UZLAŞMA UYGULAMASI HUKUKA UYGUN MU?

UZLAŞMA UYGULAMASI HUKUKA UYGUN MU?
D o ç . Dr. F u n d a B A Ş A R A N YAVAŞLAR*
I. SORUNUN ORTAYA KONULMASI
zlaşmayı düzenleyen VUK ek
madde hükümlerinde ( e k m d . l ,
ek md.6-9 ve ek md.10-11) uz­
laşmanın konusunun açık bir şekilde "tarh
edilecek ya da tahakkuk edecek vergi mik­
tarı ve kesilecek ya da kesilmiş vergi cezası
miktarı" şeklinde belirlenmiş ve başkaca
bir sınırlama yapılmamış.olması, vergi ida­
resinin kanun lafzını, "vergi ve ceza miktarı
üzerinde bir rakam uyuşması" şeklinde uy­
gulamaya aktarmasıyla sonuçlanmıştır.
Hemen en başta hatırlamak gerekir ki,
aslında, 1 9 6 3 yılında 2 0 5 S K m d . 2 2 ile
VUK sistemine dahil edilen uzlaşma, yıllar­
dan beri doktrinde pek çok yazar tarafın­
dan Anayasaya aykırı olduğu gerekçesiyle
1
2
haklı olarak eleştirilmiş; kanunilik ilkesi
( A Y m d . 7 3 , f.3, m d . 3 8 , f . l ve f.3), -kanuni­
lik ilkesinden ayrı bir ilke olarak kabul edi­
lirse- yasal idare ilkesi (AY md.2, md.8 ve
m d . 1 2 3 , f . l ) , eşitlik ilkesi (AY md.10) ve
böylece verginin mali güçle orantılı olması
ilkesine (AY m d . 7 3 , f . l ) aykırı bulunmuş­
tur.
3
Kısaca ortaya koymak gerekirse; k a n u ­
nilik ilkesi gereğince, vergi ancak kanun­
la konulur, değiştirilir ve kaldırılır; (suç ve
kabahat ile onun karşılığında uygulanacak)
ceza da ancak kanunla belirlenir. Anayasa
Mahkemesi, yerleşmiş içtihatlarıyla, AY
m d . 7 3 , f.3'ü, v e r g i l e n d i r m e y e ilişkin
temel unsurların kanunla konulması,
d e ğ i ş t i r i l m e s i v e k a l d ı r ı l m a s ı şeklinde
yorumlamakta ve uygulamaktadır . Buna
4
*
M a r m a r a Üniversitesi H u k u k Fakültesi, Vergi Hukuku Anabilim Dalı
1
t.19.02.1963, RG t.28.02.1963, S.11343
2
Örneğin bkz. A L İ E F E N D İ O Ğ L U Yılmaz, Vergide Uzlaşma, Danıştay Dergisi, S.28-29 (1978), 4; B A Ş A R A N
YAVAŞLAR F u n d a , Türk Vergi Hukuku'nda U z l a ş m a , MÜİİBFD (Prof. Batırel'e A r m a ğ a n ) , C.25 , S.2 (2008),
3 1 7 , 3 2 0 , 322-323, 3 2 9 , 331-334; C A N D A N Turgut, Vergilendirme Yöntemleri v e Uzlaşma, 2.B., Ankara 2 0 0 6 2 6 1 :
Ç A Ğ A N Nami, Vergilendirnıe Yetkisi, İstanbul 1982, 138; DEMİRCİ Azmi, U z l a ş m a " İçin Öneriler, Vergi
Dünyası Dergisi, S.315 (2007), 2 5 vd.; E L A / K E L E C İ O Ğ L U , Vergi Cezalan ve U z l a ş m a , Vergi Sorunları Der­
gisi H a z i r a n 2000 Sayısı Eki, İstanbul 2000, 72 vd.; ERDEM Tahir, Vergi Cezalarında U z l a ş m a M ü m k ü n m ü ? ,
Vergi Sorunları Dergisi, S.204 (2005), 9 4 vd.; G Ü N E Ş Gülsen, Verginin Yasalhğ İlkesi, 2.B., İstanbul 2008, 1 8 1 183; O R G A N İbrahim, Eleştirel Bir Yaklnşım-Yasal Af: Uzlaşma, Vergi Sorunları Dergisi, S.213 (2006), 171 vd.;
O Z A N S O Y A h m e t , Dolaylı Vergilerde Uzlaşma ve Uzlaşmanın Yolsuzluklara Katkısı, Vergi Sorunları Dergisi,
S.169 (2002), 3 7 vd.; Ö N C E L / K U M R U L U / Ç A Ğ A N , Vergi Hukuku, 15.B., A n k a r a 2 0 0 8 , 1 7 1
I
3
İlkenin Anayasal dayanağı olarak AY md.8 ve m d . 1 2 3 , f.Ti göstermekte G İ R İ T L İ / B İ L C E N / A K C Ü N E R , İdare
Hukuku. 2.B., İstanbul 2006, 10 vd. ve G Ü N D A Y Metin, İdare Hukuku, 9.B., A n k a r a 2 0 0 4 , 41
165
îayı: 257
Vergi Sorunları
carşıhk uzlaşmada, vergi ve ceza
miktarını
cam/n değil, vergi idaresiyle (uzlaşma
komis'onuyla) mükellef arasındaki anlaşma
belirle­
niş olmakta; hatta bu anlaşma ile kimi zaman
'ergi ve ceza ortadan kaldırılmaktadır.
