın, bu miktardan fazla
olması nedeniyle, damga vergisi tarhiyatının terkinine karar vermiş, kusur cezasını 6.555.000 liranın
%50 si olan 3.277.500 TL. üzerinden tadilen tasdik etmiş ve ikmalen ödenen damga vergisinin iadesi
isteğini ise, ödeme gününe göre dava açma gününde 30 günlük dava açma süresinin geçirilmiş
bulunması sebebi ile süreden reddetmiş olup, bu kararın yükümlü noterce temyiz tetkiki
istenilmektedir.
1.8.1988 tarih ve 740 s. taahhüt senedinin incelenmesinden, bu belge ile 24.270 m2 orman arazisinin
49 senelik süre ile .........”a tahsis edildiği ve bu tahsise karşılık bu arazi üzerine taahhütnamenin
konusu bölümünde belirtilen 1.736.000.000-1 ıranın tesis yapılması, proje bedelinin %05”i oranında
8.680.000 TL. ilk senelik tahsis bedeli ve %3 oranında 52.080.000 TL. fon bedeli (bir kez) ve 728.100
TL. ağaçlandırma bedeli alınması ve ayrıca senelik tahsis bedelinin (5) yılda bir yeniden belirlenmesi,
(49) senelik dönem sonunda arazi üzerine yapılmış bulunan bütün tesislerin çalışır vaziyette Orman
İdaresine teslim edilmesinin öngörüldüğü anlaşılmış bulunmaktadır. Bu hali ile taahhütnamede birden
fazla akit ve işlem bulunduğu ve bu akit ve işlemlerin birbirine bağlı ve bir asıldan doğduğu
anlaşıldığından, 488 s. Damga Vergisi Yasasının 6.maddesi gereğince taahhütnamedeki en yüksek
vergi alınmasını gerektiren proje bedelinin vergi matrahı olarak kabulü yerindedir.
Kusur cezasına gelince;
Olayda, yükümlü noter, Adalet Başmüfettişi raporunda tespit edilen ikmal damga vergisini bu raporun
vergi dairesine gelmesinden ve de adına bu rapora dayanılarak ihbarname düzenlenmesinden önce
ödenmesi sebebiyle 213 s. Vergi Usul Yasasının 369. maddesinin 2. fıkrası ve de 371. maddesinin 1, 2
ve 4. fıkraları gereğince, kusur cezası kesilemeyeceğini iddia etmekte olup, olayda sözü geçen 369.
maddedeki yanılma halleri olmadığı gibi, yükümlü noterce ikmal damga vergisi noterlik nezdinde
yapılan Adalet Başmüfettişi incelemesi başladıktan sonra ödenmiş olduğundan, ve de dilekçe
verilmemiş olduğundan yükümlü noterin 213 s. Vergi Usul Yasasının 371. maddesinde yer alan
pişmanlık ve ıslah hükmünden de yararlanması mümkün bulunmamaktadır. Aynı yasanın vergi ziyama
ait 341. maddesinin son fıkrasında, verginin sonradan tahakkuk ettirilmesi ve tamamlanmasının ceza
uygulanmasına mani teşkil etmeyeceği hükme bağlanmıştır. Bu sebeplerle yükümlü noter adına kusur
cezası uygulanmasında da isabetsizlik görülmemiştir.
Ancak, ikmalen ödenen 7.034.440 TL. damga vergisi ile Vergi Mahkemesi kararı ile tespit edilen
6.553.400 TL. arasındaki 481.040 TL. damga vergisi fazla olarak ödenmiş bulunduğundan, bu farkın,
düzeltme, şikayet yoluna başvurarak iadesini istemesi halinde yükümlüye iade edileceği tabii
bulunmaktadır.
Açıklanan nedenlerle, vergi mahkemesi kararına karşı yapılan yükümlü noter temyiz isteğinin reddi
Hüküm veren Danıştay Dokuzuncu Dairesince duruşma için belirli edilen 14.2.1990 günü saat 10.00
da temyiz isteyen ............... ile karşı tarafı temsilen Hazine Vekili Av. Yaşar Gürsoy”un geldikleri
görülerek, Savcı Yuva Ertan”ın katılması ile açık duruşmaya başlandı. Tarafların iddia ve savunmaları
dinlenip savcının da düşüncesi alındıktan, taraflara yeniden söz verildikten ve Tetkik Hakimi Necati
Kocabaş”ın yazılı ve sözlü görüş ve düşünceleri alındıktan sonra işin gereği görüşüldü:
Sayfa 112 Uyuşmazlık, yükümlü adına ikmalen salınan kusur cezalı Damga Vergisine karşı açılan davayı kısmen
kabul eden vergi mahkemesi kararının bozulması istemine ait bulunmaktadır.
Temyiz konusu mahkeme kararının damga vergisi matrahının belirlenmesine ait kısmı ile evvelce
ödenen Damga Vergisinin iadesi istemine ait kısmı, dayandığı hukuki ve yasal sebeplerle dairemizce
de uygun görülmüş olup, ileri sürülen iddialar sözü edilen kararın bu hususlara ait hükümlerinin
bozulmasını sağlayacak halde görülmemiştir.
Kusur cezasına ait kısmına gelince, 488 s. Damga Vergisi Yasasının 6. maddesinin 1. fıkrasında bir
kağıtta birbirinden tamamen ayrı birden fazla akit ve işlem bulunduğu takdirde bunların herbirinden
ayrı ayrı vergi alınması öngörülmüş, ikinci fıkrasında, bir kağıtta toplanan akit ve işlemlerin birbirine
bağlı ve bir asıldan doğma olmaları halinde Damga Vergisinin en yüksek vergi alınmasını gerektiren
akit veya işlem üzerinden alınacağı belirtilmiş, 213 s. Vergi Usul Yasanın 369. maddesinin 2.
fıkrasında da bir hükmün uygulanma tarzı hususunda yetkili makamların görüş ve kanaatini
değiştirmesi veya bu hükme ilişkin bir içtihatın değişmiş olması durumunda vergi cezası
kesilmeyeceği hükme bağlanmıştır.
Olayda, Damga Vergisine tabi tutulan kağıtta, birden fazla sözleşme bulunup bulunmadığı ve projeye
ait kısmının sözleşme sayılıp sayılmayacağı hususunda görevlilerin farklı görüşleri bulunduğu
dosyanın incelenmesinden anlaşıldığından yanılma halinin varlığının da kabulü gerekir.
Açıklanan sebeplerle Antalya Vergi Mahkemesinin 9.2.1989 tarih ve 1989/96 s. kararının bozulması
yolundaki temyiz isteğinin vergi matrahının belirlenmesine ve ödenen verginin iadesi istemine ait
kısmının reddine, kusur cezasına ait kısmının kabulüyle anılan cezanın terkinine, 14.2.1990 tarihinde
oyçokluğuyla karar verildi.
KARŞI OY:
X-213 s. Vergi Usul Yasasının 341. maddesinde, vergi ziyanı mükelleflerin veya sorumlunun
vergilendirme ile ilgili ödevlerini zamanında yerine getirmemesi veya eksik yerine getirmesi yüzünden
verginin zamanında tahakkuk ettirilmemesini veya eksik tahakkuk ettirilmesini ifade edeceği hükme
bağlanmıştır.
Olayda verginin eksik tahakkuk ettirildiği tartışmasız bulunduğundan tarhiyata kusur cezası
uygulanması yerindedir. Aynı yasanın 369. maddesinde belirtilen yanılma hali de mevcut değildir.Bu
sebeple ceza yönünden çoğunluk kararına katılmıyorum.
XX- 488 s. Damga Vergisi Yasanın 4. maddesinde, bir kağıdın tabi olacağı verginin tayini için kağıdın
mahiyetine bakılacağı ve buna göre tabloda yazılı verginin bulunacağı belirtilmiştir.
Olayda 8.1.1988 tarihli taahhüt senedi Antalya 4. noterliğince düzenlenmiştir. Taahhüt senedinin
mahiyeti incelendiğinde, Antalya Orman Bölge Müdürlüğünce kiralanan yerin, 24.270 m2 alanında
olduğu ve izin süresinin 49 yıl ve senelik tahsis bedelinin de 8.680.000 TL. olduğu belirtilmiştir.
Bu durumda, 49 yıl ile senelik tahsis bedelinin çarpıntıyla bulunacak meblağ damga resminin
matrahını oluşturacaktır.
Buraya kadarki açıklamalar, tanzim edilen taahhüt senedinin bir kira mukavelenamesi mahiyetinde
olduğunu ve proje bedeli, inşaat giderleriyle bir alakasının bulunmadığını ortaya koymaktadır.
Bu halde, damga resmine ait vergi mahkemesi kararının bozularak fazla tahsil edilen verginin iadesine
karar verilmesi gerektiği oyu ile çoğunluğun damga resmine ait kararına katılmıyorum. Kaynak : DKD
Sayı: 80 Sayfa: 355
Sayfa 113 T.C.
DANIŞTAY
Yedinci Daire
Esas : 1999/309
Karar : 1999/3112
Tarih : 29.09.1999
ÖZET : Nevi değiştirmek suretiyle limited şirketin anonim şirkete dönüşmesi nedeniyle düzenlenen
ana sözleşmede eski şirketten yeni şirkete geçen öz sermaye tutarı üzerinden damga vergisi tahakkuk
ettirilmesinde isabet bulunmamaktadır.(488 s. Damga Vergisi K. m. 1, 2, 3, 4) (6762 s. TTK. m. 152)
KARAR METNİ :
Temyiz İsteminde Bulunan : ... Dil Eğitim ve Danışmanlık A.Ş.
Vekili : Av. ...
İstenin Özeti : Nev”i değiştirmek suretiyle limited şirketten anonim şirkete dönüşmesi nedeniyle
davacı şirkete devreden öz sermaye tutarı üzerinden tahakkuk ettirilen damga vergisine karşı açılan
davayı; 488 sayılı Damga Vergisi Kanununun 1 ve 2”nci maddelerinden bahisle, bir şirketin nev”i
değiştirmesi halinde sermayesinin tümü üzerinden ister ayni ister nakdi olsun, yeniden vergi
alınmasının gerekeceği ve kanunda ayni sermaye üzerinden damga vergisi alınmayacağına ilişkin bir
hüküm bulunmadığı da dikkate alındığında, şirketin eski durumda aynı sermaye üzerinden damga
vergisi alınmış olmasının sözü edilen yasal düzenleme karşısında yeniden vergi alınmasına engel tenkil
etmeyeceği; bu nedenle nev”i değiştirerek anonim şirket haline gelen davacı adına ayni sermaye
nedeniyle tahakkuk ettirilen damga vergisinde Kanuna aykırılık görülmediği gerekçesiyle reddeden
Ankara 7”nci Vergi Mahkemesinin 21.9.1998 gün ve E:1998/125; K:1998/541 sayılı kararının; limited
şirketin anonim şirkete dönüştürülmesinde tam mükellef kurumun bilanço değerlerinin aynen anonim
şirket bilançosuna geçirilmesi ve limited şirket ortaklarının devraldığı servet oranında yeni şirkette pay
sahibi olmaları nedeniyle olayda “devir” hükümlerinin uygulanması gerektiği; limited şirketin
kuruluşunda damga vergisinin ödendiği; aynı matrahtan tekrar vergi alınmasının mükerrer vergilemeye
yol açacağı ileri sürülerek bozulması istenilmektedir.
Tetkik Hakimi Muammer Topal”ın Düşüncesi : Uyuşmazlık nev”i değiştirmek suretiyle limited
şirketten anonim şirkete dönüşmesi nedeniyle düzenlenen ana sözleşmede eski şirketten yeni şirkete
geçen öz sermaye tutarı üzerinden damga vergisi alınıp alınmayacağına ilişkindir.
488 sayılı Damga Vergisi Kanununun 1”inci maddesinin 1”inci fıkrasında, anılan Kanuna ekli (I) sayılı
tabloda yazılı kağıtların damga vergisine tabi olduğu; söz konusu tablonun 1”inci bölümünde de,
etmeyenlerin maktu damga vergisine tabi tutulacağı; 2”nci maddesinde, vergiye tabi kağıtlar
mahiyetinde bulunan veya onların yerini alan mektup ve şerhlerle, bu kağıtların hükümlerinin
damga vergisine tabi olduğu; 3”üncü maddesinin 1”inci fıkrasında, damga vergisi mükellefinin
kağıtları imza edenler olduğu; 4”üncü maddesinin 1”inci fıkrasında, bir kağıdın tabi olacağı verginin
tayini için o kağıdın mahiyetine bakılacağı ve buna göre tabloda yazılı vergisinin bulunacağı hükme
bağlanmış, Türk Ticaret Kanununun 152”nci maddesinde de “Bir ticaret şirketinin nev”inin diğer bir
ticaret şirketi nev”ine çevrilmesi kanunda aksine hüküm olmadıkça yeni nev”e ait kuruluş merasimine
tabidir; böyle yeni nev”e çevrilen şirket eskisinin devamıdır” denilmek suretiyle nev”i değiştirmenin
şekli belirtilmiştir.
Damga Vergisi Kanununun 1”inci maddesi ile gönderme yapılan 1 sayılı tablonun 1”inci maddesinde,
akitlerle ilgili kağıtlar sayılmış olup bunların içerisinde anonim şirket mukavelelerine de yer
verilmiştir. Bu nedenle bir şirketin nev”i değiştirmesi halinde sermayenin tümü üzerinden yeniden
Sayfa 114 vergi alınması gerekmektedir. Anılan Kanunun 4”üncü maddesi uyarınca vergiye tabi kağıt anonim
şirket sözleşmesidir. Önceki şirketin statüsü yeni şirketin statüsünden farklıdır. Bu nedenle, şirketin
eski statüsünde vergi alınmış olması, sözü edilen yasal düzenleme karşısında yeniden vergi alınmasına
engel teşkil etmemektedir. Zira anonim şirketin ana sözleşmesi, nev”i değiştirmek suretiyle de olsa
yeni şirket kurulduğunu ispat etmek için ibraz edilebilecek bir belgedir. Nitekim Türk Ticaret
Kanununun anılan hükmünde “... yeni nev”e ait kuruluş merasimine tabidir.” denilmek suretiyle, nev”i
değiştiren şirketin de yeni kurulan bir şirketin kuruluş aşamalarına tabi olduğu belirtilmektedir.
Maddenin devamında yer alan “... yeni nev”e çevrilen şirket eskisinin devamıdır.” hükmü ile eski
şirketin tasfiyesinin uzun zaman alacağı; ticari hayatta özellikle şirketin borçlu ve alacaklı olduğu
şahıslar nezdinde tanınmış bir şirketin ortadan kaldırılmasının doğru olmayacağı gerekçesiyle şirket
hükmü şahsiyeti eskisi gibi devam etmek şartıyla, şirketin kalıp değiştirmesine izin verilmesinin
amaçlandığı anlaşılmaktadır.
Olayda, ilk kuruluş tarihinden itibaren limited şirket olarak faaliyet gösteren şirketin, ortaklarının
kararı ve bakanlık onayı ile ana sözleşmede belirtildiği şekilde nev”i değiştirilerek aynı sermaye ile
anonim şirket haline gelmesinin, damga vergisine tabi tutulamayacağı ileri sürülmekte ise de,
açıklanan kanun maddeleri karşısında bu iddialar yerinde görülmemiştir.
Açıklanan nedenlerle, temyiz istemi reddedilerek, mahkeme kararının onanması gerektiği
Danıştay Savcısı Yavuz Yoklamacıoğlu”nun Düşüncesi: 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanununun
Temyiz başvurusu; nev”i değiştirmek suretiyle limited şirketin anonim şirkete dönüşmesi nedeniyle
düzenlenen ana sözleşmede eski şirketten yeni şirkete geçen öz sermaye tutarı üzerinden damga vergisi
tahakkuk ettirilmesi işleminin iptali istemiyle açılan davayı reddeden vergi mahkemesi kararının
bozulması istemine ilişkindir.
Türk Ticaret Kanununun 152”nci maddesinde; bir ticaret şirketinin nev”inin diğer bir ticari şirketi
nev”ine çevrilmesinde, kanunda aksine hüküm olmadıkça yeni şirket nev”ine ait kuruluş
aşamalarındaki işlemlerin yapılacağı: böylece yeni nev”e çevrilen şirketin eskisinin devamı olduğu
belirtilmiştir.
Kanunda belirtilen “nev”i değiştirme” hali en geniş anlamı ile bir işletmenin bir hukuki şekilden diğer
bir hukuki şekle çevrilmesi, yani hukuki ve ekonomik devamlılığını sürdürerek başka bir ticaret şirketi
olarak, başka ve o ortaklık tipine uygun statü ve unvanla ortaya çıkmasıdır. Yani bir şirketin nev”ini
değiştirmesi, hukuki şeklini değiştirmesi demektir.
Nev”i değiştirme, şirketin yalnız dış şeklinde ve iç yapısında bir değişiklik meydana getirir; hükmi
şahıs sıfatıyla bünyesinde bir değişiklik meydana getirmez. Örneğin dış ilişkilerde limited şirket
anonim şirket vasfını alır, iç ilişkilerde ortaklık mevkileri şirketin bu son vasfına göre değişir, idare
hakları yönetim kuruluna geçer; denetim hakkı hususi bir organ tarafından kullanılır. Bu sebeplerle,
şirket hükmi şahsiyeti eskisi gibi aynen devam etmek şartıyla, şirketin kalıp değiştirmesi söz
konusudur. Nev”i değiştirmede eski şirketin feshi ile bir yenisinin kurulması durumu mevcut değildir.
Sayfa 115 Eski şirket yeni şekilde devam eder ve sadece statü değişikliği yapılır. Şirketin aktifinde kayıtlı
taşınmazlarla ilgili olarak tapu kaydında unvan değişikliği yapılması da, bu hukuki durumun etkiyecek
nitelikte değildir.
Olayda, davacı şirketin, 5.1.1998 gün ve 4454 sayılı Türkiye Ticaret Sicili Gazetesi”de yayımlanan ana
sözleşmesinden, ... Ticaret Sicili”nde kayıtlı ... Sürücüler Dil Eğitim ve Danışmanlık Limited
Şirketi”nin nev”inin Türk Ticaret Kanununun 152”nci maddesi uyarınca anonim şirkete
dönüştürülmesine ve anonim şirket olarak faaliyetine devam etmesine, şirket ortaklarınca karar
verildiği; bütün aktif-pasif ve hukuki vecibeleriyle anılan kanun maddesi uyarınca nev”i değişikliği
suretiyle mezkur limited şirketin devamının teşkil etmek ve hükmü şahsiyetini de devam ettirmek
üzere bir anonim şirket kurulduğu anlaşılmaktadır.
Anonim şirket ana sözleşmesinin “Sermaye ve hisseler” başlığındaki 7”nci maddesinde,
20.000.000.000.- (Yirmimilyar) lira olan sermayenin tümünün ayni olarak karşılandığı; ayni
sermayenin Ticaret Kanununun 152”nci maddesine göre nev”i değiştiren limited şirketin öz varlığı
(ödenmiş sermaye) olup, bu öz varlığın ... Asliye İkinci Ticaret Mahkemesinin 29.7.1997 gün ve
E:1997/693; sayılı kararı ve 11.12.1997 tarihli bilirkişi raporu ile tespit edildiği; sahip olduğu
belirtilmiştir.
Görüldüğü; üzere limited şirketin öz varlığının davacı anonim şirkete intikali söz konusu değildir.
Sadece öz varlığın sahibinin hukuki şekli değiştirilmiş, yani mal varlığına hukuki anlamda anonim
şirket unvanı giydirilmiştir.
Bu durumda, limited şirketin anonim şirkete dönüştürülmesi, eski şirketin feshi, yeni bir şirket
kurulması olarak kabul edilemeyeceğinden ve şirket mal varlığının intikali de söz konusu
olmadığından, nev”i değişikliği suretiyle, öz sermayesinin sahibinin limited şirket yerine anonim şirket
olması nedeniyle, damga vergisi tahakkuk ettirilmesi yerinde bulunmamış, anonim şirkete dönüşme
sırasında yeniden bir kuruluş sözleşmesi düzenlendiğinden bahisle yapılan tahakkuk işleminin iptali
istemiyle açılan davayı reddeden mahkeme kararında isabet görülmemiştir.
Açıklanan nedenlerle, temyiz isteminin kabulüne, mahkeme kararının bozulmasına; bozma kararı
üzerine mahkemece yeniden verilecek kararla birlikte yargılama giderleri de hüküm altına
alınacağından, bu hususta yarıca hüküm tesisine gerek bulunmadığına, 29.9.1999 gününde oybirliği ile
karar verildi. Kaynak : DKD. Sayı 103 s: 635
Sayfa 116 T.C.
DANIŞTAY
Yedinci Daire
Esas : 1998/2944
Karar : 1999/1392
Tarih : 08.04.1999
ÖZET : Birbirine bağlı ve bir asıldan doğma olmayan ve bir kağıtta toplanmayan sözleşmeler ayrı ayrı
damga vergisine tabidir. (488 sayılı Damga Vergisi K. m. 1, 6)
KARAR METNİ :
Temyiz İsteminde Bulunan : ... Vergi Dairesi Başkanlığı
Karşı Taraf : ... Anonim Şirketi Ankara Şubesi
Vekili: Av. ...
İstemin Özeti : Davacı banka ile müşterisi arasında düzenlenen genel kredi sözleşmesi ile
kullandırılan kredinin teminatı olarak müşterinin bankadaki hesabında bulunan paranın rehnedilmesi
amacıyla düzenlenen rehin blokaj sözleşmesine ait olarak yapılan kusur cezalı damga vergisi
tarhiyatını; 488 s. Yasanın 1 ve 6”ncı maddelerinden bahisle, rehin blokaj sözleşmesinin, ilgili olduğu
genel kredi sözleşmesinden tamamen ayrı, başka bir akit ve işlemi ifade eden bir sözleşme olmayıp,
asıl sözleşmenin mütemmim cüz”ü olduğu, asıl sözleşmeden doğduğu ve buna bağlı olarak yapıldığı,
bu sebeple, ayrıca vergiye tabi tutulamayacağı gerekçesiyle kaldıran Ankara 2. Vergi Mahkemesinin
2.3.1998 tarih ve E:1997/220: K:1998/159 s. kararının: vergi inceleme raporuna istinaden yapılan
tarhiyatın hukuka uygun olduğu ileri sürülerek bozulması istenilmektedir.
Tetkik Hakimi Çağlar Işık”ın Düşüncesi : 488 s. Yasanın 6”ncı maddesine göre bir kağıtta toplanan,
birbirlerine bağlı ve bir asıldan doğma akit ve işlemlerden ayrı ayrı vergi alınmayacak, en yüksek vergi
alınması gereken kağıt vergiye tabi olacaktır.
Olayda, genel kredi sözleşmesi ile rehin blokaj sözleşmesi birbirine bağlı ve bir asıldan doğma
sözleşmeler olmadığı gibi, bir kağıtta toplanmayıp ayrı ayrı düzenlendiklerinden her ikisinin de
vergiye tabi olması gerekir.
Bu durumda, yapılan tarhiyatta yasaya aykırılık bulunmadığından, aksi yolda verilen mahkeme
kararında isabet görülmemiştir.
Açıklanan nedenlerle, temyiz isteminin kabulüyle mahkeme kararının bozulması gerektiği
Danıştay Savcısı Bilgin Arısan”ın Düşüncesi: Temyiz dilekçesinde öne sürülen hususlar, 2577 s. İdari
Yargılama Usulü Kanununun 49”uncu maddesinin 1”inci fıkrasında belirtilen sebeplerden hiçbirisine
uymayıp, vergi mahkemesince verilen kararın dayandığı hukuki ve kanuni nedenler karşısında, anılan
kararın bozulmasını gerektirir nitelikte görülmemektedir.
Dosyanın incelenmesinden: davacı banka ile müşterisi arasında düzenlenen genel kredi sözleşmesi
uyarınca kullandırılan kredinin teminatı olarak müşterinin banka hesabında bulunan parasının bankaya
rehnedilmesi amacıyla da rehin blokaj sözleşmesi imzalandığı; bu iki sözleşmenin birbirine bağlı ve
bir asıldan doğma sözleşmeler olduğundan bahisle, vergisi en yüksek olan genel kredi sözleşmesi
üzerinden damga vergisi hesaplandığı; rehin blokaj sözleşmesi için ayrıca damga vergisi ödenmediği
Sayfa 117 anlaşılmıştır.
488 s. Damga Vergisi Yasasının 1”inci maddesinde, bu Yasaya ekli (1) s. tabloda yazılı kağıtların,
damga vergisine tabi olacağı: bu Kanundaki kağıt teriminin, yazılıp imzalanmak veya imza yerine
geçen bir işaret konmak suretiyle düzenlenen ve herhangi bir hususu ispat veya belirli etmek için ibraz
edilebilecek olan belgeleri ifade ettiği belirtilmiş: 6”ncı maddesinin 2”nci fıkrasında ise bir kağıtta
toplanan akit ve işlemlerin birbirine bağlı ve bir asıldan doğma oldukları takdirde, damga vergisinin,
en yüksek vergi alınmasını gerektiren akit veya işlem üzerinden alınacağı hükme bağlanmıştır.
Bu hükümlere göre: Damga Vergisi Yasasının 6”ncı maddesinin 2”nci fıkrası uyarınca vergileme
yapılabilmesi için iki şartın bir arada gerçekleşmiş bulunması zorunludur. Bu şartlardan ilki akit ve
işlemlerin birbirine bağlı ve bir asıldan doğma olmaları; ikincisi ise bu akit ve işlemlerin tek bir kağıtta
toplanmasıdır. Bu durum karşısında, birbirine bağlı ve bir asıldan doğma olsalar dahi işlemlerin ayrı
kağıtlarda yer almış bulunmaları halinde, her bir kağıdın diğerinden ayrı olarak damga vergisine tabi
tutulması gerekmektedir.
Olayda; birbirine bağlı ve bir asıldan doğma oldukları iddia edilen genel kredi sözleşmesi ile rehin
blokaj sözleşmesi ayrı kağıtlarda düzenlenmiş olduklarından, yapılan tarhiyatta hukuka aykırılık
yoktur.
Açıklanan nedenle, temyiz isteminin kabulüne ve aksi yolda verilen mahkeme kararının bozulmasına,
bozma kararı üzerine yeniden verilecek kararla birlikte yargılama giderleri de hüküm altına
alınacağından, bu hususta ayrıca hüküm tesisine gerek bulunmadığına, 8.4.1999 tarihinde oybirliği ile
karar verildi.
Sayfa 118 T.C.
DANIŞTAY
Yedinci Daire
Esas :2002/2760
Karar:2005/2751
Tarih:16.11.2005
DAMGA VERGİSİNE TABİ SÖZLEŞME ÜZERİNDE, SÖZLEŞME İLE DOĞAN ALACAĞIN
ÖDENMESİNİ SAĞLAMAK AMACIYLA, ALACAKLI LEHİNE VERİLEN GÜVENCE
NİTELİĞİNİ TAŞIYAN REHİN ŞERHİNİN DE, SÖZLEŞMEDEN AYRI OLARAK, DAMGA
VERGİSİNE TABİ OLDUĞU HK.
Temyiz İsteminde Bulunan: Alemdar Vergi Dairesi Müdürlüğü KOCAELİ
Karşı Taraf : Türkiye Cumhuriyeti ? Bankası Anonim Şirketi
Vekili : Av. ?
İstemin Özeti : Davacı Banka ile İzmit Büyükşehir Belediyesi Yuvam Konut İdaresi Başkanlığı
arasında toplu konut kredisi kullanmak amacıyla imzalanan kredi sözleşmesi nedeniyle damga vergisi
ödenmediğinden bahisle, Ocak ila Aralık/1998 dönemi için salınan damga vergisine ilişkin işlemi;
borçlanma sözleşmesi incelendiğinde, ipotek tesis ve tescil işleminin açılan krediye bağlı ve bu
kredinin teminine yönelik olduğu; Damga Vergisi Kanununun 6’ncı maddesinin 2’nci fıkrası uyarınca
aynı kağıt üzerinde düzenlenen, birbirine bağlı ve aynı asıldan doğan, yüksek vergi ödenmesini
gerektiren ipotek sözleşmesi için damga vergisi ödendiğinden, kredi sözleşmesi nedeniyle damga
vergisi alınamayacağı gerekçesiyle iptal eden Kocaeli Birinci Vergi Mahkemesinin 12.4.2002 gün ve
E:2001/433; K:2002/89 sayılı kararının; borç işlemi ile ipotek işlemlerinin aynı kağıt üzerinde olsalar
bile ayrı ayrı işlemler olduğu; dolayısıyla her ikisinin de damga vergisine tabi tutulması gerektiği ileri
Tetkik Hakimi Suat DURSUN’un Düşüncesi: Temyiz dilekçesinde ileri sürülen iddialar, 2577 sayılı
Kanunun 49’uncu maddesinin 1’inci fıkrasında sayılan bozma nedenlerine uymadığından, temyiz
Danıştay Savcısı Mukaddes ARAS’ın Düşüncesi: İdare ve vergi mahkemelerince verilen kararların
temyizen incelenerek bozulabilmesi için, 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanununun 49’uncu
maddesinin 1’inci fıkrasında belirtilen nedenlerin bulunması gerekmektedir.
uymadığından, istemin reddi ile temyiz edilen mahkeme kararının onanmasının uygun olacağı
Dosyanın incelenmesinden, Davacı Banka ile İzmit Büyükşehir Belediyesi Yuvam Konut İdaresi
Başkanlığı arasında toplu konut kredisi kullanmak amacıyla 6.8.1998 tarihinde kredi sözleşmesi
aktedildiği; 10.8.1998 tarihinde kredi sözleşmesinin son sayfasına ipotek tesis ve tescil işleminin
yapıldığı; davacı Bankanın bu ipotek işlemi nedeniyle doğan damga vergisini beyan ederek, 21.5.2001
tarihli vergi dairesi alındısıyla ödediği; aktedilen kredi sözleşmesi nedeniyle damga vergisi
ödenmediğinden bahisle dava konusu damga vergisinin salındığı; Mahkemece istemin özetinde yer
alan gerekçeyle işlemin iptal edildiği anlaşılmıştır.
Sayfa 119 488 sayılı Damga Vergisi Kanununun 1’inci maddesinde, Kanuna ekli (1) sayılı tabloda yazılı
kağıtların damga vergisine tabi olduğu; (I) sayılı Tablonun akitlerle ilgili kağıtlar başlıklı bölümünde,
belli bir parayı ihtiva eden mukavelenamelerin, taahhütnamelerin ve temliknamelerin, damga vergisi
oranının binde 7.5 olduğu; aynı Kanunun 3’üncü maddesinde damga vergisinin mükellefinin kağıtları
imza edenler olduğu; 4’üncü maddesinde de, bir kağıdın tabi olacağı verginin tayini için o kağıdın
mahiyetine bakılacağı ve buna göre tabloda yazılı verginin bulunacağı, mahiyetin tayininde şekli
kanunlarda belirtilmiş olanlarda kanunlardaki adlarına, belirtilmemiş olanlarda üzerlerindeki yazının
tazammun ettiği hüküm ve manaya bakılacağı; 6’ncı maddesinin 1’nci fıkrasında ise, bir kağıtta
birbirinden tamamen ayrı birden fazla akit ve işlem bulunduğu takdirde, bunların her birinden ayrı ayrı
vergi alınacağı; 2’nci fıkrasında da, bir kağıtta toplanan akit ve işlemler birbirine bağlı ve bir asıldan
doğma oldukları takdirde, damga vergisinin en yüksek vergi alınmasını gerektiren akit veya işlem
üzerinden alınacağı hükme bağlanmıştır.
Sözü edilen hükümlerin değerlendirilmesinden, aynı kağıttan anlaşılması gereken aynı imzalar
üzerindeki metinde, aynı asıldan doğma, birden fazla akit ve işlemin bulunmasıdır. Yoksa, işlem
tamamlandıktan sonra, aynı kağıt üzerine ikinci bir işlem yapılmış olması işlemlerin aynı kağıtta
toplandığı anlamına gelmez.
Öte yandan; Medeni Kanunda ipotek, gayrimenkul rehni olarak tanımlanmış; Damga Vergisi
Kanununa ekli (I) sayılı Tabloda da, rehin senetleri, nispi damga vergisine tabi tutulmuştur. Rehin,
rehin verenle üçüncü kişi ya da kişiler arasında mevcut bir borcun ödenmesini sağlamak amacıyla
alacaklısı lehine verilen güvencedir. Kanunda, damga vergisini rehinden bağımsız olarak doğuran asıl
borca ilişkin kağıt yanında rehin senetlerinin de damga vergisine tabi tutulmuş olması karşısında,
Kanun Koyucu’nun, rehin senetlerini, asıl borcu doğuran işleme bağlı ve bir asıldan doğma olarak
görmediği ortadadır. Durum böyle olunca da; aynı kağıt yaprağı üzerine, kredi sözleşmesi ile bu
sözleşmeden doğan alacağı temin amacıyla, bir gün sonra yapılan ipotek işleminin, kredi
sözleşmesinden
ayrı
olarak
damga
vergisine
tabi
tutulması
zorunludur.
Açıklanan nedenle, temyiz isteminin kabulüne; aksi yolda yapılan vergi mahkemesi kararının yukarıda
belirtilen hususlar dikkate alınarak yeniden verilmek üzere bozulmasına; bozma kararı üzerine
verilecek kararla birlikte yargılama giderleri de hüküm altına alınacağından, bu hususta ayrıca hüküm
tesisine gerek bulunmadığına, 16.11.2005 günü oyçokluğu ile karar verildi.
A Y R I Ş I K OY
Temyiz dilekçesinde ileri sürülen iddialar, mahkeme kararının dayandığı gerekçeler karşısında, kararın
bozulmasını sağlayacak nitelikte bulunmadığından, temyiz isteminin reddi ile kararın onanması
gerektiği oyuyla karara katılmıyoruz. (DAN-DER; SAYI:113)
Sayfa 120 5-HARÇ VE VERGİYİ DOĞURAN OLAY, MÜKELLEFİN TESPİTİ :
T.C.
DANIŞTAY
Dokuzuncu Daire
Esas : 1996/6035
Karar : 1997/4079
Tarih : 10.12.1997
ÖZET : İnşaatın başka bir müteahhide devredilmesi 2982 sayılı kanunun ihlali anlamına
gelmeyeceğinden baştan anılan kanun hükümleri uyarınca alınmayan noter harcı ve damga vergisinin
ağır kusur cezalı olarak tarh edilmesinde isabet bulunmamaktadır. (2982 s. KİMTHK. m. 8, 9) (492 s.
Harçlar K. m. 38, 40) (488 s. Damga Vergisi K. m. 1, 3)
KARAR METNİ :
Temyiz İsteminde Bulunan : ... Vergi Dairesi Müdürlüğü
Karşı Taraf : ... İnşaat Taahhüt Tur. San. ve Tic. Ltd. Şti.
Vekili : Av. ...
İstemin Özeti : ... Konut Yapı Kooperatifiyle yaptığı sözleşme ile 40 dairelik konut inşaatı işinin
yapımını üstlenen yükümlü şirketin, inşaatı tamamlamadan, başka bir müteahhide devretmesi
nedeniyle inşaat sözleşmesinin düzenlenmesi sırasında baştan 2982 sayılı Kanun hükümleri uyarınca
alınmayan noter harcı ile damga vergisinin anılan kanun hükümlerinin ihlal edildiğinden bahisle ağır
kusur cezalı olarak tarh edilmesi üzerine açılan davayı; 2982 sayılı Kanunun 8. maddesinde bu
kanunda yer alan istisna ve muafiyetlerden konut inşaatı yapmak için yararlananların 9. maddede yazılı
süre içinde konut inşaatına başlayıp projenin tamamını bitirmemeleri veya konut dışında herhangi bir
inşaat yapmaları veya inşa ettikleri binayı konut dışında başka bir amaçla kullanmaları halinde daha
önce alınmayan vergi, resim ve harçların ağır kusur cezalı olarak tahsil edileceğinin hükme bağlandığı,
kanun ile teşvik edilenin konut yapımı olduğu, kanun koyucunun istisna ve muafiyetler tanınması
yoluyla konut edinme maliyetini düşürmek suretiyle konut üretimini, artırmayı amaçladığı, bu nedenle
40 dairelik konut inşaatının belirtilen süre içerisinde bitirilmediği veya konut amacının dışında
yapıldığı veya kullanıldığı yolunda idarece yapılmış bir tespit olmadan salt inşaatın başka bir
müteahhide devredildiği nedeniyle daha önce alınmayan vergi ve harcın ağır kusur cezalı olarak tarh
olunmasında yasaya uyarlık bulunmadığı gerekçesiyle kabul ederek cezalı tarhiyatı terkin eden
Kayseri Vergi Mahkemesinin 19.6.1996 gün ve 1996/726 sayılı kararının; yükümlü şirket tarafından
taahhüt edilen konut yapımı işi tamamlanmadan başka bir müteahhide işin devredildiği ve 2982 sayılı
Kanun hükümlerinin ihlal edildiği bu nedenle yapılan tarhiyatın yerinde olduğu ileri sürülerek
bozulması istemidir.
Savunmanın Özeti : Cevap verilmemiştir.
Savcı Işın Esen”in Düşüncesi : Temyiz dilekçesinde öne sürülen hususlar, 2577 sayılı İdari Yargılama
Usulü Yasasının 49. maddesinin 1. fıkrasında belirtilen nedenlerden hiçbirisine uymayıp vergi
mahkemesince verilen kararın dayandığı hukuki ve yasal nedenler karşısında, anılan kararın
bozulmasını gerektirir nitelikte görülmemektedir.Açıklanan nedenle temyiz isteminin reddi ile vergi
mahkemesi kararının onanması gerektiği düşünülmektedir.
Tetkik Hakimi Seyfullah Yıldıztekin”in Düşüncesi : İleri sürülen iddialar usule ve hukuka uygun
vergi mahkemesi kararının bozulmasını gerektirecek nitelikte bulunmadığından temyiz isteminin reddi
Hüküm veren Danıştay Dokuzuncu Dairesince işin gereği görüşüldü:
Temyiz edilen Kayseri Vergi Mahkemesinin 19.6.1996 tarih ve 1996/726 sayılı kararında, 2577 sayılı
Sayfa 121 İdari Yargılama Usulü Kanununun 49. maddesinin 1. fıkrasında sayılan bozma nedenlerinden
onanmasına 10.12.1997 tarihinde oybirliği ile karar verildi. Kaynak:DKD Sayı:96 Sayfa: 481
Sayfa 122 T.C.
DANIŞTAY
Dokuzuncu Daire
Esas : 1996/6223
Karar : 1997/3393
Tarih : 06.11.1997
ÖZET : 492 sayılı Kanuna bağlı 42 sayılı tarifenin 20/A bendine göre vergiyi doğuran olay tapu tescil
tarihinde değil, satın alınan taşınmazın tescil için gerekli olan işlemi yapıldığı tarihten meydana
geldiğinden tescil işlemine başlanılan tarihten sonra 7.5.1994 tarihinde yürürlüğe giren harç oranına
göre harç tahakkuk ettirilmesi yerinde değildir. (492 s. Harçlar K. m. 27, 57, 64, 127)
KARAR METNİ :
Karşı Taraf : ... İnş. Tah. San. Tic. A.Ş.
Vekili: Av. ...
İstemin Özeti : İktisap ettiği taşınmazın tescili sırasında %0.48 oranında tapu harcı ödemesi gerekirken
%0.40 oranında tapu harcı ödediğinden bahisle yükümlü şirket adına tarholunan kusur cezalı tapu
harcına karşı açılan davayı; 492 sayılı Harçlar Kanununa bağlı (4) sayılı tarifenin 20/a pozisyonunda,
tapu ve kadastro işlemlerinden alınacak nispi harç oranının 7.5.1994 tarihinden itibaren %20 oranında
artırılarak 1048 oranında değiştirildiği, öte yandan Harçlar Kanununun 27. maddesinde bu kanunda
aksine hüküm bulunmadıkça harçların tamamı peşin olarak ödenmeden harca mevzu olan işlem
yapılamayacağının açıklandığı, bu hükme göre Harçlar Kanununda aksine hüküm bulunmadıkça
vergiyi doğuran olayın tapuya tescil tarihinde değil, bu tarihten önce gerekli olan işlemlerin yapıldığı
anda meydana gelmiş olacağı, dosyanın incelenmesinden, 28.3.1994 tarihinde yapılan açık ihalede
taşınmazın davacı şirkete ihale edildiği, ihalenin kesinleşmesi üzerine taşınmazın şirket adına tescil
edilmesine ilişkin ... 12. Sulh Hukuk Mahkemesinin 4.5.1994 gün ve 1993/8 sayılı talimatı ... 4. Bölge
Tapu Sicil Müdürlüğüne ibraz edilmek suretiyle taşınmazın şirket adına tescilinin istendiği, 6.5.1994
gün ve 8707 sayılı tahakkuk fişiyle %0.40 nispetinde istenen tapu harcının, 6.5.1994 gün ve 88 sayılı
vergi tahsil alındısı ile vergi dairesinin banka hesabına yatırılarak ödeme makbuzunun tapu dairesine
verildiğinin anlaşıldığı bu durumda davacı şirket yönünden, tescilin yapılması için gerekli olan
mükellefiyet ve tescil işleminin 6.5.1994 tarihi itibariyle sonuçlandığı, aksine düşüncenin Harçlar
Kanununun 127. maddesine aykırı olacağı, olayda vergiyi doğuran olayın tapu tescil tarihinde değil,
mahkeme kararına istinaden satın alınan taşınmazın tapu kütüğüne tescili için gerekli olan işlemin
yapıldığı 6.5.1994 tarihinde meydana geldiği, bu nedenle tescil işlemine başlanılan 6.5.1994 tarihinden
sonra 7.5.1994 tarihinde yürürlüğe giren harç oranına göre tapu harcı tahakkuk ettirilmesinin mümkün
olmadığı gerekçesiyle kabul ederek cezalı tarhiyatı terkin eden Ankara 3. Vergi Mahkemesinin
9.4.1996 gün ve 1996/400 sayılı kararının; satıcı durumunda bulunan ... ve ortaklarının tapu harcını
9.5.1994 tarihinde ödedikleri, gözönüne alındığında davacının da satıcının işlem tarihinde yürürlükte
bulunan %0.48 oranı üzerinden harç ödenmesi gerektiği ileri sürülerek bozulması istenilmektedir.
Savcı Yıldız Öztürk”ün Düşüncesi : Temyiz dilekçesinde öne sürülen hususlar, 2577 sayılı İdari
Yargılama Usulü Yasasının 49. maddesinin 1. fıkrasında belirtilen nedenlerden hiçbirisine uymayıp
vergi mahkemesince verilen kararın dayandığı hukuki ve yasal nedenler karşısında, anılan kararın
bozulmasını gerektirir nitelikte görülmemektedir.
Tetkik Hakimi Ufuk Tümer”in Düşüncesi : İleri sürülen iddialar usule ve hukuka uygun vergi
mahkemesi kararının bozulmasını gerektirecek nitelikte bulunmadığından temyiz isteminin reddi
Sayfa 123 gerekeceği düşünülmektedir.
Temyiz edilen Ankara 3. Vergi Mahkemesinin 9.4.1996 gün ve 1996/400 sayılı kararında, 2577 sayılı
İdari Yargılama Usulü Kanununun 49. maddesinin 1. fıkrasında sayılan bozma nedenlerinden
onanmasına 6.11.1997 gününde oybirliği ile karar verildi. Kaynak : DKD. Sayı 96 s: 487
Sayfa 124 T.C.
DANIŞTAY
Dokuzuncu Daire
Esas : 1992/2692
Karar : 1993/273
Tarih : 27.01.1993
ÖZET : Katma Değer Vergisinin malın teslimi veya hizmetin yapılmasıyla doğar. Hizmet taşımacılık
işi gerçekleştirildiğinde yapılmış olacağından, mukavelenin düzenlendiği tarihte taşımacılık hizmeti
yapılması söz konusu değildir. (3065 sayılı KDVK. m. 1, 10) (1512 sayılı Noterlik K. m. 117)
KARAR METNİ :
Temyiz isteminde Bulunan: Bandırma Vergi Dairesi Müdürlüğü
Karşı Taraf: ... Motorlu Taşıyıcılar Kooperatifi.
İstemin özeti : Yükümlü kooperatif ile Bandırma Boraks ve Asit Fabrikaları arasında noterde
düzenlenen mukavele sebebiyle tahsil edilen noter harcı, damga vergisi, katma değer vergisi değerli
kağıt ve diğer tahsilatın iadesi istemiyle açılan davayı; dosyanın incelenmesinden, Bandırma 1.
Noterliğince düzenlenen mukavele ile davacı kooperatifle, Bandırma Boraks ve Asit Fabrikaları
İşletme Müessesesi arasında taşıma ücretinin katma değer yergisi hariç 105.000.000.-lira olarak
belirlendiği, noterce mukavelede belirlenen taşıma ücretine %12 oranında katma değer vergisinin
ilavesi suretiyle bulunan 117.600.000.-lira üzerinden harç, damga vergisi, katma değer vergisi, değerli
kağıt ve diğer tahsilat olmak üzere 753.716.-lira tahsil edildiğinin anlaşıldığı, 3065 s. Katma Değer
Vergisi Yasasının 1. maddesine göre verginin konusunu teslim ve hizmetlerin oluşturduğu, 10.
maddesine göre de, Katma Değer Vergisinin malın teslimi veya hizmetin yapılmasıyla doğduğu, davacı
kooperatifin yapacağı işin bir hizmet olduğu, hizmetin taşımacılık işi gerçekleştirildiğinde yapılmış
olacağı, mukavelenin düzenlendiği tarihte taşımacılık hizmeti yapılmasının söz konusu olmadığı, bu
halde henüz doğmamış olan katma değer vergisinin mukavelede belirlenen taşıma ücretine ilavesi
suretiyle vergi, resim ve harç hesaplanmasının yerinde bulunmadığı, toplam 64.718.-lira harç, damga
vergisi ve katma değer vergisinin iadesinin gerektiği, noter ücretinin ise, 1512 s. Noterlik Yasasının
117. maddesine uygun olarak ilgili noterce iade edilmesinin icap ettiği gerekçesiyle kabul eden
Balıkesir Vergi Mahkemesinin 20.10.1987 tarih ve K:1987/348 s. kararının; hizmet vermeyi taahhüt
eden ve bu amaçla hizmet vereceği teşekkül ile akit yapan yükümlü kooperatiften sözleşme bedeline
katma değer vergisi ilave ederek bu toplam üzerinden katma değer vergisi hesaplayarak tahsil eden
Bandırma 1. Noteri işleminde kanuni isabetsizliğin bulunmadığı iddiasıyla bozulmasına ait
bulunmaktadır.
Savunmanın Özeti: Cevap verilmemiştir.
Savcı Güngör Göksu”nun Düşüncesi: Temyiz dilekçesinde öne sürülen hususlar, 2577 s. İdari
Yargılama Usulü Kanununun 49. maddesinin 1. fıkrasında belirtilen sebeplerden hiçbirisine uymayıp
vergi mahkemesince verilen kararın dayandığı hukuki ve kanuni nedenler karşısında, anılan kararın
Açıklanan sebeplerle temyiz isteminin reddiyle vergi mahkemesi kararının onanmasının uygun olacağı
Hüküm veren Danıştay Dokuzuncu Dairesince Savcının ve Tetkik Hakimi Ayper Göktuna”nın yazılı ve
sözlü görüş ve düşünceleri alındıktan sonra işin gereği görüşüldü:
2577 s. Yasanın 17. maddesi uyarınca duruşma istemi yerinde görülmeyerek incelemeye geçildi.
Temyiz edilen Balıkesir Vergi. Mahkemesinin 20.10.1987 tarih ve K:1987/348 s. kararında, 2577 s.
İdari Yargılama Usulü Yasasının 49. maddesinin 1. fıkrasında sayılan bozma nedenlerinden hiçbirisinin
bulunmadığı anlaşıldığından temyiz isteminin reddine, anılan mahkeme kararının onanmasına
27.1.1993 tarihinde oybirliğiyle karar verildi. Kaynak : DKD Sayı 88
Sayfa 125 T.C.
DANIŞTAY
Esas : 2003/261
Karar : 2003/431
Tarih : 12.12.2003
ÖZET : Tapu harcının yatırıldığı kanıtlanmadan tapuya kayıtlı olmayan gayrimenkulun zilyetlik devir
sözleşme örneğini çıkaran noterin tapu harcının müteselsilen sorumlu olacağı hakkında.
KARAR METNİ :
Temyiz Eden : ... Malmüdürlüğü
Karşı Taraf : ...
İstemin Özeti : Noter vekilliği yapan davacının 1996 yılı işlemlerinin tetkiki üzerine düzenlenen vergi
inceleme raporuna dayanılarak adına kusur cezalı tapu harcı salınmıştır.
Adana 1. Vergi Mahkemesi 7.12.1998 tarihli ve E: 1998/734, K: 1998/1000 s. kararıyla; ... Noter vekili
olan davacının, noterlik dairesi dışında düzenlenen ve tapu kaydı bulunmayan taşınmazların, zilyetlik
devir sözleşme örneklerinin çıkartılmasında tapu harcı yatırılmadan işlem yaptığı ve bundan
müteselsilen sorumlu olduğundan bahisle kusur cezalı tarhiyat yapıldığının anlaşıldığı, 492 s. Harçlar
Kanununa bağlı (4) s. Tarifede, tapu kaydı bulunmayan gayrimenkullerin zilyetlik devri sözleşmeleri
ile devrinde tapu harcının aranacağı belirtilmiş ise de, anılan sözleşmelerin noterde örneğinin
çıkarılmasında tapu harcı ödeneceği yolunda bir hükme yer verilmediği, noter vekili olan davacının
yapmış olduğu işlemin gayrimenkul zilyetlik devir sözleşmesi örneğinin çıkarılması işlemi olup, bu
işlemin (4) s. Tarife kapsamında sayılmadığı, kaldı ki, Harçlar Yasasının 69 uncu maddesinin bir ve
ikinci fıkralarına göre, noterlerin zilyetlik devir sözleşmelerinin düzenlenmesinden veya tasdikinden
önce yatırılması gereken tapu harcının ödenmesinden sorumlu olmayıp, yalnızca sözleşme örneklerini
vergi dairesine bildirmekle yükümlü oldukları, 213 s. Vergi Usul Yasasının 150 ve 361 inci maddeleri
uyarınca buna uymayanlara sadece ceza kesileceğinin hükme bağlanması karşısında, zilyetlik devir
sözleşmesi örneklerinin çıkarılmasında yatırılacak tapu harcının cezalı olarak davacıdan aranmasında
bu yönden de isabet görülmediği, gerekçesiyle cezalı tarhiyatı kaldırmıştır.
Malmüdürlüğünün temyiz istemini inceleyen Danıştay Dokuzuncu Dairesi 14.2.2001 tarihli ve E:
1999/1309, K:2001/409 s. kararıyla; 492 s. Harçlar Kanununa bağlı (4) s. Tarifenin 20 (a) maddesinin
2 nci fıkrasında, tapuda kaydı bulunmayan gayrimenkullerin, zilyetlik devir sözleşmeleri ile devrinde
tapu harcı alınacağı, aynı Yasanın Mükerrer 69 uncu maddesinde noterlerin düzenledikleri veya tasdik
ettikleri gayrimenkullerin zilyetlik devir sözleşmelerinin birer örneğini ilgili vergi dairesine
bildirmekle mükellef olduğu, bildirme mecburiyetini yerine getirmeyenler hakkında 213 s. Vergi Usul
Yasasının 150 nci maddesinin l, 2 ve 3 üncü bentlerinde yazılı olanlar için uygulanan cezaya
hükmolunacağı, aynı Yasanın 128 inci maddesinde ise gerekli harçları tamamen almadan işlem yapan
memurların harcın ödenmesinde mükellefler ile müteselsilen sorumlu olduklarının hükme bağlandığı,
anılan hükümlere göre, tapuda kaydı bulunmayan gayrimenkullerin zilyetlik devir sözleşmeleri ile
devrinde de tapu harcı ödenmesi gerektiği, noterlerin, önlerine gelmiş bu tip sözleşmelerin birer
örneğini listeleyerek Maliye Bakanlığına bildirmekle yükümlü oldukları ve bu yükümlülüğü yerine
getirmeyen noterlerin tapu harcının ödenmesinden Harçlar Yasasının 128 inci maddesi uyarınca
zilyetlik devir sözleşmesinin tarafları ile birlikte müteselsilen sorumlu olacağı sonucuna ulaşıldığı,
1512 s. Noterlik Yasasının 60, 82 ve 95 inci maddelerine göre noterlik dışında yapılmış bir zilyetlik
devir sözleşmesinden örnek çıkarılması ile daha önce noter huzurunda yapılmış bir zilyetlik devir
sözleşmesinden örnek çıkarılmasının birbirinden farklı nitelikte olduğu, daha önce tapu ve kadastro
dairelerinde veya herhangi bir noterde yapılan zilyetlik devir sözleşmelerinden, noterde örnek çıkarılıp
ilgilisine verilmesi halinde örnek çıkaran noterin, tapu harcının ödenip ödenmediğini araştırmaksızın
örnek çıkarma işlemini yapmasının doğal olduğu, zira anılan idare ve dairelerde ilk akit yapılması
sırasında yasaca alınması gereken harcın esasen alındığı, ancak, haricen yapılan bir zilyetlik devir
Sayfa 126 sözleşmesinden noterce örnek çıkarılması halinin farklılık arzettiği, tapuda kaydı bulunmayan
gayrimenkullerin zilyetlik yoluyla devri sırasında Harçlar Kanununa bağlı (4) s. Tarifenin 20 (a)
maddesinin 2 nci fıkrasında belirtilen tapu harcı yükümlülüğünden kaçınmak için bu sözleşmeyi noter
dışında yapan yükümlülerin, sözleşmenin hukuk aleminde bir nevi ciddiyet ve resmiyet kazanmasını
sağlamak amacıyla noterde örnek çıkarma yoluna gittiklerinin anlaşıldığı, böyle bir durumda ise, örnek
çıkarma yoluyla dahi olsa, kamu hizmeti ifa eden noterde işlem görmüş olan sözleşme için kanun
gereği ödenmesi gereken harcın ödenmediği, konuya amaçsal açıdan bakıldığında noterlik dışında
yapılmış olan ve tapuda kaydı bulunmayan taşınmazlara ait zilyetlik devir sözleşmelerinden örnek
çıkaran noterin, bu yaptığı işlemi tapu dairesine bildirmesi icap ettiğinden, harcın ödenip ödenmediğini
araştırması, yatırılmamış ise yatırılmasını temin etmesi, aksi durumda Harçlar Yasasının 128 inci
maddesi uyarınca tapu harcının ödenmesinden sözleşmenin tarafları ile birlikte müteselsilen sorumlu
olacağı, gerekçesiyle kararı bozmuştur.
Bozma kararına uymayan Adana 1. Vergi Mahkemesi 21.1.2003 tarihli ve E:2002/1414, K:2003/74 s.
kararıyla, tarhiyatın kaldırılması yolundaki ilk kararında ısrar etmiştir.
Malmüdürlüğü tarafından, yapılan tarhiyatta Harçlar Yasasının 128 inci maddesine aykırılık
bulunmadığı ileri sürülerek ısrar kararı temyiz edilmiştir.
Danıştay Tetkik Hakimi Gülsen BİŞKİN”in Düşüncesi : Temyiz dilekçesinde ileri sürülen iddialar
ısrar kararının bozulmasını sağlayacak halde bulunmadığından temyiz isteminin reddi gerektiği
Danıştay Savcısı Buket ORAL”ın Düşüncesi : Daire kararında yazılı gerekçe uyarınca temyiz
isteminin kabulü ile ısrar kararının bozulmasının uygun olacağı düşünülmektedir.
Noter vekilliği yapan davacının 1996 yılı işlemlerinin tetkiki üzerine, noterlik dairesi dışında
düzenlenen ve tapu kaydı bulunmayan taşınmazların, zilyetlik devir sözleşme örneklerinin
çıkartılmasında tapu harcı yatırtılmadan işlem yapması sebebiyle tapu harcından müteselsilen sorumlu
olduğundan bahisle adına salınan kusur cezalı tapu harcını kaldıran vergi mahkemesi ısrar kararı
temyiz edilmiştir.
492 s. Harçlar Kanununa bağlı (4) s. Tarifenin 20 (a) maddesinin 2 nci fıkrasında tapuda kaydı
bulunmayan gayrimenkullerin, zilyetlik devir sözleşmeleri ile devrinde tapu harcı alınacağı, aynı
Yasanın Mükerrer 69 uncu maddesinde, tapu ve kadastro idarelerinin, devredenin ve iktisap edenin adı
ve adresi ile gayrimenkulun harca esas tutulan değerini ve vasıflarını, noterlerin de düzenledikleri veya
tasdik ettikleri gayrimenkullerin zilyetlik devir sözleşmelerinin birer örneğini şekli ve muhtevası
Maliye Bakanlığınca tesbit edilecek listelerle birlikte işlemin yapıldığı tarihi izleyen ay başından
itibaren en geç 15 gün içerisinde ilgili vergi dairesine bildirmekle mükellef olduğu, bu yasaya göre
bildirme mecburiyetini yerine getirmeyenler hakkında, 213 s. Vergi Usul Yasasının 150 nci maddesinin
l, 2 ve 3 üncü bentlerinde yazılı olanlar için uygulanan cezaya hükmolunacağı, aynı Yasanın 128 inci
maddesinde ise gerekli harçları tamamen almadan işlem yapan memurların harcın ödenmesinden,
mükellefler ile müteselsilen sorumlu oldukları kurala bağlanmıştır.
1512 s. Noterlik Yasasının 1 inci maddesinde noterliğin bir kamu hizmeti olduğu belirtilmiş ve aynı
Yasanın “ noterlerin genel olarak yapacakları işler” başlıklı 60 inci maddesinin 4 üncü bendinde, bu
yasaya uygun olarak dışarıda yazılıp getirilen kağıtların üzerindeki imza, mühür veya herhangi bir
işareti veya tarihi onaylamanın, 5 inci bendinde ise, bu Yasa hükümlerine göre yapılan işlemlerin
dairede kalan asıl veya örneklerinden veya getirilen kağıtlardan örnek çıkarıp vermenin noterlerin
görevlerinden olduğu, aynı Yasanın 82 nci maddesinde ise bu Yasa hükümlerine göre belgelendirilen
Sayfa 127 işlemlerin resmi sayılacağı kurala bağlanmıştır.
Uygulamada bazı durumlarda tapuda kaydı bulunmayan gayrimenkuller noterlik dışında düzenlenen
zilyetlik devir sözleşmeleri ile devredilmekte, bununla birlikte kimi zaman sözleşmeye güven
duyulmasının sağlanması veya sözleşmenin resmiyet kazanması gibi amaçlarla noterde sözleşmelerin
örneğinin çıkarılması yoluna gidilmektedir. Harçlar Kanununa ekli 4 s. Tarifenin 20 (a) maddesinde
gayrimenkullerin zilyetlik devir sözleşmeleri ile devri, sözleşmenin noterde veya noterlik dışında
yapılıp yapılmadığına bakılmaksızın harca tabi tutulmuş ve hesaplanacak harcın zilyetlik devir
sözleşmesi yapılmadan önce beyan edilerek ödenmesi öngörülmüştür.
Bu nedenle, noterlerin gerek kendilerinin düzenleyecekleri ve gerekse daha önceden noterlik dışında
düzenlenerek örnek çıkarmak için kendilerine ibraz edilen zilyetlik devir sözleşmeleri ile ilgili işlem
yapmadan önce, harcın ödenmesini sağlamak veya harcın ödendiğinin kanıtlanmasını istemek, önlerine
gelen bu tip sözleşmelerin birer örneğini listeleyerek Maliye Bakanlığına bildirmekle yükümlü
oldukları ve bu yükümlülüğü yerine getirmeyen noterlerin tapu harcının ödenmesinden Harçlar
Yasasının 128 inci maddesine göre sözleşmenin taraftarıyla birlikte müteselsilen sorumlu bulundukları
sonucuna ulaşılmaktadır.
Bu durumda, tapuda kaydı bulunmayan gayrimenkullerin zilyetlik devir sözleşmeleri ile devrine ait
olan ve örnek çıkartılmak için önlerine getirilen sözleşmeleri Maliye Bakanlığına bildirmeyen ve
harcın ödendiği kanıtlanmadan işlem yapan noterler, tapu harcının ödenmesinden müteselsilen sorumlu
olduklarından, bu sıfatla davacı adına yapılan tarhiyatın terkinine ait vergi mahkemesi ısrar kararında
hukuka uygunluk görülmemiştir.
Açıklanan nedenlerle, temyiz isteminin kabulü ile Adana 1.Vergi Mahkemesinin 21.1.2003 tarih ve
E:2002/1414, K:2003/74 s. ısrar kararının bozulmasına, yeniden verilecek kararda karşılanacağından
yargılama giderleri hakkında hüküm kurulmasına gerek bulunmadığına 12.12.2003 tarihinde
KARŞI OY
Temyiz dilekçesinde ileri sürülen iddialar vergi mahkemesi ısrar kararının bozulmasını gerektirecek
nitelikte görülmediğinden, temyiz isteminin reddi gerektiği görüşüyle karara katılmıyoruz.Kaynak :
DKD Sayı:4 Yıl: 2-2004 Sayfa:102
Sayfa 128 T.C.
DANIŞTAY
Yedinci Daire
Esas : 1998/1842
Karar : 1999/1137
Tarih : 17.03.1999
ÖZET : Sermaye artışı işlemlerinden dolayı 3 ay içerisinde ödenmeyen damga vergisinin, yükümlü
tarafından kendiliğinden pişmanlık ve ıslah hükümlerinden yararlanarak ödenmesi isteminde
bulunulması halinde, bu hükümlerden yararlanılır. (213 sayılı VUK. m. 371) (488 sayılı Damga Vergisi
K. m. 22)
KARAR METNİ :
Karşı Taraf : ... Tekstil Ürünleri İmalat Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi
İstemin Özeti : Sermaye artırımına ait damga vergisi beyannamesini kanuni süresinden sonra
pişmanlık talebiyle veren yükümlü şirket adına kesilen kusur cezasını; 213 s. Vergi Usul Yasasının
371”inci maddesi ile Damga Vergisi Yasasının 22”nci maddesinden bahisle, olayda, sermaye
artırılması işlemlerinden dolayı 3 ay içerisinde ödenmesi gereken damga vergisini ödemeyen, ancak
daha sonra davalı idareye kendiliğinden başvurarak pişmanlık ve ıslah müessesesinden yararlanmak
isteyen davacı şirketin, anılan müesseseden yararlandırılması gerekeceğinden, kesilen kusur cezasında
isabet bulunmadığı gerekçesiyle kaldıran Denizli Vergi Mahkemesinin 11.3.1998 tarih ve E:1997/330;
K:1998/85 s. kararının; davacı şirketin sermaye artışına ait kararının ... Noterliğince tasdik edilmesi
üzerine, adı geçen noterliğin bu hususu kendilerine bildirmesinin ihbar olarak değerlendirildiği, bu
itibarla davacının pişmanlık ve ıslah hükümlerinden yararlanamayacağı ileri sürülerek bozulması
istenilmektedir.
Tetkik Hakimi Mesude Gündüz”ün Düşüncesi : Temyiz dilekçesinde ileri sürülen iddialar, 2577 s.
Yasanın 49”uncu maddesinin 1”inci fıkrasında sayılan bozma nedenlerine uymadığından, temyiz
Danıştay Savcısı H. Ceyda Kerman”ın Düşüncesi: Temyiz dilekçesinde öne sürülen hususlar, 2577
s. İdari Yargılama Usulü Kanununun 49”uncu maddesinin l”inci fıkrasında belirtilen sebeplerden
karşısında, anılan kararın bozulmasını gerektirir nitelikte görülmemektedir.Açıklanan nedenle, temyiz
isteminin reddi ile vergi mahkemesi kararının onanması gerektiği düşünülmektedir.
Temyiz başvurusu: sermaye artırımına ait damga vergisi beyannamesini kanuni süresinden sonra
pişmanlık hükümlerinden yararlanmak isteğiyle veren yükümlü şirket adına kesilen kusur cezasını
kaldıran vergi mahkemesi kararının bozulması istemine ilişkindir.
488 s. Damga Vergisi Yasasının 22”nci maddesini (a) fıkrasında; makbuz karşılığı ödemelerde damga
vergisinin, anonim, kooperatif, eshamlı komandit ve limited şirket mukavelenamelerinin veya bunların
sermaye artışlarıyla süre uzatmaları hakkındaki kararlarının tescil ve ilam gününden itibaren 3 ay
içerisinde ödeneceği hükme bağlanmış olup; 213 s. Vergi Usul Yasasının 371”inci maddesinde ise
beyana dayanan vergilerde kaçakçılık, ağır kusur ve kusur mahiyetindeki yasaya aykırı hareketlerini
ilgili makamlara kendiliğinden dilekçe ile haber veren mükelleflere maddede yazılı kayıt ve şartlarla
kaçakçılık, ağır kusur ve kusur cezalarının kesilmeyeceği belirtilerek, mükellefin keyfiyeti haber
verdiği tarihten önce muhbir tarafından herhangi resmi bir makama dilekçeyle veya şifahi beyanı
Sayfa 129 tutanakla tevsik edilmek suretiyle haber verilen hususta ihbarda bulunulmamış olması şartlar arasında
sayılmıştır.
Dosyanın incelenmesinden davacı şirketin sermaye artışına ait kararını onaylayan ... Noterliğinin, bu
durumu, 17.2.1997 gününde davalı vergi dairesine bildirdiği: bu tarihten sonra ticaret siciline tescil
edilen sermaye artışının 14.3.1997 günlü ticaret sicil gazetesinde yayımlandığı ve 6.8.1997 gününde de
sermaye artışından kaynaklıdan damga vergicine ilişkin beyannamenin pişmanlık hükümlerinden
yararlanmak isteğiyle verildiği anlaşılmıştır.
Olayda; davalı idarece, her ne kadar, davacı şirketin sermaye artışının tasdikine ait ... Noterliğinin
17.2.1997 günlü bildiriminin ihbar olarak kabul edilmesi nedeniyle, davacı şirketin yukarda bahsedilen
Vergi Usul Yasasının 371”inci maddesi hükmünden yararlanamayacağı ileri sürülmekte ise de
dosyadaki bilgi ve belgelerden, sermaye artışının tescilinin anılan noterlik onayının vergi dairesi
müdürlüğüne bildirim gününden sonra olduğu damga vergisinin doğduğu bu tarihten sonra ise
herhangi bir ihbarın bulunmadığı anlaşıldığından; davacı şirketin, pişmanlık ve ıslah hükümlerinden
yararlanması gerekeceğinde kuşku yoktur. Bu itibarla, temyize konu vergi mahkemesi kararında
isabetsizlik görülmemiştir.
Açıklanan nedenle, temyiz isteminin reddine; mahkeme kararının onanmasına, 17.3.1999 gününde
oybiriliği ile karar verildi. Kaynak : DKD. Sayı 101 s : 567
Sayfa 130 T.C.
DANIŞTAY
Yedinci Daire
Esas : 2001/4013
Karar : 2004/963
Tarih : 12.04.2004
ÖZET : Mal ve hizmet alışlarına ait belgelerini süresi içerisinde kanuni defterlerine kaydetmediği
noter tespiti ile sabit olan davacının, katma değer vergisi indirimlerinin kabul edilmemesinde yasaya
aykırılık bulunmadığı; defter ve belgelerin muhasebeci tarafından alıkonulduğu yolundaki iddianın,
mücbir sebep olarak kabul edilmeyeceği hakkında.
KARAR METNİ :
Temyiz İsteminde Bulunan : Battalgazi Vergi Dairesi Müdürlüğü
Karşı Taraf : ... Makine Sanayi ve Ticaret Anonim Şirketi
İstemin Özeti : Davacı Şirketin 2000 yılı işlemlerinin tetkiki sonucu, mal ve hizmet alışlarına ait
faturalarını defterine süresinde kaydetmediğinin tesbit edildiğinden bahisle, indirimlerinden hareketle,
inceleme raporuna dayanılarak, 2000/Ocak dönemi için, adına, re”sen katma değer vergisi salınmasına
ve vergi zıyaı cezası kesilmesine ait işlemi; dosyanın incelenmesinden, alış belgelerinin ilgili yıla
ilişkin yevmiye defterine kaydedilmediğinin, Serbest Muhasebeci Mali Müşavir tarafından Eskişehir 5
inci Noterliğine tesbit ettirilmesi nedeniyle, davacı Şirketin indirimlerinin kabul edilmediğinin
anlaşıldığı; 213 s. Vergi Usul Yasasının 30 uncu maddesinin 3 üncü bendinde ön görülen re”sen takdir
sebebine, anılan Noterliğin, davacı Şirketin ilgili yıla ilişkin yevmiye defterinin boş olduğu yolundaki
tespitinin esas alındığı; oysa, inceleme gününde inceleme elemanına ibraz edilen defter ve belgelere
göre, belgelerin, defterlere kayıtlı olduğu; inceleme elemanının, defterlerin boş olduğuna ait herhangi
bir tespitinin olmadığı; bu haliyle, yoklama ve inceleme yapmaya yetkisi bulunmayan Noter tarafından
yapılan tespit, re”sen takdir nedeni sayılarak, katma değer vergisi indirimlerinden hareketle yapılan
işlemde hukuka uyarlık bulunmadığı gerekçesiyle iptal eden Eskişehir Birinci Vergi Mahkemesinin
28.6.2001 günlü; E:2001/100; K:2001/272 s. kararının; inceleme raporuna dayanılarak yapılan işlemin
yerinde olduğu ileri sürülerek bozulması istenilmektedir.
Tetkik Hakimi Abidin İldeş”in Düşüncesi : Temyiz dilekçesinde ileri sürülen iddialar, 2577 s.
Yasanın 49 uncu maddesinin 1 inci fıkrasında sayılan bozma nedenlerine uymadığından, temyiz istemi
reddedilerek kararın onanması gerektiği düşünülmektedir.
Danıştay Savcısı Bilgin Arısan”ın Düşüncesi : Temyiz dilekçesinde öne sürülen hususlar, 2577 s.
İdari Yargılama Usulü Kanununun 49 uncu maddesinin 1 inci fıkrasında belirtilen sebeplerden
hiçbirisine uymayıp vergi mahkemesince verilen kararın dayandığı hukuki ve kanuni nedenler
karşısında, anılan kararın bozulmasını gerektirir nitelikte görülmemektedir. Açıklanan sebeple temyiz
Hüküm veren Danıştay Yedinci Dairesince işin gereği görüşüldü: Dosyanın incelenmesinden;
Eskişehir 5 inci Noterliğinin 6.3.2000 tarihli ve 03064 yevmiye nolu, düzenleme şeklindeki tesbit
tutanağında yer alan, “...Organize Sanayi Bölgesi 6 ncı Cadde Eskişehir”de faaliyette bulunan ...
Anonim Şirketine ilişkin Eskişehir 4 üncü Noterliğince 7.12.1999 gün ve 48854 yevmiye no ile
tasdikli 400 (dörtyüz) tek sayfalı yevmiye defteri ile, aynı Şirkete ilişkin ve aynı Noterlikçe 8.12.1998
tarih ve 54179 yevmiye no ile tasdikli 299 (ikiyüzdoksandokuz) tek sayfalı yevmiye defterinin
sayfalarının boş olduğu ve hiçbir işlem yapılmadığı tesbit edildi...” yolundaki saptamaya dayanılarak,
alış belgelerinin, 3065 s. Katma Değer Vergisi Yasasının 29 ve 34 üncü maddeleri hükümleri uyarınca,
süresinde ilgili yıl yevmiye defterine kaydedilmediğinden bahisle, indirimlerinden hareketle, davacı
Sayfa 131 Şirket adına yapılan işlemlerin, Mahkemece, yazılı gerekçe ile iptal edildiği anlaşılmıştır.
213 s. Vergi Usul Yasasının “Kayıt Zamanı” başlıklı 219 uncu maddesinde, “Muameleler deftere
zamanında kaydedilir. Şöyle ki :
a) Muamelelerin işin hacmine ve icabına uygun olarak muhasebenin intizam ve vuzuhunu bozmayacak
bir zaman zarfında kaydedilmesi şarttır. Bu gibi kayıtların on günden fazla geciktirilmesi caiz değildir.
b) Kayıtlarını devamlı olarak muhasebe fişleri, primanota ve bordro gibi yetkili amirlerin imza ve
parafını taşıyan mazbut vesikalara dayanarak yürüten müesseselerde, muamelelerin bunlara işlenmesi,
deftere işlenmesi hükmündedir. Ancak bu kayıtlar muamelelerin esas defterlere 45 günden daha geç
intikal ettirilmesine cevaz vermez.” hükmüne yer verilmiştir.
Sözü edilen hüküm uyarınca, işin hacmine ve icabına göre, işlemlerin, yapıldığı tarihten itibaren on
tarih içinde defterlere kaydedilmesi zorunludur. Ancak, kayıtlarını, maddenin (b) bendinde belirtilen
biçimde yürüten işletmelerde, sözü edilen süre, kırkbeş gündür.
Öte yandan; 1512 s. Noterlik Yasasının 61 ncı maddesinde, Noterlerin, bir şeyin veya bir yerin hal ve
şeklini, kıymetini, ilgili şahısların kimlik ve ifadelerini tesbit edecekleri belirtilmiş; aynı Yasanın 82
inci maddesinin 2 inci fıkrasında, Noterler tarafından düzenlenmiş olan hukuki işlemlerin, sahteliği
sabit oluncaya kadar geçerli olduğu hükme bağlanmıştır.
Olayda, davacı Şirkete ilişkin yevmiye defterinin yapraklarının boş olduğuna dair olup, vergi
incelemesine esas alınan Noter tespiti, 213 s. Vergi Usul Kanununa dayalı bir inceleme olmayıp,
Noterlik Yasasının yukarda sözü edilen 61 inci maddesi uyarınca, Noterlere verilmiş bir görevdir. Bu
nedenle, Noterlerin, inceleme yapmaya yetkili kişilerden olmamakla birlikte, kendilerine kanunla
verilen yetkilerini kullanmaları suretiyle yaptıkları tespitlerin, vergi incelemesine esas alınmasında
hukuka aykırılık bulunmamaktadır.
Katma Değer Vergisi Yasasının 29 uncu maddesinin 1 inci fıkrasında, mükelleflerin, yaptıkları vergiye
tabi işlemler üzerinden hesaplanan katma değer vergisinden, bu Kanunda aksine bir hüküm olmadıkça,
kendilerine yapılan teslim ve hizmetler dolayısıyla hesaplanarak düzenlenen fatura ve benzeri
belgelerde gösterilen katma değer vergisini indirebilecekleri; 3 üncü fıkrasında; indirim hakkının,
vergiyi doğuran olayın vuku bulduğu takvim yılı aşılmamak şartıyla, ilgili vesikaların yasal defterlere
kaydedildiği vergilendirme döneminde kullanılabileceği belirtilmiş; 34 üncü maddesinin 1 inci
fıkrasında ise, yurt içinden sağlanan veya ithal edilen mal ve hizmetlere ilişkin katma değer vergisinin,
alış faturası veya benzeri belgelerde ayrıca gösterilmek ve bu belgeler kanuni defterlere kaydedilmek
koşuluyla indirilebileceği hükmüne yer verilmiştir.
Sözü edilen hükümlere göre, vergiye tabi işlemler üzerinden hesaplanan katma değer vergisinden,
yüklenilen katma değer vergisinin indirim konusu yapılabilmesi için, bu verginin fatura veya benzeri
belgeler üzerinde ayrıca gösterilmesi ve söz konusu belgelerin, vergiyi doğuran olayın vuku bulduğu
takvim yılı içerisinde yasal defterlere kaydedilmesi kanuni bir zorunluluktur. Bu şartlardan herhangi
birinin, 213 s. Kanunda belirtilen mücbir sebepler mevcut olmamasına rağmen yerine getirilmemesi
halinde, mükelleflerin, yüklendikleri katma değer vergisini indirim konusu yapabilmelerine olanak
bulunmamaktadır.
Her ne kadar, davacı Şirket, muhasebeci tarafından alıkonulan defter ve belgelerini icra yoluyla geri
aldığını belirterek buna ait belge sunmuş ise de, mevzuatta, defter ve belgelerin muhasebeci nezdinde
muhafaza edileceğine ait zorunluluk bulunmadığından, bu hususun mücbir sebep olarak kabulüne
olanak bulunmamaktadır.
Buna göre, işlemlerini 213 s. Yasanın 219 uncu maddesinin (b) bendi uyarınca yürüttüğüne ait bilgi ve
belge sunmayan davacı Şirket adına, mal alış belgelerini 213 s. Kanunda ön görülen on günlük kayıt
süresi içinde defterine kaydetmediğinin Noter tespiti ile sabit olması karşısında, mal alış belgelerinin
ilgili vergilendirme döneminde kanuni defterlere kaydedilmesi koşulunun yerine getirilmemesi
Sayfa 132 nedeniyle, indirimlerinden hareketle yapılan tarh ve ceza kesme işlemlerinde hukuka aykırılık
bulunmadığından, aksi yolda verilen temyize konu mahkeme kararında isabet mevcut değildir.
Açıklanan nedenle, temyiz isteminin kabulüne ve mahkeme kararının bozulmasına; bozma kararı
üzerine Mahkemece yeniden verilecek kararla birlikte yargılama giderleri de dikkate alınacağından, bu
hususta hüküm tesisine gerek bulunmadığına, 12.4.2004 tarihinde oybirliği ile karar verildi. Kaynak :
DKD Sayı-6 Yıl 3-2005 Sf: 188
Sayfa 133 T.C.
DANIŞTAY
Yedinci Daire
Esas : 1999/1711
Karar : 2000/713
Tarih : 02.03.2000
ÖZET : Noterce düzenlenen sözleşmede konut olarak gerçekleştirilmesi öngörülen inşaatın, sonradan
başka bir amaç için yapılması sözleşmeyi düzenleyen noterin sorumluluğunu gerektirmez. (2982 s.
KİMTHK. m. 4) (488 s. Damga Vergisi K. m. 24)
KARAR METNİ :
Karşı Taraf : ...
Vekili : Av. ...
İstemin Özeti : Davacı noter tarafından düzenlenen kat karşılığı inşaat sözleşmesinden alınmayan
damga vergisi nedeniyle tarh edilen damga vergisi ve kesilen ağır kusur cezasını; 2982 sayılı
Kanununun 4”üncü maddesi ile 488 sayılı Damga Vergisi Kanununun 24”üncü maddesinden
bahsedilerek, dosyanın incelenmesinden, ... Yardım ve ... Vakfı ile ... İnşaat Turizm ve Ticaret Anonim
Şirketi arasında davacı noterce düzenlenerek 8.10.1996 tarih ve 24813 yevmiye numarasıyla
onaylanan kat karşılığı inşaat sözleşmesinin, konut inşaatına ilişkin olduğu, sözleşmenin taraflarınca
haricen düzenlenen ön sözleşmenin, davacı tarafından ... Vergi Dairesine gönderilerek, bu sözleşmenin
damga vergisi ve harç istisnası kapsamında olup olmadığının sorulması üzerine gönderilen cevabi
yazıda, sözleşmenin 2982 sayılı Yasa kapsamında olması nedeniyle istisna uygulanacağının
bildirildiği, ayrıca, sözleşmeye konu iş nedeniyle ... Belediyesinden alınan imar ruhsatı ve imar
projesinin de 60”ar m2 lik 168 konut ile bu konutlara bağlı sosyal tesislerin yapımına yönelik olduğu,
bu itibarla, davacı tarafından gerekli tüm araştırma ve incelemeler yapılmak suretiyle 60”ar m2 lik
konut inşaatına ilişkin olduğu tespit edilerek düzenlenen sözleşmenin, 2982 sayılı Yasa kapsamında
olması sebebiyle damga vergisinden muaf olduğu gerekçesiyle terkin eden İçel 2”nci Vergi
Mahkemesinin 14.4.1999 gün ve E.1998/381; K:1999/116 sayılı kararının; .vergi inceleme raporuna
istinaden yapılan tarhiyatta ve kesilen cezada isabetsizlik bulunmadığı ileri sürülerek bozulması
istenilmektedir.
Tetkik Hakimi Ayşegül Polat”ın Düşüncesi :Temyiz dilekçesinde ileri sürülen iddialar, 2577 sayılı
Danıştay Savcısı Yavuz Yoklamacıoğlu”nun Düşüncesi: 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü
Kanununun 49”uncu maddesinin 1”inci fıkrasında; temyiz incelemesi sonunda Danıştay”ın; a) Görev
ve yetki dışında bir işe bakılmış olması, b) Hukuka aykırı karar verilmesi, c) Usul hükümlerine
uyulmamış olunması sebeplerinden dolayı incelenen kararı bozacağı öngörülmüştür.
Sayfa 134 2982 sayılı Kanunun 4”üncü maddesinin (a) fıkrasında; arazi ve arsa üzerine inşa veya binaya ilave
suretiyle konut olarak kullanılacak binalar, bağımsız bölümler veya katların meydana getirilmesi ve
bunlardan ticari maksatla inşa edilenlerin, devir ve iktisapları ile ilgili işlemlerin ve bu işlemler
dolayısıyla düzenlenen kağıtların, ikinci maddede yazılı vergi, resim ve harçlardan müstesna olduğu:
488 sayılı Damga Vergisi Kanununun 24”üncü maddesinin 3”üncü fıkrasında, resmi daireler veya
noterlerce düzenlenerek kişilere verilen veya dairede bırakılan ve damga vergisi hiç alınmayan veya
noksan alınan kağıtların vergisinin mükelleflere, cezasının düzenleyenlere ait bulunduğu; aynı
Kanunun 4” üncü fıkrasında da vergi için mükelleflere rücu hakkı olmak üzere vergi ve cezanın
kağıtları düzenleyenlerden alınacağı hükme bağlanmıştır.
Dosyanın incelenmesinden, tarafları ... Yardım ve ... Vakfı ile ... İnşaat Turizm ve Ticaret Anonim
Şirketi olan, davacı noterce düzenlenerek. 8.10.1996 tarih ve 24813 yevmiye numarasıyla onaylayan
kat karşılığı inşaat sözleşmesinin. ... Yardım ve ... Vakfına ait arsa üzerinde yapılacak 60 m2 lik 168
konutlar ile bu konutlara bağlı sosyal tesislerin inşaatına yönelik olduğu, sözleşme onaylanmadan önce
davacı noterce, sözleşmenin damga vergisi ve harçtan muaf olup olmadığının bildirilmesi için ... Vergi
Dairesi Müdürlüğüne sözleşmenin bir örneğinin gönderildiği, vergi dairesince, sözleşmenin 150 m2 yi
geçmeyen konut inşaatına ilişkin olması halinde vergiden istisna tutulacağının bildirildiği; bunun
üzerine de, sözleşmenin vergiden müstesna olarak düzenlenerek onaylandığı hususları anlaşılmıştır.
Olayda; davacı noterce düzenlenen sözleşmenin, 150 m2 yi geçmeyen konut inşaatına ilişkin olduğu
sabit bulunduğundan; 2982 sayılı Kanunun yukarıda açıklanan 4”üncü maddesi hükmü uyarınca
damga vergisinden müstesna olan bu sözleşmenin, damga vergisi tahsil edilmeden tekemmül
ettirilmesinde herhangi bir isabetsizlik bulunmamaktadır.
Öte yandan; sözleşmeden sonra alınan imar durumunun, inşaat ve tadilat ruhsatlarının mesken olarak
verildiği de, ... Belediye Başkanlığının 14.10.1998 gün ve 1008 sayılı yazısından anlaşılmış olup;
düzenlenen sözleşmede konut olarak gerçekleştirilmesi öngörülen inşaatın, sonradan otel ya da başka
bir amaç için yapılması da, sözleşmeyi düzenleyerek onaylayan davacı noterin sorumluluğunu
gerektirecek nitelikte değildir.
Açıklanan nedenlerle, temyiz dilekçesinde ileri sürülen iddialar mahkeme kararının bozulmasını
gerektirecek nitelikte görülmediğinden, temyiz isteminin reddine, mahkeme kararının onanmasına,
2.3.2000 tarihinde oybirliği ile karar verildi.Kaynak : DKD Sayı 104
Sayfa 135 T.C.
DANIŞTAY
Yedinci Daire
Esas :1999/481
Karar :2000/296
Tarih :31.12.2000
ÖDENECEK DAMGA VERGİSİ MİKTARINDAN HAREKET EDİLEREK AZAMİ DAMGA
VERGİSİ HESAPLANABİLECEK MATRAHIN BULUNAMAYACAĞI HK.
Karşı Taraf : ... A.Ş.
Vekili : Av. ...
İstemin Özeti : Yatırım teşvik belgesi sahibi davacı kurumca muhtelif tarihlerde gerçekleştirilen
sermaye artırım işlemleri nedeniyle, adına damga vergisi salınıp, kusur cezası kesilmesi yolunda tesis
edilen işlemi; uyuşmazlığın, sahip olduğu teşvik belgelerinde, toplam 107.098.000.000.- liralık
sermaye artışı öngörülen davacı kurumca, bu miktarın üzerinde artırım yapılması halinde, artırıma
uygulanacak istisna tutarının hesaplanma şeklinden kaynaklandığı, 3505 sayılı Kanunun geçici 2’nci
maddesi hükmü ile İhracat ve Yatırımlarda Damga Vergisi ve Harç İstisnası Uygulaması Hakkında (1)
Seri Nolu Tebliğ hükümleri uyarınca teşvik belgesi kapsamında yapılan sermaye artırımlarının damga
vergisinden istisna olduğu, istisnanın, teşvik belgesinde öngörülen süre ve değerler aşılarak
gerçekleştirilen artırımlara uygulanamayacağı, böyle durumlarda damga vergisinin, işlemin
gerçekleştiği tarihte üzerinden damga vergisi alınabilecek azami matrah ile teşvik belgesinde
öngörülen artırım (istisna kapsamında kalan) miktarının karşılaştırılması ve azami damga vergisi
matrahının istisna kapsamında kalan artırım tutarını aştığının tespiti halinde, aşan kısım ile azami
matrah arasındaki fark üzerinden hesaplanması icap ettiği, zira, azami damga vergisi matrahı
üzerindeki artışlardan damga vergisi alınamayacağı, olayda ise, davacı kuruma tanınan toplam artırım
miktarının (107.098.000.000.- lira) artırım tarihleri itibarıyla geçerli olan azami damga vergisi
miktarına (509.035.000.000.- lira) isabet eden azami damga vergisi matrahından (84.689.000.000.lira) fazla olması nedeniyle, damga vergisine konu matrah bulunmadığı gerekçesiyle iptal eden Bursa
Vergi Mahkemesinin 6.10.1998 günlü ve E:1997/1317; K:1998/857 sayılı kararının; mahkemece,
ödenecek azami damga vergisi miktarından hareket edilerek, üzerinden azami olarak damga vergisi
alınabilecek matrahın hesaplanması suretiyle karar verildiği, vergi kanunlarında böyle bir hesaplama
yöntemi bulunmadığı, dairelerince yapılan işlemin yerinde olduğu ileri sürülerek bozulması
istenilmektedir.
