kurumsal muhasebe düzeni ve bunun türkiye`deki

KURUMSAL MUHASEBE
DÜZENİ VE BUNUN
TÜRKİYE’DEKİ DURUMU
R A P O R
06/30-31-32-3334-35
15 HAZİRAN 2006
35
KURUMSAL MUHASEBE DÜZENİ VE
BUNUN TÜRKİYE’DEKİ DURUMU
1.
GİRİŞ
10. KONU VE AMAÇ
Bu konuşmanın konusu, Kurumsal Muhasebe Düzeni ve Bunun Türkiye’deki durumu’dur.
Amaç, Kurumsal Muhasebe Düzeni üzerine özet bilgi vermek ve Türkiye’de Kurumsal Muhasebe’nin dağınıklığını anlatmak; engellerden söz
etmek; olması gereken düzene kavuşturulması için önerilerde bulunmaktır.
11. Kapsam ve Sınırlama
Burada Kurumsal Muhasebe Düzeni ve Bunun Türkiye’deki Durumu
konusu tüm yönleriyle ve ayrıntılı olarak değil, ana konularıyla ve özet olarak ele alınmış, 50 dakikada anlatılabilecek bir süre ile sınırlandırılmıştır.
12. Yöntem ve Yapı
Burada konu, bilimsel yöntemler çerçevesinde ele alınmış açıklık, kanıtlılık, nesnellik, özgürlük, tamlük gibi ilkelere uygun olarak işlenmiştir.
Önce, Muhasebe ele alınmış, öneminden, tanımlarından, türlerinden
söz edilmiş; kurumsal muhasebe türünün tümlem açısından tanımı yapılmış; muhasebe dayanaklarına ve muhasebe ile denetleme ilişkilerine değinilmiştir Kurumsal muhasebe düzeninin, özellikle muhasebe tümlemini
sağladığı vurgulanmıştır.
13. Konuyla İlgili Çalışmalar
Kurumsal Muhasebe Düzeni ve Bunun Türkiye’deki durumu üzerine
burada ele alındığı anlamda çalışmalar yok denecek kadar azdır. Ancak
sondan geriye doğru, montaj sanayi niteliğinde çalışmalar vardır.
Türkiye’de Kurumsal Muhasebe’nin bunca soruları varken, sonuncu
sorun olan uluslararası muhasebe standartları ile gündem doldurulmakta;
bu konuda dersler, seminerler, sempozyumlar düzenlenmekte, kitaplar
yazılmaktadır. Türkiye için temeli ve önemi olmayan bu çalışmalarla muhasebe düzeninin kurulması engellenmektedir.
R A P O R
06/30-31-32-3334-35
15 HAZİRAN 2006
14. Konuyla İlgili Terimler
Konuyla ilgili terimler, muhasebe dayanaklarındandır, ilgili oldukları
yerde tanımlanıp açıklanmıştır.
36
2. MUHASEBE
20. GENEL BAKIŞ
Muhasebe Arapça hesap sözcüğünden türetilmiş Osmanlıca bir sözcük, bir kavram ve bir terimdir.
Muhasebe, Türçe’de hesaplaşma, karşılıklı hesap görme, sayışma,
saymanlık gibi anlamlara gelir.
Muhasebenin
eşanlamı
Almanca’da
Rechnungsführung,
Rechnungswesen; Fransızca’da comptabilité, İngilizce’de accounting,
Rusca’da uçot’tur.
Muhasebenin tarihi insanlık tarihi kadar eskidir; İnsanın yaratıldığı
günden beri muhasebe vardır.
Muhasebe, toplumsal yaşantının her alanında kullanılan, dahası kutsal
kitaplarda yer alan çok geniş tensel ve tinsel anlamlı bir kavram, bir terimdir.
Muhasebe, karşılıklı hesaplaşma ya da sayışma insanlar içindir. İnsanın hak ve sorumluluğu muhasebe ile belirlenir; onunla içiçedir.
İnsan tensel ve tinsel tutum ve davranışlarının dünyada ve ahirettte hesabını vereceğini düşündüğü oranda ölçülü ve dengelidir. Bulunduğu ülkeye ve topluma bu ölçüde yararlı olur.
Bir ülkenin gelişmesi ve yüselmesi, o ülkede yaşayanların oluşturduğu
örgütlere bağlıdır. Örgüt ise, muhasebe, hukuk ve teknik düzenidir. Muhasebe düzeni olmayan ülkede sağlam bir hukuk düzeni de olamaz; hak, adil olarak verilemez.
Hesap gününe inanmayan yalancı şahitler, belge yetersizliği ile muhasebe düzensizliğinden çıkar sağlamaya çalışan tüm kütü kişiler, yargıcın
vereceği kararı olumsuz yönde etkiler.
Muhasebe düzeni olmayan ülkelerde, mahkemeye başvuranların çokluğu bir rastlantı değildir. Bunların çoğu, hesapsal anlaşmazlıkların çözümü için mahkemeye başvururlar.