Böyle
)ir durum, aynı zamanda yasal idare ilke;ine de aykırıdır. Çünkü; bir yandan i d a r î
ş l e m î e r i n (ve e y l e m l e r i n ) t e m e l i n d e
k a n u n o l m a s ı n ı ; diğer yandan, i d a r e n i n
iylem ve işlemlerinin k a n u n a aykırı
a l m a m a s ı n ı emreden yasal idare ilkesi,
vergi idaresinin vergi ve ceza miktarını mü­
kellefle yapılacak anlaşmalar çerçevesinde
oelirlemesine izin vermez. Vergi idaresi, sa­
dece kanun hükümlerini uygulayabilir; so­
mut olaydaki vergi ve ceza miktarını, ancak
Jgili kanun hükümleri çerçevesinde belir­
lemelidir. Kanun hükümlerinden öngördü­
ğünden farklı bir belirleme yapmak; başka
bir deyişle; anlaşmaya k a n u n hükümlerinin
önünde yer vermek m ü m k ü n değildir. Uz­
laşmanın eşitlik ilkesine (ve maddi eşitlik
ilkesinin vergilendirme alanındaki somut­
laşmış şekli olan verginin mali güçle oran­
tılı olması ilkesine ) aykırılığına gelince;
Anayasa Mahkemesi kararlarına göre e ş i t ­
lik i l k e s i , eşit hukuki statüde olanlara eşit,
farklı hukuki statüde olanlara ise farklı davramlmasmı emreder. Kimlerin eşit, kimle­
rin farklı hukuki statüde olduğunu tespit
konusunda Vergi H u k u k u n d a kullanılması
gereken kriter ise "mali güç"tür (AY md.73,
f . l ) . Dol ayısıyla, e ş i t m a l i g ü ç t e o l a n ­
ların eşit, farklı mali güçte olanların
ise - b u farklılığa u y g u n şekilde- fark­
lı v e r g i l e n d i r i l m e s i g e r e k i r ( v e r g i n i n
m a l i g ü ç l e o r a n t ı l ı o l m a s ı i l k e s i ) . Buna
karşılık, uygulamadaki haliyle uzlaşma, uz5
6
7
8
Şubat 2010
laşan ve uzlaşmayan mükellefler arasında
eşitsizliğe yol açtığı gibi, uzlaşan mükellef­
ler arasında dahi eşitliği sağlamaktan uzak­
tır. Çünkü, somut kriterlere dayanmayan
uzlaşma, aynı mali güce sahip
mükelleflerin
farklı şekilde vergilendirilmesine
yol açmakta­
dır. Eşitlik ilkesine aykırılık vergi cezaları
için de geçerli olup, aynı kabahati
işleyenle­
rin (uzlaşma ya da uzlaşmama durumuna
ya da hangi miktar üzerinden uzlaşmanın
sağlandığına bağlı olarak) farklı şekilde ceza­
landırılmalarına
neden olmaktadır.
Fakat, tüm bu eleştirilere rağmen, kanun
koyucu uzlaşmaya ilişkin VUK düzenleme­
lerini değiştirmemiş; A Y m d . 1 5 0 temelinde
kanun hükümlerinin Anayasaya aykırılı­
ğı iddiasıyla Anayasa Mahkemesi önünde
dava açma hakkına sahip olanlar ise bu yola
başvurmamışlardır. VUK ek md.6, f.l, ek
md.7, f . l ve f.3 ile üzerinde uzlaşılan vergi
ve cezaya karşı dava açılması açıkça yasak­
landığı için, mükelleflerin ve/veya ceza mu­
hataplarının AY m d . 1 5 2 üzerinden konuyu
Anayasa Mahkemesi önüne taşıyabilme im­
kanları olmamıştır. E l e ş t i r i l e r e r a ğ m e n ,
uzlaşmanın VUK sistemimizdeki v a r ­
lığını d e v a m e t t i r m e s i n i , b ü y ü k o r a n ­
da, uzlaşmanın sağladığı diğer hukuki
yararlarda (hukuki güvenlik ve barış,
y a r g ı e k o n o m i s i , k a m u a l a c a ğ ı n ı n hızlı
tahsilatı, dava nedeniyle katlanılacak
z a m a n , emek ve gider kaybının önlen­
m e s i ) a r a m a k g e r e k i r . Hukukun birliği
ilkesine ilişkin olarak yapılan "Tüm hukuk
düzenine (Gesamtrechtsordnung)
sadece tek
bir ilkenin hakim olmadığı açıktır. O halde,
"hukukun birliğı'nden
anlaşılması
gereken,
kısmi hukuk düzenlerini (/alt hukuk
bölüm-
4
İlke hakkında ayrıntılı bilgi ve ilgili AYM kararları için bkz. G Ü N E Ş Gülsen, Verginin Yasalhğı İlkesi, 2.B.,
İstanbul 2008; Ayrıca bkz. B A Ş A R A N YAVAŞLAR F u n d a , Vergilendirme Yoluyla Temel H a k ve Özgürlüklere
M ü d a h a l e d e Smır, İstanbul Kültür Üniversitesi H u k u k Fakültesi ve İstanbul Barosu İşbirliğiyle Düzenlenen
"Kamu Hukuku, Özel H u k u k ve Ceza H u k u k u Alanlarında K a m u n u n Önderliği ve Bireysel Özerklik Sem­
p o z y u m u , Ede.: U L U S A N / Ö Z T Ü R K , Ankara 2009, 155 vd. (Sempozyum kitabı)
5
Uzlaşmanın hukuki niteliği konusunda kapsamlı bilgi için bkz. B A Ş A R A N YAVAŞLAR, M Ü İ İ B F D , C.25 , S.2
(2008), 3 1 3 vd.
6
G Ö Z L E R Kemal, tdare Hukuku Dersleri, 6.B., Bursa 2007, 62; GÜNDAY, 41
7
G Ö Z L E R , 62
S
İlke hakkında ayrıntılı bilgi için bkz. B A Ş A R A N YAVAŞLAR Funda, Gelir Vergilendirilmesinin
İstanbul 2005, 13 vd.
166
Temelleri,
Sayı: 2 5 7
Vergi S o r u n l a r ı
lerini)
(Teilrechtsordnung)
taşıyan
farklı
ilkelerin birbirlerini
"ısırmamaları/çiğneme­
meleri (beissen)"gereğidir.
Farklı kısmi hukuk
düzenlerinin ilkeleri arasında rekabet
ya da
çatışma ortaya çıkarsa, bu durumda, hangi il­
kenin hukuki açıdan daha önemli ve buna bağ­
lı olarak önceliğe sahip olduğunun
tartılması
gerekir. Ayrıca, ilkeler arasında bir uzlaşma
da mümkündür."
şeklindeki yaklaşımı, ka­
naatimizce, bir hukuk dalının kendi içinde
yaşanabilen ilkeler arası çatışma ya da reka­
bet hali için de kabul etmek mümkündür.
Kanun koyucu da, uzlaşma kurumuyla ilgili
olarak bunu yapmıştır .
9
10
Ancak, k a n u n k o y u c u n u n " u z l a ş ma"yı bir k u r u m olarak arzu etmesi
ile o n u u y g u l a m a d a k i haliyle a r z u edip
etmediği birbirinden ayrı konulardır.
Başka bir deyişle, yukarıda aktarılan ge­
rekçelerle kanun koyucu uzlaşmaya sistem
içinde yer vermiştir. Fakat, m e v c u t u z l a ş ­
m a uygulaması, Anayasa'mn, kanunun
ve kanun koyucunun amacına acaba
uygun mudur?