Savunmanın Özeti: İstemin reddi gerektiği yolundadır.
Tetkik Hakimi Kadir Özkaya’nın Düşüncesi: Temyiz dilekçesinde ileri sürülen iddialar, 2577 sayılı
Danıştay Savcısı H.Ceyda Kerman’ın Düşüncesi: Temyiz dilekçesinde öne sürülen hususlar, 2577
sayılı İdari Yargılama Usulü Yasasının 49’uncu maddesinin 1’inci fıkrasında belirtilen nedenlerden
hiçbirisine uymayıp, vergi mahkemesince verilen kararın dayandığ hukuki ve yasal nedenler
Dosyanın incelenmesinden; davacı kurumun 3 ayrı yatırım teşvik belgesi bulunduğu; sermayenin
Sayfa 136 bunlardan 18.6.1989 tarihli olanında, 64.820.000.000.- lira; 5.6.1995 tarihli olanında 24.920.000.000.lira, ve 18.6.1995 tarihli olanında da 37.258.000.000.- lira olma üzere toplam 107.098.000.000.- lira
artırılmasının öngörüldüğü; davacı Kurumca, 11.12.1990 tarihinde, 14.560.000.000.- lira, 1.12.1992
tarihinde 44.920.000.000.- ve 6.11.1995 tarihinde de 181.800.000.000.- lira olmak üzere toplam
241.280.000.000.- lira artırımda bulunulduğu, artırımlara ilişkin damga vergilerinin ödenmemesi
üzerine, vergi dairesince, önce, davacının teşvik belgesinin bulunmaması durumunda, bu artırımlar için
ödeyeceği toplam damga vergisinin, 488 sayılı Damga Vergisi Kanununa ekli (1) sayılı Tablonun
1’inci fıkrasının 3’üncü bendinde öngörülen oranlarda hesaplandığı, sonra, orantı yoluyla, hesaplanan
vergiden ve toplam matrahtan hareketle, teşvik belgelerinde artırılması öngörülen miktara isabet eden
damga vergisinin hesaplandığı, önceden hesaplanan toplam vergi miktarından da, teşvikli miktara
isabet eden damga vergisi düşülerek, kalan miktarın davacı adına kusur cezalı olarak tarh edildiği,
davacı kurumca ihtirazi kayıtla yapılan ödemeden sonra açılan işbu davada, 6.11.1995 tarihinde ilan
edilen artırımdan önceki artırımlar, belgelerde öngörülen miktarın altında olduğundan istisna
kapsamında bulunduğu, 1995 yılında gerçekleştirilen artırım için de damga vergisi tarhiyatı
yapılamayacağı, zira, Damga Vergisi Kanununda sermaye artırımları için 1995 yılında öngörülen
azami damga vergisinin 509.035.000.- lira olduğu, bu tutarın da tabloda yer alan oranlara göre
84.689.000.000.- liralık matraha tekabül ettiği; bu nedenle, 1995 yılındaki sermaye artırımlarının en
çok bu kadarının damga vergisine tabi tutulabileceği, olayda da, teşvik belgelerinde öngörülen istisna
tutarı (107.098.000.000.- lira), 1995 yılı için öngörülen azami matrahtan (84.689.000.000.- lira) fazla
olduğundan ortada vergilendirilebilecek bir matrah bulunmadığı, aksine uygulamanın teşvik
tedbirlerinden yararlanılmaması sonucunu doğuracağı iddialarında bulunulduğu, mahkemece de, bu
iddiaların aynen benimsenmesi suretiyle, temyize konu kararla, dava konusu işlemin iptaline karar
verildiği anlaşılmaktadır.
Damga Vergisi Kanununun (I) sayılı Tablosunun yukarıda sözü edilen düzenlemelerinde, anonim,
eshamlı komandit ve limited şirketlerin sermaye artırımlarında, artırılan sermayenin ilk 100 milyon
lirası için binde 12; sonra gelen 100 milyon lirası için binde 9 ve 200 milyon liradan yukarısı için
binde 6 oranında damga vergisi hesaplanacağı; hesaplanan vergi miktarının (1995 yılı için)
509.035.000.- lirayı aşamayacağı öngörülmüştür. Bu düzenlemeye göre; sermaye artırımlarında, istisna
tutarının artırılan miktardan düşülmesinden sonra kalan miktarın, düzenlemede belirtilen dilimlere
göre vergilendirilmesi ve bu şekilde hesaplanan vergilerin azami tutarı aşıp aşmadığı hususunun
bundan sonra araştırılması; bu araştırmaya göre, azami tutarı aştığı saptanan verginin aranmaması
gerekmektedir. Damga vergisi oranları ile azami damga vergisi miktarından hareket edilerek bulunacak
matrahla, teşvik belgelerinde öngörülen artırımın kıyaslanması, belgede öngörülen miktarın azami
matrahı aştığının tespiti halinde, sermaye ne kadar artırılırsa artırılsın, söz konusu artışın damga
vergisine tabi tutulmaması, hem yukarıda açıklanan vergilendirme yöntemine uygun değildir, hem de
vergi kanunlarında böyle bir vergi hesaplama yöntemi öngörülmemiştir.
Olayda, Vergi Dairesi Müdürlüğünce, damga vergisi tahakkuku belirtilen yönteme uyularak
yapılmamış ise de, vergi dairesince uygulanan yönteme göre tahakkuk ettirilen damga vergisi miktarı
belirtilen yönteme göre hesaplanan vergiden daha az olduğundan, bu husus dava konusu edilen işlemi,
kusurlandırıcı
nitelikte
görülmemiştir.
Açıklanan nedenle, temyiz isteminin kabulüne; mahkeme kararının bozulmasına, bozma kararı üzerine
hususta ayrıca hüküm tesisine gerek bulunmadığına, 2.2.2000 gününde oybirliği ile karar verildi.
Sayfa 137 T.C.
DANIŞTAY
Yedinci Daire
Esas :1999/178
Karar :1999/3259
Tarih :11.10.1999
KEŞİF BEDELİNDEKİ ARTIŞIN İHALE BEDELİNDE DE ARTIŞA NEDEN OLDUĞUNDAN
BAHİSLE DAMGA VERGİSİ TAHAKKUKU YAPILAMAYACAĞI HK.
Cumhurbaşkanlığı Tarabya Kompleksinin tadilat ve inşaat işine ait keşif bedelinde sonradan yapılan
artışın ihale kararında da değişiklik yaptığından bahisle, anılan işi üstlenen davacı şirket adına salınan
damga vergisinin gecikme cezalı olarak tahsiline yönelik işlemin iptali istemiyle açılan davayı; 488
sayılı Damga Vergisi Kanununun 1’inci ve 2886 sayılı Devlet İhale Kanununun 4’üncü maddelerinin
birlikte değerlendirilmesinden; ihalenin, işin isteklilerden birine bırakıldığını gösteren ve yetkili
mercilerin onayı ile tamamlanan sözleşmeden önceki işlemleri ifade ettiği, tüm ihalelerin bir
sözleşmeye bağlanmasının zorunlu olduğu ve ihale kararının alınmasına kadar olan işlemler ile ihale
sözleşmesi iki ayrı aşamayı oluşturmakla birlikte birbirlerini de tamamladığı için, ihale kararı ile, ihale
kararında belirtilen tutar üzerinden yapılan sözleşmeyi birbirinden ayrı olarak düşünmeye olanak
olmadığı, bu nedenle ihale hakediş bedellerindeki artışların ihale bedeli üzerine ek bir artış olduğu ve
sözleşme hükümleri yanında ihale kararındaki hükümleri de yenileyip değiştirdiği sonucuna varıldığı
için yapılan damga vergisi tahakkukunda isabetsizlik olmadığı; öte yandan, 488 sayılı Damga Vergisi
Kanununa ekli (1) sayılı tarifede ihale kararı ile sözleşmelerin ayrı oranlar üzerinden damga vergisine
tabi olduğu belirtildiğinden, ihale kararının belli bir miktarı kapsaması ve vergilemenin maktu olarak
değil, belli tutar üzerinden yapılması dikkate alındığında, hakediş bedellerindeki çok büyük artışlar
karşısında ihale kararındaki tutarın bir anlamı kalmayacağı gerekçesiyle reddeden ... Vergi
Mahkemesinin ... gün ve ... sayılı kararının, sözlemenin imzalanmasından önce bir defaya mahsus
olarak verildiği ve sözleşme hükmü gereği yapılan keşif artışının sözleşmede yer alan miktarı
artıracağı, bunun da yeni bir ihale kararı olarak nitelendirilmeyeceği ileri sürülerek bozulması
istenilmektedir. Temyiz başvurusu; Cumhurbaşkanlığı Tarabya Kompleksi tadilat ve inşaat işinin keşif
bedelindeki artışın ihale bedeli üzerinde de ek bir artışa neden olduğundan bahisle anılan işi üstlenen
davacı şirket adına ihale kararına ait damga vergisi olarak tahakkuk ettirilen verginin gecikme cezalı
olarak tahsiline yönelik işlemin iptali istemiyle açılan davayı reddeden vergi mahkemesi kararının
bozulması istemine ilişkindir. 488 sayılı Damga Vergisi Kanununun 1’inci maddesinde; bu Kanuna ekli
(1) sayılı tabloda yazılı kağıtların damga vergisine tabi olduğu, bu Kanundaki kağıtlar teriminin yazılıp
imzalanmak veya imza yerine geçen işaret konmak suretiyle düzenlenen ve herhangi bir hususu ispat
veya belli etmek için ibraz edilebilecek olan belgeleri ifade ettiği; 2’nci maddesinde; vergiye tabi
kağıtlar mahiyetinde bulunan veya onların yerini alan mektup ve şerhlerle, bu kağıtların hükümlerinin
damga vergisine tabi olduğu; 14’üncü maddesinde ise, belli parayı ihtiva eden mukavelenamelerin
değiştirilmeleri halinde artan miktar üzerinden aynı nispette vergi alınacağı hükme bağlanmış; aynı
Kanuna ekli (1) sayılı Tablo’nun II/2’nci bölümünde de, artırma ve eksiltme kanunlarına tabi olan veya
olmayan daire ve kurumların yetkili organlarınca verilmiş her türlü ihale kararlarına binde 3.6 oranında
damga vergisi uygulanacağı açıklanmıştır. Öte yandan; 2886 sayılı Devlet İhale Kanununun 4’üncü
maddesinde, ihale, bu Kanunda yazılı usul ve şartlarla işin istekliler arasından seçilecek birisi üzerinde
bırakıldığını gösteren ve yetkili mercilerin onayı ile tamamlanan sözleşmeden önceki işlemler olarak
tanımlandıktan sonra, aynı Kanunun 30-32’nci maddelerinde ihale komisyonlarınca alınan kararların
komisyon başkan ve üyeleri adları, soyadları ve esas görevleri belirtilerek imzalanacağı, bu kararlarda
isteklilerin isimleri, adresleri teklif ettikleri bedeller, ihalenin hangi tarihte ve hangi istekli üzerine,
hangi gerekçelerle yapıldığı, ihale yapılmamış ise nedenlerinin belirtileceği, ihale komisyonları
tarafından alınan ihale kararlarının ita amirlerince karar tarihinden itibaren en geç 15 iş günü içinde
onaylanacağı veya iptal edileceği, ita amirlerince onaylanan ihale kararlarının onaylandığı günden
itibaren en geç 5 iş günü içinde, üzerine ihale yapılana veya vekiline tebliğ edileceği açıklanmış;
53’üncü maddede, bütün ihalelerin bir sözleşmeye bağlanacağı; 63’üncü maddede ise, yapım işlerine
ait sözleşmenin uygulanması sırasında keşif ve sözleşmede öngörülmeyen iş artışı veya eksilişi zorunlu
Sayfa 138 hale gelirse, müteahhidin keşif bedelinin yüzde 30 oranına kadar olan değişikliği, süre hariç, sözleşme
ve şartnamesindeki hükümler dairesinde yapmakla yükümlü olduğu, keşif bedelinin yüzde 30’u
geçmesi halinde sözleşmenin feshedileceği, ancak bu durumda müteahhidin işin keşif bedelli ve yüzde
30 keşif artışının karşılığı işleri sözleşme ve şartnamesindeki hükümler çerçevesinde yapmaya zorunlu
olduğu, yüzde 30 oranından fazla artışı temel, tünel ve benzeri işler ile tabii afetler gibi nedenlerden
ileri gelmişse, idarenin isteği, müteahhidin kabulü ve ilgili bakanın onayı ile, süre hariç, aynı sözleşme
ve şartname hükümleri içinde yüzde 30’u geçen işlerin de, aynı müteahhide yaptırılabileceği hükme
bağlanmıştır. Yukarıdaki yasa hükümlerinin keşif bedelindeki artışın damga vergisi karşısındaki durum
ve ihale kararına etkisi yönünden değerlendirilmesinden; ihale kararları ile keşif bedeli artış
kararlarının birbirinden bağımsız işlemler olduğu, keşif bedelinde artış yapılabilmesi için yeni bir ihale
kararı alınmasının gerekmediği, hatta ihale kararı iptal edilmediği sürece işin mevcut ihale kararıyla
ihale edildiği gerçek veya tüzel kişi tarafından sözleşme uyarınca yapılmaya devam edileceği hususu
dikkate alındığında, işin devamı sırasında sözleşmede yer alan bir maddeye istinaden, keşif bedelinde
artış yapılmasının, sadece sözleşmede belirtilen işin tutarını değiştirdiği, keşif bedeli, 2886 sayılı
Devlet İhale Kanununun 30’uncu maddesinde, ihale kararında bulunacak unsurlar arasında da
sayılmadığından, bu bedelin sözleşmede yer alan maddeye dayanılarak artırılmasının, ihale kararını
değiştiren bir husus olarak kabul edilemeyeceği, bu itibarla keşif bedelindeki artış, sözleşmede
öngörülen tutarı değiştirdiğinden, artırılan söz konusu tutar üzerinden Damga Vergisi Kanununun
14’üncü maddesi uyarınca damga vergisi alınabileceği, buna karşın sözleşmeye uygun olarak yapılan
keşif bedeli artışının ihale kararını değiştiren bir unsur olmaması nedeniyle, yeni bir ihale kararı
alınmadığı sürece, bu artışdan dolayı ihale kararı üzerinden vergi alınamayacağı sonucuna varılmıştır.
Olayda; Cumhurbaşkanlığı Tarabya Kompleksinin tadilat ve inşaat işini ihale ile üstlenen davacı
şirketle, ihale kararı sonrasında imzalanmış olan sözleşmenin 9’uncu maddesine dayanılarak artırılan
keşif bedeli üzerinden damga vergisinin ödendiği; keşif bedelinde yapılan artıştan dolayı yeni bir ihale
kararı tesis edilmediği anlaşıldığından, keşif bedelinde sözleşmeye dayanılarak yapılan artış gerekçe
gösterilerek, bunun ihale kararında da artışa neden olduğundan bahisle ayrıca damga vergisi tahakkuk
ettirilmesinde hukuki isabet görülmemiştir. Açıklanan nedenle, temyiz isteminin kabulüne ve mahkeme
kararının bozulmasına karar verildi.(DAN-DER; SAYI:103)
Sayfa 139 T.C.
DANIŞTAY
Yedinci Daire
Esas :2001/584
Karar:2004/3198
Tarih:30.11.2004
İLAVE DEKAPAJ İŞİNİN ÜSTLENİLMESİYLE OLUŞAN İŞ BEDELİNDEKİ ARTIŞ,
SÖZLEŞMEDE ÖNGÖRÜLEN TUTARI DEĞİŞTİRDİĞİNDEN, ARTIRILAN SÖZ KONUSU
TUTAR ÜZERİNDEN, DAMGA VERGİSİ KANUNUNUN 14’ÜNCÜ MADDESİ UYARINCA
DAMGA VERGİSİ ALINABİLECEĞİ, BUNA KARŞIN, SÖZLEŞMEYE UYGUN OLARAK
YAPILAN İŞ BEDELİ ARTIŞININ İHALE KARARINI DEĞİŞTİREN BİR UNSUR OLMAMASI
NEDENİYLE YENİ BİR İHALE KARARI ALINMADIĞI SÜRECE, BU ARTIŞTAN DOLAYI
İHALE KARARI ALINMADIĞI SÜRECE, BU ARTIŞTAN DOLAYI İHALE KARAR ÜZERİNDEN
DAMGA VERGİSİ ALINAMAYACAĞI HK.
Temyiz İsteminde Bulunan : ... İnşaat Madencilik Sanayi ve Ticaret Anonim Şirketi
Karşı Taraf : Doğanbey Vergi Dairesi Müdürlüğü ANKARA
İstemin Özeti : Davacı Şirketin, Türkiye Kömür İşletmeleri Genel Müdürlüğü ile yaptığı sözleşmenin
18’inci maddesinden kaynaklanan iş artışı nedeniyle, Damga Vergisi Kanununa ekli (1) sayılı Tablonun
I numaralı bölümünün 1’inci maddesinin (a) bendi ve aynı Tablonun II numaralı bölümünün 2’nci
fıkrası uyarınca hesaplanan damga vergisinin, davacının istihkakından kesinti suretiyle tahsiline ilişkin
işlemin iptali istemiyle açılan davayı; dosyanın incelenmesinden, davacı Şirketin, Türkiye Kömür
İşletmeleri Genel Müdürlüğünce ihaleye çıkarılan dekapaj işi için 13.5.1998 tarihinde sözleşme
imzaladığı, sözleşmenin 18’inci maddesi uyarınca, ek olarak 3.000.000 m3 dekapaj işinin yapımını da
üstlendiği ihtilafsız olduğundan, ek iş için istihkaktan kesinti yoluyla damga vergisi tahsili işleminde
isabetsizlik görülmediği gerekçesiyle reddeden Ankara Yedinci Vergi Mahkemesinin 21.11.2000 gün
ve E:2000/344; K:2000/800 sayılı kararının; ek işin vergiye tabi olmadığı ileri sürülerek bozulması
istenilmektedir.
Tetkik Hakimi Ergün Gökdam’ın Düşüncesi : İlave dekapaj işinin üstlenilmesiyle oluşan iş
bedelindeki artış, sözleşmede öngörülen tutarı değiştirdiğinden, artırılan söz konusu tutar üzerinden,
Damga Vergisi Kanununun 14’üncü maddesi uyarınca damga vergisi alınabileceği, buna karşın,
sözleşmeye uygun olarak yapılan iş bedeli artışının ihale kararını değiştiren bir unsur olmaması
nedeniyle, yeni bir ihale kararı alınmadığı sürece, bu artıştan dolayı ihale kararı üzerinden damga
vergisi alınamayacağı sonucuna varılmıştır.
Açıklanan nedenle, damga vergisi tahsiline ilişkin işlemin iptali istemiyle açılan davayı reddeden
mahkeme kararının, ihale kararına ilişkin hüküm fıkrasının bozulması; iş artışına ilişkin hüküm
fıkrasının ise onanması gerektiği düşünülmektedir.
Danıştay Savcısı Emel Cengiz’in Düşüncesi: Türkiye Kömür İşletmeleri ile yapılan sözleşme
gereğince gerçekleştirilen dekapaj işinden sonra aynı sözleşmeye dayalı olarak yapılan ek dekapaj
işinden dolayı ödenen istihkak bedeli üzerinden kesilen damga vergisi ile ihale kararına ait damga
vergisinin kaldırılması istemiyle açılan davayı reddeden mahkeme kararı temyiz edilmektedir.
Olayda,davacı şirket tarafından TKİ ile yapılan sözleşme gereğince 10.000.000 M3 dekapaj işine ek
olarak yapılmış olan 3.000.000 M3 dekapaj işinden dolayı söz konusu sözleşmelerin 18’inci
maddesine göre idarece gerekli bulunan hallerde % 30’undan fazla iş artışının protokol ile ek iş olarak
yaptırılacağı belirtilmiş olup, buna göre yapılacak artışın ikinci ek bir sözleşmeye bağlanmasına gerek
olmadığı,ilave dekapaj işinin ilk sözleşmeye göre yapılacağı anlaşılmıştır.
Sayfa 140 Ancak,yapılan sözleşmede dekapaj işinde ek artışın parasal miktarı belli olmadığından ve ihale
makamının oluruyla bu miktar belirlendiğinden,488 sayılı Damga Vergisi Kanununa bağlı (I) sayılı
Tablonun 1/1-a bendine göre tahakkuk ettirilen damga vergisinde yasal isabetsizlik bulunmamaktadır.
Dava konusu damga vergisinin ihale kararında kaynaklanan kısmına gelince, işin devamı sırasında,
sözleşmede yer alan bir maddeye göre keşif bedelinde artış yapılması, sadece sözleşmede belirtilen işin
tutarını değiştirdiğinden ve keşif bedeli, 2886 sayılı Devlet İhale Kanununun 30.maddesine göre, ihale
kararında bulunacak unsurlardan sayılmadığından, bu bedelin sözleşme gereğince artırılması, ihale
kararını değiştiren bir husus olarak kabul edilememekle, yeni bir ihale kararı varmışçasına,damga
vergisi tahakkuk ettirilmesinde hukuki isabet bulunmamaktadır.
Bu durumda,dava konusu damga vergisinin kaldırılması istemiyle açılan davanın kısmen kabulü
gerekirken,davayı reddeden mahkeme kararında isabet görülmemiştir.
Açıklanan nedenle,
temyiz
isteminin
kabulüyle
mahkeme
kararının
bozulması
gerektiği
Dosyanın incelenmesinden; davacı Şirketin, Türkiye Kömür İşletmeleri Genel Müdürlüğünce ihaleye
çıkarılan dekapaj işi için 13.5.1998 tarihinde sözleşme imzaladığı, sözleşmenin 18’inci maddesi
uyarınca, 3.000.000.-m3 ek dekapaj işinin de davacı Şirketçe yapılmasının, Türkiye Kömür İşletmeleri
Kurumu Yönetim Kurulunun 7.2.2000 günlü kararı ile uygun görülmesi üzerine, davalı idarece,
artırılan iş miktarına isabet eden damga vergisinin, hem sözleşme, hem de ihale kararı nedeniyle ayrı
ayrı hesaplanarak, istihkaktan kesinti suretiyle tahsil edildiği anlaşılmıştır.
488 sayılı Damga Vergisi Kanununun 1’inci maddesinde, bu Kanuna ekli (1) sayılı Tabloda yazılı
kağıtların damga vergisine tabi olduğu, bu Kanundaki kağıtlar teriminin, yazılıp imzalanmak veya
imza yerine geçen işaret konmak suretiyle düzenlenen ve herhangi bir hususu ispat veya belli etmek
için ibraz edilebilecek olan belgeleri ifade ettiği; 2’nci maddesinde, vergiye tabi kağıtlar mahiyetinde
bulunan veya onların yerini alan mektup ve şerhlerle, bu kağıtların hükümlerinin yenilenmesine,
uzatılmasına, değiştirilmesine, devrine veya bozulmasına ilişkin mektup ve şerhlerin de damga
vergisine tabi olduğu; 14’üncü maddesinde ise, belli parayı ihtiva eden mukavelenamelerin
değiştirilmeleri halinde, artan miktar üzerinden aynı nispette vergi alınacağı hükme bağlanmıştır.
Olayda; Türkiye Kömür İşletmeleri Kurumu Yönetim Kurulunun 7.2.2000 günlü oluru, 13.5.1998
tarihli sözleşmede yer alan 10.000.000.- m3 iş miktarını 13.000.000. m3 olarak değiştirmiş olup; bu
değişikliğin, Damga Vergisi Kanununun 14’üncü maddesi uyarınca vergilendirilmesinde yasaya
aykırılık görülmediğinden, mahkeme kararının buna ilişkin hüküm fıkrasında isabetsizlik
bulunmamaktadır.
Öte yandan; 13.5.1998 tarihli sözleşmenin 18’inci maddesinde yer alan düzenleme uyarınca iş
miktarının artırılması, ihale kararını değiştiren bir husus olmadığından, yeni bir ihale kararı alınmadığı
sürece, bu artıştan dolayı, ihale kararı üzerinden vergi alınmayacağı sonucuna varıldığından, mahkeme
kararının buna ilişkin hüküm fıkrasında isabet görülmemiştir.
Açıklanan nedenlerle, temyiz isteminin kısmen reddine; mahkeme kararının, işlemin sözleşmeye
ilişkin kısmının iptali isteminin reddi yolundaki hüküm fıkrasının onanmasına, onanan kısma isabet
eden tutar üzerinden binde 7.2 oranında ve 20.600.000.- (Yirmimilyonaltıyüzbin) liradan az olmamak
üzere hesaplanacak nispi karar harcından, mahkemece karara bağlanan harcın mahsubundan sonra,
kalan harç tutarının temyiz eden davacıdan alınmasına; temyiz isteminin kısmen kabulü ile mahkeme
kararının ihale kararına ilişkin hüküm fıkrasının ise bozulmasına; bozma kararı üzerine mahkemece
yeniden verilecek kararla birlikte yargılama giderleri de hüküm altına alınacağından, bu hususta ayrıca
Sayfa 141 hüküm tesisine gerek bulunmadığına, 30.11.2004 gününde oybirliği ile karar verildi.
Sayfa 142 T.C.
DANIŞTAY
Yedinci Daire
Esas :2001/815
Karar:2004/3294
Tarih:09.12.2004
SERMAYE ARTIRIMINA İLİŞKİN GENEL KURUL KARARININ TİCARET SİCİLİNE TESCİL
EDİLDİĞİ TARİHTE DAMGA VERGİSİNİ DOĞURAN OLAYIN MEYDANA GELECEĞİ;
DAVACI TARAFINDAN GERÇEKLEŞTİRİLEN SERMAYE ARTIRIMI İSE; YATIRIMIN, TEŞVİK
KAPSAMINDA OLMADIĞI ZAMAN DİLİMİ İÇERİSİNDE GERÇEKLEŞTİRİLDİĞİNDEN, 3505
SAYILI KANUNUN GEÇİCİ 2’NCİ MADDESİNİN © BENDİNDE ÖNGÖRÜLEN İSTİSNADAN
YARARLANILAMAYACAĞI; YÜRÜRLÜKTEKİ HUKUKA UYGUN BİÇİMDE DOĞAN
VERGİNİN KALDIRILMASI, “YASALLIK İLKESİ” GEREĞİ YASAMA ORGANININ VERGİ
AFFI BENZERİ BİR TASARRUFU İLE OLANAKLI OLDUĞU HK.
Temyiz İsteminde Bulunan: Yeni Vergi Dairesi Müdürlüğü
Karşı Taraf : ...
İstemin Özeti : 7.6.1995 tarihli Türkiye Ticaret Sicili Gazetesi’nde ilan edilen sermaye artırımı
işlemine ilişkin olarak, 1995 yılı için salınan damga vergisine ve kesilen kusur cezasına ilişkin işlemi;
3505 sayılı Kanunun Geçici 2’nci maddesinin © fıkrasında öngörülen damga vergisi istisnasından
yararlanabilmek için; ihracat veya döviz kazandırma taahhüdünde bulunulması, istisnanın teşvik
belgesinde yazılı olması ve sermaye artırımının teşvik koşulları arasında bulunması gerektiği; sözü
edilen maddeye dayanılarak yayımlanan İhracat ve Yatırımlarda Damga Vergisi ve Harç İstisnası
Uygulaması Hakkında (1) seri nolu Tebliğin II’nci kısmının “Yatırımlarla İlgili İstisnanın Kapsamı”
başlıklı © bölümünde de, yatırım teşvik belgesi kapsamında gerçekleştirilen sermaye artırımına damga
vergisi istisnası uygulanacağının açıklandığı; olayda da; davacı Şirkete verilen 19.9.1989 tarihli
yatırım teşvik belgesi ile bu belge yerine kaim olmak üzere verilen 30.9.1997 tarihli belgede; ihracat
taahhüdünde bulunulduğu, yatırımın yararlanacağı teşvik unsurları arasında vergi, resim ve harç
istisnasının yer aldığı ve sermaye artırımının da söz konusu belge kapsamında gerçekleştirildiği
anlaşıldığından, davacı Şirket adına tesis edilen tarh ve ceza kesme işleminde hukuki isabet
görülmediği gerekçesiyle iptal eden Ankara Yedinci Vergi Mahkemesinin 12.10.2000 gün ve
E:2000/208; K.2000/618 sayılı kararının; uyuşmazlığa konu sermaye artırımının, yatırım teşvik belgesi
kapsamı dışında kaldığı ileri sürülerek bozulması istenilmektedir.
Tetkik Hakimi Ergün Gökdam’ın Düşüncesi: Temyiz dilekçesinde ileri sürülen iddialar, 2577 sayılı
Danıştay Savcısı H.Hüseyin Tok’un Düşüncesi: Temyiz dilekçesinde öne sürülen hususlar, 2577
hiçbirisine uymayıp vergi mahkemesince verilen kararın dayandığı hukuki ve yasal nedenler
Temyiz başvurusu; davacı Şirket tarafından gerçekleştirilen sermaye artırımının yatırım teşvik belgesi
Sayfa 143 kapsamı dışında kaldığından bahisle tesis edilen tarh ve ceza kesme işlemini iptal eden mahkeme
kararının bozulması istemine ilişkindir.
Dosyanın incelenmesinden; davacı Şirkete, yapacağı yatırım dolayısıyla, 19.9.1989 tarihli yatırım
teşvik belgesinin yerine kaim olmak üzere, bu belgenin süresinin sona ermesinden 6 yıl 9 ay sonra
30.9.1997 tarihli belgenin verildiği; ilk belgede ihracat taahhüdünde bulunulmadığı; yatırımın
başlangıcının, 15.7.1989; bitiminin ise, 31.12.1990 tarihleri olduğu ve yatırımın yararlanacağı destek
unsurları arasında vergi, resim ve harç istisnasına yer verilmediği; davacı Şirketin 20.3.1997 tarihli
müracatına istinaden düzenlenen ikinci belgede ise, 100.000 ABD doları ihracat taahhüdünde
bulunulduğu; yatırımın süresinin, 31.12.1997 tarihine kadar uzatıldığı; yatırımın yararlanacağı teşvik
tedbirleri arasında vergi, resim ve harç istisnasına yer verildiği ve belgenin özel şartlar bölümünde,
100.000.000.000.- lira olan mevcut sermayenin, nakit olarak 196.741.000.000.- lira artırılmasının
öngörüldüğü; davacı Şirket tarafından ise, ilk belgenin süresinin sona ermesinden sonra ve ikinci
belgenin veriliş tarihinden önce, 1.5.1995 tarihli genel kurul kararıyla, 41.000.000.000.- lira olan
mevcut sermayesinin, 59.000.000.000.- lira artırılarak 100.000.000.000.- liraya yükseltilmesine karar
verilerek, bu kararın 5.6.1995 tarihinde tescil ve 7.6.1995 tarihinde de ilan edildiği anlaşılmıştır. 3505
sayılı Kanunun 1.1.1989 tarihinde yürürlüğe giren Geçici 2’nci maddesinin © bendinde, ihracat veya
döviz kazandırma taahhüdünde bulunulan ve yatırım teşvik belgesine bağlanmış yatırımlarla ilgili
şirket kuruluşu ve sermaye artırımı işlemlerinin ve bu işlemlerle ilgili olarak düzenlenen kağıtların,
31.12.1993 tarihine kadar, 488 sayılı Kanuna göre damga vergisinden; 492 sayılı Kanuna göre de,
harçlardan istisna edildiği hükme bağlanmıştır. Bu düzenlemeye ilişkin uygulamayı yönlendirmek
amacıyla, aynı maddenin son fıkrasına dayanılarak yayımlanan İhracat ve Yatırımlarda Damga Vergisi
ve Harç İstisnası Uygulaması Hakkında (1) seri nolu Tebliğin II’nci Kısmının “Yatırımlarla İlgili
İstisnanın Kapsamı” başlığını taşıyan © bölümünde de, söz konusu istisnanın, ihracat ve döviz
kazandırma taahhütlerini içeren belge ibraz edilmek koşuluyla, 1.1.1989 tarihinden itibaren vuku bulan
işlemlerin tümüne, teşvik belgesinde belirtilen değerler dikkate alınarak re’sen uygulanacağı kabul
edilmiştir.
Bu yasal ve idari düzenlemelerin birlikte değerlendirilmesinden; yatırım teşvik belgesinde öngörülen
destek unsurlarından yararlanabilmenin, bu belgede yazılı koşulların, yatırım süresi içerisinde ve
eksiksiz yerine getirilmesine bağlı bulunduğu ve belgede öngörülmeyen sermaye artırımı işlemine
istisna uygulanamayacağı sonucuna ulaşılmaktadır.
Öte yandan; 6762 sayılı Türk Ticaret Kanununun 300’üncü maddesinde, şirket kuruluşunun,
merkezinin bulunduğu yer ticaret siciline tescil ve ilan olunacağı açıklandıktan sonra, tescil ve ilan
edilecek hususlar arasında esas sermaye miktarı da gösterilmiş olup; Kanunun 301’inci maddesinin ilk
fıkrasında da, şirketin ticaret siciline tescil ile hükmi şahsiyet kazanacağı, hükme bağlanmıştır. Anılan
Kanunun “ticaret sicili” ile ilgili faslında yer alan 33’üncü maddesinde de, tescil edilmiş hususlarda
vuku bulacak her türlü değişikliğin de tescil olunacağı öngörülmüştür.
Bu hükümlerden, anonim şirketlerin kuruluşunda ticaret siciline tescil edilen sermaye miktarındaki
değişikliklerin de, ticaret siciline tescilinin gerekeceği ve bu tescilin, muteberlik şartı olduğu;
dolayısıyla, sermaye miktarında yapılan değişikliğin, tescil tarihinde hüküm ifade edeceği
anlaşılmaktadır. Nitekim, Türk Ticaret Kanununun bu hukuki duruma paralel olarak düzenlenen
390’ıncı maddesinde, esas sermayenin artırılmasına dair umumi heyet kararının tescilden önce hüküm
ifade etmeyeceği yolunda yer alan hüküm de, bunu doğrulamaktadır. Buna göre; sermaye artırımına
ilişkin genel kurul kararının ticaret siciline tescil edildiği tarihte damga vergisini doğuran olayın
meydana geldiğinin kabulü gerekmektedir.
Olayda; damga vergisini doğuran olay, ilk belgenin süresinin sona erdiği tarih ile ikinci belgenin veriliş
tarihi arasında ve yatırımın teşvik kapsamında olmadığı zaman dilimi içerisinde, 5.6.1995 tarihinde,
gerçekleştirilen sermaye artırımı ile meydana gelmiştir. O tarihte, doğan vergi borcunun sonradan
silinmesi veya tahsil edilen verginin geri verilmesi verginin kaldırılması niteliğindedir. Oysa;
yürürlükteki hukuka uygun biçimde doğan verginin daha sonra kaldırılması, “yasallık ilkesi” gereği,
ancak, Yasama Organının vergi affı benzeri bir tasarrufu ile olanaklıdır. Bu nedenle, son yatırım teşvik
Sayfa 144 belgesindeki teşviklerin geriye yürütülmesi, idari işlemle verginin kaldırılması sonucu doğuracağından
açıklanan anayasal ilkeye aykırıdır. Ayrıca; bir haktan yararlanmak üzere belirlenen sürenin uzaması,
ancak sürenin bitiminden önce alınan kararla olanaklı bulunduğundan; ilk yatırım teşvik belgesinde
yazılı sürenin sona ermesinden çok sonra verilen ikinci yatırım teşvik belgesinde öngörülen sürenin,
ilkinin devamı olarak kabulü de olanaksızdır. Bu şekilde belirlenen ikinci süre, ilkinden ayrı yeni bir
süre; ilki ile aynı koşulları içermeyen, ikinci belge de, yeni ve ilkinden ayrı bir yatırım teşvik belgesi
niteliğindedir.
Açıklanan bu hukuki durum karşısında; 30.9.1997 tarihli yatırım teşvik belgesinin, 19.9.1989 tarihli
belgenin yerine kaim olmak üzere verilmiş olmasının, belgenin verildiği tarihten önce tekemmül eden
damga vergisini doğuran olay yönünden herhangi bir değişiklik oluşturmasına olanak bulunmadığı
gibi; dosyada bulunan örneğinin incelenmesinden anlaşıldığı üzere, ikinci yatırım teşvik belgesinde
öngörülen sermaye artırımı koşulu, 5.6.1995 tarihinde yapılan artışla ulaşılan 100 milyar liralık şirket
sermayesinin üzerinde yapılacak artırım için öngörülmüş bulunduğundan; 100 milyar lira üzerinden
gerçekleştirilecek sermaye artışı dolayısıyla tanınan teşvikin, sermayenin bu miktara çıkarılması için
5.6.1995 tarihinde yapılan artırıma uygulanması bu yönden de olanaklı değildir.
Bu nedenlerle, temyiz isteminin kabulüne; isabetsizliği açık bulunan mahkeme kararının bozulmasına;
bozma kararı üzerine Mahkemece yeniden verilecek kararla birlikte yargılama giderleri de hüküm
altına alınacağından, bu hususta ayrıca hüküm tesisine gerek bulunmadığına, 9.12.2004 gününde
oybirliği ile karar verildi.
Sayfa 145 T.C.
DANIŞTAY
Yedinci Daire
Esas: 2001/2956
Karar: 2004/2280
Tarihi: 22.09.2004
ÖZET: Taşınmaz mal alım satımında, satışın, tapuda tescil suretiyle veya noterde düzenlenen
gayrimenkul satış sözleşmesiyle; oto alım satımında ise, trafikte tescil veya noterde düzenlenen satış
sözleşmesiyle yapılması, satış işleminin hukuki geçerlilik kazanabilmesi için zorunlu bulunmaktadır.
Dolayısıyla, bu şekiller dışında taşınmaz mal ve oto alım satımı yapılması, muamelelerin hukuki
tekniği ile normal ve mutad duruma uygun değildir. Öte yandan; bir yıldan fazla zaman sonra
mülkiyeti devredilecek taşınmazlar için peşin ödeme yapılmasının da, günün ekonomik ve ticari
koşullarıyla bağdaştırılmasına olanak bulunmamaktadır. Ayrıca; davada, açıklanan gerekliliklerle
normal ve mutad duruma uygun olmayan söz konusu işlemlerin gerçekliğini kanıtlayacak herhangi bir
belge de, davacı tarafından, getirilmiş değildir. Bu bakımlardan; davacı hakkındaki vergilendirme
işlemlerinde, söz konusu ödemelerin taşınmaz mal ve oto alımı dolayısıyla olduğu kabul
edilemeyeceğinden; mahkeme kararının aksi yolda verilen bu hüküm fıkralarında isabet görülmemiştir.
(6802 S. K. m. 28) (213 S. K. m. 3) (90 S. KHK. m. 3)
İstemin Özeti: İkrazatçılık yaptığından bahisle, davacı adına, 1998/Aralık dönemi çin banka ve sigorta
muameleleri vergisi ile fon payı salınmasına ve ağır kusur cezası kesilmesine ilişkin işlemi; ... ile oğlu
... , inceleme elemanına, davacıdan, 1998 yılında, faiz karşılığı toplam 35.000.-Alman markı alıp, iki
adet açık senet verdiklerini, bu senetlerin toplam 37 milyar olarak davacının oğlu adına düzenlenip
takibe konulduğunu ifade etmiş iseler de; davacının, bu kişilerle, ... Bigadiç Şubesinin hizmet binasının
satın alınması için anlaştığının, yapmış olduğu ödeme karşılığında senet aldığının, gayrimenkulün adı
geçen banka adına ipotekli olduğunun anlaşılması üzerine senetlerin takibe konulduğunun, faiz
karşılığı para vermenin söz konusu olmadığına dair ... ile aralarında yapılan 9.12.1998 tarihli protokol
ile ...'ın alacaklarının davacıya temlik edildiğine ilişkin İcra Müdürlüğünün 1998/854 ve 855 sayılı
dosyalarına ilişkin bilgi ile ... ile davacı arasında yapılan 3.8.1999 tarihli gayrimenkul satışına ilişkin
protokol sunulduğunun; sonuçta, gayrimenkullerin 4.8.1999 tarihinde davacının oğlu adına tescil
edildiklerinin, her ne kadar inceleme elemanınca, adı geçen kişilerin ifadeleri alındıktan sonra
düzenlenen protokole dayanılarak, alacağın gayrimenkul karşılığı alındığının ispatının olanaklı
olmadığı kabul edilmiş ise de, ifadeler dışında, ortada, davacının ibraz ettiği bilgi ve belgelerin aksini
kanıtlayacak bilgi ve belge bulunmadığı; ... 'ın inceleme elemanına, dört adet açık senet vererek ...
isimli kişiden, faiz karşılığı toplam 11.000.- Alman markı aldığı, ... 'un ise kendisine, parayı davacıdan
alarak verdiğini söylediği, senetlerin ... adına düzenlenerek icraya konulduğu hususlarını belirttiği;
oysa, davacının ... 'a araç sattığına ilişkin kendi aralarında düzenledikleri 15.10.1998 tarihli satış
mukavelesi bulunduğu, araca en son malik olan kişinin noterde verdiği ifadeden de, aracın, davacı
tarafından bu kişiye satıldığının anlaşıldığı; ... 'a faiz karşılığı para verildiğine ilişkin, borçlu kişinin
ifadesi dışında, davacının ibraz ettiği belgelerin aksine kanıt bulunmadığı; yine, davacıdan faiz
aldıklarını ileri süren ... ve ... ile ilgili olarak davacının ifadesinin alınmadığı; adli yargıda açılan dava
dolayısıyla davacı ile ... arasında husumet bulunduğu; bu haliyle, eksik inceleme ve yoruma dayalı
tarhiyatta yasal isabet bulunmadığı gerekçesiyle iptal eden Balıkesir Vergi Mahkemesinin 9.2.2001
günlü ve E:2000/226; K:2001/33 sayılı kararının; inceleme raporu uyarınca tesis edilen işlemin yerinde
olduğu ileri sürülerek bozulması istenilmektedir.
Savunmanın Özeti: İstemin reddi gerektiği savunulmuştur.
Tetkik Hakimi Abidin İldeş'in Düşüncesi: Gayrimenkul ve araçların mülkiyetinin nasıl kazanılacağı
ilgili yasal düzenlemelerinde öngörülmüştür. Söz konusu düzenlemelere göre, gayrimenkullerin satış
ve devir işlemleri, gayrimenkul satış vaadi sözleşmesi yapılması halinde noterler, diğer durumlarda
tapu kuruluşları; araçların satış ve devir işlemleri ise noterler ve tescil kuruluşları tarafından
yapılabilecektir. Yani, gayrimenkul ve araç mülkiyetinin devrini amaçlayan sözleşmelerin geçerli
Sayfa 146 olması, resmi şekilde düzenlenmiş bulunmalarına bağlıdır. Sözü edilen işlemler gerçekleştirilmeden,
satış ve devire ilişkin olarak yapılan ödemeler, normal ve mutad olana aykırıdır.
Olayda, davacı tarafından, gayrimenkul ve araç satışına ilişkin olduğu belirtilen belgeler ibraz edilmiş
ise de; yukarıda anlatılan şekilde düzenlenmeyen ve her zaman düzenlenebilir belgelere itibar
edilmesine hukuken olanak bulunmadığından; birden fazla kişiye faiz karşılığı borç vererek faiz geliri
elde ettiği hususu, davacı ile husumeti bulunmayan birbirbirini tanımayan ... ve ... ile ... 'ın, ayrı yer ve
zamanda verdikleri açık ifadelerine dayalı olarak tespit edildiğinden; ikrazatçılık faaliyetini mutat
meslek haline getirdiği ve bu faaliyetini vergi dairesinin bilgisi dışında bırakarak kasten vergi zıyaına
neden olduğu açıktır.
Ancak, elde edilen faizin tutarının günün koşullarına göre yüksek olması karşısında, ilgili yılda serbest
piyasada geçerli faiz oranları göz önünde tutularak yapılacak inceleme sonucu karar verilmesi gerekli
bulunmaktadır.
Bu nedenle, mahkeme kararının, işlemin, ... ve ... ile ... 'dan alınan tutarlara isabet eden kısmının
iptaline ilişkin hüküm fıkrasına yönelik temyiz isteminin kabulü ile sözü geçen hüküm fıkrasının
bozulması; diğer kişilere ilişkin hüküm fıkrasına yönelik temyiz isteminin reddi gerektiği
Danıştay Savcısı Bilgin Arısan'ın Düşüncesi: İhtilaf mükellefe tarh ve tebliğ edilen ağır kusur cezalı
banka ve sigorta muamele vergisi aleyhine açılan dava üzerine, tarhiyatı terkin eden Balıkesir Vergi
Mahkemesi kararının temyizen incelenerek bozulması talebine ilişkindir.
6802 sayılı Gider Vergileri Kanununun 3297 sayılı Kanunla ve 2447 sayılı Kanunla değişik 28'inci
maddesinin 2'nci fıkrası Bankerlerin yapmış oldukları banka muamele ve hizmetleri dolayısıyla kendi
lehlerine her ne nam ile olursa olsun nakden veya hesaben aldıkları paralar (kendileri veya başkaları
hesabına menkul kıymet alıp satmayı alım-satıma tavassut etmeyi veya alıp sattıkları menkul kıymet
karşılığı borçları ödemeyi taahhüt etmeyi meslek haline getirenlerin bu faaliyetleri dolayısıyla
lehlerine kalan paralar ile mevduat faizi vermek veya sair adlarla faiz ve benzeri menfaatler sağlamak
üzere devamlı olarak para toplama işiyle uğraşanların topladıkları paralara sağladıkları gelir ve
menfaatler üzerinden komisyon, ücret, hizmet karşılığı gibi adlarla aldıkları paralar dahil) banka
muameleleri vergisine tabidir.
2279 sayılı Kanuna göre, ikraz işleriyle uğraşanlarla, ikinci fıkrada belirtilen muamele ve hizmetlerden
herhangi birini devamlı olarak yapanlar bu Kanunun uygulanmasında banker sayılır, hükmünü amir
bulunmaktadır.
Davacı mükellef hakkında vaki faizcilik yaptığı yolundaki şikayetler üzerine yapılan vergi
incelemeleri sonunda tanzim edilen vergi inceleme raporu ve vergi tekniği raporları ile davacı
mükellefin 1998 yılında ismen tespit edilen 5 kişiye faiz ile borç para vermek suretiyle faiz geliri elde
ettiği halde bu geliri üzerinden vergi ödemediğinin tespit edilmesi sebebiyle tespit edilen bu matrah
üzerinden tarh ve tebliğ edilen ağır kusur cezalı banka ve sigorta muamele vergisi aleyhine açılan dava
üzerine; dava konusu ağır kusur cezalı banka ve sigorta muamele vergisi tarhiyatını terkin eden
Balıkesir Vergi Mahkemesi kararı; mükellefin ismen tespit edilen kişilere faiz karşılığı kaçar lira borç
para verdiği tespit edilmesine ve faizle verilen bu borçları garanti altına almak için borç verilen
kişilerden alınan ev ve otomobil ipotek ve satış vaadi sözleşmelerinin ibraz edilmesine ve faizle verilen
bu borç para alan şahısların da bu durumu ikrar etmelerine ve bu alınan borç paraya ait senetlerin ibraz
edilmesine rağmen ağır kusur cezalı banka ve sigorta muamele vergisi tarhiyatının terkin edilmesi, 213
sayılı Vergi Usul Kanununun 2365 sayılı Kanunla değişik 3'üncü maddesi B bendi amir hükmü ile
6802 sayılı Gider Vergileri Kanununun 2447 sayılı Kanunla değişik 28'inci maddesi 2'nci fıkrası amir
hükmüne ve 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 344'üncü maddesi hükmüne aykırı bulunduğundan
temyiz talebinin kabulü ile Balıkesir Vergi Mahkemesi kararının bozulması gerekeceği düşünülmüştür.
Temyiz dilekçesinde ileri sürülen iddialar, mahkeme kararının, tarh ve ceza kesme işleminin, ... ile
...'un ifadelerinde belirttikleri tutarlara isabet eden kısmının iptaline ilişkin hüküm fıkralarının
bozulmasını sağlayacak nitelikte bulunmamıştır.
Temyiz isteminin, mahkeme kararının, işlemin, ... ve ... ile ... 'ın ifadelerinde belirttikleri tutarlara
isabet eden kısmının iptaline ilişkin hüküm fıkralarına gelince:
Dosyanın incelenmesinden; hakkında yapılan vergi incelemesi sonucunda, ilgili yılda birden fazla
kişiye faiz karşılığı borç vererek faiz geliri elde ettiği tespit edilen davacı adına, ifadelerde ve
senetlerde yer alan tutarlar üzerinden tesis edilen işlemin; Mahkemece, davacı tarafından ibraz edilen
belgelere kanıt değeri tanınarak, istemin özeti bölümünde yazılı gerekçe ile iptal edildiği anlaşılmıştır.
6802 sayılı Gider Vergileri Kanununun 28'inci maddesinin üçüncü fıkrasında; 2279 sayılı Kanuna göre
ikraz işleriyle uğraşanlarla, ikinci fıkrada belirtilen muamele ve hizmetlerden herhangi birini devamlı
olarak yapanların, bu Kanunun uygulanmasında banker sayılacakları hükme bağlanmış; 2279 sayılı
Ödünç Para Verme İşleri Hakkında Kanunu ek ve değişiklikleri ile birlikte yürürlükten kaldıran
30.9.1983 gün ve 90 sayılı Ödünç Para Verme İşleri Hakkında Kanun Hükmünde Kararnamenin
3'üncü maddesinde de, devamlı ve mutat meslek halinde, faiz veya her ne ad altında olursa olsun bir
ivaz karşılığı veya ipotek almak suretiyle, ödünç para verme işleriyle uğraşan veya ödünç para verme
işlerine aracılık eden ve kendilerine faaliyet izni verilen gerçek kişilerin ikrazatçı sayılacakları
açıklanmıştır.
Her iki düzenlemenin birlikte değerlendirilmesinden anlaşılacağı üzere, 6802 sayılı Kanunun
uygulaması bakımından bir kişinin banker sayılabilmesi için aranan koşul, ivaz karşılığıdır. Dairemizin
süre gelen içtihadına göre ise, aynı takvim yılı içinde birden fazla kişiye ya da birden fazla olmak
üzere bir kişiye veya birbirini izleyen yıllarda bir ya da birden çok kişiye ödünç para verilmesi halleri,
ikraz işiyle devamlı ve mutat meslek halinde uğraşıldığını göstermektedir.
Öte yandan; 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 3'üncü maddesinin (B) fıkrasında da; vergilendirmede
vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin esas olduğu açıklanmış
bulunmaktadır. Bunun anlamı; vergilendirme işlemlerinde vergiyi doğuran olayın dış dünyada
görünümünü sağlayan biçimsel işlemlerin değil, bu işlemlerle tevsik edilmeye çalışılan olay ya da
ilişkinin gerçek hukuksal niteliğinin esas olmasıdır. Eğer, bir olayın görünüşteki biçimi ile gerçek
mahiyeti arasında bir uyumsuzluk mevcut ise, vergilendirmede, biçimsel görünüşün gerisindeki gerçek
mahiyetin öne çıkarılması ve buna göre işlem yapılması, anılan yasal düzenlemenin gereğidir.
Yukarıda sözü edilen fıkranın son paragrafında ise, vergiyi doğuran olayın mahiyetinin ispatında, delil
serbestisi esası getirilmiş ve iktisadi, ticari ve teknik icaplara uymayan ve olayın özelliğine göre
normal ve mutad olmayan bir durumun iddia edilmesi halinde, ispat külfetinin buna iddia edene ait
olması öngörülmüştür.
Bu düzenlemeye göre; vergiyi doğuran olayların ve bu olaylara ilişkin muamelelerin, günün ekonomik
ve ticari koşullarıyla, olay ya da muamelenin tekemmülü ve hukuksal varlık kazanabilmesi için
öngörülen teknik gerekliliklere aykırı olmaması ve hayatın doğal akışının anlatımı olan normal ve
mutad duruma uygun bulunması zorunludur.
Dava konusu olayda; davacı tarafından bazı kişilere yapılan ve borçluları tarafından faiz karşılığı
olduğu ileri sürülen ödemenin dayanağı olarak taşınmaz ve oto satışı gösterilmiş bulunduğuna göre;
anılan muamelelerin, açıklanan gerekliliklerle normal ve mutad duruma uygunluğunun araştırılması,
uyuşmazlığın çözümü için önem kazanmaktadır.
Sayfa 148 Taşınmaz mal alım satımında, satışın, tapuda tescil suretiyle veya noterde düzenlenen gayrimenkul
satış sözleşmesiyle; oto alım satımında ise, trafikte tescil veya noterde düzenlenen satış sözleşmesiyle
yapılması, satış işleminin hukuki geçerlilik kazanabilmesi için zorunlu bulunmaktadır. Dolayısıyla, bu
şekiller dışında taşınmaz mal ve oto alım satımı yapılması, muamelelerin hukuki tekniği ile normal ve
mutad duruma uygun değildir. Öte yandan; bir yıldan fazla zaman sonra mülkiyeti devredilecek
taşınmazlar için peşin ödeme yapılmasının da, günün ekonomik ve ticari koşullarıyla bağdaştırılmasına
olanak bulunmamaktadır. Ayrıca; davada, açıklanan gerekliliklerle normal ve mutad duruma uygun
olmayan söz konusu işlemlerin gerçekliğini kanıtlayacak herhangi bir belge de, davacı tarafından,
getirilmiş değildir.
Bu bakımlardan; davacı hakkındaki vergilendirme işlemlerinde, söz konusu ödemelerin taşınmaz mal
ve oto alımı dolayısıyla olduğu kabul edilemeyeceğinden; mahkeme kararının aksi yolda verilen bu
hüküm fıkralarında isabet görülmemiştir.
Sonuç: Açıklanan nedenlerle, temyiz isteminin kısmen kabulüne, mahkeme kararının yukarıda hukuka
aykırılığı açıklanan hüküm fıkralarının, günün ekonomik koşullarına uygun faiz oranı araştırılarak,
sonucuna göre yeniden verilmek üzere bozulmasına oyçokluğu ile; temyiz isteminin diğer hüküm
fıkralarına yönelik kısmının ise reddine ve bu hüküm fıkralarının onanmasına oybirliği ile, 22.09.2004
tarihinde karar verildi.
AZLIK OYU
Mahkeme kararının, işlemin, ... ile ... 'den alınan tutarlara isabet eden kısmının iptaline ilişkin hüküm
fıkrasına yönelik temyiz isteminin reddi ile sözü edilen hüküm fıkrasının onanması gerektiği görüşü ile
çoğunluk kararına katılmıyorum.
AZLIK OYU
Temyiz dilekçesinde ileri sürülen iddialar, mahkeme kararının, işlemin, ... ve ... ile ... 'dan alınan
tutarlara isabet eden kısmının iptaline ilişkin hüküm fıkralarına yönelik temyiz isteminin reddi ile sözü
geçen hüküm fıkralarının da onanması gerektiği görüşüyle, aksi yönde verilen karara katılmıyorum.
Sayfa 149 T.C.
DANIŞTAY
Yedinci Daire
Esas :1987/980
Karar :1988/1222
Tarih :27.04.1988
KANUNİ İZNİNİ KULLANAN NOTERE VEKALET EDEN VEKİLCE YAPILAN İNCELEMELER
NEDENİYLE NOTER ADINA CEZALI TARHİYAT YAPILAMAYACAĞI HK.
Kanuni iznini kullandığı süre içinde notere vekalet eden noter başkatibi tarafından yapılan iki sözleşme
nedeniyle damga vergisi kesildiği halde defterlere kaydedilmediği ve beyan edilmediğinin tesbiti
üzerine
noter adına salınan kaçakcılık cezalı damga vergisini; uyuşmazlığın kanuni iznini kullandığı devrede
kendisine vekalet eden noter başkatibinin yaptığı işlemlerden noter ...'ın sorumlu tutulup
tutulmayacağına
ilişkin olduğu, 1512 sayılı Noterlik Kanununun 57.maddesinde noterlerin yıllık izin süresinin 6 aydan
10 yıla kadar (on yıl dahil) olanlar için 30, daha fazla hizmeti olanlar için 40 gün olduğu ve yıllık
izinlerin Adalet Bakanlığı tarafından verileceği yine aynı kanunun 35.maddesinde ise hastalık ve izin
gibi hakkı engeller sebebiyle işyerinden ayrılan noterlere o noterlikte öncelikle imzaya yetkili
kimsenin vekalet edeceğinin hükme bağlandığı, Mahkemece verilen ara kararı ile Adalet Bakanlığı
Hukuk İşleri Genel Müdürlüğü tarafından verilen cevabi yazıdan Ankara 27.Noter ...'in Adalet
Bakanlığının yazısıyla verilen 40 günlük iznini kullanmak üzere 16.7.1984 tarihinde görevinden
ayrıldığı ve 27.8.1984 tarihinde görevine başladığı anlaşıldığı, ayrıca dosyada mevcut noter tarafından
Adalet Bakanlığı Hukuk İşleri Genel Müdürlüğüne sorulmak üzere C.Savcılığına verilen 6.7.1984
tarihli dilekçe ile de kendisinin 40 günlük izinli bulunduğu sürede, noterliğin iç ve dış işlerinin birinci
derecede imzaya yetkili ve yeminli daire başkatibi ...'ın vekalet edeceğinin bildirildiğinin tesbit
edildiği, yukarıda anılan madde ve belgelerden olay tarihi olan 31.7.1984 tarihinde davacı niterin ...'in
kanuni izinde olduğu ve birinci derecede imzaya yetkili başkatibin ...'in resmen vekaletliğinin
anlaşıldığı, vekaletin asile ait tüm hak yetki ve sorunlulukları vekile imtikal ettirdiği hususu
hukukunun genel prensiplerinden bulunduğu, ayrıca suçun şahsiliği görüşünde nazara alındığında,
ihtilaf konusu olayda noterlik sıfatını bütün hak ve yetkileriyle taşıyan ve bu sıfatla yaptığı işleme ait
vergi resim ve harçları ilgili vergi dairesine beyan etmemekten başkatibin sorumlu tutulması yukarıda
yapılan açıklamalar gereği olduğu, nitekim başkatip çift yevmiye kullanarak iş sahiplerinden elde ettiği
parayı zimmetine geçirme suçundan dolayı Ağır Ceza Mahkemesince yargılanarak ağır hapis ve ağır
para cezasıyla tecziye edildiği ve zimmet miktarının ödettirilmesine karar verildiği, diğer taraftan 488
sayılı Damga Vergisi Kanununun 24.maddesi vergiye tabi kağıtların damga vergisinin
ödenmemesinden veya noksan ödenmesinden dolayı lazım genel vergi ve cezadan mükelleflere rücu
hakkı olmak üzare kağıtları ibraz edenlerin sorumlu olduklarını hükme bağladığına göre izinde olduğu
süre içindeki olaydan dolayı noter adına tarhiyat yapmaya imkan olmadığı, 1512 sayılı Noterlik
Kanununun 160 ve 162.maddelerinde bahsi geçen noter sorumluluğunun vazife başında iken denetim
ve gözetim görevini yerine getirmeyen noterler ile ilgili olduğu maddelerin birlikte mütalasından
anlaşıldığı gerekçesiyle terkin eden Vergi Mahkemesi kararının bozulması isteminden ibarettir.
Dayandığı hukuki ve kanuni nedenlerle gerekçesi yukarıda açıklanmış bulunan mahkeme kararı, aynı
gerekçe ve nedenlerle Dairemizce de uygun görülmüş olup, temyiz dilekçesinde ileri sürülen iddialar
sözü geçen kararın bozulmasını sağlayacak durumda bulunmadığından temyiz isteminin reddine
kararın onanmasına karar verildi. (DAN-DER SAYI:72-73)
Sayfa 150 6-İMZANIN ÖNEMİ, GEÇERSİZ HUKUKİ İŞLEMLER, VERGİLEME ÖLÇÜSÜ, FESİH VE
KAĞIT-NÜSHA TANIMI VE AYIRIMI
T.C.
DANIŞTAY
Yedinci Daire
Esas :1992/7851
Karar:1994/2164
Tarih:21.04.1994
ŞİRKETİN BAYİİLERİ ARASINDA YAPILAN VE SADECE BAYİİLER TARAFINDAN
İMZALANAN SÖZLEŞME TASLAKLARININ MEYDANA GELMEDİĞİNDEN DAMGA
VERGİSİNE TABİ TUTULAMAYACAĞI HK.
1990 yılı işlemleri incelenen yükümlü şirket adına, Ocak 1990 dönemi için salınan kaçakçılık cezalı
damga vergisini; 488 sayılı Damga Vergisi Kanununun 1.maddesinde bu kanuna ekli (1) sayılı tabloda
yazılı kağıtların damga vergisine tabi olduğu, bu kanundaki kağıtlar teriminin, yazılıp imzalanmak
veya imza yerine geçen bir işaret konmak suretiyle düzenlenen ve herhangi bir hususu ispat veya belli
etmek için ibraz edilebilecek olan belgeleri ifade edeceğinin belirtildiği, anılan tablonun 1.bölümünde,
mukavelenameler, taahhütnameler ve temliknamelerden belli bir parayı ihtiva edenlerin nispi;
etmeyenlerin maktu damga vergisine tabi tutulacağının, yasanın 10.maddesinde de, damga vergisinin
nispi veya maktu olarak alınacağı, nispi vergide, kağıtların nevi ve mahiyetlerine göre bu kağıtlarda
yazılı paranın, maktu vergide kağıtların mahiyetlerinin esas tutulacağı, belli para teriminin ise
kağıtların ihtiva ettiği veya bunlarda yazılı rakamların hasıl edeceği parayı ifade edeceğinin hükme
bağlandığı; olayda, yükümlü şirket ile bayileri arasında yapılan sözleşme taslaklarının, sadece bayiler
tarafından imzalandığı, şirket tarafından imzalanmadığı ve yıl içinde bayiler tarafından alınacak
çimento miktarlarının yazıldığı görülmekle, karşılıklı ve birbirine uygun irade açıklamalarından
meydana gelen hukuki bir işlem tekemmül etmediğinden, damga vergisini doğuran olayın meydana
gelmediği, akit haline gelmeyen ve bir hususu ispat veya belli etmek için hukuken kullanılması
mümkün olmayan sözleşme taslaklarının nispi damga vergisine tabi tutulmasında yasal isabet
bulunmadığı gerekçesiyle kaldıran Kocaeli 1.Vergi Mahkemesinin 1992/491 sayılı kararının; bayiler
sözleşmedeki hükümlere aykırı davrandıkları takdirde yükümlü şirketin kendisinde sakladığı bu
sözleşmeleri imzalayarak adli yargıya başvurabileceği, şirket tarafından imzalanmasa bile her an
yürürlüğe konulabilecek nitelikteki sözleşmelerin nispi damga vergisine tabi tutulmasının yerinde
olduğu ileri sürülerek bozulması istenilmektedir. Temyiz dilekçesinde ileri sürülen iddialar, mahkeme
kararının bozulmasını sağlayacak durumda bulunmadığından, temyiz isteminin reddine, kararın
Sayfa 151 T.C.
DANIŞTAY
Yedinci Daire
Esas : 1997/2372
Karar : 1997/4174
Tarih : 21.11.1997
ÖZET : Gayrimenkulun satışı amacıyla düzenlenen ön protokol damga vergisine tabi değildir.
(488 sayılı Damga Vergisi K. m. 1, 10) (1512 sayılı Noterlik K. m. 60) (2644 sayılı Tapu K. m. 26)
(818 sayılı BK. m. 22)
KARAR METNİ :
Kararın Düzeltilmesini İsteyen: ... Vergi Dairesi Müdürlüğü
Karşı Taraf : ... Müşavirlik İnşaat Sanayi ve Ticaret A.Ş.
Vekili: Av. ...
İstemin Özeti : İnşaat, ticaret ve müşavirlik işleri ile uğraşan yükümlü şirketin 1992 yılına ait
işlemlerinin tetkiki sonucunda düzenlenen inceleme raporunda, yükümlü şirket tarafından satış vaadi
sözleşmesi ile ...”a satılan arazinin anılan satışına ait olarak düzenlenen ön protokolde, satış bedelinin
belirlendiği; protokolde ön görülen vadelerde ödemenin bitmesi halinde, mülkiyetin ... lehine tapuda
tescil edileceğinin ve ödemelerin teminatı olarak alınan 400.000.000.000.- TL. tutarındaki çekin ...”a
verileceğinin öngörüldüğü; ayrıca, arazi üzerinde ... için getirilen tasarruf imkanlarının gösterildiği; ön
protokolün tu haliyle, damga vergisine tabi bir akit olduğunun belirtildiğinden bahisle, bu rapor
uyarınca Damga Vergisi Yasasının 1. maddesi ve 1 s. tablonun 1/1-a pozisyonunda belirli edilen nispet
üzerinden satış bedeli ve teminat çekleri toplamı esas alınarak davacı şirket adına salınan kaçakçılık
cezalı damga vergisi ve kesilen özel usulsüzlük cezasını terkin eden İstanbul 6. Vergi Mahkemesinin
3.1.1995 tarih ve E:1994/105; K:1995/25 s. kararını onayan Danıştay Dokuzuncu Dairesinin 6.6.1996
tarih ve E:1996/763; K:1996/2130 s. kararının; uyuşmazlık konusu sözleşmenin belirli bir parayı
içerdiği, bu sebeple Damga Vergisi Yasasının 10. maddesine ve inceleme raporunda belirtilen hususlara
göre yapılan cezalı tarhiyatın kanuni olduğu ileri sürülerek düzeltilmesi istenilmektedir.
Tetkik Hakimi Nazlı Yanıkdemir”ın Düşüncesi : Kararın düzeltilmesi isteminin reddi gerektiği
Danıştay Savcısı Işın Esen”in Düşüncesi : Kararın düzeltilmesi dilekçesinde ileri sürülen hususlar,
2577 s. İdari Yargılama Usulü Yasasının 54. maddesinde yazılı sebeplerden hiçbirisine uymadığından,
istemin reddi gerekeceği düşünülmektedir.
Uyuşmazlık, ... ilçesinde bulunan arazinin satışına ait olarak davacı şirket ile ... arasında düzenlenen ön
protokolün damga vergisine tabi olup olmadığına ait bulunmaktadır.
Borçlar Yasasının “Akit yapmak vaadi” başlıklı 22. maddesinde, bir akdin ileride inşa edilmesine dair
yapılan mukavelenin muteber olduğu, yasa iki tarafın menfaatleri için bu akdin sıhhatini bir nevi şekle
riayet etmeğe tabı kıldığı takdirde, bu şeklin o akdin yapılması taahhüdüne de tatbik olunacağı; 1512 s.
Noterlik Yasasının 60”ncı maddesinde, noterlerin görevlerinin arasında gayrimenkul satış vaadi
sözleşmesi yapmanın da bulunduğu ve 2644 s. Tapu Yasasının 26”ncı maddesinde, noterler tarafından
tanzim edilen gayrimenkul satış vaadi sözleşmelerinin taraflardan biri isterse gayrimenkul siciline şerh
verileceği, hükme bağlanmıştır.
Dosyanın incelenmesinden; 1992 yılında ... İlçesi, ... Köyü, 1 paftada, (eski 929) kayıtlı arazinin
Sayfa 152 yükümlü şirket tarafından ...”a 346.745.000.000.-liraya satışına ait olarak taraflar arasında (alıcı ile
satıcı) düzenlenen ön protokolün belirli bir parayı ihtiva etmesi sebebiyle damga vergisine tabı
tutulacağından bahisle, satıştan vazgeçilmemesini sağlamak amacıyla alıcıya verilmesi ön görülen
400.000.000.000.-TL. tutarlı teminat çekinin miktarı ile 346.745.000.000.-TL. satış miktarı esas
alınarak yükümlü şirket adına kaçakçılık cezalı damga vergisi ve özel usulsüzlük cezası tarh edildiği
anlaşılmakta olup; açılan davada, mahkemece, cezalı tarhiyatın terkinine karar verilmiş; bu karar.
Danıştay Dokuzuncu Dairesince onanmıştır.
Vergi dairesince taraflar arasında 5.11.1992 gününde düzenlendiği kabul edilen ön protokol 18.11.1992
gününde noter huzurunda yapılan “gayrimenkul satış vaadi sözleşmesinin ön aşamasıdır. Borçlar
Yasasının 22. maddesi hükmüne göre akit yapma vaadine ait sözleşme veya protokol, satış vaadi
sözleşmesinin izlediği usul ve yöntem uygulanarak düzenlenmelidir. Yani sözleşme düzenlenirken
tarafların iradelerini noter huzurunda beyan etmeleri gerektiğinden, ön protokolün ancak noter
huzurunda tasdik edilmesi halinde, hukuken geçerli olacağını kabul etmek icap eder.
Bu durumda, taraflar arasında düzenlenen ön protokolün belirli bir parayı içerdiğinden bahisle
üzerinde yazılı miktar esas alınarak yükümlü şirket adına yapılan cezalı tarhiyatı terkin eden mahkeme
kararında kanuni isabetsizlik bulunmamaktadır.
Açıklanan nedenlerle, kararın düzeltilmesi isteminin, Danıştay Dokuzuncu Dairesi kararının
346.745.000.000.-lira üzerinden yapılan tarhiyata ait hüküm fıkrasına yönelik kısmının oybirliği ile
400.000.000.000.-lira üzerinden yapılan tarhiyata ait hüküm fıkrasına yönelik kısmının ise oyçokluğu
ile reddine: 21.11.1997 tarihinde karar verildi.
AYRIŞIK OY
488 s. Damga Vergisi Kanununa ek (1) s. Tabloda, mukavelenameler, taahhütnameler ve temi
iknamelerden belirli parayı ihtiva edenlerin binde (6) oranında damga vergisine tabi olduğu
belirtilmiştir.
Davacının taraf olduğu ön protokolün dosyada bulunan örneğinin incelenmesinden; satıcının
gayrimenkul satış vaadi sözleşmesi yapılıncaya kadar teminat olarak dört yüz milyar liralık çek verme
taahhüdünde bulunduğu anlaşılmış olup; bu yönü itibarıyla bir taahhütname niteliğinde bulunan ön
protokolün taahhütname olarak şekle bağlı bulunmaması karşısında, verilmesi taahhüt edilen çek tutan
üzerinden hesaplanan damga vergisinde herhangi bir isabetsizlik yoktur.
Bu nedenle, kararın düzeltilmesi isteminin kısmen kabulü ile Danıştay Dokuzuncu Dairesi kararının
anılan hüküm fıkrasının kaldırılmasından sonra vergi mahkemesi kararının aksı yolda verilen anılan
hüküm fıkrasının bozulması gerekeceği oyu ile karara karşıyım.Kaynak : DKD. Sayı 96 s: 280
Sayfa 153 T.C.
DANIŞTAY
Sekizinci Daire
Esas : 2003/2445
Karar : 2004/359
Tarih : 26.01.2004
ÖZET : Davacının imzaladığı taahhütname ve kefalet senedini idare ile eşit düzeyde, isteği ve özgür
iradesi ile imzaladığının kabulü mümkün olmadığından, bu taahhütname ve kefalet senedinde yer alan
mali yaptırımların hayata geçirilmesini öngören işleme yönelik uyuşmazlığın çözümünde idari
yargının görevli olduğu hakkında.
KARAR METNİ :
Temyiz İsteminde Bulunan : ... Vekili : Av....
Karşı Taraf : ... Üniversitesi Rektörlüğü
İstemin Özeti : ... Üniversitesi ... İktisadi ve İdari Bilimler Fakültesinde yardımcı doçent kadrosunda
görev yapmakta iken müstafi sayılan davacının, yurtdışı eğitimi için yapılan harcamaların tahsil
edilmesi amacını taşıyan ... 9. Noterliğince düzenlenen yüklenme senedine bağlı borcunun ödenmesi
gerektiği yönündeki Rektörlüğün 10.1.2003 gün ve 267 s. bildirim işlemi ile dayanağı 4.10.1993 gün
ve 68563 yevmiye numaralı yüklenme senedinin iptali istemiyle açılan davada; davacının iptalini
istediği 4.10.1993 gün ve 68563 yevmiye numaralı yüklenme senedinin Noterlik Yasasının 82.
maddesine göre sahteliği sabit oluncaya kadar geçerli olduğu açık olup, kişinin kendi iradesiyle tek
taraflı olarak imzaladığı resmi niteliğe sahip taahhütnamenin ve taahhütten kaynaklanan her türlü itiraz
ve istirdat davasının görüm ve çözümünün ise adli yargı yerlerine ilişkin olduğu, öte yandan, davalı
idarenin borcun ödenmesi aksi takdirde kanuni yollardan tahsili cihetine gidileceği yönündeki
10.1.2003 gün ve 267 s. işlemin de bildirim amacını taşıdığı ve bu yönüyle de tek başına idari davayı
konu olabilecek nitelikte bulunmadığı sonuç ve kanaatine varıldığı gerekçesiyle davanın 2577 s.
Kanunun 15. maddesinin (1-a) bendi uyarınca görev yönünden reddine karar veren Zonguldak İdare
Mahkemesinin 5.3.2003 tarih ve E:2003/160, K:2003/158 s. kararının; yurtdışına gönderildiği tarihteki
kanuni düzenleme olan 657 s. Kanunun 225. maddesinde belirlenen usule göre harcamaların istenmesi
gerektiği, 10.1.2003 günlü işlemin de icrai nitelikte olduğu öne sürülerek, 2577 s. Kanunun 49.
maddesi uyarınca temyizen incelenerek bozulması istemidir.
Savunmanın Özeti : Yanıt verilmemiştir.
Danıştay Tetkik Hakimi Erkan DEMİRTAŞ”ın Düşüncesi : Temyiz isteminin kabulü gerektiği
Danıştay Savcısı Ülkü ERBÜK”ün Düşüncesi : Temyiz dilekçesinde öne sürülen hususlar, 2577 s.
İdari Yargılama Usulü Yasasının 49. maddesinin 1. fıkrasında belirtilen sebeplerden hiçbirisine
uymayıp İdare Mahkemesince verilen kararın dayandığı hukuki ve kanuni nedenler karşısında anılan
kararın bozulmasını gerektirir nitelikte görülmemektedir. Açıklanan sebeplerle temyiz isteminin
reddiyle İdare Mahkemesi kararının onanmasının uygun olacağı düşünülmektedir.
Hüküm veren Danıştay Sekizinci Dairesince işin gereği görüşüldü: Uyuşmazlık, ... Üniversitesi ...
İktisadi ve İdari Bilimler Fakültesinde yardımcı doçent kadrosunda görev yapmakta iken müstafi
sayılan davacının, yurtdışı eğitimi için yapılan harcamaların tahsil edilmesi amacını taşıyan ... 9.
Noterliğince düzenlenen yüklenme senedine bağlı borcunun ödenmesi gerektiği yönündeki
Rektörlüğün 10.1.2003 gün ve 267 s. bildirim işlemi ile dayanağı 4.10.1993 gün ve 68563 yevmiye
numaralı yüklenme senedinin iptali isteminden doğmuştur.
Sayfa 154 Dosyanın incelenmesinden, davalı Üniversite ... İktisadi ve İdari Bilimler Fakültesi adına 2547 s.
Kanunun 33. maddesine göre Lisansüstü (master+doktora) eğitimi yapmak üzere Amerika Birleşik
Devletlerine gönderilen ve eğitimini tamamlayarak yurda dönen davacının, 12.8.2002 gününden
itibaren ayrıldığı 18 günlük yıllık izninin bitiminde 2.9.2002 günü görevine başlaması gerekirken, bu
tarihten itibaren 10 tarih süreyle izinsiz ve mazeretsiz olarak göreve gelmediği ve bu süre zarfında
akademik görevlerini yerine getirmediği için hakkında açılan soruşturma sonucu “görevden çekilmiş
sayılma” cezası ile cezalandırıldığı ve bu sebepten dolayı üniversite ile ilişiğinin kesilmesine
Üniversite Yönetim Kurulunca karar verildiğinden, ... 9. Noterliğince düzenlenmiş olan 4.10.1993 gün
ve 68563 s. yüklenme senedine ve ek olarak ... 14. Noterliğince 12.11.1996 gün ve 46055 s. müteselsil
kefaletnamesine göre tarafına yapılan ödemelerin tahsili için Rektörlükçe 10.1.2003 tarih ve 267 s.
yazı ile; borca ilişkin “Borçlandırma Hesap Pusulası” gönderilerek, 1 ay içerisinde borcun tarafından
veya kefillerince ödenmesinin istenildiği, anılan süre içerisinde borcun ödenmemesi durumunda
kanuni yoldan tahsili yoluna gidileceğinin bildirildiği, görülmekte olan dava ile de davacının bu
işlemin ve ... 9. Noterliğince düzenlenen 4.10.1993 gün ve 68563 yevmiye numaralı taahhütnamenin
iptalini istediği anlaşılmaktadır.
Davacının verdiği taahhütname ve kefalet senedinin ilgilinin 2547 s. Kanunun 33. maddesi uyarınca
yurt dışında bir üniversitede lisansüstü eğitim yapmak üzere görevlendirilmesindeki önemli etkisi göz
önüne alındığında, davacının bu taahhütname ve kefalet senedini idare ile eşit düzeyde olarak, isteği ve
özgür iradesi ile imzaladığının kabulü mümkün olmadığından, ortada özel hukuk alanını ilgilendiren
bir uyuşmazlığın bulunduğundan söz etmeye olanak bulunmamaktadır.
Bu durumda, davacının imzaladığı taahhütname ve kefalet senedinde yer alan mali yaptırımların
hayata geçirilmesini öngören rektörlük işlemine yönelik uyuşmazlığın çözümünde idari yargı yerinin
görevli olduğu açık olduğundan, uyuşmazlığın bu kısmının adli yargıda çözümlenmesi yönündeki
kararda isabet görülmemiştir.
Nitekim 15.11.2002 tarih ve E:2002/557, K:2002/809 s. İdari Dava Daireleri Genel Kurulu kararı da
bu yöndedir.
Açıklanan nedenlerle, Zonguldak İdare Mahkemesi kararının bozulmasına, dosyanın yeniden bir karar
verilmek üzere anılan Mahkemeye gönderilmesine 26.1.2004 tarihinde oy birliği ile karar verildi.
Kaynak : DKD Sayı-5 Yıl 2-2004 Sf: 221
Sayfa 155 T.C.
DANIŞTAY
Yedinci Daire
Esas : 1999/2761
Karar : 2000/958
Tarih : 04.04.2000
ÖZET : Damga vergisini doğuran olayın sözleşmenin imzalandığı anda meydana gelir. Sözleşmenin
feshi vergiyi ortadan kaldırmaz. (488 s. Damga Vergisi K. m. 1) (213 s. VUK. m. 19)
KARAR METNİ :
Karşı Taraf ... Gazetecilik ve Matbaacılık A.Ş.
Vekili : Av. ...
İstemin Özeti : Davacı şirket ile üçüncü kişi arasında düzenlenen reklam ve ilan sözleşmelerinin
sonradan feshedilmesi nedeniyle, sözleşme ile ilgili olarak ihtirazı kayıtla verilen beyannamede
gösterilen ve ödenen damga vergisini, 488 sayılı Yasanın 1”inci maddesinden bahsedilerek, düzenlenen
bir kağıdın damga vergisine tabi olabilmesi için, sadece yazılıp imzalanmasının yeterli olmadığı, aynı
zamanda herhangi bir hususu ispat veya belli etmek için ibraz edilebilme özelliğine sahip olması
gerektiği, olayda, birincisi 6.10.1998. ikincisi 20.10.1998 tarihinde düzenlenen her iki sözleşmeden
ilkinin ikinci bir sözleşme ile değiştiğinin ikincisinin de herhangi bir şekilde uygulanmadan 1.11.1998
tarihinde düzenlenen fesihname ile yürürlükten kaldırıldığının ve her iki sözleşmenin de herhangi bir
makama ibraz edilmediğinin görüldüğü: ayrıca, ilk sözleşmede taraflardan birinin imzası
bulunmadığından sözleşmenin ibraz edilebilecek nitelikte olmadığı, ikinci sözleşmenin ise birinciyi
değiştirmekle beraber sözleşme miktarını azalttığından ve 1.11.1998 tarihli fesihname ile tamamen
ortadan kaldırıldığından, damga vergisine tabi olmadığı, bu durumda iki sözleşmeye ilişkin olarak
tahakkuk eden ve ihtirazı kayıtla ödenen damga vergisinde yasal isabet bulunmadığı gerekçesiyle
terkin eden İstanbul 2”nci Vergi Mahkemesinin 8.6.1999 gün ve E:1998/1588; K:1999/725 sayılı
kararının; davacı şirket tarafından düzenlenen her iki sözleşmenin de bir hususu ispat veya belli etmek
üzere ibraz edilebilir nitelikte olduğu, bu durumda sözleşmeler için damga vergisi tahakkuk
ettirilmesinin yerinde olduğu ileri sürülerek bozulması istenilmektedir.
Tetkik Hakimi Nazlı Yanıkdemir”in Düşüncesi :Temyiz dilekçesinde ileri sürülen iddialar, 2577
Danıştay Savcısı Bilgin Arısan”ın Düşüncesi: Temyiz dilekçesinde öne sürülen hususlar, 2577 sayılı
İdari Yargılama Usulü Yasasının 49”uncu maddesinin 1”inci fıkrasında belirtilen nedenlerden
Temyize konu karar; 6.10.1998 tarihinde düzenlenen ilan ve reklam sözleşmesinin davacı şirketçe
imzalanmamış olduğu: 20.10.1998 tarihli ikinci sözleşmenin de, kullanılmaması sebebiyle, bir hususu
ispat ve belli etmek için ibraz edilebilme niteliğini kaybettiği ve, esasen, 1.11.1998 tarihinde
feshedildiği: bu nedenle, damga vergisine tabi olmadığı gerekçesine dayalı olduğundan; uyuşmazlığın
çözümü, damga vergisini doğuran olayın belirlenmesine bağlı bulunmaktadır.
Sayfa 156 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 19”uncu maddesinde, vergi alacağının vergi kanunlarının vergiyi
bağladıkları olayın vukuu veya hukuki durumun tekemmülü ile doğacağı açıklanmış olup, 488 sayılı
Damga Vergisi Kanununun 1”inci maddesinde de, bu kanuna ekli (1) sayılı tabloda yazılı kağıtların
damga vergisine tabı olduğu: bu kanundaki kağıtlar teriminin yazılıp imzalanmak veya imza yerine
edilebilecek olan belgeleri ifade edeceği düzenlemesine yer verilmiştir. Buna göre, olayda, ilan ve
reklam sözleşmesi dolayısıyla, damga vergisi, söz konusu sözleşmenin hukuken tekemmül ettiği; yani,
taraflarınca imzalandığı tarihte doğmuş bulunmaktadır.
Her ne kadar, ilgililerce imzalanan bir belgenin damga vergisine tabi olabilmesi için ayrıca bir hususu
ispat ve belli etmek için ibraz edilebilme niteliğine de sahip bulunması gerekmekte ise de; sözleşmenin
bu niteliği kazanabilmesi: kullanılması, ibraz edilmesi veya hükmünden yararlanılması koşuluna bağlı
değildir: bu nitelik, sözleşmenin hukuken tekemmül ettiği anda esasen, mevcuttur.
Öte yandan; damga vergisini doğuran olay olarak, “ibraz edilme veya hükümlerinden faydalanma”
haline, Damga Vergisi Kanununun anılan 1 inci maddesinin son fıkrasında, yalnızca yabancı
memleketlerle Türkiye”deki yabancı elçilik ve konsolosluklarda düzenlenen kağıtlar bakımından
göndermede bulunulmuş: Türkiye”de düzenlenen kağıtların damga vergisine tabi olabilmeleri için,
böyle bir koşul aranmamıştır.
Bu açıklamalar karşısında; her ne kadar, davacı şirket tarafından imzalanmaması sebebiyle hukuken
tekemmül etmemiş bulunan 6.10.1998 tarihli sözleşme dolayısıyla damga vergisini doğuran olay
meydana gelmemişse de: 20.10.1998 tarihli sözleşmenin taraflarınca imzalanıp, tekemmül ettirildiği
tarihte doğan damga vergisinin, kullanma, ibraz veya hükmünden yararlanma halinin gerçekleşmemesi
veya feshi üzerine ortadan kalkmasına hukuken olanak bulunmadığından, bu sözleşme dolayısıyla
şirket adına yapılan damga vergisi tahakkukunda yasal isabetsizlik bulunmamaktadır.
Açıklanan nedenlerle, temyiz isteminin kısmen kabulü ile mahkeme kararının 20.10.1998 günlü
sözleşme dolayısıyla yapılan damga vergisi tahakkukuna ilişkin hüküm fıkrasının bozulmasına;
6.10.1998 tarihli sözleşme dolayısıyla yapılan tahakkukla ilgili hüküm fıkrasına yönelik temyiz
isteminin ise reddine; mahkeme kararının bu hüküm fıkrasının onanmasına; bozma kararı üzerine
yeniden verilecek kararla birlikte yargılama giderleri de hüküm altına alınacağından bu hususta ayrıca
hüküm tesisine gerek bulunmadığına, 4.4.2000 gününde oybirliği ile karar verildi. Kaynak : DKD Sayı
104
Sayfa 157 T.C.
DANIŞTAY
Dokuzuncu Daire
Esas :1996/623
Karar:1996/2008
Tarih:30.05.1996
488 SAYILI DAMGA VERGİSİ KANUNUNUN 1.MADDESİNE GÖRE DÜZENLENEN
KAĞITLARIN DAMGA VERGİSİNE TABİ OLMASI İÇİN HERHANGİ BİR HUSUSU İSPAT VE
BELLİ ETMEK İÇİN İBRAZ EDİLEBİLME ÖZELLİĞİNE SAHİP OLMASI GEREKTİĞİNDEN
İHALE KARARI NEDENİYLE TAHSİL EDİLEN DAMGA VERGİSİNİN, İHALENİN İPTALİ
ÜZERİNE İADESİ GEREKTİĞİ HK.
Belediye tarafından ihale edilmesine rağmen Sayıştay Başkanlığının olumsuz yazısı üzerine iptaline
karar verilen oto terminali inşaatına ilişkin ihale kararı için ödenen damga vergisinin iadesi istemini
reddeden Aliağa Vergi Dairesi Müdürlüğünün işleminin iptali istemiyle açılan davayı; 488 sayılı
Damga Vergisi Kanununun 1. maddesine göre, düzenlenen kağıtların damga vergisine tabi olması için
sadece yazılıp imzalanmasının yeterli olmadığı, aynı zamanda herhangi bir hususu ispat ve belli etmek
için ibraz edilebilme özelliğine sahip olması gerektiği, olayda oto terminal inşaatına ilişkin ihale
kararının iptal edildiği ve bu işin başka bir firmaya verildiğinin anlaşıldığı, söz konusu ihale kararı bir
hususu ispat etme niteliğini kaybettiğinden, damga vergisi yükümlülüğünü doğuran bir belge
niteliğinde bulunmadığı gerekçesi ile kabul ederek işlemin iptaline ve tahsil edilen damga vergisinin
iadesine hükmeden İzmir 2. Vergi Mahkemesinin 8.6.1995 gün ve 1995/778 sayılı kararının; 488 sayılı
Damga Vergisi Kanununda düzenlenerek imzalanan kağıtların içerdiği hükümden yararlanılmaması
halinde bu kağıtlar için ödenen damga vergisinin iade edileceğine dair herhangi bir hüküm
bulunmadığı ileri sürülerek bozulması istenmektedir. Temyiz edilen İzmir 2. Vergi Mahkemesinin
8.6.1995 gün ve sayılı kararında, 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanununun 49. maddesinin 1.
fıkrasında sayılan bozma nedenlerinden hiçbirisinin bulunmadığı anlaşıldığından temyiz isteminin
reddine karar verildi.