Muhasebe, bir ülkede, toplumu oluşturan her gerçek kişi, aile, kurum,
vakıf, dernek, sendika, siyasal parti, dahası devlet gibi hesapsal kişiler için
aynı ölçüde önemlidir. Bunların her biri, kurduğu muhasebe düzeni oranında ölçülü ve dengelidir.
İhtiyaçların ve harcamanın sınırı yoktur. Gelirle gider, hasılla masraf arasındaki denge muhasebeyle sağlanır.
Gelirinden çok harcayan tutumsuz savurgandır. Gelirinden çok az harcayan cimridir; varlık edinme hastasıdır. Doğru yol, tutumlu davranma; ge37
R A P O R
06/30-31-32-3334-35
15 HAZİRAN 2006
lire göre harcama; gelirle gideri denkleştirmedir. Bunun aracı da muhasebedir.
Şimdilerde iktisadi açıdan ileri ülkelerde, muhasebe kendine özgü tanım, terim, ilke, yasa, kural, yöntem, kuram ve tümlemleriyle başlı başına
bir bilim olarak ilgi görür. Bu ülkelerde muhasebeye büyük ölçüde önem
verilir ve özen gösterilir.
Gelişmekte olan ülkelerde ve bu arada Türkiye’de muhasebenin gelişmesi, kimi ulusal olamayan mahfillerin her yere sızmış mensuplarınca
engellenmiş, ilgili yarı resmi kuramlarca, onların yetkililerince tavsatılmış
ve siyasal iktidarlarca en azından ihmal edilmiştir. Dahası Türkiye’de kimi
muhasebe öğretim üyeleri bile, bilerek ya da bilmeyerek muhasebenin
basit bir teknik olduğunu ileri sürürler.
Bu bir rastlantı değildir. Türkiye’de muhasebe ne yazık ki, henüz gelişmemiştir.
Bir ülkedeki muhasebe bilim ve uygulama düzeyi, o ülkenin iktisadi
gelişme düzeyinin varlık ve gelir dağılımı adaletinin göstergesidir.
İyi bir muhasebe, düzeni kurum ve işletmenin yönetimi ve gelişmesi için önemli bir araç; kötü ve düzensiz bir muhasebe, kuram ve işletmenin
batmasını çabuklaştıran önemli bir silahtır. Bu anlamda iyi bir muhasebe,
yönetme ve geliştirme araca; kötü muhase ise, bozma yok etme silahtır.
İktisadi açıdan ileri ülkelerde muhasebe ilgi görür. Bu işleri yapan
muhaseci de saygı görür. İktisadi açıdan geri kalmış ya da gelişmekte olan ülkelerde, bu arada Türkiye’de muhasebeye gerekli önem verilmez;
muhasebeci de aşağılanır. Muhasebe işlerini gören muhasebeci olduğunu
söylemeye bile utanır, kendine mali müşavir, yeminli mali müşavir gibi
mesleğin özüne uymayan sanlar yakıştırır.
Böyle geldi, böyle gitmez. Bu 21’inci yüzyılın dünyada ve özellikle Türkiye’de muhasebe ve muhasebeci yüzyılı olacağını söylemek kehanet
sayılmaz. Bu bir muhasebeci öngörüsüdür. Bunu hangi ülke, hangi toplum çabuk kavrar da muhasebeye ve muhasebeciye gereken önemi verirse, o çabuk gelişir; kazınır.
20. MUHASEBE TANIMLARI
R A P O R
06/30-31-32-3334-35
15 HAZİRAN 2006
Muhasebe bir bilimdir ve uygulama alanı çok geniştir. Her bilimin olduğu gibi muhasebenin de kendine özgü tanımları, terimleri, ilkeleri, yasaları, kuralları, yöntemleri, kavramları ve tümlemleri vardır. Bunlar bir bilimi
bilim yapan ana öğelerdir. Bunlar, muhasebede yeterince vardır, kısaca
muhasebe tartışmasız bir bilimdir.
Muhasebe bilimi, toplumun her alanında uygulanır ve buna göre adlar
alır. Bu adlara göre de çeşitli açılardan çeşitli tanımları yapılabilir.
38
Muhasebeye,
1)
2)
3)
4)
5)
Bilimsel Açıdan,
Sayısal İşlem Açısından,
Toplumsal Açıdan,
İktisadi açıdan ve
Tümlem açısından,
olmak üzere, en az beş açıdan tanımlar yapılabilir.
Bütün bu açılardan muhasebeye tanımlar yapmak, bu konuşmanın sınırlarını aşar. Burada, Toplumsal Açıdan Muhasebeye değinilmiş ve Kurumsal Muhasebeye Tümlem Açısından tanım yapılarak muhasebe düzeni
anlatılmaya çalışılmıştır.
211. TOPLUMSAL AÇIDAN MUHASEBE
Toplumsal açıdan muhasebe, toplumun her kesiminde, hesapsal kişilerin dönemsel ve anlık olarak, denetime uygun bir biçimde, hesap kitape
ve denge işlerinin tümüdür. Burada:
Hesapsal kişi, gerçek kişi, aile, iktisadi kurum, vakıf, dernek, sendika,
siyasal parti, belediye, devlet ve ülke gibi bir hesap birimidir.