Bu makalede bu sorunun cevabı aran­
makta; uzlaşma komisyonu ile mükellef v e /
veya ceza muhatabı arasındaki -pek çok du­
rumda kısa- buluşmada, ister çoğu zaman
olduğu gibi komisyon (hatta bazen tek bir
ilgili memur) tarafından yapılan önerinin
Şubat 2010
mükellef ve/veya ceza muhatabı tarafından
kabul edilmesi şeklinde, ister pazarlık şek­
linde cereyan etsin, mevcut uzlaşma uygu­
laması mercek altına alınmaktadır.
II. SORUNUN ÇÖZÜMÜNDE FARKLI
BAKIŞ AÇILARI
1. Vergi İdaresinin Uzlaşma Ko­
nusundaki Takdir Yetkisi Hakkında
VUK'da B o ş l u k Olduğu G ö r ü ş ü
VUK'da, uzlaşma görüşmesinin içeriği,
koşullan ve uzlaşılabilecek miktar konu­
larında i d a r e n i n t a k d i r y e t k i s i n i n sı­
n ı r l a r ı n a ilişkin a ç ı k b i r d ü z e n l e m e n i n
olmayışı, kanunda bu konuda bir "boşluk"
olup olmadığı sorusunu ortaya çıkarmak­
tadır.
"Kanunda bir hüküm
bulunmasına
rağmen,
hükmün lafzı ile ruhunun
bağdaş­
tırılması mümkün olmayan hallerde, ... veya
bir hükmün lafzı ve ruhu itibariyle
teshit
edilen anlamda uygulanmasının
dürüst­
lük kuralı ile çatıştığı ve bir hakkın kötü­
ye kullanılması
sayılacağı
hallerde
(de)
kanunda uygulanabilir hüküm
bulunmadığına
sonucuna varılır. Bu hallerde örtülü
(gizli)
bir kanun boşluğundan
bahsedilebilir."
"Kanunda bir hukuki meseleye hiçbir cevap bu­
lunamıyorsa gerçek, tatmin edici bir cevap
bulunamıyorsa
gerçek
olmayan
boşluk
11
9
T I P K E Klaus, Ü b e r die Einheit der S t e u e r r e c h t s o r d n u n g , , Festschrift für Friauf, 7 4 2
10
K a n u n k o y u c u n u n bu tercihi bizce de u y g u l a m a n ı n ihtiyaçlara uygundur. Ç ü n k ü , konuyla ilgili bir başka
yazımızda da ( B A Ş A R A N YAVAŞLAR, MÜIİBFD, C . 2 5 , S.2 (2008), 3 3 3 ) belirttiğimiz üzere, "Teorik olarak, ver­
gi idaresinin vergiyi d o ğ u r a n olayı en iyi bilen kimse olan mükelleften tüm açıklığıyla öğrenmesine izin veren
yapısıyla uzlaşma, vergilendirmeyle ilgili tüm kesimlerin çıkarlarına hizmet edebilecek bir içeriğe sahiptir. Bu
nedenle, uzlaşma k u r u m u n u kaldırmak değil a m a , anayasal ilke ve kurallara u y g u n şekilde ve ayrıntılı olarak
yeniden düzenlemek şarttır. Bu çerçevede, h u k u k devleti ilkesi içinde y e r alan "hukuki güvenlik, hukuki barış,
yargı ekonomisi"ni s a ğ l a m a gibi amaçlarla kanunilik ilkesini burada d a h a y u m u ş a k bir şekilde y o r u m l a m a k
m ü m k ü n d ü r . Ancak bunun temel şartı, vergilendirme sürecini anayasal vergilendirme ilkelerine u y g u n şekilde
y ü r ü t m e k l e görevli vergi idaresinin mükellefle "işbirliği şekil ve sınırı"nı anayasal kurallara uygun şekilde
ve kanunla belirlemek, idareye kolayca keyfîliğe varabilecek genişlikte takdir yetkisi vermekten kaçınmaktır.
U z l a ş m a , kanun hükümlerini değiştirmeyi m ü m k ü n kılan -vergi ve ceza miktarı üzerinde- bir anlaşma ve adeta
"vergilendirme sürecini hukuka aykırı şekilde kısaltma yolu" olarak değil, aksine, vergiyi d o ğ u r a n olaya ve
özellikle matrah büyüklüğüne ilişkin g ö r ü ş farklılıkları ve uyuşmazlıkları o r t a d a n kaldırmaya, belirsizlikleri
açıklığa k a v u ş t u r m a y a yönelik bir imkan olarak düşünülmelidir. U z l a ş m a başvurularında uzlaşma talebinin,
uzlaşma tutanaklarında ise uzlaşmanın ayrıntılı şekilde gerekçelendirilmesinin emredilmesi; bireysel olayda,
uzlaşma tutanağının kapsamının tespiti gibi konularda dava yolunun kanunen açık tutulması; üzerinde uzlaşma
b u l u n m a y a n idari işlemelere karşı her d u r u m d a d a v a açmanın m ü m k ü n olması; aynen m a h k e m e kararları gibi
uzlaşma tutanaklannın da kamuya açık olması; idareye, vergiyi ve/veya cezayı t a m a m e n ortadan kaldırma yet­
kisinin verilmemesi, bu konuda atılabilecek önemli adımlardır."; Benzer şekilde,
devlet açısından tahsilatın
gecikmeksizin yapılmasının önemi karşısında, pratikliği ve uyuşmazlıktan a z a l t m a d a başarılı bîr araç olarak
gözükmesi nedenleriyle" uzlaşmanın "vazgeçilmez bir k u r u m " olduğu g ö r ü ş ü n d e G Ü N E Ş , 183
167
Sayı: 257
Vergi Sorunları
vardır. Bu geniş ifadesiyle gerçek olmayan boş­
luk aslında kanunun boşluğunu değil kanunun
sakatlığını ifade
etmektedir."
12
Şubat 2010
b u l u n m a m a k t a d ı r . Kanun lafzının vergi
idaresine uzlaşma konusunda uçsuz bu­
caksız bir takdir yetkisi tanıdığı şeklindeki
mevcut uygulama ise açıkça A n a y a s a y a
aykırıdır. Dolayısıyla, bu konularda VUK'da
bir gizli ( ö r t ü l ü ) b o ş l u k bulunmaktadır.