Sayfa 158 T.C.
DANIŞTAY
Yedinci Daire
Esas :1997/2771
Karar:1999/973
Tarih:09.03.1999
KAĞITLARIN, İMZASIZ SURETLERİNİN DAMGA VERGİSİNE TABİ OLMADIĞI HK.
Davacı banka tarafından yapılan repo işlemleri sırasında düzenlenen repo teyit formunun bankada
kalan ve “bilgisayar çıktısıdır, imza gerekmez” şerhi düşülerek imzalanmayan suretinin nüsha olduğu
ve vergiye tabi tutulması gerektiğinden bahisle 1994 yılının 1 ila 10’uncu aylarına ilişkin olarak
yapılan kaçakçılık cezalı damga vergisi tarhiyatını; 488 sayılı Damga Vergisi Kanununun 1’inci
maddesini açıklayarak, düzenlenen kağıtların damga vergisine tabi olabilmesi için, bu kağıtların
herhangi bir hususu ıspat veya belli etmek için ibraz edilebilme özelliğine sahip bulunması gerektiği,
olayda damga vergisine tabi tutulan belgenin imzasız bir suret olduğu gerekçesiyle kaldıran ... Vergi
Mahkemesinin ... gün ve ... sayılı kararının; repo teyit formunun iki nüsha düzenlenmesi zorunlu
bulunan bir belge olduğu, bankada kalan nüshanın imzalanmamasının önemli olmadığı, taahhütname
niteliğindeki belgenin damga vergisine tabi olması gerektiği ileri sürülerek bozulması istenilmektedir.
sözü geçen kararın bozulmasını sağlayacak durumda bulunmadığından, temyiz isteminin reddine;
kararın onanmasına karar verildi.
Sayfa 159 T.C.
DANIŞTAY
Yedinci Daire
Esas :2000/2831
Karar:2001/156
Tarih:29.01.2001
HİSSE DEVİRLERİNE İLİŞKİN OLARAK DÜZENLENEN “DEVİR
SÖZLEŞMELERİNİN DAMGA VERGİSİNE TABİ TUTULMAYACAĞI HK.
VE
FERAĞ”
Karşı Taraf : ... Holding A.Ş.
Vekili : Av.
...
İstemin Özeti : Davacı şirket ile ... ile ... arasında düzenlenen hisse devir ve ferağ beyannamelerine
ilişkin olarak damga vergisi tarh edilmesi ve ağır kusur cezası kesilmesi yolunda tesis edilen işlemi;
488 sayılı Damga Vergisi Kanununun 1’inci maddesinde, bu kanuna ekli 1 sayılı tabloda yazılı
kağıtların damga vergisine tabi olduğunun; bu kanundaki kağıtlar teriminin, yazılıp imzalanmak veya
imza yerine geçen bir işaret konulmak suretiyle düzenlenen ve herhangi bir hususu ispat veya belli
etmek için ibraz edilebilecek belgeleri ifade ettiğinin hükme bağlandığı, olayda, taraflar arasında bir
anonim şirkete ait hisselerin devrine ilişkin olarak düzenlenen kağıtlar sözleşme kabul edilmek
suretiyle damga vergisine tabi tutulmuşsa da, Türk Ticaret Kanunu hükümleri uyarınca anonim
şirketlerde hisse senetleri devri; hamiline yazılı senetlerde, hisse senetlerinin şirket veya üçüncü
şahıslara teslimi; nama yazılı hisse senetlerinde ise, ciro edilmiş senedin devralana teslimi ile
gerçekleştiğinden, bu konuda ayrıca sözleşme yapılmasına gerek bulunmadığı, bu itibarla olayda
damga vergisine tabi tutulan kağıdın 488 sayılı Kanunun aradığı anlamda bir “sözleşme” olmadığı
gerekçesiyle iptal eden ... Vergi Mahkemesinin ... gün ve ... sayılı kararının; düzenlenen kağıdın kanuni
geçerliliği ve ispat gücü olduğu ileri sürülerek bozulması istenilmektedir.
Tetkik Hakimi Kurtuluş Beyribey’in Düşüncesi: Temyiz dilekçesinde ileri sürülen iddialar, 2577 sayılı
kararın onanmasına, 29.1.2001 gününde oybirliği ile karar verildi.
Sayfa 160 T.C.
DANIŞTAY
Yedinci Daire
Esas :1997/3683
Karar:1998/3149
Tarih:06.10.1998
GEÇERSİZ SAYILARAK RESMİ MUAMELEYE TABİ TUTULMAYAN YAZI İÇİN DAMGA
VERGİSİ TARHİYATI YAPILMAYACAĞI HK.
Sermaye Piyasası Kuruluna hitaben kaleme alınan ... günlü, ... sayılı ve ... günlü, ... sayılı yazıların
taahhütname olduğundan bahisle, inceleme raporuna dayalı olarak yükümlü banka adına salınan kusur
cezalı damga vergisinin kaldırılması istemiyle açılan davayı reddeden ... Vergi Mahkemesinin ... gün
ve ... sayılı kararını; yükümlü banka tarafından ... gün ve ... sayılı yazının Sermaye Piyasası Kuruluna
gönderildiği, ancak Kurulun, gerekli nitelikleri taşımadığı gerekçesiyle bu yazıyı geçersiz sayarak
işleme koymadığı, bunun üzerine de ... gün ve ... sayılı yazı ile aynı konularda yeniden taahhütte
bulunulduğu ve bu yazının Sermaye Piyasası Kurulunca muameleye tabi tutulduğu; aynı konuda
düzenlenen kağıtlardan geçersiz sayılan ve resmi muameleye tabi tutulmayan yazılar için ayrıca damga
vergisi hesaplama imkanı bulunmadığı; bu nedenle Sermaye Piyasası Kurulunca gerekli nitelikleri
taşımadığı için geçersiz sayılarak işleme tabi tutulmayan ... gün ve ...sayılı yazıda belirtilen miktar
üzerinden nispi olarak damga vergisi tarhiyatı yapılmasında yasal isabet bulunmadığı gerekçeleriyle
kısmen bozan Danıştay Yedinci Dairesinin ... gün ve ... sayılı kararına uyarak ... gün ve ... sayılı yazı
ile ilgili olarak tarh edilen kusur cezalı damga vergisini terkin eden ... Vergi Mahkemesinin ... gün ve
...sayılı kararının; Sermaye Piyasası Kurulunca yeterli nitelikleri taşımadığı için taahhütnamenin
geçersiz sayılışının nispi damga vergisi alınmasına engel teşkil etmeyeceği ileri sürülerek bozulması
istenilmektedir. İlk derece mahkemesi kararlarının, Danıştayca, uyuşmazlığın çözümü de gösterilerek
bozulması durumunda; kararı bozulan mahkemece, bu karara uyularak yeniden verilecek kararlara
karşı yapılacak temyiz başvurularının, bozma kararında yazılı esaslara uygunluğu bakımından
incelenmesi gerekir. Dosyanın incelenmesinden, temyize konu vergi mahkemesi kararının, Dairemizin
açıklanan nitelikteki bozma kararına uyularak verildiği anlaşıldığından, istemin reddine ve kararın
Sayfa 161 T.C.
DANIŞTAY
Yedinci Daire
Esas :1999/3614
Karar:2000/1446
Tarih:31.12.2000
DAVACI TARAFINDAN VERGİYİ DOĞURAN OLAYIN MEYDANA GELMEDİĞİ İLERİ
SÜRÜLMESİNE, VERGİ DAİRESİNCE DE AKSİ KANITLANAMAMASINA RAĞMEN
MAHKEMECE, BU HUSUS ARAŞTIRILMADAN VERGİ DAİRESİ İDDİALARINA İTİBAR
EDİLEREK VERİLEN KARARDA İSABET BULUNMADIĞI HK.
Temyiz İsteminde Bulunan: ... Anonim Şirketi
Vekili : Av. ...
Karşı Taraf : ... Vergi Dairesi Başkanlığı
İstemin Özeti: Davacı Kurumca taahhüt edilen ihracatın gerçekleştirilemediğinden bahisle, damga
vergisi istisnasından yararlanılarak kullanılan prefinansman kredileri için düzenlenen taahhütname ve
sözleşmeler dolayısıyla, damga vergisi tarh edilip, kusur cezası kesilmesi yolunda tesis edilen işlemin
iptali isteğiyle açılan davayı; dava konusu işlemin, davacı Kuruma krediyi kullandıran ... Bankası ...
Şubesince davalı idareye yazılan yazıya dayandığı; bu yazı uyarınca vergi dairesince tesis edilen
işlemin, yerinde olduğu; anılan yazıda belirtilen kredi borcunun bulunup bulunmadığı konusunda
doğacak uyuşmazlığın çözümünün, adli yargı düzenine mensup mahkemelerin görevinde olduğu
gerekçesiyle reddeden ... Vergi Mahkemesinin ... günlü ve ... sayılı kararının; olayda, damga vergisini
konu alacak yeni bir kredi kullanılmadığı; bu hususun, ... Bankası ... Şubesince davalı idareye yazılan
5.6.1997 tarih ve 29297 kayıt sayılı yazı ile de doğrulandığı ileri sürülerek bozulması istenilmektedir.
Savunmanın Özeti: ... Bankası ... Şubesince dairelerine yazılan 5.6.1997 tarih ve 29297 sayılı yazıda,
kredilerin referans numaralarında yapılan bir hatadan söz edilmekle birlikte, damga vergisi ile ilgili
herhangi bir açıklamanın yer almadığı, yapılan işlemin yerinde olduğu ileri sürülerek temyiz isteminin
reddi gerektiği savunulmaktadır.
Tetkik Hakimi Kadir Özkaya’nın Düşüncesi: Olayda, ihtilaf konusu tarhiyat, ... Bankası ...
Şubesince davalı idareye yazılan 17.2.1995 tarih ve 14839 sayılı yazıya dayandırılmış olup, davacı
kurumca, anılan yazıda sözü edilen kredinin kullanılmadığı, böylece damga vergisine konu bir olayın
meydana gelmediği ileri sürülmüştür.
Bu durumda; vergi mahkemesince, ara kararıyla, davacı iddialarının doğru olup olmadığı hususlarının
ilgili banka nezdinde araştırılması suretiyle bir karar verilmesi gerekirken, vergi dairesince vergiyi
doğuran olayın varlığı kanıtlanmadığı halde, belirtilen araştırma yapılmadan, davanın reddi yolunda
verilen kararda isabet bulunmadığından, bozulmasının uygun olacağı düşünülmüştür.
hiçbirisine ymayıp, vergi mahkemesince verilen kararın dayandığı hukuki ve yasal nedenler karşısında,
anılan kararın bozulmasını gerektirir nitelikte görülmemektedir.Açıklanan nedenle, temyiz isteminin
reddi ile vergi mahkemesi kararının onanması gerektiği düşünülmektedir.
Dosyanın incelenmesinden; davacı Kurum adına damga vergisi tarh edilip, kusur cezası kesilmesi
yolunda tesis edilen işlemin, ... Bankası ... Şubesince davalı idareye yazılan 17.2.1995 tarih ve 14839
sayılı yazıya dayandırıldığı; davacı Kurumca da, anılan yazıda sözü edilen (358.59.70 referans
Sayfa 162 numaralı) kredinin gerçekte daha önce kullanılıp damga vergisi uzlaşma yoluyla ödenen, ancak iligili
banka şubesince yapılan hata sonucu yeni bir kredi gibi addedilip, yeni bir referans numarası verilen
kredi olduğu; bu haliyle, olayda, damga vergisini doğuran olayın meydana gelmediği hususlarının ileri
sürüldüğü, Vergi Mahkemesince de, bu iddiaların doğruluğu araştırılmaksızın, yukarıda yazılı
gerekçeyle
davanın
reddedildiği
anlaşılmıştır.
213 sayılı Vergi Usul Kanununun 3’üncü maddesinin (B) fıkrasında,vergilendirmede vergiyi doğuran
olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin esas olduğu; bu hususun, yemin hariç her
türlü delille ispatlanabileceği; aynı Kanunun 19’uncu maddesinde de, vergi alacağının vergi
kanunlarının vergiyi bağladıkları olayın vukuu veya hukuki durumun tekemmülü ile doğacağı hükmü
yer almıştır. Öte yandan; 488 sayıl Damga Vergisi Kanununun 1’inci maddesinde de; bu Kanuna ekli
(1) sayılı tabloda yazılı kağıtların damga vergisine tabi olduğu, Kanundaki kağıtlar teriminin, yazılıp
imzalanmak veya imza yerine geçen bir işaret konmak suretiyle düzenlenen ve herhangi bir hususu
ispat veya belli etmek için ibraz edilebilecek olan belgeleri ifade edeceği belirtildikten sonra, (I) sayılı
tabloda, sözleşme ve taahhütnamelerden, belli parayı ihtiva edenlerin nispi oranda vergisine tabi
tutulacağı öngörülmüştür.
Her ne kadar, temyize konu karar, ... Bankası ... Şubesinin yazısında sözü edilen kredinin kullanılıp
kullanılmadığı konusunda doğan uyuşmazlığın çözümünün adli yargı yerlerinin görevine girdiği; bu
uyuşmazlığın adli yargı yerlerince çözümlenmesinden sonra, gerekirse, damga vergisi yönünden
uyuşmazlık çıkarılabileceği gerekçesine dayalı ise de; olayda, kullanıldığı ileri sürülen kredi
dolayısıyla düzenlenen taahhütname ve sözleşmeler vergilendirme işleminin maddi sebebini
oluşturmaktadır. Bir idari işlemin maddi sebebinin gerçeğe ve hukuka uygunluğunun araştırılması,
İdari Yargılama Hukukunun ve onun eseri olan “Re’sen Araştırma İlkesi”nin gereğidir. Söz konusu
araştırma ise, davada, ... Bankası ... Şubesine, tarhiyata esas alınan taahhütname ve kredi
sözleşmesinin, vergisinin uzlaşma sonucu ödendiği iddia olunan taahhütname ve kredi sözleşmesi olup
olmadığının sorulmasıyla yapılabilecek niteliktedir. Bu bakımdan; anılan araştırma yapılmaksızın
verilen
temyize
konu
karar
noksan
incelemeye
dayalı
bulunmaktadır.
Açıklanan nedenlerle, temyiz isteminin kabülüne, yukarıda belirtilen hususlar dikkate alınarak yeniden
bir karar verilmek üzere mahkeme kararının bozulmasına, 3.5.2000 gününde oybirliği ile karar verildi.
Sayfa 163 T.C.
DANIŞTAY
Yedinci Daire
Esas :2001/2601
Karar:2004/2400
Karar:07.10.2004
DAMGA VERGİSİNE TABİ BİR KAĞIDIN DÜZENLENMESİNDEN VE VERGİYİ DOĞURAN
OLAYIN MEYDANA GELMESİNDEN SONRA İPTAL EDİLMESİ HALİNDE, SÖZ KONUSU
KAĞIDA AİT VERGİNİN, ŞİKAYET YOLUYLA DÜZELTİLMESİ AMACIYLA YAPILAN
BAŞVURUNUN REDDİNE DAİR İŞLEMİN İPTALİ İSTEMİYLE AÇILAN DAVANIN, OLAYDA
VERGİ HATASI BULUNMAMASI NEDENİYLE, REDDİ GEREKTİĞİ HK.
Temyiz İsteminde Bulunan: Maliye Bakanlığı ANKARA
Karşı Taraf : ... Bankası Anonim Şirketi
Vekili : Av. ...
İstemin Özeti : Muhabir bankanın vermiş olduğu kontrgaranti karşılığında davacı Banka tarafından
düzenlenen, ancak lehdarı tarafından kabul edilmemesi nedeniyle iptal edilen teminat mektuplarına ait
damga vergisinin beyan edilerek ödenmesinden sonra, olayda vergilendirme hatası bulunduğundan
bahisle yapılan şikayet başvurusunun reddine ilişkin işlemi; Borçlar Kanununa göre, teminat
mektubunun lehdarı tarafından kabul edilmesiyle sözleşmenin gerçekleştiği; lehdarına sunulmayan
veya lehdarı tarafından kabul edilmeyen teminat mektubunun belli bir hususu ispat etme vasfı
bulunmadığından, teminat mektuplarının yalnızca düzenlenmesiyle vergiyi doğuran olayın meydana
gelmeyeceği; olayda da, davacı bankaca düzenlenen teminat mektupları lehdarı tarafından kabul
edilmeyerek iptal edildiğinden, damga vergisi yükümlülüğünün doğmadığı; bu nedenle, davaya konu
işlemde yasal isabet bulunmadığı gerekçesiyle iptal eden Ankara Üçüncü Vergi Mahkemesinin
20.2.2001 gün ve E:2000/705; K:2001/158 sayılı kararının; olayda vergi hatası bulunmadığı ileri
Tetkik Hakimi Suat Dursun’un Düşüncesi: Teminat mektubu düzenlendiğinde ibraz edilebilecek
nitelik kazanmakta, ibraz edilecek belgeler de damga vergisinin konusunu oluşturmakta, muhatabın
söz konusu belgeyi kabul etmemesi vergiyi doğuran olayı etkilemeyeceğinden muhatapça kabul
edilmeyen teminat mektubunun damge vergisi yükümlülüğü doğurmatyacağı gerekçesiyle verilen
mahkeme kararında yasal isabet bulunmamaktadır.
Açıklanan nedenle, temyiz isteminin kabul edilerek, mahkeme kararının bozulması gerektiği
Temyiz başvurusu; davacı Banka tarafından düzenlenen, ancak lehdarı tarafından kabul edilmemesi
nedeniyle iptal edilen teminat mektuplarına ait damga vergisinin beyan edilerek ödenmesinden sonra,
Sayfa 164 olayda vergilendirme hatası bulunduğundan bahisle yapılan şikayet başvurusunun reddine ilişkin
işlemi iptal eden vergi mahkemesi kararının, bozulması istemine ilişkindir.
213 sayılı Vergi Usul Kanununun 122’nci maddesinde, mükelleflerin, vergi muamelelerindeki hataların
düzeltilmesini vergi dairesinden isteyebilecekleri; 124’üncü maddesinde de, vergi mahkemelerinde
dava açma süresi geçtikten sonra yaptıkları düzeltme talepleri reddolunanların şikayet yolu ile Maliye
Bakanlığına müracaat edebilecekleri açıklanmıştır. Bu maddeler uyarınca düzeltilmesi vergi
dairelerinden istenebilecek vergi hatasının tanımı ise, aynı Kanunun 116’ncı maddesinde, vergiye
müteallik hesaplarda veya vergilendirmede yapılan hatalar yüzünden haksız yere fazla veya eksik vergi
istenmesi veya alınması olarak yapıldıktan sonra, 117’nci ve 118’inci maddelerinde de, hesap hataları
ile vergilendirme hatalarının neler olduğu gösterilmiş bulunmaktadır.
Söz konusu maddelerin incelenmesi durumunda görüleceği üzere; Vergi Usul Kanununun yukarıda
açıklanan 122’nci ve 124’üncü maddelerine göre idareden düzeltilmesini isteme hakkı doğuran vergi
hataları, kendisinden düzeltme isteminde bulunulan idari makamın veya uyuşmazlık halinde yargı
yerinin, anılan Kanunun 3’üncü maddesinde öngörülen yorum tekniklerine başvurmadan, ilk bakışta
anlayabileceği açıklıktaki vergilendirme yanlışlıklarıdır.
Öte yandan, 488 sayılı Damga Vergisi Kanununun 1’inci maddesinde, bu Kanuna ekli (1) sayılı
tabloda yazılı kağıtların damga vergisine tabi olduğu; bu Kanundaki kağıtlar teriminin, yazılıp
ispat veya belli etmek için ibraz edilebilecek olan belgeleri ifade ettiği hüküm altına alınmış olup, sözü
edilen Kanun hükmü uyarınca, teminat mektuplarının ibraz edilebilecek nitelik kazanması; dolayısıyla
damga vergisini doğuran olay, düzenlendikleri tarihte gerçekleşmektedir.
Olayda ise, davacı tarafından düzenlenen teminat mektuplarının lehdarı tarafından kabul edilmemesi
nedeniyle iptal edildiği, dolayısıyla vergiye konu olabilecek bir kağıdın olmadığı ileri sürüldüğüne
göre, uyuşmazlığın çözümü, öncelikle, damga vergisine tabi bir kağıdın düzenlenmesinden, dolayısıyla
vergiyi doğuran olay meydana gelmesinden sonra herhangi bir nedenle iptal edilmesi halinde, vergiyi
doğuran olayın da ortadan kalkıp kalkmayacağının belirlenmesine bağlıdır. Bu belirleme ise, yasa
hükümlerinin yorumunu gerektirdiğinden, davada ileri sürülen hata, açıklanan yasa hükümlerinin
aradığı anlamda vergi hatası değildir.
Bu bakımdan; ileri sürülen hatanın düzeltme ve şikayet yoluyla giderilmesi imkanı bulunmadığından,
hukuki bir sorun teşkil eden ve yasaların yorumu sonunda çözümlenebilecek nitelikte olan
uyuşmazlıkta, düzeltme ve şikayet yoluna gidilmesi sonucu tesis edilen işlemi iptal eden mahkeme
kararında
isabet
görülmemiştir.
Açıklanan nedenle, temyiz isteminin kabulüne; mahkeme kararının bozulmasına, bozma kararı üzerine
Mahkemece yeniden verilecek kararla birlikte yargılama giderleri de hüküm altına alınacağından, bu
hususta ayrıca hüküm tesisine gerek bulunmadığına, 07.10.2004 gününde oy çokluğu ile ile karar
verildi.
X- AZLIK OYU
Temyiz dilekçesinde ileri sürülen iddialar, temyize konu vergi mahkemesi kararının bozulmasını
sağlayacak durumda bulunmadığından, temyiz isteminin reddi ile sözü geçen kararın onanması
gerektiği görüşüyle, aksi yönde verilen karara katılmıyorum.
Sayfa 165 T.C.
DANIŞTAY
Yedinci Daire
Esas : 1984/3147
Karar : 1986/487
Tarih : 20.02.1986
488 SAYILI DAMGA VERGİSİ KANUNUNUN 1.MADDESİNDE SÖZÜ EDİLEN 1 SAYILI
TABLODA YAZILI KAĞITLARIN İKİNCİ NÜSHALARININ, İLGİLİ KURUMUN
KAĞITLARINA ESAS TEŞKİL ETMEK VE DAHİLİ MUAMELESİNDE KULLANILMAK
AMACIYLA VE NÜSHA OLARAK DEĞİL "SURET" ŞEKLİNDE DÜZENLENDİĞİNİN AÇIKÇA
ANLAŞILMASI HALİNDE DAMGA VERGİSİNE TABİ TUTULAMIYACAĞI HK.
KARAR METNİ :
Davanın Özeti : Yükümlü şirketin Yapı Kredi Bankasına verdiği, hisse senedi rehin bordrosunun ve
kredi taahhütnamelerinin ikinci nüshasına damga pulu yapıştırılmadığının inceleme sonucu anlaşılması
üzerine yükümlü şirket adına 1975 yılı için salınan kusur cezalı damga vergisini; h488 s. damga
vergisinin 5. maddesinde, birden fazla olarak düzenlenen kağıtların her nüshası ayrı ayrı aynı miktar ve
nisbette damga vergisine tabi olacağı, anılan kanuna bağlı 1 s. tablonun 4. fıkrasında kefalet, teminat
ve rehin senetlerinden belirli parayı ihtiva edenlerinden binde 5 oranında damga vergisi alınacağının
hükme bağlandığı, vergilemeye dayanak yapılan inceleme raporu ve eki tutanağın incelenmesinden,
çekişmeli yılda hükümlü şirketçe iki nüsha olarak düzenlenen rehin senetlerinin birinci nüshasına
damga pulu yapıştırılarak damga vergisinin ödendiği, ikinci nüshası için ödenmesi gereken damga
vergisinin ödenmediği anlaşıldığından, aksine yönelik yükümlü şirket vekili savlarının kabul olanağı
olmadığı, 213 s. Vergi Usul Kanununun 2361 s. kanunun 91. maddesiyle değişik 374. maddesinde,
cezanın bağlı olduğu vergi alacağının doğduğu takvim yılını izleyen yılın birinci tarihinden başlayarak
kusur ( ...... ) cezasında süre aşımı 5 yıl olduğu belirtilmişse de, anılan kanuna 2365 s. kanunun 97.
maddesiyle eklenen ek geçici 2. maddesinde bu kanunun yürürlük gününden önceki dönemlere ilişkin
vergi cezaları hakkında ilgili dönemde yürürlükte bulunan ceza kesmede zaman aşımı hükümlerinin
uygulanacağışnın öngörülmüş olduğu, olayda vergi alacağı 1975 yılında doğduğundan, 1981 yılında
kesilen kusur cezasının zamanaşımına uğradığı gerekçesi ile değişiklikle onayan ........ 2 No.lu
Muvazzaf İtiraz Komisyonunun 22.2.1982 tarih ve 2289 s. kararının; yükümlü vekili tarafından hisse
senedi rehin bordrolarının asıllarının damga vergisinin ödenmiş olduğu hususunun ihtilafsız olduğu,
ihtilafın aynı hisse senedi rehin bordrosu ile verilen bordronun sureti mi, yoksa nüsha mı hususundan
kaynaklandığı, itiraz komisyonu kararında nüsha olarak kabul edilerek karar verilmesinin hatalı olduğu
hisse senetlerini şirketin almış olduğu kredilerin teminatı olarak bankaya rehnettiği, bunun tek taraflı
olarak rehin veren tarafından imzalanan bordro olduğu, iki taraflı sözleşme olmadığı aslı varken,
nüshanın, bir hususu ispat ve belirli etmek, kullanmak ve hükmünden istifade etmek için
düzenleneceği, aslı varken suretin bağımsız kullanılması ve hükmünden istifade edilmesinin söz
konusu olmadığı, ihtilafın 1975 yılına ilişkin olduğu, zamanaşımının ceza yönünden dikkate alındığı
durumda vergi aslı yönünden dikkate alınmadığı vergi dairesi tarafından ise; verginin dönemi 1975 yılı
ise de banka nezdinde yapılan araştırmada söz konusu belgelerin vergi kontrol memuruna 8.4.1980
gününde ibraz edildiği, belgelerin ibraz gününden itibaren olayın daire kayıtlarına intikal ettiği, 213 s.
Vergi Usul Yasasının 374. maddesinde de vergi alacağının doğduğu takvim yılını takip eden yılın
başından başlayarak beş yıl içerisinde tarh ve mükellefe tebliğ edilmeyen kusur cezasının
zamanaşımına uğrayacağının belirtilmiş olduğu ve ceza ihbarnameleri de 12.11.1981 gününde tebliğ
edildiğinden olayda zaman aşımı olmadığı ileri sürülerek bozulmasını istemektedirler.
Savunmanın Özeti : Taraflarca savunma verilmemiştir.
Danıştay Savcısı Nurşen Çatal'ın Düşüncesi : Yükümlü şirketin Yapı Kredi Bankasına verdiği hisse
senedi rehin bordrosunun ikinci nüshasına damga pulu yapıştırılmadığının inceleme neticesinde
anlaşılması üzerine 1975 yılı için salınan kusur cezalı damga vergisini, cezayı terkin etmek suretiyle
tadilen tasdik eden itiraz komisyonu kararının bozulması taraflarca istenilmektedir.
Sayfa 166 488 s. Damga Vergisi Yasasının 5 inci maddesinde hBir nüshadan fazla olarak düzenlenen kağıtların
her nüshası ayrı ayrı aynı miktar veya nisbette Damga Vergisine tabidir. Şu kadar ki, poliçe ve emre
yazılı ticari senetlerin yalnız tedavüle çıkarılan nüshaları vergiye tabi tutulurş dendiğinden verginin
tasdikinde isabetsizlik görülmemiştir. Cezaya gelince; 213 s. Vergi Usul Kanununa, 2365 s. Yasanın
97 nci maddesiyle eklenen ek geçici 2 nci maddesinde hBu kanunun yürürlük gününden önceki
dönemlere ilişkin vergi cezaları hakkında ilgili dönemde yürürlükte bulunan ceza kesmede zaman
aşımı hükümlerinin uygulanacağı öngörülmüş olup, olayda da vergi alacağı 1975 yılında
doğduğundan, 1981 yılında kesilen kusur cezasının zamanaşımına uğraması sebebiyle terkini de
yerinde bulunduğundan, taraflar temyiz istemlerinin reddi gerekeceği düşünülmüştür.
Hüküm veren Danıştay Yedinci Dairesince Tetkik Hakimi Mukaddes Aras'ın açıklamaları
dinlenildikten sonra gereği görüşülerek düşünüldü :
488 s. Damga Vergisi Yasasının 1 inci maddesinde hBu yasaya ekli (1) s. Tabloda yazılı kağıtlar
Damga Vergisine tabidir.
Bu kanundaki kağıtlar terimi, yazılıp imzalanmak veya imza yerine geçen bir işaret konmak suretiyle
düzenlenen ve herhangi bir hususu ispat veya belirli etmek için ibraz edilebilecek olan belgeleri ifade
eder; denilmiş. Aynı yasanın 5 inci maddesinde ise hbir nüshadan fazla olarak düzenlenen kağıtların
her nüshasının ayrı ayrı aynı miktar veya nisbette damga vergisine tabi olacağı hükümü yer almıştır.
Anlaşmazlık yükümlü kurumun Yapı Kredi Bankasından aldığı orta vadeli kredi için bankaya verdiği
ikişer adet kredi taahhütnameleriyle, bu kredinin teminatı olarak verilen menkul kıymetlerin rehnince
ait rehin bordrolarının bankanın iç muamelelerin de kullanılan imzalı 2 nci örneklerinin nüsha olarak
damga vergisine tabi tutulmasından doğmuştur. Davacı kurum 2 nci nüshaların, nüsha olarak değil
suret olarak kullanılmak üzere düzenlendiğini ileri sürmektedir. Nüsha aynı hüküm ve kuvvete haiz
olmak üzere düzenlenen kağıtlardan herbiridir. Suret ise bir kağıdın usulüne uygun çıkarılmış
örneğidir. Nüshaların ayrı ayrı damga vergisine tabi tutulmasının sebebi her nüshanın herhangi bir
hususu isbat veya belirli etmek için müstakilen ibraz edilebilecek belge olmasındandır. Örneğin kira
sözleşmelerinde kiracı ve kiralayanda bulunan kira kontratları gibi.
Yasalarımız da kredi taahhütnameleriyle, bu kredinin teminatı olarak verilen menkul kıymetlerin
rehnine ait rehin bordrolarının iki nüsha düzenleneceği hususunda herhangi bir hüküm bulunmadığı
gibi; bu kağıtların herhangi bir hususu isbat ve belirli etmek için ibraz edilmek üzere iki nüsha
düzenlenmelerini gerektiren bir halde yoktur.
Dosya içeriğinden bu kağıtların ikinci nüshalarının, bankanın kayıtlarına esas teşkil etmek ve dahili
muamelelerinde örnek olarak kullanılmak amacına matuf olarak düzenlendiği anlaşılmakta, bunun
akside vergi dairesince iddia ve tevsik edilememektedir.
Vergilendirmede vergiyi doğuran olay ve bu olaya ait muamelelerin gerçek mahiyeti esas olduğundan
suret (örnek) olarak kullanılmak amacıyla düzenlendiği anlaşılan ve bu amaçla kullanılan söz konusu
kağıtları nüsha olarak nitelendirmek belgenin gerçek mahiyetine ters düşeceği gibi hiç bir zaman nüsha
olarak kullanılmayacak bir belgeyi nüsha olarak vergilendirme sonucunu doğurur. Bununda kabul
edilmeyeceği açıktır.
Diğer taraftan terkin edilen bir resmin cezası da söz konusu edilemeyeceğinden vergi dairesinin cezaya
ait iddialarında isabet bulunmamaktadır.
Açıklanan sebeplerden Dolayı Vergi Dairesi Müdürlüğünün cezaya ait davasının reddine yükümlü
kurum davasının kabulü ile itiraz komisyonu kararının bozulmasına tarhiyatın terkinine re'sen ve nihai
olarak 20.2.1986 gününde oybirliğiyle karar verildi.
Sayfa 167 T.C.
DANIŞTAY
Yedinci Daire
Esas : 1999/2090
Karar : 2000/562
Tarih : 22.02.2000
ÖZET : Damga Vergisi Kanununda geçen “kağıt” terimi “nüsha” teriminden farklıdır. Aynı sözleşme
için düzenlenip imzalanan nüshaların tümü birlikte kağıdı ifade eder. (488 s. Damga Vergisi K. m. 1, 5,
14) (4369 s. VDK. m. 77)
KARAR METNİ :
Karşı Taraf : ... Şirketler Grubu Holding Anonim Şirketi
Vekili : Av. ...
İstemin Özeti : Davacı şirket ile üçüncü kişi arasında düzenlenen hisse devri sözleşmesinin sonradan
feshedilmesi nedeniyle, sözleşme ile ilgili olarak ihtirazı kayıtla verilen beyannamede gösterilen
damga vergisinin terkini istemiyle açılan davayı; 488 sayılı Yasanın 1”inci maddesinden ve 4369 sayılı
Yasanın 77”nci maddesinin gerekçesinden bahsedilerek, dosyanın incelenmesinden, davacı şirketin bir
kısım hisselerini üçüncü bir kişiye devrettiğinin, hisse devrine ilişkin olarak iki nüsha düzenlenen hisse
devri sözleşmesinin, daha sonra karşılıklı irade ile feshedildiğinin, sözleşmenin feshi üzerine ihtirazi
kayıtla verilen beyannamede gösterilen damga vergisinin terkini istemiyle dava açıldığının anlaşıldığı:
Damga Vergisi Kanununun 14”üncü maddesine eklenen hükme göre, kağıt (işlem) bazında damga
vergisinin en çok 200.000.000.000.- lira olabileceği; Damga Vergisi Kanununun 5”inci maddesinde,
nüshaların ayrı ayrı vergiye tabı olduğunun açık olduğu; 4369 sayılı Yasa ile getirilen sınırlamanın
tarafların ödeyeceği azamı damga vergisini ifade ettiği; sözleşmenin daha sonraki tarihte
feshedilmesinin vergiyi doğuran olayı ortadan kaldırmayacağı: damga vergisinin tahakkukunun tahsile
bağlı olduğu ve vergiyi doğuran olayın kağıdın düzenlenip, imzalanması ile meydana geldiği; ancak,
14”üncü madde hükmüne göre hisse devri sözleşmesine ilişkin olarak en çok 200.000.000.000.- lira
vergi ödenmesi gerektiği gerekçesiyle kısmen kabul, kısmen reddeden İstanbul 5”inci Vergi
Mahkemesinin 26.5.1999 gün ve E:1998/1472; K:1999/599 sayılı kararının, davanın kısmen kabulüne
ilişkin hüküm fıkrasının; Damga Vergisi Kanununun 14”üncü maddesi hükmü uyarınca, her nüsha için
200.000.000.000.- lira vergi ödenmesi gerektiğinden iki nüsha olarak düzenlenen sözleşme için
400.000.000.000.- lira damga vergisi ödenmesi gerektiği; ayrıca, fesihnamenin vergi dairesine ibraz
edilmediği ileri sürülerek bozulması istenilmektedir.
Tetkik Hakimi Nazlı Yanıkdemir”in Düşüncesi :Temyiz dilekçesinde ileri sürülen iddialar, 2577
Kanununun 49”uncu maddesinin 1”inci fıkrasında; temyiz incelemesi sonunda Danıştay”ın; a) Görev
Temyiz dilekçesinde ileri sürülen hususlar, yukarıda belirtilen nedenlerden hiçbirisine uymadığı, gibi,
Temyiz başvurusu; davacı şirketin hisselerinin bir kısmının üçüncü kişiye devri amacıyla iki nüsha
olarak akdedilen satış vaadi sözleşmesinin her nüshası için, 488 sayılı Damga Vergisi Kanununun
14”üncü maddesi uyarınca, azamı 200 milyar lira olmak üzere hesaplanan toplam 400 milyar lira
tutarındaki damga vergisinin ihtirazi kayıtla beyanı üzerine yapılan tahakkukun, söz konusu sözleşme
dolayısıyla en çok 200 milyar lira damga vergisi alınabileceği gerekçesiyle kısmen iptali yolundaki
vergi mahkemesi kararının buna dair hüküm fıkrasının bozulması istemine ilişkindir.
Yukarıda sözü edilen Damga Vergisi Kanununun 14”üncü maddesinin ilk fıkrasında, kağıtların damga
vergisinin bu kanuna ekli (1) sayılı tabloda yazılı nispet veya miktarlarda alınacağı hükme
bağlandıktan sonra: fıkraya 4369 sayılı Kanunun 77”nci maddesiyle eklenen ve olay tarihinde
yürürlükte olan cümlede de her bir kağıt için hesaplanacak vergi tutarının (1) sayılı tabloda yer alan
sınırlamalar saklı kalmak üzere, 200 milyar lirayı aşamayacağı düzenlemesine yer verilmiştir.
Uyuşmazlık; cümlede öngörülen 200 milyar lira azami damga vergisinin, olayda imzalanan
sözleşmenin her nüshası için ayrıca alınıp alınamayacağına ilişkindir ve çözümü, düzenlemede geçen
“kağıt” sözcüğünün anlamının belirlenmesine bağlıdır.
Anılan Kanunun 1”inci maddesinin ikinci fıkrasında: bu kanundaki kağıtlar teriminin, yazılıp
ispat veya belli etmek için ibraz edilebilecek olan belgeleri ifade edeceği açıklanmıştır. Asılla birlikte
aynı hususu ispat veya belli etmek üzere kullanılmak için düzenlenen nüsha da asıl gibi muamelenin
taraflarının imzalarını veya imza yerine geçen bir işareti taşımaktadır. Bu açıdan, fıkrada yapılan kağıt
tanımı, her nüshanın ayrı bir kağıt olduğu izlenimini verebilecek niteliktedir.
Ancak; Damga Vergisi Kanununun “Kağıt Nüshalarının Birden Fazla Olması” başlıklı 5”inci
maddesinin, “Bir nüshadan fazla olarak düzenlenen kağıtların her nüshası ayrı ayrı miktar veya
nispette Damga Vergisine tabidir.” cümlesinde geçen “... kağıtların her nüshası...” ibaresi, kanunda
geçen “Kağıt” teriminin, “nüsha” teriminden farklı olduğu; aynı hususu ispat veya belli etmek üzere
düzenlenip imzalanan nüshaların tümünün birlikte, kağıdı ifade ettiğini göstermektedir. Söz konusu
5”inci madde hükmü ile 14”üncü maddenin açıklanan düzenlemesi birlikte değerlendirildiğinde:
damga vergisine tabi kağıtların her nüshasının diğerinden ayrı olarak vergilendirileceği; ancak, tüm
nüshalar için hesaplanan toplam verginin. 14”üncü maddede yazılı azami haddi aşamayacağı sonucuna
varılmaktadır. 4369 sayılı Kanunun 77”nci maddesinin gerekçesinde, azami haddin, kimi durumlarda
kağıtların vergisinin bu kağıtları düzenleyip imzalayanların sermayelerini aşabileceği göz önünde
bulundurularak, bunun önlenmesi amacıyla getirildiği açıklamasının yapılmış olması da varılan bu
sonucu doğrulamaktadır.
Bu nedenle, temyiz dilekçesinde ileri sürülen iddialar, vergi mahkemesi kararının temyize konu hüküm
fıkrasının bozulmasını sağlayacak nitelikte bulunmadığından; istemin reddine, mahkeme kararının
onanmasına, 22.2.2000 tarihinde oyçokluğu ile karar verildi.
AZLIK OYU
Damga vergisi kağıt üzerinden alınan bir vergidir. Kağıt. 488 sayılı Damga Vergisi Kanununun 1”inci
maddesinde, yazılıp, imzalanmak veya imza yerine geçen bir işaret konmak suretiyle düzenlenen ve
herhangi bir hususu ispat veya belli etmek için ibraz edilebilecek belge olarak tanımlanmıştır.
Damga vergisi uygulamasında belge, düzenleyen veya düzenleyenler tarafından” imzalanması
suretiyle kağıt niteliğini kazanmaktadır.
Anılan Kanunun 5”inci maddesinde kağıt, bir nüshadan fazla olarak düzenlenmişse, her nüshanın, ayrı
ayrı aynı miktar veya nispette damga vergisine tabi olduğu belirtilmiştir.
Nüsha, düzenleyen veya düzenleyenler tarafından imzalanmış kağıttır. Diğer bir ifadeyle nüsha ile
Sayfa 169 kağıt arasında bir fark yoktur. Nitekim, maddede bir nüshadan fazla olarak düzenlenen kağıtlardan söz
edilerek bir adet düzenlenmiş kağıda da nüsha denilebileceği belirtilmiştir. Bunun sonucu olarak da
maddede, imzalı belgenin birden fazla düzenlenmiş olması halinde her bir adedinin ister kağıt, isterse
nüsha olarak tanımlansın, ayrı ayrı damga vergisine tabi olduğu hükme bağlanmıştır.
488 sayılı Kanunun 14”üncü maddesinde, kağıtların damga vergisinin bu kanuna ekli (1) sayılı tabloda
yazılı nispet ve miktarlarda alınacağı, şu kadar ki, her bir kağıt için hesaplanacak vergi tutarının (1)
sayılı tabloda yer alan sınırlamalar saklı kalmak üzere 200 milyar lirayı aşamayacağı hükmü yer
almıştır.
Dava konusu olayda şirket hisselerinin devrine ilişkin satış vaadi sözleşmesinden, anılan hisseleri
devredenler ve devir alanlara verilmek üzere 2 nüsha düzenlendiği, dolayısıyla ortada ayrı ayrı
düzenlenmiş ve imzalanmış iki adet kağıt bulunduğu anlaşılmaktadır.
Bu nedenle, kapsadığı meblağ itibarıyla iki adet kağıt için tarh edilen 400 milyar lira damga vergisinde
kanuna aykırılık bulunmadığından, ortada bir satış işlemi bulunduğu, dolayısıyla vergilendirilmenin
işlem bazında yapılmasının zorunlu olduğu gerekçesiyle kağıt üzerinden vergilendirmeyi benimsemiş.
Damga Vergisi Kanununun yapısı ile bağdaşmayan yorumu sonucu verilen mahkeme kararının
bozulması gerekeceği görüşüyle çoğunluk kararına katılmıyorum. Kaynak : DKD Sayı 104
Sayfa 170 ANKARA
ESAS NO:2004/578
KARAR NO:2004/1223
Davacı
Davalı
:
: Hitit Vergi Dairesi Müdürlüğü / ANKARA.
Davanın Özeti
: Ankara 30. Noteri olarak görev yapmakta olan davacı tarafından,
Türk Telekominikasyon A.Ş. ile Netaş A.Ş. arasında haricen düzenlenerek noterlikçe onaylanan ve bir
nüsha üzerinden damga vergisi ve harç alınan sözleşmenin diğer iki nüshası için ayrıca harç ve damga
vergisi alınmadığı nedeniyle salınan vergi ziyaı cezalı harç ile ve kesilen damga vergisi cezasına ilişkin
ihbarnamenin iptali istemiyle açılan davada; Türk Telekominikasyon A.Ş. ile Netaş A.Ş. arasındaki
sözleşmenin 29. maddesinde geçen nüsha kavramının “bir şeyden çıkarılan suret, kopya “ anlamında
kullanıldığı bu üç(3)nüshanın bir aslının Türk Telekominikasyon A.Ş. de, bir suretinin Netaş A.Ş. de
bulunduğu bir suretinin de noterlikde saklandığı, ayrıca sözleşmenin onaylama şeklinde yapıldığı,
onaylama şeklindeki noterlik işlemlerinde noterin vergi aslı ve buna bağlı vergi ziyaı cezası
bakımından mali sorumluluğu olmadığı belirtilerek salınan cezalı harç ile kesilen damga vergisi
cezasının hukuka aykırı olduğu ileri sürülerek iptali istenmiştir.
Savunmanın Özeti
: Davalı İdare, yapılan işlemin yasal olduğu, Türk
Telekominikasyon A.Ş. ile Netaş A.Ş. arasında Kasım/1999 tarihinde imzalanarak 10.11.1999 tarih ve
35207 yevmiye numarası ile Ankara 30. Noterliği tarafından tasdiki yapılan sözleşmenin üçnüshasının
her birinin ayrı ayrı harç ve damga vergisine tabi tutulması gerektiği, bu nedenle 488 sayılı Damga
Vergisi Kanunu ve 492 sayılı Harçlar Kanunu gereğince vergi ziyaı cezalı harç salındığı ve damga
vergisi cezası kesildiği, yapılan işlemin yasaya uygun olduğu, davanın reddi gerektiği savunulmuştur.
Hüküm veren Ankara 4. Vergi Mahkemesince dosya incelenerek gereği görüşülüp düşünüldü:
Uyuşmazlık; davacının Türk Telekominikasyon A.Ş. ile Netaş A.Ş. arasında yapılan ve Ankara
30. Noterliği tarafından tasdik edilmesi sırasında noksan harç ve damga vergisi alındığından bahisle
20.05.2004 gün ve 4430 sayılı ihbarname ile salınan cezalı harç ile kesilen damga vergisine ilişkin
bulunmaktadır.
488 sayılı Damga Vergisi Kanununun 1’inci maddesinde, Kanuna ekli (1) sayılı tabloda yazılı
kağıtların damga vergisine tabi olduğu, 3’üncü maddesinde, kağıtları imza edenlerin damga vergisinin
mükellefi olacağı belirtildikten sonra, “vergi ve cezada sorumluluk” başlıklı 24. maddesinin 3.
fıkrasında, resmi daireler veya noterlerce düzenlenerek kişilere verilen veya dairede bırakılan ve
damga vergisi hiç alınmayan veya noksan alınan kağıtların vergisinin mükelleflere, cezasının
düzenleyenlere ait olduğu, 4. fıkrasında da, vergi için mükelleflere rücu hakkı olmak üzere vergi ve
cezanın kağıtları düzenleyenlerden alınacağı, “noterlerin, bankaların, kamu iktisadi teşebbüslerinin
mecburiyeti” başlıklı 27. maddenin 1’inci fıkrasında noterlerin pulsuz veya noksan pullu kağıtları,
usulen vergi ve cezası tahsil edilmedikçe tastik etmekten veya bunların suretlerini çıkarıp vermekten
memnu oldukları, 3’üncü fıkrasında, birinci fıkra hükmüne aykırı olarak işlem yapılması halinde,
mükellef hakkında, Vergi Usul Kanununun hükümleri tatbik edilmekle beraber, noterlerden de tastik
veya üzerinde muamele icra ettikleri her kağıt için kanunen alınması gereken cezanın ayrıca alınacağı
hükme bağlanmıştır.1512 sayılı Noterlik Kanunu’nun 60’ıncı maddesinde, kanunla yapılması başka bir
makam, merci veya şahsa verilmemiş olan her nevi hukuki işlemleri düzenlemek; kanuna uygun olarak
dışarıda yazılıp getirilen kağıtların üzerindeki imza, mühür veya herhangi bir işaret veya tarihi
onaylamak, noterlerin görevleri arasında sayılmış, noterlerce yapılacak düzenleme şeklindeki hukuki
işlemler 34. Maddede, onaylama şeklinde yapılacak hukuki işlemler ise 90’ıncı maddede düzenlenmiş
bu maddenin ikinci fıkrasında; “imzası onaylanan iş kağıdının aslı ilgilisine verilir ve imzalı bir örneği
dairede saklanır. Bu örnek harca tabi değildir” hükmü yer almıştır.
Ayrıca; noterce onaylanan sözleşmede kullanılan nüsha kavramının, 488 sayılı Damga Vergisi
Sayfa 171 Kanununun 5’inci maddesinde geçen nüsha kavramından farklı olarak “benzer, kopya” anlamında
kullanıldığı, noterlerce onaylama işleminin tek bir sözleşme üzerinde yapıldığı sonucuna
varılmaktadır.
Damga Vergisi Kanununun yukarıda yer verilen 24 ve 27’inci maddeleri incelendiğinde, damga
vergisinin hiç alınmaması veya noksan alınması sebebiyle noterlerin bu vergiden sorumlu
tutulabilmelerinin, vergiye tabi kağıdın noterlikce düzenlenmiş olması şartına bağlı bulunduğu, diğer
bir deyişle, noterlerce düzenlenen kağıda ilişkin olup, hiç alınmayan veya noksan alınan damga vergisi
ve cezasının, verginin mükellefe rücu hakkı olmak üzere noterlerden alınacağı; noterlerce
düzenlenmeyip sadece tastdik olunan kağıtlara ilişkin olup, ödenmeyen veya noksan ödenen damga
vergisinden dolayı noterlerin sorumlu tutulamıyacağı, bu gibi hallerde, söz konusu damga vergisi ve
gerektirdiği cezanın 213 sayılı Kanun hükümleri çerçevesinde mükellefinden aranacağı, noter
hakkında ise yalnızca kanunun öngördüğü cezanın uygulanacağı sonucuna ulaşılmaktadır.
492 sayılı Harçlar Kanununun Noter Harçlarına ilişkin 2 sayılı Tarifesinde, değer üzerinden
alınacak harç miktarının …. Liradan az ve ….Liaradan çok olamayacağı belirtilmiş ise de, bu kayıt,
noterin yaptığı işlemdeki beher imza için olmayıp, o anda noterin yaptığı işlemin tamamını hedef
tuttuğu sonucuna varılmaktadır. Anılan yasaya bağlı (2) sayılı tarifenin “maktu harçlar” başlıklı
bölümünün 5/a maddesinde ilgililere veya ibraz edilenlere verilecek hertürlü mukavele, senet, yazılı
kayıt ve suretlerinin ve fotokopilerinin….. maktu harca tabi olduğu belirtilmiştir.
Olayda Türk Telekominikasyon A.Ş. ile Netaş A.Ş. arasındaki sözleşmenin noter haricinde
düzenlendiği, daha sonra bu sözleşmenin noterce 10.11.1999 tarih ve 35207 yevmiye numarası ile
tasdikinin yapıldığı, tasdiki yapılan sözleşmenin iki nüsha bir suret olarak düzenlendiği, sözleşmenin
bir aslının Türk Telekominikasyon A.Ş.’dw bir suretinin Netaş A.Ş.’de bulunduğu nir nüshasının ise
noterlikde saklandığı, bu sözleşmeye ilişkin asıl ve suret harcı damga vergisinin 10.11.1999 günve
985226 sayılı Noterlik Makbuzu ile tahsil edildiği, davalı idarenin ise üç nüshanın her birinin ayrı
ayrı harç ve damga vergisine tabi tutulması gerektiği iddiası ile davacı hakkında 488 sayılı Damga
Vergisi Kanununun 27/3 maddesi dayanak yapılarak damga vergisinden dolayı vergi ziyaı cezası ve
cezalı noter harcı tarhiyatı yapılarak, bu tarhiyatın vergi ve ceza ihbarnamesi ile davacıya 24.05.2004
tarihinde tebliğ edildiği dava dosyasının incelenmesinden anlaşılmıştır.
Yapılan bu saptamalara göre, ortada noter tarafından düzenlenen bir kağıt (sözleşme)
bulunmayıp, sözü edilen sözleşme noter tarafından sadece onaylandığından, yapılan bir tasdik
işleminden dolayı noter tarafından tasdik edilen sözleşme ile çıkarılan surete ilişkin damga vergisinin
tahsil edildiği anlaşıldığından ve 1542 sayılı Noterlik Kanunu gereği noterde saklanması gereken
nüsha ise damga vergisi ve harçtan istisna tutulduğundan, her nüshadan damga vergisi alınmadan
tasdik işlemi yapıldığı nedeniyle kesilen cezada uyarlık görülmemiştir. Öte yandan, 492 sayılı kanuna
bağlı (2) sayılı tarifenin 1’inci maddesine göre değer üzerinden alınacak harcın alt ve üst sınırını
belirleyen tutarın her imzayı değil noterin yaptığı işlemin tamamını hedef tuttuğuna ve davacı noterce
yapılan işlem için tarifedeki en üst sınır üzerinden harç alındığına ve kendisinde kalan nüsha da harca
tabi olmadığına göre yapılan cezalı harç tarhiyatında da isabet görülmemiştir.
Açıklanan nedenlerle, davanın kabulüne, dava konusu vergi ve ceza ihbarnamesinin iptaline,
başvuru harcı ve posta giderlerinden ibaret 37,10-YTL yargılama giderinin davalı idareden alınarak
davacıya verilmesine, artan posta giderlerinin istem halinde davacıya iadesine 28.12.2004 gününde
BAŞKAN
ÜYE
ÜYE
İrfan Keskin
Ceylan Cansu
Naim Balcı
26725
32747
32780
Sayfa 172 T.C
DANIŞTAY
DOKUZUNCU DAİRE
Esas No : 2005/2121
Karar No: 2007/3630
Temyiz İsteminde Bulunan : Hitit vergi dairesi Başkanlığı-ANKARA
Karşı Taraf _________
İstemin Özeti ______ : Türk Telekominikasyon A.Ş. ile Netaş A.Ş. arasında 10.11.1999 tarihinde
imzalanan Sayısal Santral Teçhizatı Temin ve Bakım Sözleşmesinin Ankara 30. Noteri olarak görev
yapan davacı tarafından tasdik edilerek üç nüsha olarak düzenlendiği ve her nüshasından ayrı ayrı
damga vergisi ve harç alınması gerekirken sadece bir nüshasından damga vergisi ve harç alındığından
bahisle davacı noter adına tesis edilen damga vergisine ait vergi ziyaı cezası ile vergi ziyaı cezalı harç
tarhiyatına ilişkin işlemi, olayda ihtilaf konusu sözleşmenin, noter tarafından düzenlenmeyip sadece
onaylandığı görüldüğünden ve noter tarafından onaylanan sözleşme ile çıkartılan surete ilişkin damga
vergisinin tahsil edildiği anlaşıldığından ve 542 sayılı Noterlik Kanunu gereğince noterde saklanması
gereken nüshanın ise damga vergisi ve harçtan istisna tutulması karşısında, her nüshadan damga vergisi
alınmadan tasdik işlemi yapıldığından bahisle kesilen cezada hukuka uyarlık görülmediği, diğer
taraftan, 492 sayılı Kanuna bağlı (2) sayılı tarifenin 1. Maddesine göre değer üzerinden alınacak harcın
alt ve üst sınırını belirleyen tutarın her imzayı değil noterin yaptığı işlemin tamamını hedef tuttuğu ve
davacı noterce yapılan işlem için tarifedeki en üst sınır üzerinden harç alındığı, suret olarak çıkarılan
sözleşme için anılan tarifenin 2. Maddesine göre maktu harç alındığı, noterde kalan nüshanın da harca
tabi olmadığı bu nedenle cezalı harç tarhiyatında da isabet görülmediği gerekçesiyle iptal eden Ankara
4. Vergi Mahkemesinin 28.12.2004 tarih ve E:2004/578, K:2004/1223 sayılı kararının; sözleşmenin üç
ayrı nüsha olarak düzenlediği, her bir nüshanın ayrı ayrı harca ve damga vergisine tabi olması
gerekirken sadece bir nüshasının harç ve damga vergisine tabi tutulduğu tespit edildiğinden dava
konusu işlemin yasalara uygun olduğu ileri sürülerek bozulması istenilmektedir.
Savunmanın Özeti: Yasal dayanaktan yoksun temyiz isteminin reddi gerektiği savunulmaktadır.
Tetkik Hâkimi Ömer Faruk Ateş'in Düşüncesi: İleri sürülen iddialar Vergi Mahkemesi kararının
bozulmasını gerektirecek nitelikte bulunmadığından temyiz isteminin reddi gerektiği düşünülmektedir.
Danıştay Savcısı Yakup Kayanın Düşüncesi: İdare ve Vergi Mahkemelerince verilen kararların
temyizen incelenerek bozulabilmesi için, 2577 sayılı İdari yargılama Usulü Kanununun 49'uncu
maddesinin 1'inci fıkrasında belirtilen nedenlerin bulunması gerekmektedir.
uymadığından, istemin reddi ile temyiz edilen mahkeme kararının onanmasının uygun olacağı
Hüküm veren Danıştay Yedinci ve Dokuzuncu Dairelerince, 2575 sayılı Danıştay kanununa
3619 sayılı Kanunla eklenen Ek l'inci madde hükmü uyarınca birlikte yapılan toplantıda işin gereği
görüşüldü:
Dayandığı hukuki ve kanuni nedenlerle gerekçesi yukarıda açıklanmış bulunan mahkeme kararı,
aynı gerekçelerle ve nedenlerle uygun görülmüş olup, temyiz dilekçesinde ileri sürülen iddialar sözü
geçen kararın bozulmasını sağlayacak durumda bulunmadığından, temyiz isteminin reddine; kararın
onanmasına 20.11.2007 gününde oybirliği ile karar verildi.
Sayfa 173 T.C.
KONYA
VERGİ MAHKEMESİ
ESAS NO : 2005/555
KARAR NO : 2005/984
DAVACI
DAVALI
: Niğde Vergi Dairesi Müdürlüğü –NİĞDE
DAVANIN ÖZETİ
: Niğde 3. Noteri olarak görev yapmakta olan davacı tarafından,
Niğde Üniversitesi Rektörlüğü ile İbrahim Çetintürk adlı şahıs arasında haricen düzenlenereknoterlikçe
onaylanan ve bir nüshası üzerinden damga vergisi ve noter harcı alınman sözleşmenin diğer iki
nüshası için ayrıca noter harcı ve damga vergisinin alınmadığının tespiti üzerine düzenlenen
30.05.2005 tarih ve 4156 sayılı Vergi İnceleme Raporuna istinaden 2003/Ekim dönemi için tarh
vedilen Vergi Ziyaı Cezalı Harç ve Damga Vergisi’nin kaldırılması istenmektedir.
SAVUNMANIN ÖZETİ
: Adalet Başmüfettişi tarafından yapılan denetim sonucu noter harcı
ve damga vergisinin eksik tahsil edildiğinin bildirilmesi uzerine düzenlenen inceleme raporu ile
yapılan tespitlere istinaden, 492 sayılı Harçlar Kanunu ve 488 sayılı Damga Vergisi Kanunu’nun ilgili
maddeleri gereğince harç ve damga vergilerini tahsil etmeden işlem yapanlar, noter harcının ve damga
vergisinin ödenmesinden mükellefler ile müteselsilen sorumlu olacaklarından davacı adına yapılan
cezalı tarhiyatın hukuka uygun olduğu ve davanın reddi gerektiği savunulmaktadır.
Karar veren Konya Vergi Mahkemesi’nce dava dosyası incelenerek gereği görüşüldü;
Uyuşmazlık, Niğde 3. Noteri olan davacı tarafından haricen üç nüsha olarak düzenlenen
sözleşmenin tasdik edilmesi sırasında noksan harç ve damga vergisi alındığından bahisle 31.05.2005
tarih ve 12410 ve 12420 sayılı ihbarnameler ile salınan cezalı noter harcı ve damga vergisinin
hukuka uygun olup olmadığına ilişkindir.
488 sayılı Damga Vergisi Kanunu’nun 1’inci maddesinde, kanuna ekli 1 sayılı tabloda yazılı
kağıtların damga vergisine tabi olduğu, 3’uncü maddesinde, kağıtları imza edenlerin damga vergisinin
mükellefi olacağı belirtildikten sonra, “vergi ve cezada sorumluluk” başlıklı 24’üncü maddesinin
3’üncü fıkrasında, resmi daireler veya noterlerce düzenlenerek kişilere verilen veya dairede bırakılan
ve damga vergisi hiç alınmayan veya noksan alınan kağtların vergisinin mükelleflere, cezasının
düzenleyenlere ait olduğu, 4’üncü fıkrasında da, vergi için mükelleflere rücu hakkı olmak üzere vergi
ve cezasının kağıtları düzenleyenlerden alınacağı, “noterlerin, bankaların, kamu iktisadi
teşebbüslerinin mecburiyeti” başlıklı 27’inci maddesinin 1’inci fıkrasında noterlerin pulsuz veya
noksan pullu kağıtları, usulen vergi ve cezası tahsil edilmedikçe tastik etmekten veya bunların
suretlerini çıkarıp vermekten memnu oldukları, 3’üncü fıkrasında, birinci fıkra hükmüne aykırı olarak
işlem yapılması halinde, mükellefler hakkında Vergi Usul Kanunu’nun hükümleri tatbik edilmekle
beraber, noterlerden de tasdik veya üzerinde muamele icra ettikleriher kağıt için kanunen alınması
gereken cezanın ayrıca alınacağı hükme bağlanmıştır.
1512 sayılı Noterlik Kanunu’nun 60. maddesinde, yapılması kanunla başka bir makam, merci
veya şahsa verilmemiş olan her nevi hukuki işlemleri düzenlemek; kanuna uygun olarak dışarıda
yazılıp getirilen kağıtların üzerindeki imza, mühür veya herhangi bir işaret veya tarihi onaylamak,
noterlerin örevleri arasında sayılmış, noterlerce yapılacak düzenleme şeklindeki hukuki işlemler
84’üncü maddede, onaylama şeklinde yapılacak hukuki işlemler ise 90’ıncı maddede düzenlenmiş bu
maddenin ikinci fıkrasında; “imzası onaylanan iş kağıdının aslı ilgilisine verilir ve imzalı bir örneği
dairede saklanır. Bu örnek harca tabi değildir.” hükmü yer almıştır.
Ayrıca; noterce onaylanan sözleşmede kullanılan nüsha kavramının, 488 sayılı Damga Vergisi
Kanunu’nun 5’inci maddesinde geçen nüsha kavramından farklı olarak “ benzer, kopya” anlamında
kullanıldığı, notere onaylama işleminin tek bir sözleşme üzerinde yapıldığı sonucuna varılmaktadır.
Damga Vergisi Kanununun yukarıda yer verilen 24 ve 27’inci maddeleri incelendiğinde, damga
vergisinin hiç alınmaması veya noksan alınması sebebiyle noterlerin bu vergiden sorumlu
Sayfa 174 tutulabilmelerinin, vergiye tabi kağıdın noterce düzenlenmiş olma şartına bağlı bulunduğu, diğer bir
deyişle, noterce düzenlenen kağıda ilişkin olup, hiç alınmayan veya noksan alınan damga vergisi ve
cezasının, verginin mükellefe rücu hakkı olmak üzere noterden alınacağı; noterlerce düzenlemeyip
sadece tasdik olunan kağıtlara ilişkin olup, ödenmeyen veya eksik ödenen damga vergisinden dolayı
noterlerin sorumlu tutulamayacağı, bu gibi hallerde, söz konusu damga vergisi ve gerektirdiği cezanın
213 sayılı Kanun hükümleri çerçevesinde mükellefinden aranacağı, noter hakkında ise yalnızca
kanunun öngördüğü cezanın uygulanacağı sonucuna ulaşmaktadır.
492 sayılı Harçlar Kanunu’nun Noter Harçlarına ilişkin 2 sayılı Tarifesinde, değer üzerinden
alınarak harç miktarlarının ……… liradan az ve …….. liradan çok olamayacağı belirtilmiş ise de, bu
kayıt noterin yaptığı işlemlerdeki her bir imza için olmayıp, o anda noterin yaptığı işlemin tamamını
hedef tuttuğu sonucuna varılmaktadır. Anılan yasaya bağlı (2) sayılı tarifenin “maktu harçlar” başlıklı
bölümünün 5/a maddesinde ilgililere veya ibraz edenlere verilecek her türlü mukavele, senet, yazılı ve
kayıt suretlerinin ve fotokopilerinin maktu harca tai olduğu belirtilmiştir.
Dava dosyasının incelenmesinden, Niğde Üniversitesi rektörlüğü ile İbrahim Çetintürk
arasındaki sözleşmenin noter haricinde düzenlendiği, daha sonra bu sözleşmenin davacı noter
tarafından 20.10.2003 tarihinde 3704 yevmiye numarası ile tasdikinin yapıldığı, tasdiki yapılan
sözleşmenin iki
Nüsha bir suret olarak düzenlendiği, sözleşmenin bir asıl ve bir suretinin, taraflara verildiği, bir
nüshasının ise noterlikçe saklandığı, bu sözleşmeye ilişkin asıl ve suret harcı ile damga vergisinin
23.10.2003 tarih ve 3610 sayılı noterlik makbuzu ile tahsil edildiği, davalı idare tarafından ise üç
nüshanın her birinin ayrı ayrı harç ve damga vergisine tabi tutulması gerektiği iddiası ile davacı adına
cezalı damga vergisi ve noter harcı tarh edildiği ve buna karşı bakılan davanın açıldığı
anlaşılmaktadır.
Yapılan bu saptamalara göre, ortada noter tarafından düzenlenen bir kağıt (sözleşme)
bulunmayıp, sözü edilen sözleşme noter tarafından sadece onaylandığından, yapılan bir tasdik
işleminden dolayı noter tarafından tasdik edilen sözleşme ile çıkarılan surete ilişkin damga vergisinin
tahsil edildiği anlaşıldığından ve 542 sayılı Noterlik Kanunu gereği noterde saklanması gereken nüsha
ise damga vergisi ve harçtan istisna tutulduğundan, her nüshadan damga vergisi alınmadan tasdik
işlemi yapıldığı nedeniyle yapılan cezalı damga vergisi tarhiyatında hukuka uygunluk görülmemiştir.
Öte yandan, 492 sayılı Kanuna bağlı (2) sayılı tarifenin 1. maddesine göre değer üzerinde
alınacak harcın alt ve üst sınırını belirleyen tutarın imzaya değil noterin yaptığı işlemin tamamını
hedef tuttuğuna ve davacı noterce yapılan işlem için tarifedeki en üst sınır üzerinden harç alındığına,
ayrıca suret olarak çıkartılan sözleşme içinde anılan tarifenin 2. maddesine göre maktu harç alındığına
ve kendisinde kalan nüsha da harca tabi olmadığına göre bunlar dışında asıl olarak düzenlenen
herhangi bir sözleşme olmadığına ilişkin bir tepit de olmaksızın yapılan cezalı harç tarhiyatında da
Açıklanan nedenlerle, Davanın Kabulüne, dava konusu Vergi Ziyaı Cezalı Damga Vergisi ve
Noter Harcının kaldırılmasına, aşağıda dökümü yapılan yargılama giderlerinin davalı idare tarafından
davacıya ödenmesine, davacıdan fazla alınan 22,90 YTL harç ile artan posta ücretinin istemihalinde
davacıya iadesine, bu karara karşı kararın tebliğ tarihinden itibaren 30 gün içinde Danıştay Başkanlığı
nezdinde temyiz yolu açık olmak üzere 18.11.2005tarihinde oybirliğiile karar verildi.
BAŞKAN
Haşim ŞAHİN
ÜYE
Hasan HACIGÜL
ÜYE
Bülent DAĞ
Sayfa 175 7-HARÇ VE DAMGA VERGİSİNDEN İSTİSNA EDİLEN KAĞIT İLE MUAFİYETLER,
EKLENEN BELGELERİN DURUMU, BU KAĞITLARDAKİ “GENEL” İBARELERİN
ETKİSİ :
T.C.
DANIŞTAY
Dokuzuncu Daire
Esas : 1996/204
Karar : 1997/4056
Tarih : 10.12.1997
ÖZET : İhracatı teşvik belgesine dayanılarak PTT İşletme Genel Müdürlüğünden ihalesi alınan
GSM.Pan Avrupa mobil telefon sistemi işi ile ilgili olarak 1.7.1993 tarihinde yapılan ihale sözleşmesi
teşvik belgesi kapsamında bulunduğundan teşvik belgesinin alındığı 14.7.1993 tarihinden önce
düzenlenen sözleşmenin 3505 sayılı kanun ve buna ilişkin 1 seri nolu tebliğin 15/a maddesi uyarınca
noter harcından istisnadır.(492 s. Harçlar K. m. 38, 40)
KARAR METNİ :
Karşı Taraf : ...
Vekili: Av. ...
İstemin Özeti : İhracatı teşvik belgesine istinaden İşletme Genel Müdürlüğünden ihalesi alınan ...
telefon sistemi işi ile ilgili olarak yapılan ihale sözleşmesinden dolayı yükümlü şirket adına tarh edilen
kusur cezalı noter harcının kaldırılması istemiyle açılan davayı; 3505 sayılı Kanunun geçici 2.
maddesinde, ihracat teşvik belgesine bağlanan döviz kazandırıcı faaliyet ve işlemlerin ve bu işlemlerle
ilgili olarak düzenlenen kağıtların damga vergisinden istisna edildiğinin hükme bağlandığı, bu
kanundaki usul ve esasları tesbit etme konusunda Devlet bakanı ve Maliye Bakanlığına verilen yetkiye
dayanılarak çıkartılan 1 seri nolu Genel Tebliğin 15/a maddesi ile 93/1 sayılı İhracatı Teşvik ve Döviz
Kazandırıcı Faaliyetleri Teşvik Tebliğinin 14/d. maddesinin incelenmesinden, yurtdışı ve uluslararası
yurt içi ihalelerin döviz kazandırıcı işlemler olduğu ve işlemlerin ihracatı teşvik tedbirlerinden
yararlanacağı, bu işle ilgili olmak kaydıyla sözleşmenin düzenlenmesi sırasında düzenlenen kağıtlar ile
verilen avansların teşvik tedbirlerinden yararlanacağının açıkça belirtildiğinin görüldüğü, olayda ...
Genel Müdürlüğü tarafından uluslararası ihaleye açılan ... Avrupa Mobil Telefon sistemi kurulması ile
ilgili sözleşmenin 1.7.1993 tarihinde imzalandığı, davacı şirketin bu işle ilgili olarak 14.7.1993 tarih ve
93/217 sayılı ihracatı teşvik belgesini aldığı ve belge kapsamının ... Telefon sistemi projesi ile ilgili
olduğunun anlaşıldığı, bu durumda 1.7.1993 tarihinde yapılan sözleşme teşvik belgesi kapsamında
bulunduğundan, teşvik belgesinin alındığı 14.7.1993 tarihinden önce düzenlenen sözleşmenin harç
istisnasından yararlanamayacağından bahisle yapılan cezalı tarhiyatta yasal isabet bulunmadığı
gerekçesiyle kabul ederek cezalı tarhiyatı terkin eden İstanbul 4. vergi Mahkemesinin 28.9.1995 tarih
ve 1995/1405 sayılı kararının; ... Defterdarlığı Vasıtalı Gelir Müdürlüğünün 10.8.1994 tarih ve 6273
sayılı yazısında sözleşmenin, ihracatı teşvik belgesinin geçerlilik tarihi olan 14.7.1993 tarihinden önce
düzenlenmiş olması nedeniyle noter harcına tabi tutulması gerektiği belirtildiğinden, bu yazıya
dayanılarak yapılan cezalı tarhiyatın yerinde olduğu ileri sürülerek bozulması istenilmektedir.
Savunmanın Özeti : Yasal dayanaktan yoksun olan temyiz iddialarının reddi gerektiği savunulmuştur.
Savcı Işın Esen”in Düşüncesi : Temyiz dilekçesinde öne sürülen hususlar, 2577 sayılı İdari Yargılama
Usulü Yasasının 49. maddesinin 1. fıkrasında belirtilen nedenlerden hiçbirisine uymayıp vergi
mahkemesince verilen kararın dayandığı hukuki ve yasal nedenler karşısında, anılan kararın
bozulmasını gerektirir nitelikte görülmemektedir. Açıklanan nedenle temyiz isteminin reddi ile vergi
mahkemesi kararının onanmasının uygun olacağı düşünülmektedir.
Tetkik Hakimi Buket Oral’ın Düşüncesi : İleri sürülen iddialar, usule ve hukuka uygun vergi
mahkemesi kararının bozulmasını sağlayacak nitelikte bulunmadığından temyiz isteminin reddi
Sayfa 176 gerekeceği düşünülmektedir.
Temyiz edilen İstanbul 4. vergi Mahkemesinin 28.9.1995 tarih ve 1995/1405 sayılı kararında, 2577
sayılı İdari Yargılama Usulü Kanununun 49. maddesinin 1. fıkrasında sayılan bozma nedenlerinden
onanmasına 10.12.1997 tarihinde oybirliği ile karar verildi.Kaynak : DKD. Sayı 96 s: 480
Sayfa 177 T.C.
DANIŞTAY
Yedinci Daire
Esas : 1999/1673
Karar : 2000/315
Tarih :03.02.2000
TEŞVİK BELGESİNİN BİTEN YATIRIM SÜRESİNİN, YAPILAN BAŞVURU ÜZERİNE
UZATILMASI HALİNDE, SÜRE SONU İLE BAŞVURU ARASINDA GEÇEN SÜREDE
GERÇEKLEŞTİRİLEN İŞLEMLERİN DE İSTİSNADAN YARARLANACAĞI HK.
Yatırım teşvik belgesine sahip davacı şirketin sermaye artırımının, teşvik belgesinin geçerlik süresi
dışında yapıldığından bahisle tarh edilen damga vergisi ile kesilen kusur cezasını; 488 sayılı Damga
Vergisi Kanununun 22’nci maddesi ile 3505 sayılı Kanunun geçici 2’nci maddesinden söz edilerek,
dosyanın incelenmesinden; davacı şirketin yatırım teşvik belgesi kapsamında gerçekleştirdiği sermaye
artırımının ... tarihinde tescil edilerek, ... tarihinde Türkiye Ticaret Sicili Gazetesi’nde ilan olunduğu,
teşvik belgesinde ... tarihi olarak öngörülen yatırım süresinin ... tarihine kadar uzatıldığı ve belgenin,
...- ... tarihleri arasında geçerliliğini koruduğu hususunun Hazine Müsteşarlığı Teşvik ve Uygulama
Genel Müdürlüğünün ... tarihli yazısından anlaşıldığı; bu durumda, davacı şirketçe teşvik belgesinde
öngörülen yatırım süresi içinde sermaye artırımına gidildiği sonucuna varıldığından, sermaye
artırımının belgenin geçerlilik süresinden sonra yapılması nedeniyle tarh edilen vergi ve kesilen cezada
isabet görülmediği gerekçesiyle terkin eden ... Vergi Mahkemesinin ... gün ve ...sayılı kararının; ...
tarihinde ilan edilen sermaye artırımının, yatırım teşvik belgesinin süre sonu olan ... ile belgenin
süresinin uzatıldığı ... tarihleri arasında gerçekleşmesi nedeniyle, bu işleme istisna uygulanamayacağı
ileri sürülerek bozulması istenilmektedir.
488 sayılı Damga Vergisi Kanununun (1) sayılı Tablosunun 1’inci maddesinin, 3’üncü fıkrasında;
anonim, eshamlı komandit ve limited şirket mukavelenamelerin damga vergisine tabi olduğu, şirket
sermayesinin artırılması halinde artırılan meblağa yukarıdaki nispetlerin yeniden uygulanacağı ve
azami haddin yeniden nazara alınacağı hükme bağlanmış olup; buna göre, damga vergisini doğuran
olayın, sermaye artışının hukuken gerçekleştiği tarihte doğacağı açık bulunmaktadır.6762 sayılı Türk
Ticaret Kanununun 300’üncü maddesinde, tasdik edilen şirketin, merkezinin bulunduğu yer ticaret
siciline tescil ve ilan olunacağı açıklandıktan sonra, tescil ve ilan edilecek hususlar arasında esas
sermaye miktarı da gösterilmiş olup; Kanunun 301’inci maddesinin ilk fıkrasında da, şirketin ticaret
siciline tescil ile hükmi şahsiyet kazanacağı, hükme bağlanmıştır. Öte yandan, anılan Kanunun “ticaret
sicili” ile ilgili faslında yer alan 33’üncü maddesinde, tescil edilmiş hususlarda vuku bulacak her türlü
değişikliğin de tescil olunacağı öngörülmüştür. Bu hükümlerden, anonim şirketlerin kuruluşunda
ticaret siciline tescil edilen sermaye miktarındaki değişikliklerin de, ticaret siciline tescilinin
gerekeceği ve bu tescilin muteberlik şartı olduğu, dolayısıyla sermaye miktarında yapılan değişikliğin
tescil tarihinde hüküm ifade edeceği anlaşılmaktadır.
Nitekim, Türk Ticaret Kanununun bu hukuki duruma paralel olarak düzenlenen 390’ıncı maddesinde;
esas sermayenin artırılmasına dair umumi heyet kararının, tescilden önce hüküm ifade etmeyeceği
yolunda yer alan hüküm de, bunu doğrulamaktadır. Bu hukuki durum karşısında; sermaye artırımına
ilişkin
genel
kurul kararının ticaret siciline tescil edildiği tarihte damga vergisini doğuran olayın meydana
geldiğinin kabulü gerekmektedir. Her ne kadar, Damga Vergisi Kanununun 22’nci maddesinin temyize
konu kararda da dayanılan (a) fıkrasında; anonim, kooperatif, eshamlı komandit ve limited şirket
mukavelenamelerinin veya bunların sermaye artışlarıyla, süre uzatmaları hakkındaki kararlarının tescil
ve ilanı tarihinden itibaren 3 ay içinde, damga vergisinin ödeneceği yolunda hüküm yer almış ise de;
damga vergisinde vergiyi doğuran olayı değil, makbuzla ödemede verginin ödenmesine ilişkin süreyi
düzenleyen bu hükmün, uyuşmazlıkla ilgisi yoktur.
Dosyanın incelenmesinden; davacı şirketin sermaye artırımı işleminin ... tarihinde tescil edildiği ve ...
tarihli Ticaret Sicili Gazetesi’nde ilan edildiği anlaşılmaktadır.
Sayfa 178 Her ne kadar, davalı idarece, sermaye artırımının ... tarihinde ilan ile hüküm ifade ettiği, teşvik
belgesinin yatırım süresinin dolayısıyla gerçerliliğinin ... tarihinde dolduğu ve yatırım süresinin,
şirketin ... tarihli başvurusu üzerine uzatıldığı, bu itibarla ... ile ... tarihleri arasında teşvik belgesi
geçerli olmadığından, bu arada gerçekleştirilen sermaye artırımına istisna uygulanamayacağı iddia
edilmekteyse de; sürenin uzatılması, sona ermesi gereken tarihten itibaren işlemeye devam etmesi
anlamına geldiğinden, olayda, anılan iddianın aksine, ... - ... tarihleri arasında teşvik belgesinin
geçerliliği bakımından herhangi bir fasıla bulunmadığı gibi; yukarıda açıklandığı üzere, sermaye
artışının esasen, ... tarihinden önce, ... tarihinde ticaret siciline tescil edilmek suretiyle gerçekleşmiş
bulunması karşısında; bu iddia, sonucu itibarıyla yerinde görülen temyize konu mahkeme kararının
bozulmasını gerektirecek nitelikte değildir. Açıklanan nedenle, temyiz isteminin reddine; mahkeme
kararının onanmasına karar verildi. DAN-DER; SAYI:104
.
Sayfa 179 T.C.
DANIŞTAY
Yedinci Daire
Esas: 1999/1898
Karar: 1999/4121
Tarih : 14.12.1999
ÖZET:“Sat ve geriye finansal kirala” sözleşmesi Finansal Kiralama Kanunu kapsamında
değerlendirilemez.
(3226 S. K. m. 1, 4, 5, 7, 15, 30) (488 S. K. m. 1, 4)
Temyiz İsteminde Bulunan Taraflar: 1- ... Filmcilik ve Yapımcılık A.Ş.
Vekili: Av. ...
2- ... Vergi Dairesi Başkanlığı
İstemin Özeti: Davacı şirket tarafından, finansal kiralama şirketleriyle yapılan finansal kiralama
sözleşmeleriyle kiralanan eşyaların, daha önce yapılan finansal kiralama sözleşmeleri sonucunda
mülkiyetinin davacı şirkete geçtiği “sat ve geriye finansal kirala” yoluyla yapılan sözleşmelerin
Finansal Kiralama Kanunu kapsamında değerlendirilemeyeceğinden bahisle üçer nüsha sözleşme ve
düzenlenen bonolar üzerinden salınan ağır kusur cezalı damga vergisinin ve kesilen usulsüzlük
cezasının kaldırılması istemiyle açılan davada: 3226 sayılı Finansal Kiralama Kanunu ve ilgili
yönetmelik hükümlerini açıklayarak, finansman deyiminin; işletme sermayesini yitirmiş ve faaliyetini
sürdürememe tehlikesi ile karşı karşıya kalmış şirketlere işletme finansmanının sağlanması,
teknolojinin son derece hızla geliştiği günümüzde teknolojik rekabet üstünlüğünü yitirmemek ve
ayakta kalabilmek için ve yeni teknolojiye ait üretim makinelerinin kullanım hakkını temin için
yatırım finansmanının sağlanması olarak anlaşılması gerektiği: kanunun düzenleniş amacının, genel
büyüme ve iktisadı kalkınma stratejilerinde büyük önemi olan tekil firmaların, hem kuruluşunu, hem
de üretime katılmalarını özendirmeye yönelik olduğu, işletme sermayesi darboğazı yaşamayan ya da
yatırım finansmanını sağlayacak asgari ekonomik kabiliyeti haiz firmaların kanunun amacını kötüye
kullanacak tarzda ekstra kazanç temini gayesiyle hareket ederek muafiyetlerden yararlandırılmasının
düşünülemeyeceği, “önce sat ve sonra geriye kirala” sözleşmeleri ile kiracı şirketin, mallan önce
kiralama şirketine satarak sonra da bu malları finansal kiralama sözleşmesi ile geriye kiralayarak iki
yönlü finans sağladığının açık olduğu, finansal kiralama sözleşmelerinde biri satıcı veya üretici, diğeri
finansal kiralama şirketi, öteki de kiracı olmak üzere üç tarafın bulunması gerektiği: olayda ise satıcı
ile kiracının aynı kişi olması ve kiralanan eşyaların Kanunun 15’inci maddesine aykırı olarak
zilyetliklerinin abonelere devredilmesi sebebiyle söz konusu sözleşmelerin, Finansal Kiralama Kanunu
kapsamında değerlendirilemeyeceği, ancak, sözleşmelerin sadece noterce muhafaza edilmekte olan
nüshasında çıplak imzanın bulunması, davacı firma ve finansal kiralama şirketindeki sözleşme
örneklerinin ise imza içermemesi ve bunların “örnektir” kaşeleri taşıyor olması,’söz konusu
sözleşmelerin birden fazla nüsha düzenlenmesi yolunda kanuni zorunluluk bulunmaması
karşısında, sözleşmelerin üçer nüsha düzenlendiğinden hareketle yapılan tarhiyatın örneklere
ilişkin kısmında isabet bulunmadığı, vergi dairesinin bilgisi dışında bırakılan bir vergiden söz
edilemeyeceği ve muafiyetten yararlanılıp yararlanılamayacağı hususunun tespitinin hukuki yorumu
gerektiriyor olması sebebiyle kusur cezası uygulamasının icap ettiği gerekçesiyle, davanın bir adet
sözleşmeye ait damga vergisine ilişkin kısmını reddedip, yapılan tarhiyatın ikişer nüshaya ilişkin
bölümünü kaldırarak ağır kusur cezasını kusur cezasına çevirip, usulsüzlük cezasını kaldıran İstanbul
2’nci Vergi Mahkemesinin 8.6.1999 gün ve E:1999/51; K:1999/730 sayılı kararının: davacı tarafından
3226 sayılı Kanunun 15’inci maddesinin ihlal edilmediği, finansal kiralamaya konu eşyaların satıcısı
ile kiracısının aynı kişi olmasının olayda üç tarafın bulunması gerektiği yolundaki ilkenin ihlali
anlamına gelmeyeceği, zira satış ile kira zamanlarının birbirinden farklı olduğu öte yandan Kanunun
4’üncü maddesinde geçen “veya başka surette temin ettiği” ibaresinin sat geriye finansal kiralama
sözleşmelerine cevaz verdiği; davalı idare tarafından ise, yapılan ağır kusur cezalı tarhiyatın yerinde
olduğu ileri sürülerek bozulması istenilmektedir.
Sayfa 180 Savunmanın Özeti: Davalı idare tarafından istemin reddi gerektiği savunulmuş, davacı tarafından
savunma verilmemiştir.
Tetkik Hakimi Çağlar Işık’ın Düşüncesi: Temyiz dilekçesinde ileri sürülen iddialar, 2577 sayılı
Danıştay Savcısı Bilgin Arısan’ın Düşüncesi: Şifreli televizyon yayıncılığı yapan mükellef şirketin
defter ve kayıtları üzerinde inceleme yapan maliye müfettişi ve vergi inceleme elemanları tarafından
hazırlanan vergi inceleme raporu ile tespit edilen matrah üzerinden tarh ve tebliğ edilen ağır kusur
cezalı damga vergisi ve usulsüzlük cezası aleyhine açılan dava neticesinde, damga vergisi tarhiyatının
2/3 ünü terkin ederek ağır kusur cezasını kusur cezasına çeviren ve usulsüzlük cezalarını da terkin
eden İstanbul 2’nci Vergi Mahkemesi kararının temyizen incelenerek bozulması talep edilmektedir.
488 sayılı Damga Vergisi Kanununun 1’inci maddesi “Bu kanuna ekli (1) sayılı tabloda yazılı kağıtlar
damga vergisine tabidir. Bu kanundaki kağıtlar terimi, yazılıp imzalanmak veya imza yerine geçen bir
edilebilecek olan belgeleri ifade eder.” hükmünü amir bulunmaktadır. Aynı Kanunun 4’üncü maddesi
“Bir kağıdın tabi olacağı verginin tayini için o kağıdın mahiyetine bakılır ve buna göre tabloda yazılı
vergisi bulunur.
Kağıtların mahiyetlerinin tayininde, şekli kanunlarda belirtilmiş olanlarda kanunlardaki adlarına,
belirtilmemiş olanlarda üzerlerindeki yazının tazammun ettiği hüküm ve manaya bakılır.” hükmünü
amirdir.
488 sayılı Damga Vergisi Kanununa ekli 3986 sayılı Kanunla değişik 1 sayılı Tablonun Damga
Vergisine Tabi Kağıtlar başlıklı 1’inci maddesi “Akitlerle ilgili kağıtlar 1- Mukavelenameler,
taahhütnameler ve temliknameler
a- Belli parayı ihtiva edenler Binde 6 damga vergisine tabidir” hükmünü amir bulunmaktadır.
Bu durumda, davacı mükellef şirketin noterden tasdikli olarak imzaladığı sözleşmeler için 488 sayılı
Damga Vergisi Kanununda belirtilen damga vergisi ödemesi gerekmektedir.
Ancak davacı mükellef şirket abone müşterilerine kiraladığı decoder yayın şifre çözücülerini finansal
kiralama şirketlerinden finansal kiralama yolu ile kiraladığını, bu sebeple, 3226 sayılı Finansal
Kiralama Kanununun 30’uncu maddesi gereğince damga vergisi istisna hükmünden faydalanması
gerektiğini iddia etmektedir.