Hesap, geniş anlamıyla, hesaplaşmaya dayanak olan çiftyanlı somut
bir belge, bir kanıttır.
Kitap, muhasebe işlemlerinin belgelere dayanılarak hesaplara yazılması, kayıt edilmesi işidir.
Denge, masraf – hasılat ve kazanç dengesi, varlık - sermaye dengesi
ile bunların denetime uygunluğudur.
Toplumun çeşitli kesimlerindeki hesapsal kişilerin muhasebeleri şöyle
adlandırılabilir:
1)
2)
3)
4)
5)
Bireysel Muhasebe,
Evyönetsel Muhasebe,
Kurumsal Muhasebe,
Kamusal Muhasebe,
Ulusal Muhasebe
Bu muhasebe.er, birbiri ile yakından ilgili ve ilişkilidir. Bunların tümü
ülkedeki muhasebe düzenini oluşturur. Şimdi, bu muhasebeleri ayrı ayrı
tanımlamak bile bu konuşmanın sınırlarını aşar.
tir.
Burada, Toplumsal Açıdan yalnız Kurumsal Muhasebe’ ye değinilmiş-
R A P O R
06/30-31-32-3334-35
15 HAZİRAN 2006
39
Kurumsal Muhasebe, toplumdaki ticaret ve vergi yasalarına tabi kişi
kuramları, kişi ortaklıkları, sermaye ortaklıkları, devletin, belediyelerin, vakıf
ve derneklerin iktisadi kuruluşları gibi kazanç amaçlı iktisadi kuram ve işletmelerin dönemsel masraf – hasılat ve kazanç oluşumları ile anlık varlık
ve sermaye durumlarına ilişkin denetime uygun hesap, kitap ve denge işlerinin tümüdür.
Türkiye’de, öğretim, öğrenim ve uygulamada muhasebe denince, genelde Kurumsal Muhasebe anlaşılır.
3. KURUMSAL MUHASEBE DÜZENİ
31. GENEL BAKIŞ
Tümlem açısından kuramsal muhasebe, tüm hesapsal kişilerde,
-
belgelerin düzenlenmesi,
hesapların tutulması,
maloluşun belirtilmesi,
sonucun çıkartılması,
işletmenin ölçümlenmesi ve
öngörünün saptanması
gibi, öğelerden oluşan dönemsel olarak masraf – hasılat ve kazanç
durumu ile anlık varlık – sermaye durumunu hesaplama, işlem ve hesaplaşmaların tümüdür.
Bu tanımdaki hesapsal kişiler, gerçek kişi ve ortaklık durumundaki iktisadi kurum ve işletmelerle; vakıf, dernek, belediye, devlet gibi kamu kuruluşlarının iktisadi kurum ve işletmeleridir.
Bu tanımdaki muhasebe öğelerinden,
- belgelerin düzenlenmesi,
- hesapların tutulması,
- maloluşun belirtilmesi,
işlem muhasebesini oluşturur.
Bu tanımdaki muhasebe öğelerinden,
R A P O R
06/30-31-32-33-
- maloluşun belirtilmesi,
- işletmenin ölçümlenmesi
- öngörünün saptanması da
işletme muhasebesini oluşturur.
34-35
15 HAZİRAN 2006
İşlem Muhasebesi, kural olarak kurum için tutulur.
40
İşletme Muhasebesi de kural olara işletme için tutulur.
Kuram ve işletme, içiçe girmiş iki ayrı terimdir ve kısa tanımları şöyledir:
Kurum, kişi ya da kişilerin oluşturduğu mal ya da hizmet üretimi ve
bundan bir artırım sağlama amacıyla, bir sermaye koyarak kurallara ve
yasalara uygun biçimde oluturdukları hukuki ve iktisadi bir birimdir.
Kurumun eş anlamı, Osmanlıca’da müessese; Almanca’da
Unternehmung; Fransızca’da entreprise; İngilizce’de undertaking ya da
entreprise’dir.
İşletme, mal ve hizmet üretimi amacıyla sermaye ve öteki üretim araçlarının bir yerde ve teknik olarak birleşmelerinden oluşan, işleyen ve işleten teknik ve iktisadi bir birim, bir varlıktır.
İşletmenin eşanlamı Osmanlıca’da karhane; Almanca’da Betrieb;
Fransızca’da exploitation; İngilizce’de business unit’tir.
Kurum ve İşletme terimleri içiçe girmiş hem muhasebe terimi, hem de
hukuk terimidir. Bu iki terimin ayrıştırılmadığı yerde sağlıklı bir hukuki anlaşma yapılamadığı gibi sağlıklı bir hesaplaşma da yapılamaz. İşlem Muhasebesi ile İşletme Muhasebesi ayırımı yapılamaz. Kısaca muhasebe
tümlemi yani muhasebe sistemi kurulamaz; masraf – maloluş ayırımı yapılamaz.
Masraf ve Maloluş terimleri de içiçe girmiş iki ayrı terimdir.
Masraf, kurumun var olabilmesi ve işletilebilmesi için, belirli bir zaman
dilimi içinde kullanılan ve tüketilen mal ve hizmetlerin değer olarak tutarıdır.