13
Bu açıklamalar çerçevesinde şöyle bir
değerlendirme yapılabilir mi? Vergi Hukuku
bir Kamu Hukuku alanı olduğu için, burada
bireyler birbirleriyle değil, aksine devletle
(vergi idaresiyle) karşı karşıyadır. Vergiyi
doğuran olayın gerçekleşmesiyle birlikte
kurulan (VUK md.19, f . l ) bu kamu huku­
ku ilişkinde idare, vergilendirme sürecinin
hukuka uygun şekilde yürütülmesini sağla­
makla görevlidir (AY md.8, m d . l l , m d . 1 2 3 m d . 1 2 5 , VUK md.4, f . l ve VUK m d . 1 3 4 ,
f . l ) . Bu bağlamda, v e r g i i d a r e s i n i n h a k ­
l a r ı değil, g ö r e v l e r i ve b u g ö r e v l e r i n
y e r i n e g e t i r i l m e s i y l e sınırlı y e t k i l e r i
söz k o n u s u d u r . Vergi idaresi görev ve yet­
kisini Anayasa ve kanunlara uygun şekilde
yerine getirmek ve kullanmakla yüküm­
lüdür. O halde, vergi idaresi bakımından
hakkın kötüye kullanılması ya da dürüstlük
kuralına aykırı şekilde kullanılmasından
değil, görev ve yetkinin Anayasa ve kanun­
lara uygun şekilde yerine getirilmemesi ve
kullanılmamasından söz edilebilir.
Çoğu durumda, gizli boşluk aynı za­
manda bir gerçek olmayan boşluktur . Ni­
tekim, Anayasa'ya. aykırılık iddialarını dik­
kate alarak, VUK ek m d . l ve ek m d . l l ' d e k i
düzenlemelerin, uzlaşmada idarenin takdir
yetkisinin sınırları sorununa tatmin edici
bir cevap verdiğini belirtebilmek mümkün
olmadığı için, VUK'daki boşluğu (sadece
gizli değil) bir g e r ç e k o l m a y a n b o ş l u k
o l a r a k da nitelendirmek m ü m k ü n d ü r .
14
ıs
Gerçek olmayan bir kanun boşluğunun
nasıl doldurulacağına gelince; "Tatmin edi­
ci görülmeyen
hır hükmü
değiştirmek
hakimin değil kanun koyucunun
görevidir.
Ancak, kanun koyucunun hatası ... yü­
zünden tatmin edici olmayan hir hükmün
uygulanması
hakkın
kötüye
kullanıl­
masını teşkil edecekse,
o zaman
hakim,
hükmü uygulamayacak
ve ortaya
çıkan
örtülü boşluğu
doldurabilecektir."
16
VUK ele m d . l ve ek' m d . l l ' d e açıkça
uzlaşmanın vergi ve vergi cezası miktarı
üzerinde yapılacağı öngörülmekte; ancak,
uzlaşma görüşmesinde sadece m i k t a r
hakkında mı konuşulacağı, hangi şart­
lar altında uzlaşmaya varılabileceği
ve u z l a ş ı l a b î l e c e k m i k t a r ı n s ı n ı r l a r ı
konusunda herhangi bir düzenleme
O halde, VUK'daki Anayasaya aykırı
uzlaşma düzenlemelerini değiştirmek kuş­
kusuz kanun'koyucunun görevidir. Ancak,
bu değişikliği kanun koyucu yıllardan beri
yapmamakta; vergi idaresinin ilgili kanun
hükümlerinin lafzını temel alan uygulama­
sı ise Anayasaya aykırılık taşımaktadır. Bu
11
O Ğ U Z M A N Kemal, Medeni Hukuk Dersleri, Giriş-Kaynaklar-Temel Kavramlar, 6.B., İstanbul 1990,74.
Aktarılan kısımdaki koyu renkli vurgular, y a z a r a aittir.; Benzeri'şekilde EDİS Seyfullah, Medeni Hukuka Giriş
ve Başlangıç Hükümleri, 4-Basıdan Tıpkı Basım, A n k a r a 1993, 134
12
O Ğ U Z M A N , 75-76 (Koyu renkli vurgular, y a z a r a aittir.); EDİS, 133:
kanundaki bir çözüm tarzı
beğenilmiyorsa, ihtiyaçlara uygun görülmüyorsa, tatmin edici kabul edilmiyorsa "gerçek o l m a y a n boşluk ( . . . )
vardır."
13
Bkz. yukarıda 1
14
O G U Z M A N , 7 5 . Yazar, gerçek boşlukların açık boşlukları, gerçek olmayan boşluklardan bir kısmının ise örtülü
boşlukları ifade ettiğine; ancak, gerçek olmayan boşlukların, "kanundaki bir ç ö z ü m tarzının beğenilmediği,
ihtiyaçlara u y g u n görülmediği, tatminkar bulunmadığı" halleri de kapsadığına işaret etmektedir
15
Uzlaşma konusunda VUK düzenlemelerinin boşluk içerip içermedikleri konusundaki d e ğ e r l e n d i r m e d e görüş
alış-verişinde b u l u n d u ğ u m değerli meslektaşım İdris H a k a n F U R T U N ' a teşekkür ederim.
16
O Ğ U Z M A N , 76 (Koyu renkli v u r g u l a r y a z a r a aittir.); Krş. EDİS, 134; Vergi H u k u k u ' n d a kanun boşluklarının
doldurulması konusunda kapsamlı bilgi için bkz. F U R T U N İdris Hakan, Vergi H u k u k u n d a Mahkemelerin H u ­
kuk Yaratma-Kanun Boşluğu Doldurma Yetkileri, A n k a r a 2009
168
Sayı: 2 5 7
Vergi Sorunları
nedenle, vergi hakimi, Anayasa'ya aykırı bu
düzenlemeleri uygulamayarak, mevcut gizli
boşluğu Anayasa'ya uygun şekilde doldura­
bilecektir. "Hakimler görevlerinde
bağımsız­
dırlar; Anayasaya,
kanuna ve hukuka uygun
olarak vicdani kanaatlerine göre hüküm verirler." şeklindeki AY m d . 1 3 8 , f.l, bunu emret­
mektedir.
1. V e r g i İ d a r e s i n e U z l a ş m a K o n u ­
s u n d a VUK'da Geniş B i r T a k d i r Y e t k i s i
Tanındığı Görüşü
İdarenin uzlaşma konusundaki takdir
yetkisi hakkında VUK'da boşluk olması
bir yana, idareye son derece geniş bir alan
bırakıldığı şeklindeki Türk Vergi Huku­
ku Uygulaması'nm dayandığı bu görüş,
VUK'un lafzını esas almaktadır. Başka bir
deyişle, uygulamada, VUK ek m d . l , f.l ve
ek m d . l l , f.l hükümleri başta gelmek üze­
re uzlaşmaya ilişkin t ü m maddeler, -düzen­
lemede yer alan kelime ve deyimlerin dilbil­
gisi kuralları çerçevesinde ortaya koyduğu
anlamı dikkate alan- lafzi yorum metodu
kullanılarak anlamdırılmakta ve idareye
kanun koyucunun uzlaşma konusunda ge­
niş bir takdir yetkisi verdiği kabul edilmek­
tedir.