Gerçekten 3226 sayılı Finansal Kiralama Kanununun 30’uncu maddesi “sözleşme her türlü vergi,
resim ve harçtan istisnadır” hükmünü amir bulunmaktadır. Ancak davacı mükellef şirket 3226 sayılı
Finansal Kiralama Kanununa tabi midir?
Bunun için ilgili kanuna bakmak gerekir.
3226 sayılı Finansal Kiralama Kanununun 1’inci maddesi “bu kanunun amacı finansman sağlamaya
yönelik finansal kiralamayı düzenlemektir” hükmünü koyduktan sonra, 2’nci maddesinde “bu kanun,
sözleşmenin hukuki yapısını, tarafların karşılıklı hak ve yükümlülüklerini düzenleyen hükümleri
kapsar” hükmünü amir bulunmaktadır.
3226 sayılı Kanunun konusu olan sözleşmeyi belirleyen ve tanımlayan 4’üncü maddesi “sözleşme,
kiralayanın, kiracının talebi ve seçimi üzerine üçüncü kişiden satın aldığı veya başka suretle temin
ettiği bir malın zilyetliğini, her türlü faydayı sağlamak üzere ve belli bir süre feshedilmemek şartı ile
kira bedeli karşılığında, kiracıya bırakılmasını öngören bir sözleşmedir.” hükmünü koymuştur. Bu
maddeden sarahaten anlaşıldığı gibi, Finansal Kiralama Kanuna tabi sözleşmeler malın zilyetliğini kira
karşılığı kiracıya devretmek üzere yapılan kira sözleşmesidir. Ancak bu kira sözleşmelerinin diğer kira
sözleşmelerinden farkı, malı kiraya veren finans şirketinin bu malı 3’üncü bir şahıstan satın alarak
Sayfa 181 kiracıya zilyetliğini vermesi ve bu sözleşmenin belli bir süre feshedilmemek şartı mevcut olmasıdır. Bu
süreyi de Kanunun 7’nci maddesi tespit etmektedir. Kanunun 7’nci maddesi “Sözleşmeler en az dört
yıl süre ile feshedilemez. Hangi kiralama hallerinde bu sürenin kısalacağı Bakanlar Kurulunca
çıkarılacak yönetmelikle belirlenir.” hükmünü koymuştur.
O halde, bir kira mukavelesinin Finansal Kiralama Kanununa tabi olabilmesi için bu kanunun 4’üncü
ve 7’nci maddesinde hükme bağlandığı gibi:
1Ortada bir kira sözleşmesi olmalı
2Bu kira sözleşmesi en az 4 yıllık olmalı
3Bu sözleşme kiralayanın, kiracının talebi ve seçimi üzerine üçüncü kişiden satın aldığı veya
başka suretle temin ettiği bir malın zilyetliğini kira bedeli karşılığı kiracıya bırakması gerekmektedir.
Kanunun bu amir hükümleri niçin konulmuştur? Tatbikatta teknolojisi çok hızlı değişen ve maliyeti
çok pahalı fabrika aletleri ve uçak şirketlerine pahalı yolcu uçağı temin etmek için Leasing şirketleri
bu pahalı aletleri fabrikalardan satın alıp ihtiyaç sahibi şirketlere kiralamaktadır. Yani tatbikatta da
kanunun amir hükmünde şart koşulduğu gibi:
A-bir malı üçüncü kişiden satın alan veya başka bir surette temin eden Leasing şirketi,
B- Bu malı Leasing şirketinden en az 4 yıl için kiralayan kiracı firma,
C-Bu malı Leasing şirketine satan malın ilk sahibi olarak 3 taraf gerekmektedir.
Halbuki tarhiyatın mesnedi olan 26.10.1998 tarihli vergi inceleme raporunda tespit ve tevsik edildiği
gibi mükellef davacı şirket dava konusu 50.000 adet decoder cihazını önce iki finansal kiralama
şirketinden 660-593-659 ve 050 nolu sözleşmeler ile kiralamış ve kira mukavelesi sonunda söz konusu
50.000 adet decoderin mülkiyeti davacı mükellef şirkete geçmiştir. Davacı mükellef şirket sahibi
olarak aktifine kaydettiği bu decoderleri tekrar kiralamak üzere aynı iki finansal kiralama şirketine
satmıştır. Daha sonra davacı mükellef şirket iki finansal kiralama şirketlerine sattığı söz konusu
decoderleri bu iki finansal kiralama şirketinden kiralamış, ancak noterden tasdikli bu kira
sözleşmelerinin damga vergisini ödememiştir.
Daha önce açıklandığı şekilde, gerek Finansal Kiralama Kanunu gerekse bu kanunun öngördüğü
finansal kiralamanın her türlü vergi resim ve harçtan istisna tutulmasındaki gaye, finans bakımından
temininde zorluk çekilen malların leasing şirketleri vasıtası ile ihtiyaç sahibi firmalara kira yolu ile
temin edilmesidir. Bunun için de 1- Malın sahibi olan şirket 2- Bu malı bu kişiden satın alan leasing
şirketi ve 3- Bu malı leasing şirketinden kiralayan firma olarak 3 taraf gerekmektedir.
Dava konusu olayda kanunun bu amir hükmüne uyan bir durum yoktur. Sadece kendi malını leasing
şirketine satan sonra da tekrar ondan kiralayan mükellef şirket vardır. Bu işlem ise 3226 sayılı
Kanunun 4’üncü maddesi amir hükmüne uymamaktadır. Bu durumda, davacı mükellef şirketin 3226
sayılı Kanunun 30’uncu maddesindeki vergi resim ve harç istisnasından faydalanması mümkün
bulunmamaktadır. Ancak, olayda mükellef şirketin kendi kayıtlarında vergi dairesi bilgisi dışında
bıraktığı bir vergi söz konusu olmadığından, ağır kusur cezasının kusur cezasına çevrilmesi ve
sözleşmelerin üçer nüsha değil, sadece birer nüshası imzalı olduğu anlaşıldığından, damga vergisi
tarhiyatının 2/3 sinin terkin edilmesi ve olayın kanun hükmünün yorumundan doğduğundan kusur
cezalarının da terkini yerinde bulunmaktadır.
Açıklanan sebeplerle temyizen incelenerek bozulması talep edilen İstanbul 2’nci Vergi Mahkemesi
kararı, 3226 sayılı Finansal Kiralama Kanununun 4’üncü maddesi amir hükmü ile 488 sayılı Damga
Vergisi Kanununun 1’inci maddesi ve 4’üncü maddesi âmir hükümlerine ve 488 sayılı Kanuna ekli
3986 sayılı Kanunla değişik 1 sayılı Tablonun 1’inci maddesi 1’inci fıkrası amir hükmüne uygun
bulunduğundan, hukuki mesnedi bulunmayan temyiz talebinin reddi ile İstanbul 2’nci Vergi
Mahkemesi kararının tasdiki gerekeceği düşünülmüştür.
Hüküm veren Danıştay Yedinci Dairesince duruşma için belirlenen günde davacı vekili Av. ... ve davalı
idareyi temsilen Hazine Avukatı ...’in geldiği görülerek, Danıştay Savcısının katılmasıyla yapılan
Sayfa 182 duruşmada taraflara usulüne göre söz verilip dinlenildikten ve Danıştay savcısının düşüncesi alındıktan
sonra Tetkik Hakiminin açıklamaları da dinlenilerek işin gereği görüşüldü:
Dosyanın incelenmesinden; davacı şirket tarafından, ... Kiralama Anonim Şirketi ve ... Kiralama
Anonim Şirketi ile ayrı ayrı yapılan finansal kiralama sözleşmeleri ile decoderler kiralandığı, sözleşme
sürelerinin bitiminde, söz konusu eşyaların mülkiyetinin davacı şirkete geçtiği ve aktifine kaydedildiği;
daha sonra, davacı şirketin, maliki bulunduğu decoderleri aynı finansal kiralama şirketlerine sattığı ve
... Kiralama Anonim Şirketiyle yapılan 7.5.1998 gün ve 1765, 1766, 1767, 1768 sayılı, ... Kiralama
Anonim Şirketiyle yapılan 31.12.1997 gün ve 209,210,211 sayılı finansal kiralama sözleşmeleriyle
yeniden kiralandığı, ... Kiralama Anonim Şirketiyle yapılan sözleşmeler üzerinde 28.9.1998 tarihindeki
tadilat sözleşmeleri ile değişiklikler yapıldığı; sözü edilen kiralama ve tadilat sözleşmelerine ilişkin
damga vergilerinin, 3226 sayılı Kanunun 30’uncu maddesi uyarınca vergiden müstesna olduğu
düşüncesiyle ödenmediği, düzenlenen 26.10.1998 günlü vergi inceleme raporuna istinaden davalı
idarece, finansal kiralamaya konu malların satıcısı ile kiracısının aynı olması ve kiralanan malların
zilyetliğinin abonelere devredilmesi sebebiyle, söz konusu sözleşmelerin Finansal Kiralama Kanunu
kapsamında değerlendirilemeyeceğinden bahisle, 1997 yılının Aralık, 1998 yılının Mayıs
dönemlerine ilişkin olarak, üçer nüsha düzenlenen sözleşmeler ve sözleşmeler uyarınca düzenlenen
bonolar; 1998 yılının Eylül dönemine ilişkin olarak da, tadilat sözleşmeleri üzerinden ağır kusur
cezalı damga vergisi tarhiyatı yapılarak usulsüzlük cezası kesildiği anlaşılmıştır.
488 sayılı Damga Vergisi Kanununun 1’inci maddesinde, bu kanuna ekli (1) sayılı tabloda yazılı
kağıtların damga vergisine tabi olduğu, bu kanundaki kağıtlar teriminin, yazılıp imzalanmak veya
imza yerine geçen bir işaret konmak suretiyle düzenlenen ve herhangi bir hususu ispat veya belli
etmek için ibraz edilebilecek olan belgeleri ifade ettiği belirtilmiş; 5’inci maddesinde, bir nüshadan
fazla olarak düzenlenen kağıtların her nüshasının ayrı ayrı miktar veya nispette damga vergisine
tabi olduğu hükme bağlanmış; kanuna ekli (1) sayılı tabloda, mukavelenameler damga vergisine
tabi kağıtlar arasında sayılmıştır.
3226 sayılı Finansal Kiralama Kanununun ise, 1’inci maddesinde, kanunun amacının finansman
sağlamaya yönelik finansal kiralamayı düzenlemek olduğu belirtilmiş: 4’üncü maddesinde, finansal
kiralama sözleşmesi, kiralayanın, kiracının talebi ve seçimi üzerine üçüncü kişiden satın aldığı veya
başka suretle temin ettiği bir malın zilyetliğini, her türlü faydayı sağlamak üzere ve belli bir süre
feshedilmemek şartı ile kira bedeli karşılığında, kiracıya bırakmasını öngören bir sözleşme olarak
tanımlandıktan sonra, aynı Kanunun 9’uncu maddesinde, finansal kiralama konusu malın mülkiyetinin
kiralayan şirkete ait olduğu, ancak tarafların, sözleşmede, sözleşme süresi sonunda, kiracının malın
mülkiyetini satın alma hakkını haiz olacağını kararlaştırabilecekleri; 15’inci maddesinde, kiracının,
finansal kiralama konusu maldaki zilyetliğini bir başkasına devredemeyeceği; 30’uncu maddesinde de
sözleşmenin, her türlü vergi, resim ve harçtan müstesna olduğu hüküm altına alınmıştır.
3226 sayılı Kanunun gerekçesinde: kanunla, finansman sağlamaya yönelik sözleşmenin esas alındığı,
bu çeşit finansman kira sözleşmelerinde taraflardan birinin daima bu alanda uzmanlaşmış bir finans
kurumu olan finansman kiralama şirketi olacağı: bu şirketin, işletmenin sabit kıymet ihtiyaçlarım,
kredi esasına dayalı olarak çalışan diğer finansman kurumlarından farklı olarak kredi vermek suretiyle
değil, fakat ihtiyaç duydukları malları sağlayarak, malların kullanımını bir bedel karşılığı devretmek
suretiyle karşılamakta olduğu; bu ilişkide malın kullanımını devralan kiracının, hukuki durumu
ötesinde edata bir malikin yetkilerini haiz olduğu: ayrıca, olağan kira akdindeki kiracının yüklendiği
yükümlülükler altına girdiği, sözleşme konusu malın hukuki mülkiyetinin finansman kira şirketinde
kalmasına karşın, ekonomik mülkiyetin devralana geçtiği, finansman kiralama sözleşmesinde,
finansman kiralama şirketinin, finansman kirayı kabul edenin işletmesi için ihtiyaç duyduğu mal veya
malların zilyetliğini, her türlü menfaati sağlamak üzere kiracıya devredeceği, finansman kiralama
şirketinin, kiracının seçimi üzerine malı üçüncü kişiden satın almış veya başka surette temin etmiş
olacağı belirtilmiştir.
Finansal kiralama sözleşmesinin tanımından da açıkça anlaşıldığı üzere: finansal kiralama
ilişkisinde, biri, finansal kiralama şirketi; biri finansal kiralamaya konu mala ihtiyaç duyan ve onu
Sayfa 183 finansal kiralama sözleşmesi ile kiralamak amacında olan kiracı; diğeri de, finansal kiralamaya
konu malın satıcısı veya üreticisi konumundaki üçüncü kişi olmak üzere üç tarafın bulunması
gerekmektedir.
Hukuk literatüründe, üçüncü kişi, bir hukuki ilişkide, bu ilişkinin taraflarını oluşturanlar dışındaki
herhangi bir kişi olarak tanımlanmaktadır.
Davacı tarafından. Kanunun 4’üncü maddesindeki, “başka suretle temin ettiği” ibaresinin “sat ve
geriye finansal kirala” sözleşmelerine cevaz verdiği, böylelikle finansal kiralamaya konu malların
kiracı tarafından finansal kiralama şirketine satılıp yeniden kiralanmasının madde hükmüne aykırılık
teşkil etmeyeceği ileri sürülmekte ise de; sözü edilen ifade, finansal kiralama şirketinin kiraya vereceği
malı üçüncü kişiden mutlaka satın almak zorunda olmayıp, bu malı satın almak dışında herhangi bir
suretle de temin edebileceği anlamına geldiğinden, söz konusu iddia kabule şayan görülmemiştir.
Bu durumda, davacı şirket tarafından, finansal kiralama süresinin bitimini müteakip mülkiyetine geçen
decoderleri finansal kiralama şirketlerine sattıktan sonra aynı malların yeniden kiralanması yolunda
yapılan sözleşmelerin, Finansal Kiralama Kanununda tanımlanan anlamda finansal kiralama
sözleşmeleri olarak kabulüne olanak bulunmaması sebebiyle, bu sözleşmelere anılan kanunda
öngörülen istisna uygulanamayacağından; davacı tarafından ileri sürülen iddialar, mahkeme kararının
bozulmasını gerektirecek nitelikte görülmemiştir.
Davalı idarenin temyiz istemine gelince; vergi idaresince finansal kiralama sözleşmelerinin üçer nüsha
düzenlendiğinden bahisle her üç nüsha üzerinden damga vergisi tarhiyatı yapılmıştır. Nüsha, aynı
hüküm ve kuvveti haiz olmak üzere düzenlenip imzalanan kağıtlardan her biridir. Suret ise, bir
kağıdın usulüne uygun çıkarılmış “aslı gibidir” şerhini taşıyan onaylı örneğidir. Nüshaların ayrı ayrı
damga vergisine tabi tutulmasının nedeni, her nüshanın herhangi bir hususu ispat veya belli etmek için
müstakilen ibraz edilebilecek belge olmasıdır. Davacı tarafından sözleşmelerin üçer nüsha
düzenlenmediği; zira nüsha olduğu ileri sürülen sözleşmelerin imza içermediği ve bunların örnek
olduğu ileri sürüldüğünden; söz konusu sözleşmelerin, finansal kiralama şirketlerinden, davacı
şirketten ve sözleşmeleri düzenleyen noterden getirtilip; nüsha niteliğinde olup olmadıkları incelenerek
karar verilmesi gerekirken, bu yapılmadan verilen kararın bu hususa ilişkin hüküm fıkrasında isabet
görülmemiştir.
Tarafların, temyize konu kararın vergi cezasına ilişkin hüküm fıkrasıyla ilgili iddiaları ise, kararın bu
hüküm fıkrasının bozulmasını gerektirecek nitelikte bulunmamaktadır.
Açıklanan nedenlerle, davacının temyiz isteminin reddine; kararın vergiye ilişkin hüküm fıkrasının
onanmasına; davalı idarenin temyiz isteminin kısmen kabulüyle, getirtilecek sözleşmelerin
incelenmesinden sonra yeniden karar verilmek üzere, nüsha olduğu ileri sürülen sözleşmelere ilişkin
hüküm fıkrasının bozulmasına; mahkeme kararının vergi cezalarına ilişkin hüküm fıkrasının ise
onanmasına, bozma kararı üzerine verilecek kararla birlikte yargılama giderleri de hüküm altına
alınacağından, bu hususta ayrıca hüküm tesisine gerek bulunmadığına, 14.12.1999 gününde oybirliği
ile karar verilmiştir
Sayfa 184 T.C.
DANIŞTAY
Yedinci Daire
Esas : 1997/3972
Karar : 1998/594
Tarih : 24.02.1998
ÖZET : Ticari işletme rehni sözleşmesinin yatırım kredileri işlemleri kapsamında yer aldığının
dolayısıyla da damga vergisinden istisna olduğunun kabulü gerekir. (488 sayılı Damga Vergisi K. m. 1)
(3505 sayılı -mülga- VDK. m. geçici madde 2)
KARAR METNİ :
Temyiz İsteminde Bulunan : ... Tekstil Sanayi ve Ticaret A.Ş.
İstemin Özeti : 1996 yılının Mart dönemi için yükümlü şirket adına damga vergisi salınması yolunda
tesis edilen işlemin iptali istemiyle açılan davayı: 3505 s. Yasanın geçici 2”nci maddesinin ©
fıkrasından bahisle, dosyanın incelenmesinden, yükümlü şirketin ihracat veya döviz kazandırma
taahhüdünde bulunduğunun ve yatırımlarını yatırım teşvik belgesine bağladığının ihtilafsız olduğu:
ancak mahkemelerinin ara kararına ... Bankasınca verilen 23.7.1997 tarih ve 999 numaralı cevapta,
yükümlü şirketin bankadan kullanacağı kredinin, makine ithaline ait gayrinakdi vadeli akreditif kredisi
olduğunun belirtildiği, akreditif kredisinin yatırım finansmanında kullanılacak orta ve uzun vadeli
nakit kredilerinden olmayıp, gayrinakdi kredilerden olması sebebiyle kredinin teminatını teşkil etmek
amacıyla düzenlenecek ticari işletme rehni sözleşmesinin damga vergisine tabi olması gerektiği
sonucuna varıldığı; dava konusu tarhiyata 1 seri no.lu Tebliğin esas alındığı, söz konusu tebliğde,
“kredinin kullanılması ile ilgili işlemlerde mesela akreditif muamelelerinde istisna uygulanmaz”
hükmüne yer verildiği, 3505 s. Yasanın 2”nci maddesinin © fıkrası hükümü ve 1 seri no.lu Tebliğdeki
açıklamalar karşısında, dava konusu tarhiyatta isabetsizlik görülmediği gerekçesiyle reddeden Elazığ
Vergi Mahkemesinin 5.8.1997 tarih ve E:1997/34: K:1997/133 s. kararının; 3505 s. Yasanın geçici
2”nci maddesinin © fıkrasına göre nakdi gayri nakdi kredi ayrımı yapılmasının ve gayrinakdi kredinin
muafiyetten yararlandırılmamasının yerinde olmadığı, yalnızca Maliye ve Gümrük Bakanlığınca
yayımlanmış olması sebebiyle davalı idarenin tarhiyata dayanak aldığı 2 seri no.lu Tebliğin geçerli
olmadığı, mahkemenin kararına esas aldığı 1 seri no.lu Tebliğin ise 3.7.1993 gününde yürürlükten
kaldırıldığı, yatırımla ilgili makine ithali sebebiyle akdedilen ticari işletme rehni sözleşmesinin damga
vergisi muafiyetinden yararlandırılması gerektiği ileri sürülerek bozulması istenilmektedir.
Savunmanın Özeti :. İstemin reddi gerektiği savunulmaktadır.
Tetkik Hakimi Nurdane Topuz”un Düşüncesi : 3505 s. Yasanın geçici 2”nci maddesinin c
bendinde, nakdi-gayrinakdi ayrımı yapılmaksızın yatırım kredilerinin damga vergisinden istisna
olduğu belirtildiğinden, teşvik belgesindeki taahhüdün gerçekleştirilmesi amacıyla gerekli olan makine
ve teçhizatın alımı için açılacak gayrinakdi vadeli akreditif kredisinin teminatını oluşturmak üzere ...
Bankası Anonim Şirketi ile yükümlü şirket arasında yapılan ticari krediler sözleşmesinin bir gereği
olarak yine aynı taraflar arasında düzenlenen ticari işletme rehni sözleşmesinin, damga vergisinden
istisna olduğunun kabulü gerekmektedir.
Öte yandan; 1 seri no.lu İhracat ve Yatırımlarda Damga Vergisi ve Harç İstisnası Uygulaması
Hakkında Tebliğ, 2 seri no.lu Tebliğ ile 1993 yılında yürürlükten kaldırıldığından, 1995 yılında
meydana gelen dava konusu olaya uygulanma olanağı bulunmamaktadır.
Açıklanan nedenlerle, temyiz isteminin kabulü ile mahkeme kararının bozulması gerektiği
Danıştay Savcısı Ayla Perktaş”ın Düşüncesi: Uyuşmazlık, davacı şirket ... Tekstil Sanayi A.Ş ile ...
Sayfa 185 Bankası ... Şubesi arasında akdedilen “ticari işletme rehni sözleşmesinin” 3505 s. Kanunun geçici
2”nci maddesi ile tanınan istisna kapsamında sayılıp sayılmayacağına ait bulunmaktadır.
3505 s. Kanunun 1.1.1989 gününde yürürlüğe giren geçici 2”nci maddesi ile ihracat, ihracatı teşvik
belgesine bağlanan döviz kazandırırı faaliyetlerle bu belge kapsamındaki ithalat ve ihracat veya döviz
kazandırma taahhüdünde bulunulan ve yatırım teşvik belgesine bağlanmış yatırım kredileri ile bu belge
kapsamındaki şirket kuruluşu ve sermaye artırımı, gayrimenkullerin ve irtifak haklarının ayni sermaye
olarak konulması halinde bunların şirket adına tapuya tescili işlemleri ile bu işlemler sebebiyle
düzenlenen kağıtların 31.12.1998 gününe kadar damga vergisinden istisna edilmesi esası getirilmiştir.
Kanun ile yapılan genel belirlemenin uygulama usul ve esaslarını belirleyen 1 seri no.lu tebliğ ile
damga vergisi istisnasının uygulanacağı haller tek tek sayılmak suretiyle belirlenmiştir.
Sözü geçen 1 seri no.lu tebliğde, ihracat veya döviz kazandırıcı faaliyetlerdeki damga vergisi istisnası,
ihracat veya döviz kazandırıcı faaliyetlerin yerine getirilebilmesi için gerekli işlemlerdeki (banka
işlemleri, ihale işlemleri, kredi sözleşmeleri gibi) olabilecek damga vergisi ve harçların istisnası ile
ilgilidir. Bu anlamda makine ve teçhizat ithaline ait olarak kullanılacak kredileri ve bu kredilerin
teminatı amacıyla yapılacak rehin ve ipotek işlemleri ile kredilerin kullanılması ile ilgili işlemlerin bu
kapsamda olduğu düşünülemez. Nitekim, vergisi uyuşmazlık konusu olan sözleşme, yatırım teşvik
belgesinin yatırım finansmanı bölümünde sayılan kredilerin teminine matuf bir sözleşme niteliğinde de
değildir.
Netice olarak davacı ile banka arasında yapılan “ticari işletme kredi rehni sözleşmesi”, 3505 s. Yasada
damga vergisi istisnası için ön görülen ihracat ve döviz kazandırıcı faaliyetlerin yerine getirilebilmesi
için gerekli işlemlerden olmadığından 488 s. Kanunun 1”inci maddesi ve bu kanuna ekli 1 s. tabloda
yazılı kağıtlardan olduğunun kabulü ile salınan damga vergisinde isabetsizlik görülmemiştir.
Açıklanan nedenle, temyiz isteminin reddi ile tarhiyatın tasdiki yolundaki vergi mahkemesi kararının
onanması gerekeceği düşünülmektedir.
3505 s. Yasanın geçici 2”nci maddesinin c bendinde, ihracat veya döviz kazandırma taahhüdünde
bulunulan ve yatırım teşvik belgesine bağlanmış yatırımlar için alınan yatırım kredileri ile bu belge
kapsamındaki şirket kuruluşu ve sermaye artırımının, gayrimenkullerin ve irtifak haklarının ayni
sermaye olarak konulması halinde bunların şirket adına tapuya tescili işlemleri ve bu işlemlerle ilgili
olarak düzenlenen kağıtların, 31.12.1998 gününe kadar 488 s. Yasaya göre damga vergisinden istisna
edileceği belirtilmiştir.
Dosyanın incelenmesinden, yatırım teşvik belgesine sahip olan yükümlü şirketin, teşvik belgesinde
belirtilen “dokuma ve giyim-pamuk ipliği imalatı”m gerçekleştirebilmesi amacıyla gerekli olan makine
ve teçhizat alımı için yurt dışındaki muhabir banka tarafından açılacak gayrinakdi vadeli akreditif
kredisinin teminatını oluşturmak üzere yükümlü şirketle Türkiye Halk Bankası arasında ... 1.
Noterliğince 28.12.1995 tarih ve 58799 yevmiye numarası ile tasdik edilen 4.200.000.Alman Markı
değer ihtiva eden ticari krediler sözleşmesinin yapıldığı; ayrıca bu sözleşmenin bir gereği olarak yine
aynı taraflar arasında 198.000.000.000.Türk lirası tutarında ticari işletme rehni sözleşmesi imzalandığı
ve bu sözleşmenin de aynı noterlikçe 28.3.1996 tarih ve 8469 yevmiye numarası ile tasdik edildiği;
ancak davalı vergi dairesince, akreditif kredisi yatırım finansmanında kullanılacak orta ve uzun vadeli
nakdi kredilerden olmayıp, gayrinakdi kredilerden olduğundan, işletme rehni sözleşmesinin, 3505 s.
Kanunun geçici 2”nci maddesinin c bendinde ön görülen istisnadan yararlanamayacağından bahisle,
söz konusu sözleşmede yazılı tutar üzerinden yükümlü şirket adına damga vergisi salındığı, damga
vergisinin terkini istemiyle açılan davanın ise mahkemece yazılı gerekçe ile reddedildiği anlaşılmıştır.
Yükümlü şirketin yatırım teşvik belgesine sahip olduğu ve teşvik belgesindeki taahhüdün
gerçekleştirilmesi amacıyla gerekli olan makine ve teçhizatın alımı için açılacak gayrinakdi vadeli
Sayfa 186 akreditif kredisinin teminatını oluşturmak üzere ... Bankası Anonim Şirketi ile ticari krediler
sözleşmesi yapıldığı ve ticari krediler sözleşmesinin bir gereği olarak ticari işletme rehni sözleşmesi
düzenlendiği ihtilafsızdır.
Bu durumda, 3505 s. Yasanın geçici 2”nci maddesinin c bendinde nakdi-gayrinakdi ayrımına
gidilmeksizin yatırım kredileri işlemlerinin damga vergisinden istisna olduğu belirtildiğinden, yukarda
bahsi geçen ticari işletme rehni sözleşmesinin yatırım kredileri işlemleri kapsamında yer aldığının,
dolayısıyla da damga vergisinden istisna olduğunun kabulü gerekirken yazılı gerekçe ile davanın reddi
yolundaki mahkeme kararında isabet görülmemiştir.
Öte yandan, 3505 s. Yasanın geçici 2”nci maddesinin uygulanması ile ilgili olarak yayımlanan 1 seri
no.lu İhracat ve Yatırımlarda Damga Vergisi ve Harç İstisnası Uygulaması Hakkında Tebliğ, 3.7.1993
tarih ve 21626 s. Resmi Gazete”de yayımlanan 2 seri no.lu Tebliğ ile yürürlükten kaldırıldığından,
1995 yılında meydana gelen olaya uygulanma olanağı bulunmamaktadır.
Açıklanan nedenlerle, temyiz isteminin kabulüne; mahkeme kararının bozulmasına, bozma kararı
alınacağından, bu hususta ayrıca hüküm tesisine gerek bulunmadığına, 24.2.1998 tarihinde oybirliği ile
karar verildi.
Kaynak : DKD. Sayı 97 s: 406
Sayfa 187 T.C.
DANIŞTAY
Yedinci Daire
Esas : 1998/2719
Karar : 1999/3869
Tarih : 24.11.1999
ÖZET : Sermaye artırımına ait işlemlerde tescil ile vergiyi doğuran olay meydana geldiğinden, tescilin
serbest bölge dışında yapılmış olması sebebiyle serbest bölgeler için tanınan istisnadan yararlanılamaz.
(3218 sayılı SBK. m. 6) (6762 sayılı TTK. m. 33, 300, 301, 390) (488 sayılı Damga Vergisi K. m. 1)
KARAR METNİ :
Karşı Taraf : ... Serbest Bölge Dış Ticaret A.Ş.
İstemin Özeti : Davacı şirket tarafından gerçekleştirilen sermaye artırımına ait damga vergisinin
beyan edilip ödenmediğinden bahisle tarh edilen damga vergisi ile kesilen kusur cezası ve hesaplanan
gecikme faizinin tahsili amacıyla tanzim ve tebliğ edilen ödeme emrini; dosyanın incelenmesinden,
ödeme emrinin usulüne aykırı olarak serbest bölge temsilcisine tebliğ edildiğinin anlaşılması
karşısında, davacının ödeme emrine muttali olduğu tarihe göre davanın süresinde açıldığı sonucuna
varıldığından; davalı idarenin süre definin varit görülmediği; işin esasına gelince; 3218 s. Serbest
Bölgeler Yasasının 6”ncı maddesinde, bu bölgelerde vergi, resim, harç, gümrük ve kambiyo
mükelleflerine dair mevzuat hükümlerinin uygulanmayacağı hükme bağlandığından, serbest bölgede
faaliyet gösteren davacı şirketin sermaye artırımı dolayısıyla ödenmesi gereken damga vergisinden
muaf olduğu: her ne kadar, ihbarnamenin tebliği üzerine süresinde dava açılmamışsa da; kanunun
öngördüğü muafiyet karşısında, bu durumun, verginin tahsil edilebilir hale gelmesini sağlayamayacağı:
bu itibarla, davacı tarafından ileri sürülen iddiaların, “borcum yoktur” kapsamında değerlendirilerek
incelenmesinin kanuni ve hukuksal bir zorunluluk olduğu gerekçesiyle iptal eden İzmir 1”inci Vergi
Mahkemesinin 11.-6.1995 tarih ve E:1998/155: K:1998/329 s. kararının; sermaye artırımı işleminin
serbest bölge dışında yer alan noterlikçe gerçekleştirildiği: bu nedenle, 3218 s. Yasanın olaya
uygulanamayacağı ileri sürülerek bozulması istenilmektedir.
Tetkik Hakimi Kurtuluş Beyribey”in Düşüncesi : Dosyanın incelenmesinden, uyuşmazlığın, serbest
bölgede faaliyette bulunan davacı şirketçe gerçekleştirilen sermaye artırımı işleminin damga vergisine
tabi tutulmasından kaynaklandığı anlaşılmaktadır.
3218 s. Serbest Bölgeler Yasasının 6”ncı maddesi incelendiğinde, vergiyi doğuran olayın bu bölgelerde
gerçekleşmesi şartıyla muafiyet tanınacağı sonucuna varılmaktadır.
Olayda, vergisi uyuşmazlık konusu işlem, sermaye artırımı işlemi olup, bu işlemlerde vergiyi doğuran
olayın tescil ile meydana geldiği dikkate alındığında, serbest bölge dışında gerçekleşen işleme, 3218 s.
Yasa hükümleri uyarınca istisna tanınamayacağından aksi yöndeki mahkeme kararının bozulması
Danıştay Savcısı Yavuz Yoklamacıoğlu”nun Düşüncesi: 2577 s. İdari Yargılama Usulü Yasasının
49”uncu maddesinin 1”inci fıkrasında: temyiz incelemesi sonunda Danıştay”ın: a) Görev ve yetki
Temyiz dilekçesinde ileri sürülen hususlar, yukarda belirtilen sebeplerden hiçbirisine uymadığı gibi
sağlayacak nitelikte de görülmemektedir. Açıklanan nedenlerle, temyiz isteminin reddiyle mahkeme
Sayfa 188 kararının onanmasının gerektiği düşünülmüştür.
Temyiz başvurusu; ... Serbest Bölgesinde faaliyet gösteren davacı şirketçe gerçekleştirilen sermaye
artınım dolayısıyla hesaplanan damga vergisinin tahsili amacıyla düzenlenen ödeme emrinin iptal
edilmesine dair vergi mahkemesi kararının bozulması istemine ilişkindir.
3218 s. Serbest Bölgeler Yasasının “Muafiyet ve teşvikler” başlıklı 6”ncı maddesinin birinci
fıkrasında, serbest bölgelerin gümrük hattı dışında sayıldığı; ikinci fıkrasında, bu bölgelerde vergi,
resim, harç, gümrük ve kambiyo mükelleflerine dair mevzuat hükümlerinin uygulanamayacağı; üçüncü
fıkrasında da, işleticilerin ve kullanıcıların, yatırım ve üretim safhalarında Bakanlar Kurulunca
belirlenecek teşviklerden yararlandırılabilecekleri hükme bağlanmıştır.
Maddede “bu bölgelerde” ibaresinin kullanılmış olması, yasa koyucu”nun muafiyet hükmünden
yararlanılmasını, vergiyi doğuran olayın serbest bölgede gerçekleşmesi şartına bağladığını
göstermektedir.
Dosyanın incelenmesinden; ödeme emri içeriği damga vergisinin, yasal merkezi serbest bölgede
bulunan davacı şirketçe gerçekleştirilen sermaye artırımı işlemi üzerinden hesaplandığı
anlaşılmaktadır.
488 s. Damga Vergisi Yasasının (1) s. Tablosunun 1”inci maddesinin, 3”üncü fıkrasında; anonim,
eshamlı komandit ve limited şirket mukavelenamelerinin damga vergisine tabi olduğu, şirket
sermayesinin artırılması halinde artırılan meblağa yukarıdaki nispetlerin yeniden uygulanacağı ve
azamı haddin yeniden nazara alınacağı hükme bağlanmış olup; buna göre, damga vergisini doğuran
olayın, sermaye artışının hukuken gerçekleştiği tarihte doğacağı açık bulunmaktadır.6762 s. Türk
Ticaret Yasasının 300”üncü maddesinde, tasdik edilen şirketin, merkezinin bulunduğu yer ticaret
siciline tescil ve ilan olunacağı açıklandıktan sonra, tescil ve ilan edilecek hususlar arasında esas
sermaye miktarı da gösterilmiş olup; Yasanın 301”inci maddesinin ilk fıkrasında da, şirketin ticaret
siciline tescil ile hükmi şahsiyet kazanacağı hükme bağlanmıştır. Öte yandan, anılan yasanın “ticaret
sicili” ile ilgili faslında yer alan 33”üncü maddesinde, tescil edilmiş hususlarda vuku bulacak her türlü
değişikliğin de tescil olunacağı öngörülmüştür.
Bu hükümlerden, anonim şirketlerin kuruluşunda ticaret siciline tescil edilen sermaye miktarındaki
değişikliklerin de, ticaret siciline tescilinin gerekeceği ve bu tescilin muteberlik şartı olduğu;
dolayısıyla, sermaye miktarında yapılan değişikliğin, tescil gününde hüküm ifade edeceği
anlaşılmaktadır. Nitekim, Türk Ticaret Yasasının bu hukuki duruma paralel olarak düzenlenen 390”inci
maddesinde; esas sermayenin artırılmasına dair umumi heyet kararının, tescilden önce hüküm ifade
etmeyeceği yolunda yer alan hüküm de, bunu doğrulamaktadır.
Bu hukuki durum karşısında: damga vergisini doğuran olayın, sermaye artırımına ait genel kurul
kararının ticaret siciline tescil edildiği tarihte meydana geldiğinin kabulü gerektiğinden; serbest bölge
dışındaki ... Ticaret Sicil Memurluğuna tescil ile meydana gelen vergiyi doğuran olaya, 3218 s.
Yasanın
yukarda anılan 6”ncı maddesinin ikinci fıkrası hükmünün uygulanmasına olanak
bulunmamaktadır.
Diğer taraftan; aynı maddenin üçüncü fıkrası uyarınca serbest bölgede gerçekleştirilecek sermaye
artırımı işlemleri dolayısıyla muafiyet uygulanabilmesi de, bu bölgedeki üretim ve yatırım
faaliyetlerinin Bakanlar Kurulunca teşvik belgesine bağlanması ve bu belgede vergi, resim ve harç
istisnası teşviğine yer verilmesi koşuluna bağlanmış olup; davacının bu nitelikte bir teşvik belgesine
sahip olduğu yolunda herhangi bir iddia da ileri sürülmediğinden, sermaye artırımı dolayısıyla
hesaplanan damga vergisinin tahsili amacıyla düzenlenip tebliğ edilen ödeme emrinin iptali yolunda
mahkemece yazılı gerekçe ile verilen kararda isabet görülmemiştir.
Sayfa 189 Açıklanan nedenlerle, temyiz isteminin kabulüne: mahkeme kararının bozulmasına, bozma kararı
alınacağından, bu hususta ayrıca hüküm tesisine gerek bulunmadığına, 24.11.1999 tarihinde oybirliği
ile karar verildi.
Kaynak : DKD. Sayı 103 s: 686
Sayfa 190 T.C.
DANIŞTAY
Dokuzuncu Daire
Esas : 1993/3838
Karar : 1994/4145
Tarih : 27.10.1994
ÖZET : Finansal kiralamaya konu otobüslerin teminatını teşkil eden gayrimenkul üzerine konan ipotek
işlevinin 3226 s. yasa ve 13 no.lu Harçlar Yasası genel tebliği uyarınca harçtan istisna olacağı hk.
KARAR METNİ :
Karşı Taraf : ... Ticaret ve Sanayi A.Ş.
İstemin Özeti : Yükümlü şirket ile ... Kiralama A.Ş. arasında altı adet otobüs için yapılan finansal
kiralama sözleşmesinde belirtilen gayrimenkul teminatının tapu kütüğüne tecili sırasında tahsil edilen
tapu (ipotek) harcının iadesi istemiyle açılan davayı; olayda finansal kiralamaya konu altı adet
otobüsün kiralanmasına ait olarak düzenlenmiş bulunan tastikli sözleşmede gösterilen taşınmazlar
üzerine müştereken birinci derecede ve birinci sırada iktisat lehine gayrimenkul ipoteği konulacağı
belirtildiği için ipotek işleminin yapıldığının anlaşıldığı, finansal kiralama sözleşmesinde, teminatın
vasfı belirtilmiş olduğundan. 13 no.lu Harçlar Yasası Genel Tebliğinde açıklandığı üzere sözleşmenin
ilgili sicillere tescil veya şerh işlemlerinin de 3226 s. Finansal Kiralama Yasasının 30. maddesi
uyarınca vergi, resim ve harçtan istisna tutulması gerektiği, bu sebeple finansal kiralamaya konu
otobüslerin teminatını teşkil eden gayrimenkuller üzerine konan ipotek işlemi vergi, resim ve harçtan
istisna olacağından tahsil edilen harcın ladesinin icabettiği gerekçesiyle kabul ederek, ipotek harcının
iadesine karar veren İzmir 2.Vergi Mahkemesinin 21.6.1993 tarih ve 1993/410 s. kararının; 3226 s.
Yasanın 8. maddesinde sözleşmenin hangi şartlarla geçerlilik kazanacağının belirtildiği, her ne kadar
teminat sözleşmede miktar ve vasıf olarak yer alıyorsa da kiralamaya konu malın menkul mal olduğu,
sadece alacağın garanti altına alınması amacıyla istenilen teminatın, sair borç alacak ilişkileri için
gösterilen teminatlardan olduğu ve bu teminatın tapuya şerhinden başka bir şey olmadığı ileri
sürülerek bozulması isteminden ibarettir.
Savunmanın Özeti: Kanuni dayanaktan yoksun olan temyiz isteminin reddi gerekeceği
Savcı Necati Kocabaş”ın Düşüncesi: İleri sürülen bozma nedenleri, 2577 s. İdari Yargılama Usulü
Yasasının 49. maddesinin 1 numaralı bendinde ön görülen sebeplerden hiçbirisine girmediğinden,
temyiz isteğinin reddi ile hukuka ve usul hükümlerine uygun bulunan. Vergi Mahkemesi kararının
Tetkik Hakimi Ayper Göktuna”nın Düşüncesi: 3226 s. Finansal Kiralama Yasasının 8. maddesinde;
sözleşmenin düzenleme biçiminde noterlikçe yapılacağı, taşınır mala dair sözleşmenin noterlikteki
özel sicile tescil edileceği, gayrimenkul mallara dair sözleşmenin tapu kütüğünün beyanlar hanesine,
gemilerle ilgili sözleşmenin ise gemi siciline serti edileceği açıklanmış. 30. maddesinde ise:
sözleşmenin her türlü vergi, resim ve harçtan istisna olacağı hükme bağlanmıştır.
Yukarıda açıklanan yasa hükümlerinden; finansal kiralama sebebiyle bir sözleşmenin düzenleneceği,
bu sözleşmenin geçerli olabilmesi için 8. madde de yazılı yerlere tescil ve şerh işlemlerinin yapılacağı,
ancak yapılan işlemlerden sonra sözleşmenin geçerlilik kazanacağı ve sözü edilen sözleşmenin vergi,
resim ve harçtan istisna edileceği anlaşılmaktadır.
Finansal Kiralama Kanununda yalnızca sözleşmelerin vergi, resim ve harçtan istisna olacağı
belirtilmiş, bu hususun dışında sözleşme gereği de olsa tapuda yada başka yerlerde yapılacak
işlemlerin vergi, resim ve harçtan istisna olacağı konusunda herhangi bir hüküm getirilmemiştir. Ancak
Sayfa 191 sözleşme için getirilen istisnanın, sözleşmenin geçerli olabilmesi için 8. madde uyarınca zorunlu olarak
yapılması gereken tescil ve şerh işlemlerini de kapsayacağı tabiidir. Zaten anılan Yasanın 30.
maddesinin uygulamasında bazı tereddütlerin ortaya çıkması üzerine 13 no.lu Harçlar Yasası Genel
Tebliğ çıkarılarak, sözleşmelerin ilgili sicillere tescil ve şerh işlemlerinin de vergi resim ve harçtan
müstesna olacağı açıklanmıştır.
Uyuşmazlıkta ise; tapuda yapılan işlem 8. madde kapsanma giren işlemlerle ilgili olmayıp, yalnızca
sözleşme gereği kiralanan araçların teminatı olarak taahhüt edilen taşımazların kiralayan lehine ipotek
edilmesi işlemi olduğundan, tapuda yapılan ipotek işleminin harçtan istisna edilmesi mümkün değildir.
Bu sebeple mahkeme kararının bozulması gerekeceği düşünülmektedir.
Temyiz edilen İzmir 2. Vergi Mahkemesinin 21.6.1993 tarih ve 1993/410 s. kararında, 2577 s. İdari
Yargılama Usulü Yasasının 49. maddesinin 1. fıkrasında sayılan bozma nedenlerinden hiçbirisinin
bulmadığı anlaşıldığından temyiz isteminin reddine, anılan mahkeme kararının onanmasına karar
verildi.
Sayfa 192 T.C.
DANIŞTAY
Dokuzuncu Daire
Esas : 1996/719
Karar: 1996/1742
Tarih: 16.05.1996
DAMGA VERGİSİ
3838 sayılı Kanunun 19. maddesine göre ... Depremi Rehabilitasyon ve yeniden yapılandırma projesi
kapsamında bulunan işhanı inşaatı ile ilgili her türlü sözleşme damga vergisinden muaftır. (492 s.
Harçlar K. m. 38) (488 s. Damga Vergisi K. m. 1, 3)
Temyiz İsteminde Bulunan : ... Vergi Dairesi Müdürlüğü.
Karşı Taraf : .......
Vekili : Av. ........
İstemin Özeti : ... Bankası Genel Müdürlüğünden ihale yoluyla alınan ... (merkez) işhanı inşaatı
sözleşmesinin noterce onaylanması sırasında ihtirazı kayıtla ödenen damga vergisi ve noter harcının
iadesi istemiyle açılan davayı; 3838 sayılı Kanunun 19. maddesinde, ... Depremi Rehabilitasyon ve
Yeniden Yapılandırma Projesi kapsamında T.C. Hükümeti ile Uluslararası İmar ve Kalkınma Bankası
arasında aktedilen ikraz ve anlaşmanın uygulanması dolayısıyla taşınmaz malların alım, satım, ipotek,
tapu ve kadastro, işlemlerinin, satın alınacak yahut yeniden inşa edilecek veya onarılacak taşınır veya
taşınmaz mallarla ilgili ihale, sözleşme, ruhsatname ve sair işlemlerle bu uygulamadan
faydalanacakların verecekleri beyanname, taahhütname ve yapacakları sözleşmelerin katma değer
vergisi de dahil olmak üzere her türlü vergi, resim ve harçtan muaf olduğu belirtildiğinden, ... Depremi
Rehabilitasyon ve Yeniden Yapılandırma Projesi kapsamında bulunan işhanı inşaatı ile ilgili her türlü
sözleşmenin vergi, resim ve harçtan muaf olması gerekirken yükümlünün muafiyet hükmünden
yararlandırılmamasında yasal isabet bulunmadığı gerekçesiyle kabul ederek damga vergisi ve noter
harcının iadesine hükmeden Ankara 7. Vergi Mahkemesinin 23.6.1995 gün ve 1995/ 694 sayılı
kararının; yükümlünün damga vergisi ve noter harcından muaf olduğuna ilişkin herhangi bir belge
bulunmadığı, 488 sayılı Damga Vergisi Kanununa bağlı (1) sayılı tablonun akitlerle ilgili kağıtlar
bölümünün 1/a fıkrasında belli parayı ihtiva eden mukavelenamelerin %05 oranında damga vergisine
tabi olacağı hükmünün yer aldığı, damga vergisi matrahının belli parayı ihtiva eden
mukavelenamelerde kağıdın ihtiva ettiği veya bunlarda yazılı rakamların hasıl ettiği belli para olduğu,
492 sayılı Harçlar Kanununun 38. maddesinde noter işlemlerinden bu kanuna bağlı (2) sayılı tarifede
yazılı olanların noter harçlarına tabi tutulduğu ileri sürülerek bozulması istenilmektedir.
Savcı Yıldız Öztürk”ün Düşüncesi : İleri sürülen bozma nedenleri, 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü
Kanununun 49. maddesinin 1 numaralı bendinde öngörülen nedenlerden hiçbirisine girmediğinden,
temyiz isteğinin reddi ile hukuka ve usul hükümlerine uygun bulunan vergi mahkemesi kararının
Tetkik Hakimi Süreyya Çakır”ın Düşüncesi : İleri sürülen iddialar, usule ve hukuka uygun vergi
mahkemesi kararının bozulmasını sağlayacak nitelikte bulunmadığından temyiz isteminin reddi
TÜRK MİLLETİ ADINA.
Hüküm veren Danıştay Dokuzuncu Dairesince işin gereği görüşüldü: Temyiz edilen Ankara 7. Vergi
Mahkemesinin 23.6.1995 gün ve 1995/694 sayılı kararında, 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü
Kanununun 49. maddesinin 1. fıkrasında sayılan bozma nedenlerinden hiçbirisinin bulunmadığı
anlaşıldığından temyiz isteminin reddine, anılan mahkeme kararının onanmasına 16.05.1996 gününde
Sayfa 193 T.C.
DANIŞTAY
Yedinci Daire
Esas : 1998/3817
Karar : 1999/3598
Tarih : 03.11.1999
ÖZET : Dış kredinin teminatı olarak açılan akreditif işleminin de 3505 sayılı Kanunun geçici 2.
maddesinde öngörülen damga vergisi istisnasından yararlandırılması gerekir.(488 s. Damga Vergisi K.
m. 1, 9, geçici madde 2)
KARAR METNİ :
Karşı Taraf : ... Oğulları Otomotiv Ticaret ve Sanayi A.Ş.
İstemin Özeti : Davacı şirket tarafından teşvik belgesi kapsamında ithal edilecek yatırım mallarının
finansmanında kullanılmak üzere yurt dışından temin edilen krediye karşılık teminat olarak açılan
akreditif tutarı üzerinden damga vergisi hesaplanması yolunda tesis edilen işlemi; 3505 sayılı Kanunun
geçici 2”nci maddesi uyarınca, teşvik belgesine bağlı yatırımlar için alınan krediler ile bu kredi
işlemleriyle ilgili düzenlenen kağıtlar damga vergisinden istisna edildiğinden, ihracat taahhüdü
bulunan yatırım dolayısıyla alınan yurt dışı kredinin teminatı olmak üzere açılan akreditif işleminin
damga vergisine tabi tutulmasında isabet görülmediği gerekçesiyle iptal eden Gaziantep Vergi
Mahkemesinin 30.9.1998 gün ve E:1998/43; K:1998/618 sayılı kararının; 3505 sayılı Kanunun geçici
2”nci maddesiyle ilgili 2 seri nolu tebliğde, kredinin kullanılmasıyla ilgili akreditif muamelelerinde
istisna uygulanmayacağının belirtildiği ileri sürülerek bozulması istenilmektedir.
Tetkik Hakimi Kurtuluş Beyribey”in Düşüncesi : Temyiz dilekçesinde ileri sürülen iddialar, 2577
Danıştay Savcısı H.Ceyda Kerman”ın Düşüncesi: Temyiz dilekçesinde öne sürülen hususlar, 2577
sayılı İdari Yargılama Usulü Yasasının 49”uncu maddesinin 1”inci fıkrasında belirtilen nedenlerden
düşünülmektedir:
Temyiz başvurusu: teşvik belgesine bağlı yatırımda kullanılmak üzere yurt dışından temin edilen kredi
için teminat gösterilen akreditif işlemi üzerinden damga vergisi hesaplanması yolunda tesis edilen
işlemin iptaline dair vergi mahkemesi kararının bozulması istemine ilişkindir.
Her ne kadar, davalı idarece, İhracat ve Yatırımlarda Damga Vergisi ve Harç İstisnası Uygulaması
Hakkında 2 seri nolu Tebliğde, kredinin kullanılması ile ilgili akreditif muamelelerinde istisna
uygulanmayacağının belirtildiği ileri sürülmüşse de anılan tebliğin 4.2.2”nci bölümünde, damga
vergisi ve harç istisnasının kredilerinin alınması ve geri ödenmesine kadar geçecek süre içinde
yapılacak işlemlerin tamamına tatbik edileceği; 4.2.3”üncü bölümünde de, istisnanın, kredi için
verilecek teminatın tamamına uygulanacağı açıklanmış olup; olayda, vergiye tabi tutulan akreditifin
teminat akreditifi olduğunun taraflar arasında ihtilafsız bulunması karşısında; bir çeşit banka teminat
mektubu niteliğindeki teminat akreditiflerinin, kredinin kullanılmasına ilişkin bir işlem değil, kredinin
Sayfa 194 alınması aşamasında yapılan bir işlem olduğu dikkate alındığında, bu iddia yerinde görülmemiştir.
Temyiz dilekçesinde ileri sürülen diğer iddialar da mahkeme kararının bozulmasını sağlayacak
durumda bulunmadığından, temyiz isteminin reddine, mahkeme kararının onanmasına, 3.11.1999
gününde oybirliği ile karar verildi. Kaynak : DKD. Sayı 103 s: 639
Sayfa 195 T.C.
DANIŞTAY
Yedinci Daire
Esas : 1998/1968
Karar : 1999/1155
Tarih : 17.03.1999
ÖZET : Yabancı ülkelerin kredi kuruluşlarından ve diğer her türlü dış kaynaklardan doğrudan doğruya
veya Türkiye’de faaliyet gösteren bankalar vasıtasıyla temin edilen kredilerin alınması sırasında ilk
defa düzenlenen kağıtlar ile geri ödenmesi dolayısıyla düzenlenen kağıtların, damga vergisi oranının
sıfır olarak uygulanması gerekir. (488 s. Damga Vergisi K. m. mük. madde 30)
KARAR METNİ :
Karşı Taraf : ... Mensucat T.A.Ş.
İstemin özeti : Yatırım teşvik belgesine bağlanan yatırımın finansmanında kullanılmak üzere temin
edilen yabancı kaynaklı kredi nedeniyle, kredinin garantörü Türkiye”de yerleşik banka ile davacı şirket
arasında düzenlenen kredi sözleşmesi esas alınarak yapılan damga vergisi tarhiyatını 3505 sayılı
Kanunun 2”nci maddesinin uygulanmasına açıklık kazandırmak amacıyla yayımlanan İhracat ve
Yatırımlarda Damga Vergisi ve Harç İstisnası Uygulaması Hakkında 2 seri nolu Tebliğin 4.2.2.”inci bölümünde, damga vergisi ve harç istisnasının, “kredilerin alınması” ve “geri ödenmesi”ne kadar
geçecek süre içinde yapılacak işlemlerin tamamına tatbik edileceği, ancak, akreditif gibi “kredinin
kullanılması” ile ilgili işlemlere tatbik edilemeyeceğinin belirtildiği; bu nedenle, kredi alınmasına
ilişkin bulunan sözleşmenin içeriğinin damga vergisine tabi tutulmaması icap ettiği gerekçesiyle iptal
eden Bursa Vergi Mahkemesinin 3.3.1998 günlü, E:1997/953; K:1998/172 sayılı kararının: davacı
şirket tarafından temin edilen kredinin nakdi kredi olduğu, nakdi krediler ile ilgili sözleşmelerin ise
Maliye Bakanlığının 97/1 sayılı iç Genelgesi ve 3505 sayılı Kanunun geçici 2”nci maddesi uyarınca
çıkarılan 2 seri nolu Tebliğ hükümleri uyarınca damga vergisi istisnasından yararlanamayacağı ileri
Tetkik Hakimi Selman Aydın”ın Düşüncesi :Temyiz dilekçesinde ileri sürülen, iddialar 2577 sayılı
Kanununun 49”uncu maddesinin 1”inci fıkrasında: temyiz incelemesi sonunda Danıştay”ın: a) Görev
Dosyanın incelenmesinden, yatırım teşvik belgesine bağlanan yatırımın finansmanında kullanılmak
üzere, yurt dışında yerleşik bir bankadan akreditif kredisi temini amacıyla Türkiye”de yerleşik aracı
banka ile davacı şirket arasında genel kredi sözleşmesi düzenlendiği; bu sözleşmede yazılı tutar
Sayfa 196 üzerinden tahakkuk ettirilen damga vergisinin, davacı şirketçe ihtirazı kayıtla ödenmesinden sonra,
açılan dava sonunda, söz konusu tahakkukun, temyize konu vergi mahkemesi kararıyla iptal edildiği
anlaşılmıştır.
488 sayılı Damga Vergisi Kanununun Mükerrer 30”uncu maddesine 3393 sayılı Kanunun 5”inci
maddesi ile eklenen 2”nci fıkrada, Bakanlar Kurulu”nun, uluslararası kurumlardan, yabancı ülkelerin
kredi kuruluşlarından ve diğer her türlü dış kaynaklardan doğrudan doğruya veya Türkiye”de faaliyet
gösteren bankalar vasıtasıyla verilecek krediler ve bu kredilerin geri ödenmesi nedeniyle düzenlenen
kağıtların tabi olduğu damga vergisi nispetini “O” sıfıra kadar indirmeye, indirilen nispeti kanuni
seviyesine kadar çıkarmaya ve bu nispetler dahilinde kredi nevileri itibarıyla farklı nispetler tespit
etmeye ve bu konu ile ilgili usul ve esasları tayin etmeye yetkili olduğu belirtilmiş; anılan madde
hükmü ile verilen yetkiye dayanılarak hazırlanan ve 17.9.1987 günlü, 19577 sayılı Resmi Gazete”de
yayımlanan 87/12067 sayılı Bakanlar Kurulu Kararının l”inci maddesinin (a) bendi ile, uluslararası
kurumlardan, yabancı ülkelerin kredi kuruluşlarından ve diğer her türlü dış kaynaklardan doğrudan
doğruya veya Türkiye”de faaliyet gösteren bankalar vasıtasıyla temin edilen dış kredilerin, sadece
alınması sırasında ilk defa düzenlenen kağıtlar ile bu kredilerin söz konusu kuruluşlara geri ödemesi
dolayısıyla düzenlenen kağıtlar için damga vergisi oranının “O” sıfır olarak uygulanması
kararlaştırılmıştır.
Olayda, vergisi uyuşmazlık konusu sözleşmenin, davacı tarafından temin edilen dış kaynaklı kredinin
alınması sırasında ilk defa düzenlendiği taraflar arasında ihtilafsız olup, yukarıda anılan Bakanlar
Kurulu Kararı uyarınca, damga vergisi oranının “O” sıfır olarak uygulanması gerekmektedir.
Vergi dairesince, sözleşme içeriği kredinin nakdi kredi olması nedeniyle, sözleşmenin, kanuni vergi
nispeti üzerinden damga vergisine tabi tutulması gerektiği ileri sürülmekte ise de; 488 sayılı Damga
Vergisi Kanununun yukarıda açıklanan mükerrer 30”uncu maddesinin 2”nci fıkrasında Bakanlar
Kurulu, kredi nevileri itibarıyla farklı nispetler tespit etmeye yetkili kılındığı halde, 87/12067 sayılı
Kararnamede, yetki bu yönde kullanılmayarak dış kaynaklı tüm kredilerin alınması ve geri ödenmesi
dolayısıyla düzenlenen kağıtlar için uygulanacak damga vergisi “O” olarak tespit edildiğinden, bu
iddiaya itibar etme olanağı bulunmamaktadır.
Açıklanan nedenlerle, temyiz isteminin reddine: mahkeme kararının onanmasına, 17.3.1999 gününde
oybirliği ile karar verildi. Kaynak : DKD. Sayı 101 s : 468
Sayfa 197 T.C.
DANIŞTAY
Yedinci Daire
Esas : 1997/2542
Karar : 1998/4205
Tarih : 27.11.1998
ÖZET : 3505 s. kanunun 2/a maddesine göre düzenlenen genel kredi sözleşmesi ihracat taahhüdünün
yerine getirilmesi durumunda damga vergisi istisnasından yararlanabilir. (3505 sayılı -mülga- VDK. m.
geçici madde 2) (488 sayılı Damga Vergisi K. m. geçici madde 2)
KARAR METNİ :
Temyiz İsteminde Bulunan Taraflar: 1- ... Vergi Dairesi Müdürlüğü
2- ... Sanayi ve Ticaret A.Ş.
İstemin Özeti : Yükümlü şirket ile ... Şubesi arasında düzenlenen kredi sözleşmesinin teminatı olarak
tesis edilen ipotek işleminin vergi, resim ve harç muafiyetinden yararlanamayacağından bahisle
yükümlü şirket adına yapılan ağır kusur cezalı damga vergisi ve ipotek harcının kaldırılması istemiyle
açılan davayı: 3505 s. Kanunun geçici 2”nci maddesinden bahsedilerek: yükümlü şirket ile ... arasında
akdedilen ipoteğe ait ipotek senedinde, davacı kurumun bankaya karşı haksız fiilden, sebepsiz
zenginleşmeden, kanundan veya sözleşmelerden doğmuş ve doğacak tüm borçlarını teminen ipotek
tesis edildiğinin belirtildiği; bu durumda, belgesiz ihracatın finansmanı gayesiyle verilecek kredileri
teminen tesis edilmediği anlaşılan ipoteğin, 3505 s. Kanunun geçici 2”nci maddesi uyarınca damga
vergisi ve harçtan istisna edilemeyeceği, damga vergisi ve ipotek harcı tarhiyatında kanuni isabetsizlik
bulunmadığı; öte yandan, ipotek senedi tapu sicil müdürlüğünce düzenlendiğinden, olayda, yükümlü
şirketin vergi kaçırma kastının bulunmadığı gerekçesiyle, davanın vergi ve harç asıllarına ait kısmını
reddeden; kaçakçılık cezalarına ait kısmını ise kısmen kabul ederek, bu cezaları kusura çeviren Hatay
2. Vergi Mahkemesinin 1.5.1997 tarihli E:1996/441; K;1997/154 s. kararının: vergi dairesince, olayda
ağır kusur cezası kesilmesi gerektiği; yükümlü şirket tarafından ise ihracatın finansmanını teşkil etmek
üzere kullanılan kredinin 3505 s. Kanun hükümlerine göre vergi, resim ve harçlardan muaf olduğu
ileri sürülerek bozulması istenilmektedir.
Savunmanın Özeti : Taraflarca savunma verilmemiştir.
Tetkik Hakimi Nazlı Yanıkdemir”in Düşüncesi : Taraflar temyiz dilekçelerinde ileri sürülen iddialar,
2577 s. Yasanın 49”uncu maddesinin 1”inci fıkrasında sayılan bozma nedenlerine uymadığından,
taraflar temyiz istemleri reddedilerek kararın onanması gerektiği düşünülmektedir.
Danıştay Savcısı Yavuz Yoklamacıoğlu”nun Düşüncesi: 2577 s. İdari Yargılama Usulü Yasasının
49”uncu, maddesinin 1”inci fıkrasında; temyiz incelemesi sonunda Danıştay”ın: a) Görev ve yetki
Temyiz dilekçesinde ileri sürülen hususlar, yukarda belirtilen sebeplerden hiçbirisine uymadığı gibi
sağlayacak nitelikte de görülmemektedir.
Açıklanan nedenlerle, tarafların temyiz istemlerinin reddiyle mahkeme kararının onanmasının
gerektiği düşünülmüştür.
Hüküm veren Danıştay Yedinci ve Dokuzuncu Dairelerince 2575 s. Danıştay Kanununa 3619 s.
Kanunla eklenen ek madde 1”inci hükümü uyarınca birlikte yapılan toplantıda işin gereği görüşüldü:
Uyuşmazlık, yükümlü şirket ile ... Şubesi arasında yapılan kredi sözleşmesi ile ilgili ipotek tesisi
işleminin 3505 s.
Kanun ile tanınan vergi, resim ve harç muafiyetinden yararlanıp
Sayfa 198 yararlanamayacağına ait bulunmaktadır.
Vergi dairesi temyiz dilekçesindeki, olayda ağır kusur cezası kesilmesi gerektiği yönündeki iddialar,
kararın bu yönden bozulmasını gerektirir nitelikte görülmemiştir.
Kusur cezalı ipotek harcı ile damga vergisine gelince:
3505 s. Yasanın 1.1.1998 gününde yürürlüğe giren geçici 2”nci maddesinin (a) bendinde, ihracat
işlemlerinin ve bu işlemlerle ilgili olarak düzenlenen kağıtların 31.12.1993 gününe kadar 488 s.
Yasaya göre damga vergisinden, 492 s. Yasaya göre de harçlardan istisna edildiği hükme bağlanmış;
3946 s. Kanunun 36”ncı maddesi hükümü ile de “31.12.1993” tarihi “31.12.1998” olarak
değiştirilmiştir.
Bu düzenlemeye ait uygulamayı yönlendirmek amacıyla, aynı maddenin sön fıkrasına dayanılarak
yayımlanan İhracat ve Yatırımlarda Damga Vergisi ve Harç İstisnası Uygulanması Hakkında (2) seri
no.lu Tebliğin, “İhracatla İlgili İstisnanın Kapsamı” başlığını taşıyan 2”nci bölümünde de, ihracatın
finansmanı gayesiyle kullandırılacak kredilerin (prefinansman, döviz ve gayri kabulü rücu ihracat
akreditiflerinin dahili devri suretiyle imalatçılara kullandırılan ihracat kredileri, ... kredileri ile T.C.
Merkez Bankası tarafından ... ihracatla ilgili açılan kısa vadeli senet reeskont kredileri dahil) ve bu
krediler ile ilgili olarak verilecek teminatların damga vergisi ve harçtan istisna olduğu, istisnanın, söz
konusu taahhütleri kapsayan belge ibraz edilmek koşuluyla 3.7.1993 gününden itibaren vuku bulan
işlemlerin tümüne resen uygulanacağı kabul edilmiştir.
Sözü edilen bütün bu düzenlemeler incelendiğinde de, ihracatla ilgili işlemlerin damga vergisi ve
harçtan müstesna tutulabilmesi için, ihracatçı şirketin, taahhüt ettiği ihracatı gerçekleştirmesinin
zorunlu olduğu anlaşılmaktadır.
Dosyanın incelenmesinden, yükümlü şirketin ihracat yapmak üzere alacağı kredinin teminatı olarak
gösterdiği gayrimenkul üzerine, ... T.A.Ş. lehine ipotek konulduğuna ait resmi senedin genel mahiyetli
ifadeler içermesi ve ihracat kredisinden başka kredinin de teminatını teşkil etmesi nedeniyle, ipotek
işleminin, 3505 s. Kanunun 2”nci maddesinde yer alan damga vergisi ve harç istisnasından
yararlanamayacağından bahisle dava konusu cezalı tarhiyatın yapıldığı görülmektedir.
Başka bir firma ile ilgili, 25.2.1997 tarih ve 7051 s. Maliye Bakanlığı Özelgesinde, ihracatın
finansmanında kullanılacak ihracat kredileri ile bunların teminatlarına herhangi bir kayıt ve şarta bağlı
olmaksızın ve belge ibrazına da gerek kalmaksızın istisna uygulanmasının icap ettiği ve banka
şubesinden kullandıkları kredinin, ihracat kapsamında kullandırılan nakdi kredi olduğunun banka
şubesince tevsik edilmesinden dolayı, kullanılan kredinin teminatını teşkil etmek amacıyla yapılan
ipotek işlemi nedeniyle düzenlenen kağıtların ve yapılan işlemlerin (tapu harcı dahil) damga vergisi ve
harçtan istisna edilmesi gerektiği belirtilmektedir.
Banka kredisinden yararlanan tüm müşteriler için matbu olarak düzenlendiği görülen ipotek resmi
senedinin genel ifadeler içermesi nedenine dayalı olarak, ihracat taahhüdü bulunan kişilerin, yukarda
anılan yasada ön görülen istisnadan yararlandırılmamasında kanuni isabet bulunmamaktadır.
Ancak. ... A.Ş. ... Şubesinin 9.12.1996 tarih ve 562 s. yazısında 30.000.000.000.-Liralık ipoteğin ...
Sanayi ve Ticaret Anonim Şirketinin belgesiz ihracatının finansmanının teminatını teşkil etmek üzere
tesis edildiği, ipotek kapsamında ihracat, döviz kredisi gibi firmayı taahhüt altına sokacak kredi
kullandırılmadığı ve bu işlemlerle ilgili firma ile yapılmış bir sözleşmenin bulunmadığı
belirtilmektedir.
Bu durumda, 3505 s. Kanun hükümlerinden yararlanabilmesi bakımından, yükümlü şirketin taahhüt
ettiği herhangi bir ihracat bulunup bulunmadığının, varsa taahhüt ettiği ihracatı gerçekleştirip
gerçekleştirmediğinin açığa kavuşturulmasından sonra bir karar verilmesi gerekli olup mahkemece bu
husus irdelenmeden verilen kararda kanuni isabet görülmemiştir.
Sayfa 199 Açıklanan nedenlerle, vergi dairesi temyiz isteminin reddine; yükümlü şirket temyiz isteminin kabulü
ile mahkeme kararının ağır kusur cezalı tarhiyatın kusur cezalı olarak onanmasına ait kısmının
bozulmasına, bozma kararı üzerine mahkemece yeniden verilecek kararla birlikte yargılama giderleri
de hüküm altına alınacağından, bu hususta ayrıca hüküm tesisine gerek bulunmadığına 27.11.1998
tarihinde oybirliği ile karar verildi. Kaynak : DKD. Sayı 99 s : 286
Sayfa 200 T.C.
DANIŞTAY
Yedinci Daire
Esas :1997/2489
Karar :1998/4342
Tarih :04.12.1998
TEŞVİK BELGESİ KAPSAMINDA İTHAL EDİLEN MAKİNE VE TECHİZATA İLİŞKİN
AKREDİTİF KREDİSİNİN TEMİNATINI OLUŞTURAN GAYRİMENKUL İPOTEĞİNİN DAMGA
VERGİSİ VE TAPU HARCINDAN İSTİSNA OLDUĞU HK.
Davacı şirket tarafından teşvik belgsi kapsamında ithal edilen makine ve teçhizata ilişkin akreditif
kredisinin teminatını oluşturan gayri menkul ipoteğiyle ilgili olarak salınan damga vergisi ve tapu
(ipotek) harcı ile kesilen kusur cezasının kaldırılması istemiyle açılan davayı; 3505 sayılı Kanunun
geçici 2'nci maddesinin c fıkrasında, ihracat veya döviz kazandırma taahhüdünde bulunulan ve yatırım
teşvik belgesi ne bağlanmış yatırımlar için alınan yatırım kredileri ile bu belge kapsamındaki şirket
kuruluşu ve sermaye artırımı, gayrimenkullerin ve irtifak haklarının ayni sermaye olarak konulması
halinde bunların şirket adına tapuya tescili işlemleri ve bu işlemlerle ilgili olarak düzenlenen kağıtların
488 sayılı Kanuna göre alınması gereken damga vergisinden ve 492 sayılı Kanuna göre alınması
gereken harçtan istisna edileceğinin, anılan maddenin son fıkrasında da, istisnanın uygulanma sına
ilişkin usul ve esasların Devlet Planlama Teşkilatı Müsteşarlığı’nın bağlı bulunduğu Devlet Bakanı ile
Maliye ve Gümrük Bakanı tarafından birlikte tespit edileceği hükmünün yer aldığı; bu yetkiye
dayanılarak yayımlanan 1 seri nolu İhracat ve Yatırımlarda Damga Vergisi ve Harç İstisnası
Uygulaması Hakkında Tebliğin 2'nci maddesinin (b) bendinin parentez içi hükmünde de; istisnanın,
kredinin alınması ve öden mesine (vadelerinde tasfiye edilinceye kadar) taalluk eden her türlü banka,
noter, tapu vb. harçlara şamil olup, akreditif muamelesi gibi kredinin kullanılmasıyla ilgili
muamelelerden doğan vergi, resim ve harçlar için uygulanmayacağının belirtildiği, olayda da ihtilafa
konu vergi ve harcın, kredinin alınmasıyla ilgili olmayıp kullanılmasıyla ilgili işlemden doğduğunun
anlaşıldığı, bu işlemin de istisna kapsamı dışında kaldığı, nitekim Danıştay Dokuzuncu Dairesinin ...
günlü ve 1991:3115 sayılı kararının da bu doğrultuda olduğu gerekçesiyle redde den ... Vergi
Mahkemesinin ... günlü 1996/218 sayılı kararının; ihtilaf konusu vergi ve harca konu ipoteğin kredinin
kullanılmasıyla değil, temin edilmesiyle ilgili olduğu, bu itibarla istisna kapsamında bulunduğu ileri
Dosyanın incelenmesinden; ... Fayans Seramik Üretim Dağıtım Sanayi ve Ticaret Anonim Şirketinin ...
tarih ve ... sayılı yatırım teşvik belgesine sahip olduğu, belgede ihracat taahhüdü bulunup, yatırımın
yararlanacağı teşvik tedbirleri arasında vergi, resim ve harç istisnasının da yer aldığı, firmanın belge
kapsamında gerçekleştireceği ithalatın finansmanında kullanmak üzere Koçbank Anonim Şirketi
İstanbul Merkez Şubesinden kredi temin ettiği, bu kredinin teminatını teşkil etmek üzere de anılan
banka lehine gayrimenkul ipoteği tesis edildiği; kullanılan kredinin teşvik belgesinde öngörülen kredi
miktarının %30 fazlasıyla ulaştığı tutarı aşan kısmının istisnadan yaralanamayacağı gerekçesiyle
istenilen damga vergisi ve harcın ödendiği, daha sonra krediyi kullandıran bankanın idareye kullanılan
kredinin ithalat akreditifi olduğunu bildirmesi üzerine; hem ipotek işlemi ile ilgili resmi senedin genel
ifadeler içerip, yatırım kredisinden başka kredi lerin de teminatını teşkil etmesi nedeniyle ipotek
işleminin istisnadan yararlanamayacağından, hem de kullanılan kredinin gayrinakdi akreditif kredisi
olduğu, bu tür kredilerin de istisnadan yararlanamayacağından bahisle kusur cezalı olarak damga
vergisi ve ipotek harcı salındığı, söz konusu vergi ve harçların kaldırılması istemiyle açılan davanın da
temyize konu vergi mahkemesi kararıyla, uyuşmazlık konusu vergi ve harcın, akreditif işleminin
teminatını oluşturan ipotek işlemine ilişkin olduğu, akreditif işleminin de 3505 sayılı Kanunun geçici
2'nci maddesiyle tanınan istisnanın kapsamı dışında kaldığı gerekçesiyle reddedildiği anlaşılmaktadır.
10.12.1988 tarih ve 20015 sayılı Resmi Gazete'de yayımlanarak yürürlüğe giren 3505 sayılı Kanunun
geçici 2'nci maddesinin (c) fıkrasında; ihracat veya döviz kazandırma taahhüdünde bulunulan ve
yatırım teşvik belgesine bağlanmış yatırımlar için alınan yatırım kredileri ile bu belge kapsamındaki
şirket kuruluşu ve sermaye artırımı, gayrimenkullerin ve irtifak haklarının ayni sermaye olarak
Sayfa 201 konulması halin de bunların şirket adına tapuya tescili işlemleri ve bu işlemlerle ilgili olarak
düzenlenen kağıtların 488 sayılı Kanuna göre damga vergi sinden ve 492 sayılı Kanuna göre
harçlardan istisna olduğu belirtilmiş olup, anılan maddenin son fıkrasının verdiği yetkiye istinaden
yayımlanan 1 seri nolu İhracat ve Yatırımlarda Damga Vergisi ve Harç İstisnası Uygulaması Hakkında
Tebliğin, yatırımlarla ilgili istisnanın kapsamını düzenleyen (c) bölümünün 2'nci fıkrasının (b)
bendinde; "Damga vergisi ve harç istisnası kredilerin alınması ve geri ödenmesine (vadelerinde tasfiye
edilinceye) kadar geçecek süre içinde yapılacak işlemlerin tamamına tatbik edilecektir. (kredinin
kullanılması ile ilgili işlemlerde mesela akreditif muamelelerinde istisna uygulanmaz)" hükmü yer
almıştır. Aynı yetkiye dayanılarak yayımlanan (2) seri nolu Tebliğin, "İhracatla İlgili İstisnanın
Kapsamı" başlığını taşıyan 2 nci bölümünde de, ihracatın finansmanı gayesiyle kullandırılacak
kredilerin (prefinansman, döviz ve gayri kabil-i rücu ihracat akreditiflerinin dahili devri suretiyle
imalatçılara kullandırılan ihracat kredileri, Türk Eximbank kredileri ile T.C. Merkez Bankası
tarafından Türk Eximbanka ihracatla ilgili açılan kısa vadeli senet reeskont kredileri dahil) ve bu
krediler ile ilgili olarak verilecek teminatların damga vergisi ve harçtan istisna olduğu, istisnanın, söz
konusu taahhütleri kapsayan belge ibraz edilmek koşuluyla 3.7.1993 tarihinden itibaren vuku bulan
işlemlerin tümüne resen uygulanacağı kabul edilmiştir.
4.4.1995 tarih ve 22248 sayılı Resmi Gazete'de yayımlanan 95/2 nolu Yatırımlarda Devlet Yardımları
ile İlgili Tebliğin 17'nci maddesinin 8'inci bendinde de, anılan tebliğ hükmünde belirtilen hükme
benzer hükümler getirildikten sonra, bahis konusu istisnaların ilgili banka tarafından istenilen ipotek
veya teminatın tamamına tatbik edileceği açıklanmıştır.
Olayda da, vergi dairesince, hem 1 seri nolu Tebliğin C bölümünün 2'nci fıkrasının (b) bendinde yer
alan ve içeriği yukarıda açıklanmış bulunan, akreditif muamelelerinde istisna ugulanmayacağı
hükmüne dayanılarak, hem de gayrimenkul ipoteğine ilişkin resmi senedin genel mahiyetli ifadeler
içermesi ve yatırım kredisinden başka kredinin de teminatını teşkil etmesi nedeniyle, ipotek işleminin,
3505 sayılı Kanunun 2'nci maddesinde yer alan istisnadan yararlanamayacağından bahisle uyuşmazlık
konusu kusur cezalı vergi ve harcın ödenmesi yolundaki işlem tesis edilmiş bulunmaktadır.
Bu duruma göre, öncelikle, akreditifin niteliğinin açıklığa kavuşturulması, tebliğde yer alan parantez
içi hükmü karşısındaki durumunun irdelenmesi gerekmektedir.
Merkez Bankasının, 15.8.1989 tarih ve 20253 sayılı Resmi Gazete'de yayımlanan I-A sayılı
Genelgesinin 1'inci maddesinde, ithalat bedellerinin peşin olarak, akreditif yoluyla, vesaik mukabili,
mal mukabili veya kabul kredisi yoluyla ödenebileceği belirtilmiştir.
Bu ödeme şekillerinden birisi olan ve kelime olarak itibar vermek, tasdik etmek, temin etmek anlamına
gelen akreditif işleminde, bir banka (alıcının bankası amir banka) alıcının talimatıyla taraflarca
belirlenen koşulların tam olarak gerçekleşmesi üzerine, satıcıya belirli bir miktar para ödemeyi taahhüt
etmektedir. Uluslararası bankacılık çevrelerinde "belgeli krediler (documantery credits)" olarak anılan
akreditif, dış alım-satıma konu malların bedellerinin ödenmesi konusunda geliştirilmiş özel ve teknik
bir "finansman yöntemi"dir.
Akreditifler hakkındaki ortak prensipler Milletlerarası Ticaret Odası tarafından yayımlanan ve
1.1.1994 tarihinde yürürlüğe giren "Vesikalı Krediler İçin Yeknesak Teamül ve Uygulamalar" başlıklı
500 sayılı broşürde açıklanmıştır. Söz konusu broşürün 2'nci maddesinde akreditifler ibaresinin, bir
müşterinin (amirin) talimatları uyarınca ve talebi ile hareket eden bir bankanın (amir banka) akreditif
koşullarının yerine getirilmiş olması kaydıyla ve akreditifte öngörülen vesaikin ibrazı karşılığında,
üçüncü bir tarafa (lehdara) veya onun emrine ödeme yapılacağı veya lehdarın çekeceği poliçeleri kabul
edeceği veya böyle bir ödemeyi yapması veya çekilen poliçeleri kabul etmesi ve ödemesi için diğer bir
bankayı (muhabir banka) yetkili kıldığı veya diğer bir bankayı iştira (alım) işlemi yapmaya yetkili
kıldığı, adı ve tanımlanması ne olursa olsun herhangi bir düzenleme anlamına geldiği belirtilmiştir. Bu
belirleme ışığında kısaca, bir bankanın, alıcının talimatı üzerine ve belirlenen koşulların tam olarak
gerçekleşmesi üzerine, satıcıya belirli bir miktar para ödemeyi taahhüt etmesi şeklinde de
tanımlanabilen akreditif işleminin, genel anlamda, dönülebilir-dönülemez ve teyitli-teyitsiz türleri
Sayfa 202 bulunduğu gibi, devredilebilir akreditif, karşılıklı akreditif, garantili akreditif, kırmızı şartlı akreditif,
yeşil şartlı akreditif ve rotatif akreditif gibi özel türleri de vardır. Garantili akreditif dışındaki diğer
akreditif türlerinde; bir edimin, bir işin yapılması karşılığında akreditif açılmakta ve koşullara uygun
evrak ibraz edildiğinde ödeme yapılmakta
iken, "Standby" da denilen teminat (garanti) akreditifinde, belirli bir edimin yerine getirildiğini
kanıtlayan belgenin bankaya ibrazı ile ödeme yapılmaktadır. Bu akreditif, bir banka teminat mektubu
niteliğindedir ve yurt içindeki alıcının, yurt dışındaki satıcı firmadan mal satın alması ve satın aldığı
malın bedelini satıcıyla belirlediği vadede ödememesi halinde, alıcının bankası olan ilgili (akreditifi
açan) bankanın, yurt dışındaki satıcının bankası aracılığıyla satıcıya mal bedelini ödeyeceğini taahhüt
etmesi şeklinde işleyebileceği gibi, ihracatçının ithalatçı ile yaptığı anlaşmanın şartlarını yerine
getirmemesi halinde, bankasının alıcıya ya da onun bankasına akreditif bedelini ödemeyi taahhüt
etmesi şeklinde de işlemektedir.
Buraya kadar yapılan açıklamalardan; tebliğde söz edilen ve parantez içi hükümle istisna kapsamı
dışında tutulan akreditif işleminin, akreditif küşadı gibi, sağlanan kredinin kullanılmasına yönelik
belgelerin düzenlenmesine ilişkin olup, 3505 sayılı Kanun ve 1 seri nolu Tebliğde istisna kapsamında
tutulan kredi ile ilgisi bulunmayan akreditif işlemlerini ifade ettiği, olaydaki işlemin ise, ithalatçıya
yatırım teşvik belgesiyle tanınan kredinin fiili olarak temin edilmesine olanak sağlayan bir işlem
olduğu, bu işlemin tesis edilmemesi durumunda davacı şirketin teşvik belgesinde öngörülen krediyi
kullanamayacağı sonucuna ulaşılmaktadır.
Temyize konu vergi mahkemesi kararında atıf yapılan Danıştay Dokuzuncu Dairesinin 23.10.1991
günlü ve E:1991/1089; K:1991/3115 sayılı kararı incelendiğinde de; vergi ve harca konu işlemin
krediyle doğrudan ilgili olmayan ve akreditif kredisinin kullanılmasına yönelik
olarak düzenlenen belgeler olduğu görülmektedir.
Bu durumda, davacı firmaya Koçbank A.Ş. tarafından açılan akreditif kredisi için tesis edilen ipotek
işleminin damga vergisi ve harç istisnasından yararlandırılması gerektiğinden, aksi düşünceyle davanın
reddi yolunda verilen mahkeme kararında isabet bulunmamaktadır.
Vergi ve harca konu ipotek işlemi nedeniyle düzenlenen resmi senedin genel ifadeler içermesi
nedeniyle istisnadan yararlandırılma ması hususuna gelince; başka bir firma ile ilgili, ... gün ve ...
sayılı Maliye Bakanlığı Genelgesinde, ihracatın finansmanında kullanılacak ihracat kredileri ile
bunların teminatlarına, herhangi bir kayıt ve şarta bağlı olmaksızın ve belge ibrazına da gerek
kalmaksızın istisna uygulanmasının icap ettiği ve banka şubesinden kullandıkları kredinin, ihracat
kapsamında kullandırılan nakdi kredi olduğunun banka şubesince tevsik edilmesinden dolayı,
kullanılan kredinin teminatını teşkil etmek amacıyla yapılan ipotek işlemi sebebiyle düzenlenen
kağıtların ve yapılan işlemlerin (tapu harcı dahil) damga vergisi ve harçtan istisna edilmesi gerektiği
belirtilmektedir.
Banka kredisinden yararlanan bütün müşteriler için matbu olarak düzenlendiği görülen ipotek resmi
senedinin genel ifadeler içermesi nedenine dayalı olarak, ihracat taahhüdü bulunan yatırımcının,
yukarıda anılan yasada öngörülen istisnadan yararlandırılmamasında yasal isabet bulunmamaktadır.
Açıklanan nedenlerle, temyiz isteminin kabulüne; yukarıda belirtilen hususlar dikkate alınarak yeniden
bir karar verilmek üzere mahkeme kararının bozulmasına, karar verildi.
Sayfa 203 T.C.
DANIŞTAY
Dokuzuncu Daire
Esas :1991/2739
Karar :1992/1459
Tarih :26.05.1992
YÜKÜMLÜYE AİT ARAZİNİN KONUT YAPILMAK ÜZERE SATIŞINA İLİŞKİN OLARAK
GAYRİMENKUL SATIŞ VAADİ SÖZLEŞMESİ DÜZENLENMESİNDEN SONRA, SATIŞ VAADİ
ŞERHİNİN TAPU SİCİLİNDEN TERKİN EDİLMESİ ÜZERİNE KONUT İNŞAATININ
GERÇEKLEŞTİRİLEMEDİĞİ TARTIŞMASIZ OLDUĞUNDAN, 2982 SAYILI YASADA İSTİSNA
UYGULAMASI İÇİN ÖNGÖRÜLEN KOŞULLARIN GERÇEKLEŞMEMESİ SONUCU, DAHA
ÖNCE TAHSİL EDİLMEYEN NOTER HARCI VE DAMGA VERGİSİNİN AYNI YASANIN
8.MADDESİ HÜKMÜ GEREĞİNCE KAÇAKÇILIK CEZALI OLARAK TAHSİL EDİLMEK
İSTENMESİNDE YASAYA AYKIRILIK GÖRÜLMEDİĞİ HK.
Noterde yapılan gayrimenkul satış vaadi tutulmasından 2982 sayılı Yasa gereğince Noter Harcı ve
Damga Vergisinden müstesna tutulmasından sonra, satış vaadi şerhinin tapu sicilinden terkin edilmesi
dolayısıyla 2982 sayılı Yasada istisna için öngörülen koşulların gerçekleşmemesi üzerine daha önce
uygulanan istisna kaldırılarak tarhedilen Binde 0,50 Noter Harcı ve Binde 5 Damga Vergisi ile 2982
sayılı Kanunun 8.maddesi gereğince kesilen kaçakçılık cezasının kaldırılması istemiyle açılan davayı;
213 sayılı Vergi Usul Kanununun 8.maddesine göre, vergi mükellefiyetine yönelik özel mukavelelerin
vergi dairesini bağlamayacağı, dosyanın incelenmesinden, satış vaadi şerhinin tapu sicilinden 6.6.1989
tarihinde terkin edildiğinin ve Noterde fesihname düzenlenmediğinin anlaşıldığı, bu bakımdan
fesihname düzenlenmeden tarhedilen Noter Harcında isabet görülmediği, diğer taraftan, Damga
Vergisine tabi olacak 276.000.000 lira tutarındaki fesihname için davacı adına 488 sayılı Kanuna ekli 1
sayılı tablonun I.bölümünün 6/a maddesine göre Binde 1 oranında Damga Vergisi tarhiyatı yapılması
gerekirken, Binde 5 oranında yapılan Damga Vergisi tarhiyatında isabet görülmediği, cezaya gelince,
idarenin, fesihname yapılıp yapılmadığı konusunda her zaman bilgi sahibi olabileceği, bu bakımdan
olaya kaçakçılık değil kusur cezası uygulanması icabettiği gerekçesiyle kısmen kabul eden Vergi
Mahkemesi kararının bozulması istenilmektedir.