Masraf, bir işlem muhasebesi terimidir.
Masraf’ın eş anlamı Osmanlıca’da masraf; Almanca’da Aufwand;
Fransızca’da frai; İngilizce’de expence’dir.
Doğal nitelik açısından masraflar, gereç masrafları, emek masrafları,
dişedim masrafları, sermaye masrafları ve başka masrafları diye kümelenebilir.
Masraf, gider demek değildir. Gider kurumsal muhasebe terimi değil,
genelde kamusal muhasebe terimidir.
Maloluş, işletmenin belirli bir dönemdeki, mal ve hizmet üretimi için
değer kullanımıdır.
R A P O R
06/30-31-32-3334-35
Maloluş bir işletme muhasebesi terimidir.
41
15 HAZİRAN 2006
Masraf ve Maloluş, içiçe fakat ayrı ayrı terimlerdir. Her masraf, maloluş
olmadığı gibi, her maloluşta masraf değildir.
Doğal nitelik açısından maloluşlar gereç maloluşları, emek malaloşları,
dışedim maloluşları, sermaye maloluşları, başka maloluşlar diye kümelenebilir.
Üleştirebilme açısından maloluşlar,
maloluşlar diye kümelenebilir.
ayrık
maloluşlar
ve
ortak
Ayrık maloluşlar, gereç ayrık maloluşları, emek ayrık maloluşları ve
başka ayrık maloluşları diye adlandırılabilir.
Ortak maloluşlar da, üretim ortak maloluşları yöntemi ortak
maloluşları, sürüm ortak maloluşları ve başka ortak maloluşları diye adlandırılabilir.
Burada birkaç kurumsal muhasebe teriminden söz edildi; Çünkü, muhasebe terimleri, muhasebe bilim öğeleri anlamında muhasebe dayanaklarının ilki ve temelidir; Bundan sonra sıra ile muhasebe ilkeleri, muhasebe
yasaları, muhasebe kuralları, muhasebe yöntemleri, muhasebe kuramları,
muhasebe tümlemleri gibi kurumsal muhasebe düzeni dayanakları gelir.
Bunların tümü ulusal muhasebe ölçümlüklerini oluşturur. Bunların hepsinden söz etmek bu konuşmanın sınırlarını aşar.
Burada, genelde kurumsal muhasebe düzeninin temelini oluşturan
muhasebe tümleminden ya da uluslararası bir terimle muhasebe sisteminden kısaca söz edilmiştir.
32. KURUMSAL MUHASEBE TÜMLEMLERİ
Genel anlamda tümlem, tamamlamak, tüm duruma getirmek, bütünlemek anlamına gelen tümlemek eyleminden türetilmiş bir söz, bir kavram
ve bir terimdir.
Tümlemin eş anlamı Almanca’da System, Fransızca’da systéme ve İngilizce’de system’dir.
Muhasebe tümlemi, birbiri ile ilişki, ilinti ve bağıntısı kaçınılmaz olan
muhasebe öğeleri ve özellikle işlem muhasebesi ile işletme muhasebesi
arasında sağlanan karşılıklı iletişimli, uyumlu, anlamlı ve düzenli tümlüktür.
Tümlem açısından karumsal muhasebe öğeleri şöyle sıralanabilir:
R A P O R
06/30-31-32-3334-35
15 HAZİRAN 2006
Belgelerin düzenlenmesi,
Hesapların tutulması,
Maloluşun belirtilmesi, MT
Sonucun çıkartılması,
İşletmenin ölçümlenmesi,
Öngörünün saptanması.
İşlem Muhasebesi
İşletme Muhasebesi
42
İşlem Muhasebesi, belgelerin düzenlenmesi, hesapların tutulması ve
sonucun çıkartılmasından oluşur.
İşletme Muhasebesi ise, maloluşun belirtilmesi işletmenin ölçümlenmesi ve özrünün saptanmasından oluşur.
Bu iki muhasebe arasından ilişki, ilinti, bağım ve uyum çeşitli biçimlerde sağlanır. Bu nedenle çeşitli muhasebe tümlemlerinden söz edilir.
İşlem Muhasebesinin görevi, işletmenin varlık ve sermaye durumlarıyla, masraf ve hasılat hareketlerine ilişkin işolgularını çiftyanlı işleme yöntemine uygun olarak işlemek, izlemek, düzenlemek ve kurumun dönem
sonucunu yani bilanço, kar ve zararı çıkarmaktır.
İşletme Muhasebesi’nin ve özellikle maloluş muhasebesinin görevi ise,
işletmenin iç alanında olagelen değer kımıldanışlarını izlemek, maloluş
yerlerinin neye malolduğunu hesaplamak, üretiklerin toplam ve birim
maloluşlarını belirlemek ve kısa dönemlerde sonuçlar çıkartmaktır.
Maloluş Muhasebesi, görevini yürütebilmek için, işlem muhasebesine
dayanmak zorundadır.