Gerçekten de, öncelikle,
ikmalen,
re'sen veya idarece tarh edilen vergilerle bun­
lara ilişkin vergi zıyaı cezalarının (...) tahak­
kuk edecek miktarları
konusunda,
idare
bu bölümde yer alan hükümler
çerçevesinde
mükellefler ile uzlaşabilir." şeklindeki V U K
ek m d . l , f.l, c . l ve "Maliye Bakanlığı
vergi
incelemesine dayanılarak
tarh edilecek
vergi­
lerle kesilecek cezalarda (...) tarhiyat
öncesi
uzlaşma yapılmasına
izin verebilir."
şeklin­
deki VUK ek m d . l l , f.l'in lafzından çıkan
sonuç, uzlaşmanın konusunu "vergi ve
ceza miktarı"nm teşkil ettiği ve idarenin
uzlaşılacak miktar konusunda tamamen
serbest olduğudur.
17
İkinci olarak, uzlaşmaya ilişkin VUK
17
Bu izin, Tarhiyat Öncesi U z l a ş m a Yönetmeliği (RG t.
Şubat 2010
maddelerinde, idarenin uzlaşmada takdir
yetkisinin s ı n ı r l a r ı y l a ilgili hiçbir belir­
leme yer almamaktadır. Aksine, Maliye
Bakanlığı'na, yalnızca uzlaşmaya ilişkin
esas ve usuller hakkında değil; hatta, "uz­
laşmaya konu edilebilecek vergi, resim ve harç­
ları belirleme" (VUK ek m d . l , f.2) ve "tarhi­
yat öncesi uzlaşma yapılmasına izin verme"ye
(VUK ek m d . l l , f.l) varan geniş yetkiler
verilmektedir. Uzlaşmayı düzenleyen diğer
maddelerde (ek m d . 6 - ek md.9) ise, uzlaş­
manın hukuki sonuçları, uzlaşılan vergi
miktarının ödenmesi, uzlaşmama halinde
ilgili idari işleme karşı dava açma ve uzlaş­
m a ile cezada indirim (VUK m d . 3 7 6 ) imka­
nından aynı anda yararlanamama konuları
ele alınmaktadır. Bu maddelerde, idarenin
takdir yetkisine ilişkin bir ibare yoktur.
Dolayısıyla, kanunun lafzı, idarenin uz­
laşma konusunda geniş bir takdir yetkisine
sahip olduğunu onaylar gözükmektedir.
3 . Vergi İ d a r e s i n i n U z l a ş m a K o n u ­
s u n d a k i T a k d i r Y e t k i s i n i n Sınırlı ve
Buna Bağlı Olarak Mevcut Uzlaşma
U y g u l a m a s ı n ı n H u k u k a Aykırı Olduğu
Görüşü
Hemen en başta belirtelim ki, savun­
makta olduğumuz bu görüş dayanaklarını,
bir yandan VUK e k m d . l , f . l , s o n c ü m l e ­
de, bu cümleye ilişkin k a n u n g e r e k ç e s i n ­
de ve bunlarla bağlantılı olarak u z l a ş m a
k u r u m u n u n amacının ve çerçevesinin
A n a y a s a ' y a u y g u n y o r u m u n d a ; diğer
yandan, uzlaşma konusuna ilişkin VUK ek
md.l'in, uzlaşmanın VUK sistemine eklen­
diği 1 9 6 3 y ı l ı n d a k i ilk h a l i ile uzlaşmanın
VUK sistemine dahil ediliş g e r e k ç e s i n d e
bulmaktadır.
Sondan başlamak gerekirse, öncelik­
le, 1 9 6 3 yılında, VUK md.376'yı takiben
VUK'un "Ceza Hükümleri" başlıklı Dördün­
cü Kitabının "Vergi Cezasının Kesilmesi,
Ödenmesi ve Kalkması" başlıklı Üçün-
.02.1987, S.19374) ile 1 9 8 7 yılında verilmiştir.
169
Şubat 2010
Vergi Sorunları
Sayı: 257
cü K ı s m ı n ı n "Uzlaşma" başlıklı Üçüncü
Bölümü'nde
yer verilen
"uzlaşmanın
mevzuu" kenar başlıklı ek m d . l ' i n ilk hali
şöyleydi:
18
"Resen veya ikmalen tarh edilen vergiler­
le bunlara ilişkin vergi cezalarının
tahakkuk
edecek miktarları mevzuunda, idare,
aşağı­
da yazıh hususlarda, bu bölümde yer alan
hükümler dairesinde mükellefler veya cezaya
muhatap olanlarla
uzlaşabilir.
1. Tarhiyatta, bu kanunun 116, 117 ve
118'inci maddelerinde yazılı vergi hataları ile
bunun dışında her türlü maddi hata bulunma­
sı,
2. Tarhiyatta, bu kanunun 369'uncu mad­
desinde yazılı şekillerde yanılma halinin mev­
cut olduğunun mükellef veya ceza
muhatabı
tarafından iddia edilmesi,
3. Vergi ziyama sebebiyet
verilmesinin
veya usulsüzlük fiilinin işlenmesinin;
mükellef
veya ceza muhatabı tarafından,
kanun hü­
kümlerine gereği kadar nüfuz
edememekten
ileri geldiğinin iddia olunması,
3. Vergi ziyama sebebiyet
verilmesinin
veya usulsüzlük fiilinin işlenmesinin;
mükellef
veya ceza muhatabı tarafından,
kanun hü­
kümlerine gereği kadar nüfuz
edememekten
ileri geldiğinin iddia olunması,
4. Müphem, yoruma mütehammil
hususlarda mükelleflerin
ve cezaya
olanların yanılmış
bulunmaları,
bulunan
muhatap
5. Tarhiyatı veya ceza kesmeyi
gerektiren
sebeplerin;
Vergiler Temyiz Komisyonu
ile
Danıştay veya Maliye Bakanlığı
tarafından,
mümasil hadiselerde
başka yönden
mütalaa
edilmiş
bulunması"
nin u z l a ş a c a ğ ı k o n u l a r ı n , bu beş b e n t t e
sayılanlarla sınırlı olduğudur. Bu bentlerde
vurgunun cümle sonlarında yer aldığı dü­
şünülerek, uzlaşmanın; " 1 . tarhiyatta ver­
gi hatası ya da vergi hatası dışından başka
bir maddi hata olup olmadığı; 2 . tarhiyatta
VUK md.369'da yazılı yanılma halinin bu­
lunup bulunmadığı, 3.vergi kabahatinin,
kanun hükümlerine yeterince hakim ol­
mamaktan kaynaklanıp kaynaklanmadığı,
4 . belirsiz, yoruma açık konularda yanılma
olup olmadığı, ve 5. tarhiyat ve ceza neden­
lerinin, idare ve yargı yerleri tarafından
farklı şekillerde yorumlanıp yorumlanma­
dığı" konularında yapılması gerektiği belir­
tilebilir. Bentlerdeki ifade şekli iyi olmadığı
için, vurgunun cümle başlarında olduğu
şeklinde bir yorum yapabilmek de müm­
kündür. Bu durumda, uzlaşmanın konusu;
somut olayda, 1.vergi hatası ya da vergi ha­
tası dışında başka bir maddi hata kaynaklı
tarhiyat olup olmadığı, 2.VUK md.369'da
düzenlenmiş yanılma hali çerçevesinde ya­
pılan bir tarhiyatm bulunup bulunmadığı,
3.kanun hükümlerine yeterince nüfuz ede­
memeden kaynaklanan bir vergi kabahati
olup olmadığı, 4.yanılmanın, belirsiz ve yo­
ruma açık konulardan kaynaklanıp kaynak­
lanmadığı, ve 5. vergi idaresi ve vergi yargı­
sı tarafından farklı şekillerde yorumlan ne­
denlerin tarhiyat ve cezaya temel oluşturup
oluşturmadığıdır.