492 sayılı Harçlar Kanununun 38.maddesinde noter işlemlerinden bu kanuna bağlı (2) sayılı tarifede
yazılı olanların Noter Harçlarına tabi olduğu, 40.maddesinde de Noter Harçlarını harca mevzu olan
işlemin yapılmasını isteyen kişilerin ödeyeceği hükme bağlanmış, bu kanuna bağlı (2) sayılı tarifenin
I/1.pozisyonunda ise muayyen bir meblağ ihtiva eden her nevi sanat ve kağıtlardan beher imza için
binde 0,50 Noter Harcı alınacağı açıklanmıştır.
Dosyada mevcut gayrimenkul satış vaadi sözleşmesinin inclenmesinden söz konusu sözleşmenin
noterde gayrimenkul sahibi satıcı yükümlü ile alıcı S.S.Çağ Konut Yapı Kooperatifi temsilcilerinin
müracaatı ile düzenlendiği ve sözleşmenin satıcı ve alıcı taraf beyan ve imzalarını taşıdığı
anlaşıldığından, bu haliyle 492 sayılı Harçlar Kanununun 40. maddesi hükmüne göre, gayrimenkul
sahibi satıcının da Noter Harcı yükümlüsü olduğunu kabul etmek gerekmektedir.
488 sayılı Damga Vergisi Kanununun 1.maddesinde bu Kanuna bağlı (1) sayılı tabloda yazılı kağıtların
Damga Vergisine tabi olduğu 3.maddesinde de Damga Vergisinin mükellefinin kağıtları imza edenler
olduğu hükme bağlanmış, (1) sayılı tablonun I/1.pozisyonunda mukavelenameler, taahhütnameler ve
temliknamelerin binde 5 Damga Vergisine tabi olduğu belirtilmiştir.
2982 sayılı Konut İnşaatında ve Kalkınmada Öncelikli Yörelerde Yapılacak Yatırımlarda Vergi, Resim
ve Harç İstisna ve Muaflıkları Hakkında Kanunun 3.maddesinin 3393 sayılı Kanunun 6.maddesiyle
değişik şeklinde, konut inşaatı ve kalkınmada öncelikli yörelerde yapılacak yatırımlar için arsa ve arazi
tedariki ile ilgili hangi hallerin vergi, resim ve harçtan muaf olacağı sayılmış ve bunlar arasında satış
vaadi sözleşmesi düzenlenmesinin de ikinci maddede yazılı vergi, resim ve harçlardan müstesna
olacağı öngörülmüştür. Aynı Kanunun "cezalar" başlığını taşıyan 8.maddesinin (a) bendinde ise, konut
Sayfa 204 inşaatı yapmak için bu yasa hükümlerinden yararlananların 9.maddede yazılı süre içinde konut
inşaatına başlayıp projenin % 50 sini tamamlamamaları veya konut dışında herhangi bir inşaat
yapmaları veya inşa ettikleri binayı konut dışında başka bir amaçla kullanmaları halinde daha önce
alınmayan vergi, resim ve harçların Vergi Usul Kanununa göre kaçakçılık cezalı olarak tahsil edileceği
hükme bağlanmıştır.
Olayda, yükümlüye ait arazinin konut yapılmak üzere S.S.Çağ-Kent Konut Yapı Kooperatifine satışına
ilişkin olarak 13.2.1989 tarihinde gayrimenkul satış vaadi sözleşmesi düzenlenmesinden sonra,
6.6.1989 tarihinde satış vaadi şerhinin tapu sicilinden terkin edildiği tartışmasızdır.
Bu durumda, adı geçen kooperatif tarafından konut inşaatının gerçekleştirilmesi söz konusu değildir.
Yukarıda açıklanan madde hükümlerinin birlikte incelenmesi neticesinde; 2982 sayılı Yasada İstisna
uygulaması için öngörülen koşulların gerçekleşmemesi sonucu, daha önce tarhedilmemiş olan Noter
Harcı ve Damga Vergisinin, aynı yasanın 8.maddesi hükmü gereğince kaçakçılık cezalı olarak tahsil
edilmek istenmesinde yasaya aykırılık görülmemiştir.
Diğer taraftan, dava konusu ihbarnamede "ayrıca gecikme faizi hesaplanacaktır." şeklinde bir ifadeye
yer verilmiş ise de, ortada, ikmalen resen veya idarece tarh edilmiş bir vergi bulunmadığından olaya
213 sayılı Vergi Usul Kanununun 112.maddesinin uygulanması mümkün değildir.
Bu nedenlerle, Balıkesir Vergi Mahkemesinin 1991/492 sayılı kararının bozulmasına, açıklanan
hususlar dikkate alınarak yeniden bir karar verilmek üzere dosyanın anılan mahkemeye
gönderilmesine karar verildi.
KARŞI OY:
492 Sayılı Harçlar Kanununun 40.maddesinde noter harçlarının mükellefinin harca mevzu işlemin
yapılmasını isteyen kişi olduğu açıklanmıştır. Gayrimenkul satış vaadi sözleşmesinin yapılmasının
satıcının istediği kabul edilemeyeceğine göre satıcıdan noter harcı ve damga vergisi istenmesinde
isabet yoktur.
2982 sayılı Yasanın 8.madde hükmünün uygulanmasında taahhütte bulunan alıcı olduğuna nazaran
inşaatın gerçekleşmemesi nedeniyle satıcıdan ceza istenmesi yerinde değildir. Neticesi itibariyle
yerinde olan mahkeme kararına karşı vergi dairesi temyiz isteminin reddi gerekir. Karara karşıyım.
Sayfa 205 T.C.
DANIŞTAY
Dokuzuncu Daire
Esas :1997/4248
Karar :1998/4520
Tarih :27.11.1998
İHRACATIN FİNANSMANI AMACIYLA ALINAN KREDİNİN TEMİNATI İÇİN YAPILAN VE
GENEL İFADELER İÇEREN İPOTEK SÖZLEŞMESİNİN 3505 SAYILI KANUNUN GEÇİCİ
m2.MADDESİ UYARINCA TAPU HARCI VE DAMGA VERGİSİ İSTİSNASINDAN
YARARLANACAĞI HK.
Yükümlü şirketin ...bank T.A.Ş.'den yapacağı ihracatın finansmanı amacıyla almış olduğu kredinin
teminatı için düzenlenen ipotek sözleşmesinin, genel mahiyetli ifadeler içermesi ve ihracat kredisinden
başka kredilerin de teminatını teşkil etmesi nedeniyle bu sözleşmeye dayanılarak tesis edilen ipotek
işleminin 3505 sayılı Yasanın geçici 2.maddesindeki istisnadan yararlandırılamayacağından bahisle,
1995 yılı için tarh olunan kusur cezalı tapu harcı ve damga vergisinin terkini istemiyle açılan davayı;
Maliye ve Gümrük Bakanlığı tarafından ........ tarih ve 21626 sayılı Resmi Gazetede yayımlanan
İhracat ve Yatırımlarda Damga Vergisi ve Harç Uygulaması Hakkındaki 2. seri nolu Genel Tebliğin 4
no.lu bölümünde, 3505 sayılı Kanunun geçici 2.maddesinin (c) fıkrası hükmü gereğince ihracat veya
döviz kazandırma taahhüdünde bulunulan ve yatırım teşvik belgesine bağlanmış olan yatırımlarda
kullanılacak orta ve uzun vadeli kredilerin damga vergisi ve harçlardan istisna edildiğinin belirtildiği,
4.2. no.lu bölümünde de ihracat veya döviz kazandırma taahhüdünde bulunulan teşvik belgesi
kapsamındaki yatırımlarda kullanılacak orta ve uzun vadeli yatırım kredileri ile ilgili sözleşmelerin,
kredi için verilecek teminat ve ipoteklerin tamamının damga vergisi ve harç istisnasından
yararlanacağının hükme bağlandığı, anılan yasal düzenleme karşısında, yükümlü şirketin ihracatında
kullanılan kredinin teminatı için yapılan ipotek işleminin harç ve damga vergisinden istisna
edilmemesinde yasaya uyarlık görülmediği gerekçesiyle kabul ederek kusur cezalı tapu harcı ve damga
vergisini terkin eden ... Vergi Mahkemesinin ... tarih ve ... sayılı kararının; ipotek sözleşmesinin genel
mahiyetli ifadeler içermesi nedeniyle ipotek işleminin istisnadan yararlandırılmamasında yasal
isabetsizlik bulunmadığı ileri sürülerek bozulması istenilmektedir.
2575 sayılı Danıştay Kanununun 3619 sayılı Kanunla eklenen Ek 1.madde uyarınca hüküm veren
Danıştay Yedinci ve Dokuzuncu Dairelerince oluşturulan Müşterek Kurulca işin gereği görüşüldü;
Uyuşmazlık, yükümlü şirketin talep ettiği kredinin teminatı olarak gösterilen gayrimenkul üzerine
...bank T.A.Ş. lehine ipotek konulmasına yönelik olarak tesis edilen işlemin, 3505 sayılı Kanunun
geçici 2. maddesi uyarınca tapu harcı ve damga vergisi istisnasından yararlanıp yararlanamayacağına
ilişkindir.
3505 sayılı Kanunun geçici 2. maddesinde, ihracat işlemleri ve bu işlemlerle ilgili olarak düzenlenen
kağıtların 31.12.1993 tarihine kadar 488 sayılı Kanuna göre damga vergisinden ve 492 sayılı Kanuna
göre harçlardan istisna edileceği hükme bağlanmış, 3946 sayılı Kanunun 36. maddesi ile bu süre
31.12.1998 olarak uzatılmış, bu maddenin verdiği yetkiye dayanılarak Maliye ve Gümrük Bakanlığı
tarafından ... tarih ve 21626 sayılı Resmi Gazetede yayımlanan İhracat ve Yatırımlarda Damga Vergisi
ve Harç Uygulanması Hakkındaki 2. Seri No.lu Genel Tebliğin "İhracatla İlgili İstisnanın Kapsamı"
başlıklı 2. maddesinde, fiili mal ihracatında, ihracatın finansmanı gayesiyle kullandırılacak krediler ve
bu kredilerle ilgili olarak verilecek teminatlar ile ilgili işlemler ve bu işlemler sebebiyle düzenlenen
kağıtlara, ihracata ilişkin olduğunun tevsik edilmesi kaydıyla, işlem yapacak kuruluşlarca re'sen
damga vergisi ve harç istisnası tatbik edileceği belirtilmiştir.
Olayda, yükümlü şirketin ihracatı teşvik belgesine dayanarak alacağı kredinin teminatı olarak
gösterdiği gayrimenkul üzerine ...bank T.A.Ş. lehine ipotek konulduğunu gösteren resmi senedin genel
mahiyetli ifadeler içermesi ve ihracat kredisinden başka kredinin de teminatını teşkil etmesi nedeniyle,
ipotek işleminin 3505 sayılı Yasanın geçici 2. maddesindeki damga vergisi ve harç istisnasından
Sayfa 206 yararlanamayacağından bahisle dava konusu cezalı tarhiyatın yapıldığı anlaşılmaktadır.
Ancak, dosyada mevcut,...bank T.A.Ş. ... Şubesi tarafından verilen ... tarih ve ... sayılı yazıda,
uyuşmazlık konusu ipoteğin, yükümlü şirkete İhracat Teşvik Belgesi Kapsamında verilen ve 1995 ile
1996 yıllarında kullanılan ... DM'lık döviz kredisinin teminatı olarak yapıldığının ifade edildiği
görülmektedir.
Bu durumda, ihracatçı olsun olmasın, banka kredisinden yararlanan bütün müşteriler için matbu olarak
düzenlendiği görülen ipotek sözleşmesinin genel ifadeler içermesi sebebiyle, yükümlü şirketin, anılan
yasada öngörülen istisnadan yararlandırılmaması suretiyle tarh olunan tapu harcı, damga vergisi ve
kesilen kusur cezasında isabet bulunmamaktadır.
Açıklanan nedenlerle ... Vergi Mahkemesinin ... tarih ve ...sayılı kararının bozulmasına ilişkin temyiz
isteminin reddine karar verildi.
Sayfa 207 T.C.
DANIŞTAY
Yedinci Daire
Esas :2000/3361
Karar :2001/1186
Tarih :09.04.2001
İHALE MAKAMI DIŞINDA İŞİ ALAN FİRMALARIN KENDİ ARALARINDA İMZALADIKLARI
DEVİR SÖZLEŞMESİNE İSTİSNA TANINAMAYACAĞI HK.
Karşı Taraf : ... Anonim Şirketi
Vekili : Av. ...
İstemin Özeti : Davacı Şirketçe üstlenilen yapım işinin ... Adi Ortaklığına devri için düzenlenen
sözleşmeye ilişkin olarak damga vergisi salınması ve gecikme faizi hesaplanması yolunda tesis edilen
işlemi; yabancı para ile finanse edilen kamu yatırımlarının döviz kazandırıcı faaliyet olduğu hususunda
taraflar arasında ihtilaf bulunmadığı; olayda, davacıya, üstlendiği iş dolayısıyla verilen vergi, resim ve
harç istisnası belgesine, adi ortaklığı oluşturan diğer şirketlerce üstlenilen aynı nitelikteki yapım
işlerinin de işlenmesi suretiyle istisna belgesinin kapsamı genişletildiğinden, söz konusu devir
sözleşmesine de istisna tanınması icap ettiği; diğer yandan, 3505 sayılı Kanunun geçici 2'nci
maddesinde öngörülen amaca uygun aynı nitelikteki işlerin birleştirilmesi için yapılan sözleşmenin bu
yönüyle de damga vergisi istisnası kapsamında bulunduğu gerekçesiyle iptal eden ... Vergi
Mahkemesinin ... gün ve ... sayılı kararının; devir sözleşmesinin döviz kazandırıcı faaliyetler
kapsamında değerlendirilemeyeceği ileri sürülerek bozulması istenilmektedir.
Tetkik Hakimi Kurtuluş Beyribey'in Düşüncesi: Temyiz dilekçesinde ileri sürülen iddialar, 2577
sayılı Kanunun 49'uncu maddesinin 1'inci fıkrasında sayılan bozma nedenlerine uymadığından, temyiz
Danıştay Savcısı Bilgin Arısan'ın Düşüncesi: Karayolları Genel Müdürlüğü tarafından ihaleye
çıkartılan ve dış kredi ile finanse edilen Gaziantep Şanlı Urfa otoyolu inşaatının Gaziantep Çevre Yolu
bölümünü almış olan davacı şirketin bu inşaatı başka iki anonim şirketle birlikte kurduğu bir adi
şirkete devretmesi sebebiyle düzenlenen devir sözleşmesi için ihtirazi kayıtla ödenen damga vergisi ve
gecikme faizinin iadesi talebi ile açılan davayı kabul ederek dava konusu damga vergisi ve gecikme
faizinin iadesine karar veren ... Vergi Mahkemesi kararının temyizen incelenerek bozulması talep
edilmektedir.
3505 sayılı Kanunun 4369 sayılı Kanunla değişik 2'nci maddesi b fıkrasında, ihracat teşvik belgesine
bağlanan döviz kazandırıcı faaliyetlerle, bu belgeler kapsamındaki ithalat işlemleri ve bu işlemlerle
ilgili olarak düzenlenen kağıtların 31.12.2003 tarihine kadar 488 sayılı Kanuna göre damga
vergisinden ve 492 sayılı Kanuna göre harçlardan istisna edileceği hükme bağlanmıştır.
Kanunun bu hükmünün uygulanması ile ilgili olarak 27.12.1998 tarihli Resmi Gazete'de neşredilen
İhracat ve Yatırımlarda Danga Vergisi ve Harç İstisnası Uygulanması Hakkında 4 Seri Nolu Tebliğin
4.4.1.15'inci maddesinde "Uluslararası ihaleye çıkartılan kamu projeleri, yurt dışı müteahhitlik,
müşavirlik ve mühendislik hizmetleri gibi döviz kazandırıcı hizmet projeleri" işlemleri döviz
kazandırıcı faaliyetler arasında sayılmıştır.
Bu durumda bahsi geçen muafiyet hükümleri ihaleyi yapan makam ile işi yapan müteahhit firma
arasındaki işlemlere ilişkin bulunmaktadır. Kanundaki bu muafiyet hükmünü mevzuatta bir hüküm
Sayfa 208 bulunmadığı halde müteahhit firma ile başka bir adi şirket arasındaki işlemlere de teşmil etmek imkanı
bulunmamaktadır.
Açıklanan sebeplerle temyiz edilen ... Vergi Mahkemesi kararı 3505 sayılı Kanunun 2'nci maddesi b
fıkrası amir hükmü ile İhracat ve Yatırımlarda Damga Vergisi ve Harç İstisnası Uygulanması Hakkında
4 seri Nolu Tebliğin 4.4.1.15 inci maddesi amir hükmüne aykırı bulunduğundan temyiz talebinin
kabulü ile ... Vergi Mahkemesi kararının bozulması gerekeceği düşünülmüştür.
Dosyanın incelenmesinden, Karayolları Genel Müdürlüğünce ihaleye çıkarılan ve yabancı para ile
finanse edilen "Ankara-Pozantı Otoyolu Eminlik- Çiftehan kesimi yapımı işi"nin davacı şirketçe;
"Gaziantep-Şanlıurfa Otoyolu Gaziantep Çevre Yolu kesimi yapımı işi"nin ... Anonim Şirketince,
"Gaziantep-Şanlıurfa Otoyulu Gaziantep çevre yolu Birecik-Suruç kesimi yapımı işi"nin de ...
Şirketince üstlenildiği; her üç şirkete, üstlenilen yapım işleri döviz kazandırıcı faaliyet kapsamında
değerlendirilerek ayrı ayrı vergi, resim ve harç istisnası belgesi verildiği, daha sonra, adı geçen
şirketlerce oluşturulan ... Adi Ortaklığı ile davacı şirket arasında (ihale makamının katılımı
olmaksızın), üstlenilen yapım işinin adi ortaklığa devri konusunda sözleşme düzenlendiği; bu aşamada
Ankara Defterdarlığından alınan görüş doğrultusunda sözleşmeye ilişkin damga vergisinin adi
ortaklığa isabet eden kısmının ödendiği, davacı şirkete isabet eden kısmı için istisna bildiriminde
bulunulduğu; daha sonra Maliye Bakanlığı Gelirler Genel Müdürlüğünce, düzenlenen devir
sözleşmelerinin 3505 sayılı Kanunun geçici 2'nci maddesi kapsamında bulunmaması nedeniyle istisna
tanınamayacağının bildirilmesi üzerine, istisna tutulan damga vergisi tutarının davacıdan istenildiği
anlaşılmaktadır.
3505 sayılı Kanunun geçici 2'nci maddesinde, teşvik belgesine bağlanan döviz kazandırıcı faaliyetlerle
ilgili işlemlerin ve bu işlemlerle ilgili olarak düzenlenen kağıtların damga vergisi ve harçlardan istisna
olduğu hükme bağlanmış; kanunun verdiği yetkiye istinaden yayımlanan İhracat ve Yatırımlarda
Damga Vergisi ve Harç İstisnası Uygulanması Hakkında 4 Seri Nolu Tebliğin 4.1.1 bölümünde,
yatırım programında yer alan kamu yatırımlarından yabancı para ile finanse edilenlerin yapımını
üstlenen firmaların bu faaliyetleri döviz kazındırıcı faaliyet olarak kabul edilmiş; 4.2.8. bölümünde de,
döviz kazandırıcı faaliyetlerde, belgeye bağlı olarak uygulanan damga vergisi ve harç istisnasının;
belge sahibi yatırımcı, ihracatçı veya üstlenicinin, belge kapsamındaki iş nedeniyle ihale makamı
dışında kalan ve belge sahibi olmayan diğer kişi ve kuruluşlarla yapacağı işlemlere uygulanmasının
mümkün olmadığı belirtilmiştir.
Olayda, devir sözleşmesinin diğer tarafını oluşturan adi ortaklığın, bu işle ilgili vergi, resim ve harç
istisnası belgesine sahip olmadığı ve davacıya ait belgede de üstlenilen işin kurulacak adi ortaklığa
devredileceğine ilişkin özel bir şart bulunmadığı anlaşılmakla, ihale makamı dışında kalan adi
ortaklıkla akdedilen devir sözleşmesine yukarıda anılan hükümler uyarınca damga vergisi istisnası
tanınmasına olanak bulunmadığından, aksi yolda verilen mahkeme kararında isabet görülmemiştir.
Açıklanan nedenle, temyiz isteminin kabulünü,mahkeme kararının bozulmasına, bozma kararı üzerine
hususta ayrıca hüküm tesisine gerek bulunmadığına, 9.4.2001 gününde esasta oybirliği, gerekçede
AYRIŞIK OY:
10.12.1998 gün ve 20015 sayılı Resmi Gazete'de yayımlanan 3505 sayılı Kanunun geçici 2'nci
maddesinin (c) fıkrasında, damga vergisi istisnası, döviz kazandırma taahhüdünde bulunulan ve
yatırım kredileri ile bu belge kapsamındaki şirket kuruluşu ve sermaye artırımı işlemleri ve bu
işlemlerle ilgili olarak düzenlenen kağıtlara tanınmıştır. Görüldüğü üzere; yatırım kredileri ile ilgili
olarak yasa metninde öngörülen damga vergisi istisnasından yararlanılabilmesi için, iki koşul
aranmaktadır. Bu koşullardan ilki, yatırımın teşvik belgesine bağlanması; ikincisi ise, döviz
kazandırma taahhüdünde bulunulmasıdır. Olayda, bu iki koşul da, gerçekleşmiş değildir.
Sayfa 209 Her ne kadar, anılan maddenin son fıkrasında verilen yetkiye dayanılarak yürürlüğe konulan 2 seri
nolu Tebliğ'de yabancı para ile finanse edilen kamu yatırımlarının yapımını üstlenen firmaların hizmet
ve faaliyetlerinin döviz kazandırıcı olduğu; bunların ihalelere iştirak etmeleri için düzenlenen geçici
teminat mektupları, ihale kararları ve kat'i teminat mektuplarında ve bunlara ilişkin işlemlerde, bu
işlemle ilgili olduklarının tevsiki kaydıyla teşvik belgesi aranmayacağı düzenlemesi getirilmişse de; bu
düzenleme, kanunun yukarıda açıklanan düzenlemesine aykırı bulunduğundan, kanun çerçevesinde
yapılacak uygulama usul ve esaslarını düzenlemek üzere verilen anılan yetkiye dayanılarak
yapılabilecek nitelikte değildir. Kanunun vermemiş olduğu yetkiye dayanılarak yapılan söz konusu
düzenleme, "Verginin kanuniliği ilkesi"ne de aykırıdır. Kanuna açık aykırılık taşıyan Tebliğ hükmünün
bir idari işleme ve bu işlem dolayısıyla kurulacak yargıya dayanak alınması olanaklı
bulunmamaktadır.Bu nedenle, aksi yoldaki temyize konu kararın bu gerekçe ile bozulması gerektiği
oyu ile kararın gerekçesine karşıyım.
Sayfa 210 T.C.
DANIŞTAY
Yedinci Daire
Esas :2000/2269
Karar :2001/3244
Tarih :23.10.2001
GENEL KREDİ SÖZLEŞMESİ OLARAK İMZALANMAKLA BİRLİKTE, TEŞVİK BELGESİ
KAPSAMINDA KULLANDIRILAN KREDİYE İLİŞKİN OLDUĞU ANLAŞILAN SÖZLEŞMENİN
DAMGA VERGİSİNDEN İSTİSNA OLDUĞU HK.
Temyiz İsteminde Bulunan: ... Anonim Şirketi
Vekili : Av. ...
İstemin Özeti : Davacı Banka ile ... Denizcilik ve Ticaret Anonim Şirketi arasında imzalanan genel
kredi sözleşmesinin genel ifadeler taşıması nedeniyle damga vergisi istisnasından
yararlanamayacağından bahisle damga vergisi salınması ve kusur cezası kesilmesi yolunda tesis edilen
işlemin iptaline dair ... Vergi Mahkemesinin ... gün ve ... sayılı kararının Dairemizin 23.2.1999 gün ve
E:1998/1392; K:1999/724 sayılı kararı ile bozulması üzerine yeniden bakılan davayı; genel kredi
sözleşmesinin tüm kredi işlemlerini kapsadığı, bu nedenle bu sözleşmeye dayanılarak alınan kredinin
amaç dışı kullanılmasının mümkün olduğu ileri sürülerek tesis edilen işlemde hukuka aykırılık
görülmediği gerekçesiyle reddeden ... Vergi Mahkemesinin ... gün ve ... sayılı kararının; alınan
kredinin ihracata yönelik olduğu, kredi sözleşmesinin eki mahiyetindeki ipotek işleminde yeterli
açıklıkta hükümler bulunduğu ileri sürülerek bozulması istenilmektedir.
Tetkik Hakimi Kurtuluş Beyribey'in Düşüncesi: Dosyanın incelenmesinden, vergisi uyuşmazlık
konusu genel kredi sözleşmesinin tarafı olan ... Denizcilik ve Ticaret Anonim Şirketinin döviz
kazandırıcı faaliyetler için vergi, resim ve harç istisnası belgesine sahip olduğu; kullandırılan kredi
tutarının, belgede öngörülen taahhüt tutarını aşmadığı ve adı geçen şirketçe, teşvik koşullarının ihlal
edildiğine dair bir tespit bulunmadığı anlaşılmakla, kredi sözleşmesine 3505 sayılı Kanunun geçici
2'nci maddesi uyarınca damga vergisi istisnası tanınması icap ettiğinden, aksi yolda verilen mahkeme
kararının bozulması gerektiği düşünülmektedir.
Danıştay Savcısı Münevver Demir'in Düşüncesi: İstem, ... Anonim Şirketi tarafından ... Denizcilik
ve Ticaret Anonim Şirketine kullandırılacak döviz kredisi için düzenlenen genel kredi sözleşmesine
damga vergisi istisnası tanınamayacağından bahisle tarh olunan kusur cezalı damga vergisi tarhiyatını
terkin eden vergi mahkemesi kararının, Danıştay Yedinci Dairesince; maddi olayın tespitinde hataya
düşüldüğü gerekçesiyle bozulması üzerine yeniden verilen vergi mahkemesi kararının temyizen
incelenmesine ilişkindir.
Dosyanın incelenmesinden ... Denizcilik ve Ticaret Anonim Şirketinin alacağı kredinin teminatı olarak
... Anonim Şirketi lehine ipotek konulduğunu gösteren gemi ipoteği sözleşmesinin, damga vergisi
istisnasından faydalandırılmasına karşılık, şirketçe kullanılacak 1.500.000.- Amerikan doları
tutarındaki döviz kredisi için düzenlenen genel kredi sözleşmesinin, amacı dışında kullanılmasına
müsait genel mahiyetli ifadeler içerdiği, bu nedenle damga vergisi istisnasından yararlandırılamayacağı
görüşüyle dava konusu cezalı tarhiyatın yapıldığı anlaşılmaktadır.
Ancak, olayda genel kredi sözleşmesinin teminatını oluşturmak amacı ile tesis edilen ipotek
sözleşmesi damga vergisinden muaf tutulurken, asıl kredi için düzenlenen genel kredi sözleşmesinin
genel mahiyetli ifadeler içerdiği öne sürülerek istisna kapsamı dışında tutulması düşünülemeyeceği
Sayfa 211 gibi, kredi miktarı ve müşteri adı yazılı olan ve münhasıran yapılacak yatırımın finansmanı ile ilgili
olduğu anlaşılan genel kredi sözleşmesinin matbu olarak düzenlenmiş olması istisna kapsamı dışında
tutulmasını gerektirmeyecektir.
Bu nedenle tarh olunan kusur cezalı damga vergisini onayan vergi mahkemesi kararında isabet
bulunmamaktadır.
Açıklanan nedenlerle temyiz isteminin kabulü ile vergi mahkemesi kararının bozulması gerektiği
Dosyanın incelenmesinden, davacı Banka ile ... Denizcilik ve Ticaret Anonim Şirketi arasında
1.500.000.- Amerikan doları tutarında genel kredi sözleşmesi ile bu kredinin teminatını oluşturmak
üzere 220.000.000.000.- liralık gemi ipoteği sözleşmesi imzalandığı; gemi ipoteği sözleşmesinin
noterce tasdiki sırasında Ulaştırma Vergi Dairesi Başkanlığından alınan görüş doğrultusunda
sözleşmedeki genel mahiyetli ifadeler çıkarılarak, sözleşmenin 1.500.000.- Amerikan doları tutarındaki
kredinin teminatını teşkil etmek üzere yeniden düzenlenmesi üzerine gemi ipoteği sözleşmesine vergi,
resim ve harç istisnası tanındığı; ancak genel kredi sözleşmesinin tüm kredi işlemlerini kapsaması
nedeniyle bu kredi sözleşmesine dayanılarak alınan kredinin amaç dışı kullanılmasının mümkün
olduğundan bahisle kusur cezalı damga vergisi salındığı anlaşılmıştır.
3505 sayılı Yasanın geçici 2'nci maddesinin (b) bendinde, ihracat teşvik belgesine bağlanan döviz
kazandırıcı faaliyetlerle, bu belge kapsamındaki ithalat işlemleri ve bu işlemlerle ilgili olarak
düzenlenen kağıtların 488 sayılı Kanuna göre damga vergisinden ve 492 sayılı Kanuna göre harçlardan
istisna olduğu hükme bağlanmış; anılan maddenin son fıkrasının verdiği yetkiye istinaden yayımlanan
2 Seri Nolu İhracat ve Yatırımlarda Damga Vergisi ve Harç İstisnası Uygulaması Hakkında Tebliğin,
döviz kazandırıcı faaliyatlerle ilgili istisnanın kapsamını düzenleyen üçüncü bölümünün 3.1.13
numaralı paragrafında; kara, deniz veya hava ulaştırma hizmet ve faaliyetleri neticesinde kazanılan
navlun bedellerinin serbest döviz olarak yurda getirilmesi ile kamu kurum ve kuruluşlarınca
uluslararası ihaleye çıkarılmış taşımaları yüklenen firmaların bu işten bizzat kazandıkları navlun
gelirleri döviz kazandırıcı faaliyet kapsamında kabul edilmiş; 3.2.3. numaralı paragrafında ise, döviz
kazandırıcı faaliyetlerde teşvik belgesinde öngörülen taahhüt ile ilgili olarak taahhüt tutarına kadar
kullandırılan krediler ve münhasıran bu kredilerle ilgili olarak verilen teminatın tamamının, damga
vergisi ve harç istisnasından faydalandırılacağı; "işlem yapan kuruluşlara uygulanacak müeyyideler"
başlıklı 6.3. numaralı bölümünde de, istisnaya konu ihracat taahhüdünün gerçekleşmediğinin veya
teşvik şartlarına uyulmadığının tespiti halinde, ödenmesi gereken damga vergisi ve harç tutarından
ilgili kuruluşların da müteselsilen sorumlu olacakları belirtilmiştir.
Olayda, davacı ile ... Denizcilik ve Ticaret Anonim Şirketi arasında imzalanan genel kredi
sözleşmesinde, kredinin kullanılma amacının belirtilmediğinden ve sözleşmede özel şartlar
bulunmadığından bahisle istisna tanınmayarak dava konusu işlem tesis edilmişse de; ... Denizcilik ve
Ticaret Anonim Şirketinin döviz kazandırıcı faaliyetler için vergi, resim ve harç istisnası belgesine
sahip olduğu; belgede 1.500.000.- Amerikan doları tutarında navlun geliri taahhüdünde bulunulduğu
ve aynı taraflar arasında imzalanan gemi ipoteği sözleşmesinin de münhasıran vergi, resim ve harç
istisnası belgesi kapsamında kullandırılacak 1.500.000.- Amerikan doları tutarındaki kredinin
teminatını oluşturmak üzere düzenlendiği hususları taraflar arasında tartışmasız bulunduğu gibi, alınan
kredinin amaç dışı kullanıldığı veya belgede öngörülen taahhüdün gerçekleştirilmediği yolunda
yapılmış herhangi bir tespit bulunmadığı anlaşılmakla; varsayıma dayalı olarak tesis edilen dava
konusu işlemin iptali gerekirken davanın reddi yolunda verilen mahkeme kararında isabet
görülmemiştir.
Açıklanan nedenle, temyiz isteminin kabulüne, mahkeme kararının bozulmasına, bozma kararı üzerine
Sayfa 212 hususta ayrıca hüküm tesine gerek bulunmadığına, 23.10.2001 gününde oyçokluğu ile karar verildi.
AYRIŞIK OY
Temyiz başvurusu; teşvik belgesi sahibi olan davacı Banka ile ... Denizcilik ve Ticaret Anonim Şirketi
arasında imzalanan genel kredi sözleşmesinin 3505 sayılı Kanunun geçici 2'nci maddesinde öngörülen
istisnadan yararlandırılmaması sonucu tesis edilen damga vergisi tarhiyatı ile kusur cezası kesme
işleminin iptali istemiyle açılan davayı reddeden Vergi Mahkemesi kararının bozulması istemine
ilişkindir.
Dosyanın incelenmesinden; davacı Banka ile ... Denizcilik ve Ticaret Anonim Şirketi arasında
imzalanan genel kredi sözleşmesinde, kredinin, adı geçen şirkete verilen döviz kazandırıcı faaliyetler
için vergi, resim ve harç istisnası belgesi kapsamında kullandırıldığı yolunda bir hüküm bulunmadığı
anlaşılmıştır.
Buna göre; genel mahiyette olan kredi sözleşmesinin teşvik belgesi kapsamındaki krediler için 3505
sayılı Kanunun geçici 2'nci maddesiyle tanınan istisnadan yararlanamayacağı açık bulunmaktadır.
Açıklanan bu nedenle, temyiz isteminin reddi ve Vergi Mahkemesi kararının onanması gerektiği oyu
ile karara karşıyım.
Sayfa 213 T.C.
DANIŞTAY
Yedinci Daire
Esas :2001/4205
Karar :2004/2736
Tarih :03.11.2004
3996 SAYILI KANUNA GÖRE YAP-İŞLET-DEVRET MODELİ ÇERÇEVESİNDE
HİDROELEKTRİK SANTRALİ YAPIMI İŞİYLE GÖREVLENDİRİLEN SERMAYE ŞİRKETİNİN,
BU YITIRIMLA İLGİLİ YAPACAĞI BÜTÜN İŞ VE İŞLEMLERİN, DOLAYISIYLA
GERÇEKLEŞTİRİLEN SERMAYE ARTIRIMININ DA, ANILAN KANUNUN 12. MADDESİ
UYARINCA DAMGA VERGİSİNDEN MUAF OLDUĞU HK.
Temyiz İsteminde Bulunan: Yeni Vergi Dairesi Başkanlığı
Karşı Taraf : ... Enerji Sanayi ve Ticaret Anonim Şirketi
Vekili : Av. ...
İstemin Özeti : Davacı Şirket tarafından gerçekleştirilen sermaye artırımı işlemine ilişkin olarak, 1998
yılı için salınan damga vergisine ve kesilen kusur cezasına ilişkin işlemi; 3996 sayılı Bazı Yatırım ve
Hizmetlerin Yap-İşlet-Devret Modeli Çerçevesinde Yaptırılması Hakkında Kanunun 12'inci maddesi
uyarınca, bu Kanun çerçevesinde görevlendirilen sermaye şirketinin yapacağı bütün iş ve işlemler
damga vergisinden muaf tutulduğundan; davacı Şirketin, yap-işlet-devret modeli çerçevesinde
yapımını üstlendiği hidroelektrik santrali inşaatı için, izin ve teşvik belgesinde öngörülen özel şart
nedeniyle gerçekleştirdiği sermaye artırımı işleminin de damga vergisinden muaf olduğu gerekçesiyle
iptal eden Ankara Yedinci Vergi Mahkemesinin 17.4.2001 gün ve E.2000/907; K:2001/321 sayılı
kararının; 3996 sayılı Kanunda sermaye artırımı işleminin damga vergisinden muaf olduğu yolunda
açık bir hüküm bulunmadığı; muafiyetin idare ile sermaye şirketi arasında yapılan iş ve işlemlere
tanındığı ileri sürülerek bozulması istenilmektedir.
Tetkik Hakimi Ergün Gökdam'ın Düşüncesi: Temyiz dilekçesinde ileri sürülen iddialar, 2577 sayılı
Kanunun 49'uncu maddesinin 1'inci fıkrasında sayılan bozma nedenlerine uymadığından, temyiz
Danıştay Savcısı Mukaddes Aras'ın Düşüncesi: Temyiz dilekçesinde öne sürülen hususlar, 2577
kararın onanmasına, 3.11.2004 gününde oyçokluğu ile karar verildi.
AYRIŞIK OY
Temyiz başvurusu; davacı şirketçe gerçekleştirilen sermaye artırımı işlemi dolayısıyla salınan damga
Sayfa 214 vergisi ve kesilen kusur cezasına ilişkin işlemi; sermaye artırımı işleminin 3996 sayılı Bazı Yatırım ve
Hizmetlerin Yap-İşlet-Devret Modeli Çerçevesinde Yaptırılması Hakkında Kanunun 12'nci maddesinde
belirtilen istisna kapsamına girdiği gerekçesiyle iptal eden Vergi Mahkemesi kararının bozulması
istemine ilişkindir.
Yukarıda sözü edilen 3996 sayılı Kanunun 12'nci maddesinde, "2'nci maddede belirtilen konularda ve
yap-işlet-devret modeli çerçevesinde idare ile sermaye şirketi veya yabancı şirketin yapacağı bütün iş
ve işlemler 1.7.1964 tarihli ve 488 sayılı Kanuna göre alınan damga vergisi ile 2.7.1964 tarihli ve 492
sayılı Kanun uyarınca alınan harçlardan muaftır." düzenlemesi yer almıştır.
Düzenlemede, her ne kadar "muaf" sözcüğü kullanılmışsa da, getirilen hüküm gerçekte bir istisna
hükmüdür. Dolayısıyla, bu çerçevede değerlendirilmesi gerekir. Buna göre; idarenin, sermaye
şirketinin ve yabancı şirketin yapacağı bütün iş ve işlemlerin damga vergisinden müstesna
tutulabilmesi için iki koşulun gerçekleşmesi gerekmektedir:
Bu koşullardan ilki; yapılan iş veya işlemin Kanunun 2'nci maddesinde belirtilen konularda ve yapişlet-devret modeli çerçevesinde gerçekleştirilmiş bulunmasıdır. İkincisi ise, iş veya işlemin, idare ile
sermaye şirketi veya idare ile yabancı şirket arasında yapılması; yani iki taraflı ve taraflarından birinin
de mutlaka "idare" olmasıdır. Başka anlatımla, sermaye şirketi veya yabancı şirketin tek başına veya
bir başka şirketle yapacağı iş ve işlemler istisna kapsamında değildir. Esasen; dava konusu işlem de, bu
gerekçe ile tesis edilmiştir.
Düzenlemeye bu anlamı veren "idare" sözcüğünden sonra kullanılan "ile" bağlacı ve bu bağlacı izleyen
"sermaye şirketi" sözcüklerinden sonra yer alan "veya" bağlacıdır. İlk bağlaç, iş ve işlemlerin idare ile
sermaye şirketi tarafından birlikte yapılması gerektiği anlamını vermektedir. İkinci bağlaç ise, sermaye
şirketi yerine yabancı şirketin geçebileceğini ortaya koymaktadır. O halde, bir iş ve işlemin bu
maddeye
Dahası, 3996 sayılı Kanunun "Yetki" başlığını taşıyan 4'üncü maddesinden Bakanlar Kurulu'na verilen
yetkinin kapsamında, vergi muafiyeti ya da istisnası yoktur.
Bütün bu açıklamalar karşısında; Bakanlar Kurulu Kararının 41'inci maddesine, muafiyet ve istisna
hükümlerinin uygulanmasında hukuk kaynağı olarak değer atfı olanaksızdır. Bu maddeye, ancak,
bağlayıcılığı olmayan bir açıklama olarak bakılabilir. Bu açıklama, ayrıca yasal düzenlemedeki "ile"
bağlacının, davacı şirketin anladığı şekilde anlaşılamayacağının da kanıtıdır.
Bu durum karşısında; temyiz isteminin kabulü ve temyize konu kararın bozulması gerektiği oyu ile
karara karşıyız.
Sayfa 215 T.C.
İSTANBUL
ESAS
NO: 2007/3245
KARAR NO: 2008/2385
DAVACI
DAVALI
:
: Büyükçekmece Vergi Dairesi Müdürlüğü/İstanbul
DAVANIN ÖZETİ
: Davacı adına 24.10.2007 tarih ve 2007/55560 sayılı vergi-ceza
ihbarnamesi ile tarhedilen 2006/5 dönemine ilişkin vergi ziyaı cezalı noter harcının; Adalet
Müfettişlerinin raporuna dayanılarak tarhiyat yapılamayacağı, verginin alınmasına konu ticari işletme
rehni sözleşmesinin bankalarca kullandırılacak kredinin geri ödenmesi ile ilgili işlem olduğu,
dolayısıyla 492 sayılı Kanun uyarınca kredinin teminine yönelik söz konusu belgenin noter harcından
istisna olduğu ileri sürülerek kaldırılması istenilmektedir.
SAVUNMANIN ÖZETİ : Adalet Müfettişi tarafından gönderilen 23.10.2007 tarih ve 23.10/02
sayılı yazıda, Büyükçekmece 2. Noterliği nezdinde yapılan denetimde 2006/13831 yevmiye sayısı ile
Akbank A Ş . ve Artaş Maden Taş San ve TicAŞ, arasında düzenlenen 250,000,00-YTL tutarındaki
ticari işletme rehin sözleşmesine 450,00-YTL harç ve 1.675,00-YTL damga vergisinin eksik
ödendiğinin tespit edildiği, dolayısıyla gerekli işlemlerin yapılarak Müfettişliğe bilgi verilmesi
istendiğinin belirtilmesi üzerine yapılan işlemlerin yasal olduğu ileri sürülerek davanın reddi gerektiği
savunulmaktadır.
Karar veren İstanbul 1 Vergi Mahkemesi Hakimliği'nce dava dosyası İncelenerek gereği
düşünüldü;
Dava, davacı adına 24.10 2007 tarih ve 2007/55560 sayılı vergi-ceza ihbarnamesi İle
tarhedilen 2006/5 dönemine ilişkin vergi zıyaı cezalı noter harcının kaldırılması istemiyle açılmıştır,
492 sayılı Harçlar Kanununun 38. maddesinde, noter İşlemlerinden bu Kanuna ekli (2) sayılı
tarifede yazılı olanların noter harcına tabi olduğu, 123 maddesinde ise anonim, eshamlı komandit ve
limited şirketlerin kuruluş, sermaye artırımı, birleşme, devir, bölünme ve nev'I değişiklikleri nedeniyle
yapılacak işlemler ile Esnaf ve Sanatkarlar Kredi ve Kefalet Kooperatifleri (Bu kooperatifler ile Kredi
Garanti Fonu İşletme ve Araştırma Anonim Şirketi tarafından bankalardan kullandırılacak krediler İçin
verilecek kefaletler dahil) bankalar, yurt dışı kredi kuruluşları ve uluslararası kurumlarca
kullandırılacak kredilerin temini ve bunların teminatları İle geri ödenmelerine ilişkin işlemler bu
Kanunda yazılı harçlardan müstesna olduğu hükme bağlanmıştır.
Dava dosyasının incelenmesinden, Adalet Müfettişi tarafından gönderilen 23 10 2007 tarih ve
23 10/02 sayılı yazıda, Büyükçekmece 2 Noterliği nezdinde yapılan denetimde 2006/13831 yevmiye
sayısı ile Akbank A Ş . ve Artaş Maden Taş San. ye Tic.A.Ş arasında düzenlenen 250.000,00-YTL
tutarındaki ticari işletme rehin sözleşmesine 450,00-YTL harç ve 1.875,00-YTL damga vergisinin
eksik ödendiğinin tespit edildiği, dolayısıyla gerekli işlemlerin yapılarak Müfettişliğe bilgi]verilmesi
istendiğinin belirtilmesi üzerine davalı idarece dava konusu cezalı tarhiyatın yapıldığı anlaşılmıştır.
Olayda, söz konusu ticari işletme rehni sözleşmesinin Artaş Maden Taş San. ve Tic.A.Ş
Akbank A Ş 'den aldığı kredilerin teminatını teşkil etmek amacıyla düzenlendiği, dolayısıyla yukarıda
anılan mevzuat hükmü uyarınca İstisna kapsamında olduğu sonucuna ulaşılmış olup, aksi görüşten
hareketle davalı idarece yapılan cezalı tarhiyatta yasal isabet görülmemiştir Kaldı kl tarhiyatın
dayanağı müfettiş raporuna yapılan itiraz üzerine Adalet Müfettişliği Teftiş Kurulu Başkanlığımın
10.03 2008 tarih ve 1640 sayılı yazısı ile söz konusu itiraz yerinde bulunarak dava konusu tarhiyatın
yapılması istemine yönelik önerinin de tavsiyeler listesinden çıkarılmasına karar verilmiştir,
Açıklanan nedenlerle, davanın kabulüne, dava konusu cezalı tarhiyatın kaldırılmasına, aşağıda
dökümü yapılan 4|, 10-YTL yargılama giderinin davalı idareden alınarak davacıya verilmesine, peşin
alman tebligat giderinden artan kısmın isteği halinde davacıya iadesine, bu kararın tebliğ tarihini
izleyen 30 gün içinde Bölge İdare Mahkemesi Başkanlığı nezdinde itiraz yolu açık olmak üzere
29.07.2008 tarihinde oybirliğiyle karar verildi.
HAKİM
Fuat KARA
97718
Sayfa 216 8-DAMGA VERGİSİ YÖNÜNDEN
ONAYLAMA İŞLEM AYRIMI.
NOTERİN
SORUMLULUĞU,
DÜZENLEME-
T.C.
DANIŞTAY
Yedinci Daire
Esas : 1998/3463
Karar : 1999/2433
Tarih : 08.06.1999
ÖZET : Noterce düzenlenmeyip yalnızca onaylanan sözleşmeye ait vergi ve cezadan noter sorumlu
tutulamaz. (488 sayılı Damga Vergisi K. m. 1, 3, 4, 10, 11, 24, 27) (1512 sayılı Noterlik K. m. 60, 84,
90) (213 sayılı VUK. m. 348, mük. madde 349)
KARAR METNİ :
Temyiz İsteminde Bulunan Taraflar : 1- ... Mal Müdürlüğü
2- ...
İstemin Özeti : ... Noteri olarak görev yaptığı sırada onayladığı “akaryakıt bayiliği işletme
sözleşmesi” ile ilgili damga vergisinin noksan hesaplandığından bahisle, noter adına salınan kusur
cezalı damga vergisinin kaldırılması istemiyle açılan davada: 488 s. Damga Vergisi Yasasının 4, 10 ve
11”inci maddeleri ile Türkiye Noterler Birliğinin 23 s. Genelgesini açıklayarak, bir kağıtta belirli bir
paranın miktar olarak açıkça yer alması yanında yazı içerisinde yer alan ifadeler ile bazı birimlerin
çarpımı ve toplanması suretiyle muayyen bir parayı ortaya çıkarma olanağının bulunması halinde, bu
kağıdın belirli bir parayı ihtiva ettiğinin kabulü gerektiği, olayda, bayilik sözleşmesinin 10.000.000.lira ile 15.000.-Amerikan doları cezai şart dışında, üzerinden damga vergisi hesaplanacak herhangi bir
akaryakıt miktarı veya tahmini bir tutarı ihtiva etmediği, bu sebeple, matrahın 23 s. Genelge uyarınca
belirlenmesi gerektiği, buna göre, bir önceki yılda tarafları aynı olan sözleşmeye istinaden satılan
akaryakıt ve madeni yağların toplam miktarının sözleşmenin onaylandığı tarihteki satış bedelleri ile
çarpılması suretiyle bulunacak değer üzerinden 488 s. Yasanın I numaralı bendinin 1”inci fıkrasında
ön görülen %06 nispetinde damga vergisi tarhiyatı yapılması gerektiği, bu halde davalı idarece aynı
bendin 3”üncü fıkrasında ön görülen damga vergisi oranlarına göre tarhiyat yapılmasında isabet
görülmediği gerekçesiyle, cezalı tarhiyatın 104.429.700.-liradan fazlasını kaldıran Samsun Vergi
Mahkemesinin 2.6.1998 tarih ve E: 1997-/444; K: 1998/161 s. kararının; davalı idare tarafından,
yapılan tarhiyatın yerinde olduğu; davacı tarafından ise, salınan cezalı verginin kanuni olmadığı ileri
sürülerek bozulması ve duruşma yapılması istenilmektedir.
Savunmanın Özeti : Taraflarca savunmada bulunulmamıştır.
Tetkik Hakimi Çağlar Işık”ın Düşüncesi : Söz konusu sözleşme incelendiğinde, sözleşmenin noterde
düzenlenmediği, noterce, yalnızca sözleşmenin altındaki imzaların ilgili kişilere ilişkin olduğu ve
huzurda atıldığı şerhinin düşülüp tasdik edildiği anlaşılmaktadır. Zira sözleşmenin altındaki şerhte
“dışarıda tanzim edilip dairede onaylanan işbu sözleşme...” ibaresi yer almakta, sair yandan, dava
dilekçesinde de davacı tarafından söz konusu sözleşmeden “noterliğimizce onayı yapılan sözleşme”
olarak bahsedilmektedir.
Yapılan bu saptamalara göre, ortada noter tarafından düzenlenen bir kağıt (sözleşme) bulunmayıp, sözü
edilen sözleşme noter tarafından yalnızca onaylandığından, vergisi noksan ödenmiş sözleşmenin
onaylanmış bulunması durumunda, noter adına, 488 s. Yasanın 27”nci maddesi hükümü uyarınca ceza
kesilmesi gerekirken, noksan vergi hesaplanarak vergi ziyama sebebiyet verildiğinden bahisle, kağıdı
(sözleşmeyi) onaylayan noter adına damga vergisi tarh edilip, 213 s. Vergi Usul Yasasının 348 ve
mükerrer 349”uncu maddeleri uyarınca kusur cezası kesilmesinde hukuka uyarlık bulunmadığından,
yazılı gerekçeyle verilen mahkeme kararında isabet görülmemiştir.
Açıklanan nedenlerle, davacının temyiz isteminin kabulüyle mahkeme kararının bozulması gerektiği
Sayfa 217 Danıştay Savcısı H. Ceyda Kerman”ın Düşüncesi: Temyiz dilekçesinde öne sürülen hususlar, 2577
s. İdari Yargılama Usulü Kanununun 49”uncu maddesinin 1”inci fıkrasında belirtilen sebeplerden
karşısında, anılan kararın bozulmasını gerektirir nitelikte görülmemektedir. Açıklanan nedenle, temyiz
Hüküm veren Danıştay Yedinci Dairesince duruşma yapılmasına gerek görülmeyerek işin gereği
görüşüldü:
Davalı idare tarafından, temyiz dilekçesinde ileri sürülen hususlar, mahkeme kararının bozulmasını
sağlayacak nitelikte görülmemiştir.
Davacının temyiz istemine gelince:
488 s. Damga Vergisi Yasasının 1”inci maddesinde, yasaya ekli 1 s. tabloda yazılı kağıtların damga
vergisine tabi olduğu, 3”üncü maddesinde, kağıtları imza edenlerin damga vergisinin mükellefi olacağı
belirtildikten sonra, “vergi ve cezada sorumluluk” başlıklı 24”üncü maddesinin 3”üncü fıkrasında,
resmi daireler veya noterlerce düzenlenerek kişilere verilen veya dairede bırakılan ve damga vergisi
hiç alınmayan veya noksan alınan kağıtların vergisinin mükelleflere, cezasının düzenleyenlere ilişkin
olduğu, 4”üncü fıkrasında da, vergi için mükelleflere rücu hakkı olmak üzere vergi ve cezanın kağıtları
düzenleyenlerden alınacağı, “noterlerin, bankaların, kamu iktisadi teşebbüslerinin mecburiyeti”
başlıklı 27”nci maddesinin 1”inci fıkrasında, noterlerin pulsuz veya noksan pullu kağıtları, usulen
vergi ve cezası tahsil edilmedikçe tasdik etmekten veya bunların suretlerini çıkarıp vermekten memnu
oldukları, 3”üncü fıkrasında, birinci fıkra hükmüne aykırı olarak işlem yapılması halinde, mükellefler
hakkında Vergi Usul Yasasının hükümler tatbik edilmekle beraber, noterlerden de tasdik veya üzerinde
muamele icra ettikleri her kağıt için kanunen alınması gereken cezanın ayrıca alınacağı hükme
bağlanmıştır.
1512 s. Noterlik Yasasının 60”ıncı maddesinde, yapılması kanunla başka bir makam, merci veya şahsa
verilmemiş olan her nevi hukuki işlemleri düzenlemek; yasaya uygun olarak dışarıda yazılıp getirilen
kağıtların üzerindeki imza, mühür veya herhangi bir işaret veya tarihi onaylamak, noterlerin görevleri
arasında sayılmış, noterlerce yapılacak düzenleme şeklindeki hukuki işlemler 84”üncü maddede,
onaylama biçiminde yapılacak hukuki işlemler ise 90”ıncı maddede düzenlenmiştir.
Damga Vergisi Yasasının yukarda yer verilen 24 ve 27”nci maddeleri incelendiğinde, damga
vergisinin hiç alınmaması veya noksan alınması nedeniyle noterlerin bu vergiden sorumlu
tutulabilmelerinin, vergiye tabi kağıdın noterce düzenlenmiş olması şartına bağlı bulunduğu, sair bir
deyişle, noterlerce düzenlenen kağıda ait olup hiç alınmayan veya noksan alınan damga vergisi ve
cezasının, verginin mükellefe rücu hakkı olmak üzere noterlerden alınacağı: noterlerce düzenlenmeyip
yalnızca tasdik edilen kağıtlara ait olup ödenmeyen veya eksik ödenen damga vergisinden dolayı
213 s. Yasa hükümleri çerçevesinde mükellefinden aranacağı, noter hakkında ise sadece yasanın
öngördüğü cezanın uygulanacağı sonucuna ulaşılmaktadır.
Bu durumda, davaya konu damga vergisinin noterden istenilip istenilemeyeceği hususunun çözümü
bakımından sözü edilen sözleşmenin ... Noterliğince. Noterlik Yasasının 84”üncü maddesi uyarınca
düzenleme biçiminde mi yapıldığı, yoksa 90”ıncı maddesine göre yalnızca noterde onaylamasının mı
yapıldığı huşunun tespiti gerekmektedir.
Söz konusu sözleşme incelendiğinde, sözleşmenin noterde düzenlenmediği, noterce, yalnızca
sözleşmenin altındaki imzaların ilgili kişilere ilişkin olduğu ve huzurda atıldığı şerhinin düşülüp tasdik
edildiği anlaşılmaktadır. Zira sözleşmenin altındaki şerhte “dışarıda tanzim edilip dairede onaylanan
işbu sözleşme...” ibaresi yer almakta, sair yandan, dava dilekçesinde de davacı tarafından söz konusu
sözleşmeden “noterliğimizce onayı yapılan sözleşme” olarak bahsedilmektedir.
Sayfa 218 Yapılan bu saptamalara göre, ortada noter tarafından düzenlenen bir kağıt (sözleşme) bulunmayıp, sözü
edilen sözleşme noter tarafından yalnızca onaylandığından, vergisi noksan ödenmiş sözleşmenin
onaylanmış bulunması durumunda, noter adına, 488 s. Yasanın 27”nci maddesi hükümü uyarınca ceza
kesilmesi gerekirken, noksan vergi hesaplanarak vergi ziyama sebebiyet verildiğinden bahisle, kağıdı
(sözleşmeyi) onaylayan noter adına damga vergisi tarh edilip, 213 s. Vergi Usul Yasasının 348 ve
mükerrer 349”uncu maddeleri uyarınca kusur cezası kesilmesinde hukuka uyarlık bulunmadığından,
yazılı gerekçeyle verilen mahkeme kararında isabet görülmemiştir.
Açıklanan nedenlerle, davalı idarenin temyiz isteminin reddine; davacı temyiz isteminin kabulüne;
mahkeme kararının bozulmasına, bozma kararı üzerine yeniden verilecek kararla birlikte yargılama
giderleri de hüküm altına alınacağından, bu hususta ayrıca hüküm tesisine gerek bulunmadığına,
8.6.1999 tarihinde oybirliği ile karar verildi.DKD. Sayı 102 s : 375. Sayı 102 s : 375
Sayfa 219 T.C.
DANIŞTAY
Yedinci Daire
Esas : 1998/946
Karar : 1998/4375
Tarih : 08.12.1998
ÖZET : Noter tarafından düzenlenmeyip yalnızca onaylanan sözleşmeye ait damga vergisi noterden
istenemez.(488 sayılı Damga Vergisi K. m. 1, 3, 6, 24, 27) (1512 sayılı Noterlik K. m. 60, 84, 90) (213
sayılı VUK. m. 348, 349)
KARAR METNİ :
Temyiz İsteminde Bulunan : ...
Vekili: Av. ...
İstemin Özeti ... Belediyesi ile Pınar Su Sanayi ve Ticaret Anonim Şirketi arasında yapılan
sözleşmenin onaylanması sırasında noksan damga vergisi hesaplandığından bahisle, sözleşmeyi
onaylayan noter adına salınan kusur cezalı damga vergisinin kaldırılması istemiyle açılan davayı; 488
s. Damga Vergisi Yasasının 6”ncı maddesini açıklayarak, belediye ile şirket arasında akdedilen
sözleşme ile kaynak suyu satışı yanında, şirketçe 10.000.000.- Alman markı tutarında şişeleme tesisi
yapılmasının da öngörüldüğü, bu haliyle, şirketçe, kaynak suya için belirli bir miktar para ödenmek
suretiyle su satış sözleşmesi yapılan belediyenin öngördüğü yatırım işinin de kabul edilmiş olduğu,
tesisin belirlenen süre içinde tamamlanmaması halinde bir takım müeyyidelere maruz kalacağının
kararlaştırıldığı, sözleşmede ön görülen kaynak suyu satışı ile yapımı üstlenilen tesisin bir asıldan
doğduğu, tesisin yapılacağı gayrimenkulun belediye tarafından şirkete satılmış olmasının, işlemin bir
akit olma niteliğini etkilemeyeceği, bir kağıtta toplanan akit ve işlemlerin birbirine bağlı ve bir asıldan
doğma oldukları takdirde damga vergisinin en yüksek değer üzerinden alınacağı kuralı karşısında
yapılan cezalı damga vergisi tarhiyatında isabetsizlik görülmediği gerekçesiyle reddeden Aydın Vergi
Mahkemesinin 12.11.1997 tarih ve E:1997/232; K:1997/447 s. kararının; sözleşmenin ana konusunun
belediyeye tesis kazandırmak değil, düzenli ve belli bir kaynak suyu satmak olduğu, belediye
tarafından şirkete satılan gayrimenkul üzerine yapılan tesisin belediyeye devrinin söz konusu olmadığı,
bu sebeple, tesis tutarı üzerinden damga vergisi hesaplanamayacağı, tesisin yapılması yolundaki
taahhüdün bir ön şart niteliğinde olduğu, hesaplanan vergide herhangi bir noksanlık bulunmadığı ileri
Tetkik Hakimi Çağlar Işık”ın Düşüncesi : Vergisi uyuşmazlığa konu sözleşme incelendiğinde,
davacının dava dilekçesinde de belirttiği gibi noterce düzenlenen bir sözleşme olmayıp, noter dışında
düzenlenip noterce yalnızca tasdik edilen bir sözleşme olduğu açıkça görülmektedir.
Bu durumda, 488 s. Yasanın noterce düzenlenen sözleşmelere ilişkin damga vergisinden dolayı
noterlerin sorumluluğunu hükme bağlayan 24”üncü maddesinin olaya uygulanması mümkün değildir.
Noterlere yalnızca tasdik edilen sözleşmelere ait olarak noterlerin cezalandırılmasını öngören 27”nci
madde uyarınca olayın irdelenmesi gerekirken, sözleşmenin noterde düzenlenmediği hususu
irdelenmeksizin işin esasının tetkiki suretiyle verilen mahkeme kararında isabet
görülmemiştir.Açıklanan nedenlerle, mahkeme kararının bozulması gerektiği düşünülmektedir.
Danıştay Savcısı Bilgin Arısan”ın Düşüncesi: Noter olan davacının ... Noterliği görevini yürüttüğü
dönemlerdeki işlemlerinin adalet başmüfettişi tarafından teftiş ve denetlenmesi sırasında noksan harç
ve damga vergisi tahsil ettiğinin tesbit edilerek ihbar edilmesi üzerine vergi inceleme elemanınca
yapılan inceleme neticesinde tanzim edilen inceleme raporunda ... Belediyesi ile ... Su Anorrim Şirketi
arasında yapılan kaynak suyu satış sözleşmesi ve şişeleme tesisi inşasına ait Ağostos 1995 günlü
Sayfa 220 sözleşmede yüksek bedel olan şişeleme tesisi bedeli üzerinden yapılması gereken harç ve damga
vergisi tahsilatının düşük bedel olan su satış bedeli üzerinden yapıldığının tesbit ve tevsik edilmesi
nedeniyle iki satış bedeli arasındaki fark üzerinden davacı noter adına 488 s. Damga Vergisi Yasasının
24”üncü maddesine istinaden yapılan kusur cezalı damga vergisi tarhiyatı aleyhine açılan davayı
reddederek kusur cezalı damga vergisi tarhiyatını tasdik eden Aydın Vergi Mahkemesi kararının
temyizen incelenerek bozulması talep edilmektedir.
488 s. Damga Vergisi Yasasının sorumluluk başlıklı 24”üncü maddesinde, “Vergiye tabi kağıtların
damga vergisinin ödenmemesinden veya noksan ödenmesinden dolayı alınması lazım gelen vergi ve
cezadan mükelleflere rücu hakkı olmak üzere kağıtları ibraz edenler sorumludur.” denilmekte,
maddenin üçüncü bendinde, resmi daireler veya noterlerce düzenlenerek şahıslara verilen veya dairede
bırakılan ve damga vergisi hiç alınmayan veya noksan alınan kağıtların vergici mükelleflere, cezası
düzenleyenlere aittir, denildikten sonra son bendinde. “Vergi ve ceza, vergi için mükelleflere rücu
hakkı olmak üzere, kağıtları düzenleyenlerden alınır.” hükümü getirilmiştir. Yasanın 27”nci
maddesinde ise noterlerin bankaların ve kamu iktisadi teşebbüslerinin mecburiyetlerine ait hükümler
getirilmekte buna göre noterler, pulsuz veya noksan pullu kağıtları usulen vergi ve cezasını tahsil
etmeden tasdik etmekten veya bunların suretlerini çıkarıp vermeleri yasaklanmaktadır. Bu fıkra
hükmüne aykırı olarak işlem yapılması halinde, mükellef hakkında Vergi Usul Yasasının hükümleri
tatbik edilmekle beraber, noterlerden de, tasdik veya üzerinde muamele icra ettikleri her kağıt için
kanunen alınması gereken cezası ayrıca alınır, hükümü yer almıştır.
488 s. Damga Vergisi Kanunundaki bu iki düzenlemenin birlikte incelenmesinden, noterlerin
sorumluluklarının iki ayrı maddede düzenlendiği, bunlardan birincisinde noterce düzenlenen ve
şahıslara verilen kağıtlarla ilgili, diğeri ise noterlerin tasdik eya üzerinde işlem yaptıkları kağıtlarla
ilgili olup, her iki konu birbirinden tamamen farklı bulunmaktadır. Zira birincisinde noterin
düzenlediği kağıtlar söz konusu edilmişken, diğerinde düzenleme değil yalnızca tasdik ettiği belgeler
için hüküm getirilmektedir.
Buna göre, noterlerin bizzat düzenleme, ile yalnızca tasdik işlemlerinde damga vergisinin noksan
alınmasında sorumlulukları farklı kurallara bağlanmış, kağıdın noterce düzenlenmesi olayında noksan
alınan vergi ve cezanın yalnızca vergide rücu hakkı olmak üzere noterden alınacağına dair hüküm
konulmuştur.
Dava konusu olayda, davacı noterin, düzenleyerek onayladığı sözleşme nedeniyle eksik alınan damga
vergisi nedeniyle sorumluluğu söz konusu olup adına tarh edilen kusur cezalı damga vergisine karşı
açılan dava sonunda noterin vergi aslı bakımından vergi mükellifine rücu hakkı baki kalmak üzere
noksan alınan vergi ve cezadan sorumlu olduğu gerekçesiyle tarhiyatın tasdik edilmesi yasanın amir
hükmüne uygun bulunmaktadır.
Açıklanan sebeplerle, temyizen incelenerek bozulması talep edilen Aydın Vergi Mahkemesi kararı 488
s. Damga Vergisi Yasasının 24”üncü maddesi amir hükmüne uygun bulunduğundan, hukuki mesnedi
bulunmayan temyiz talebinin reddi ile Aydın Vergi Mahkemesi kararının tasdiki gerekeceği
Hüküm veren Danıştay Yedinci Dairesince duruşma için belirlenen günde davacı vekili Av. ... ve davalı
idareyi temsilen hazine vekili Av. ...”in geldiği görülerek Danıştay savcısının katılmasıyla duruşma
yapıldı. Taraflara usulüne göre söz verilip dinlenildikten ve savcının düşüncesi alındıktan sonra tetkik
hakiminin açıklamaları dinlenilerek işin gereği görüşüldü:
Dosyanın incelenmesinden, ... Belediyesince açılan ihale sonucunda belediye ile ..: Su Sanayi ve
Ticaret Anonim Şirketi arasında “kaynak suyu satış sözleşmesi” düzenlendiği, sözleşmeyi onaylayan ...
Birinci Noterliğince, noksan damga vergisi hesaplanarak vergi ziyama sebebiyet verildiğinden bahisle
noter adına kusur cezalı damga vergisi tarhiyatı yapıldığı anlaşılmıştır.
Sayfa 221 488 s. Damga Vergisi Yasasının 1”inci maddesinde, yasaya ekli 1 s. tabloda yazılı kağıtların damga
vergisine tabi olduğu, 3”üncü maddesinde, kağıtları imza edenlerin damga vergisinin mükellefi olacağı
belirtildikten sonra, “vergi ve cezada sorumluluk” başlıklı 24”üncü maddesinin 3”üncü fıkrasında,
resmi daireler veya noterlerce düzenlenerek kişilere verilen veya dairede bırakılan ve damga vergisi
hiç alınmayan veya noksan alınan kağıtların vergisinin mükelleflere, cezasının düzenleyenlere ilişkin
olduğu, 4”üncü fıkrasında da, vergi için mükelleflere rücu hakkı olmak üzere vergi ve cezanın kağıtları
düzenleyenlerden alınacağı, “noterlerin, bankaların, kamu iktisadı teşebbüslerinin mecburiyeti”
başlıklı 27”nci maddesinin 1”inci fıkrasında, noterlerin pulsuz veya noksan pullu kağıtları, usulen
vergi ve cezası tahsil edilmedikçe tasdik etmekten veya bunların suretlerini çıkarıp vermekten memnu
oldukları, 3”üncü fıkrasında, birinci fıkra hükmüne aykırı olarak işlem yapılması halinde, mükellefler
hakkında Vergi Usul Yasasının hükümler tatbik edilmekle beraber, noterlerden de tasdik veya üzerinde
bağlanmıştır.
1512 s. Noterlik Yasasının 60”ıncı maddesinde, yapılması kanunla başka bir makam, merci veya şahsa
verilmemiş olan her nevi hukuki işlemleri düzenlemek; yasaya uygun olarak dışarıda yazılıp getirilen
kağıtların üzerindeki imza, mühür veya herhangi bir işaret veya tarihi onaylamak, noterlerin görevleri
arasında sayılmış, noterlerce yapılacak düzenleme şeklindeki hukuki işlemler 84” üncü maddede,
onaylama biçiminde yapılacak hukuki işlemler ise 90”ıncı maddede düzenlenmiştir.
Damga Vergisi Yasasının yukarda yer verilen 24 ve 27”nci maddeleri incelendiğinde, damga
vergisinin hiç alınmaması veya noksan alınması nedeniyle noterlerin bu vergiden sorumlu
tutulabilirlerinin, vergiye tabi kağıdın noterce düzenlenmiş olması şartına bağlı bulunduğu, sair bir
deyişle, noterlerce düzenlenen kağıda ait olup hiç alınmayan veya noksan alınan damga vergisi ve
cezasının, verginin mükellefe rücu hakkı olmak üzere noterlerden alınacağı; noterlerce düzenlenmeyip
yalnızca tasdik edilen kağıtlara ait olup ödenmeyen veya eksik ödenen damga vergisinden dolayı
213 s. Yasa hükümleri çerçevesinde mükellefinden aranacağı, noter hakkında ise sadece yasanın
öngördüğü cezanın uygulanacağı sonucuna ulaşılmaktadır.
Bu durumda, davaya konu damga vergisinin noterden istenilip istenilemeyeceği hususunun çözümü
bakımından vergisi ihtilaflı sözleşmenin ... Birinci Noterliğince Noterlik Yasasının 84”üncü maddesi
uyarınca düzenleme biçiminde mi yapıldığı, yoksa 90”ıncı maddesine göre yalnızca noterde
onaylamasının mı yapıldığı huşunun tespiti gerekmektedir.
Her ne kadar, davacı (noter) vekili tarafından duruşma esnasında, sözleşmenin noterde düzenlendiği
ifade edilmiş ve dairemizin E:1998/983 s. dosyasında mevcut temyize cevap dilekçesinde bu husus
yinelenmiş ise de sözü edilen sözleşme incelendiğinde, sözleşmenin noterde düzenlenmediği, noterce
yalnızca sözleşmenin altındaki imzaların ilgili kişilere ilişkin olduğu ve huzurda atıldığı şerhinin
düşülüp tasdik edildiği anlaşılmaktadır. Zira sözleşmenin altındaki şerhte “dışarıda tanzim edilip
dairede onaylanan işbu sözleşme...” ibaresi yer almakta, sair yandan, dava dilekçesinde de davacı
tarafından söz konusu sözleşmeden “noterliğimizce onayı yapılan sözleşme” olarak bahsedilmektedir.
Yapılan bu saptamalara göre ortada noter tarafından düzenlenen bir kağıt (sözleşme) bulunmadığından,
noksan vergi hesaplanarak vergi ziyama sebebiyet verildiğinden bahisle tarh edilen damga vergisi ve
213 s. Vergi Usul Yasasının 348 ve mükerrer 349”uncu maddeleri uyarınca kesilen kusur cezasının,
kağıdı (sözleşmeyi) onaylayan noterden istenilmesi mümkün değildir.
Vergisi ödenmemiş veya noksan ödenmiş kağıdın (sözleşmenin) noterce tasdik edilmiş olması halinde,
olaya. Damga Vergisi Yasasının 27”nci maddesinin tatbiki gerekli olup söz konusu madde uyarınca da
noter adına ayrıca ceza kesildiği ve bu ceza nedeniyle yaratılan ihtilaf dairemizin E:1998/983 s.
dosyasında görüldüğünden, noter adına yapılan işbu davaya konu kusur cezalı damga vergisi
tarhiyatında ve işin esasının tetkiki suretiyle verilen mahkeme kararında isabet görülmemiştir.
Açıklanan nedenlerle, mahkeme kararının bozulmasına, bozma kararı üzerine yeniden verilecek
Sayfa 222 kararla birlikte yargılama giderleri de hüküm altına alınacağından, bu hususta ayrıca hüküm tesisine
gerek bulunmadığına. Avukatlık Asgari Ücret Tarifesine göre hesaplanan 20.000.000. TL. vekalet
ücretinin davalı idareden alınarak davacıya verilmesine, 8.12.1998 tarihinde oybirliği ile karar verildi.
Sayfa 223 T.C.
DANIŞTAY
Yedinci Daire
Esas :2001/1505
Karar :2004/2726
Tarih :03.11.2004
NOTERCE, SADECE ONAYLANAN SÖZLEŞMENİN DAMGA VERGİSİ VE CEZASINDAN
NOTERLERİN SORUMLU OLMADIĞI HK.
Temyiz İsteminde Bulunan: Gökalp Vergi Dairesi Müdürlüğü
Karşı Taraf : ...
Vekili : Av. ...
İstemin Özeti : Diyarbakır Büyükşehir Belediyesi Su ve Kanalizasyon İdaresi (DİSKİ) Genel
Müdürlüğü ile ... Şirketi arasında yapılan sözleşmenin eki protokolün onaylanması sırasında noksan
damga vergisi hesaplandığından bahisle, Adalet Başmüfettişliğinin yazısına dayanılarak,
1999/Temmuz dönemi için, ek protokolü onaylayan davacı Noter adına salınan damga vergisi ile
kesilen vergi zıyaı cezasına ilişkin işlemi; 488 sayılı Damga Vergisi Kanununun 24 ve 27'nci
maddelerinin birlikte değerlendirilmesinden, noterlerce düzenlenen kağıda ilişkin olup, hiç alınmayan
veya noksan alınan damga vergisi ve cezasının, vergi için mükellefe rücu hakkı olmak üzere, kağıdı
düzenleyen noterlerden alınacağı; noterlerce düzenlenmeyip sadece tasdik olunan kağıtlara ilişkin
olup, ödenmeyen veya eksik ödenen damga vergisinden dolayı noterlerin sorumlu tutulamayacağı; bu
halde, söz konusu damga vergisi ve cezasının 213 sayılı Vergi Usul Kanunu hükümleri çerçevesinde
mükelleflerinden aranacağı; noter hakkında ise, yalnızca, 213 sayılı Kanunun 356'ncı maddesinin
3'üncü fıkrasında öngörülen cezanın uygulanabilceği sonucuna ulaşıldığı; olayda ise, 14.7.1999 tarih
ve 32556 yevmiye sayılı ek protokolün noterce düzenlenmediği; sadece, sözleşmenin altındaki
imzaların ilgili kişilere ait olduğunun onaylandığı hususunun, noterin onay yazısındaki "Haricen
tanzim edilip tasdiki istenilen işbu ek protokol ..." ibaresinden açıkça anlaşıldığı; yapılan bu
saptamalara göre, ortada noter tarafından düzenlenen bir sözleşme bulunmadığından, sözü edilen
sözleşmenin noksan hesaplanan vergisinden ve buna isabet eden cezadan sorumlu tutulması suretiyle,
sözleşmeyi sadece onaylayan noter adına tesis edilen dava konusu tarh ve ceza kesme işleminde
hukuka uyarlık bulunmadığı gerekçesiyle iptal eden Diyarbakır Vergi Mahkemesinin 7.11.2000 gün ve
E:2000/331; K:2000/463 sayılı kararının; 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 356'ncı maddesinin
tahakkuk hatalarını kapsamadığı; Diyarbakır 2'nci Noterliğinin Adalet Müfettişince teftişi sonucunda
düzenlenen yazıya istinaden tesis edilen tarh ve ceza kesme işleminin yasal olduğu ileri sürülerek
bozulması istenilmektedir. Savunmanın Özeti: Savunma verilmemiştir.
Tetkik Hakimi Ergün Gökdam'ın Düşüncesi: Temyiz dilekçesinde ileri sürülen iddialar, 2577 sayılı
Kanunun 49'uncu maddesinin 1'inci fıkrasında sayılan bozma nedenlerine uymadığından, temyiz
Danıştay Savcısı Bilgin Arısan'ın Düşüncesi: Temyiz dilekçesinde öne sürülen hususlar, 2577 sayılı
İdari Yargılama Usulü Yasasının 49'uncu maddesinin 1'inci fıkrasında belirtilen nedenlerden hiçbirisine
uymayıp vergi mahkemesince verilen kararın dayandığı hukuki ve yasal nedenler karşısında, anılan
Açıklanan nedenlerle temyiz isteminin reddi ile vergi mahkemesi kararının onanması gerektiği
Sayfa 224 gerekçe ve nedenlerle Dairemizce de uygun görülmüş olup, temyiz dilekçesinde ileri sürülen iddialar
Sayfa 225 T.C.
DANIŞTAY
Yedinci Daire
Esas :1997/946
Karar :1998/3935
Tarih :12.11.1998
NOTER TARAFINDAN DÜZENLENMEYİP SADECE ONAYLANAN SÖZLEŞMEYE İLİŞKİN
DAMGA VERGİSİ NOTERDEN İSTENEMEYECEĞİ HK.
TIR Gümrük Müdürlüğünde tescilli gümrük giriş beyannamesi kapsamında ithal olunan otomobilin
beyan edilen kıymetinde, idarece tespit edilen fiyata nazaran düşüklük bulunması üzerine yapılan ek
tahakkuka vaki itirazın reddine ilişkin işlemi; 1615 sayılı Gümrük Kanununun 3 ve 65'inci maddeleri
açıklandıktan sonra, olayda, davalı idarece fiilen ithal edilmiş aynı veya benzeri eşya fiyatları ile
mukayese yapılmadan, T.C. Hazine ve Dış Ticaret Müsteşarlığı Dış Ticarette Fiyat Takip ve
Değerlendirme Daire Başkanlığına sorulmadan, sadece, rakip firma olan özel bir kurumdan sorularak
fiyat araştırması yapıldığının anlaşıldığı, bu durumda, kanuna ve usule uygun olarak kıymet
araştırması yapılmadan, bulunan fiyat farkı üzerinden yapılan tahakkukta yasal isabet bulunmadığı
gerekçesiyle iptal eden ... Vergi Mahkemesinin ...gün ve ... sayılı kararının; ek vergi tahakkuk
ettirilmesinin yasal olduğu ileri sürülerek bozulması istenilmektedir.
Uyuşmazlık, davacı şirket tarafından ithal edilen Mercedes marka otomobillerin gümrük vergisine esas
kıymetinin tespitine ilişkindir
1615 sayılı Gümrük Kanununun "Eşyanın Kıymeti" başlığını taşıyan ve olay tarihinde yürürlükte
bulunan 65. maddesinin 1. fıkrasında, "İthal eşyasının gümrük vergisine esas olan kıymeti, gümrük
vergisi ödeme mükellefiyetinin başladığı tarihteki normal fiyatıdır." denilmiş; 2. fıkrasında, "Normal
fiyat, birbirinden müstakil bir alıcı ile bir satıcının tam ve serbest rekabet şartları içinde uyuştuğu farz
olunan fiyattır.
Bu fiyat tespit olunurken;
a) Eşyanın alıcıya Türkiye'de giriş liman veya mahallinde teslim edildiği,
b) Eşyanın satışına ve Türkiye'de giriş liman veya mahallinde teslimine müteallik bütün masrafların
satıcıya ait bulunduğu, dolayısıyla normal fiyata dahil olduğu,
c) Türkiye'de ödenmesi gereken vergi ve resimlerin alıcıya ait olduğu dolayısıyla normal fiyata dahil
bulunmadığı farz olunur." Denilmek suretiyle ithal eşyasının gümrük vergisine esas kıymeti olan
"normal fiyatın" tanımı yapılmıştır.
Dosyanın incelenmesinden, yükümlü tarafından ithal edilen Mercedes marka otomobilin faturasına
uygun olarak beyan olunan kıymetinin düşük bulunması üzerine, mümessil firma nezdindeki kıymet
araştırması sonucu tespit edilen FOB turist kıymeti esas alınarak uyuşmazlık konusu ek tahakkukun
yapıldığı anlaşılmaktadır.
Otomobil ithalatları ile ilgili olarak yapılan ek tahakkuklar
nedeniyle, dairemize intikal eden uyuşmazlıklara ilişkin dava dosyalarında yer alan bilgi ve
belgelerden, söz konusu otomobillerin FOB turist ve FOB ihraç fiyatı olmak üzere iki değişik fiyattan
satıldığı
tespit edilmiş, mükellef tarafından verilen dilekçelerde bu husus vurgulanmıştır.
Bu duruma göre, FOB turist ve FOB ihraç kıymeti kavramlarının tanımlanması ve hangi kıymet
ölçütünün vergilemede esas alınacağının tespiti, uyuşmazlığın çözümü bakımından önem taşımaktadır.
Aynı konudaki bir başka uyuşmazlık nedeniyle, Dairemizin 10.10.1996 gün ve E:1995/151 sayılı ara
kararı üzerine, Başbakanlık Gümrük Müsteşarlığı Gümrükler Kontrol Genel Müdürlüğünün
11.10.1996 gün ve Kont.Şb.Müd.08/7811 sayılı yazısı ekinde gönderilen 2 adet dosyada mevcut
16.10.1990, 25.6.1993 ve 4.8.1993 günlü mümessil firma yazıları ile, 2.9.1993 günlü ihracatçı
Sayfa 226 Mercedes Benz A.G. yazısı ve 23.9.1993 günlü, Gümrükler Genel Müdürlüğü ve Kontrol Genel
Müdürlüğü yetkililerince düzenlenen toplantı tutanağının birlikte değerlendirildiğinde, FOB turist
kıymetin, ihraç ülkesinde oluşan ve gerek ihracatçı ülkede yerleşik, gerekse yabancı uyruklu gerçek ve
tüzel kişilere uygulanan perakende satış fiyatı olduğu, bir kısım dahili vergileri ihtiva ettiği, ihraç
halinde katma değer vergisinin mükellefine iade edildiği; FOB ihraç kıymetinin ise, üretici firma
Mercedes Benz A.G. tarafından tüm mümessillere uygulanan fabrika çıkış fiyatını ifade ettiği, herhangi
bir dahili vergiyi içermediği, dolayısıyla ticari satışlarda uygulanan fiyatı yansıttığı sonucuna
ulaşılmaktadır.
Yukarıda yer alan açıklamalardan da anlaşıldığı üzere, FOB turist kıymeti, ihracatçı ülke iç piyasasında
oluşan perakende satış fiyatlarını; FOB ihraç kıymeti ise, ihracatçı firma tarafından, ticari amaçlı araç
alan gerçek ve tüzel kişilere uygulanan fiyatları temsil etmektedir.
1615 sayılı Gümrük Kanununun olay tarihinde yürürlükte bulunan 65. maddesindeki tanımdan da
anlaşılacağı üzere, normal fiyat, gerçekleşmiş bir fiyat değil, tam ve serbest rekabet şartları altında
teşekkül etmesi öngörülen nazari bir fiyattır. İdarece ek tahakkuka esas alınan ve Almanya iç
piyasasında oluşan perakende (FOB turist) fiyatı, bu açıklamalar karşısında, normal fiyat kavramı
içerisinde düşünmek mümkün değildir. Bu itibarla, gümrük vergisine esas kıymetin tespitinde menşe
ülkesinde oluşan ve tüm alıcılara uygulanan FOB ihraç fiyatın dikkate alınması gerekmektedir. Aksine
bir uygulamanın, ithal edilen aynı nitelik ve standarttaki eşyaların, ithal ülkesinde farklı koşullara göre
oluşan değişik fiyatlar esas alınarak vergilendirilmesi gibi, 1615 sayılı Kanunun 65. maddesiyle
öngörülen amaca ters sonuçlar doğuracağı önemle düşünülmesi gereken bir husustur.
Bu durumda, mükellef tarafından beyan edilen fiyatın, gümrük vergisine esas FOB ihraç kıymetine
uygun olup olmadığının tespiti gerekmektedir.
Dairemizin, 10.10.1996 gün ve E:1995/151 sayılı ara kararı üzerine Başbakanlık Gümrük Müsteşarlığı
Gümrükler Kontrol Genel Müdürlüğü tarafından gönderilen 2 adet dosyada yer alan imalatçı-ihracatçı
firma ile mümessil firma Otomarsan A.Ş.'nin (yeni ismi Mercedes Benz T.A.Ş.) 16.10.1990, 25.6.1993
ve 4.8.1993 günlü yazılarında, ithale
konu otomobillerin üretim aşamasına ait her türlü bilginin (motor ve şasi numarası, modeli, sipariş
numarası, aksesuarları vb.) yer aldığı data (kimlik) kartlarının bulunduğu, imalat aşamasında araca
takılan aksesuarların sökülemeyeceği, ancak ilavelerin mümkün olduğu, mümessil firmanın imalatçı
firmaya bilgisayar ağı ile bağlı olması nedeniyle, üretilen Mercedes marka otomobillerin üretim
bilgilerinin işlendiği data (kimlik) kartlarının istenildiğinde sunulabileceği, bu artlardan yararlanılarak
eşyanın (tüm aksesuarları da dahil) FOB turist veya FOB ihraç (fabrika çıkış) fiyatlarının tespit
edilerek bildirilebileceği, bunun için, araca ait faturanın, araç şasi numarasının tam ve doğru olması
kaydıyla, gönderilmesinin yeterli olduğu belirtilmiştir.
Öte yandan, mümessil firma tarafından yapılan ithalatlarda be-yan edilen fiyatların düşük görülmesi
üzerine,
darece, T.C. Stutgart Başkonsolosluğu Maliye ve Gümrük Ataşeliği aracılığı ile temin edilen FOB
turist kıymetler esas alınarak, mümessil firma adına yapılan ek tahakkukların uyuşmazlık konusu
edilmesi sonucu Dairemize intikal eden ihtilaflara ait dosyaların incelenmesinden de, mümessilce
beyan edilen fiyatların, imalatçı-ihracatçı Mercedes Benz A.G. firması tarafından tüm mümessillere
uygulanan FOB ihraç liste fiyatlarına uygun olduğu, dolayısıyla, 1615 sayılı Gümrük Kanununun da
olay tarihinde yürürlükte bulunan 65. maddesinde tanımı yapılan "normal kıymet" kapsamında olduğu
tespit edilmiş bulunmaktadır.
Olayda ise, idarece, aracın FOB ihraç kıymeti hakkında herhangi bir araştırma yapılmadığından,
davacı tarafından beyan edilen fiyatın, gümrük vergisinin hesabında esas alınması gereken FOB ihraç
fiyatına uygun olup olmadığı anlaşılamamaktadır.
Bu itibarla, mükellef şirket tarafından beyan edilen fiyatın, Gümrük Kanununun olay tarihinde
yürürlükte bulunan 65'inci maddesinde tanımı yapılan normal fiyata uygun FOB ihraç fiyatından
Sayfa 227 düşük olup olmadığının tespiti amacıyla, kıymet tespitinde yetkili yurt dışı birimleri veya gerekirse,
imalatçı-ihracatçı firmanın Türkiye mümessili nezdinde, (ihracatçı firmanın yayımladığı ilgili yıllara
ait FOB ihraç fiyatlarını gösterir listelerin temini ile mümessil tarafından bildirilen kıymetlerin
karşılaştırılması suretiyle) gerekli araştırma yapı-larak sonucuna göre bir karar verilmesi gerekirken,
ek tahakkukun yazılı gerekçe ile terkini yolundaki mahkeme kararında isabet görülmemiştir. Açıklanan
nedenlerle, temyiz isteminin kabulüne; mahkeme kararının bozulmasına karar verildi.
Sayfa 228 T.C.