İşlem Muhasebesi ile İşletme Muhasebesi arasında örgütleme yönünden uyum ve bağlantı sağlamadaki görüş ayrılıkları, çeşitli muhasebe
tümlemlerini oluşturmuştur.
Bilimde ve uygulamada iki aşırı uç olarak aşırı birci ve aşırı ikici olmak
üzere iki ayrı muhasebe tümleminden söz edilir.
Aşırı birici muhasebe tümlemi, bir ülkenin hesap çerçevesinde, dolayısı ile kurum ve işletmelerin hesap planlarında işlem muhasebesinin varlık,
sermaye, masraf ve hasılat hesapları ile işletme muhasebesinin maloluş
türleri, maloluş yerleri ve maloluş yüklemleri hesaplarına aynı ölçüde yer
veren; işletmenin maloluş çizelgesi ve ilgili hesaplarıyla, bu iki muhasebe
arasında uyum ve bağlantı sağlayan, bu iki muhasebeyi bir çatı altında
toplayan tümlüktür.
Buna en iyi örnek, Alman Zorunlu Hesap Çerçevesi – 1937’dir. Bu
Türkiye’de Süberbank müesseselerinde uygulanmıştır.
Aşırı ikici muhasebe tümlermi, bir ülkenin hesap çerçevesinde,
dolayısla kurum ve işletmelerin hesap olanlarında yalnız işlem muhasebesinin varlık, sermaye, masraf ve hasılat hesaplarına yer veren; işlem muhasebesi ile işletme muhasebesi arasında masraf hesapları, işletmenin
maloluş çizelgesi ve maloluş yüklemleri hesaplama çizelgeleri ile uyum ve
bağlantı sağlayan, özellik ve görevlerinden ötürü, bu iki muhasebeyi ayır
ayrı yürüten tümlüktür.
Buna örnek, Avusturya Birlik Hesap Çerçevesi 1947 ile Mehmet
Yazaıcı’nın – Türk İşletmelerinin Tekdüzen Hesap Çerçevesi (THÇ) –
1965’tir.
43
R A P O R
06/30-31-32-3334-35
15 HAZİRAN 2006
Bu iki aşırı muhasebe tümlemi arasında çeşitli muhasebe tümlemleri
vardır. Bu tümlemlere uygun olarak muhasebenin temeli ve çatısı olan hesap çerçeveleri ve maloluş yönergeleri yapılır.
Hesap çerçevesi, bir ülkede bulunan kurum ve işletmelerin tüm hesaplarını, belirli bir anlamda belirli bir tümlem içinde hesap sınıfı ve hesap kümesi olarak bölümleyen ve bu bölümleri kesin olarak sınırlayan ve açıklayan genel bir yönergedir.
Maloluş yönergesi, muhasebe tümlemini bütünleme amacı güden; o
ülkenin hesap çerçevesine uygun olarak maloluş muhasebesinin amacını
ve bölümlerini belirleyen; genel ilkelerini ortaya koyan; işlem muhasebesince tutulmayan malaloşları sıralayan; malaloş yüklemlerini ve malaloş
yerlerini tanımlayan; maloluşla ilgili terimleri sınırlayıp açıklayan, tümlemi
bütünleyici ek bir genel yönergedir.
Hesap çerçevesi ve maloluş yönergesine dayanarak bir ülke sınırları
içinde bulunan aynı işi yapan her kurum ve işletme topluluğu, genel hesap planını ve her kurum ve işletme de hesap planını ve maloluş yerleri
planını yapar.
Genel hesap planı, belirli bir hesap çerçevesine dayanırak, aynı işi yapan kurum ve işletme topluluklarının ya da birçok şubesi olan büyük kurum ve işletmelerin ana hesaplarını ve gerektiğinde özelliği olan hesaplarını belirli bir tümlem içinde tanımlayan, kesin olarak sınırlayan ve açıklayan bir yönergedir.
Hesap palın, belirli bir hesap çerçevesine ya da genel hesap palanına
dayanarak, kurum ve işletmelerde tutulan ana hesapları “defterikebir hesaplarını”, arahesapları ve ayrıntı hesapları belirli bir tümlem içinde, amaca, plana, denetime uygun bir biçimde tanımlayan, kesin olarak sınırlayan,
aynı işolgularının sürekli ve duraksamadan aynı hesaplara işlenmesini ve
aynı hesaplarda izlenmesini sağlayan özel bir yönergedir.
Maloluş yerleri planı, belirli bir malaloş yönergesine dayanarak, kurum
ve işletmelerde maloluş yerlerini, yetki alanları, üretim ve hizmet bölümleri
üretim ve hizmet birimleri ve gerektiğinde üretim ve hizmet işmakinası ve
tezgahları olarak, belirli bir tümlem içinde, amaca ve denetime uygun bir
biçimde bölümleyen, sınırlayan ve açıklayan özel bir yönergedir.
Muhasebe tümlemine göre, maloluş yerleri planı değişik olur. Aşırı birci muhasebe tümleminde maloluş yerleri planı hesap planı içinde yer alır.
Aşırı ikici muhasebe tümlerinde maloluş yerleri planı ayrı olur.