Ne şekilde yorumlanırsa yorumlansın,
her durumda bu bentlerden çıkan sonuç ka­
naatimizce şudur: u z l a ş m a n ı n k o n u s u n u ,
somut olaydaki idari işlemin (tarbiyat
v e / v e y a c e z a k e s m e i ş l e m i n i n ) hukuki
g e r e k ç e s i t e ş k i l e t m e k t e d i r . Şöyle ki, bir
kanun maddesinin uygulanabilmesi için,
somut maddi olayın soyut hukuk kuralına
uygun olması (tipiktik) gerekir . Dolayısıyla
u z l a ş m a , s o m u t o l a y d a k i i d a r i işlemin
sebep u n s u r u ü z e r i n d e g e r ç e k l e ş t i r i l e ­
c e k t i r , ki b u d a bizi, g e r e k ilgili düzen19
Her ne kadar iyi bir ifade şekline sahip
olduğu söylenemezse de, bu düzenleme­
den çıkan sonuç, mükellefle vergi idaresi­
18
Burada sadece tarhiyat sonrası uzlaşmaya yer verilmiştir. Tarhiyat sonrası u z l a ş m a ise, 04.12.1985 t. ve 3239 SK
md.33 (RG t.24.12.1965, S.19014) ile eklenen V U K ek m d . l l yoluyla sisteme girmiştir.
19
Ö N C E L / K U M R U L U / Ç A Ğ A N , 31
Sayı: 2 5 7
Şubat 2010
Vergi S o r u n l a r ı
l e m e n i n a n l a m ve i ç e r i ğ i k o n u s u n d a
ve g e r e k s o m u t olayın nitelendirilmesi
konusunda taraflar (vergi idaresiyle
mükellef ve/veya ceza muhatabı) ara­
sında bir görüş birliğinin oluşturulma­
s ı n a ( u z l a ş m a y a ) g ö t ü r m e k t e d i r . İşle­
min sebep unsurundaki uzlaşma, doğal
olarak işlemin konu unsurunu da (ver­
gi ve c e z a m i k t a r ı n ı ) d e ğ i ş t i r e c e k t i r . O
halde, e s k i VUK e k m d . l , f . l ç e r ç e v e s i n ­
de u z l a ş m a n ı n k o n u s u n u , h e m h u k u k i
k o n u l a r (ilgili h u k u k i d ü z e n l e m e l e r i n
y o r u m u ) v e h e m de v e r g i y i d o ğ u r a n
olay ve bununla bağlantılı o l a r a k m a t ­
r a h a ilişkin i ş l e m , o l a y v e d u r u m l a r ı n
kapsam ve içeriği oluşturmaktaydı.
y o r d u . Bu konularda yapılacak bir uzlaşma,
işin tabiatı gereği vergi ve ceza rakamını da
değiştirecekti. Dolayısıyla, "vergilerle bun­
lara ilişkin vergi cezalarının tahakkuk ede­
cek miktarları mevzuunda" derken, kanun
koyucunun işaret etmek istediği b u s o n u ç ­
t u . Yoksa, "vergi ve ceza miktarı pazarlığı"
istemiyordu; b u n u i s t e s e y d i , " i d a r e , ...
mükellef ve cezaya m u h a t a p olanlarla
a ş a ğ ı d a yazılı h u s u s l a r d a u z l a ş a b i l i r "
demezdi.
2 1
Ancak, 1 9 9 8 tarihli 4 3 6 9 SK m d . 1 8 ile
VUK ek m d . l şimdiki haline kavuşturulur­
ken, eski ek md.l'deki u z l a ş m a k o n u l a r ı ,
-tarhiyat sonrası- uzlaşmaya başvuru
ş a r t ı h a l i n e g e t i r i l m i ş t i r . Fakat, bu
değişikliğe rağmen, kanaatimizce, kanun
koyucunun amacının, uzlaşma görüşmesini
"vergi ve/veya ceza rakamı üzerinde pazar­
lık" haline getirmek olduğu düşünülemez .
Çünkü, 4 3 6 9 SKile uzlaşma hükümlerinde
yapılan değişikliklerden biri de, VUK ek
m d . l , f.l'e "Mükellef, uzlaşma
görüşme­
lerinde, bağlı olduğu meslek
odasından
bir temsilci ve 3568 sayılı Kanuna
göre
kurulan
meslek odasından
bir
meslek
mensubu
bulundurabilir."
şeklinde bir
cümle eklenmesidir. Eğer, uzlaşma görüş­
mesinde sadece bir rakam pazarlığı söz
konusu olacaksa ve şu an uygulamada ço­
ğunlukla yapıldığı üzere, mükellefin v e /
veya ceza muhatabının pozisyonu, idarenin
teklif ettiği rakamı kabul edip-etmemeden
ibaretse, bu durumda uzlaşma görüşmesi­
ne bir temsilci ya da meslek mensubunun
götürülmesinin hiçbir anlamı bulunma­
maktadır. B ö y l e b i r t e m s i l c i n i n v a r l ı ğ ı ,
ancak, uzlaşma görüşmesinde vergi­
yi d o ğ u r a n o l a y v e b u n u n l a b a ğ l a n t ı l ı
2 2
Nitekim, u z l a ş m a k u r u m u n u n g e t i ­
riliş g e r e k ç e s i de b u y o r u m u d e s t e k l e r
n i t e l i k t e d i r . 2 0 5 SK md.22'nirı gerekçesi­
ne göre,
vergi ihtilaflarının süratle halli
ve böylece mükelleflerin
tereddütlerinin
bir
an evvel giderilerek
huzura
kavuşmalarının
temini, ... maksadiyle
kanuna uzlaşma mü­
essesesi ithal olunmuştur."