DANIŞTAY
Yedinci Daire
Esas :1999/928
Karar :1999/3665
Tarih :10.11.1999
ÖZET:Noterlerce onaylanan kredi sözleşmesinde damga vergisinin alınmamasından noterlerin
sorumluluğu yoktur. 488/m.24,27
İSTEMİN ÖZETİ: Denizcilik Ticaret Ve Sanayi Anonim Şirketi ile .... Bankası Eminönü şubesi
arasında imzalanan genel kredi sözleşmesinin onaylanması esnasında damga vergisi
hesaplanmadığından bahisle davacı noter adına damga vergisi tarh edilmesi ve kusur cezası kesilmesi
yolunda tesis edilen işlemi; sözleşme onaylanmadan önce, İstanbul Ulaştırma Vergi Dairesi
Müdürlüğünden teşvik belgesi kapsamında kullanılacak kredi istisna uygulanıp uygulanmayacağı
hususunda bilgi istenildiğinin, cevabi yazı doğrultusunda da istisna tanınmak suretiyle sözleşmenin
onaylandığının anlaşıldığı, bu durumda üzerine düşen sorumluluğu yerine getirdiği açık olan davacı
adına cezalı tarhiyat yapılmasında isabet görülmediği gerekçesiyle iptal eden... Vergi Mahkemesinin
9.12.1998 gün ve E: 1998/805,K:1998/1314 sayılı kararının inceleme raporu doğrultusunda tesis edilen
işlemin hukuka uygun olduğu ileri sürülerek bozulması istenilmektedir.
SAVUNMANIN ÖZETİ: Savunma verilmemiştir.
Tetkik Hakimi,,,'in düşüncesi: Vergisi uyuşmazlığa konu sözleşme incelendiğinde, noterce
düzenlenen bir sözleşme olmayıp, noter dışında düzenlenip noterce sadece tastik edilen bir sözleşme
olduğu açıkça görülmektedir.
Bu durumda, 488 sayılı Kanunun noterce düzenlenen sözleşmelere ait damga vergisinden dolayı
noterlerin sorumluluğunu hükme bağlayan 24'üncü maddesinin olaya uygulanması mümkün değildir.
Noterlerce sadece tastik edilen sözleşmelere ilişkin olarak noterlerin cezalandırılmasını öngören 27'inci
madde uyarınca olayın irdelenmesi gerekirken, sözleşmenin noterde düzenlenmediği hususu
irdelenmeksizin işin esasının incelenmesi suretiyle verilen mahkeme kararında isabet görülmemiştir.
Açıklanan nedenlerle, mahkeme kararının bozulması gerektiği düşünülmektedir.
Danıştay Savcısı...'nun Düşüncesi: 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanununun 49'uncu
maddesinin 1'inci fıkrasında; temyiz incelenmesi sonunda Danıştay; a) Görev ve yetki dışında bir işe
bakılmış olması b) Hukuka aykırı karar verilmesi c) Usul hükümlerine uyulmamış olunması
sebeplerinden dolayı incelenen kararı bozacağı öngörülmüştür.
Temyiz Dilekçesinde ileri sürülen hususlar, yukarıda belirtilen nedenlerden hiçbirisine uymadığı gibi
mahkeme kararının dayandığı hukuki ve yasal nedenler karşısında bu kararın bozulmasını sağlayacak
Hüküm veren Danıştay Yedinci Dairesince gereği görüşüldü:
488 sayılı Damga vergisi Kanununun 1'inci maddesinde "kanuna ekli 1 sayılı tabloda yazılı
kağıtların damga vergisine tabi olduğu: 3'üncü maddesinde kağıtları imza edenlerin damga vergisinin
Sayfa 229 mükellefi olacağı belirtildikten sonra, Vergi ve cezada sorumluluk başlıklı 24'üncü maddesinin 3'üncü
fıkrasında, resmi daireler veya noterlerce düzenlenerek kişilere verilen veya dairede bırakılan ve
damga vergisi hiç alınmayan veya noksan alınan kağıtların vergisinin mükelleflere, cezasının
düzenleyenlere ait olduğu; 4'üncü fıkrasında da vergi için mükelleflerce rücu hakkı olmak üzere vergi
ve cezanın kağıtları düzenleyenlerden alınacağı; " Noterlerin, bankaların, kamu iktisadi teşebbüslerinin
mecburiyeti" başlıklı 27'inci maddesinin 1'inci fıkkrasında ise, noterlerin pulsuz veya noksan pullu
kağıtları, usulen vergi ve cezası tahsil edilmedikçe tastik etmekten veya binların suretlerini çıkarıp
vermekten memnu oldukları; 3'üncü fıkrasında, birinci fıkra hükmüne aykırı olarak uşlem yapılması
halinde, mükellefler hakkında Vergi Usul Kanunu hükümleri tatbik edilmekle beraber, noterlerden de
tastik veya üzerinde maamele icra ettikleri her kağı için kanunen alınması gereken cezanın ayrıca
alınacağı hükme bağlanmıştır. Öte yandan 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 356'ıncı maddesinin
3'üncü fıkrasında da, pulsuz veya pullu noksan kağıtları, usulen resmi ve para cezası tahsil edilmeden
tastik eden veya örneklerini çıkarıp veren noterler adına, maddede öngörülen miktarda ceza kesileceği
hüküm altına alınmıştır.
Damga vergisi kanununun yukarıda yer alan 24 ve 27'nci maddeleri incelendiğinde, damga vergisinin
hiç alınmaması veya noksan alınması sebebiyle noterlerin bu vergiden sorumlu tutulabilmelerinin,
vergiye tabi kağıdın noterce düzenlenmiş olması şartına bağlı bulunduğu, diğer bir değişle, noterlerce
düzenlenen kağıda ilişkin olup, hiç alınmayan veya noksan alınan damga vergisi ve cezasının, vergi
için mükelleflerce rücu hakkı olmak üzere noterlerden alınacağı noterlerce düzenlenmeyip sadeve
tastik olunan kağıtlara ilişkin olup, ödenmeyen veya eksik ödenen damga vergisinden dolayı noterlerin
sorumlu tutulmayacağı; bu gibi hallerde, sözkonusu damga vergisi ve gerektirdiği cezanın 213 sayılı
kanun hükümleri çerçevesinde mükellefinden aranacağı, noter hakkında ise, yalnızca kanunun
öngördüğü cezanın uygulanabileceği sonucuna ulaşılmaktadır.
Olayda...Bankası Eminönü Şubesi ile Denizcilik ve Ticaret Sanayi Anonim Şirketi arasında imzalanan
sözleşmenin "tip sözleşme" olarak... Bankasınca hazırlanıp notere tastik ettirilen genel kredi
sözleşmesi olduğu; başka anlatımla, noter tarafından düzenlenmiş olmadığı anlaşıldığından; tastik
işlemini yapan davacı adına 488 sayılı Kanunun 24'üncü maddesi hükmüne dayanılarak damga vergisi
tarh edilmesinde ve kusur cezaçı kesilmesinde hukuka uyarlık mevcut değildir. Bu bakımdan; dava
konusu işlemi, işin esasını incelemek suretiyle, iptal eden mahkeme kararı sonucu itibariyle yerinde
görülmüştür.
Açıklanan nedenle, temyiz isteminin reddine, mahkeme kararının onanmasına, 10.11.1999 gününde
Sayfa 230 T.C.
DANIŞTAY
YEDİNCİ DAİRE
Esas No :2007/2620
Davacı ve Yürütmenin Durdurulmasını İsteyen Taraflar :…………………….
Davalı ____________________ : Maliye Bakanlığı Gelir idaresi Başkanlığı
ANKARA
Davanın Özeti : 12.4.2007 gün ve 26491 sayılı Resmi Gazete'de yayımlanarak yürürlüğe
giren 48 seri nolu Damga Vergisi Kanunu Genel Tebliğinin 2'nci maddesinde yer verilen; Damga
Vergisi Kanununun 27'nci maddesinin birinci ve ikinci fıkraları uyarınca vergi ve ceza uygulaması
ile ilgili, noterlerce, kendilerine tasdik edilmesi veya suret çıkarılması için getirilen kağıtlara
ilişkin damga vergisi ve cezasının tam olarak ödenip ödenmediğinin araştırılması mecburiyetine
uyulmaması halinde, mükelleflerden, bu kağıtlara ait damga vergisi ile cezasının aranmasının yanı
sıra, noterlerden de, "kağıdın mükelleflerinden alınması gereken ceza tutarı kadar bir
cezanın”aranması gerektiğine ilişkin bölümünün iptali istemiyle açılan davanın sonuçlanıncaya
kadar yürütmenin durdurulması istenilmektedir.
Tetkik Hakimi Nazlı YANIKDEMİR’in Düşüncesi :Davada; Anayasanın 38’inci
maddesinde ifade edilen”Kanunsuz suç ve ceza olmaz” ilkesine aykırı olarak ceza kesilmesi söz
konusu olduğundan;yürütmenin durdurulması isteminin kabuluü gerektiği düşünülmektedir.
Danıştay Savcısı Mukaddes ARAS'ın Düşüncesi : 2577 sayılı idari Yargılama
Usulü Kanununun 52'nci maddesi uyarınca yürütmenin durdurulması isteminin karara
bağlanabilmesi için, temyize cevap dilekçesinin alınması gerekeceği düşünülmektedir.
Dava; 12.4.2007 gün ve 26491 sayılı Resmi Gazete'de yayımlanarak yürürlüğe giren 48
seri nolu Damga Vergisi Kanunu Genel Tebliğinin 2'nci maddesinde yer verilen; Damga
Vergisi Kanununun 27'nci maddesinin birinci ve ikinci fıkraları uyarınca vergi ve ceza
uygulaması ile ilgili, noterlerce, kendilerine tasdik edilmesi veya suret çıkarılması için
getirilen kağıtlara ilişkin damga vergisi ve cezasının tam olarak ödenip ödenmediğinin
araştırılma mecburiyetine uyulmaması halinde, mükelleflerden, bu kağıtlara ait damga
vergisi
ile cezasının aranmasının yanı sıra, noterlerden de, "kağıdın mükelleflerinden
alınması gereken ceza tutarı kadar bir cezanın" aranması gerektiğine ilişkin bölümünün iptali
488 sayılı Damga Vergisi Kanununun linçi maddesinde, Kanuna ekli 1 sayılı tabloda
yazılı kağıtların damga vergisine tabi olduğu; 3'üncü maddesinde, kağıtları imza edenlerin
damga vergisinin mükellefi olacağı belirtildikten sonra, "Noterlerin, bankaların, kamu iktisadi
teşebbüslerinin mecburiyeti" başlıklı 27'nci maddesinin 1 'inci fıkrasında, noterlerin pulsuz
veya noksan pullu kağıtları, usulen vergi ve cezası tahsil edilmedikçe tasdik etmekten veya
buniarın suretlerini çıkarıp vermekten memnu oldukları; 3'üncü fıkrasında ise, birinci
fıkra hükmüne aykırı olarak işlem yapılması halinde, mükellefler hakkında Vergi Usul
Sayfa 231 Kanunu hükümleri tatbik edilmekle beraber, noterlerden de tasdik veya üzerinde
bağlanmıştır. Öte yandan; 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 355'inci maddesinde de,
damga vergisi ödenmemiş veya noksan ödenmiş kağıtları, vergi ve cezası tahsil edilmeden
tasdik eden veya örneklerini çıkarıp veren noterler adına, her kağıt için tahsil edilmeyen
damga vergisi üzerinden maktu vergilerde %50, nispi vergilerde %10 oranında özel
usulsüzlük cezası kesileceği hüküm altına alınmıştır.
Damga
Vergisi
Kanununun
yukarda
yer
verilen
27’inci
maddesi
incelendiğinde;noterlerce yapılan,onaylama ve suret çıkarılması işlemlerinde,damga vergisinin
hiç alınmaması veya noksan alınması sebebiyle noterler adına yukarıda belirtilen oranlarda
ceza kesilebileceği;diğer bir deyişle,bu oranları aşan miktardaki cezadan dolayı noterlerin
sorumlu tutulamıyacağı; bu gibi hallerde,söz konusu damga vergisi ve gerektirtirdiği cezanın
213 sayılı Kanun hükümleri çerçevesinde mükellefinden aranacağı ;noter hakkında
ise,yalnızca bu Kanunun öngördüğü cezanın uygulanabileceği sonucuna ulaşılmaktadır.
T.C. Anayasasının 2’inci maddesine göre,Hukuk Devleti İlkesi,Cumhuriyetin niteliklerinden biri
olarak sayılmıştır.Hukuk devletinde,idareye tanınan hiçbir yetki sınırsız değildir. İdare, yetkisini,
hukuk kurallarına uygun olarak kullanmak zorundadır. Anayasanın idarenin her türlü eylem ve
işlemlerine karşı yargı yolunun açık olduğunu söyleyen 125'inci maddesi, bu zorunluluğun
anayasal kanıtıdır. Öte yandan; Anayasanın 38'inci
maddesinin 3'üncü fıkrasında da, ceza ve ceza yerine geçen güvenlik tedbirlerinin ancak kanunla
konulabileceği öngörülmüştür. "Cezada Kanunilik İlkesi" denilen bu anayasal kurala göre, ceza
niteliğindeki yaptırımların idari metinlerle konulması ya da bu konuda düzenleme yapmak üzere
Bakanlar Kuruluna yasayla yetki verilmesi olanaklı değildir.
488 sayılı Damga Vergisi Kanununda, noterler tarafından tasdik edilen ve vergisi ödenmeyen
kağıtlar için, bu Kanunun 27'nci maddesi ile 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 355'inci maddesi
uyarınca kesilmesi gereken özel usulsüzlük cezası dışında; mükelleflerden alınması gereken ceza
kadar cezanın noterlerden de alınacağına dair bir düzenleme yoktur. Bu bakımdan; davaya konu 48
seri nolu Damga Vergisi Genel Tebliğinin, noterlerin söz konusu mecburiyete uymamaları halinde,
mükelleflerden, bu kağıtlara ait damga vergisi ile cezasının aranmasının yanı sıra; noterlerden de,
kağıda ait vergiyi ödemekle mükellef kişinin ödeyeceği ceza kadar bir cezanın alınması yolundaki
düzenlemesi, yukarıda sözü edilen anayasal kurala açık aykırılık oluşturmaktadır.
Ayrıca; dava konusu düzenleme uygulanarak kesilen ve tahsil edilen cezaların iadesinin
yaratacağı sorunlar sebebiyle telafisi güç zararların doğmasının muhtemel olduğu, benzer olaylar
dolayısıyla edinilen deneyimlerle sabittir.
Bu nedenle; olayda, 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanununun 27'nci maddesinde
yürütmenin durdurulmasına karar verilebilmesi için aranan koşulların gerçekleştiği sonucuna
varıldığından; istemin kabulüne ve yürütmenin, teminat aranmaksızın, dava sonuna kadar
durdurulmasına, 28.6.2007 gününde oybirliği ile karar verildi.
Sayfa 232 Başkan
Turgut
CANDAN
Üye
Mine
ASMAZ
Sayfa 233 9-RÜCU DAVASININ ADLİ YARGININ GÖREV ALANINDA OLDUĞU :
T.C.
DANIŞTAY
Yedinci Daire
Esas : 1998/578
Karar : 1999/1211
Tarih : 22.03.1999
ÖZET : Sorumlu sıfatıyla ödenen verginin, ancak adli yargı yerinde açılacak bir rücu davasıyla asıl
mükellefden istenilebilir. (213 s. VUK. m. 8) (488 s. Damga Vergisi K. m. 24)
KARAR METNİ :
Temyiz İsteminde Bulunan : ... Büyükşehir Belediye Başkanlığı
Vekili: Av. ... Karşı Taraf : ...
İstemin Özeti : 1992, 1993, 1994 ve 1995 yıllarına ilişkin damga vergisinin vadesinde
ödenmediğinden bahisle “gecikme cezası” adı altında hesaplanan “103.109.000.-“liranın tahsili
yolunda tesis edilen işlemi; 213 sayılı Kanunun 8”inci maddesi uyarınca vergi sorumlusunun, verginin
tam olarak kesilip vergi dairesine ödenmesinden sorumlu olduğu, ancak bu muameleler sırasında vergi
cezasını gerektiren bir fiilin işlenmesi halinde, ceza kesme ya da ceza niteliğinde gecikme faizi,
gecikme cezası gibi alacakları isteme yetkisinin yalnızca vergi dairelerine ait bulunduğu, bu itibarla,
olayda, davalının gecikme cezası adı altında istenilen meblağı talep etme yetkisinin bulunmadığı, kaldı
ki, damga vergisi matrahına katma değer vergisi dahil edilemeyeceğinden, bu haliyle de olayda noksan
alınmış bir vergiden bahsedilemeyeceği, bu itibarla, ödenmiş olsa da hukuk aleminde hiç doğmayan
vergi aslı için tesis edilen işlemde isabet görülmediği gerekçesiyle iptal eden İstanbul 3. Vergi
Mahkemesinin 28.5.1997 gün ve E:1996/1157; K:1997/815 sayılı kararının; tahsil edilen damga
vergisi farkının 25.6.1997 tarihli başkanlık onayı ile ilgilisine iade edildiği, bu suretle davanın konusu
kalmadığı ileri sürülerek bozulması istenilmektedir.
Tetkik Hakimi Kurtuluş Beyribey”in Düşüncesi : Temyiz dilekçesinde ileri sürülen iddialar 2577
Danıştay Savcısı Bilgin Arısan”ın Düşüncesi: Temyiz dilekçesinde öne sürülen hususlar, 2577 sayılı
İdari Yargılama Usulü Yasasının 49”uncu maddesinin 1”inci fıkrasında belirtilen nedenlerden
488 sayılı Damga Vergisi Kanununun “Vergi ve Cezada Sorumluluk” başlığını taşıyan 24”üncü
maddesinde: “... Resmi daireler veya noterlerce düzenlenerek kişilere verilen veya dairede bırakılan ve
damga vergisi hiç alınmayan veya noksan alınan kağıtların vergisi mükelleflere, cezası düzenleyenlere
aittir.
Vergi ve ceza vergi için mükelleflere rücu hakkı olmak üzere, kağıtları düzenleyenlerden alınır.”
hükmü yer almıştır.
Sayfa 234 Dosyanın incelenmesinden. ... Su Ürünleri Hali Müdürlüğünde yer tahsis sahibi komisyonculardan
olan davacıdan fatura bedellerinin ödenmesi sırasında tevkif suretiyle alınan damga vergisinin
matrahına katma değer vergisinin de dahil edilmesi gerektiğinden bahisle 1992, 1993, 1994 ve 1995
yılları için hesaplanan fark damga vergisinin tahsil edildiği, söz konusu vergi nedeniyle davacıdan
ayrıca “gecikme cezası” adı altında 103.109.000. Lira talep edildiği, davacının gecikme cezası
istenilmesine yönelik işlemin iptali istemiyle açtığı davada mahkemece yazılı gerekçe ile dava konusu
işlemin iptaline karar verildiği anlaşılmıştır.
Davalı belediye tarafından temyiz dilekçesinde, damga vergisinin eksik ödenmesi nedeniyle
hesaplanacak vergi ve cezaların vergi dairesine ödenmesinden her ne kadar idareleri sorumlu ise de
Damga Vergisi Kanununun 24”üncü maddesine göre mükellefe rücu haklarının bulunduğu ileri
sürülmüştür.
Oysa; Damga Vergisi Kanununun yukarıda bahsi geçen 24”üncü maddesi uyarınca davalı belediyenin
“gecikme cezası” adı altında davacıdan talep ettiği 103.109.000. Liralık meblağın ancak açılacak bir
rücu davasına konu edilmesi mümkün bulunduğundan, anlaşmazlığın Borçlar Kanunu hükümlerine
göre çözümü gerekmektedir. Borçlar Kanununa dayalı hak iddialarına ilişkin anlaşmazlıkların çözümü
ise adli yargı yerlerinin görev alanına girmektedir.
Nitekim Uyuşmazlık Mahkemesinin 15.4.1985 gün ve E;1985/3: K:1985/9 (Hukuk Bölümü) sayılı
kararında da davalıya ait vergi borcunun; sorumlu sıfatıyla davacı tarafından ödenmesi nedeniyle, bu
borcun rücuan davalıdan tahsili istemiyle açılan davanın, adli yargı yerinde görülmesi gerektiği
belirtilmiştir.
Bu itibarla, adli yargıda açılacak bir rücu davası ile davacıdan istenilmesi gereken uyuşmazlık konusu
tutarın, davalı idarenin kamu gücünü kullanmak suretiyle tesis ettiği dava konusu işlemle
istenilmesinde isabet bulunmamaktadır.
Öte yandan, temyiz dilekçesinde, daha önceden tahsil edilen damga vergisinin davacıya 25.6.1997
tarihli başkanlık onayı ile 2.7.1997 tarihinde ödendiği, bu itibarla konusu kalmayan davanın reddi
gerektiği ileri sürülmüşse de vergi aslı dava konusu edilmediği gibi ödemenin de mahkeme kararından
sonra yapılmış olması dikkate alındığında, bu husus temyize gelen yönünden mahkeme kararının
bozulmasını gerektirecek nitelikte görülmemiştir.Açıklanan nedenlerle, temyiz isteminin reddine
mahkeme kararının onanmasına; 22.3.1999 gününde oybirliği ile karar verildi. Kaynak : DKD. Sayı
101 s : 492
Sayfa 235 10-ARAÇ SATIŞ DEĞERİNİN VE KDV MATRAHININ TAYİNİ:
T.C.
DANIŞTAY
Dokuzuncu Daire
Esas : 1994/1037
Karar : 1994/3729
Tarih : 13.09.1994
ÖZET : Vasıta satışlarında Katma Değer Vergisinin kasko sigorta bedeli üzerinden değil, yaptırılacak
bilirkişi incelemesi sonucu bulunacak gerçek rayiç bedel üzerinden tahakkuk ettirilir. (492 s. Harçlar
K. m. 43) (3065 s. KDVK. m. 27) (213 s. VUK. m. 267)
KARAR METNİ :
Temyiz İsteminde Bulunan Taraflar : l- ...
2- Vergi Dairesi Müdürlüğü
İstemin Özeti : Nakliyecilik faaliyetinde bulunan yükümlünün ticari faaliyette kullandığı kamyonunu
1992 Ekim ayında satışı nedeniyle beyan ettiği satış değerinin emsaline nazaran düşük bulunması
nedeniyle takdir komisyonu kararına dayanılarak aracın kasko sigortası bedeli üzerinden re”sen tarh
olunan kaçakçılık cezalı katma değer vergisine karşı açılan davayı; 492 sayılı Harçlar Kânununun 43.
maddesinin sonuna 3689 sayılı kanunla eklenen fıkrada motorlu kara taşıtlarıyla ilgili işlemlerde
gösterilecek değerin kasko sigorta değerinden aşağı olamayacağının hükme bağlandığı, bu madde
hükmüne dayanılarak Maliye Bakanlığınca yayımlanan 17 seri nolu Harçlar Kanunu Genel Tebliğinde
de motorlu kara taşıtlarının noterliklerde yapılacak alım satım ve taahhütü ile ilgili işlemlerde
gösterilmesi gereken değerin yukarıda sözü edilen kanunun 43. maddesine eklenen fıkra ile belli
edilmiş değerden az olmamak üzere işlemin taraflarca beyan olunacak değeri üzerinden
gerçekleştirileceğinin açıklanmış bulunduğu. Harçlar Kanununun 43. maddesinde yapılan düzenleme
ile gerek satış esnasında noterlerce tahsil edilen vergi ve harç gerekse satış dolayısıyla düzenlenen
faturalar nedeniyle doğacak gelir, kurumlar ve katma değer vergisi kayıplarının asgariye indirilmesinin
amaçlandığı, bu açıklamalar karşısında davacı tarafından satışı yapılan kamyonunun değeri alım satım
esnasındaki kasko sigortasına esas değer olan 98.000.000.- liradan aşağı olamayacağından bu değerin
normal alım satım değeri olarak kabulü ile “Teslim işlemlerinin karşılığını teşkil eden bedel” olarak
ilgili dönem katma değer vergisi matrahına esas alınmasının hukuka ve vergiyi doğuran olayın gerçek
durumuna uygun olacağı, söz konusu kanyonun hasarlı olduğu yolunda da bir iddia ilen sürülmediği,
aracın kasko sigorta bedelinin davalı idarece dönem matrahı olarak belirlendiği anlaşıldığından, ilgili
dönem katma değer vergisi matrahının 98.000.000- TL olarak saptanmasında yasaya aykırılık
görülmediği, ancak bu matrah üzerinden tarh edilecek katma değer vergisine, olayın özelliği ve
matrahın bulunuş biçimi gözönüne alınarak ağır kusur cezası uygulanması gerektiği sonucuna varıldığı
gerekçesiyle kısmen kabul ederek vergi aslını onayan, kaçakçılık cezasını ağır kusur cezasına çeviren
Kayseri ... Vergi Mahkemesinin 28.12.1993 gün ve 1993/1568 sayılı kararının; yükümlü tarafından.
Harçlar Kanunuyla ilgili olarak yapılan düzenlemenin katma değer vergisi yönünden bağlayıcı
olmadığı, satışı yapılan aracın hasar durumunun dikkate alınmadığı, vergi dairesi tarafından ise;
kaçakçılık cezasının 213 sayılı Kanunun 344. maddesine uygun olduğu, aynen onanması gerektiği ileri
Savcı Işın Esen”in Düşüncesi : 1992 yılında sattığı araç için 30.000.000 TL. satış bedeli beyan eden
yükümlü adına aracın kasko sigorta değeri olan 98.000.000 TL. esas alınarak takdir edilen matrah
üzerinden salınan kaçakçılık cezalı katma değer vergisine karşı açılan davayı, vergi aslı yönünden
reddeden kaçakçılık cezasını ağır kusur cezasına çeviren Vergi Mahkemesi kararının yükümlü
tarafından temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.
Sayfa 236 Harçlar Kanununun 43 ncü maddesine. 1.1.1991 tarihinden itibaren uygulanmak üzere 3689 sayılı
Kanunun 10 ncu maddesiyle eklenen fıkrada. Motorlu Kara Taşıtları ile ilgili alım, satım ve taahhüt
işlerinde gösterilecek değerin, işleme konu olan taşıtın cinsi, markası, modeli, tipi ve yaşı itibariyle ...
Şirketleri Birliğince tesbit edilen ve işlemin yapıldığı tarihte geçerli olan kasko sigortasına esas
değerden aşağı olamıyacağı, adı geçen birlikçe düzenlenen listelerde yer almayan eski model taşıtların
asgari değerinin o taşıtların listede yer alan en eski modelleri için belirlenen değerinden, her model yılı
için %10 indirim yapılmak suretiyle tesbit edileceği, listelerde yer almayan taşıtların değerlerinin
emsali taşıtların değerinden aşağı olamıyacağı, bu fıkranın uygulanmasına ilişkin usul ve esasların
Maliye ve Gümrük Bakanlığınca belirleneceği hükme bağlamış olup aracın satış tarihinde tek satış
bedeli olacağından noterde yapılan satış işlerinde esas alınacak olan bu değerin katma değer vergisi
yönünden de esas alınması gerekir.
Anlaşmazlık konusu olayda, açıklanan fıkra hükmü gözönünde bulundurularak takdir komisyonunca
aracın kasko sigorta değeri esas alınarak emsali satış değerinin tesbitinde isabetsizlik bulunmadığından
yükümlü temyiz isteminin kısmen reddi ile temyiz konusu kararın vergi aslına ilişkin hüküm fıkrasının
onarması, uyuşmazlığın hukuki niteliği itibariyle olaya ağır kusur cezasının değil kusur cezasının
uygulanması gerekeceğinden temyiz isteminin cezaya ilişkin olarak kısmen kabulü, gerekeceği
Tetkik Hakimi Zerrin Güngör”ün Düşüncesi : 3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanununun 27/2.
maddesi hükmüne göre, bedelin emsal bedeline veya emsal ücretine göre açık bir şekilde düşük olması
ve düşüklüğün mükellefçe haklı bir sebeple açı ki anamadığı hallerde matrah olarak emsal bedel veya
emsal ücret alınacaktır. Harçlar Kanunun 43. maddesine 1.1.1991 tarihinden itibaren uygulanmak
üzere 3686 sayılı Kanunun 10. maddesiyle eklenen fıkrada sözü edilen kasko sigortası değeri noter
harçlarının hesaplanması ile ilgilidir. Bu değerin katma değer vergisi bakımından da uygulanacağı
yolunda herhangi bir hüküm mevcut değildir.
Kaldı ki, 170 seri Kolu belir Vergi Genel Tebliğin (D) bölümünde ve 6.5.1994 tarih ve 1994/2 sıra nolu
Gelir Vergisi Kanunu İç Genelgesinde Motorlu araç satışlarında gelir ve kurumlar vergisi uygulaması
bakımından esas alınacak tutarın öncelikle gerçek satış bedeli olacağı bu bedelin emsallerine göre
bariz bir şekilde düşük olması halinde idarece gerçek satış bedelinin tespiti yoluna gidilebileceği, bu
tespit sırasında sadece kasko sigortasına esas bedeller değil diğer unsurlarında nazara alınması
gerektiği hususu da açıklanmıştır.
Bu bakımdan satışı yapılan aracın gerçek satış bedelinin belirlenmesi için mahkemece bilirkişi
incelemesi yaptırılarak sonucuna göre karar verilmesi gerektiği görüşüyle vergi mahkemesi kararının
bozulması düşünülmektedir.
Hüküm veren Danıştay Dokuzuncu Dairesince gereği görüşüldü:
Uyuşmazlıkta, nakliyecilik faaliyetinde bulunan ve 1992 yılında sattığı araç için 30.000.000.TL satış
bedeli beyan eden yükümlü adına aracın kasko sigorta değeri olan 98.000.000.TL. esas alınarak takdir
edilen matrah üzerinden tarh edilen kaçakçılık cezalı katma değer vergisine karşı açılan davayı; vergi
aslı yönünden reddeden kaçakçılık cezasını ağır kusur cezasına çeviren vergi mahkemesi kararının
temyizen incelenerek bozulması taraflarca istenilmektedir.
3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanununun 27. maddesinin 1. fıkrasında, bedeli bulunmayan veya
bilinmeyen işlemler ile bedelin mal. menfaat hizmet gibi paradan başka değerler olması halinde
matrahın, işlemin mahiyetine göre emsal bedeli veya emsal ücreti olduğu. 2. fıkrasında, bedelin emsal
bedeline veya emsal ücretine göre açık bir şekilde düşük olduğu ve bu düşüklüğün mükellefçe haklı bir
sebeple açıklanamadığı hallerde de matrah olarak emsal bedeli veya emsal ücretinin esas alınacağı, 3.
fıkrasında emsal bedeli ve emsal ücretinin Vergi Usul Kanunu hükümlerine göre tesbit olunacağı
Sayfa 237 Diğer taraftan Vergi Usul Kanununun emsal bedeli ve emsal ücreti başlıklı 267. maddesinde emsal
bedel gerçek bedeli olmayan veya bilinmeyen veyahut doğru olarak tespit edilemeyen bir malın
değerleme gününde satılması halinde emsaline nazaran haiz olacağı değer olarak tanımlanmış takdir
esnasında da takdir komisyonunca maliyet bedeli ve piyasa kıymetleri araştırılmak ve kullanılmış eşya
için ayrıca yıpranma dereceleri nazara alınmak suretiyle takdir yapılacağı, takdir edilen bedellere
mükelleflerin vergi mahkemesinde dava açma hakkının mahfuz olacağı belirtilmiştir.
Olayda. 1992 Ekim ayında satılan kamyon için yükümlünün katma değer vergisine esas matrahı teşkil
eden satış bedelim 30.000.000.-TL beyan ettiği, idarece bu değerin düşük görülmesi üzerine olayın
takdire sevk edildiği, takdir komisyonunca, anılan yasa hükmünde belirtilen hususlara uyulmadan
aracın kasko sigorta değeri olan 98.000.000,- liranın matrah olarak takdir edilmesi sonucunda, takdir
edilen matrahtan beyan edilen miktar düşülmek suretiyle idarece kaçakçılık cezalı katma değer vergisi
tarh edildiği anlaşılmıştır.
Ticari faaliyette kullanılan aracın satışı nedeniyle beyan edilen satış bedelinin idarece düşük görülmesi
üzerine olayın takdire sevkedilmesi yerindedir. Ancak takdir komisyonunca aracın gerçek satış
değerinin ne olabileceği konusunda herhangi bir araştırma yapılmaksızın doğrudan kasko sigorta
değeri esas alınarak takdirde bulunulması hatalıdır. Nitekim 28.1.1993 tarih ve 21479 sayılı Resmi
Gazetede yayımlanan 170 seri nolu Gelir Vergisi Genel Tebliğinin (D) bölümünde, “Gelir ve kurumlar
vergisi uygulaması bakımından, mükelleflerin satışını yaptıkları motorlu kara taşıtlarına ilişkin esas
alacakları tutar, gerçek satış bedelidir. Ancak gerçek satış bedbinin emsallerine göre bariz bir şekilde
düşük beyan edilmesi halinde, taşıtın gerçek satış bedelinin tespiti yoluna gidilebilecektir. Bu tespit
işlemi sırasında diğer unsurlarla birlikte satış tarihi itibariyle geçerli olan, kasko sigortasına esas alınan
bedelden de yararlanılabileceği tabiidir.” denildiği gibi olay tarihinden sonra çıkarılmış olmakla
beraber Maliye Bakanlığı Gelirler Genel Müdürlüğünün 6.5.1994 gün ve 1994/2 sıra nolu iç
genelgesinde “... bazı vergi dairelerinin gerçek satış bedelleri konusunda hiç bir araştırma yapmadan
kasko sigortasına esas bedelleri kullanarak mükellefler adına tarhiyat yaptıkları anlaşılmıştır. Bu
uygulama idare ye mükellefler arasında gereksiz ihtilaflara neden olmaktadır. Bu tür ihtilaflara yer
verilmemesi açısından sadece kasko bedellerinden hareketle mükellefler adına tarhiyat yapılmaması,
gerçek satış bedellerinin tespiti sırasında diğer hususların da incelenmesi gerekmektedir.” denilerek,
yürürlükteki yasa hükümleriyle takip edilen amacın, satılan araçların tüm özellikleri, yıpranma ve
hasar durumları ve piyasa koşulları gözönüne alınarak gerçek satış bedelinin bulunması olduğu
belirtilmiştir.
Bu durumda mahkeme tarafından, satışa konu aracın tün özellikleri dikkate alınarak satış tarihindeki
emsal bedelinin tesbiti için bilirkişi incelemesi yaptırılması ve sonucuna göre bir karar verilmesi
gerekirken, aracın kasko sigorta değeri esas alınarak yapılan takdire dayalı cezalı tarhiyatta katma
değer vergisinin onanmasında isabet görülmemiştir.
Öte yandan, araç satışları noter kanalıyla yapıldığı için idarenin bilgisi dışında kalamayacağından fark
matrah bulunması durumunda kaçakçılık cezası yerine kusur cezası uygulanmalıdır.
Açıklanan nedenlerle, vergi dairesi temyiz isteminin reddine, yükümlü temyiz isteminin kabulü ile
Kayseri Vergi Mahkemesinin 28.12.1993 gün ve 1993/1568 sayılı kararının, yukarıda belirtilen
hususlar gözönüne alınarak yeniden bir karar verilmek üzere bozulmasına, karar verildi.
KARŞI OY:
İleri sürülen temyiz sebepleri vergi mahkemesi kararının kanuna ve hukuka uygun vergi aslına ilişkin
kısmını kusurlandıracak nitelikte görülmediğinden temyiz isteminin kısmen reddi ile temyize konu
kararın vergi aslına ilişkin hüküm fıkrasının onanması, uyuşmazlığın hukuki niteliği itibariyle olaya
ağır kusur cezası değil kusur cezası uygulanması yerinde olacağından, temyiz isteminin cezaya ilişkin
olarak kısmen kabulü gerektiği görüşüyle çoğunluk kararına katılmıyorum. Kaynak : DKD Sayı 90
Sayfa 238 T.C.
DANIŞTAY
Esas : 1996/193
Karar : 1997/359
Tarih : 26.09.1997
ÖZET : Ticari işletmenin aktifinde kayıtlı taşıt aracı satış bedelinin kasko sigorta değerinden düşük
görülmesi üzerine takdir komisyonu kararına dayanılarak uygulanan tarhiyata karşı açılan davanın,
mahalli ticaret odası, şoförler ve otomobilciler derneği gibi kuruluşlardan satış tarihindeki değer
hakkında alınacak görüş değerlendirildikten sonra sonuçlandırılması gerekir. (3065 s. KDVK. m. 20,
27) (492 s. Harçlar K. m. 43) (213 s. VUK. m. 267) (2577 s. İYUK. m. 20)
KARAR METNİ :
Temyiz Eden: ... Malmüdürlüğü
Karşı Taraf: ...
İstemin Özeti : Nakliyecilik faaliyetinde kullandığı kamyonun beyan edilen satış bedeli düşük
bulunarak yükümlü adına Nisan 1993 dönemi için resen kaçakçılık cezalı katma değer vergisi
salınmıştır. Tarhiyata karşı açılan davayı inceleyen Adana 1. Vergi Mahkemesi 3.3.1994 günlü ve
E:1993/1057, K:1994/208 sayılı kararıyla; 3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanununun 20 nci
maddesinde, teslim ve hizmet işlemlerinde matrahın açıklandığı, 492 sayılı Harçlar Kanununun 43
üncü maddesinin sonuna 3689 sayılı Kanunun 10 uncu maddesiyle eklenen fıkrayla getirilen kasko
sigorta değerinin ise sadece noter harçları uygulamasıyla ilgili olduğu ve bunun diğer vergilere
yaygınlaştırılmasının mümkün bulunmadığı, olayda, alım satıma taraf olanlar bilindiğine ve gerçek
usulde vergilendirildiğine göre tarafların bilgisine başvurulması ve gerekirse defter ve belgeleri
üzerinde karşıt inceleme yapılması suretiyle taşıtın beyan edilen satış değerinin doğruluğunun
araştırılıp saptanması gerekirken, salt yasal zorunluluktan dolayı satış senedinde gösterilen kasko
sigorta değeri esas alınmak suretiyle takdir edilen matrah farkı üzerinden yükümlü adına cezalı tarhiyat
yapılmasında yasaya uygunluk görülmediği gerekçesiyle tarhiyatı kaldırmıştır.
Bu karara karşı vergi dairesi müdürlüğünün temyiz istemini inceleyen Danıştay On birinci Dairesi
16.3.1995 günlü ve E:1995/559, K:1995/642 sayılı kararıyla; 3065 sayılı Katma Değer Vergisi
Kanununun 27 nci ve 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 267 nci maddelerinden bahisle, Nisan 1993
ayında satılan araç için yükümlünün beyan ettiği ve katma değer vergisine esas matrahı teşkil eden
satış bedelinin idarece düşük görülmesi üzerine olayın takdir komisyonuna sevkedildiği takdir
komisyonunca, anılan yasa hükmünde belirtilen hususlara uyulmadan, aracın kasko sigorta değeri
gözönüne alınarak matrah takdir edilmesi sonucunda, takdir edilen matrahtan beyan edilen miktar
düşülmek suretiyle kaçakçılık cezalı katma değer vergisi salındığı, ticari faaliyette kullanılan aracın
satışı nedeniyle beyan edilen satış bedelinin idarece düşük görülmesi üzerine olayın takdir
komisyonuna şevkinin yerinde olduğu, ancak, komisyonca aracın gerçek satış değerinin ne olabileceği
konusunda herhangi bir araştırma yapılmaksızın doğrudan kasko sigorta değerine göre takdirde
bulunulmasının hatalı olduğu, nitekim 170 seri nolu Gelir Vergisi Tebliğinin (D) bölümünde, taşıtın
gerçek satış bedelinin tespiti sırasında, diğer unsurlarla birlikte satış tarihi itibarıyla geçerli olan kasko
sigortasına esas alınan bedelden de yararlanılabileceğinin belirtildiği, olay tarihinden sonra olmakla
birlikte, Maliye Bakanlığı Gelirler Genel Müdürlüğünce düzenlenen 1994/2 sıra nolu İç Genelgede,
sadece kasko bedellerinden hareketle mükellefler adına tarhiyat yapılmaması, gerçek satış bedellerinin
tespiti sırasında diğer hususların da incelenmesi gerektiğinin ifade edildiği, 2577 sayılı Yasanın 20 inci
maddesi ile idari yargı yerlerine resen araştırma yetkisi tanındığı, bu itibarla, takdir komisyonunca
saptanan ve uyuşmazlık konusu cezalı tarhiyatın dayanağını oluşturan bedelin, 3065 ve 213 sayılı
Yasalarda tanımı yapılan emsal bedeline uygun olup olmadığının tespiti amacıyla, ticaret odası,
şoförler ve otomobilciler derneği ile gerekli görülecek başka ilgili merciler nezdinde yapılacak
araştırma sonucuna göre bir karar verilmesi gerekirken, yazılı gerekçeyle verilen kararda isabet
Sayfa 239 görülmediği gerekçesiyle mahkeme kararını bozmuştur.
Bozma kararına uymayan vergi mahkemesi, ilk kararında direnmiştir.
Mal müdürlüğü ısrar kararının bozulmasını istemektedir.
Danıştay Tetkik Hakimi Süreyya ÇAKIN”ın Düşüncesi :Takdir komisyonunca takdir edilen ve
uyuşmazlık konusu cezalı tarhiyatın dayanağını oluşturan bedelin, 3065 sayılı Kanunun 27/2 nci
maddesi ile 213 sayılı Kanunun 267 nci maddesinde tanımı yapılan emsal bedeline uygun olup
olmadığı hususunun tespiti amacıyla, ticaret odası, şoförler ve otomobilciler derneği ile gerekli
görülecek başka ilgili merciler nezdinde yapılacak araştırma sonucuna göre bir karar verilmesi
gerekirken, mahkemece yazılı gerekçeyle verilen kararda isabet görülmemiştir.
Açıklanan nedenlerle, temyiz isteminin kabulüyle vergi mahkemesi kararının bozulması gerektiği
Danıştay Savcısı Necati KOCABAŞ”ın Düşüncesi:Uyuşmazlık, beyan edilen taşıt satış bedelinin
kasko değerinden düşük olduğundan bahisle satışın yapıldığı dönem için yükümlü adına tarh ve tebliğ
olunan kaçakçılık cezalı katma değer vergisinin terkini isteğiyle açılan davayı kabul eden vergi
mahkemesi kararının Danıştay On birinci Dairesine bozulması üzerine verilen ısrar kararının temyizen
incelenerek bozulması istemine ilişkindir.
492 sayılı Harçlar Kanununun 43. maddesine 3689 sayılı Kanunun 10. maddesi ile eklenen fıkra
hükmünde, motorlu kara taşıtları ile ilgili alım, satım ve taahhüt işlemlerinde gösterilecek değerin:
işleme konu olan taşıtın cinsi, markası, modeli, tipi ve yaşı itibariyle ... Şirketleri Birliğince tespit
edilen ve işlemin yapıldığı tarihte geçerli olan kasko sigortasına esas olan değerinden aşağı
olamayacağı belirtilmiş, 3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanununun 27. maddesinin 2. bendinde de
mal ve hizmet bedelinin emsal bedeline veya emsal ücretine göre açık bir şekilde düşük olduğu ve bu
düşüklüğün mükellefçe haklı bir sebeple açıklanamadığı hallerde matrah olarak emsal bedelinin veya
emsal ücretinin alınacağı hükme bağlanmıştır.
Harçlar Kanununun yukarıda sözü edilen maddesinde, kasko değerinin katma değer vergisi açısından
emsal bedeli sayılacağına dair bir hüküm bulunmamakta ise de beyan edilen taşıt bedelinde kasko
değerine göre bariz bir düşüklük bulunduğu da görülmektedir. Rayicine uygun bir matrahın bulunması
için emsal bedelinin bilinmesi de zorunludur.
Bu durumda, uyuşmazlık konusu olan taşıtın emsal bedelinin bilirkişi incelemesi yaptırılmak veya bu
konuda bilgi sahibi olan meslek kuruluşlarının görüşü alınmak suretiyle saptanması gerekirken satış
bedelinin gerçeği yansıtmadığına dair bir kanıt bulunmadığı ve düşüklük nedenlerinin de
araştırılmadığı gerekçesiyle tarhiyatın terkinine karar verilmesinde yasal isabet görülmemiştir.
Açıklanan nedenlerle vergi dairesi temyiz isteminin kabulüne ve Vergi mahkemesi ısrar kararının
bozulmasına karar verilmesi gerektiği düşünülmektedir.
Nakliyecilik faaliyetinde kullanılan taşıtın beyan edilen satış bedelinin düşük görülmesi üzerine takdir
komisyonunca saptanan bedel ile beyan edilen bedel arasındaki fark üzerinden resen salınan kaçakçılık
cezalı katma değer vergisini kaldıran vergi mahkemesi direnme kararı malmüdürlüğü tarafından
temyiz edilmiştir.
3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanununun 27 nci maddesinde, bedeli bulunmayan veya bilinmeyen
işlemler ile bedelin mal, menfaat, hizmet gibi paradan başka değerler olması halinde matrahın, işlemin
Sayfa 240 mahiyetine göre emsal bedeli veya emsal ücreti olduğu belirtilmiş, bedelin emsal bedeline veya emsal
ücretine göre açık bir şekilde düşük bulunması ve bu düşüklüğün mükellefçe haklı bir sebeple
açıklanamaması halinde, matrah olarak emsal bedel veya emsal ücretin esas alınması, emsal bedel ve
emsal ücretin Vergi Usul Kanunu hükümlerine göre saptanması kurala bağlanmıştır.
213 sayılı Vergi Usul Kanununun 267 nci maddesinde: gerçek bedeli olmayan veya bilinmeyen
veyahut doğru olarak tespit edilemeyen bir malın değerleme gününde satılması halinde emsaline
nazaran haiz olacağı değer, emsal bedeli olarak tanımlanmış, 3 üncü sırasında ise emsal bedel
takdirinin, takdir komisyonunca maliyet bedeli ve piyasa kıymetleri araştırılmak ve kullanılmış eşya
için ayrıca yıpranma dereceleri nazara alınmak suretiyle yapılması kabul edilmiştir.
Bir işlem nedeniyle bildirilen bedelin, emsal bedeline göre düşük görülmesi ve bu düşüklük hakkında
yeterli açıklama yapılamaması halinde emsal bedel takdiri için Vergi Usul Kanununun 267 ncı
maddesinin üçüncü sırasında yazılı olduğu gibi takdir komisyonuna başvurulması gerekmekle birlikte,
takdir komisyonunun, maliyet bedeli, piyasa kıymetleri ve yıpranma derecesini de araştırmak suretiyle
işlemin yapıldığı tarihteki gerçeğe en yakın bedeli emsal bedeli olarak takdir etmesi, sözü edilen
kuralların gereğidir.
Davacının ticari işletmesine dahil olan kamyonun bildirilen satış bedeli, emsaline göre düşük
bulunarak takdir komisyonuna başvurulmuş, komisyonca, satış senedinde yazılı kasko sigorta değeri
dışında somut herhangi bir saptama yapılmadan emsal bedel takdir edilmişse de, tarhiyata karşı açılan
davanın incelenmesi sırasında, satış bedeli tartışmalı olan taşıtın satış tarihindeki değerinin, aracın tüm
özellikleri gözönüne alınarak, mahalli ticaret odası, şoförler ve otomobilciler derneği gibi
kuruluşlardan görüş istenerek, bu bilgiler değerlendirildikten sonra matrah farkı doğduğu takdirde
tarhiyatın kusur cezalı olarak değiştirilmesi gerekirken, kaldırılmasında hukuka uygunluk
görülmemiştir.
Açıklanan nedenlerle, temyiz isteminin kabulü ile Adana 1. Vergi Mahkemesinin 20.6.1995 günlü ve
E:1995/624, K:1995/613 sayılı direnme kararının bozulmasına, yargılama giderleri yeniden verilecek
kararda hüküm altına alınacağından bu konuda hüküm kurulmasına gerek bulunmadığına, 26.9.1997
gününde oyçokluğu ile karar verildi.
KARŞI OY
X- Temyiz dilekçesinde ileri sürülen sebepler, bozulması istenen mahkeme kararının dayandığı
hukuksal nedenler ye gerekçe karşısında yerinde ve ısrar kararın bozulmasını gerektirecek nitelikte
değildir.
Bu nedenle, temyiz isteminin reddi gerektiği görüşüyle karara katılmıyoruz.
XX- Dosyada: kasko değeri 65.600.000.- TL.olan kamyonunu 1.500.000.- TL. ya sattığını beyan eden
davacı adına, takdir komisyonunca 45.000.000.- TL. olarak takdir olunan emsal bedel üzerinden
yapılan katma değer vergisi tarhiyatı ile bu vergiye bağlı olarak tesis edilen ceza kesme işlemini, kasko
değeri esas alınarak emsal bedel takdiri yapılamayacağı gerekçesiyle iptal eden vergi mahkemesi
kararının: herhangi bir araştırma yapılmaksızın doğrudan kasko değeri esas alınmak suretiyle emsal
bedel takdiri yapılamayacağı: ancak, anılan bedelden de yararlanılabileceği, bu nedenle, İdari
Yargılama Usulü Kanununun 20 nci maddesince tanınan re”sen araştırma yetkisi uyarınca kararda
yazılı yerlerden sorularak emsal bedel tespiti gerektiği gerekçesiyle Danıştay On birinci Dairesince
bozulmasından sonra aynı mahkemece verilen direnme kararı temyiz başvurusuna konu edilmiştir.
Buna göre; temyiz başvurusunun karara bağlanabilmesi için, öncelikle, re”sen arattırma yetkisinin,
idarenin emsal bedel takdirinin hukuka aykırı bulunmasından sonra mahkemece hukuka uygununun
tespiti yetkisini de verip vermediğinin; ikinci olarak da, kasko değeri baz alınarak emsal bedel takdiri
yapılıp yapılamayacağının belirlenmesi gerekmektedir.
2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanununun 2 nci maddesinin 2 nci fıkrasında; idari yargı yetkisinin,
idari eylem ve işlemlerin hukuka uygunluğunun denetimi ile sınırlı olduğu belirtilmiştir. Hukuka
Sayfa 241 uygunluk denetimi, öz olarak, olaya uygulanacak hukukun ne olduğunu söylemek demektir. Bu
çerçevede yapılacak denetim sonunda, idari yargı yeri, yapmış olduğu saptamalarına göre ya dava
konusu işlemin (kısmen veya tamamen) iptaline ya da davanın (kısmen veya tamamen) reddine karar
vermekle yetinmek zorundadır. Daha ileriye giderek, idarenin yapmadığı işlemlerin yapılmasına veya
yanlış yaptığının doğrusunun tesisine karar veremez. Anılan kanunun 20 nci maddesinde yasal
anlatımını bulan re”sen araştırma ilkesi, yukarıda açıklanan hukuka uygunluk denetimi çerçevesinde,
ilgili yerlerden belge ve bilgi isteme, keşif ve bilirkişi incelemesi yapma yetkilerini içerir.
Olayda; emsal bedel takdiri, 213 sayılı Kanunun 267 nci maddesiyle takdir komisyonlarına verilen bir
idari işlem tesisi yetkisidir. Bu yetkinin, hukuka uygunluğunun denetimi, yapılan takdir işleminin veya
bu takdire dayanılarak tesis edilen tarh işleminin iptalini gerektirir. Yoksa; yeni bir takdir yapma
yetkisini yargı yerine vermez. Dosyada da: vergi mahkemesince, yapılan takdir isabetli görülmeyerek,
tu takdire dayalı tarh ve ceza kesme işlemlerinin iptaline karar verilmiştir. Dolayısıyla, bu yönden,
kararın bozulmasını gerektiren herhangi bir neden mevcut değildir.
Kasko değerinin emsal bedel takdirinde baz alınıp alınamayacağı hususuna gelince:
3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanununun 27 nci maddesinin 2 nci fıkrasında: bedelin emsal
bedeline veya emsal ücretine göre açık bir şekilde düşük olması ve bu düşüklüğün mükellefçe haklı bir
sebeple açıklanamaması halinde, matrah olarak emsal bedelin veya emsal ücretin esas alınacağı
açıklanmıştır. Buna göre; katma değer vergisi matrahının, satışı yapılan emtia veya malın emsal
bedelinden düşük olması olanaklı değildir. Dolayısıyla; olayda söz konusu olan beyan edilen satış
bedelinin gerçeği yansıtıp yansıtmadığı değil, satışa konu taşıtın emsal bedelinin ne olduğunun
belirlenmesidir.
Bu belirleme, olayda, takdir komisyonunca, kasko değerinden yararlanılarak yapılmıştır. Motorlu kara
taşıtları için gerekli olan kasko değeri, her yıl belli tarihlerde yetkili kuruluşlarca günün ekonomik
koşulları, taşıtın model, marka ve yaşı ile diğer kimi özellikleri dikkate alınarak belirlenen; ancak,
ülkede cari olan yüksek enflasyon sebebiyle, belirleme tarihinden sonraki tarihlerde yapılan satışlarda
satış tarihine kadar gerçek piyasa değerinin altında kalan bir değerdir. Başka anlatımla: modeli, yaşı,
markası ve diğer kimi özellikleri bilinen aracın satış tarihindeki en düşük emsal değeridir. Dolayısıyla,
değerini azaltıcı bir kusuru bulunmayan araç için takdir komisyonunca daha yüksek bir değer takdiri
olanaklı bulunmaktadır. Ancak, olayda, takdir komisyonunca mükellef lehine hareket edilerek, en
düşük emsal değer olan kasko değerinden çok daha az takdirde bulunulmuş; idarece de buna herhangi
bir itiraz yöneltimemiştir. Ayrıca: dosyada satışa konu aracın değerini düşürücü bir kusurunun varlığını
kanıtlayıcı nitelikte bir belgeye de rastlanılmamıştır.
Bu durumda; takdir komisyonunca en düşük emsal değer olan kasko değerinin altında yapılan takdirde
herhangi bir isabetsizlik bulunmadığından; aksı yolda verilen ısrar kararının bu gerekçeyle bozulması
gerektiği görüşü ile çoğunluk kararının gerekçesine katılmıyoruz. Kaynak : DKD. Sayı 95 s: 147
Sayfa 242 T.C.
DANIŞTAY
Üçüncü Daire
Esas : 1992/1221
Karar : 1993/708
Tarih : 11.02.1993
ÖZET : Satışı yapılan taşıtın değerinin, alım-satım esnasındaki kasko sigortasına esas olan değerden
aşağı olamayacağı hk.
KARAR METNİ :
Temyiz isteminde Bulunan: Bandırma Vergi Dairesi Müdürlüğü
Karşı Taraf: ...
İstemin Özeti : Nakliyecilik yapan davacının sahibi olduğu kamyonunu kasko bedeli olan
78.764.000.-liradan sattığı durumda satış faturasının 10.500.000.-lira olarak düzenlendiği sebebiyle
adına 1991 yılı için kesilen özel usulsüzlük cezasına karşı açılan davayı; 492 s. Harçlar Yasasının 43
üncü maddesine 3689 s. Yasanın 10 uncu maddesiyle eklenen fıkrada, motorlu kara taşıttan ile ilgili
alım, satım ve taahhüt işlemlerinde gösterilecek değer isleme konu olan taşıtın cinsi, markası, modeli,
tipi ve yaşı itibariyle Türkiye Reasürans Şirketleri Birliğince tesbit edilen ve işlemin yapıldığı tarihte
geçeri) olan kasko sigortasına esas değerinden aşağı olamayacağı, Türkiye Reasürans Şirketleri
Birliğince düzenlenen listelerde yer almayan eski model taşıtların asgari değerinin o taşıtların listede
yer alan en eski modelleri için belirlenen değerinden, her model yılı için %10 indirim yapılmak
suretiyle tesbit edileceği, birlikçe düzenlenen listelerde yer almayan taşıtların değerlerinin emsali
taşıtların değerinden aşağı olamıyacağı, bu fıkranın uygulanmasına ait usul ve esasların Maliye ve
Gümrük Bakanlığınca belirleneceğinin hükme bağlandığı, dosyanın incelenmesinden davacının noter
senedi ile kasko değeri olan 78.764.000.-liradan sattığı kamyon için 10.500.000.-lira üzerinden fatura
düzenlendiği, eksik fatura düzenlendiğinden bahisle 68.264.000.-lira üzerinden özel usulsüzlük cezası
kesildiği, noter senedinin üzerine sözü edilen vasıtanın 10.500.000.-liradan satıldığına ait şerh
konulduğunun anlaşıldığı, noter harcı yönünden geçerli olan bir değer ile düzenlenen satış faturasında
yazılı değer arasındaki farkın özel usulsüzlük cezası yönünden geçerli olacağına dair kanunda bir
hükmün bulunmadığı, belirlenen kasko değerinin yalnızca noter harcı yönünden geçerli olduğu, kaldı
ki alıcı ve satıcının kamyonun gerçek alım satım bedelinin 10.500.000.-lira olduğu kabul ve beyan
ettikleri, bu değerin aksinin başka bir belgeyle de kanıtlanamadığı, öte yandan olayda özel usulsüzlük
cezası kesilebilmesi için 213 s. Vergi Usul Yasasının 353 üncü maddesinde sayılan belgelerin
verilmediğinin ve alınmadığının tesbit edilmediği gerekçesiyle kabul ederek özel usulsüzlük cezasının
kaldırılmasına karar veren Balıkesir Vergi Mahkemesinin 28.1.1992 tarih ve E:1991/588, K:1992/29 s.
kararının; satışı yapılan taşıtın değerinin alım-satım esnasındaki kasko sigortasına esas olan
78.764.000.-liradan aşağı olamıyacağı, bu değerin normal alım-satım fatura düzenlenmesi sebebiyle
kesilen özel usulsüzlük cezasında kânuna aykırılık bulunmadığı ileri sürülerek bozulması istemidir.
Savunmanın özeti: Savunma verilmemiştir.
Tetkik Hakimi: Nilgün Akpınar Savcı: Yılmaz Çimen Düşüncesi: Harçlar Yasasının 43 üncü
maddesine 3689 s. Yasanın 10 uncu maddesiyle eklenen fıkra hükümü ile noter huzurunda yapılan
alım satımlarda, motorlu kara taşıtlarının gerçeğe en yakın değerinin bildirime esas alınması
sağlanmak istenmiştir. Harçlar Yasası yönünden gerçeğe en yakın değere ulaşılmasında yasa
koyucunun kabul ettiği ölçüt, Türkiye Sigorta ve Reasürans Şirketleri Birliğince tesbit edilen ve
işlemin yapıldığı tarihte geçerli olan kasko sigortasına esas değerdir. Araç sahiplerinin maddi
kayıplarını gerçek değeri üzerinden karşılamak üzere belirlenmiş olan kasko sigorta değerinin alım
satım işleminde noter senedine yazılmasına karşın bu değerin yedide birinden daha az bir değerin esas
satış bedeli olarak beyan edildiğine ait notun, beyan olmaktan öte maddi ve hukuki gerçekle bir ilgisi
bulunmamaktadır.
Sayfa 243 213 s. Vergi Usul Yasasının 3 üncü maddesinde, “Vergilendirmede, vergiyi doğuran olay ve bu olaya
ait muamelelerin gerçek mahiyeti esastır” denildikten sonra, bunun yemin hariç her türlü delille
ispatlanabileceği hükme bağlanmıştır.
Olayda, delil olarak yasal bir düzenlemeye ve bu düzenlemenin kabul ettiği tarafların karşılıklı olarak
maddi ve ekonomik yönden gerçek kayıp ye değerlerini esas alan yasal bir karineye dayanılmıştır.
Kasko sigorta değerinin gerçek veya gerçeğe yakın bir değeri ifade etmediği herhalde iddia edilemez.
Bu gerçek değere rağmen tarafların gerçek dışı olduğu miktar itibariyle açıkça kendini gösteren
beyanlarına itibar edilmesini gerektiren bir hukuk kuralı da bulunmamaktadır.
Alıcının, görerek ve beğenerek satın aldığı 1987 model Dodge marka kamyonun gerçek bedelinin
12.7.1991 gününde 10.500.000.-lira olması piyasa koşullarına göre mümkün olmadığı halde, bu
değerin aksinin belgeyle kanıtlanmasını idareden istemek, ispat külfetini kanuna aykırı olarak yanlış
tarafa yüklemek dur.
Olayda, düzenlenmiş bir faturanın ihtiva etmesi gereken tutarının altında bir tutar gösterildiği, yani
eksik fatura düzenlendiği sabit olduğundan kesilen usulsüzlük cezasında isabetsizlik bulunmamaktadır.
Bu nedenle, temyiz isteminin kabulüyle mahkeme kararının bozulması gerekeceği düşünülmüştür.
Hüküm veren Danıştay Üçüncü Dairesince işin gereği görüşülüp düşünüldü:
Uyuşmazlık, nakliyecilik yapan davacının sahibi olduğu 1987 model Dodge marka kamyonunun
satılması sebebiyle gerçek satış bedelinin noterlikçe düzenlenen ve 12.7.1991 günlü kati satış
senedinde yazılı kasko sigorta değeri olarak belirtilen 78.764.000.-lira mı yoksa aynı tarihte satış
faturasında yazılı 10.500.000.-lira mı olduğunun tespitine ait bulunmaktadır.
Harçlar Yasasının 43 üncü maddesine 3689 s. Yasanın 10 uncu maddesiyle eklenen fıkrada, “motorlu
kara taşıtları ile ilgili alım, satım ve taahhüt işlemlerinde gösterilecek değer; işleme konu olan taşıtın
cinsi, markası, modeli, tipi ve yaşı itibariyle Türkiye Sigorta ve Reasürans Şirketleri Birliğince tesbit
edilen ve işlemin yapıldığı tarihte geçerli olan kasko sigortasına esas değerinden aşağı olamaz. Türkiye
Sigorta ve Reasürans Şirketleri Birliğince düzenlenen listelerde yer almayan eski model taşıtların
asgari değeri, o taşıtların listede yer alan en eski modelleri için belirlenen değerinden, her model yılı
için %10 indirim yapılmak suretiyle tespit edilir. Birlikçe düzenlenen listelerde yer almayan taşıtların
değerleri, emsali taşıtların değerlerinden aşağı olamaz. Bu fıkranın uygulanmasına ait usul ve esaslar
Maliye ve Gümrük Bakanlığınca belirlenir” hükümü yer almıştır.
Bu madde hükmüne dayanılarak Maliye ve Gümrük Bakanlığınca yayımlanan 17 seri no.lu Harçlar
Yasası Genel Tebliğinde de motorlu kara taşıtlarının noterliklerde yapılacak alım, satım ve taahhüdü ile
ilgili işlemlerde gösterilmesi icabeden değerin yukarda sözü edilen yasanın 43 üncü maddesine
eklenen fıkra ile belirli edilmiş değerden az olmamak üzere işlemin, taraflarca beyan olunacak değeri
üzerinden gerçekleştirileceği açıklanmış bulunmaktadır.
Harçlar Yasasının 43 üncü maddesinde yapılan düzenleme ile gerek satış esnasında noterlerce tahsil
edilen vergi, resim ve harç gerekse satış dolayısıyla düzenlenen faturalar sebebiyle doğacak gelir ve
kurumlar vergisi kayıplarının asgariye indirilmesi amaçlanmıştır.
Bu açıklamalar karşısında davacı tarafından satışı yapılan kamyonun değeri alım-satım esnasındaki
kasko sigortasına esas değer olan 78.764.000.-liradan aşağı olamayacağından, bu değerin normal alımsatım değeri olarak kabulü ile satış faturasının da bu değer üzerinden tazmini gerekmektedir.
Öte yandan, 213 s. Vergi Usul Yasasının 3 üncü maddesinde, vergilendirmede vergiyi doğuran olay ve
bu olaya ait muamelelerin gerçek mahiyetinin esas olduğu, bunun yemin hariç her türlü delille ispat
edilebileceği hükme bağlanmıştır.
Sayfa 244 Uyuşmazlık konusu olayda, noter satış senedine alım satım bedeli olarak kasko sigortasına esas alınan
bedelin yazılmasına rağmen, yine aynı noter senedine tarafların ifadesine göre esas satış bedelinin
10.500.000.-lira olduğu” yolunda not konulmuş olmasının, kamyonun hasarlı olduğu yolunda da bir
iddia ileri sürülmediğine göre, gerçek alım satım bedelinin 10.500.000.-lira olduğunu göstermez.
Bu halde faturanın eksik düzenlenmesi sebebiyle Vergi Usul Yasasının 353 üncü maddesine göre
kesilen özel usulsüzlük cezasında yasaya aykırılık bulunmadığından vergi mahkemesince, noter harcı
yönünden belirlenen değer ile, satış faturasındaki farkın özel usulsüzlük cezasına esas alınamayacağı
yolundaki kararında isabet görülmemiştir.
Açıklanan sebeplerle temyiz isteminin kabulü ile Balıkesir Vergi Mahkemesinin 28.1.1992 tarih ve
E:1991/588, K:1992/29 s. kararının bozulmasına 11.2.1993 tarihinde oyçokluğuyla karar verildi
AYRIŞIK OY
Dayandığı hukuki ve yasal sebeplerle gerekçesi yukarda açıklanan yergi mahkemesi kararına karşı
temyiz istemine ait dilekçede ileri sürülen iddialar sözü geçen kararın bozulmasını sağlayacak halde
bulunmadığından temyiz isteminin reddi ile kararın onanması gerektiği oyu ile aksine verilen karara
katılmıyoruz. Kaynak : DKD Sayı 88
Sayfa 245 T.C.
DANIŞTAY
Dokuzuncu Daire
Esas : 1994/1037
Karar : 1994/3729
Tarih : 13.09.1994
ÖZET : Vasıta satışlarında Katma Değer Vergisinin kasko sigorta bedeli üzerinden değil, yaptırılacak
bilirkişi incelemesi sonucu bulunacak gerçek rayiç bedel üzerinden tahakkuk ettirilir.
(492 sayılı Harçlar K. m. 43) (3065 sayılı KDVK. m. 27) (213 sayılı VUK. m. 267)
KARAR METNİ :
Temyiz İsteminde Bulunan Taraflar : l- ...
2- Vergi Dairesi Müdürlüğü
İstemin Özeti : Nakliyecilik faaliyetinde bulunan yükümlünün ticari faaliyette kullandığı kamyonunu
1992 Ekim ayında satışı sebebiyle beyan ettiği satış değerinin emsaline nazaran düşük bulunması
sebebiyle takdir komisyonu kararına dayanılarak aracın kasko sigortası bedeli üzerinden re”sen tarh
edilen kaçakçılık cezalı katma değer vergisine karşı açılan davayı; 492 s. Harçlar Kânununun 43.
maddesinin sonuna 3689 s. kanunla eklenen fıkrada motorlu kara taşıtlarıyla ilgili işlemlerde
gösterilecek değerin kasko sigorta değerinden aşağı olamayacağının hükme bağlandığı, bu madde
hükmüne dayanılarak Maliye Bakanlığınca yayımlanan 17 seri no.lu Harçlar Yasası Genel Tebliğinde
de motorlu kara taşıtlarının noterliklerde yapılacak alım satım ve taahhütü ile ilgili işlemlerde
gösterilmesi gereken değerin yukarda sözü edilen yasanın 43. maddesine eklenen fıkra ile belirli
edilmiş değerden az olmamak üzere işlemin taraflarca beyan olunacak değeri üzerinden
gerçekleştirileceğinin açıklanmış bulunduğu. Harçlar Yasasının 43. maddesinde yapılan düzenleme ile
gerek satış esnasında noterlerce tahsil edilen vergi ve harç gerekse satış dolayısıyla düzenlenen
faturalar sebebiyle doğacak gelir, kurumlar ve katma değer vergisi kayıplarının asgariye indirilmesinin
amaçlandığı, bu açıklamalar karşısında davacı tarafından satışı yapılan kamyonunun değeri alım satım
esnasındaki kasko sigortasına esas değer olan 98.000.000.- liradan aşağı olamayacağından bu değerin
normal alım satım değeri olarak kabulü ile “Teslim işlemlerinin karşılığını teşkil eden bedel” olarak
ilgili dönem katma değer vergisi matrahına esas alınmasının hukuka ve vergiyi doğuran olayın gerçek
durumuna uygun olacağı, söz konusu kanyonun hasarlı olduğu yolunda da bir iddia ilen sürülmediği,
aracın kasko sigorta bedelinin davalı idarece dönem matrahı olarak belirlendiği anlaşıldığından, ilgili
dönem katma değer vergisi matrahının 98.000.000- TL olarak saptanmasında kanuna aykırılık
görülmediği, ancak bu matrah üzerinden tarh edilecek katma değer vergisine, olayın özelliği ve
matrahın bulunuş biçimi gözönüne alınarak ağır kusur cezası uygulanması gerektiği sonucuna varıldığı
gerekçesiyle kısmen kabul ederek vergi aslını onayan, kaçakçılık cezasını ağır kusur cezasına çeviren
Kayseri ... Vergi Mahkemesinin 28.12.1993 tarih ve 1993/1568 s. kararının; yükümlü tarafından.
Harçlar Kanunuyla ilgili olarak yapılan düzenlemenin katma değer vergisi yönünden bağlayıcı
olmadığı, satışı yapılan aracın hasar durumunun dikkate alınmadığı, vergi dairesi tarafından ise;
kaçakçılık cezasının 213 s. Yasanın 344. maddesine uygun olduğu, aynen onanması gerektiği ileri
Savcı Işın Esen”in Düşüncesi : 1992 yılında sattığı araç için 30.000.000 TL. satış bedeli beyan eden
yükümlü adına aracın kasko sigorta değeri olan 98.000.000 TL. esas alınarak takdir edilen matrah
üzerinden salınan kaçakçılık cezalı katma değer vergisine karşı açılan davayı, vergi aslı yönünden
reddeden kaçakçılık cezasını ağır kusur cezasına çeviren Vergi Mahkemesi kararının yükümlü
tarafından temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.
Harçlar Yasasının 43 ncü maddesine. 1.1.1991 gününden itibaren uygulanmak üzere 3689 s. Yasanın
10 ncu maddesiyle eklenen fıkrada. Motorlu Kara Taşıtları ile ilgili alım, satım ve taahhüt işlerinde
Sayfa 246 gösterilecek değerin, işleme konu olan taşıtın cinsi, markası, modeli, tipi ve yaşı itibariyle ... Şirketleri
Birliğince tespit edilen ve işlemin yapıldığı tarihte geçerli olan kasko sigortasına esas değerden aşağı
olamıyacağı, adı geçen birlikçe düzenlenen listelerde yer almayan eski model taşıtların asgari
değerinin o taşıtların listede yer alan en eski modelleri için belirlenen değerinden, her model yılı için
%10 indirim yapılmak suretiyle tespit edileceği, listelerde yer almayan taşıtların değerlerinin emsali
taşıtların değerinden aşağı olamayacağı, bu fıkranın uygulanmasına ait usul ve esasların Maliye ve
Gümrük Bakanlığınca belirleneceği hükme bağlamış olup aracın satış gününde tek satış bedeli
olacağından noterde yapılan satış işlerinde esas alınacak olan bu değerin katma değer vergisi yönünden
de esas alınması gerekir.
Anlaşmazlık konusu olayda, açıklanan fıkra hükümü gözönünde bulundurularak takdir komisyonunca
aracın kasko sigorta değeri esas alınarak emsali satış değerinin tesbitinde isabetsizlik bulunmadığından
yükümlü temyiz isteminin kısmen reddi ile temyiz konusu kararın vergi aslına ait hüküm fıkrasının
onarması, uyuşmazlığın hukuki niteliği itibariyle olaya ağır kusur cezasının değil kusur cezasının
uygulanması gerekeceğinden temyiz isteminin cezaya ait olarak kısmen kabulü, gerekeceği
Tetkik Hakimi Zerrin Güngör”ün Düşüncesi : 3065 s. Katma Değer Vergisi Yasasının 27/2. maddesi
hükmüne göre, bedelin emsal bedeline veya emsal ücretine göre açık bir biçimde düşük olması ve
düşüklüğün mükellefçe haklı bir nedenle açı ki anamadığı hallerde matrah olarak emsal bedel veya
emsal ücret alınacaktır. Harçlar Yasanın 43. maddesine 1.1.1991 gününden itibaren uygulanmak üzere
3686 s. Yasanın 10. maddesiyle eklenen fıkrada sözü edilen kasko sigortası değeri noter harçlarının
hesaplanması ile ilgilidir. Bu değerin katma değer vergisi bakımından da uygulanacağı yolunda
herhangi bir hüküm mevcut değildir.
Kaldı ki, 170 seri Kolu belir Vergi Genel Tebliğin (D) bölümünde ve 6.5.1994 gün ve 1994/2 sıra no.lu
Gelir Vergisi Yasası İç Genelgesinde Motorlu araç satışlarında gelir ve kurumlar vergisi uygulaması
bakımından esas alınacak tutarın öncelikle gerçek satış bedeli olacağı bu bedelin emsallerine göre
bariz bir biçimde düşük olması halinde idarece gerçek satış bedelinin tespiti yoluna gidilebileceği, bu
tesbit sırasında yalnızca kasko sigortasına esas bedeller değil sair unsurlarında nazara alınması
gerektiği hususu da açıklanmıştır.
Bu bakımdan satışı yapılan aracın gerçek satış bedelinin belirlenmesi için mahkemece bilirkişi
incelemesi yaptırılarak sonucuna göre karar verilmesi gerektiği görüşüyle vergi mahkemesi kararının
bozulması düşünülmektedir.
Hüküm veren Danıştay Dokuzuncu Dairesince gereği görüşüldü:
Uyuşmazlıkta, nakliyecilik faaliyetinde bulunan ve 1992 yılında sattığı araç için 30.000.000.TL satış
bedeli beyan eden yükümlü adına aracın kasko sigorta değeri olan 98.000.000.TL. esas alınarak takdir
edilen matrah üzerinden tarh edilen kaçakçılık cezalı katma değer vergisine karşı açılan davayı; vergi
aslı yönünden reddeden kaçakçılık cezasını ağır kusur cezasına çeviren vergi mahkemesi kararının
temyizen incelenerek bozulması taraflarca istenilmektedir.
3065 s. Katma Değer Vergisi Yasasının 27. maddesinin 1. fıkrasında, bedeli bulunmayan veya
bilinmeyen işlemler ile bedelin mal. menfaat hizmet gibi paradan başka değerler olması halinde
matrahın, işlemin mahiyetine göre emsal bedeli veya emsal ücreti olduğu. 2. fıkrasında, bedelin emsal
bedeline veya emsal ücretine göre açık bir biçimde düşük olduğu ve bu düşüklüğün mükellefçe haklı
bir nedenle açıklanamadığı hallerde de matrah olarak emsal bedeli veya emsal ücretinin esas alınacağı,
3. fıkrasında emsal bedeli ve emsal ücretinin Vergi Usul Yasası hükümlerine göre tespit olunacağı
Diğer taraftan Vergi Usul Yasasının emsal bedeli ve emsal ücreti başlıklı 267. maddesinde emsal bedel
gerçek bedeli olmayan veya bilinmeyen veyahut doğru olarak tesbit edilemeyen bir malın değerleme
tarihinde satılması halinde emsaline nazaran haiz olacağı değer olarak tanımlanmış takdir esnasında da
takdir komisyonunca maliyet bedeli ve piyasa kıymetleri araştırılmak ve kullanılmış eşya için ayrıca
Sayfa 247 yıpranma dereceleri nazara alınmak suretiyle takdir yapılacağı, takdir edilen bedellere mükelleflerin
vergi mahkemesinde dava açma hakkının mahfuz olacağı belirtilmiştir.
Olayda. 1992 Ekim ayında satılan kamyon için yükümlünün katma değer vergisine esas matrahı teşkil
eden satış bedelim 30.000.000.-TL beyan ettiği, idarece bu değerin düşük görülmesi üzerine olayın
takdire sevk edildiği, takdir komisyonunca, anılan kanun hükmünde belirtilen hususlara uyulmadan
aracın kasko sigorta değeri olan 98.000.000,- liranın matrah olarak takdir edilmesi sonucunda, takdir
edilen matrahtan beyan edilen miktar düşülmek suretiyle idarece kaçakçılık cezalı katma değer vergisi
tarh edildiği anlaşılmıştır.
Ticari faaliyette kullanılan aracın satışı sebebiyle beyan edilen satış bedelinin idarece düşük görülmesi
üzerine olayın takdire sevkedilmesi yerindedir. Ancak takdir komisyonunca aracın gerçek satış
değerinin ne olabileceği konusunda herhangi bir araştırma yapılmaksızın doğrudan kasko sigorta
değeri esas alınarak takdirde bulunulması hatalıdır. Nitekim 28.1.1993 gün ve 21479 s. Resmi
Gazetede yayımlanan 170 seri no.lu Gelir Vergisi Genel Tebliğinin (D) bölümünde, “Gelir ve kurumlar
vergisi uygulaması bakımından, mükelleflerin satışını yaptıkları motorlu kara taşıtlarına ait esas
alacakları tutar, gerçek satış bedelidir. Ancak gerçek satış bedbinin emsallerine göre bariz bir biçimde
düşük beyan edilmesi halinde, taşıtın gerçek satış bedelinin tespiti yoluna gidilebilecektir. Bu tesbit
işlemi sırasında sair unsurlarla birlikte satış tarihi itibariyle geçerli olan, kasko sigortasına esas alınan
bedelden de yararlanılabileceği tabiidir.” denildiği gibi olay gününden sonra çıkarılmış olmakla
beraber Maliye Bakanlığı Gelirler Genel Müdürlüğünün 6.5.1994 tarih ve 1994/2 sıra no.lu iç
genelgesinde “... bazı vergi dairelerinin gerçek satış bedelleri konusunda hiç bir araştırma yapmadan
kasko sigortasına esas bedelleri kullanarak mükellefler adına tarhiyat yaptıkları anlaşılmıştır. Bu
uygulama idare ye mükellefler arasında gereksiz ihtilaflara neden olmaktadır. Bu tür ihtilaflara yer
verilmemesi açısından yalnızca kasko bedellerinden hareketle mükellefler adına tarhiyat yapılmaması,
gerçek satış bedellerinin tespiti sırasında sair hususların da tetkiki gerekmektedir.” denilerek,
yürürlükteki kanun hükümleriyle takip edilen amacın, satılan araçların bütün özellikleri, yıpranma ve
hasar durumları ve piyasa koşulları göz önüne alınarak gerçek satış bedelinin bulunması olduğu
belirtilmiştir.
Bu halde mahkeme tarafından, satışa konu aracın tün özellikleri dikkate alınarak satış tarihindeki
emsal bedelinin tesbiti için bilirkişi incelemesi yaptırılması ve sonucuna göre bir karar verilmesi
gerekirken, aracın kasko sigorta değeri esas alınarak yapılan takdire dayalı cezalı tarhiyatta katma
değer vergisinin onanmasında isabet görülmemiştir.
Öte yandan, araç satışları noter kanalıyla yapıldığı için idarenin bilgisi dışında kalamayacağından fark
matrah bulunması durumunda kaçakçılık cezası yerine kusur cezası uygulanmalıdır.
Açıklanan nedenlerle, vergi dairesi temyiz isteminin reddine, yükümlü temyiz isteminin kabulü ile
Kayseri Vergi Mahkemesinin 28.12.1993 tarih ve 1993/1568 s. kararının, yukarda belirtilen hususlar
göz önüne alınarak yeniden bir karar verilmek üzere bozulmasına, karar verildi.
KARŞI OY:
İleri sürülen temyiz sebepleri vergi mahkemesi kararının yasaya ve hukuka uygun vergi aslına ait
kısmını kusurlandıracak nitelikte görülmediğinden temyiz isteminin kısmen reddi ile temyize konu
kararın vergi aslına ait hüküm fıkrasının onanması, uyuşmazlığın hukuki niteliği itibariyle olaya ağır
kusur cezası değil kusur cezası uygulanması yerinde olacağından, temyiz isteminin cezaya ait olarak
kısmen kabulü gerektiği görüşüyle çoğunluk kararına katılmıyorum. Kaynak : DKD Sayı 90
Sayfa 248 11-DAVA EHLİYETİ, TARH VE TAHAKKUKA YETKİLİLER VE DEĞİŞİK KARARLAR :
T.C.
DANIŞTAY
Dördüncü Daire
Esas : 1998/1854
Karar : 1998/4648
Tarih : 27.11.1998
ÖZET : Satın aldığı araca eski malikin vergi borcu sebebiyle uygulanan hacze karşı davacının dava
açma ehliyeti vardır.(2577 sayılı İYUK. m. 2) (818 sayılı BK. m. 182) (6183 sayılı AATUHK. m. 62)
KARAR METNİ :
Temyiz Eden: ... Ticaret Kollektif Şirketi
Vekili : Av. ...
Karşı Taraf: ... Vergi Dairesi Müdürlüğü
İstemin Özeti : Davacı kurumun 6.9.1993 tarihli noter satış sözleşmesiyle satın aldığı aracın üzerine
eski malikinin vergi borçları sebebiyle 28.9.1995 tarihli yazı ile tesis edilen haciz işleminin iptali
istemiyle dava açılmıştır. Ankara 6. Vergi Mahkemesi 8.10.1997 tarihli ve E:1997/440, K:1997/926 s.
kararıyla; idari işlemler hakkında menfaatleri ihlal edilenlerin dava açabilecekleri, olayda davacı
kurumun noterden kati satış senedi ile almış olduğu aracı kendi adına tescil ettirmediğine göre, eski
malikin vergi borcundan dolayı kamyonun üzerine haciz konulmasının, davacının menfaatini ihlal
etmediği, söz konusu haciz işlemine dava açma ehliyetinin bulunmadığı gerekçesiyle davanın ehliyet
yönünden reddine karar vermiştir. Davacı kurum, maliki oldukları araç üzerine başka bir mükellefin
vergi borcu sebebiyle tesis edilen haciz işlemine karşı dava açma ehliyetlerinin bulunduğunu ileri
sürerek kararın bozulmasını istemektedir.
Danıştay Savcısı Anıl Genç”in Düşüncesi : Uyuşmazlık, davacının noterlikçe düzenlenen kati satış
senedi ile ...”dan satın almış olduğu kamyon üzerine eski malikin vergi borcundan dolayı uygulanan
haciz işleminin iptali istemiyle açılan davayı ehliyet yönünden reddeden mahkeme kararının bozulması
istemine ilişkindir. 2577 s. İdari Yargılama Usulü Yasasının 2/1. maddesinde, idari işlemler hakkında
yetki, şekil sebep, konu ve maksat yönlerinden biri ile hukuka aykırı olduklarından dolayı iptalleri için
menfaatleri ihlal edilenler tarafından iptal davası açılabileceği hükme bağlanmıştır.
Satın alınan kamyon trafik şube müdürlüğü siciline davacı adına kayıt ve tescil edilmemiş ise de,
noterlikçe kati satış senedi düzenlenmekle BK. 182. maddesinde ön görülen satım akti gerçekleşmiş ve
mal teslim edilmekle mülkiyeti alıcıya geçmiştir.
Bu halde davacının, eski malikin vergi borcu sebebiyle mülkiyeti kendisine ilişkin kamyon üzerine
uygulanan haciz işlemine karşı yukarda belirtilen madde hükümü uyarınca iptal davası açmakta
menfaati bulunduğundan mahkemece davanın ehliyet yönünden reddi yolunda verilen kararda isabet
görülmemiştir.
Açıklanan sebeplerle temyiz isteminin kabulü ile işin esası hakkında karar verilmek üzere mahkeme
Tetkik Hakimi Mustafa Bahtiyar”ın Düşüncesi : Satın aldığı araca sonradan uygulanan haciz
sebebiyle davacı kurumun hakkı muhtel olduğundan, davanın ehliyet yönünden reddine ait kararın
bozulması gerektiği düşünülmektedir.
Sayfa 249 Hüküm veren Danıştay Dördüncü Dairesince gereği görüşüldü:
Davacı kurumun 6.9.1993 tarihli noter satış sözleşmesiyle ... adlı şahıstan satın aldığı ... plakalı taşıt
aracının trafik kaydına 6183 s. Yasanın 62. maddesi gereği 28.9.1995 tarihli yazıyla tesis edilen hacız
işlemine karşı dava açma ehliyetinin olup olmadığı hususu uyuşmazlığın esasını teşkil etmektedir.
6183 s. Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkındaki Kanun”un 62”nci maddesinde “Borçlunun, mal
bildiriminde gösterilen veya tahsil dairesince tesbit edilen borçlu veya üçüncü şahıslar elindeki menkul
malları ile gayrimenkullerinden alacak ve haklarından amme alacağına yetecek miktarı tahsil
dairesince haczolunur.” denilmektedir.
Olayda, davacı kurum ihtilaflı aracı 6.9.1993 tarihli noter satış senediyle satın almış, ancak aracın
trafik kaydına tescil için dava konusu haciz işlemine muttali olduğu 25.4.1997 tarihinde başvurmuştur.
Dava konusu haciz işleminin uygulandığı tarihte trafik kaydına tescil edilmemiş olmakla birlikte, söz
konusu aracın davacı kurumun mülkiyetinde bulunduğu hususu ihtilafsızdır. Kendi mülkiyetindeki bir
araca uygulanan haciz işlemine karşı tasarruf hakkının kısıtlanmış olması sebebiyle davacı kurumun
doğrudan dava açma hak ve ehliyeti bulunmaktadır
Bu durumda, mülkiyetinde olduğu ihtilafsız olan bir araca uygulanan haciz sebebiyle davacı kurumun
dava açma ehliyeti bulunduğundan, davanın ehliyet yönünden reddine ait mahkeme kararında isabet
görülmemiştir.
Bu sebeple Ankara 6. Vergi Mahkemesinin 8.10.1997 tarihli ve E:1997/440, K:1997/926 s. kararının,
davanın esası incelenerek bir karar verilmek üzere bozulmasına 27.11.1998 tarihinde oybirliğiyle karar
verildi. Kaynak : DKD. Sayı 100 s : 198
Sayfa 250 T.C.
DANIŞTAY
Yedinci Daire
Esas :2001/496
Karar:2004/3585
Tarih:28.12.2004
TEMİNAT MEKTUBU VE GENEL KREDİ SÖZLEŞMESİNDEN DOĞAN VE BANKACA
MÜŞTERİSİNDEN TAHSİL EDİLİP, İHTİRAZİ KAYIT KOYMAKSIZIN ÖDENEN DAMGA
VERGİLERİNİN İADESİ İSTEMİYLE YAPILAN DÜZELTME VE ŞİKAYET BAŞVURUSUNUN
REDDİNE DAİR İŞLEMİN İPTALİ İSTEMİYLE, SÖZ KONUSU VERGİLERİN MÜKELLEFİ
VE/VEYA SORUMLUSU OLAN BANKANIN DAVA AÇMA EHLİYETİ BULUNDUĞU HK.
Temyiz İsteminde Bulunan: ...
Vekili : Av. ...
Karşı Taraf : Maliye Bakanlığı
İstemin Özeti : Davacı Bankanın Denizli Şubesinin müşterisi olan ... Şirketinin yatırım teşvik belgesi
kapsamındaki makina ithalatı nedeniyle düzenlenen teminat mektupları (harici garantiler) ve
imzalanan genel kredi sözleşmesi üzerinden, adı geçen Şirketten tahsil edilip vergi dairesine beyan
edilerek ödenen damga vergilerinin, 3505 sayılı Kanunun Geçici 2’nci maddesinin © fıkrasından
yararlandırılarak iadesi istemiyle, düzeltme ve şikayet yoluyla yapılan başvurunun reddine ilişkin
işlemin iptali istemiyle açılan davada; 488 sayılı Damga Vergisi Kanununun 3’üncü maddesine göre,
davaya konu damga vergilerinin mükellefinin, söz konusu vergiyi ödeyen davacı Bankanın müşterisi
olduğundan, bu konuda dava açma hakkının, bankanın müşterisi anılan Şirkete ait olduğu gerekçesiyle,
davanın, 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanununun 15’inci maddesinin 1’inci fıkrasının (b) bendi
uyarınca, ehliyet yönünden reddine dair Denizli Vergi Mahkemesinin 28.6.2000 gün ve E:1999/457;
K:2000/154 sayılı kararının; davaya konu damga vergilerinin mükellefi oldukları ve kendileri
tarafından beyan edilerek ödendiği; dolayısıyla, dava açma ehliyetlerinin bulunduğu; davanın esasının
incelenmesi gerektiği ileri sürülerek bozulması istenilmektedir.