R A P O R
06/30-31-32-33-
Kurum ve işletmenin hesap planı ve maloluş yerleri planlarına dayanılarak işletmenin malaloş çizelgesi, yarı üretik, ara üretik ve tam üretik hesaplama çizelgeleri yapılır.
34-35
15 HAZİRAN 2006
nır.
Bütün bunlarla kurum ve işletmelerde muhasebe düzeni birliği sağla44
Bu muhasebe düzeni birliğini sağlayan hesap çerçeveleri, maloluş yönergeleri gibi çerçeve ve yönergeler, muhasebe bilim ve uygulama adamlarınca çeşitli meslek odaları, meslek birlikleri gibi yarı resmi kurumlarca
birlikte düzenlenir ve yetkili resmi makamlarca benimsenir, ilgili ve yetkililerce uygulanır.
Bu tekdüzen hesap çerçevesi, maloluş yönergesi, envanter yönergesi
gibi çerçeve ve yönergelerle bunlara uygun, Ticaret Yasalarında, Vergi
Yasalarında ve ilgili Yasalardaki hükümlerle birlikte ulusal muhasebe ölçümlükleri;; bilinen terimi ile ulusal muhasebe standartları oluşturulur.
Bu ulusal muhasebe ölçümlükleri, evrensel muhasebe dayanaklarının
tümünü içerir.
Muhasebe dayanakları, muhasebenin terimleri, ilkeleri, yasaları, kuralları, yöntemleri, kuramları, tümlemleri gibi bilim öğeleridir.
Muhasebe kanıtları olan, muhasebe belgeleri, defterleri, hesap planları, bilanço ve kar – zarar hesapları muhasebe dayanakları ile karşılaştırılıp
ölçümlenerek denetleme yapılır. Muhasebe ile denetleme birbiri ile çok
yakından ilişkilidir; dahası muhasebe ile denetleme içiçedir; bunlardan biri
öbürünün bütünleyicisidir.
Muhasebe denetlemenin temel dayanağı; denetleme, muhasebenin
dayanaklara göre, kanıtlara uygunluğunun sağlamasıdır.
Muhasebesiz denetleme dayanaksız; denetimsiz muhasebe sağlamasızdır.
Buraya kadar yapılan tanım ve açıklamalar muhasebe düzeninin iki
özelliğini, daha doğrusu ikiz özelliğini ortaya çıkarıyor. Bunlardan biri muhasebenin, belgeleme özelliği, öteki de muhasebenin yönetime araç olma
özelliğidir.
Belgeleme özelliği, kurum ve işletmedeki bütün varlığın, borçların ve
işolgularının nicelik ve değerlerinin, hukukça geçerli not ve belgelere dayanması; bunlarla tanıtılması ve kanıtlanması demektir.
Belgelerin düzenlenmesi ve saklanması için ticaret ve vergi hukuku,
gerekli hükümler koymuştur.
Belgeleme ilkesine göre, belgesiz hiçbir hesaba işlem yapılamaz, dahası belgesiz hiçbir kesin maloluş belirtilemez.
Yönetime araç olma özelliği ise, bir yöneticinin önemli ve doğru yargı
ve kararlara varabilmesi için muhasebeden edinilen bilgileri araç olarak
benimsemesi ve kullanması demektir. Kurum ve işletmelerde düzenli muhasebenin bilgi verme görevi, önlem alma, kararlar verme yönünden önemli ve büyük bir rol oynar. Bu muhasebenin işletmede yönetim ve yürütmeye araç olma özelliğidir.
45
R A P O R
06/30-31-32-3334-35
15 HAZİRAN 2006
4. TÜRKİYE’DE KURUMSAL MUHASEBE
41. GENEL BAKIŞ
Türkiye Cumhuriyeti, Osmanlı İmparatorluğu’nun bir devamıdır. Osmanlı İmparatorluğu’nun iktisadi yapısı kurum ve işletmelerin gelişmesine
uygun olmadığı için burada kurumsal muhasebe de gelişememiştir.
Osmanlıca kimi kurumsal muhasebe terimleri şöyledir: Zimmet – Matlup, Kıyemi Gayri Menkule, Kıyemi Menkule, İhtiyat Akçeleri, Eşhası, Saliseye Karşı Duyun Hesabı, Hesabati Mavakkate, Hisse Senadatı, Masarıf-i
Umumiye.
Türkiye Cumhuriyeti, Osmanlı imparatorluğu’ndan böyle bir kurumsal
muhasebe ve böyle bir dil devralmıştır.
Türkiye Cumhuriyeti’nin 1923’te kuruluşunu izleyen yıllarda, iktisaden
yeniden yapılanma, iktisadi devlet teşekkülleri kurma, varolan kurum ve işletmeleri yeniden düzenleme, kurumsal muhasebeyi ve onun terimlerini
hızla geliştirme yoluna gidilmiştir.