Görülmektedir
ki, kanun koyucunun uzlaşma kurumu ile
ulaşmak istediği önde gelen amaçlardan
ikisi, "vergi ihtilaflarının süratle hallini
ve böylece mükelleflerin bu ihtilaflar ne­
deniyle yaşadıkları tereddütlerden bir an
önce kurtulmaları"m sağlamaktır. Burada­
ki "vergi ihtilafı" ibaresi, kuşkusuz "vergi ve
ceza miktarı" değildir. V e r g i n i n v e c e z a ­
nın m i k t a r ı , sadece ihtilafın n e şekilde
çözümleneceğine bağlı sonuçtur; yoksa
ihtilafın b i z a t i h i k e n d i s i değildir. Ka­
nun koyucu, VUK ek m d . l , f.l'de s a y ı l a n
nedenlere bağlı olarak o r t a y a çıkan
vergi uyuşmazlıkları üzerinde b i r uz­
l a ş m a g ö r ü ş m e s i y a p ı l m a s ı n ı a r z u edi­
20
23
20
1963 tarih ve 2 0 5 SK'nın gerekçesi ( T B M M Tutanak Dergisi, C.12, 08.02.1963 tarihli 43. Birleşimden, 15.02.1963
tarihli 5 0 . Birleşime kadar, Dönem:l, Toplantı:2, U m u m i İzahat, 2 ) :
vergi ihtilaflarının süratle halli ve
böylece mükelleflerin tereddütlerinin b i r a n evvel giderilerek huzura kavuşmalarının temini, a m m e alacağının
vaktinde Hazineye intikali ve nihayet İtiraz ve Temyiz mercilerinin işlerini tahfif ederek ihtilaflar üzerine daha
titizlikle eğilebilmelerine i m k a n sağlanması maksadiyle kanuna uzlaşma müessesesi ithal olunmuştur."
21
t.22.07.1998, RG t.29.07.1998, S.24317 (mük.)
22
Bu şartlara yönelik eleştiriler için bkz. B A Ş A R A N YAVAŞLAR, MÜİİBF, C.25 (2008), S.2, 3 2 3 - 3 2 4 ve burada
kendisine atıfta bulunulan y a z a r l a r
23
Bkz. B A Ş A R A N YAVAŞLAR, MÜİİBF, C.25 (2008), S.2, 326
171
Şubat 2010
Vergi Sorunları
Sayı: 257
o l a r a k m a t r a h ı e t k i l e y e n işlem, olay ve
dtırumlar üzerinde konuşulacaksa bir
a n l a m t a ş ı y a c a k t ı r . Nitekim, bu cümle­
ye ilişkin olarak kanunun gerekçesinde şu
açıklamalar yapılmaktadır : "Böylece idare
ve mükellef arasındaki sorunun
giderilmesin­
de üçüncü bir taraf, gözlemci olarak
uzlaşma
salonunda bulunurken hem malî ve teknik
destek sağlanması
hem de uzlaşma
görüş­
melerine
şeffaflık
kazandırılması
mümkün
olacaktır." Özellikle b u r a d a k i " t e k n i k d e s ­
t e k " i b a r e s i i l e , v e r g i y i d o ğ u r a n olay
ve b u n u n l a b a ğ l a n t ı l ı o l a r a k m a t r a h a
ilişkin konuların açıklığa kavuşması
konusunda bir desteğin kastedildiği
şüphesizdir.
24
Aslında, Maliye B a k a n l ı ğ ı ' n ı n d a dur u m u ilk p l a n d a b ö y l e d e ğ e r l e n d i r d i ğ i
ve sorunlu konular üzerinde konuşulup
bunların açıklığa kavuşturulduğu bir uz­
laşma görüşmesini temel aldığı, uzlaşmaya
ilişkin yönetmeliklerde yer alan düzenle­
melerden anlaşılmaktadır. Şöyle ki; ince­
leme raporunu düzenleyen inceleme
ele­
manının uzlaşma görüşmesinde
buluna­
bilmesi
(TÖUY md.ll);
uzlaşma
görüş­
mesi yapılmasının,
inceleme
elemanınca
hazırlanan
inceleme raporunun
her iki
tarafa da sunulmuş olmasına
bağlanma­
sı (TÖUY md.13, f.3); görüşmede
tarafla­
rın "konuyu tartışacağının"
belirtilmiş
ve uzlaşma
tutanağında
"uzlaşma
ile
ilgili açıklamalar"vn
yer almasının
em­
25
redilmiş alması (TÖUY md.15, f.l); niha­
yet, uzlaşma görüşmesi esnasında
"daha
ayrıntılı
bir inceleme ya da
araştırma
yapılmasına"
ihtiyaç duyulması
halinde
uzlaşma görüşmesinin
başka bir tarihe
ertelenmesine
izin verilmesi (UY
md.ll,
f.2), Bakanlığın, y e r g i y i d o ğ u r a n o l a y v e
m a t r a h l a bağlantılı belirsizlikleri o r ­
t a d a n kaldırmaya yönelik verimli bir
g ö r ü ş m e y i s a ğ l a m a ç a b a l a r ı o l a r a k de­
ğ e r l e n d i r i l m e l i d i r^7
26
2
Dolayısıyla, kanaatimizce, uzlaşmanın
konusunu halen, vergiyi doğuran olay ve
bununla bağlantılı olarak matraha ilişkin
konular teşkil etmektedir. Yukarıda da be­
lirttiğimiz üzere, "vergi ve/veya ceza mik­
tarı" sadece bu konular üzerinde varılacak
uzlaşma neticesinde ortaya ç ı k a c a k bir
rakamdır; u z l a ş m a n ı n "konusu" değil,
u z l a ş m a n ı n "sonucu"dur. Buna bağlı
olarak, i d a r e n i n u z l a ş m a d a k i t a k d i r
y e t k i s i de bu ç e r ç e v e ile sınırlıdır.
Böyle bir yorum, Anayasal bir emir ola­
rak da karşımıza çıkmaktadır. Çünkü, AY
md.8
ve m d . l l , idareye, vergi ka­
nunlarını y o r u m l a r k e n , Anayasa'ya
u y g u n y o r u m y a p m a y ü k ü m l ü l ü ğ ü ge­
t i r m e k t e d i r . Yukarıda değinilen k a n u ­
nilik ilkesinin asli amacı, yürütmeyi vergi­
sel düzenleme alanında dışarıda bırakmak;
y a s a î i d a r e ilkesinin amacı ise, idarenin
ancak kanun temelinde ve kanuna uygun
2 8
2 9
3 0
31
24
Gerekçe için bkz. hrrp://www.gib.gov.rr/fileadrnin/rnevzuarek/gerekceler/6183/ tvkş4369şsayilişkanunşl.