Danıştay Savcısı H.Hüseyin Tok’un Düşüncesi: Temyiz dilekçesinde öne sürülen hususlar, 2577
Temyiz başvurusu; davacı Bankanın Denizli Şubesinin müşterisi olan şirketin yapacağı ithalat
nedeniyle düzenlenen teminat mektubundan ve yapılan genel kredi sözleşmesinden doğan ve davacı
Bankaca ilgili şirketten tahsil edilip, beyan edilerek ödenen damga vergilerinin iadesi istemiyle yapılan
düzeltme ve şikayet başvurusunun reddine ilişkin işlemin iptali istemiyle açılan davayı ehliyet
yönünden reddeden mahkeme kararının bozulması istemine ilişkindir.
Sayfa 251 488 sayılı Damga Vergisi Kanununun 3’üncü maddesinde, damga vergisinin mükellefinin kağıtları
imza edenler olduğu açıklandıktan sonra, 24’üncü maddesinde, birden fazla kişi tarafından imza edilen
kağıtlara ait vergi ve cezanın tamamından imza edenlerin müteselsilen sorumlu olacakları kuralına yer
verilmiştir.
Öte yandan; 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 8’inci maddesinde, mükellef, vergi kanunlarına göre
kendisine vergi borcu terettüp eden gerçek veya tüzel kişi; vergi sorumlusu da, verginin ödenmesi
bakımından, alacaklı vergi dairesine karşı muhatap olan kişi olarak tanımlandıktan sonra, vergi
kanunlarıyla kabul edilen haller müstesna olmak üzere, mükellefiyete veya vergi sorumluluğuna
müteallik özel mukavelelerin vergi dairelerini bağlamayacağı öngörülmüş; aynı Kanunun 377’inci
maddesi ile 378’inci maddesinde ise, mükelleflerin ve kendilerine vergi cezası kesilenlerin, tarh edilen
vergilere ve kesilen cezalara karşı vergi mahkemesinde dava açabilecekleri; vergi mahkemesinde dava
açabilmek için verginin tarh edilmesi, cezanın kesilmesi, tevkif yoluyla alınan vergilerde istihkak
sahiplerine ödemenin yapılmış ve ödemeyi yapan tarafından verginin kesilmiş olması gerektiği;
mükelleflerin, beyan ettikleri matrahlara ve bu matrahlar üzerinden tarh edilen vergilere karşı dava
açamayacakları, bu Kanunun vergi hatalarına ilişkin hükümlerinin mahfuz olduğu düzenlemeleri yer
almıştır.
Bu hükümlere göre; kağıdı imzalayanlar olarak belirlenen damga vergisi mükellefinin, sözleşme ile
değiştirilmesi; beyana dayanan vergi tarh ve tahakkuku işlemlerinin de, beyanda bulunan tarafından
usulüne uygun olarak ihtirazi kayıt konulması hali dışında, idari davaya konu edilmeleri, olanaklı
değildir.
Olayda, yalnızca teminatı veren banka tarafından imzalanan teminat mektubundan doğan damga
vergisinin mükellefi, temyize konu kararda söylenenin aksine imza sahibi ... Bankası Anonim
Şirketidir. Davacı Banka, ayrıca, müşterisi olan Şirketle imzalanan genel kredi sözleşmesinden doğan
damga vergisinin de mükellefi ve Damga Vergisi Kanununun 24’üncü maddesi uyarınca sorumlusudur.
Adı geçen Banka, ileride doğması muhtemel sorumluluğunu gidermek amacıyla, söz konusu
işlemlerden doğan damga vergilerini, aralarındaki (açık ya da kapalı, yazılı veya sözlü) sözleşmeye
dayanarak müşterisi olan Şirketten peşinen tahsil edip, vergi dairesine kendi adına beyan ederek,
ihtirazi kayıt koymaksızın ödemiştir. Bu durumda, davacı Bankanın, mükellefi ve sorumlusu olduğu
vergiler nedeniyle ehliyeti bulunmadığından söz edilemeyeceğinden, mahkeme kararının aksi yoldaki
gerekçesine katılmak mümkün değildir. Bu bakımdan; olayda, vergi hatası bulunup bulunmadığı;
dolayısıyla, 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 122 ve 124’üncü maddelerine göre düzeltme ve şikayet
yoluna başvurulup başvurulamayacağı yönünden yapılacak yargılamayla ulaşılacak sonuca göre karar
verilmesi gerekmektedir. Bu yapılmaksızın, davanın, ehliyet yönünden reddine ilişkin temyize konu
mahkeme kararında isabet görülmemiştir.
Açıklanan nedenle, temyiz isteminin kabulüne, mahkeme kararının bozulmasına; bozma kararı üzerine
Mahkemece yeniden verilecek kararla birlikte yargılama giderleri de hüküm altına alınacağından, bu
hususta ayrıca hüküm tesisine gerek bulunmadığına, 28.12.2004 gününde oybirliği ile karar verildi.
Sayfa 252 T.C.
DANIŞTAY
Yedinci Daire
Esas :2001/1503
Karar:2004/3586
Tarih:28.12.2004
İTHAL AKREDİTİFİNDEN DOĞAN DAMGA VERGİSİ İLE BU VERGİ ÜZERİNDEN
HESAPLANAN BANKA VE SİGORTA MUAMELELERİ VERGİSİNİN MÜKELLEFİ
BANKANIN, MÜŞTERİSİNDEN TAHSİL EDİP, İHTİRAZİ KAYIT KOYMAKSIZIN ÖDEDİĞİ
VERGİLERİN İADESİNE HÜKMOLUNMASI İSTEMİYLE, MÜŞTERİ KONUMUNDAKİ
DAVACININ İDARİ YARGIDA DAVA AÇMA HAKKININ BULUNMADIĞI HK.
Temyiz İsteminde Bulunan: Çankaya Vergi Dairesi
Karşı Taraf : ...
Vekili : Av. ...
İstemin Özeti : ... Anonim Şirketinin Ankara Şubesinde davacı Şirket adına açılan ithalat akreditifinin
vadesinin kısaltılmasına ilişkin işlem nedeniyle, davacı Şirketin adı geçen Banka Şubesindeki
hesabından tahsil edilip, Bankaca beyan edilerek ödenen damga vergisi ile bu vergi üzerinden
hesaplanan banka ve sigorta muameleleri vergisinin iadesine hükmedilmesi istemiyle açılan davayı;
akreditifin vadesinin geriye çekilmesine ilişkin değişiklikte, ortada artırılan bir miktar bulunmadığı
gibi; vadesinin uzatılması halinde, başlangıçta alınan verginin ¼’ü alınırken, kısaltılmasında, bir kez
daha tamamının vergiye tabi tutulmasının vergi hukukuyla bağdaşmayacağı; bu durumun Yasanın
lafzına ve ruhuna, Yasa koyucunun amacına aykırı olacağından, bu değişikliğin damga vergisine tabi
olmadığı gerekçesiyle kabul eden Ankara İkinci Vergi Mahkemesinin 20.12.2000 gün ve E:2000/525;
K:2000/768 sayılı kararının; yapılan işlemin yasal olduğu ileri sürülerek bozulması istenilmektedir.
Temyiz başvurusu; davacı Şirket adına ... Anonim Şirketinin Ankara Şubesinde açılan ithalat
akreditifinin vadesinin geriye çekilmesi nedeniyle, davacı Şirketin adı geçen Banka Şubesindeki
hesabından tahsil edilip, Bankaca beyan edilerek ödenen damga vergisi ile bu vergi üzerinden
hesaplanan banka ve sigorta muameleleri vergisinin iadesine hükmedilmesi istemiyle açılan davayı;
istemin özeti bölümünde yazılı gerekçeyle iptal eden mahkeme kararının bozulması istemine ilişkindir.
488 sayılı Damga Vergisi Kanununun 3’üncü maddesinde, damga vergisinin mükellefinin kağıtları
imza edenler olduğu belirtilmiş; 6802 sayılı Gider Vergileri Kanununun 28’inci maddesinde de, banka
ve sigorta şirketlerinin, 10.6.1985 tarihli ve 3226 sayılı Finansal Kiralama Kanununa göre yaptıkları
Sayfa 253 işlemler hariç olmak üzere, her ne şekilde olursa olsun yapmış oldukları bütün muameleler dolayısıyla
kendi lehlerine her ne nam ile olursa olsun nakden veya hesaben aldıkları paraların, banka ve sigorta
muameleleri vergisine tabi olduğu belirtildikten sonra, 30’uncu maddesinde, banka ve sigorta
muameleleri vergisini, banka ve bankerlerle sigorta şirketlerinin ödeyeceği hükümlerine yer
verilmiştir.
Öte yandan; 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 8’inci maddesinde, mükellef, vergi kanunlarına göre
kendisine vergi borcu terettüp eden gerçek veya tüzel kişi; vergi sorumlusu da, verginin ödenmesi
bakımından, alacaklı vergi dairesine karşı muhatap olan kişi olarak tanımlandıktan sonra, vergi
kanunlarıyla kabul edilen haller müstesna olmak üzere, mükellefiyete veya vergi sorumluluğuna
müteallik özel mukavelelerin vergi dairelerini bağlamayacağı öngörülmüş; aynı Kanunun 377’inci
maddesi ile 378’inci maddesinde ise, mükelleflerin ve kendilerine vergi cezası kesilenlerin, tarh edilen
vergilere ve kesilen cezalara karşı vergi mahkemesinde dava açabilecekleri; vergi mahkemesinde dava
açabilmek için verginin tarh edilmesi, cezanın kesilmesi, tevkif yoluyla alınan vergilerde istihkak
sahiplerine ödemenin yapılmış ve ödemeyi yapan tarafından verginin kesilmiş olması gerektiği;
mükelleflerin, beyan ettikleri matrahlara ve bu matrahlar üzerinden tarh edilen vergilere karşı dava
açamayacakları, bu Kanunun vergi hatalarına ilişkin hükümlerinin mahfuz olduğu düzenlemeleri yer
almıştır.
Bu hükümlere göre; kağıdı imzalayanlar olarak belirlenen damga vergisi mükellefinin, sözleşme ile
değiştirilmesi; beyana dayanan vergi tarh ve tahakkuku işlemlerinin de, beyanda bulunan tarafından
usulüne uygun olarak ihtirazi kayıt konulması hali dışında, idari davaya konu edilmeleri, olanaklı
değildir. Aynı durum, banka ve sigorta muameleleri vergisi için de geçerlidir.
Olayda, yalnızca akreditifi açan banka tarafından imzalanan ithalat akreditifinden doğan damga
vergisinin mükellefi, imza sahibi ... Anonim Şirketidir. Ayrıca, damga vergisini davacı Şirketten tahsil
etmesi nedeniyle, lehe kalan bu para üzerinden hesaplanan banka ve sigorta muameleleri vergisinin
mükellefi
de,
anılan
Bankadır.
Diğer taraftan; adı geçen Banka, mükellefi olduğu vergileri, aralarındaki (açık ya da kapalı, yazılı veya
sözlü olarak kurulu) özel hukuk ilişkisine dayanarak, davacı Şirketten tahsil edip davalı Vergi Dairesi
Müdürlüğüne, kendi adına, ihtirazi kayıt koymaksızın vermiş olduğu beyanname ile beyan etmiş ve
ödemiştir. Vergi Usul Kanununun yukarıda sözü edilen 8’inci maddesi uyarınca, taraflar arasında
yapılan sözleşmeyle verginin mükellefinin ve sorumlusunun değiştirilmesi olanaklı bulunmadığından;
olay, bu haliyle, ... Anonim Şirketinin, kendi vergi borcu ile Damga Vergisi Kanununun 24’üncü
maddesinin ikinci fıkrasında birden fazla kişi tarafından imzalanan kağıtlara ait vergi ve cezanın
tamamından imza edenlerin müteselsilen sorumlu olacağı yolunda yer alan hükmü uyarınca,
müteselsilen sorumlu olduğu vergi borcunu, davacı Şirketten almış olduğu para ile ödemesinden
ibarettir. Eğer, söz konusu meblağ, davacı Şirketten, kanun hükümlerine aykırı olarak tahsil edilmiş
ise, bu durum, Bankanın davacı Şirket aleyhine sebepsiz zenginleştiğini gösterir. Oysa; sebepsiz
zenginleşmeden doğan uyuşmazlık, adli yargı yerinde, Borçlar Kanunu hükümlerine göre açılacak
davaya konu edilebilir niteliktedir. Sebepsiz zenginleşilen para ile vergi borcunun ödenmiş olmasının,
aleyhine sebepsiz zenginleşilen tarafa, muhatabı olmadığı söz konusu vergilendirme işleminin iptali
istemiyle vergi mahkemesinde dava açma hakkı vermesi de olanaklı değildir. Kaldı ki, ihtirazi kayıt
konulmaksızın beyan edilerek ödenen söz konusu vergilerin, mükellefi olan Banka tarafından da idari
davaya konu edilmesi mümkün bulunmamaktadır.
Açıklanan nedenlerle, incelenmeksizin reddi gereken davada, işin esasına girilerek verilen temyize
konu mahkeme kararında hukuki isabet görülmediğinden, temyiz isteminin kabulüne ve mahkeme
kararının bozulmasına; bozma kararı üzerine Mahkemece yeniden verilecek kararla birlikte yargılama
giderleri de hüküm altına alınacağından, bu hususta ayrıca hüküm tesisine gerek bulunmadığına,
28.12.2004 gününde oybirliği ile karar verildi.
Sayfa 254 T.C.
DANIŞTAY
Yedinci Daire
Esas :1985/3790
Karar :1987/2924
Tarih :08.12.1987
ADALET BAKANLIĞI BAŞ MÜFETTİŞLERİ VE MÜFETTİŞLERİNİN GÖREVLERİ GEREĞİ
NOTERLERİ TEFTİŞLERİ ESNASINDA KESİLMEDİĞİ, NOKSAN KESİLDİĞİ VEYA
KESİLDİĞİ HALDE YATIRILMADIĞINI TESBİT ETTİKLERİ DAMGA VERGİLERİNİ
DÜZENLEDİKLERİ RAPORLA VERGİ DAİRELERİNE BİLDİRMELERİ VEYA BU KONUDA
DÜZENLENEN RAPORUN BAKANLIK KANALI İLE VERGİ DAİRESİNE İNTİKAL
ETTİRİLMESİ ÜZERİNE, VERGİ DAİRESİNCE (YOKLAMA FİŞİ VE İNCELEME RAPORU
DÜZENLENMEDEN) ANILAN MÜFETTİŞ RAPORUNA DAYANILARAK İKMALEN
TARHİYAT YAPILMASINDA YASAL İSABETSİZLİK BULUNMADIĞI HK.
Uyuşmazlık; Noter vekili olarak görevli olduğu dönemde, Adalet Baş Müfettişi tarafından yapılan
denetim sonucu hazırlanan raporda tahsil ettiği damga vergisinden ... lirasını zimmetine geçirdiği ve
Maliyeye yatırmadığının tesbiti üzerine sorumlu noter vekili adına ikmalen Salınan Damga Vergisi ve
kesilen kaçakçılık cezasını; terkin eden Vergi Mahkemesi kararının bozulması isteminden ibarettir.
488 sayılı Damga Vergisi Kanununun 26.maddesinde; "Resmi Dairelerin ilgili memurları kendilerine
ibraz edilen kağıtların Damga Vergisini aramaya ve vergisi hiç ödenmemiş veya noksan ödenmiş
olanları bir tutanakla tespit etmeye veya bunları tutanağı düzenlemek üzere vergi dairesine
göndermeye mecburdurlar." denilmiş olup, bu maddenin açıklanması ile ilgili olarak Maliye Bakanlığı
Gelirler Genel Müdürlüğünce, yayımlanan I seri nolu Damga Vergisi Kanunu Genel Tebliğinin V
Bölümünün
(A) bendinde; "Damga Vergisi Kanununun 26.maddesinin resmi daire memurlarına da bir sorumluluk
yüklemekte olduğu ve bu memurların, kendilerine ibraz edilen kağıtların damga vergisini aramaya ve
vergisi hiç ödenmemiş veya noksan ödenmiş olanları bir tutanakla tespi etmeye veya bunları tutanak
düzenlemek üzere vergi dairesine göndermeye mecbur tutuldukları, maddedeki "ilgili memur"
deyimini geniş manası ile anlamak gerektiği ve bu memurların doğrudan doğruya damga vergisi
tatbikatı ile ilgili bulunmalarının şart olmayıp vazifesi icabı böyle bir duruma muttali olan her
memurun, maddenin şumulü içinde mütalaası icap ettiği" açıklanmış bulunmaktadır.
1512 sayılı Noterlik Kanununun 121.maddesinde; "Noterlik Adalet Bakanlığının ve Türkiye Noterler
Birliğinin gözetim ve denetimi altındadırlar." denilmiş olup, takip eden 122.maddenin ikinci
paragrafında
ise;
"Noterlikler adalet müfettişleri tarafından da teftiş edilir." Hükmü yer almıştır.
Açıklanan sebeplerle Adalet Bakanlığına bağlı resmi memur hüviyetini haiz Adalet Baş Müfettişliğinin
noterleri teftişi sırasında vazifesi icabı kendisine ibraz edilen kağıtların damga vergisini araması ve
vergisi hiç ödenmemiş veya noksan ödenmiş veya tahsil edildiği halde Maliyeye yatırılmamış olanları
bir tutanakla tespit etmesi yukarıda anılan 488 sayılı kanunun amiri hükmü olup, sözü edilen defter
kayıt ve belgelere (maddi delillere) veya kanuni ölçülere göre miktarı tespit olunan bu matrah farkları
üzerinden noksan alınan verginin ikmal edilmesinde kanuna aykırılık bulunmamaktadır.
Öte yandan 213 sayılı V.U.Kanununun 29.maddesinde; "ikmalen vergi tarhı, her ne şekilde olursa
olsun bir vergi tarh edildikten sonra bu vergiye müteallik olarak meydana çıkan ve defter, kayıt ve
belgelere veya kanuni ölçülere dayanılarak miktarı tesbit olunan bir matrah veya matrah farkı
üzerinden alınacak verginin tarh edilmesidir." denilmektedir. Buna göre vergi dairesinin, bir vergi tarh
edildikten sonra, maddi delillere dayanılarak matrah farkı saptanması halinde anılan madde hükmü
uyarınca ikmal tarhiyatı yapılabileceği tabiidir. Olayda, Adalet Başmüfettişliği raporuyla, damga
vergisi sorumlusu noter vekilinin tahsil ettiği 148.141 lira vergiden sadece 81.460 lirasını Maliyeye
Sayfa 255 yatırarak geri kalan 66.781 lirasını zimmetine geçirdiği tesbit edilmiş olmakla ikmalen vergi tarhı
yoluna gidilmesi yerindedir. Mevcut Kanun ve Genel Tebliğ hükümleri karşısında Adalet
Müfettişlerinin 213 sayılı Kanunun 135.maddesinde vergi incelemesi yapmaya yetkili olanlar arasında
sayılmayacağından bahisle mahkemece tarhiyatın terkininde hukuki isabet görülmemiştir. Açıklanan
sebeplerle Vergi Mahkemesi kararının bozulmasına karar verildi. (DAN-DER; SAYI:70-71)
Sayfa 256 T.C.
DANIŞTAY
Dokuzuncu Daire
Esas :1996/5489
Karar :1997/4338
Tarih :23.12.1997
NET ALANI 150 M2'Yİ GEÇMEYEN KONUTLARIN TESLİMİNİN 3065 SAYILI KATMA
DEĞER VERGİSİ KANUNUNUN GEÇİCİ 8.MADDESİ UYARINCA KATMA DEĞER
VERGİSİNDEN MÜSTESNA OLDUĞU ÖTE YANDAN, ADALET MÜFETTİŞİ RAPORUNA
DAYANILARAK TARHİYAT YAPILAMAYACAĞI HK.
Yükümlü adına, 1995/Şubat dönemi için kusur cezalı katma değer vergisi tarhiyatının terkini istemiyle
açılan davayı; 3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanununun geçici 8. maddesinde, net alanı 150 m2 ye
kadar olan konutların teslimi ile konut yapı kooperatiflerine yapılan inşaat taahhüt işlerinin ... tarihine
tadar katma değer vergisinden müstesna olduğunun öngörüldüğü, olayda, yükümlünün Uşak Sulh
Hukuk Mahkemesine müracaatla yaptırdığı tespit sonucunda, Adalet Başmüfettişliğinin yazısında 150
m2 nin büyük olduğu iddia edilen taşınmazın, gerçekte ayrı ayrı kullanılan iki müstakil kattan ibaret 83
ve 84 m2 lik daireler oluğunun saptanması ve her daire için su ve elektrik makbuzlarının ayrı ayrı
düzenlendiğini gösteren belgelerin ibrazı karşısında, iki ayrı, 150 m2 nin altında daire alındığının
kabulü gerektiği, bu durumda dairelerin katma değer vergisinden müstesna olduğu, öte yandan, Vergi
Usul Kanununun 135. maddesinde kimlerin vergi incelemesine yetkili olduğunun belirlendiği, adalet
müfettişi raporuna dayanılarak tarhiyat yapılmasının mümkün olmadığı gerekçesiyle kabul ederek
cezalı tarhiyatı terkin eden Manisa Vergi Mahkemesinin ... tarih ve ... sayılı kararının; salınan vergi ve
kesilen cezada yasaya aykırılık bulunmadığı ileri sürülerek bozulması istemidir.
Temyiz edilen ... Vergi Mahkemesinin ... tarih ve ... sayılı
kararında, 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanununun 49. maddesinin 1. fıkrasında sayılan bozma
nedenlerinden hiçbirisinin bulunmadığı anlaşıldığından temyiz isteminin reddine, anılan mahkeme
kararının onanmasına karar verildi.
AYRIŞIK OY
Yükümlünün satın aldığı gayrimenkulün satışının icra yoluyla yapılması nedeniyle 3065 sayılı
Kanunun 1.maddesinin 3-d fıkrası gereğince bu satış işleminin katma değer vergisine tabi olduğu, aynı
kanunun geçici 8.maddesiyle getirilen istisna ise yeni inşa edilen ve 150 m2 yi geçmeyen konutları
kapsadığı cihetle satış bedeli üzerinden salınan katma değer vergisinde yasaya aykırılık
bulunmamaktadır.
Açıklanan nedenle temyize konu Vergi Mahkemesi kararının bozulması gerektiği görüşüyle çoğunluk
kararına katılmıyoruz. (DAN-DER; SAYI:96)
Sayfa 257 T.C.
DANIŞTAY
Yedinci Daire
Esas :2001/54
Karar :2004/341
Tarih :18.02.2004
DAMGA VERGİSİNİ TARH ETMEYE, TAHAKKUK ETTİRMEYE VE TAHSİLE VERGİ
DAİRESİNİN YETKİLİ OLDUĞU; BU KONUDA YETKİSİ BULUNMAYAN DEFTERDARLIK
TARAFINDAN TESİS EDİLEN İŞLEMİN İSE, İDARİ DAVAYA KONU EDİLEBİLECEK KESİN
VE YÜRÜTÜLMESİ GEREKLİ BİR İŞLEM NİTELİĞİ TAŞIMADIĞINDAN, MAHKEMECE,
DAVANIN, İNCELENMEKSİZİN REDDİ GEREKTİĞİ HK.
Temyiz İsteminde Bulunan: Edirne Defterdarlığı
Karşı Taraf :
...
Vekili : Av.
...
İstemin Özeti : Edirne Defterdarlığı Milli Emlak Müdürlüğü tarafından damga vergisinin tahsili
amacıyla davacı adına tesis edilen işlemi; olayda, davacı Şirketi tarafından ibraz edilen kağıtta, yargı
kararı üzerine hesaplanacak davalı idare alacağının ödeneceğinin belirtildiğini; bu hususun, yargı
kararı üzerine idarenin yapacağı işlemleri hatırlatan bir beyan olması nedeniyle taahhüd içermediği
gerekçesiyle iptal eden Edirne Vergi Mahkemesinin 15.9.2000 gün ve E:2000/48; K:2000/182 sayılı
kararının; dilekçede ileri sürülen nedenlerle bozulması istenilmektedir.
Tetkik Hakimi Abidin İldeş'in Düşüncesi: Dosyanın incelenmesinden, Edirne Defterdarlığı Milli
Emlak Müdürlüğüne, açılan kiralama ihalesine katılmak amacıyla ibraz edilen kağıt nedeniyle, adı
geçen İdare tarafından, davacı adına, damga vergisinin tahsili amacıyla tesis edilen işlemin; yazılı
gerekçe ile iptal edildiği anlaşılmıştır.
213 sayılı Vergi Usul Kanununun 4'üncü maddesinin birinci fıkrasında, vergi dairesinin mükellefi
tespit eden, vergi tarh eden, tahakkuk ettiren ve tahsil eden daire olduğu belirtilmiş; 488 sayılı Damga
Vergisi Kanununun 8'inci maddesinin birinci fıkrasında, bu Kanunda yazılı resmi daireden maksadın,
genel ve katma bütçeli daire ve idarelerle, il özel idareleri, belediyeler ve köyler olduğu öngörülmüş;
aynı Kanunun 26'ncı maddesinde ise, resmi dairelerin ilgili memurlarının, kendilerine ibraz edilen
kağıtların damga vergisini aramaya ve vergisi hiç ödenmemiş veya noksan ödenmiş olanları bir
tutanakla tespit etmeye veya bunları tutanağı düzenlemek üzere vergi dairesine göndermeye mecbur
oldukları kurala bağlanmıştır.
Sözü edilen hükümlerin değerlendirilmesinden, damga vergisini tahsile yetkili olan idarenin vergi
dairesi olduğu; vergi dairesi dışındaki idarelerin ise bildirim ödevleri bulunduğu sonucuna
ulaşılmaktadır.
Olayda, damga vergisini tahsile yetkili olmayan idare tarafından, kendisine verilmemiş yetkiye
dayanarak tesis ettiği işlem yok hükmündedir.
Bu nedenle, incelemeksizin reddi gereken davayı, esastan inceleyerek yazılı gerekçe ile işlemin
iptaline karar veren mahkeme kararında isabet bulunmamaktadır.
Açıklanan nedenle, mahkeme kararının bozulması gerektiği düşünülmektedir.
Danıştay Savcısı Münevver Demir'in Düşüncesi: Temyiz dilekçesinde öne sürülen hususlar, 2577
Sayfa 258 hiçbirisine uymayıp vergi mahkemesince verilen kararın dayandığı hukuki ve yasal nedenler
Açıklanan nedenlerle temyiz isteminin reddi ile vergi mahkemesi kararının onanması gerektiği
Dosyanın incelenmesinden; gümrük hattı dışı eşya satış mağazası kiralama ihalesine katılabilmek için,
Gümrük Hattı Dışı Eşya Satış Mağazaları ve Depoları Yönetmeliğinin 6'ncı maddesinde verilmesi
öngörülen taahhütname nedeniyle Maliye Bakanlığı Milli Emlak Genel Müdürlüğünün talimatları
doğrultusunda davacı Şirket adına tesis edilen işlemin, Mahkemece, işin esası incelenmek suretiyle
iptal edildiği anlaşılmıştır.
213 sayılı Vergi Usul Kanununun 4'üncü maddesinin birinci fıkrasında, vergi dairesinin mükellefi
tespit eden, vergi tarh eden, tahakkuk ettiren ve tahsil eden daire olduğu belirtilmiş; 488 sayılı Damga
Vergisi Kanununun 8'inci maddesinin birinci fıkrasında, bu Kanunda yazılı resmi dairenin, genel ve
katma bütçeli daire ve idarelerle, il özel idareleri, belediyeler ve köyleri kapsadığı hükmüne yer
verildikten sonra; aynı Kanunun 26'ncı maddesinde, resmi dairelerin ilgili memurlarının, kendilerine
ibraz edilen kağıtların damga vergisini aramaya ve vergisi hiç ödenmemiş veya noksan ödenmiş
olanları bir tutanakla tespit etmeye veya bunları tutanağı düzenlemek üzere vergi dairesine
göndermeye mecbur oldukları kurala bağlanmıştır.
Yukarıda yer verilen yasal düzenlemelere göre; damga vergisinin tarh tahakkuk ve tahsiline, ilgili vergi
dairesi yetkili bulunmaktadır. Edirne Defterdarlığı Milli Emlak Müdürlüğünün bu konuda yapması
gereken işlem, Damga Vergisi Kanununun sözü edilen 26'ncı maddesi hükmü uyarınca, vergi dairesine
bildirimde bulunmaktan ibarettir. Dolayısıyla, vergi idaresince tarh, tahakkuk ve tahsili gereken damga
vergisi nedeniyle bu konuda yetkisi olmayan davalı idarece tesis edilen işlem, vergilendirme yönünden
hüküm ifade eden; yani, hukuk düzeninde değişiklik oluşturan kesin ve yürütülmesi gerekli nitelikte
olmadığından, idari davaya konu edilemez.
Açıklanan nedenle, incelenmeksizin reddi gereken davada, işin esası hakkında karar verilmesinde
isabet mevcut bulunmadığından, temyiz isteminin kabulüne ve mahkeme kararının bozulmasına;
bozma kararı üzerine Mahkemece yeniden verilecek kararla birlikte yargılama giderleri de dikkate
alınacağından, bu hususta hüküm tesisine gerek bulunmadığına, 18.2.2004 gününde oybirliği ile karar
verildi.
Sayfa 259 T.C.
DANIŞTAY
Dördüncü Daire
Esas : 1998/2606
Karar : 1998/5780
Tarih : 29.12.1998
ÖZET : Davacının mallarını pazarladığı firmanın düzenlediği bayiler toplantısına katılmak için yaptığı
giderler işle ilgilidir ve gider olarak indirilebilir. Davacının bir önceki yıl için bildirdiği dönem sonu
mal mevcudu gerçek olarak kabul edilirken, ertesi yılın dönem başı stoku olarak kabul edilmemesinde
(213 s. VUK. m. 134) (193 s. GVK. m. 2, 40) (492 s. Harçlar K. m. 43)
KARAR METNİ :
Temyiz Eden Taraflar : 1- ...
2- ... Vergi Dairesi Müdürlüğü
İstemin Özeti : Dayanıklı tüketim malları ticaretiyle uğraşan davacının 1994 yılı işlemlerinin
incelenmesi sonucu işletmenin aktifine kayıtlı aracın satış bedelinin düşük beyan edildiği, yapılan
kaydi envanter neticesi envanter noksanı ve fazlalığı tespit edildiği, ileri sürülerek re”sen turizm
amaçlı konaklama giderinin işletme gideri olarak kaydedildiği belirtilerek ikmalen 1994 yılı için gelir
vergisi ve geçici vergi salınmış, fon hesaplanmış, kaçakçılık ve özel usulsüzlük cezası kesilmiştir.
Sivas Vergi Mahkemesi, 29.12.1997 günlü ve E:1997/94, K:1997/223 sayılı kararıyla davacının defter
ve belgeleri üzerinde inceleme elemanının yöntemi izlenerek mahkemelerince kaydı envanter
yapıldığı, inceleme sırasında dikkate alınmayan 4 cilt faturanın da incelemeye dahil edilmesiyle
6.680.036.620 liralık matrah farkı bulunduğu, araç satışıyla ilgili olarak inceleme elemanınca ...
Şoförler ve Otomobilciler Odasından aracın değerinin sorulduğu, kasko değerinin bu miktardan düşük
olması nedeniyle matrah farkı belirlenirken kasko değerinin esas alındığı, bu şekilde bulunan matrah
farkının mahkemelerince uygun görüldüğü, konaklama giderinin 29.7.1994-5.8.1994 dönemine ilişkin
olduğu iddiasıyla turizm amaçlı bu giderin matraha alınmasının yasal bulunduğu, matrah farkı defter
ve belgelerden belirlendiğinden kaçakçılık cezasının kusur cezasına çevrilmesi gerektiği, özel
usulsüzlük cezası kesilebilmesi için hukuken geçerli tespitlerin yapılmasının kanunen zorunlu olduğu,
geçici verginin yükümlülerin beyannameleri üzerinden hesaplanan ve yıl içinde ödenen peşin vergi
niteliğinde olması ve inceleme sonucu bulunan matrah farkı üzerinden geçici vergi ve cezasının
istenemeyeceği gerekçesiyle matrahın kusur cezalı olarak azaltılmasına, geçici vergi ve kaçakçılık
cezası ile özel usulsüzlük cezasının kaldırılmasına karar vermiştir.
Davacı, yıl içi alış ve satış miktarlarının yanlış tespit edildiğini, 1992 yılı dönem sonu mal mevcuduna
ilişkin beyanın göz önüne alınmadığım, bunun yerine hiç dönem sonu mal mevcudu bulunmadığının
kabul edildiğini, davalı İdare ise inceleme raporunda belirlenen matrah farkının ve kaçakçılık cezasının
yerinde olduğunu ileri sürmekte, kararın bozulmasını istemektedirler.
Danıştay Savcısı Anıl Genç”in Düşüncesi: Temyiz dilekçelerinde öne sürülen hususlar 2577 sayılı
İdari Yargılama Usulü Yasasının 49. maddesinin 1. fıkrasında belirtilen nedenlerden hiçbirisine
uymayıp vergi mahkemesince verilen kararın dayandığı hukuki ve yasal nedenler karşısında, anılan
kararın bozulmasını gerektirir nitelikte görülmemektedir.Açıklanan nedenlerle taraflar temyiz
isteminin reddiyle vergi mahkemesi kararının onanmasının uygun olacağı düşünülmektedir.
Tetkik Hakimi H. Gül Yılmaz”ın Düşüncesi : 213 sayılı Vergi Usul Kanunu”nun 134 üncü
maddesinde vergi incelemesinden maksadın ödenmesi gereken vergilerin doğruluğunu araştırmak
olduğu, 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu”nun 2nci maddesinde ise Kanunda belirtilen kazanç ve
Sayfa 260 iratların gelirin tespitinde gerçek ve safi miktarları ile dikkate alınacakları öngörülmüştür.
Vergilemedeki bu ilkeler doğrultusunda dava konusu tarhiyatın dayanağını oluşturan inceleme
raporuna bakıldığında 3.8.1994 tarihli Marco Polo konaklama giderinin işle ilgili olmadığı turizm
amaçlı olduğu ileri sürülürken hiç bir tespit ya da belgeden hareket edilmediği, araç satışı konusunda
noterde düzenlenen satış sözleşmesinde belirtilen miktarın dışında alıcı ve satıcı arasında herhangi bir
nakit akışının bulunduğunun saptanmadığı, kaydi envanterde ise 1993 ve 1994 yılı beyanları yeniden
tespit edilirken 1992 yılı dönem sonu mal mevcudu olarak davacının bildirdiği rakamlar dikkate
alınmaksızın 1992 dönem sonu mal mevcudu, dolayısıyla 1993 yılı dönem başı mal mevcudunun “O”
olarak kabulüyle matrah farkı tespit edildiğinden gerçek gelirin tespitinden söz edilemez. Bu itibarla
davacı temyiz isteminin kabulüyle mahkeme kararının bozulması gerektiği düşünülmektedir.
Hüküm veren Danıştay Dördüncü Dairesince gereği görüşüldü:
193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu”nun 40 ncı maddesinin 4 üncü fıkrası uyarınca işle ilgili ve yapılan
işin ehemmiyeti ve genişliği ile mütenasip seyahat ve ikamet giderleri seyahat maksadının gerektirdiği
süreye maksur olmak şartıyla ticari kazancın tespitinde indirilecek giderlerdendir. Buna göre seyahat
giderlerinin matrahtan indirilmesi için, işle ilgili olması, seyahat süresinin seyahatin nedeni olan ışın
gerektirdiği süreyi aşmaması, seyahat ve ikamet giderinin işin genişliği ve ehemmiyeti ile orantılı
olması gerekmekte olup davacının mallarını pazarladığı firmanın bayiler toplantısına katılımı
nedeniyle yapılan giderleri işle ilgili olup, seyahatin nedeni olan bayiler toplantısı süresinin aşıldığı
veya yapılan giderlerin işin genişliği ve ehemmiyeti ile orantılı olmadığı yolunda inceleme elemanınca
herhangi bir araştırma yapılmaksızın bu giderin turizm amaçlı olduğundan bahisle matraha
alınmasında kanuna uyarlık görülmemiştir.
Diğer taraftan işletmenin aktifine kayıtlı kamyonun 17.11.1994 tarihli sözleşmeyle, bir şirkete
250.000.000 liraya satıldığı, ancak aracın kasko bedelinin 509.000.000 lira olduğu, ... Şoförler ve
Otomobilciler Odasınca aracın rayiç değerinin 600.000.000 lira olacağının bildirildiği, satış bedelinin
kasko değerinden düşük olmasının nedeni konusunda davacı tarafından herhangi bir açıklama ya da
belge ibrazında bulunulmadığı dikkate alınarak satış bedeli ile kasko bedeli arasındaki fark matraha
alınmıştır.
193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu”nun 2”nci maddesinde Kanunda yazılı kazanç ve iratların gelirin
tespitinde gerçek ve safi miktarları ile dikkate alınacağı belirtilmiştir. Bu hükümle gerçek kazancın
vergilendirilmesi amaçlanmış olup, gerçek kazancın kasko bedelinden hareketle saptanması mümkün
değildir. Aracı satın alan nezdinde araştırma yapılması, sözleşmede belirtilen miktarın dışında başka
nakit hareketi varsa bunun tespit edilmesi gereklidir. Bu araştırmalar yapılmaksızın aracın harca konu
değerinin kasko sigortası bedelinin altında gösterilemeyeceği yolundaki 492 sayılı Harçlar
Kanunu”nun 43. maddesi esas alınarak gelir vergisine tabi olacak değerinin saptanması gerçek gelirin
vergilendirilmesi ilkesine ters düşmektedir. Dolayısıyla araç satışına ilişkin matrah farkında isabet
görülmemiştir.
Davacının alım satımını yaptığı emtia üzerinde yapılan kaydi envanter çalışması sonucu bir kısım
hasılatın kayıt dışı bırakıldığı saptanmıştır. Bu envanter çalışması sırasında 1994 yılı kaydi envanter
sonuçlarına göre bazı emtia gruplarında envanter fazlalığı, bazı emtia gruplarında ise emtia noksanlığı
görülmüş, 1994 yılı emtia dengesinin sağlıklı olarak tespiti amacıyla 1993 emtia dengesi araştırılmış,
1993 yılı dönem başı mevcudunun negatif değerli olarak ortaya çıkması üzerine negatif miktarda mal
mevcudunun bulunmayacağı düşüncesinden hareketle 1993 yılı itibariyle asgari miktarda olması
gereken mal mevcudu, dolayısıyla 1992 yılı dönem sonu mal mevcudu tespite çalışılmıştır. Asgari
dönem sonu emtia mevcudu 1992 yılı sonu itibariyle emtianın “O” olduğu durumdaki mal mevcudu
olarak değerlendirilmiştir. Oysa davacının 1992 yılı dönem sonu mal mevcudu beyanı 7.979.840.000
liradır. 1992 dönem sonu mal mevcudunun “O” olarak kabul edilmesiyle davacının beyan ettiği
miktardaki mal kaydı envanterde dikkate alınmamış olmaktadır.
213 sayılı Vergi Usul Kanunu”nun 134 üncü maddesinde vergi incelemesinden maksadın ödemesi
gereken vergilerin doğruluğunu araştırmak, tespit etmek ve sağlamak olduğu belirtilmiştir. Bu
Sayfa 261 durumda yükümlülerin beyanlarının aksinin kesin ve kuşkuya yer verilmeyecek şekilde tespiti
gereklidir. Dava konusu olayda ise davacı 1992 yılı dönem sonu mal mevcudunu 7.979.840.000 lira
olarak bildirmiş ve bu rakamları da içeren 1992 yılı beyanı hiçbir tenkide yer verilmeden kabul
edilmiştir. Buna karşın 1993 ve 1994 yılı gelir vergisi yeniden tespit edilirken 1992 yılı dönem sonu
mal mevcudu yok kabul edilmiştir. Bu durum gerçekçi ve inan dinci vergileme ilkesine ters
düştüğünden kaydı envanter sonucu bulunan matrah farkı yasal bulunmamıştır.
Vergi dairesi müdürlüğünce temyiz dilekçesinde ileri sürülen iddialar mahkeme kararının dayandığı
gerekçeler karşısında yerinde ve mahkeme kararının bozulmasını gerektirecek nitelikte görülmemiştir.
Bu nedenlerle, davacı temyiz isteminin kabulüyle Sivas Vergi Mahkemesinin 29.12.1997 günlü ve
E:1997/94, K:1997/223 sayılı kararının bozulmasına, davalı İdare temyiz isteminin reddine 29.12.1998
gününde oy birliğiyle karar verildi.Kaynak : DKD. Sayı 100 s : 192
Sayfa 262 T.C.
DANIŞTAY
Esas : 1997/248
Karar : 1998/346
Tarih : 28.11.1998
ÖZET : Adliye yazı işleri müdürlüğü görevi yanında yürütülen geçici yetkili noter yardımcılığı görevi
sebebiyle elde edilen gelirin serbest meslek kazancı sayılması ve net aktif vergisine tabi tutulmasında
hukuka uygunluk bulunmamaktadır. (193 sayılı GVK. m. 66) (1512 sayılı Noterlik K. m. 32) (3986
sayılı EDİYVİK. m. 5)
KARAR METNİ :
Temyiz Eden : ...
Karşı Taraf ... Mal müdürlüğü
İstemin Özeti : ... Adliye Yazı İşleri Müdürlüğü görevi yanında geçici yetkili noterlik görevini de ifa
eden yükümlü adına ihtirazi kayıtla verdiği beyanname üzerinden 1993 yılı için net aktif vergisi
tahakkuk ettirilmiştir. Tahakkuka karşı açılan davayı inceleyen Edirne Vergi Mahkemesi, davayı
reddetmiştir.
Yükümlünün temyiz istemini inceleyen Danıştay Üçüncü Dairesi, 21.1.1997 günlü, E:1996/43,
K:1997/152 s. kararıyla; davacının 657 s. Devlet Memurları Yasası kapsamında kadrolu bir memur
olduğu, 1512 s. Noterlik Yasası hükümleri gereği olarak geçici yetkili noter yardımcısı sıfatıyla görev
yaptığı, bu görevinden dolayı elde ettiği gelir sebebiyle net aktif vergisine tabi tutulduğu, 193 s. Gelir
Vergisi Yasasının 66 ncı maddesinde noterlik görevini ifa ile mükellef olanlar, bu işlerinin niteliği
itibarıyla serbest meslek erbabı sayılmış ise de görevin yasa gereği yapılıyor olmasının, davacının asli
statüsünün ücretli olması, kendisine bu işi sebebiyle ödenmiş olan noterlik gelirinin, 1512 s. Yasa ile
belirlenmiş olan miktarı teşkil etmesi, 1512 s. Yasanın bu ödemeyi ücret olarak tayin etmiş bulunması
ve yapılan işin Gelir Vergisi Yasasının serbest meslek faaliyetini tanımlayan 65 inci maddesinde yazılı
koşullara uygunluk göstermemesi karşısında elde edilen gelirin serbest meslek kazancı olarak
düşünülemeyeceği, davacının ücret geliri elde eden bir kamu görevlisi olarak kabul edilmesi gerektiği,
net aktif vergisinin mükellefi olamayacağı gerekçesiyle vergi mahkemesi kararını bozmuştur.
Bozma kararına uymayan Edirne Vergi Mahkemesi, 30.4.1997 tarihli E:1997/112, K:1997/124 s.
kararıyla: davacının geçici yetkili noter yardımcılığı görevinin kanuni zorunluluktan kaynaklanmasına
karşın Gelir Vergisi Yasasının 66 ncı maddesinde noterlik görevim ifa ile mükellef olanların bu işleri
dolayısıyla serbest meslek erbabı olduğu belirtilmek suretiyle davacının görevi sebebiyle elde ettiği
kazancın serbest meslek kazancı olduğunun vurgulandığı, nitekim davacının da faaliyetini bu yönde
değerlendirerek, 1993 yılında serbest meslek erbabı olarak beyanda bulunduğu, serbest meslek erbabı
olması sebebiyle 3986 s. Kanun ile getirilen net aktif vergisinin de mükellefi olduğundan davacı adına
asgari had olan 10 milyon TL. üzerinden tahakkuk ettirilen net aktif vergisinde isabetsizlik
bulunmadığı gerekçesiyle davanın reddi yolundaki ilk kararında direnmiştir.
Direnme kararını temyiz eden yükümlü: geçici yetkili noter yardımcılığı görevinin kanuni
zorunluluktan kaynaklandığım, net aktif vergisinin mükellefi olamayacağım, istenen verginin gelirini
aştığı ve maaşından ödemek zorunda kaldığını ileri sürerek kararın bozulmasını istemiştir.
Danıştay Tetkik Hakimi Süreyya ÇAKIN”ın Düşüncesi:Kamu görevlisi olan ve bu görevi
dolayısıyla ücret geliri elde eden davacının, 1512 s. Noterlik Yasasının 32”nci madde kuralı uyarınca
geçici noter olarak görevlendirilmesi sonucu elde ettiği geliri bu geçici görevlendirmenin kanundan
kaynaklanan bir zorunluluk olması karşısında serbest meslek kazancı olarak nitelendirilmesi ve net
Sayfa 263 aktif vergisine tabi tutulması hukuka uygun bulunmamıştır.Bu sebeple temyiz isteminin kabulü ile
vergi mahkemesi ısrar kararının bozulması gerektiği düşünülmektedir.
Danıştay Savcısı Nilgün AKPINAR”ın Düşüncesi:Adliyede yazı işleri müdürlüğü görevi yanında
geçici yetkili noterlik görevini de ifa eden yükümlünün ihtirazi kayıtla verdiği beyanname üzerinde””
tahakkuk ettirilen net aktif vergisine karşı açılan davayı reddeden Edirne Vergi Mahkemesi kararının
Danıştay Üçüncü Dairesince bozulması üzerine, bozma kararına uymayarak ilk kararında ısrar eden
vergi mahkemesi kararı temyiz edilmektedir.
Danıştay Üçüncü Dairesinin 21.1.1997 tarih ve K:1997/152 s. kararında belirtilen gerekçeyle temyiz
isteminin kabul edilerek ısrar kararının bozulmasının uygun olacağı düşünülmektedir.
... Adliyesinde yazı işleri müdürü olan ve bu görev yanında geçici yetkili noter yardımcılığı da ifa eden
yükümlü adına, ihtirazi kayıtla verdiği beyanname üzerinden 1993 yılı için tahakkuk ettirilen net aktif
vergisine karşı açılan davayı reddeden vergi mahkemesi ısrar kararının bozulması istenmiştir.
3986 s. Ekonomik Denge İçin Yeni Vergiler İhdası Hakkında Yasanın 5 inci maddesinin ikinci
fıkrasında, serbest meslek erbabının 1993 yılı hesap dönemi sonu itibarıyla çıkarılan envanter ve
amortisman kayıtlarında yer alan varlıklar veya bunların 1993 yılı hesap dönemindeki gayrisafi
hasılatlarının net aktif vergisine tabi olduğu kurala bağlanmıştır.
1512 s. Noterlik Yasasının 32”nci maddesindeki, dördüncü sınıf noterliklerin, o yerin bağlı bulunduğu
Adalet Komisyonunun inhası üzerine Adalet Bakanlığınca görevlendirilecek katip sınıfından bir adalet
memuru tarafından geçici olarak yönetileceği, bu gibilere geçici noter yardımcısı adı verileceği
kuralına dayanılarak. ... Adliyesinde yazı işleri müdürü olan yükümlünün. ...”da geçici noter yardımcısı
olarak görevlendirildiği anlaşılmıştır.
Noterlik görevini ifa ile mükellef olanlar 193 s. Gelir Vergisi Yasasının 66 ncı maddesinin 1”inci
fıkrası uyarınca serbest meslek erbabı kabul edilmişse de yükümlünün, yazı işleri müdürü olması
sebebiyle 657 s. Devlet Memurları Kanununa tabi devlet memuru olarak ücret geliri elde etmesi
karşısında, 1512 s. Noterlik Yasası uyarınca kendisine verilen görev dolayısıyla elde ettiği gelirin
serbest meslek kazancı sayılması ve bu kazancın net aktif vergisine tabi tutulması hukuka uygun
bulunmamıştır.
Bu sebeple temyiz isteminin kabulü ile Edirne Vergi Mahkemesinin, 30.4.1997 tarihli E:1997/112,
K:1997/124 s. kararının bozulmasına, yeniden verilecek kararda karşılanacağından yargılama giderleri
yönünden hüküm kurulmasına gerek bulunmadığına, 28.11.1998 tarihinde oyçokluğu ile karar verildi.
KARŞI OY
Temyiz dilekçesinde ileri sürülen sebepler, bozulması istenen kararın dayandığı gerekçeler karşısında
yerinde ve ısrar kararının bozulmasını gerektirecek nitelikte değildir.Bu sebeple temyiz isteminin reddi
gerektiği görüşüyle karara katılmıyoruz. Kaynak : DKD. Sayı 100 s : 119
Sayfa 264 T.C.
DANIŞTAY
Esas : 1997/58
Karar : 1998/271
Tarih : 23.10.1998
ÖZET : 2918 s. Kanunun yürürlüğe girmesinden önce satılan ve alıcısına teslim edilen taşıtın trafik
sicilinde davacı adına süren kaydın 3538 s. kanun ile 2918 s. kanuna eklenen geçici 2. madde ve
17.8.1989 tarihli başvurusuna karşın silinmemesi ve geriye doğru beş yılın vergisinin davacıdan
istemesi hukuka aykırıdır.
(197 s. Motorlu Taşıtlar V. K. m. 3, 8)(2918 sayılı Trafik K. m. 20, geçici madde 2)
KARAR METNİ :
Temyiz Eden : ... Vergi Dairesi Müdürlüğü
Karşı Taraf: ...
İstemin Özeti : 15.11.1977 günlü noter satış sözleşmesiyle satılmasına rağmen trafikte yükümlü adına
tescilli olan ve yükümlünün başvurusu üzerine trafik sicil kaydı 17.8.1989 gününde ... Emniyet
Müdürlüğü Trafik Şube Müdürlüğünce silinen taşıtın vergi ilişiğinin kesilmesi ve 1985-1989 yıllarına
ait motorlu taşıtlar vergisinin ödenmesi halinde mükellefiyet kaydının silinebileceği yolundaki işlemin
iptali istenerek dava açılmıştır.
Ankara 2. Vergi Mahkemesi 15.10.1992 tarihli ve E:1990/746, K:1992/1218 s. kararıyla; Motorlu
Taşıtlar Vergisi Yasasının “mükellefiyetin sona ermesi” başlıklı 8 inci maddesi uyarınca davacının
mükellefiyetinin, satış tarihi olan 15.11.1977 tarihini izleyen 1978 yılı başında sona erdiği,
mükellefiyetinin devam ettiği yolundaki işlemin hukuka uygun bulunmadığı gerekçesiyle iptal
edilmesine karar vermiştir.
Karara karşı vergi dairesi müdürlüğünce yapılan temyiz başvurusunu inceleyen Danıştay Yedinci
Dairesi, 11.12.1995 tarihli E:1993/3358, K:1995/5117 s. kararıyla; 197 s. Motorlu Taşıtlar Vergisi
Yasasının 3 ve 8 inci maddeleri uyarınca motorlu taşıtlar vergisi yükümlüsünün, ilgili kuruluşta adına
kayıt ve tescil yapılmış gerçek yada tüzel kişi olduğu, yükümlülüğün kayıt ve tescil ile başladığı ve
ancak ilgili kuruluştaki kaydın silinmesi ile sona erdiği, 2918 s. Karayolları Trafik Yasasının 3176 s.
Kanunla değişik 20 nci maddesi ile bu hükmün gerekçesinde belirli süre içerisinde kendi adına tescil
belgesi almak zorunluluğunun amacının, motorlu aracı atan veya devreden kişilerin mali ve hukuki
sorumlulukları yönünden mağduriyetlerini önlemek için bu araçları satan yada devralan kişileri kısa
süre içerisinde kendi adlarına kayıt ve tescil ettirmeye zorlamak olduğunun belirtildiği, noter
sözleşmesi ile satılmasına rağmen trafikte yükümlü adına kayıt ve tescilli olan taşıtla ilgili satış
keyfiyetinin noterce ilgili kuruluşa bildirilmiş bulunması da bu kayıt ve tescil işlemini ortadan
kaldırmaya yeterli bir neden sayılamayacağından, vergi dairesince söz konusu taşıtın ihtilaflı dönemler
motorlu taşıtlar vergisinin yükümlüden istenmesinde isabetsizlik görülmediği gerekçesiyle mahkeme
kararını bozmuştur.
Bozma kararına uymayan Ankara 2. Vergi Mahkemesi, 11.7.1996 günlü, E:1996/587, K:1996/724 s.
kararıyla; 197 s. Kanunun 8 inci maddesinden motorlu taşıtlar vergisi mükellefiyetinin ilgili
kuruluştaki kaydın silinmesi ile sona ereceği sonucuna varılmakta ise de: taşıtı satan kişinin kaydının
silinmesi için ilgili kuruluş olan ... Emniyet Müdürlüğü Trafik Şube Müdürlüğüne yaptığı başvuruya
rağmen kaydın silinmemesi karşısında motorlu taşıtlar vergisi mükellefiyetinin aracı satan kişi
üzerinde devam ettirildiği, araç üzerinde hiçbir tasarruf yetkisi bulunmayan davacıdan motorlu taşıtlar
vergisi istemesinin kanunun genel amacıyla bağdaşmadığı, olayda Karayolları Trafik Yasasının 20 nci
maddesi uyarınca tescil işleminin bütün unsurları noterce tamamlandığına tescil kuruluşunun tescil
belgesini değiştirme ve sicile işlemekten imtina etmek gibi bir yetkisi bulunmadığına göre olayın
gerçek mahiyetinin esas alınması gerektiğinden bahisle işlemin iptali yönündeki ilk kararında
Sayfa 265 direnmiştir.
Direnme kararı vergi dairesi müdürlüğünce temyiz edilmiş, noterlerce yapılan satışın, yine noterlerce
tescil kuruluşuna bildirilmesiyle tescil işleminin tamamlanmakta olduğu, yükümlünün tescil
kuruluşunun istediği belgeleri ibraz etmediği, vergi yasalarının öngördüğü açık hükümlere karşın
Karayolları Trafik Yasasının noterler ve araç alıp satanlar hakkındaki düzenlemelerine dayanılarak
vergi yükümlülüğünün kaldırılmasının hukuka aykırı olduğu ileri sürülerek, kararın bozulması
istenmiştir.
Danıştay Tetkik Hakimi Süreyya ÇAKIN”ın Düşüncesi:Temyiz dilekçesinde ileri sürülen iddialar
direnme kararının bozulmasını sağlayacak halde bulunmadığından temyiz isteminin reddi gerektiği
Danıştay Savcısı Bilgin ARISAN”ın Düşüncesi:Mükellefin ... 20 inci Noterliğince tanzim edilen
15.11.1977 günlü satış sözleşmesi ile sattığı otomobili için 1986, 1987, 1988, 1989 yıllarına ilişkin tarh
ve tebliğ edilen motorlu taşıtlar vergisinin düzeltme yolu ile kaldırılması ve adına mevcut tescilin
kaldırılması talebini reddeden idare işlemi aleyhine açılan dava üzerine Ankara 20 inci Noterliğince
tanzim edilen 15.11.1977 günlü satışı ... Emniyet Müdürlüğü Trafik Şube Müdürlüğünün 17.8.1989
günlü ve AD 445 s. yazısı ile bildirerek kayıtların buna göre düzeltilmesini ve satış tarihi itibariyle
işlem yapılmasını resmen tebliğ ettiği, bu nedenle 1978 yılı başında mükellefiyeti sona eren davacıdan
bu tarihten itibaren vergi mükellefiyeti bulunmadığından satış gününden itibaren vergi istenemeyeceği
gerekçesi ile düzeltme talebini reddeden idare işlemini iptal eden Ankara 2 inci Vergi Mahkemesi
kararını bozan Danıştay 7 inci Dairesi kararına uymayarak ilk kararında ısrar eden Ankara 2 inci Vergi
Mahkemesi kararı yasaya uygun olarak noterden yapılan otomobil satışının yetkili resmi merci olan ...
Emniyet Müdürlüğü Trafik Şube Müdürlüğünce mevcut tescilin bu şekil düzeltilmesi resmen
bildirilmiş olmasına rağmen idarenin tamamen kendi kusur ve ihmali nedeniyle mevcut tescili
kendisine resmen bildirildiği biçimde düzeltmemesinin sonuçlarından mükellefin sorumlu tutulmasına
imkan bulunmadığı cihetle 197 s. Motorlu Taşıtlar Kanunu”nun 1”inci 3 üncü ve 8 inci maddeleri
hükümleri ile 2918 s. Karayolları Trafik Kanunu”nun 20 inci maddesi 2 inci fıkrasında ve e bentleri
hükümlerine uygun bulunduğundan hukuki mesnedi bulunmayan temyiz talebinin reddi ile Ankara 2
inci Vergi Mahkemesi kararının tasdiki gerekeceği düşünülmüştür.
Maliki bulunduğu taşıtı 6085 s. Trafik Yasasının yürürlükte olduğu 15.11.1977 tarihinde noterde
düzenlenen satış senediyle satan ve alıcısına teslim eden ancak, bir rastlantı sonucu trafik ve vergi
kayıtlarının kendi adına sürdüğünü öğrenen davacının, 17.8.1989 günlü başvurusu üzerine trafik kaydı
silinmişse de motorlu taşıtlar vergisi yönünden mükellefiyetinin silinebilmesi için vergi ilişiğinin
kesilmesi, 1985-1989 dönemlerine ait motorlu taşıtlar vergisinin ödenmesi ve trafik şube
müdürlüğünden tescil belgesi getirilmesi gerektiği yolundaki olumsuz işlemi iptal eden vergi
mahkemesi ısrar kararı, vergi idaresi tarafından temyiz edilmiştir.
Karayolları Trafik Kanununa, 28.4.1989 gününde yürürlüğe giren 3538 s. Yasayla eklenen Geçici 2 nci
maddede; 2918 s. Karayolları Trafik Yasasının yürürlüğe girdiği tarihten önce satışı yapılmış olan
araçların trafikte ve vergi kaydında maliki olarak görünen eski sahiplerinin, bu yasanın yürürlüğe
girdiği tarihten itibaren iki yıl içerisinde noterlikçe düzenlenen satış belgesi ile trafik bürosuna
başvurduklarında yeni maliki adına, beraber başvurusu veya muvafakati aranmaksızın trafik kaydı ve
trafiğin duyurusu ile de vergi kaydının devir edileceği, satışlar zincirleme devam etmişse bu işlemlerin
de aynen zincirleme devam edeceği kurala bağlanmıştır.
Bu kural, 8.7.1989 tarihli ve 20219 s. Resmi Gazetede yayımlanan Karayolları Trafik Yönetmeliğinin
Sayfa 266 Bazı Maddelerinin Değiştirilmesi Hakkında Yönetmelikle, Karayolları Trafik Yönetmeliğine eklenen
geçici 17 nci maddede aynen yer almış ve yapılacak işlemler sırayla belirlenmiştir. Eski malikten
istenen, noter satış senedini eklediği bir dilekçe ile aracın tescilli olduğu il trafik kuruluşuna müracaat
etmesidir. Bu başvuru üzerine tescil kuruluşunca aracın kaydı, satıcı üzerinden silinip alıcı adına tescil
yapılacak, tescil değişikliğine ait işlem, bir yazı ile vergi dairesine bildirilecektir.
Olayda da yükümlü, 17.8.1989 tarihli dilekçesiyle aracını 15.11.1997 tarihinde sattığına ait noter satış
senedini de ekleyerek, ... Emniyet Müdürlüğü Trafik Şube Müdürlüğüne başvurmuş ve aracın trafik
kaydının ve vergi kaydının silinmesini istemiştir. Bu başvuru üzerine trafik kaydı silinmişse de vergi
kaydının silinebilmesi için başvuru gününden geriye doğru son beş yıla ilişkin motorlu taşıtlar
vergisinin ödenmesi istenmiştir.
. Araçlarını satarak teslim eden eski maliklerin hukuki ve mali yönden zarar görmelerini önlemek
amacını taşıyan Karayolları Trafik Yasasının Geçici 2 nci maddesinde başka bir koşul
öngörülmeksizin, satış sözleşmesinin düzenlendiği gün itibarıyla eski malikin 197 s. Motorlu Taşıtlar
Vergisi Kanunundan doğan vergi mükellefiyetine son verilmesi kurala bağlanmışken, kaydın silinmesi
için 1985-1989 dönemlerine ilişkin vergilerin ödenmesi, aksi durumda başvuru gereğinin yerine
getirilemeyeceği yolundaki olumsuz işlem hukuka aykırı düştüğünden, tarhiyatın kaldırılmasına ait
ısrar kararında sonucu itibarıyla hukuka aykırılık görülmemiştir.
Bu sebeple temyiz isteminin reddine 23.10.1998 tarihinde oyçokluğu ile karar verildi.
KARŞI OY
X- 2918 s. Karayolları Trafik Kanununa 3538 s. kanunla eklenen geçici 2 nci maddede, müracaat
halinde kayıt silme ve devir işlemlerinin geçmişe yürür şekilde, satış işleminin yapıldığı tarihe kadar
götürüleceğine dair herhangi bir açıklık bulunmadığından; aksi yolda verilen direnme kararının
bozulması gerektiği oyu ile karara karşıyız.
XX- Temyiz dilekçesinde ileri sürülen iddialar ısrar kararının dayandığı hukuksal nedenler ve gerekçe
karşısında istemin kabulünü gerektirecek nitelikte bulunmadığı ve temyiz isteminin aynı hukuksal
nedenler ve gerekçe uyarınca reddi gerektiği görüşüyle kararın gerekçesine katılmıyoruz. Kaynak :
DKD. Sayı 99 s : 79
Sayfa 267 T.C.
DANIŞTAY
Üçüncü Daire
Esas : 1995/3537
Karar : 1995/4335
Tarih : 20.12.1995
ÖZET : Noterlik işi ile uğraşan yükümlünün atama işlemi sonucu faaliyetine sair ilde devam etmesi işi
bırakma sayılmayacağından, eski noterlik işinden ayrıldığı tarihten sonraki aylar için tahakkuk eden
geçici vergileri ödemesi gerekir. (193 sayılı GVK. m. mük. madde 120) (213 sayılı VUK. m. 161)
KARAR METNİ :
Karşı Taraf : ...
İstemin Özeti : ...”da Noterlik faaliyetinde bulunan davacının ... 1 nci Noterliğine 7.7.1993 gününde
atanması üzerine 193 s. Gelir Vergisi Kanununa göre tahakkuk ettirilen geçici verginin tayin edildiği
tarihten itibaren ödenmeyen kısmı ile temmuz ayına isabet eden geçici vergi taksidinin bir tarih sonra
Ödenmesi sebebiyle hesaplanan gecikme zammının tahsili amacıyla düzenlenen 16.12.1993 tarih ve
93/9345 takip no.lu ödeme emrine karşı açılan davayı; olayda, davacının 1992 takvim yılına ilişkin
gelir vergisi beyannamesini 30.3.1993 gününde verdiği, beyanı üzerine 335.459.000.- TL. gelir vergisi
ile 100.637.000.- TL. geçici vergi tahakkuk ettirildiği, 7.7.1993 gününde ... 2 nci Noterliğinden ... 1 nci
Noterliğine atanması sebebiyle 7.7.1993 günlü bırakma dilekçesi ile durumun davalı idareye
bildirildiği ve idarece 8.7.1993 gününde yapılan yoklama ile işin terk edildiğinin tespit edildiği, ancak
... ilinden fiili mükellefiyet bağlantısının kesilmesi ile ... ilinde faaliyetine başlaması kısa bir süre
içerisinde olduğundan, faaliyetin tamamen durdurulmuş anlamına gelmeyeceğinden bahisle işin terk
edilmesinden sonraki aylar için tahakkuk eden 58.100.000.-lira geçici vergi ile 7 nci aya ilişkin
8.300.000.- TL. geçici vergi taksidinin bir tarih sonra ödenmesi sebebiyle hesaplanan 581.000.- TL.
gecikme zammının ödeme emriyle istenildiğinin anlaşıldığı, 213 s. Vergi Usul Yasasının 163 ncü
maddesine göre davacının Adalet Bakanlığı tarafından ... 2 nci Noterliğinden ... 1 nci Noterliğine
atanması işlemi ... 2 nci Noterliği işini bırakma, atandığı ... 1 nci Noterliğinde işe başlama sayılacağı,
ayrıca aynı yasanın 161 nci maddesine göre ışı bırakmayı ifade ettiği, yine 193 s. Gelir Vergisi
Yasasının mükerrer 120 nci maddesinde de ışın bırakılması halinde, işin bırakıldığı ayı takip eden
aylara ilişkin geçici vergi taksitlerinin ödenmeyeceği ve terkin edileceği hükümü karşısında davacının
7.7.1993 gününde tayin sebebiyle işi bıraktığı anlaşıldığından, bu tarihten sonraki geçici vergi
taksitlerinin terkin edilmesi gerekirken terkin edilmeyerek ödeme emriyle istenmesinde ve 7 nci aya
isabet eden geçici vergi taksidinin bir tarih sonra ödenmesi sebebiyle hesaplanan 581.000.-lira gecikme
zammının da 13.7.1994 gününde 106017 no.lu makbuzla ödenmesine rağmen ödeme emriyle yeniden
istenmesinde kanuni isabet görülmediği gerekçesiyle kabul ederek ödeme emrini iptal eden Elazığ
Vergi Mahkemesinin 20.6.1995 tarih ve E:1995/60, K:1995/66 s. kararının; işi bırakmanın söz konusu
olmadığı, bu sebeple düzenlenen ödeme emrinde kanuna aykırılık bulunmadığı ileri sürülerek
bozulması istemidir.
Tetkik Hakimi : Şahnaz Gerek Düşüncesi : Olayda, davacı atama ile Noterlik faaliyetine ... 2 nci
Noterliği olarak devam ettiğinden 213 s. Vergi Usul Yasasının 161. maddesine göre işi bırakmanın söz
konusu olmadığı, bu sebeple 193 s. Gelir Vergisi Yasasının mükerrer 120. maddesindeki işin
bırakılması halinde, işin bırakıldığı ayı takip eden aylara ait geçici vergi taksitlerinin ödenmeyeceği
hükmünden yararlanmasına olanak bulunmadığından aksi yolda verilen mahkeme kararında hukuka
uyarlık görülmediği, bu sebeple temyiz isteminin kısmen kabulü ile ödeme emrinin geçici vergiye ait
hüküm fıkrasının bozulması, gecikme zammına ait hüküm fıkrasının ise aynı gerekçeyle onanması
Sayfa 268 Savcı : Cavit Zeybek Düşüncesi : Temyiz dilekçesinde öne sürülen hususlar, 2577 s. İdari Yargılama
Usulü Kanununun 49. maddesinin 1. fıkrasında belirtilen sebeplerden hiçbirisine uymayıp vergi
mahkemesince verilen kararın dayandığı hukuki ve kanuni nedenler karşısında anılan kararın
Açıklanan sebeplerle temyiz isteminin reddiyle vergi mahkemesi kararının onarmasının uygun olacağı
Hüküm veren Danıştay Üçüncü Dairesince işin gereği görüşülüp düşünüldü:
Dayandığı hukuki ve yasal sebeplerle gerekçesi yukarda açıklanan Elazığ Vergi Mahkemesi kararının
ödeme emrinin gecikme zammına ait hüküm fıkrası aynı gerekçe ve sebeplerle dairemizce de uygun
görülmüş olup, temyiz istemine ait dilekçede ileri sürülen iddialar kararın bu kısmının bozulmasını
sağlayacak halde bulunmamaktadır.
Ödeme emrinin geçici vergiye ait kısmına gelince;
193 s. Gelir Vergisi Yasasının mükerrer 120 nci maddesinde ışın bırakılması halinde, işin bırakıldığı
ayı takip eden aylara ait geçici vergi taksitlerinin ödenmeyeceği, geçici verginin senelik tutarı ile işin
bırakıldığı aya kadar (bu ay dahil) olan tutarı arasındaki farkın, vergi dairesince terkin edileceği hükme
bağlanmıştır.
213 s. Vergi Usul Yasasının işi bırakma başlıklı 161 nci maddesinde, vergiye tabi olmayı gerektiren
muamelelerin tamamen durdurulmasının ve sona ermesinin işi bırakmayı ifade edeceği, aynı yasanın
nakil başlıklı 163/b maddesinde de, iş ve teşebbüsün vergi dairesi mıntıkası dışına çıkarılmasının, işi
bırakma ve gidilen yerde işe başlama sayılacağı belirtilmiştir.
Olayda. ... 2 nci Noterliği faaliyetini 7.7.1993 gününde terk ettiğini bildiren davacının ... 1 nci
Noterliği faaliyetine başladığı, vergi dairesi müdürlüğü tarafından ... ilinde fiili mükellefiyet
bağlantısının kesilmesi ile ... ilinde noterlik faaliyetine başlaması kısa bir sürede gerçekleştiğinden,
faaliyetin tamamen durdurulmasından söz edilemeyeceği gerekçesiyle işin terk edilmesinden sonraki
aylar için tahakkuk eden geçici verginin ödeme emri ile istenildiği anlaşılmaktadır.
Mahkeme davacının ... 2 nci Noterliği faaliyetini terk etmesi ve ... 1 nci Noterliği faaliyetine başlaması
olayım Vergi Usul Yasasının 163/b maddesine göre değerlendirmiş ise de; 163/b maddesi hangi
hallerin nakil sayılacağını düzenlemiştir.
Vergi Usul Yasasının 161. maddesinde tarif edilen işi bırakma nakil olayını içermemektedir. İşi
bırakma anılan maddeye göre vergiye tabı olmayı gerektiren muamelelerin tamamen durdurulması ve
sona ermesi olarak tanımlanmıştır. Oysa davacı bir vergi dairesi mıntıkasından sair bir vergi dairesi
mıntıkasına tayin olmuş ve aynı işi ...”da devam ettirmektedir. ...”da aynı işe devam ediyor olması
kendisini yine vergi mükellefi kılacağından, faaliyetin tamamen durmuş veya sona ermiş olduğundan
söz edilemeyeceği açık olup, bu durum işi bırakma sayılamayacaktır.
Yine Vergi Usul Yasasının 161. maddesinde işlerin herhangi bir sebep yüzünden geçici bir süre için
durdurulması işi bırakma sayılmayacağı belirtildiğinden, davacının ...”dan tayin ile ...”da işe başlama
arasında geçen kısa sürede de işin bırakıldığı anlamım taşımaz.
Açıklanan madde hükümlerine göre Adalet Bakanlığının atama işlemi ile noterlik faaliyetine ...”da
devam eden davacı işi bırakmış sayılmayacağından Gelir Vergisi Yasasının mükerrer 120. maddesi
hükmünden yararlanmasına olanak bulunmadığı cihetle, ... 2 nci Noterliğinden ayrıldığı tarihten
sonraki aylar için tahakkuk edip ödenmeyen geçici verginin ödeme emri ile istenilmesinde kanuna
aykırılık bulunmamaktadır. Bu bakımdan aksi yolda verilen mahkeme kararında hukuka uyarlık
görülmemiştir.
Açıklanan nedenlerle, temyiz isteminin kısmen kabulü ile Elazığ Vergi Mahkemesinin 20.6.1995 tarih
Sayfa 269 ve E:1995/60, K:1995/66 s. kararının ödeme emrinin geçici vergiye ait hüküm fıkrasının bozulmasına,
20.12.1995 tarihinde oybirliğiyle karar verildi. Kaynak : DKD. Sayı : 91
Sayfa 270 T.C.
DANIŞTAY
Dördüncü Daire
Esas : 1998/2956
Karar : 1999/858
Tarih : 05.03.1999
ÖZET : Davacının satın aldığı araçla ilgili olarak noter satış sözleşmesinin ardından 30 günlük sürede
trafik tescil işlemlerini yaptırmamakla birlikte aracın mülkiyeti kendisine geçtiğinden, aracın eski
sahibinin borçlarından dolayı aracın trafik kaydına uygulanan haciz işleminin kaldırılması istemiyle
açılan davada istihkak iddiası söz konusu olmadığından vergi mahkemesi davayı çözüme
kavuşturmakla görevlidir. (6183 sayılı AATUHK. m.66, 67-818 sayılı BK. m.182-2577 sayılı İYUK.
m.15-2918 sayılı Trafik K. m. 20)
KARAR METNİ :
Temyiz Eden ...
Vekili: Av. ...
Karşı Taraf : ... Vergi Dairesi Başkanlığı
İstemin Özeti : 16.5.1996 günlü noter satış sözleşmesiyle ...”den satın alınan aracın trafik kaydına söz
konusu şahsın vergi borçlarından dolayı uygulanan haciz işleminin kaldırılması istemiyle yapılan
başvuruya davalı idarece 30 günlük sürede cevap verilmemesi üzerine dava açılmıştır. İstanbul 5. Vergi
Mahkemesi 2.4.1998 tarihli ve E:1998/330, K:1998/326 s. kararıyla; 6183 s. Amme Alacaklarının
Tahsil Usulü Hakkında Kanun”un ilgili hükümleri uyarınca istihkak iddiasına ait ihtilafların adli
yargıda inceleneceği gerekçesiyle davanın görev yönünden reddine karar vermiştir. Davacı, noter satış
sözleşmesi ile aracın mülkiyetinin kendisine geçtiğini, dolayısıyla istihkak iddiasının söz konusu
olmadığını, ayrıca aracın üzerine fiilen bir haciz uygulanmadığını, trafik kaydına uygulanan haczin
kaldırılması istemiyle davanın açıldığını ileri sürmekte, kararın bozulmasını istemektedir.
Savunmanın Özeti : Kanuni dayanaktan yoksun bulunan temyiz isteminin reddi gerektiği yolundadır.
Danıştay Savcısı Anıl Genç”in Düşüncesi: Uyuşmazlık, noter satış senedi ile satın alınan aracın trafik
kaydı üzerine önceki malik ...”nin vergi borcu sebebiyle uygulanan haciz işlemine karşı açılan davayı,
istihkak iddiasının mahalli adli mahkemece inceleneceği gerekçesiyle davanın görev yönünden reddine
karar veren mahkeme kararının bozulması istemine ilişkindir.
6183 s. Yasanın 66. maddesi uyarınca istihkak iddiasında bulunabilmek için, borçlunun elinde bulunan
bir malı üçüncü şahsın mülkü veya rehni olarak göstermesi veya üçüncü bir şahıs tarafından o mal
üzerinde mülkiyet veya rehin hakkı iddia edilmesi gerekmektedir.
Olayda ise, davacının söz konusu taşıtı 16.5.1996 gününde noter satış sözleşmesi ile satın aldığı
ihtilafsız olup bu taşıt üzerine 3. şahısların vergi borcu sebebiyle uygulanan haciz işlemine karşı
istihkak iddiasında bulunulmasına olanak bulunmadığı gibi istihkak davası açılmasında davacının
menfaati de bulunmamaktadır.
Her ne kadar satın alınan taşıt trafik siciline davacı adına kayıt ve tescil edilmemiş ise de noterlikçe
kati satış senedi düzenlenmekle Borçlar Yasasının 182. maddesinde ön görülen satım akti gerçekleşmiş
ve mal teslim edilmekle mülkiyeti alçıya geçmiş bulunduğundan bu durum sonucu değiştirmez.
Dava mülkiyeti davacıya ilişkin taşıt üzerine uygulanan haciz işlemine karşı açılmış bulunduğundan
mahkemece davanın 2577 s. Yasanın 15/1-a maddesi uyarınca reddi yolunda verilen kararda isabet
Sayfa 271 görülmemiştir.
Açıklanan sebeplerle temyiz isteminin kabulü ile işin esası hakkında karar verilmek üzere mahkeme
Tetkik Hakimi H. Gül Yılmaz”ın Düşüncesi : Olayda, noter satış sözleşmesiyle 16.5.1996 gününde
satın aldığı araca önceki araç sahibinin vergi borçlarından dolayı haciz uygulandığını öğrenen davacı,
bu haczin kaldırılması istemiyle dava açmıştır. Noter satış sözleşmesinin düzenlenmesinin ardından 30
günlük sürede trafik tescil işlemleri yapılmamakla birlikte, mülkiyetin devri noterde düzenlenen satış
sözleşmesiyle davacıya geçmiş olup, tescil işlemlerinin yapılmamasının müeyyideleri Karayolları
Trafik Kanunu”nun 20 inci maddesinde açıklanmıştır. Dolayısıyla aracın mülkiyeti davacıya
geçtiğinden açılan bu davada istihkak iddiasında bulunulması söz konusu değildir. Bir başkasının vergi
borcu sebebiyle davacının aracının haczedilmesine ait olarak açılan bu davanın mahkemece çözüme
kavuşturulması gerektiğinden, mahkeme kararının bozulması gerektiği düşünülmektedir.
Hüküm veren Danıştay Dördüncü Dairesince gereği görüşüldü:
Dava, noter satış senedi ile satın alınan aracın trafik kaydına, aracın önceki sahibinin vergi borcu
sebebiyle uygulanan haciz işleminin kaldırılması istemiyle açılmıştır.
2918 s. Karayolları Trafik Kanunu”nun “Tescil süresi ve bildirme mecburiyeti, satış ve devirler ile
noterlerin sorumluluğu” başlıklı 20 inci maddesinin d fıkrasında tescil edilmiş araçların her çeşit satış
ve devirlerinin aracın motorlu taşıtlar vergisi bulunmadığına dair belgenin ibrazı halinde araç sahibi
adına düzenlenmiş tescil belgesi esas alınarak noterlerce yapılacağı öngörülmüştür Satış işleminin
ayrıntılarına maddede yer verilmiş ve satışın noterlerce tescil belgesine gün konularak ve tasdik
edilmek suretiyle işleneceği, ayrıca tescil edilmiş araçların satış ve devir işlemlerinin noterler
tarafından siciline işlenmek üzere işlemin tamamlanmasını müteakip en geç onbeş işgünü içerisinde
ilgili tescil kuruluşu ile vergi dairesi müdürlüğüne bildirileceği, noterlerin vergi dairesi müdürlüklerine
satış işlemlerini bildirmesi üzerine Motorlu Taşıtlar Vergisi Yasası hükümleri uyarınca önceki malikin
vergi mükellefiyetine son verileceği, yeni malik adına vergi mükellefiyeti tesis edileceği belirtilmiştir.
Bu işlemlerin yapılmaması durumunda ne gibi müeyyidelerin uygulanacağı da açıklanmış ve tescil
sürelerini geçirdiği tespit edilen araçların trafikten men edileceği, aracın trafikten men edildiği yer
tescil kuruluşunda, aracın alıcı adına tescil işlemleri yaptırılacağı, bu süre içerisinde araçta veya
taşınan yükte meydana gelecek zararların yeni araç sahibine ilişkin olacağı ifade edilmiştir.
Maddede ön görülen usul çerçevesinde davacı 16.5.1996 gününde noterde düzenlenen satış
sözleşmesiyle aracı satın almıştır. Hukuken geçerli bir satış sözleşmesiyle aracın mülkiyeti davacıya
geçmiştir. Bu işlemlerin yapılmasının ardından davacı 9.2.1998 gününde aracın trafik tescilini
yaptırmak istediğinde aracın trafik kaydına önceki malikin vergi borçlarından dolayı haciz
konulduğunu öğrenmiştir. Dolayısıyla satış ve mülkiyeti devir işlemlerinin tamamlanmasından sonra
aracın trafik kaydına haciz konulmuştur. Burada artık aracın mülkiyeti ihtilaflı bulunmadığından 6183
s. Amme Alacakları Tahsil Usulü Hakkında Kanun” un 66 ve 67 nci maddelerinde düzenlenen borçlu
ya da üçüncü şahıs elinde haczedilen mallara karşı istihkak iddiasından söz edilemez. Bu durunda bir
başkasının borcundan dolayı davacıya ilişkin araca uygulanan haciz işleminin hukuka aykırı olup
olmadığının çözüme kavuşturulması gereklidir. Mahkemece bu konu incelenerek bir karar verilmesi
gerektiğinden uyuşmazlığın istihkak iddiasına ait olduğundan sözedilerek davanın görüm ve
çözümünün adlı yargının görevine girdiği gerekçesiyle 2577 s. İdari Yargılama Usulü Kanunu”nun
14/3-a bendi gereğince reddine karar verilmesinde isabet görülmemiştir.
Bu nedenle. İstanbul 9. Vergi Mahkemesinin 2.4.1998 tarihli ve E:1998/330, K:1998/326 s. kararının
bozulmasına 5.3.1999 tarihinde oyçokluğuyla karar verildi.
AZLIK OYU
... plaka no.lu aracı ...”den 16.5.1996 gününde noter senedi ile satın aldığını ileri süren davacı ...”nin
vergi borcundan dolayı söz konusu aracın trafik belge kaydına bu şahıs adına konulan haciz işleminin
Sayfa 272 iptalini istemektedir.
Görüldüğü üzere uyuşmazlık trafik kaydına göre ...”ye ilişkin olduğu anlaşılan aracın haciz konulduğu
tarihte mülkiyetinin davacıya geçip geçmediğinin belirlenmesine ilişkindir. Dolayısıyla davanın
konusunu davacının istihkak iddiası oluşturmaktadır. Kaldı ki haciz işleminin noterdeki satıştan sonra
olduğu da anlaşılamamaktadır.
Belirtilen nedenlerle 6183 s. Kanunun 67 nci maddesi kapsamında görülen davanın görev yönünden
reddedilmesine ait vergi mahkemesi kararında isabetsizlik bulunmadığı görüşüyle bozma kararına
karşıyım.Kaynak : DKD. Sayı 101 s : 275
Sayfa 273 T.C.
DANIŞTAY
Altıncı Daire
Esas : 1988/2032
Karar : 1989/841
Tarih : 17.04.1989
ÖZET : Mülk olarak tahsisli daireyi noter satış senedi ile devralan davacıların konuttan tahliyesine ait
işlemde mevzuata aykırılık bulunmadığı Hk.
KARAR METNİ :
Temyiz isteminde Bulunan : ..............
Karşı Taraf : ........... Valiliği
Müdahiller : l- Bayındırlık ve Iskan Bakanlığı
2- .............
İstemin Özeti : ........... semtinde .........”e mülk olarak tahsisli ........... ada ......... parsel, ........... Blok
..../.... no.lu daireyi noter satış vaadi senedi ile devralan davacının konuttan tahliyesine ait
.........”Valiliğinin 27.4.1987 tarihli işleminin iptali dileğiyle açılan davanın reddi yolundaki ...........
idare Mahkemesinin 8.6.1988 günlü, E:1987/1644, K:1988/800 s. kararının, 3366 s. Kanunun 3.
maddesinde yer alan açık hüküm karşısında taşınmazı 1971 yılında noterlikçe düzenlenen satış vaadi
senediyle satın alıp o tarihten beri de zilyet bulunan davacının taşınmazı temellük hakkı mevcut iken
kanun hükmünün uygulanmasının, düzenlendiği andan itibaren batıl olan sözleşmenin iptal edilmiş
olmaması şartına bağlayan Mahkeme kararının usul ve kanuna aykırı olduğu, Bölge idare
Mahkemesinin bağlantı kararı üzerine bu davanın Mahkemenin 1987/446 esas sayısında kayıtlı dava
ile birleştirilerek görülmesi gerekirken buna uyulmadığı öne sürülerek bozulması istenilmektedir.
Savunmanın Özeti : Temyiz edilen kararda bozma nedenlerinden hiçbiri bulunmadığından, usul ve
yasaya uygun olan kararın onanması gerektiği savunulmaktadır.
Müdahil Savunmalarının Özeti : Temyiz edilen kararda bozma nedenlerinden hiçbiri
bulunmadığından, usul ve yasaya uygun olan kararın onanması gerektiği savunulmaktadır.
Savcı Yurdanur Şendir”in Düşüncesi : Temyiz dilekçesinde öne. sürülen hususlar, 2577 s. idari
Yargılama Usulü Kanununun 49 uncu maddesinin 1. fıkrasında belirtilen sebeplerden hiçbirisine
uymayıp idare Mahkemesince verilen kararın dayandığı hukuki ve kanuni nedenler karşısında, anılan
Açıklanan sebeplerle temyiz isteminin reddiyle idare Mahkemesi kararının onanmasının uygun olacağı
Karar veren Danıştay Altıncı Dairesince Tetkik Hakimi Habibe Ünal”ın açıklamaları dinlendikten ve
dosyadaki belgeler incelendikten sonra temyiz isteminin süresinde olduğu görülerek işin gereği
düşünüldü. Duruşma istemi yerinde görülmedi.
Dava, ........... semtinde ..............”e mülk olarak tahsisli ....... ada ........... parsel ........... Blok ......... no.lu
daireyi noter satış vaadi senediyle devralan davacının konuttan tahliyesine ait ......... Valiliğinin
27.4.1987 tarihli işleminin iptali isteğiyle açılmış, idare Mahkemesince sözü edilen noter satış vaadi
senedinin ..........”in başvurusu üzerine ........... Asliye Hukuk Mahkemesinin 19.4.1986 günlü, 307 s.
kararı ile geçersiz sayılarak iptal edildiği ve bu kararın Yargıtay”ca onanarak kesinleştiği, bunun
üzerine .........”in Bayındırlık ve Iskan Bakanlığına başvurarak ......... hakkında 775 s. Kanuna aykırı
davranışta bulunduğunu ihbar etmesi üzerine tahsisin iptal edildiği, 26.5.1987 tarihinde yürürlüğe
Sayfa 274 giren 3366 s. Kanunun 3. maddesindeki “ ........... 775 s. Kanuna göre sağlanan veya gecekondu
önleme bölgelerinde olup da hak sahiplerine tahsis edilen arsa ve konutlardan, bu Kanunun yürürlüğe
girdiği tarihe kadar noterler vasıtasıyla düzenlenen harici satış veya satış vaadi senediyle başkalarına
satış ve devir işlemleri geçerlidir........” hükmüne göre davacı ........”ün konutun kendi adına tahsisini
talep ettiği, ancak Kanunun yürürlük gününde senedin Asliye Hukuk Mahkemesince iptal edilmiş
olması sebebiyle davacının isteğinin kabul edilmeyerek tahliye kararı verildiği, sair taraftan .........”
tarafından tahsis kararının iptal edilmesine ait işleme karşı açılan davanın da idare Mahkemesinin
8.6.1988 günlü, 799 s. kararı ile iptal olarak ........ lehine sonuçlandığı anlaşılmakta olup, yapılan
işlemlerde mevzuata aykırılık bulunmadığı gerekçesiyle davanın reddine karar verilmiş ve bu karar
davacı tarafından temyiz edilmiştir.