Prof. Dr. Muhlis Ete, işletme Ekonomisi Dersleri, İstanbul 1946’da yayımlanmış kitabının 2’inci ve 3’üncü sayfalarında şöyle der:
“Cumhuriyetten sonra kurulan devlet işletmelerinden bugünkü Sümerbank’ın selefi Sanayi ve Maadin Bankası, İşletme Ekonomisine ve bilhassa rasyonalizasyon cereyanına ayak uydurabilmek için Almanya’dan
Prof. Sachsenberg isminde bir mütehassis celbetmiş ve çeşitli fabrikalarında rasyonalizasyon tetkikleri yaptırmıştı. Eti Bank’ta buna dair islahatla
uğraşmıştı.”
“Devlet işletmelerinin İşletme Ekonomisinin icaplarına göre hareket
etmeleri 1939 senesinden itibaren tatbik sahasında yer alan 3460 sayılı
Kanunla, yani sermayesinin tamamı devlete ait teşekküllerin idare ve
mürakebesine dair kanunla başlar.”
“1939 yılından itibaren Başbakanlık Umumi Murakabe Heyeti azalığına
tayinimden sonra bu mevzuun ne kadar önemli olduğunu bir kat daha anlamış bulunuyorum.”
R A P O R
06/30-31-32-3334-35
15 HAZİRAN 2006
Buradan anlaşılıyor ki, 1938 – 1943 yılları arasında Prof. Dr.
Sachsenberg’in 1937 Alman Zorunlu Hesap Çerçevesi’ne göre yaptığı
Sümerbank Hesap Planı, Türkiye’deki kamu ve özel kesim kurum ve işletmelerince esas alınmış ve uygulanmıştır.
Bununla Türkiye’de bir muhasebe sistemi kurulmuştur. Türkçe’ye birçok mihasebe terimi girmiş; örneğin masraf ve maliyet terimleri kazandırılmış; masraf ve maliyet ayırımı yapılmıştır; masraf nevileri, masraf mahal46
leri ve masraf hamilleri gibi maliyet muhasebesinin ana terimleri dolaşıma
sürülmüştür.
Adı konmamış olsa da Türkiye’de aşırı birci bir muhasebe sistemi kurulmuştur. Sümerbank, başka görevleri yanında, bir muhasebe uygulama
okulu olmuştur.
Ayrıca Türkiye’de 1940’lı yıllarda, çeşitli yüksek öğretim kurumlarında
işletme iktisadı ve muhasebe dersleri veren Prof. İsmet Aklan, Prof. Şükrü
Fuat Erlaçin, Prof. Dr. Muhlis Ete ve Prof. Cevat Yücesoy, Prof. Osman
Fikret Arkun gibi bilim adamları muhasebenin ve muhasebe terimlerinin
gelişmesine, bu sistem doğrultusunda emek vermiştir.
Türkiye’de bu aşırı birci muhasebe sistemi uygulanıyordu; işlem muhasebesi ile işletme muhasebesi bir arada yürütüldüğünden bu zor bir sistemdi, gecikmeler oluyordu. Öğrenilmesi ve uygulaması zordu, ama bir
sistemdi.
Aşırı birici muhasebe sisteminin zorluğunu bilen M.Yazıca, Türkiye
gerçeklerine uygun kolay uygulanabilen, işlem muhasebesi ile işletme
muhasebesini ayrı ayrı yürüten bunlar arasındaki ilişki ve bağıntıyı masraf
hesapları ve çizelgelerle sağlayan aşırı iki muhasebe tümlemine ya da sistemine uygun, 1965’te Türk İşletmelerinin Tekdüzen Hesap Çerçevesi üzerine Bir Öneri (THÇ) adlı doçentlik tezini yazdı ve aynı yıl yayımlandı.
Başvurmadığı resmi ve yarı resmi makam kalmadı. Kimseye bunu anlatamadı.
Ankara’da İktisadi Devlet Teşekküllerini Yeniden Düzenleme Komisyonu 1968’de Tekdüzen Genel Hesap Planı ve Açıklamaları adlı bir kitap yayımladı, bu konu Kasım 1969’da Ankara’da bir kurultayda görüşüldü. Yanlış ve anlamsız olduğu anlatıldı ve uygulanması durduruldu. Ancak 1973’te
sessiz sedasız 27 KİT’çe uygulamaya kondu. Sonraki yıllarda da öteki
KİT’lere sirayet ettirildi. O zamana kadar kar etmekte olan KİT’ler 1973’ten
sonra zarar etmeye başladı ve bir daha iflah etmediler.
Sermaye Piasası Kurulu 1984’te, 1968’de yapılana benzer Standart
Genel Hesap Planı yaptı. 01.02.1984’de Mali Tablolarla birlikte Resmi Gazete’de yayımladı. Bu gözden geçirilerek 29.01.1989’da yine Resmi Gazete’de yayımladı.
Maliye ve Gümrük Bakanlığı 1992’de 1968’de ve 1984, 1989’da yapılanlara benzer, Muhasebe Sistemi Uygulama Genel Tebliği sıra 1’e ek olarak 26.12.1992 günü mükerrer Resmi Gazete’de Tekdüzen Hesap Çerçevesi, Hesap Planı ve Hesap Planı açıklamaları başlığı ile bir tebliğ yayımladı. Adı Muhasebe Sistemi Uygulama Genel Tebliğ, ama muhasebe sistemi
ile uzaktan yakından hiçbir ilgisi yoktur. Hangi muhasebe sisteminde Gelir
Tablosu Hesabı vardır?