359
pdf,
25
Tarhiyat Öncesi U z l a ş m a Yönetmeliği, RG t.03.02.1999, S.23600 (24.08.1999 tarih ve 2 3 7 9 6 sayılı RG ile 22.10.2005
tarih ve 25974 sayılı RG'de yayınlanan yönetmeliklerle değişik)
26
U z l a ş m a Yönetmeliği, RG t.03.02.1999, S.23600 (24.08.1999 tarih ve 23796 sayılı R G ile 22.10.2005 tarih ve 25974
sayılı RG'de yayınlanan yönetmeliklerle değişik)
27
B A Ş A R A N YAVAŞLAR, MÜİİBF, C.25 (2008), S.2, 326
2.8
AY md.8: "Yürütme yetkisi ve görevi,
29
AY m d . l l : "Anayasa hükümleri, y a s a m a , y ü r ü t m e ve yargı organlarını, idare m a k a m l a r ı m ve diğer kuruluş ve
kişileri bağlayan temel hukuk kurallarıdır.
Kanunlar A n a y a s a y a aykırı olamaz."
30
N o r m l a r hiyerarşisinde en üstte y e r alan Anayasa'nın, y ü r ü t m e organı içindeki idarenin, "yetki ve görevini"
sadece kanunlara değil, aynı z a m a n d a A n a y a s a ' y a da u y g u n olarak "kullanması v e yerine getirmesi" emri,
kanaatimizce ancak böyle bir y o r u m yapıldığında anlam taşımaktadır. "Anayasa" v u r g u s u ile, idarenin, kanuni
düzenlemeleri y o r u m l a y ı p u y g u l a m a y a aktarırken Anayasa'dak'i düzenlemeleri dikkate alması sağlanmak
istenmiştir.
31
I.
A n a y a s a ve kanunlara u y g u n olarak kullanılır ve yerine getirilir."
Sayı: 2 5 7
Vergi S o r u n l a r ı
şekilde işlem ve eylemlerde bulunmasını
sağlamaktır. V e r g i l e n d i r m e y l e
temel
h a k v e ö z g ü r l ü k l e r e m ü d a h a l e edildiği
için
o n u n z a t e n AY m d . 1 3 g e r e ğ i n ­
ce k a n u n l a d ü z e n l e n m e s i ( k o n u l m a s ı ,
d e ğ i ş t i r i l m e s i , k a l d ı r ı l m a s ı ) gerekliliğ i y l e y e t i n m e y e n , "kanunilik ilkesi"ne
vergi bakımından Anayasa'srada ayrıca
açıkça y e r vererek onu başucuna koyan
ve - b u n a b a ğ l ı o l a r a k - y a s a l i d a r e i l k e ­
sini vergilendirme alanında çok d a h a
k a t ı b i r şekilde uygulamayı hedefleyen
b i r h u k u k d e v l e t i n d e (AY m d 7 3 , f.3 v e
m d . 2 ) , kanun koyucunun vergi idaresi­
n e bilinçli b i r ş e k i l d e s ı n ı r s ı z b i r t a k d i r
yetkisiyle d o n a t m a k istediğini düşüne­
b i l m e k m ü m k ü n değildir.
3 2
IV. SONUÇ
Vergilendirme süreci içinde uzlaşmaya
ihtiyaç vardır. Uzlaşmaya bir "kurum" ola­
rak kanuni düzenlemelerinde yer vermeyen
ülkelerde dahi, özellikle vergiye ilişkin so­
m u t olay ve durumların aydınlatılmasını
sağlamak üzere şu ya da bu isim altında,
vergi idaresinin mükelleflerle anlaşmasına
33
Şubat 2010
izin verilmiş olması, bu ihtiyacın önemli bir
göstergesidir.
Türk kanun koyucusu, arzu edilir şekil­
de olmasa dahi, uzlaşmaya VUK'da açıkça
yer vererek, en başta hukuki güvenlik ilke­
sine uygun davranmıştır. Kanun koyucudan
beklenen, uzlaşma düzenlemelerine iliş­
kin eleştirileri dikkate alarak, bu kurumu,
Anayasa'ya ve uzlaşmayla ulaşılmak istenen
amaca uygun şekilde VUK'da düzenlemek­
tir. Vergi idaresinden beklenen ise, uzlaşma
konusunda VUK'da kendisine tanınan tak­
dir yetkisini "sınırsız bir yetki" şeklinde yo­
rumlamaktan vazgeçerek; uzlaşmayı, vergi­
yi doğuran olay ve bununla bağlantılı ola­
rak matraha ilişkin işlem, durum ve olayları
açıklığa kavuşturmaya hizmet eder bir araç
olarak kullanmaktır. Anayasa ve kanuna
uygun olan budur. Bunu yapmayan idare­
yi denetleme görevi yargıya; konuyu yargı
önüne taşıyarak haklarını koruma görevi
ise, hukuka aykırı uzlaşmalar yapmak zo­
runda kalan vergi mükelleflerine ve/veya
ceza muhataplarına düşmektedir .
34
32
Ayrıntılı bilgi için bkz. B A Ş A R A N YAVAŞLAR, Vergilendirme Yoluyla Temel H a k ve Özgürlüklere Müda­
halede Sınır, S e m p o z y u m Kitabı, 147 vd.
33
Örneğin bkz. A l m a n y a , Avusturya, İtalya, İsveç, Fransa, Belçika, L ü k s e m b u r g . Bu ülkelerdeki hukuki ve fiili
d u r u m hakkında bkz. TIPKE Klaus, Steuerrechrsordnung, Bd.II, 2.Auflage, Köln 2 0 0 0 , 1 3 2 v d .
34
V U K ek m d . 6 ve ek md.7'nin uzlaşmaya karşı açılacak.bir davaya engel olduğu itirazına karşı şunu belirtmek
gerekir: Bu maddeler, ilgililerin serbest iradelerine dayanan ve hukuka u y g u n şekilde gerçekleştirilmiş olan
uzlaşmalar için geçerlidir. Yoksa, ilgililerin. A n a y a s a v e VUK'a aykırı şekilde gerçekleştirilmiş olan ve serbest
iradelerine dayanmayan uzlaşmalara karşı dava açmaları g ö r ü ş ü m ü z c e m ü m k ü n d ü r .
173