Dava konusu işlemin iptali istemi ile açılan davanın yukarda özetlenen gerekçeyle reddi yolundaki
temyize konu ........... idare Mahkemesinin 8.6.1988 günlü, E:1987/1644, K: 1988/800 s. kararında,
2577 s. idari Yargılama Usulü Yasasının 49. maddesinin 1. fıkrasında sayılan bozma nedenlerinden
hiçbirisi bulunmadığından, bozma istemi yerinde görülmeyerek anılan mahkeme kararının
ONANMASINA, fazla yatırılan 3000 TL. harcın temyiz isteminde bulunana iadesine, dosyanın adı
geçen mahkemeye gönderilmesine 17.4.1989 tarihinde oybirliğiyle karar verildi. Kaynak : DKD
Sayı:76-77 Sayfa:449
Sayfa 275 T.C.
DANIŞTAY
Altıncı Daire
Esas : 1997/2335
Karar : 1998/2171
Tarih : 22.04.1998
ÖZET : Dava konusu uyuşmazlıkta bedelin tesbitine ait encümen kararı ile kıymet takdirine ait
işlemlerin idari davaya konu edilebilen parselasyon işleminin bir unsuru olması sebebiyle parselasyon
işlemi ile birlikte dava konusu edilebilmesinin olanaklı olması sebebiyle bu açıdan davanın görev
yönünden reddine ait kararda isabet görülmemiştir. (2981 sayılı MAYK. m. 10) (2577 sayılı İYUK. m.
14, 15)
KARAR METNİ :
Vekili : Av....
Karşı Taraf : ... Belediye Başkanlığı
Vekili: Av. ... - Av. ...
İstemin Özeti : İstanbul 4. İdare Mahkemesinin 31.10.1996 günlü, E:1995/930, K:1996/1399 s.
kararının usul ve kanuna aykırı olduğu öne sürülerek bozulması istenilmektedir.
Tetkik Hakimi Gül Filiz Ercan”ın Düşüncesi : Temyiz isteminin reddi ile mahkeme kararının
onanması gerektiği düşünülmektedir.
Savcı Taylan Aydın”ın Düşüncesi : Temyiz dilekçesinde öne sürülen hususlar 2577 s. İdari Yargılama
Usulü Yasasının 49. maddesinin 1. Fıkrasında belirtilen sebeplerden hiçbirisine uymayıp idare
mahkemesince verilen kararın dayandığı hukuki ve kanuni nedenler karşısında anılan kararın
bozulmasını gerektirir nitelikte görülmemektedir. Açıklanan sebeplerle temyiz isteminin reddiyle idare
mahkemesi kararının onanmasının uygun olacağı düşünülmektedir.
Karar veren Danıştay Altıncı Dairesince tetkik hakiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki
belgeler incelendikten sonra işin gereği görüşüldü:
Dava. ...... Mahallesi, ... ada, ... parsel s. taşınmaza ait ıslah imar planı, bu plan uyarınca hazırlanan
parselasyon planının kabulüne ait 11.12.1993 günlü, 129 s. belediye encümeni kararı ile ipotek
bedellerinin tespitine ait 29.3.1993 günlü, 277 s. belediye encümeni kararı, 18.2.1995 tarihli kıymet
takdir raporu ve 3.5.1995 tarihli 12487 s. Noterlik yazısının iptalleri istemiyle açılmış, idare
mahkemesince; yerinde yaptırılan keşif ve bilirkişi incelemesi sonucu düzenlenen raporla dosyadaki
bilgi ve belgeleriyle birlikte değerlendirilmesinden, dava konusu ıslah imar planında 1/5000 ölçekli
imar planına, şehircilik ilkeleri ve planlama teknikleri ile kamu yararına aykırılık bulunmadığı, bu
plana dayalı olarak tesis edilen parselasyon işleminde de hukuka aykırılık bulunmadığının anlaşıldığı
gerekçesiyle anılan işlemlerin iptali istemiyle açılan davanın reddine, sair taraftan ipotek bedellerinin
tespiti ile kıymet takdir raporu ve bunların tebliğine ait noterden gönderilen yazıya ait işlemler
açısından ise 2981 s. Kanun ile yollama yapılan 2942 s. Kanun uyarınca bedel tespitine ait işlemlere
karşı açılacak davalarda adli yargı yerinin görevli -olacağı gerekçesiyle davanın görev yönünden
reddine karar verilmiş, karar davacı vekilince temyiz edilmiştir.
Dosyanın incelenmesinden, .... ... Mahallesi, ... ada, ... parsel s. taşınmaza ait olarak yapılan ıslah imar
planının iptali istemiyle açılan davanın reddi yolundaki temyize konu mahkeme kararının bu
Sayfa 276 bölümünde 2577 s. İdari Yargılama Usulü Yasasının 49. maddesinin 1. fıkrasında sayılan bozma
nedenlerinden hiçbirisinin bulunmadığı anlaşıldığından mahkeme kararının anılan bölümüne ait olarak
bozma istemi yerinde görülmemiştir.
2981 s. Kanunun 10/c maddesinde, “imar mevzuatına aykırı bina yapılmış, hisseli arsa ve araziler
veya özel parselasyona dayalı arazilerde imar adası veya parseli olabilecek büyüklükteki alanlarda,
binalı veya binasız arsa ve arazileri birbirleriyle, yol fazlalarıyla veya devletin hüküm ve tasarrufu
altındaki yerlerle birleştirmeye bunları yeniden ada ve parsellere ayırmaya, yapılara yeniden doğan
imar ada veya parseli içerisinde kalanları yapı sahiplerine, yapı olmayanları sair hisse sahiplerine
müstakil veya hisseli veya kat mülkiyeti esaslarına göre vermeye, bunlar adına tescil ettirmeye ve
tescil işlemi dışında kalanların hisselerini 2942 s. Kamulaştırma Kanununa göre tesbit edilecek bedeli
peşin ödenmek veya parsel sahipleri aleyhine yasal ipotek tesis edilerek, tapu sicilinden terkin
ettirmeye belediye veya valilikler re”sen yetkilidir. Belediye veya valiliklerin talebi halinde bu yetkiler
kadastro müdürlüklerince de kullanılır...”hükmü yer almaktadır.
Dava dilekçesinin incelenmesinden davanın, ıslah imar planının ve bu plana dayanılarak yapılan
parselasyon işlemine ait 11.12.1993 günlü, 129 s. belediye encümeni kararı ile bedel tespitine ait
29.3.1993 günlü, 277 s. belediye encümeni kararı, kıymet takdir raporu ve bu işlemlerin tebliğine ait
noterden gönderilen yazının iptali istemiyle açıldığı görülmekte ise de, bedel tespiti, ipotek tesis etmek
gibi işlemler yukarda belirtilen kanun hükümü uyarınca parselasyon işleminin unsurları olması
sebebiyle tek başına dava konusu edilebilecek nitelikte bulunmamaktadır. Bu sebeple davanın
konusunun davacı parseli ile ilgili olarak yapılan ıslah imar planı ve parselasyon işleminin iptali istemi
olarak belirlenip, yargılamanın bu işlemler açısından yapılması gerekmektedir.
Dosyada mevcut kıymet takdir raporunda dava konusu parselasyon işlemi ile tescil dışı kalan davacı
parseline ait olarak 2942 s. Kamulaştırma Yasası hükümlerine göre yapılan değer tespiti sırasında,
parsel üzerindeki deponun dikkate alınmadığı, parselin vasfının sadece “Arsa” olarak belirlendiği
anlaşıldığından anılan durum sebebiyle parselasyon işleminin hukuka uygun olmadığı açıktır. Bu
sebeple anılan işlemin iptali gerektiğinden aksi yönde verilen mahkeme kararında isabet
görülmemektedir.
Diğer taraftan, dava konusu parselasyon işlemi sonucu davacıya tescil dışı kalan parsel için 2942 s.
Kanuna göre tesbit edilecek bedelin peşin ödeme yoluyla mı yoksa ipotek tesis edilerek mi ödendiği
dosyadan anlaşılamadığından mahkemece bu durumunda araştırılması gerekmektedir.
Ayrıca bedelin tespitine ait encümen kararı ile kıymet takdirine ait işlemlerin idari davaya konu
edilebilen parselasyon işleminin bir unsuru olması sebebiyle parselasyon işlemi ile birlikte dava
konusu edilebilmesi olanaklı olduğundan bu işlemler açısından mahkemece davanın görev sebebiyle
reddedilmesinde de isabet bulunmamaktadır.
Açıklanan sebeplerle İstanbul 4. İdare Mahkemesinin 31.10.1996 günlü, E:1995/930, K:1996/1399 s.
kararının ıslah imar planının iptali istemi açısından davanın reddine yönelik kısmının onanmasına sair
işlemler için verilen davanın reddi ve görev yönünden reddi yolundaki kısımların ise bozulmasına
dosyanın adı geçen mahkemeye gönderilmesine 22.4.1998 tarihinde oybirliğiyle karar verildi.
Sayfa 277 T.C.
DANIŞTAY
Yedinci Daire
Esas : 1993/888
Karar : 1995/5644
Tarih : 26.12.1995
ÖZET : Noterlere, tahsil ettikleri vergi, resim ve harç tutarı üzerinden 1512 s. Yasanın 118. maddesi
uyarınca ödenen noter hissesinin, kamu alacağı niteliğinde olmadığından 213 s. Yasa hükümleri
uyarınca ihbarname ile geri istenilemeyeceği hk.
KARAR METNİ :
Karşı Taraf : ...
Müdahil : Türkiye Noterler Birliği Başkanlığı
Vekili : Av. ...
İstemin Özeti : Noterlik faaliyeti sırasında onayı yapılan sözleşmeden dolayı sorumlu sıfatıyla tahsil
edilerek vergi dairesine yatırılan damga vergisi ile noter harcı üzerinden yükümlüye iadesi yapılan %3
noterlik hissesinin, sözleşme üzerinden tahsil edilen damga vergisi ve noter harcının mahkeme kararı
ile iade edildiğinden bahisle, iade edilen miktar üzerinden yükümlüye ödenmiş bulunan %3 noter
hissesinin ihbarname ile geri istenilmesi üzerine açılan davada: 1512 s. Noterlik Yasasının 118.
maddesinde; Noterliklerde yapılan işlemler ve düzenlenen kağıtlar dolayısıyla özel kanunları gereğince
ödenmesi gereken vergi, harç ve resimlerin makbuz karşılığında tahsil olunacağı, şu kadar ki;
noterlerin tahsil ettikleri vergi, resim ve harç tutarı üzerinden 3 oranında noter hissesi alacakları
hükmünün yer aldığı, anılan yasa hükümü uyarınca yaptıkları işlemler dolayısıyla tahsil ettikleri vergi,
resim ve harçları vergi dairesine yatırmakla yükümlü bulunan noterlere, tahsil ettikleri vergi, resim ve
harç tutarları üzerinden, kanunda belirtilen oran üzerinden yapılan önlemelerin yapılan bir hizmetin
karşılığı olduğu ve 213 s. Yasanın 1. maddesinde sayılan kamu alacakları niteliği taşımadığı
anlaşılmakla fazla ödendiği ileri sürülen noter hissesinin 213 s. Yasa hükümlerine göre düzenlenen
ihbarnamelerle geri istenilmesi hukuken mümkün olmadığından, anılan meblağın damga vergisi ve
harç olarak yükümlü adına tarh ve tebliğ edilmesinde isabet bulunmadığı gerekçesiyle kaldıran Ankara
6. Vergi Mahkemesinin 5.11.1992 tarih ve E:1991/1927; K:1992/1418 s. kararının; yapılan işlemin
yerinde olduğu ileri sürülerek bozulması istenilmektedir.
Tetkik Hakimi Mukaddes Araş”ın Düşüncesi :Temyiz dilekçesinde ileri sürülen iddialar, 2577 s.
Yasanın 49. maddesinin 1. fıkrasında sayılan bozma nedenlerine uymadığından, temyiz isteminin reddi
ile kararın onanması gerektiği düşünülmektedir.
Danıştay Savcısı Güngör Göksu”nun Düşüncesi: Temyiz dilekçesinde öne sürülen hususlar, 2577 s.
İdari Yargılama Usulü Kanununun 49. maddesinin 1. fıkrasında belirtilen sebeplerden hiçbirisine
uymayıp, vergi mahkemesince verilen kararın dayandığı hukuki ve kanuni nedenler karşısında, anılan
kararın bozulmasını gerektirir nitelikte görülmemektedir.Açıklanan nedenle, temyiz isteminin reddi ile
vergi mahkemesi kararının onanmasının uygun olacağı düşünülmektedir.
Temyiz dilekçesinde ileri sürülen iddialar, mahkeme kararının bozulmasını sağlayacak halde
bulunmadığından, temyiz isteminin reddine, kararın onanmasına, 26.12.1995 tarihinde oybirliği ile
karar verildi .Kaynak:DKD. Sayı:91
Sayfa 278 T.C.
DANIŞTAY
Sekizinci Daire
Esas : 1997/2017
Karar : 2000/1836
Tarih : 28.02.2000
ÖZET : Yeminli mali müşavirlere, gümrük çıkış beyannamesi örneklerinin tasdik edilmesine izin
verilmesine ait 58 seri No.”lu Katma Değer Vergisi Genel Tebliğinin (D) bölümünde mevzuata ve
hukuka aykırılık bulunmamaktadır.
(3065 sayılı KDVK. m. 11, 32) (3568 sayılı YMK. m. 12) (1512 sayılı Noterlik K. m. 60)
KARAR METNİ :
Davacı : Türkiye Noterler Birliği
Vekilleri : Av. ...
Karşı Taraf : Maliye Bakanlığı
Davanın Özeti : 7.12.1996 tarih ve 22840 s. Resmi Gazetede yayımlanan 58 seri no.lu Katma Değer
Vergisi Genel Tebliğinin, yeminli mali müşavirlere gümrük çıkış beyannamesi örneklerinin tasdik
edilmesine izin veren “D” bölümünün kanunla noterlere verilen görevin başka bir mercie genel tebliğ
ile verilmesinin hukuka aykırı olduğu öne sürülerek iptali istemidir.
Savunmanın Özeti : İhracat istisnasından doğan katma değer vergisi iade ve mahsup işlemlerine ait
usul ve esasları belirleme yetkisinin 3665 s. Katma Değer Vergisi Yasasının 11 ve 32. maddeleri ile
Maliye Bakanlığına tanındığından, bu yetki çerçevesinde gümrük çıkış beyannamelerinin noterler
yanında yeminli mali müşavirlerce de onaylanmasının uygun görüldüğü, bu uygulama ile noterlerin
onaylama işlemlerinin kaldırılmadığı ancak, yeminli mali müşavirlik müessesesinden daha çok
yararlanmanın amaçlandığı, 3568 s. Kanunun 12. maddesi ile yeminli mali müşavirlerin gerçek ve
tüzel kişilerin veya bunların teşebbüs ve işletmelerinin mali tablolarının ve beyannamelerinin mevzuat
hükümlerine uygunluğunu denetleyerek tasdik edeceklerinin düzenlendiği, beyanname eki gümrük
çıkış beyannamelerinin tasdikinin de bu hükmün doğal bir sonucu olduğu, davanın reddi gerektiği
savunulmaktadır.
Danıştay Tetkik Hakimi Leyla Aktaş”ın Düşüncesi : 3568 s. Kanunun 12. maddesinde yeminli mali
müşavirlerin tasdik edecekleri belgelerin tasdik konularının ve tasdike ait usul ve esasların Maliye
Bakanlığınca çıkarılacak yönetmelikle belirleneceği hüküm altına alındığından genel tebliğle
düzenleme yapılmasının hukuka aykırı olması sebebiyle iptali gerektiği düşünülmektedir.
Danıştay Savcısı Alaattin Öğüş”ün Düşüncesi: Dava. 7.12.1996 günlü. 22840 s. Resmi Gazetede
yayımlanan Maliye Bakanlığı”nın 58 seri No.”lu Genel Tebliğinin yeminli mali müşavirlere gümrük
çıkış beyannamesi örneklerinin tasdik edilmesine izin veren “D” kısmının iptali dileğiyle açılmıştır.
1512 s. Noterlik Yasasının genel olarak noterlerin görevlerini düzenleyen 60. maddesi ile resmi yahut
özel bütün belgelerden örnek çıkararak onaylamak görev ve yetkisi noterlere verilmiştir.
Diğer taraftan, 3568 s. Kanunun 12. maddesinde yeminli malı müşavirlerin gerçek ve tüzel kişilerin
veya bunların teşebbüs ve işletmelerinin mali tablolarının ve beyannamelerinin mevzuat hükümleri,
muhasebe prensipleri ile muhasebe standartlarına uygunluğunu ve hesapların denetim standartlarına
göre incelendiğini tasdik edecekleri kuralı yer almıştır.
Metni açıklanan bu kanun kuralına göre yeminli mali müşavirlerin yaptığı “tasdik” işlemi, tasdik
edilen beyanname ve öteki belgelerin vergi mevzuatına ve muhasebe ilkelerine uygunluğunu
göstermekte olup, bu işlemin hiçbir zaman belgelerin “örneğini çıkarmak” ve “aslına uygunluğunu”
doğrulamak hususlarını kapsamadığı açıkça ortadadır. Esasen örnek çıkarmak yetkisi özel kanunu ile
Sayfa 279 noterlere bırakılmış olduğundan 3568 s. Kanun ile bu yolda bir düzenleme getirilmemiştir.
Davaya konu genel tebliğin gümrük beyannamelerinin ibrazı başlıklı “D” bölümünün 1. fıkrasında
gümrük çıkış beyannamelerinin noter onaylı örneğinin vergi dairesine ibraz edilmesi gerektiği
açıklanarak mevzuata uygun düzenleme getirilmişken, aynı bölümün iptali istenilen 2. fıkrasında ise
aynı beyannamelerin noterler yanında yeminli mali müşavirlerce de tasdikine izin verilmesinde
mevzuata ve hukuka uyarlık bulunmamaktadır.
Öte yandan, katma değer vergisinin iade ve mahsup işlemlerine ait usul ve esasları belirleme yetkisi ile
ilgisi olmayan bir hususta Maliye Bakanlığınca yapılan dava konusu düzenleyici işlemde yetki
yönünden de hukuka aykırılık açıktır. Açıklanan sebeplerle davanın kabulü ile davaya konu
düzenleyici işlemin iptalinin uygun olduğu düşünülmüştür.
Hüküm veren Danıştay Sekizinci Dairesince işin gereği görüşüldü:
Dava. 7.12.1996 tarih ve 22840 s. Resmi Gazetede yayımlanan 58 seri No.”lu Katma Değer Vergisi
Genel Tebliğinin, yeminli mali müşavirlere gümrük çıkış beyannamesi örneklerinin tasdik edilmesine
izin veren “D” bölümünün, iptali istemiyle açılmıştır.
1512 s. Noterlik Yasasının 60. maddesinin (4) numaralı fıkrasında, bu yasaya uygun olarak dışarıda
yazılıp getirilen kağıtların üzerindeki imza, mühür veya herhangi bir işareti veya tarihi onaylamak,
noterlerin görevler arasında sayılmıştır.
3568 s. Serbest Muhasebecilik. Serbest Muhasebeci Mali Müşavirlik ve Yeminli Mali Müşavirlik
Kanununun 12. maddesinde, yeminli mali müşavirlerin tasdik edecekleri belgeler, tasdik konuları ile
tasdike ait usul ve esasların: gerçek ve tüzel kişilerin mükellefiyet şekilleri, iş kolları ve ciroları, döviz
kazandırıcı işlemleri, ithalat ve ihracatları, yatırım miktarları ve nevileri ile belgelerin ibraz edileceği
merciler esas alınmak suretiyle Maliye Bakanlığınca çıkarılacak yönetmelikle belirleneceği
düzenlenmiştir.
2 Ocak 1990 tarih ve 20390 s. Resmi Gazetede yayımlanarak yürürlüğe giren Yeminli Mali
Müşavirlerin Tasdik Edecekleri Belgeler. Tasdik Konuları, Tasdike İlişkin, Usul ve Esaslar Hakkında
Yönetmeliğin Tasdik Kapsamı başlıklı 7. maddesinin C. fıkrasında, katma değer vergisi yönünden,
katma değer vergisi beyannameleri ve ekleri iade hakkı doğuran işlem ve belgeler ile Maliye
Bakanlığınca gerek görülecek katma değer vergisine ait sair işlem ve belgeler yeminli malı
müşavirlerce vergi mevzuatı yönünden tasdiki yapılabilecek olan konu ve belgeler olarak belirtilmiştir.
Dava konusu Katma Değer Vergisi Genel Tebliğinde ihracat istisnası ile ilgili olarak istisnadan
yararlanmak isteyen mükelleflerin, gümrük çıkış beyannamelerinin aslı veya noter onaylı örneğini
vergi dairesine ibraz etmeleri gerektiği belirtilerek gümrük çıkış beyannamesi örneklerinin noterler
yanında yeminli mali müşavirlerce de tasdik edilebileceği düzenlenmiştir.
İhracat istisnasından doğan katma değer vergisi, iade ve mahsup işlemlerine ait usul ve esasları
belirlemek. Maliye Bakanlığının yetkisinde bulunmaktadır. Bu nedenle, yeminli mali müşavirler
tarafından hazırlanan ve vergi dairelerine verilecek olan gümrük çıkış beyannameleri örneklerinin,
noterler yanında yeminli mali müşavirlerce de tasdik edilebileceğini öngören dava konusu genel
tebliğde 1512 s. Yasanının 60. maddesine ve 3568 s. Kanunun 12. maddesi ile bu madde uyarınca
çıkarılan yönetmelik hükümlerine aykırılık bulunmamaktadır.
Açıklanan sebeplerle dayanaktan yoksun davanın reddine, yargılama giderlerinin davacı üzerinde
bırakılmasına 28.2.2000 tarihinde oybirliği ile karar verildi. Kaynak : DKD Sayı 104
Sayfa 280 T.C.
DANIŞTAY
Dokuzuncu Daire
Esas : 1998/424
Karar : 1999/2507
Tarih : 15.06.1999
ÖZET : Noterlik faaliyetinde bulunan yükümlünün noter harcı, damga vergisi ve değerli kağıt bedelini
en geç 24.12.1996 gününde vergi dairesi kayıtlarına geçmesi ve ödemenin süresinde yapılmadığı
sebebiyle hesaplanan gecikme zammından dolayı düzenlenen ödeme emri yerindedir.
(6183 sayılı AATUHK. m. 41, 43, 44) (6762 sayılı TTK. m. 708)
KARAR METNİ :
İstemin Özeti : Süresinden sonra çekle ödendiği öne sürülen noter harcı damga vergisi ve değerli kağıt
bedeli üzerinden hesaplanan gecikme zammının tahsili amacıyla düzenlenen ödeme emrinin iptali
istemiyle açılan davayı; 6183 s. Amme Alacaklarının Tahsili Usulü Hakkında Yasanın 41, 43 ve 44.
maddelerinde açıklanan hükümlerin birlikte değerlendirilmesinden, banka veya posta vasıta kılınmak
suretiyle nakden ya da çekle yapılacak vergi ödemelerinin sıkı kayıtlamalara, bir takım şekil şartlarına
tabi tutulduğu, ilgililer hakkında hukuki ve cezai sorumluluklar getirildiği, ödemenin banka
aracılığıyla ve çekle yapılması halinde, ilgililerce çekin bankaya ibraz edileceği, çekin bankaya
verildiği tarih veya en çok bir tarih evvel düzenlenmiş olmasının gerektiği, daha eski günlü çeklerin
kabul edilemeyeceği, postaya verilen çekler için de aynı hükümlerin geçerli olduğu, zira söz konusu
düzenlemelerde bankaya ve postaya verilenler yönünden hiç bir ayırım yapılmadığı, postaya verilen
çeklerin maddedeki şekil şartlarına uygun düzenlenip düzenlenmediğinin posta idaresince
inceleneceği, bu şekle uygun olmayan çeklerin kabul edilemeyeceği, ayrıca on günlük vergi dairesine
gönderme süresinin Türk Ticaret Yasasının 708. maddesi gereğince “çekte keşide günü” olarak
gösterilen tarihten itibaren işleyeceği, bu hükümlerin ancak postaya “İbraz” edilen çekler için
uygulanabileceği, mektup zarfı içerisinde postalanan çekler için 6183 s. Yasanın yukarda açıklanan
amir hükümlerinin uygulama olanağından söz edilemeyeceği, çekin postaya verilmesinden, nakdi
ödeme yerine geçmek üzere çekin ilgili posta merkezine ibrazının amaçlandığı sonucuna ulaşıldığı, bu
itibarla 6183 s. Kanunun, çekin postaya veya bankaya verildiği tarih ödemenin yapılmış sayılacağını
öngören 44. maddesinin, çekin mektup zarfına konulmak suretiyle taahhütlü ya da taahhütsüz (adi)
postayla gönderilmesi halini de kapsadığının kabulünün mümkün olmadığı, dosyanın incelenmesinden,
1996 Aralık 1. döneme ait noter harcı, damga vergisi ve değerli kağıt bedelinin ödeme süresi olan yedi
iş gününün son günü olan 24.12.1996 gününde vergi dairesine yatırılmadığının, bu bedelin karşılığı
olarak 24.12.1996 günlü olarak düzenlenen çek ve beyannamenin bir zarf içine konulmak suretiyle
vergi dairesine gönderilmek üzere taahhütlü olarak postaya verildiğinin, mektubun vergi dairesine
25.12.1996 gününde ulaşması üzerine, ödemenin geç yapıldığından bahisle tahakkuk ettirilen noter
harcı, damga vergisi ve değerli kağıt bedeli üzerinden gecikme zammının hesaplandığının, söz konusu
gecikme zammının tahsili amacıyla mükellef adına ödeme emri düzenlendiğinin anlaşıldığı, bu halde
olayda kanuni süresinden sonra 25.12.1996 gününde vergi dairesinin kayıtlarına intikal eden noter
harcı, damga vergisi ve değerli kağıt bedeline gecikme zammı uygulanmasında mevzuata aykırılık
bulunmadığı gerekçesi ile reddederek ödeme emrini onayan Erzurum Vergi Mahkemesinin 16.12.1997
gün ve 1997/248 s. kararının; çekin tanzim ve postaya verildiği tarihlere göre ödemenin de aynı gün
olarak kabul edilmesi gerekeceği, çekin postaya verildiği gün, karşılığının olmadığına dair idarece
yapılmış bir tespitin bulunmadığı, çekin tanziminden ve postaya verildiği saatten sonra davacının bir
menfaatinin kalmayacağı, yürütmenin durdurulmasının kabulü hakkında verilen karar ile vergi
mahkemesi kararının çeliştiği iddialarıyla bozulması istenilmektedir.
Sayfa 281 Savcı Işın Esen”in Düşüncesi : Aralık 1996 1. döneme ait noter harcı, damga vergisi ve değerli kağıt
bedelinin vade tarihi olan 24.12.1996 gününe kadar ödenmesi gerekirken 24.12.1996 gününde
düzenlenip aynı tarihte bir zarf içine konulmak suretiyle taahhütlü olarak postaya verilen çek ve
beyannamenin vergi dairesinin kayıtlarına 25.12.1996 gününde ulaşması üzerine, söz konusu verginin
vadesinden sonra ödendiğinden bahisle hesaplanan gecikme zammının tahsili amacı ile düzenlenen
ödeme emrinin iptali istemi ile açılan davanın reddine ait vergi mahkemesi kararının temyizen
incelenerek bozulması istenilmektedir.
6183 s. Kanun”un 44”üncü maddesinde; 41”inci maddeye göre yapılan ödemelerde çekin tahsil
dairesine veya bankaya verildiği, paranın bankaya veya postaneye yatırıldığı, münakale emri üzerine
paranın tahsil dairesi hesabına geçtiği tarih ödeme yapılmış sayılır” hükümü yer almıştır.
Olayda, çek 24.12.1996 gününde postaya verilmiş ise de tahsil dairesine kanuni süresinden sonra 25.12.1996 gününde gelmiş ve ancak bu tarihte alacaklı amme idaresinin tasarrufuna girmiştir.
Ç.ekin postaya veya bankaya verildiği tarih ödemenin yapılmış sayılacağını öngören 44 ncü madde
hükümü ile çek muhteviyatının alacaklı amme idaresinin tasarrufuna girmesi kastedilmekte olup bu
hükmün çekin mektup zarfına konulmak suretiyle taahhütlü ya da adi postayla gönderilmesi halini
kapsadığı kabul edilemez.
Açıklanan sebeple kanuni süresinden sonra vergi dairesi kayıtlarına intikal eden noter harcı, damga
vergisi ve değerli kağıt bedeline gecikme zammı uygulanmasında mevzuata aykırılık bulunmadığından
temyiz isteminin reddi ile temyiz konusu kararın onanması gerekeceği düşünülmüştür.
Tetkik Hakimi Yaşar Uğurlu”nun Düşüncesi : İleri sürülen iddialar usule ve hukuka uygun vergi
mahkemesi kararının bozulmasını gerektirecek nitelikte bulunmadığından temyiz isteminin reddi
2575 s. Danıştay Kanununa 3619 s. Kanunla eklenen Ek 1. Madde gereğince hüküm veren Danıştay
Yedinci ve Dokuzuncu Dairelerince oluşturulan müşterek kurulca işin gereği görüşüldü;
Temyiz edilen Erzurum Vergi Mahkemesinin 16.12.1997 gün ve 1997/248 s. kararında, 2577 s. İdari
Yargılama Usulü Yasasının 49. maddesinin 1. fıkrasında sayılan bozma nedenlerinden hiçbirisinin
bulunmadığı anlaşıldığından temyiz isteminin reddine, anılan mahkeme kararının onanmasına
15.6.1999 gününde oybirliği ile karar verildi. Kaynak : DKD. Sayı 102 s : 571
Sayfa 282 T.C.
DANIŞTAY
Yedinci Daire
Esas :2000/2938
Karar:2001/2994
Tarih:20.09.2001
PİŞMANLIKLA ÖDENEN VERGİDEN DOLAYI CEZA KESİLEMEYECEĞİ HK.
Karşı Taraf : ... Kozmetik ve Kimya Sanayi A.Ş.
İstemin Özeti : Davacı Şirket tarafından gerçekleştirilen sermaye artırımından kaynaklanan ve kanuni
süresinden sonra pişmanlık talebiyle ödenen damga vergisi üzerinden kesilen ağır kusur cezasını; 213
sayılı Vergi Usul Kanununun 371’inci maddesini açıklayarak, olayda, sermaye artırımına ilişkin damga
vergisinin kanuni ödeme süresi geçirildikten sonra, idarece herhangi bir takibata geçilmeden davacı
tarafından kendiliğinden pişmanlık dilekçesi verilmek suretiyle ödendiğinin anlaşılması ve davalı
idarece pişmanlık hükümlerinden yararlanabilmek için gerekli şartların oluşmadığı yolunda herhangi
bir iddiada bulunulmamış olması karşısında kesilen cezada isabet görülmediği gerekçesiyle kaldıran ...
Vergi Mahkemesinin ... gün ve ... sayılı kararının; yapılan işlemin yerinde olduğu ileri sürülerek
bozulması istenilmektedir.
Tetkik Hakimi Çağlar Işık’ın Düşüncesi: Temyiz dilekçesinde ileri sürülen iddialar, 2577 sayılı
Danıştay Savcısı Emel Cengiz’in Düşüncesi: Temyiz dilekçesinde öne sürülen hususlar, 2577 sayılı
Sayfa 283 T.C.
İSTANBUL
5 NO'LU VERGİ MAHKEMESİ
ESAS NO:2004/1789
KARAR NO:2005/1513
DAVACI :
DAVALI
: KADIKÖY VERGI DAİRESİ MÜDÜRLÜĞÜ
DAVANIN ÖZETİ : Davacı şirketçe Milanur İnşaat Paz. Turizm San. Ve Tic. Ltd. Şirketinin
525.000.000-TL itibari değerli iştirak hissesinin aynı değerle satın alınması dolayısıyla itirazi kayıtla
ödenen Noter Harcına karşı açılan davada; Harçlar Kanununa ekli (2) sayılı tarifenin 1/1 bendinin
muayyen bir meblağı ihtiva eden her nevi senet, mukavelename ve kağıtlardan beher imza için
binde(0,90) oranında harç alınacağını, bütün imzalar için bu suretle alınacak harç toplamının
miktarının 20.800.000-TL den az, 10.450.700.000-TL'nden çok olamayacağını hükme bağladığı
20.800.000-TL yerine 7.899.740.000-TL tahsil edilmesinde isabet bulunmadığı ileri sürülerek fazla
tahsil edilen tutarın iadesine karar verilmesi istenmektedir.
SAVUNMANIN ÖZETİ : Limited şirketi hisse devirlerinde, düzenlenen devir sözleşmeleri senetleri
şirket ana mukavelesinin devrini sağlayan bir belge mahiyetinde bulunduğundan; devir alan için ise
şirket sermayesinin toplam tutarı üzerinden alınması gerektiği savunularak davanın reddi
istenmektedir.
Hüküm veren İstanbul 5 No'lu Vergi Mahkemesince dava dosyası incelenerek işin gereği
görüşüldü.
Uyuşmazlık, davacı şirketçe Milanur İnş. Paz. Turizm San. Ve Tic. Şti.nin 625.000.000-TL
ihbarı değerli iştirak hissesinin aynı değerle satın alınması dolayısıyla Kadıköy 4. Noterliğinde
düzenlenen devir sözleşmesi için ihtirazı kayıtla ödenen 7.920.540.000-TL Noter harcının
20.900.000TL'ndan fazlasının iadesine karar verilmesi istemiyle açılan davadan doğmuştur.
492 sayılı Harçlar Kanunu ekli (2) sayılı tarifenin 1/1 bendi muayyen bir meblağı ihtiva eden
her nevi senet mukavelename ve kağıtlardan beher imzadan (binde 0,90) oranında harç alınacağını,
bütün imzalar için bu suretle alınacak harcın toplam miktarının 20.800.000- liradan az,
10.450.700.000-TLden çok olamayacağını hükme bağlamıştır.
Davalı Vergi dairesi savunmasında Türkiye Noterler Birliğinden alınan 41 ve 38 nolu genelge
gereğinde 4884 sayılı kanunla 492 sayılı Harçlar Kanununda yapılan değişikliğe göre limited şirket
hisse devirlerine ilişkin harç uygulamasının yeni ortak girecek şahsa devir halinde, devir eden için
devir bedeli üzerinden, devir alan için ise şirket sermayesinin toplam tutarı üzerinden (Binde 0,90)
nispetinde tahsili şeklinde yapılacağı ileri sürülmektedir.
Harçlar Kanunun ne eski, nede 4884 sayılı Kanunla değiştirilen hükümlerinde iştirak
hissesinin bedeli yerine; iştirak hissesi satın alınan limited şirketin toplam sermayesi üzerinden harç
alınacağına ilişkin bir hüküm bulunmaktadır. Maliye Bakanlığı yazısına atıfta bulunulan Noterler
Birliğinin Kanuna uygun olmayan 38 ve 41 sayılı Genelgelerinin bağlayıcılığının olamayacağı da
ortadadır.
Esasen 525.000.000-TL.lık hisse devri için 7.999.940.000-Tl.lık harç alınabileceğini öngören
bir yasal mevzuatın varlığını kabul etmek mümkün değildir. Dolayısıyla 525.000.000-TL.lık iştirak
hissesi bedeli üzerinden alınması gereken harç tutarı 20.800.000-TL iken harç tahsil edilmesinde yasal
isabet bulunmamaktadır.
Sayfa 284 Açıklanan nedenlerle davanın kabulüne fazla olarak tahsil edilen 7.920.540.000-TL2.060.000=7.999.940.000-TL, Noter Harcının tahakkuktan terkini ile davacıya iadesine aşağıda
dökümü gösterilen 27.50. YTL. yargılama giderinin davalıdan alınarak davacıya verilmesine işlemden
artan posta pulu bedelinin istemi halinde davacıya iadesine, kararın tebliğini izleyen otuz gün içinde
Danıştay Başkanlığı nezdinde temyiz yolu açık olmak üzere 14.9.2005 tarihinde oybirliği ile karar
verildi.
BAŞKAN
ALİ ORHAN
ÜYE
ÖMER ERSOY
ÜYE
K.GÖKHAN YILMAZ
Sayfa 285 T.C.
DANIŞTAY
DOKUZUNCU DAİRE
Esas No : 2006/982
Karar No : 2007/4198
Temyiz İsteminde Bulunan : Kadıköy Vergi Dairesi Müdürlüğü-İSTANBUL
Karşı Taraf
Ekspres
:Orta Anadolu Otomotiv Tic. ve San A. Ş Halkalı Basın
Yolu Dereboyu Mevkii Küçükçekmece, İSTANBUL
istemin Özeti
Davacıdan tahsil edilen noter harcının iadesi istemiyle açılan davayı; dosyanın incelenmesinden davacı
şirket tarafından Milanur Inş. Paz. Tur. San. ve Tic. Ltd. Şti. 'nin iştirak hissesinin satın alınması
nedeniyle Kadıköy 4. Noterliğinde düzenlenen dev/ sözleşmek sırasında anılan şirketin tüm sermayesi
üzerinden noter harcı tahsil edildiğinin anlaşıldığı, olayda her ne kadar davalı idarenin savunmasında
yapılan işlemin Türkiye Noterler Birliğinin 4 1 ve 36 no'lu genelgeleri ve 4634 sayılı Kanunla 492
sayılı Kanunda yapılan değişikliğe uygun olduğu ileri sürülmekte ise de. 492 sayılı Kanunun ne eski ne
de değişiklikten sonraki halinde toplam sermaye üzerinden harç alınacağına da;r bir hüküm
bulunmadığı, öte yandan Maliye Bakanlığının yazısına atıfta bulunan Noterler Birliği Kanununa uygun
olmayan 35 ve 41, sayılı Genelgelerinin bağlayıcılığının olamayacağı, dolayısıyla iştirak hissesi bedeli
üzereden harç alınması icap ettiğinden fazladan tahsil edilen harcın davacıya iadesinin icabettiği
gerekçesiyle kabul eden İstanbul 5. Vergi Mahkemesinin 14.9.2005 tarih ve E.2004/17S9.
K:2Û05/1513 sayılı kararının; devreden için çevir bedeli, devralan için şirket sermayesinin toplam
tutan üzerinden harç tahsil olunmasının yasaya uygun olduğu ileri sürülerek bozulması istenilmektedir.
Savunmanın Özeti : Cevap verilmemiştir
Danıştay Savcısı Yakup Kaya'nın Düşüncesi : idare ve vergi mahkemelerince verilen kararların
temyızen incelenerek bozulabilmesi için, 2577 sayılı idari Yargılama Usulü Kanununun 49. uncu
maddesinin birinci fıkrasında belirtilen nedenlerin bulunması gerekmektedir.
uymadığından, istemin reddi ile temyiz edilen Mahkeme kararının onanmasının uygun olacağı
Tetkik Hakimi Feyza Ünsal'ın Düşüncesi : ilen sürülen iddialar usule ve hukuka uygun Vergi
Mahkemesi kararının bozulmasını gerektirecek nitelikte bulunmadığından temyiz isteminin reddi
Hüküm veren Danıştay Dokuzuncu Dairesince işin gereği görüşüldü: Dayandığı hukuki ve kanuni
nedenlerle gerekçesi yukarıda açıklanan Vergi Mahkemesi kararı, aynı gerekçe ve nedenlerle
Dairemizce de uygun görülmüş olup. temyiz istemine ilişkin dilekçede ileri sürülen iddialar, sözü
geçen kararın bozulmasını sağlayacak durumda bulunmadığından, temyiz isteminin reddine ve kararın
onanmasına 20.11.2007 tarihinde oybirliği ile karar verildi.
Başkan
k
Üye
Üye
Üye
Üye
Sayfa 286 Cengiz
E. Işın
S. Zehra
Ayper
H. Ceyda
DİVANLIOĞLU
Bu bölümde verilen aşağıdaki iki karar, idari yargı ilk derece mahkemeleri kararları olup
kesinleşmemişlerdir.
Sayfa 287 T.C.
İSTANBUL
ESAS NO:
KARA NO:2008/2391
DAVACI
DAVALI
:……….
KARACAN MAH. CAMİ SOK. AKÇAY İŞ MERKEZİ NO:7 K:3/18 BURSA
:TUZLA VERGİ DAİRESİ MÜDÜRLÜĞÜ
DAVANIN ÖZETİ
:Davacı Şirketçe, taraf olduğu sözleşme nedeniyle eksik damga vergisi
ödendiğinden tahsisle itirazı kayıtlı ve 17.05.2006 tarih, 0484161 sayılı noterlik tahsilat makbuzu ile
yapılan noter harcı kati satışın iadesine hükmedilmesi
istemiyle açılan davada, sözleşmenin
konusunun tamir ve bakımı olduğu, bu işlemler sırasında eşyanın
sigortalanacağına ilişkin olarak
sözleşmeye konulan hükmün emniyet unsuru olduğu ve ayrı bir sözleşme olarak
değerlendirilemeyeceği belirtilmektedir.
SAVUNMANIN ÖZETİ: Usul yönünden davanın süresinde açılmadığı, ayrıca dava konusu damga
vergisinin tahsilatını noterlik ve davacı arasında oluştuğu, tahsilatta taraflarınca herhangi bir
yönlendirmede yapılmadığı belirtilerek davanın reddi gerekeceği savunulmaktadır.
Karar veren İstanbul 5. Vergi Mahkemesi Hakimliğinve, 17.5.2006 tarihinde ihtirazı kayıtla
yapılan ödemeye karşı 7.6.2006 tarihinde Bursa Vergi mahkemesi kanalı ile ve yasal süresinde bakılan
davanın açıldığı görülmekle , davalı idarenin süre aşımı itirazı yerinde bulunmayıp esasa geçici ve
dava dosyası incelenerek işin gereği düşünüldü.
Dava, davacı şikayetçe taraf olduğu sözleşme nedeniyle eksik damga vergisi ödendiğinder bahisle
ihtirazı kayıtla ve 17.5.2006 tarih, 0484161 sayılı noterlik tahsilat makbuzu ile yapılan noter harcı
tahsilatının iadesine hükmedilmesi istemiyle açılmıştır.
482 sayılı Harçlar Kanununun 38. maddesinde noter işlemlerinden bu kanuna bağlı 2 sayılı
tarifede yazılı olanların noter harcına tabi olduğu, 40.maddesinde noter harçlarını harrca mevzu olan
işlemin yapılmasını isteyen kişilerin ödemekle mükellef olduğu,kanun eki 2 sayılı tarifede ise
muayyen bir meblağı ihtiva eden her nevi, senet, mukavelename ve kağıtlardan beher imza için binde
0,75 harç alınacağı belirtilmiştir.
Dava dosyasının incelenmesinden, davacı şirket ile TCDD Derince Liman işletme Müdürlüğü
arasında RM 1503 numaralı romörkörün bakım ve onarımına ilişkin hizmet alımları tip sözleşmesi
imzalandığı 195.601.850.000 TL sözleşme bedeli üzerinden davacı tarafça ödenen noter harcının
noterlikçe davalı vergi dairesi hesaplarına yatırıldığı, bu aşamadan sonda anılan sözleşmeli de
onaylayan noterlik işlemlerinin Adalet Müfettişlerince denetlenmesi sonucunda ihale bedeline nazaran
yüksek olan ve yine sözleşmede yer alan sigorta ettirme taahhüdünde yer alan meblağa dikkate
alınmadığı ve noksan harç tahsil edildiğinin belirtilmesi üzerine davacı şirketçe 17.5.2006 tarih,
0484161 sayılı noterlik makbuzu ile eksik tahsil edildiği belirtilen harcın ihtirazı kayıtlar ödendiği
iadesine hükmedilmesi istemiyle de bakılan davanın açıldığı anlaşılmaktadır.
İlk olarak, davalı idarece tesis edilen işlemlerin kendi yönlendirmeleri dahilinde
yapılmadığı ve taraflarınca tesis edilmiş bir işlem bulunmadığı belirtilmekteyse de alıntısı yapılan yasa
hükmü uyurınca fazla tahsil edildiği iddia edilen harcın mükellefinin davacı olduğu tahsil edilen harç
noterlikçe sorulan dilekçe vergi dairesine beyan edilip ödenmişse de ihtirazı kayıtla yapılan tahsilatın
mükellef tarafından davacının menfaatini etkilediği ve meblağın nihai olarak tahsil edildiği vegi dairesi
aleyhine dava yoluna gidilmesinde yasal bir engel bulunmadığı sonucuna ulaşılmaktadır.
Sayfa 288 Uyuşmazlığın esasına gelince, sözleşme bedeli üzerinden Harçlan Kanunu eki tarife uyarınca,
hesaplanan harcın davacı şirketçe ödendiği, ancak sözleşmenin 22. maddesindeki meblağın esas
alınması gerekecegi anılan maddede ise 2.920.496.040.000 TL (1.960.00 USD) sigorta ettirme
taahhüdünde yer verildiği sözleşme bedeli üzerinden alınan harcın anılan bedel üzerinden alınan harca
mahsup edilmesinden sonra ihtirazı kayıtla kalan kısmın ödendiği görülmektedir.
İhtikatın çözümü, anılan sözleşmenin mahiyetinin ve bedelinin ortaya konulmasına bağlıdır. Bu
noktada anılan sözleşmenin iş tanımı başlıklı 5. maddesinde Derince liman İşletmesine ait romörkun
kapuz ve şaft ve makine sörveyinin yapılması için tersanelerce bakım ve onarımının yapılması olduğu
sözleşmenin bedeli başlıklı 6. maddesinde 195.601.850.000 TL ve işaret edildiği sözleşmesinde
bedeline dahil olan giderler başlıklı 7. maddesinde taahhüdün yerine getirilmesine ilişkin sevk sigortası
hariç, sigorta, vergi, resim ve harç giderlerinin sözleşme bedeline dahil olduğu, 10. maddesinde
sözleşme süresinin işe başlamasından itibaren 30 gün olduğu, tahakkuka dayanak olarak gösterilen ve
iş ve işyerlerinin Korunması Ve Sigortası Başlıklı 22. maddesinde ise romörkörün tersaneye yaklaştığı
andan itibaren tersaneden ayrılana kadar her türlü zara ve ziyana karşı maliyetsiz olarak (1.960.00
USD) üzerinden yüklenici tarafından sigorta edilecek şeyin sigortası idareye aittir.) hükümleri yer
almıştır.
Tüm bu unsurlar birlikte değerlendirildiğinde , akdedilen sözleşmenin konusunun açık ve ihtilafsız
biçimde onarım ve bakım işi olduğu, onarım ve bakım bedeli, dolayısıyla sözleşme bedelinin de
195.601.850.00 TL olarak kararlaştırıldığı, sözleşmenin bahsi geçen 22. maddesinin sözleşme bedeli
olarak kabul edilip, bu bedel üzerinden harç tahakkuk ettirilmesinin yerinde olmadığı zira açılan
mahkemede 30 gün sürecek iş için ve araç tersanedeyken oluşabilecek zararlara karşı sigorta
yapılacağının belirtildiği, maddenin bu haliyle sözleşmeden, sözleşme içeriği faaliyetten ve bedelsiz
bağımsız olarak düşünülmesinin mümkün olmadığı tamamıyla bakım ve onarım faaliyeti ile ilgili
olduğu hususları dikkate alındığında yaptırılacak sigorta bedelinin sözleşme bedeli olacak kati satış
sözleşmesinin hukuki isabet taşımadığı sonucuna ulaşılmaktadır.
Kaldı ki anılan maddede belirtilen bedel. sigorta ettirilmesi için ödenecek bedel değil
romörkörlerde (1.960.00 USD) 1 bedel üzerinde sigorta ettirileceğine işaret etmekte ve sözleşmenin 6.
maddesinde sigorta, vergi, resim ve harç giderlerinin sözleşme bedeline dahil olduğu görülmekle
ihtilafsız olan sözleşme bedeli yerine aracın, sigorta ettirileceği bedelin sözleşme bedeli olarak kabulu
ile yapılan tahakkukta ve tahsilatta yasal isabet bulunmamıştır.
Açıklanan maddelerde davanın kabulüne, ihtirazı kayıtla ödenen harcın davacıya iadesine
aşağıda dökümü gösterilen yargılama giderlerinin ve AAÜT uyarınca, davacı vekili lehine takdir
olunan 294.00 YTL'nin davalı idareden alınarak davacıya verilmesine, artan posta giderinin istem
halinde davacıya iadesine kararın tebliğini izleyen günden itibaren 30 gün içinde İstanbul Bölge İdare
Mahkemesinde itiraz yolu açık olmak üzere 23.2.2007 tarihinde karar verildi.
HAKİM
K.GÖKHAN YILMAZ
Sayfa 289 T.C.
MERSİN
Esas No :2006/529
Karar No:2007/753
DAVACI
:…….
DAVALI
:Mersin Vergi Dairesi Başkanlığı
DAVANIN ÖZETİ :Mersin 5. Noteri bulunan davacının iş ve işlerlerinin Adalet
Müfettişince denetimi sırasında, elde edilen bulguların.ihbarı üzerine Liman Vergi Dairesi Müdürü
tarafından yapılan sınırlı incelemede diğer hususlar yanında Mersin Yap. Mad. Ltd. Şti ile Mer-Kim
Teks. Ltd. Şti. tarafından 25.1.2006 günü 2311,2312,2315 ve 2316 yevmiye kayıtlarına tescil ettirilen 4
adet belgede "toluen” ve "hekzan" isimli kimyevi maddelerin miktarları gösterilmek suretiyle değerleri
zımnen belirtildiği halde harç ve damga vergisinin bu değerler yerine özel vekaletnamenin gerektirdiği
tutardan alındığının 20.11.2006 gün ve 2006/182 sayılı vergi inceleme raporuyla tespit edildiğinden
bahisle adına ikmalen tarh edilen 2.451-.YTL noter harcı, 20.663- YTL damga vergisi ve bunların bir
katı oranında vergi ziyaı cezasının aynı gün
18790 sayılı ihbarname ile tebliği üzerine; Gümrük
İdaresinin kullandığı tüm belgelerde resmiyet arandığı, olayda yetkili kılman şirketin kimyevi
maddeleri ithal ederken gümrükte kullanacağı belgeye resmiyet kazandırmak için kendilerine tasdik
ettirdikleri, yetki belgesinde kimyevi maddenin satış taahhüdüne yer verilmediği, yetki veren
şirketlerin her birinin tek taraflı beyanıyla kendisini harç ve damga vergisi yükü altına sokmasında bir
hukuki yaran ve mantığa uygunluk olmadığı, belgenin mahiyetinin özel vekaletten başka bir şey
olamayacağı ve kendilerince buna ilişkin tarifelerin gergini yapıldığı halde aksi değerlendirme ile
yapılan vergi incelemesinin ve buna dayalı olarak tarh edilen cezalı harç ve verginin hukuka uygun
bulunmadığı ileri sürülerek kaldırılması istenmektedir.
SAVUNMANIN ÖZETİ
:Davalı idare tarafından, usul yönünden, işlemi tesis eden Vergi
Dairesi Müdürlüğünün hâsım alınması gerektiği, esasta ise; davacının işlemlerinin denetimine ilişkin
Adliye Müfettişi ihbarı çerçevesinde yapılan, vergi incelemesinde diğer bazı noksanlıkların yanında
anılan şirketlere ait belgelerin içeriğinde mâl miktarının da belirtildiğinin tespit edildiği, mal miktarının
belirtilmesiyle belgenin taahhütname vasfına kavuştuğunun, miktardan hareketle belgenin içerdiği
maddi tutarın da tespit edilebileceğinin kabulünün gerektiği, buna bağlı olarak Maliye Bakanlığının
Türkiye Noterler Birliğine gönderdiği konuya ilişkin 20.1.1997 gün ve 49777 sayılı yazısı, Damga
Vergisi Kanunun 4. maddesi ile ekli 1 sayılı tablonun 1/A-l bölümü, 492 sayılı Harçlar Kanunu
hükümleri ve 213 sayılı Yasanın 29. maddesi karşısında, inceleme raporunda tabloyla belirlenen birim
fiyatlarının belge üzerinde vazıh miktarla, çarpı mı sonucu tespit edilen değerinin binde 7,5'i oranında
damga i vergisi ve binde 0,9'u oranında harç alması gerekirken sadece özel vekaletnamelere ilişkin
maktu harcın aldığı, aradaki farkın ikmali ve bir kat vergi ziyaı cezası. uygulanması gerektiği
20.1.1.2006 gün ve 2006/i 82 sayılı vergi inceleme raporuyla önerildiğinden aynı tutarlar.üzerinden
düzenlenen vergi ihbarnamesinde mevzuata aykırılık bulunmadığı savunularak davanın reddi
istenilmiştir.
Karar veren Mersin 2. Vergi Mahkemesince önceden belirlenen gün ve saatte davacı vekili ile davalı
idareyi temsilen gelen Haz. Av. Gülay BÜLBÜL'ün katılımıyla usulüne uygun açık duruşma
yapıldıktan sonra davalı idarenin husumet itirazı yerinde bulunmayarak dava dosyası incelenip işin
gereği görüşüldü;
Uyuşmazlık, Mersin 5. Noteri bulunan davacının iş ve işlemlerinin Adalet Müfettişince
denetimi sırasında elde edilen bulguların ihbarı üzerine. Liman Vergi Dairesi Müdürü tarafından
yapılan sınırlı incelemede diğer hususlar yanında Mersin Yap. Mad. Ltd. Şti ile Mer-Kim Teks. Ltd.
Şti. tarafından 25.1.2006 günü 2311, 2312, 2315 ve 2316 yevmiye kayıtlarına tescil ettirilen'4 adet.
belgede "toluen" ve "hekzan" isimli kimyevi maddelerin miktarları gösterilmek suretiyle değerleri
zımnen belirtildiği halde harç ve damga vergilerinin bu değerler yerine özel vekaletnamenin alındığının
20. 11..2006 gün ve 2006/182 sayılı vergi inceleme raporuyla tespit edildiğinden bahisle adına ikmalen
tarh edilen 2.451- YTL noter harcı, 20.663- YTL damga vergisi ve bunların bir katı oranında-kesilen
vergi ziyaı cezasının kaldırılması istemiyle açılmıştır. 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 3/B
maddesinde ispat başlığı altında; vergilendirmede vergiyi doğuran olay ve bu olaya, ilişkin
Sayfa 290 muamelelerin gerçek mahiyetinin esas bulunduğu, vergiyi doğuran olay .ve bu olaya ilişkin
muamelelerin gerçek mahiyetinin yemin hariç her türlü deliller ispatlanabileceği, şu kadar ki, vergiyi
doğuran olayla ilgisi tabii ve açık bulunmayan şahit.ifadesinin ispatlama vasıtası olarak
kullanılamayacağı, 8. maddesinde, vergi sorumlusunun; verginin ödenmesi bakımından, alacaklı vergi
dairesine karşı muhatap olan kişi bulunduğu, 29. maddesinde, ikmalen vergi: tarhının;- özel
kanunlarında buna ilişkin hükümler saklı kalmak kaydıyla her ne şekilde olursa olsun' bir vergi tarh
edildikten sonra bu vergiye müteallik olarak meydana çıkan ve defter, kayıt ve belgelere veya kanuni
ölçülere dayanılarak miktarı tespit olunan bir matrah veya matrah farkı üzerinden alınacak verginin
tarh edilmesi olduğu, 134. maddesinde vergi incelemesinden maksadın; ödenmesi gereken vergilerin
doğruluğunu araştırmak tespit etmek ve sağlamak bulunduğu, Yasanın vergi idaresinin bilgi toplama
yetkisine ilişkin bölümünde yer alan 148. maddesinde; Kamu idare ve müesseselerinin, mükelleflerin
veya mükelleflerle muamelede bulunan diğer gerçek ve tüzel kişilerin, vergi incelemesi yapmaya
yetkili olanların isteyecekleri bilgileri vermeye mecbur oldukları kurala bağlanmıştır.1512 sayılı
Noterlik Kanunun \ , maddesinde mesleğin nitelik ve amacı; "Noterlik bir kamu hizınetidir. Noterler,
hukuki güvenliği sağlamak ve anlaşmazlıkları önlemek için işlemleri belgelendirir ve kanunlarla
verilen başka görevleri yaparlar." biçiminde tanımlandıktan sonra 60 ila 71. maddelerde bu görevlerin
neler olduğu ve izleyen maddelerde nasıl yerine getirileceği belirtilmiş, Kanunun 82.; maddesinde; bu
Kanun hükümlerine göre belgelendirilen işlemlerin resmi sayılacağı. Noterler tarafından.bu lasının
ikinci bölümünün hükümlerine göre düzenlenmiş olan hukuki işlemlerin, sahteliği sabit oluncaya,
üçüncü bölüm (imza tasdikine ilişkin işlemlerde) hükümlerine göre yapılan onamanın hukuki metne
şanail olmamak üzere, imza ve tarihe ilişkin kısmın da sahteliği sabit oluncaya kadar geçerli: olduğu,
bu iki ayrık durum dışındaki noterlik işlemlerinin aksi sabit oluncaya kadar geçerli ^bulunduğuna
hükmolunmuş, 118. maddede; noterliklerde yapılan işlemler ve düzenlenen kağıtlar dolayısıyle özel
kanunları uyarınca ödenmesi gereken vergi, resim ve harçlar ile değerli kâğıt bedelleri makbuz
karşılığında tahsil olunacağı, 119. maddede ise noterlerin tahsil ettikleri vergi, resim ve harçlar ile:
değerli kâğıt bedellerini maddede yazılı süre içinde ilgili vergi dairesine bir beyanname ile bildirmek
ve aym süre içinde yatırmakla yükümlü bulundukları açıklanmıştır.492 ;sayılı Harçlar Kanununun 41.
maddesinde; npter harçlarının (2) sayılı tarifede yazılı işlemlerden değer veya ağırlık ölçüsüne göre
nispi, işlemin nevi ve mahiyetine göre maktu esas üzerinden ab nacağı öngörüldükten sonra 42.
maddesinde; değer veya ağırlık Ölçüsüne göre harca tabi işlemlerde (2)- sayılı tarifede yazılı değer
veya ağırlıkların esas bulunduğu, menkul ve gayrimenkul mallar, hakkında alım satım,- taahhüt ve
rehinle ilgili her nevi mukavele, senet ve kağıtlarda değer gösterilmesinin mecburi olduğu kurallarına.
yer verilmiş ve Yasaya bağlı (2) sayılı Tarifenin 1/1 fıkrasında muayyen bir meblağı ihtiva eden her
nevi senet, mukavelename ve kağıtlardan beher imza için azami ve asgari hadler arasında olmak üzere
binde ö,90 oranında harç alınacağı, 2/İ. maddesinde bunlardan muayyen bir meblağı ihtiva etmeyen ve
Kanunda ayn bir harç gösterilmemiş bulunanların bu. fıkrada belirtilen maktu harca, 2/3-a fıkrasında
ise özel vekaletnamelerin ayrı bir maktu harca tabi olduğu,: 488 Sayılı Damga Vergisi Kanununun 4.
maddesinde; bir kağıdın tabi olacağı verginin tayini^ için o kağıdın mahiyetine bakılacağı ve buna göre
tabloda yazılı vergisinin bulunacağı, kağıtların mahiyetlerinin tayininde, şekli kanunlarda belirtilmiş
olanlarda kanunlardaki adlarına, belirtilmemiş olanlarda üzerlerindeki yazının tazammun ettiği hüküm
ve manaya bakılacağı, mahiyeti tayin edilmek istenen kağıt üzerinde başka bir kağıda atif yapılmışsa,
atıf yapıian kağıdın hükümlerine nazaran iküsap ettiği mahiyete göre vergi alınacağı, 10. maddesinde;
damga vergisinin, nispi veya maktu olarak alınacağı, nispi vergide, kağıtların nevi ve mahiyetlerine
göre,bu kağıtlarda yazılıbellipara,maktu yergide ise kağıtların mahiyetlerinin esas bulunduğu, belli para
teriminin, kağıtlarınihtivaettiği veya; bunlarda yazılı rakamların hasıl edeceği parayı ifade edeceği.
Yasanın 30/12/2004 gün ve 5281 sayılı Yasa ile değiştirilen 27. maddesinde Noterlerin, damga vergisi
ödenmemiş veya noksan, ödenmiş kâğıtları vergi ve cezası ödenmedikçe tasdik edemeyecekleri veya
bunların suretlerini çıkarıp veremeyecekleri, bu fıkra hükmüne aykırı olarak işlem yapılması halinde,
mükellef hakkında Vergi Usul. Kanunu hükümleri uygulanmakla birlikte, noterlerden de tasdik ettikleri
veya üzerinde işlem yaptıkları her kâğıt için kanunen alınması gereken cezasının aynca alınacağı,
öngörüldükten sonra.Kanunun sonunda yer alan iki tablonun, ilkinde; türleri itibarıyla vergiye maktu
veya nispi olarakta bir olan: belgelere; ikincisinde ise; resmi dairelerden alman, resmi dairelerce
Sayfa 291 kişilere verilen, kişilerin resmi dairelere verecekleri yada ticari mahiyette düzenlenecek istisna
kapsamında olan belgelere yer verilmiş olup, 1 sayılı tablonun akitlerle ilgili kağıtlar başlıklı
bölümünün (A) fıkrasında belli bir parayı ihtiva., eden mukavelename, taahhütname ve
temliknamelerin binde 7,5 oranında vergiye tabi bulunduğu düzenlenmiştir. Son olarak, 4458 sayılı
Gümrük Kanunun tanımlara ilişkin 3/20. maddesinde, "Rejim hak sahibi'' .deyiminin; gümrük beyanını
yapan veya hesabına gümrük beyanı yapılan kişi veya bu kişiye ait bir gümrük rejimi ile ilgili hakların
ve yükümlülüklerin devredildiği kişiyi ifade ettiği. Yasanın gümrük rejimlerine ilişkin 2. bölümünün
ilk kısmında rejim talebine ilişkin normal usulün 60. maddede vazıh beyan esası olduğu açıklandıktan
ve gümrük işlemlerinin, şekil ve içeriği yönetmelikle belirlenen beyanname ve diğer belgelerle yapılma
mecburiyetine yer verildikten sonra 61/3. maddesinde Gümrük idaresince tescil edilmiş olan
beyannamenin, ait olduğu eşyanın vergileri ve para cefalarından dolayı taahhüt niteliğinde beyan
sahibini bağlayacağı ve gümrük vergileri tahakkukuna esas tutulacağına hükmolunmuş, 74 ila 78.
maddelerde serbest dolaşıma giriş rejimine yer verilirken Türkiye Gümrük Bölgesine gelen eşyanın
serbest dolaşıma girişinin; ticaret politikası önlemlerinin uygulanması, eşyanın ithali için öngörülen
diğer işlemlerin tamamlanması ve kanunen ödenmesi gereken vergilerin tahsilimle mümkün olduğa
belirtilmiş, şartlı muafiyet düzenlemeleri ve ekonomik etkili gümrük rejimleri başlıklı üçüncü ayırımda
80 ve S3. maddeler yönünden -antrepo, - dahilde işleme,; - gümrük kontrolü altında işleme, - geçici
ithalat, hariçte işleme düzenlemelerinin uygulanmasının "ekonomik etkili gümrük rejimi" deyimi ile
tanımlandığı, "ithal eşyası" deyiminin ise, şartlı muafiyet düzenlemelerine tabı tutulan eşya ile geri
ödeme sisteminin uygulandığı dahilde işleme rejiminde, 118. maddede belirtilen işlemlere tabi
tutularak serbest dolaşıma giren eşya anlamına geldiği; hususları 79. maddede tanımlanmış, 80.
maddede; dahilde işleme hariçte işleme rejimleriyle ilgili usul ve esaslar Bakanlar Kurulunca
belirleneceği, yararlanılacak rejime ilişkin özel hükümler saklı kalmak üzere, ekonomik etkili
rejimlerin kullanımına ilişkin izinlerin verilmesinin ilk şartının işlemlerin usulüne uygun olarak
yürütülmesi için gerekli taahhütnamelerin ve teminatların verilmesi bulunduğu ve 83. maddede;
ekonomik etkili bir gümrük rejimi hak sahibinin hak ve yükümlülüklerini, yönetmelikle belirlenen usul
ve esaslara göre, söz konusu rejimden yararlanma koşullarım taşıyan kişilere devredilebileceği, yeni
hak sahibinin bu hakkı, aynı koşullan taşıyan diğer kişilere de devredebileceği kurala bağlanmış olup,
Yasaya paralel olarak hazırlanan Gümrük Yönetmeliğinin ise 21. maddesinden başlayarak hangi
hallerde hangi taahhütnamelerin kullanılacağı hususu açıklanıp eklerinde de bunlar form haline
getirilerek sunulmuştur. Dava; .dosyasının incelenmesinden; 26.9.2006 tarih ve 9/26-4 sayılı olup
Adalet Başmüfettişliğince davacı noter nezdinde yapılan denetimin vergi ile ilgili bulgularım içeren
konunun bir defa da vergi inceleme elemanları tarafından incelenmesini öneren ihbar yazısında diğer
hususların yanında 3. maddede; 2006/2311 yevmiye sayılı, şirketi adına 497 ton (kilogramı 0,81301
YTL) toluen maddesinin aralarındaki satış sözleşmesine göre yetkili firma tarafından ithali için verilen
belgenin vekaletname olarak yapılması sonucu harem 363,65- YTL yerine 358,45- YTL noksanı ile
5,20- YTL, damga vergisinin ise hiç alınmadığı, aynı şekilde 2006/2312, 2315, 2316 sayılı
yevmiyelerde de hareket edilmesi nedeniyle toplam olarak harem; 2.126,48 YTL, damga vergisinin İse;
17.850,80 YTL noksan tahsil edilginin müşahede edildiği, ithali izne bağlanan maddelerin üçüncü
kişiler eliyle ithaline ilişkin noterler birliği genelgeleri de göz önüne alınarak 492 sayılı Yasanın 42.492
;sayılı Harçlar Kanununun 41. maddesinde; noter harçlarının (2) sayılı tarifede yazılı işlemlerden değer
veya ağırlık ölçüsüne göre nispi, işlemin nevi ve mahiyetine göre maktu esas üzerinden ab nacağı
öngörüldükten sonra 42. maddesinde; değer veya ağırlık Ölçüsüne göre harca tabi işlemlerde (2) sayılı
tarifede yazılı değer veya ağırlıkların esas bulunduğu, menkul ve gayrimenkul mallar, hakkında alım
satım, taahhüt ve rehinle ilgili her nevi mukavele, senet ve kağıtlarda değer gösterilmesinin mecburi
olduğu kurallarına. yer verilmiş ve Yasaya bağlı (2) sayılı Tarifenin 1/1 fıkrasında muayyen bir
meblağı ihtiva eden her nevi senet, mukavelename ve kağıtlardan beher imza için azami ve asgari
hadler arasında olmak üzere binde ö,90 oranında harç alınacağı, 2/İ. maddesinde bunlardan muayyen
bir meblağı ihtiva etmeyen ve Kanunda ayrı bir harç gösterilmemiş bulunanların bu. fıkrada belirtilen
maktu harca, 2/3-a fıkrasında ise özel vekaletnamelerin ayrı bir maktu harca tabi olduğu,: 488 Sayılı
Damga Vergisi Kanununun 4. maddesinde; bir kağıdın tabi olacağı verginin tayini^ için o kağıdın
mahiyetine bakılacağı ve buna göre tabloda yazılı vergisinin bulunacağı, kağıtların mahiyetlerinin
Sayfa 292 tayininde, şekli kanunlarda belirtilmiş olanlarda kanunlardaki adlarına, belirtilmemiş olanlarda
üzerlerindeki yazının tazammun ettiği hüküm ve manaya bakılacağı, mahiyeti tayin edilmek istenen
kağıt üzerinde başka bir kağıda atif yapılmışsa, atıf yapılan kağıdın hükümlerine nazaran iktisap ettiği
mahiyete göre vergi alınacağı, 10. maddesinde; damga vergisinin, nispi veya maktu olarak alınacağı,
nispi vergide, kağıtların nevi ve mahiyetlerine göre, bu kağıtlarda yazılı belli para,maktu vergide ise
kağıtların mahiyetlerinin esas bulunduğu, belli para teriminin,kağıtların ihtiva ettiği veya; bunlarda
yazılı rakamların hasıl edeceği parayı ifade edeceği.Yasanın 30/12/2004 gün ve 5281sayılı Yasa ile
değiştirilen 27. maddesinde Noterlerin, damga vergisi ödenmemiş veya noksan,ödenmiş
kâğıtları vergi ve cezası ödenmedikçe tasdik edemeyecekleri veya bunların suretlerini çıkarıp
veremeyecekleri, bu fıkra hükmüne aykırı olarak işlem yapılması halinde, mükellef hakkında
VergiUsul. Kanunu hükümleri uygulanmakla birlikte, noterlerden de tasdik ettikleri veya
üzerinde işlem yaptıkları her kâğıt için kanunen alınması gereken cezasının ayrıca alınacağı,
öngörüldükten sonra Kanunun sonunda yer alan iki tablonun, ilkinde; türleri itibarıyla vergiye maktu
veya nispiolarakta bir olan: belgelere; ikincisinde ise; resmi dairelerden alman, resmi dairelerce kişilere
verilen,kişilerin resmi dairelere verecekleri yada ticari mahiyette düzenlenecek istisna kapsamında olan
belgelere yer verilmiş olup, (1) sayılı tablonun akitlerle ilgili kağıtlar başlıklı bölümünün (A) fıkrasında
belli bir parayı ihtiva, eden mukavelename, taahhütname ve temliknamelerin binde 7,5 oranında
vergiye tabi bulunduğu düzenlenmiştir.
'
Son olarak, 4458 sayılı Gümrük Kanunun tanımlara ilişkin 3/20. maddesinde, "Rejim hak sahibi''
.deyiminin; gümrük beyanını yapan veya hesabına gümrük beyanı yapılan kişi veya bu kişiye ait bir
gümrük rejimi ile ilgili hakların ve yükümlülüklerin devredildiği kişiyi ifade ettiği. Yasanın gümrük
rejimlerine ilişkin 2. bölümünün ilk kısmında rejim talebine ilişkin normal usulün 60. maddede vazıh
beyan esası olduğu açıklandıktan ve gümrük işlemlerinin, şekil ve içeriği yönetmelikle belirlenen
beyanname ve diğer belgelerle yapılma mecburiyetine yer verildikten sonra 61/3. maddesinde Gümrük
idaresince tescil edilmiş olan beyannamenin, ait olduğu eşyanın vergileri ve para cefalarından dolayı
taahhüt niteliğinde beyan sahibini bağlayacağı ve gümrük vergileri tahakkukuna esas tutulacağına
hükmolunmuş, 74 ila 78. maddelerde serbest dolaşıma giriş rejimine yer verilirken Türkiye Gümrük
Bölgesine gelen eşyanın serbest dolaşıma girişinin; ticaret politikası önlemlerinin uygulanması, eşyanın
ithali için öngörülen diğer işlemlerin tamamlanması ve kanunen ödenmesi gereken vergilerin tahsilimle
mümkün olduğa belirtilmiş, şartlı muafiyet düzenlemeleri ve ekonomik etkili gümrük rejimleri başlıklı
üçüncü ayırımda 80 ve S3. maddeler yönünden -antrepo, - dahilde işleme,gümrük kontrolü altında
işleme, - geçici ithalat, hariçte işleme düzenlemelerinin uygulanmasının "ekonomik etkili gümrük
rejimi" deyimi ile tanımlandığı, "ithal eşyası" deyiminin ise, şartlı muafiyet düzenlemelerine tabı
tutulan eşya ile geri ödeme sisteminin uygulandığı dahilde işleme rejiminde, 118. maddede belirtilen
işlemlere tabi tutularak serbest dolaşıma giren eşya anlamına geldiği; hususları 79. maddede
tanımlanmış, 80. maddede; dahilde işleme hariçte işleme rejimleriyle ilgili usul ve esaslar Bakanlar
Kurulunca belirleneceği, yararlanılacak rejime ilişkin özel hükümler saklı kalmak üzere, ekonomik
etkili rejimlerin kullanımına ilişkin izinlerin verilmesinin ilk şartının işlemlerin usulüne uygun olarak
yürütülmesi için gerekli taahhütnamelerin ve teminatların verilmesi bulunduğu ve 83. maddede;
ekonomik etkili bir gümrük rejimi hak sahibinin hak ve yükümlülüklerini, yönetmelikle belirlenen usul
ve esaslara göre, söz konusu rejimden yararlanma koşullarım taşıyan kişilere devredilebileceği, yeni
hak sahibinin bu hakkı, aynı koşullan taşıyan diğer kişilere de devredebileceği kurala bağlanmış olup,
Yasaya paralel olarak hazırlanan Gümrük Yönetmeliğinin ise 21. maddesinden başlayarak hangi
hallerde hangi taahhütnamelerin kullanılacağı hususu açıklanıp eklerinde de bunlar form haline
getirilerek sunulmuştur.
:Dava; .dosyasının incelenmesinden; 26.9.2006 tarih ve 9/26-4 sayılı olup Adalet
Başmüfettişliğince davacı noter nezdinde yapılan denetimin vergi ile ilgili bulgularım içeren konunun
bir defa da vergi inceleme elemanları tarafından incelenmesini öneren ihbar yazısında diğer hususların
yanında 3. maddede; 2006/2311 yevmiye sayılı, şirketi adına 497 ton (kilogramı 0,81301 YTL) toluen
maddesinin aralarındaki satış sözleşmesine göre yetkili firma tarafından ithali için verilen belgenin
vekaletname olarak yapılması sonucu harem 363,65- YTL yerine 358,45- YTL noksanı ile 5,20- YTL,
damga vergisinin ise hiç alınmadığı, aynı şekilde 2006/2312, 2315, 2316 sayılı yevmiyelerde de
hareket edilmesi nedeniyle toplam olarak harem; 2.126,48- YTL, damga vergisinin İse; 17.850,80YTL noksan tahsil edilginin müşahede edildiği, ithali izne bağlanan maddelerin üçüncü kişiler eliyle
ithaline ilişkin noterler birliği genelgeleri de göz önüne alınarak 492 sayılı Yasanın 42. maddesi ve 2
sayılı tarifesi, 488 sayılı Yasarım 10. maddesi ve 1 sayılı tablosunda verilen tipik örnekler karşısında
bu tür işlemlerin değersiz kabul edilerek muamele yapılmasının mümkün olmadığı, belgenin noter
tasdikli bölümünde cins ve miktarı belirtilen ürünlerin şirket adına,ithalinde satış sözleşmesine atıfta
bulunması nedeniyle Maliye Bakanağının 1997 tarihli görüşü de uygulamada nazara alınarak işlem
tesisi gerektiği kanaatinin belgeleri de eklenerek bildirildiği, davacı hakkında bu. yazıya dayalı olarak
Sayfa 293 bizzat bağlı olduğu vergi dairesi müdürü tarafından yapılan vergi incelemesinde, ihbar yazısı
kapsamında ele alman hususlar paralelinde inceleme yürütülerek 18.11.2006 günlü tutanakta belgenin,
yetki belgesi ve vekaletname mahiyetinde olduğu, kendilerine Noterler Birliğince bu konuda nispi harç
alınacağına ilişkin yazılı bir tamim veya talimat bulunmadığı hususla savunulmuşsa da rapora eklenen
"toluen" ve "hekzan"' isimli maddelerin, yetki belgelerini tasdik ettiren iki firmaya Sevim Kimya Tic.
Ltd. firması tarafından satışına ilişkin 4 âdet faturadan hesaplanan ortalama satış fiyatının yetki
belgesindeki miktarlara uygulanması ile 2.482,09 YTL harç, 20.801,29 YTL damga verisinin ikmalen
tarhı ve bir kat vergi ziyaı cezasıyla birlikte alınması gerektiği sonuç ve kanaatine, miktar sınırının
yetki belgesi i!e tekemmül ettiği, o halde parasal değere zımnen yer verildiği, herhangi bir taahhüt
ikmali düşünülmemiş olsa belgeye bir miktar sının konulmasına da gerek bulunmayacağı, dolayısıyla
belgenin bir nevi belli bir parayı ihtiva eden-taahhütname niteliğinde bulunduğu değerlendirmeleriyle
varıldığı, vergi dairesince aynı yolda yapılan cezalı .ikmal tarhiyatın kaldırılması istemiyle bakılan
davanın açıldığı, vergi inceleme raporu ekinde yer alan Noter tasdikine konu edilen dört belgenin
incelenmesinden; başlığının büyük harfle ve altı çizilmiş biçimde; " Yetki Belgesi" olduğu, aşağıda
cins ve miktarı belirtilen ürünlerin şirketimiz adına ithalinde; yapmış olduğumuz satım sözleşmesine
istinaden Sevim Kimya İnş. San. Ve Tic. Ltd. Şti. firması yetkili kılınmıştır. Bilgilerinize arz ederiz."
ifadesini içerdiği, orta kısmında belgeyi düzenleten Mer-Kimteks ve Mersin Yapıştırıcı Mad. Ltd.
şirketlerinin şirket müdürlerinin imzalarını, şirket kaşe ve adlarım içerdiği, alt tarafında ise iki şık
halinde tanım, miktar ve GTİP numaralarının yer aldığı, ilk şıkkın: ithaline yetki verilen ürün cins ve
miktarı, ikinci şıkkın ise; yetki belgesi kapsamında ithal talebi başlığı taşıdığı, dört belgenin yetki
belgesi kapsamı ton olarak miktar toplamının toluen için 1200,- ton ve hekzan için 1700, ton olduğu,
belgelerin arka sayfalarına tasdik talep edenin nüfus dökümü ve münferit imza sirkülerine ilişkin
dayanağın Noter tarafından dökümünün yapıldığı, inceleme raporuna ekli Sevim firmasına ait ve
Merkimteks ile Mersin Yapıştırıcı Mad. Firmalarına düzenlenmiş olan ve raporda birim fiyat
ortalaması için esas alman dört faturadan 587666 sayılı olanın Notere başvurudan beş gün önce
bulunan 20-1.2006 tarihini taşıdığı, diğerlerinin ise 1.2.2006 gününe varan tarihlere rast geldiği.
faturalarda anılan kimyasallara ait olup düzenleme tarihler itibarıyla değişen birim fiyatlarının yazılı
bulunduğu, bu dört faturanın firmalar yönünden ayrılarak toplam tutarlarına bakıldığında ise
toplamlarının Mersin Yapıştırıcı firmasına yapılan teslimi yönünden toluende 14.660.-bekzanda
30.280,-; Merkimteks firmasına yapılan teslim yönünden ise toluende 30.380,- hekzanda 16.120, kg
miktarlarını içerdiği, başka bir ifade ile 1.200,- ton toluen için yaklaşık 45 ton, 1.700,- ton hekzan için
yaklaşık 46 tonluk miktarlara ait birim fiyatlarının esas alındığı anlaşılmaktadır. Hukuk kaynaklarında
vekaletin; kişinin, bedelli veya bedelsiz olarak, bir işi yürütmeyi veya yerine getirmeyi başkası adına
üstlenmesi, taahhüdün; kişinin kendi nam ve hesabına başka bir kişiye karşı sözleşmeli veya
sözleşmesiz bir işin yapılmasının veya bir malın tesliminin üstlenmesi, temlikin ise; bir malın veya
hakkın, bir hukuki işlemle başkasına devredilmesi; mülkiyetin nakli olarak tanımlandığı da dikkate
alınarak yukarıda yer verilen kuralların dava konusu olayla birlikte değerlendirilmesinden; öncelikle
Noterce tasdik edilen belgenin öze) vekaletname mi, yoksa bir taahhütname mi olduğu özüne dayalı
uyuşmazlıkta vergi idaresince tarhiyatın dayanağının Kanunen belli matrahlar üzerinden vergi tarh
edilmesine ilişkin 213 sayılı Yasanın 29. maddesi esas alınmasına karsın, vergi incelemesinde tek.
basma dava konusu belgelerin hukuki nitelendirilmesi yeterli görülmediği, nispi vergi ve harca tabi
olduğu sonucuna varılan belgelerde yazılı mal miktarından ve Adaleti Müfettişince ihbar yazısına
eklendiği anlaşılan Sevim firmasına ait bir kısım faturaların ortalaması alınarak harca ve damga
vergisine esas matraha ulaşıldığı, maddi olayın Yasada yazılı Kanunen belli matrahlar yada ortaya
çıkan belgeler ölçülerini aştığı ve belgelerin gerçek kullanılış maksat1 ve mahiyetinin bunların tasdikim
talep eden ve işleme taraf bulunan kişi ve makamlardan inceleme ve. bilgi isteme yetkisi çerçevesinde
elde edilecek ifade, sözleşme ve beyanname gibi delillerle tespiti gerektiği açık olup olayın bu haliyle
ikmalen tarh yöntemiyle değil, ancak re'sen takdir ve tarhiyata ilişkin kurallar esas alınarak çözüme
bağlanılabileceği görülmekle takdire dayanak alman Yasa hükmünün raporla ifade edilen tespitlerle
çelişki taşıdığı anlaşılmaktadır.
Esasen olayda ikmalen tarhiyata ilişkin dayanak yeterli görülse dahi 213 'sayılı Yasanın daha üst
normları bulunan ve birbirleriyle örtüşen 3/B maddesinde yazdı gerçeklik ilkesi, ispat yüküne ilişkin
kurallar ve vergi incelemesinden beklenen maksat doğrultusunda matrahın gerçek veya gerçeğe en
yakın tutarının takdir ve tespit olunduğunun yeterli, somut inceleme ve araştırma bulgularıyla ortaya
konulması yükümlülüğünü vergi idaresinden kaldırmayacağı, varsayım ve kanaate dayalı olarak
vergileme yapılmasının hakkaniyet ve vergi adaletiyle bağdaşmayacağı, keza 492 sayılı Harçlar
Yasasının 4.1. maddesinin ile 488 sayılı Damga Vergisi Yasasının 10. maddesinde olaya özgü olarak
ortaya, konulan yorum kuralları karşısında, davacı Noter tarafından tasdik edilen belgelerin açıkça
yetki belgesi başlığı taşıdığı, tek taraflı olarak dışarıda düzenlendiği, noterce sadece imza tasdiki
yapıldığı, sonunda "Bilgilerinize arz ederiz." ibaresi' taşıdığı gibi bir ürünün ithaline ilişkin olduğu
noktalarının sabit bulunmasından hareketle belgelerin resmi bir makam bulunan Gümrük idaresine
sunulmak maksadı güdülmesin in yukarıda yer verilen Gümrük mevzuatı karşısında normal kabul
edilebileceği, diğer taraftan aynı mevzuatın bir-parçası bulunan Yönetmelik eklerinde gösterilen ve
Kanunda sayılan taahhütnamelerden olmadığı, belgede kimyevi maddelerin miktarı yazılı ise de bunun
iki şekilde yer aldığı, ilk. miktarın ithale izin verilen global rakamı, ikincisinin ise bu rakam içerisinde
yetki belgesinin kapsadığı miktarı ton cinsinden gösterdiği, fakat ne belgelerin ne de yapılan vergi
Sayfa 294 incelemesinin miktarın YTL cinsinden değerini tespit ve olayın hukuki vasıflandırması için önemli
olan emtianın gümrüklü sahada mı, yoksa yabancı bir ülkede mi bulunduğu, belgede yetki kapsamının
malın ithaline ilişkin olduğu gösterilmişse de bununla kastın serbest dolaşıma giriş mi yoksa
farklılığına yukarıda yer verilen ekonomik etkili başka bir gümrük rejimi kapsamında bulunmasının
yahut iki rakam arasındaki farkın salt ithalat kotasından mı, yoksa dahilde işleme rejimi veyahut
Bakanlar Kurulu kararma dayalı bir ihracat teşviki kapsamında yapılacak kapatmaya mı ilişkin olduğu
sorularının yanıtlarım içermediği, yetkinin belgelerde satım nedeniyle alındığı yazılı ise de işlemin tek
taraflı olması nedeniyle bir satış sözleşmesi, alıcının ifadesini içermesi nedeniyle temlikname, satıcıya
değil başka bir makama düzenlenmesi nedeniyle satın alma taahhüdü gibi değerlendirilemeyeceği, keza
yetki belgeleri ile kastedilen emtiayı aynen içerdiği yolunda bir.araştırma yapılarak bunun sonuçlarım
içeren bir tutanak olmaksızın Sevim Firmasına ait dört fatura, yetki belgelerinde yazık miktarlara göre
(1.200,- ton toluen için yaklaşık 45 ton, 1.700,- ton hekzan için yaklaşık 46 ton gibi) nispetsiz derecede
küçük alışverişleri temsil ettiği gibi gerçek bedel yerine az sayıdaki gün gün değiştiği de sabit olan bu
faturalarda yazılı birim fiyatları ortalamasının esas alınması vergi incelemesinin ve neticede takdir
edilen matrahın soyut, varsayım ve kanaate dayalı olduğunu, gerçekliği kavramaktan uzak
bulunduğunu gösterdiğinden eksik incelemeye dayalı tarhiyatın ve buna ilişkin vergi cezalarının açıkça
hukuka aykırı olmaları nedeniyle kaldırılması gerekmektedir.
Kaldı ki vergi inceleme raporunda yer verilen sirküler ve görüşler 4458 sayılı Gümrük Yasasının
yayımından öncesine rastladığı gibi 488 sayılı Yasanın 27. maddesinde 2005 yık başından itibaren
yürürlüğe girmek üzere yapılan değişiklik karşısında damga vergisi aslı yönünden davacı noterin vergi
aslına ilişkin değil ancak cezai sorumluluğundan söz edilebilir.
Açıklanan nedenlerle davanın kabulüne, davacı adına yapılan cezalı noter harcı ve damga
vergisi tarhiyatının kaldırmasına. aşağıda dökümü yapılan 53,90-YTL yargılama gideri ile tarifesi
uyarınca duruşmalı iş için belirlenen 500,- YTL asgari avukatlık ücretinin davalı idarece davacıya
ödenmesine, artan posta ücretinin istemi halinde davacıya iadesine, kararın tebliğ tarihini izleyen
otuz(30) gün içinde Danıştay'da temyiz yolu açık olmak üzere, 13.7.2007 tarihinde oybirliğiyle karar
verildi.
Sayfa 295

istanbul noter odası hukuki yardım komisyonu tarafından

Transkript

Benzer belgeler

Resmi Daire sayılmayan kurumların hakediş ödemelerinde damga

İstanbul, 11.08.2016 Konu :6728 Sayılı Torba Kanun İle

tas baski ve guaj teknikleri kullanarak boya ve cesitli akrilik

resim ve moda ayakkabi tasarim calismalarinin eser istisnasindan

taşıt araçlarında özel tüketim vergisi matrahının tespitinde iskonto

BFKD–5 İstanbul, 08.08.2007 Konu: Kumar ve bahis işlemlerinde

kendi imalati olan tahta tablolarin bir isyeri acilarak satisi yapilmasi

resmi daire kavramı ve işyurtları - İşyurtları Kurumu Daire Başkanlığı