Bununla, 1940’lı yıllarda Türkiye’de kurulmuş olan muhasebe sistemi
1973’te yani 33 yıl sonra KİT’lerde ve 52 yıl sonra da özel kesimde tarihe
47
R A P O R
06/30-31-32-3334-35
15 HAZİRAN 2006
karışmıştır. Bilgisayarların desteği ile de Türkiye’de muhasebe düzeni
büsbütün yıkılmıştır. Şimdi Türkiye’de muhasebe konusunda bir
hercümerc bir kaos, bir kargaşa hüküm sürmektedir. Bu durum, vergi sayısının çokluğu ve vergi oranlarının yüksekliği ile birlikte kurumları
kayıtdışına itmiş, vergi alınamaz ve denetlenemez hale gelmiştir.
Türkiye’de kurumsal muhasebeyi bu duruma düşüren ulusal olmayan
mahvillerin temsilcileri, bunların iştirakçileri ve bu durumu görmezlikten
gelen gafil ilgililer Allah’a havale olunur.
Türkiye’de muhasebe ve vergi durumu bu kargaşa içindeyken, Uluslararası Muhasebe Standartlarını yıllardan beri muhasebe gündemine konu
yapmada başka amaçlar sezilmektedir. Uluslararası Muhasebe Standartlarını İASC yapar. Bunları, her ülke bir şey eklemeden ve bir şey çıkarmadan, kendi diline çevirir. Bunların uygulanması, isteğe bağlı olur. Bunlar
öğüt niteliğindedir. Bunlar Türkiye’de kaç kurumu ilgilendirir? Ayrıca, Avrupa Birliği’ne girmeye aday olan Türkiye, U.E.C.’nin yaptığı Avrupa Muhasebe Standartları’nı benimseyecek yerde, sözde Uluslararası Muhasebe
Standartları ile ilgilenmesi akla da uygun görünmemektedir.
5. S O N U Ç
Bu konuşmada, Kurumsal Muhasebe Düzeni ve bunun Türkiye’deki
Durumu özet olarak kısaca anlatıldı.
Muhasebe tanımlandı; Muhasebenin öneminden söz edildi; 21’inci
yüzyılın dünyada ve Türkiye’de muhasebe ve muhasebeci yüzyılı olacağı
öngörüldü.
Toplumun çeşitli kesimlerindeki muhasebeler, bireysel muhasebe,
evyönetsel muhasebe, kurumsal muhasebe, kamusal muhasebe ve ulusal
muhasebe diye adlandırıldı. Kurumsal muhasebe tanımlandı.
Kurumsal muhasebe düzeni, tümlem açısından ele alındı; belgelerin
düzenlenmesi, hesapların tutulması ve sonucun çıkartılmasına işlem muhasebesi; maloluşun belirtilmesi, işletmenin ölçümlenmesi ve öngörünün
saptanmasına’da İşletme Muhasebesi denildi. Bunların kimi terimlerinden
ve bu ikisinin oluşturduğu muhasebe tümlemlerinden ve bu tümlemleri oluşturan hesap çerçevesi ve maloluş yönergelerinden söz edildi.
Kurumsal muhasebenin belgeleme ve yönetime araç olma gibi ikiz
özelliğine değinildi, böylece olması gereken kurumsal muhasebe düzeni
kısaca anlatıldı.
R A P O R
06/30-31-32-3334-35
15 HAZİRAN 2006
Türkiye’deki kurumsal muhasebenin 66 yıllık geçmişine değinildi. Bugünkü durumunun her zamankinden karışık ve sorunlu bir durum olduğu
kanısına verildi.
Türkiye’de muhasebenin bunca sorunları varken, ülkede bir tümleme
dayalı tekdüzen hesap çerçevesi yokken, bunu bütünleyen bir maloluş
48
yönergesi ile yalın bir envanter yönergesi yapılmamışken, uluslararası
muhasebe standartlarının gündemde oluşu, ders, seminer, sempozyum
konusu yapılışı anlamsız çalışmalar olduğu sonucuna varıldı.
Türkiye’de kurumsal muhasebenin bir düzene kavuşturulması için,
bununla ilgili meslek odaları başta olmak üzere tüm ilgililerin seferber olmaları, varolan tekdüzen hesap çerçevesinin yeniden ele alınıp bir tümlem
durumuna getirilmesi, buna uygun ve bunu bütünleyici olarak, hiç olmayan bir maloluş yönergesinin bir envanter yönergesinin yapılması. Bunlar
yapılırken, bunların içinde muhasebe terimlerine yer verilmesi, muhasebe
ilkelerine yasalarına, kurallarına, yöntemlerine, kuramlarına ve tümlemlerine uyulması, ilgili ve yetkililere önerilir.
R A P O R
06/30-31-32-3334-35
15 HAZİRAN 2006
49
R A P O R
06/30-31-32-3334-35
15 HAZİRAN 2006
50