Dergiyi Görüntüle

AYIN MAKALESİ
Seçime Doğru
Ünal Aydın
İZYMMO Bşk.
Mayıs ayı içinde meslek örgütümüzde seçimler yapılacak. Hayli sorunlu ve
sıkıntılı geçen bir dönemi geride bırakan meslek örgütümüz ve meslektaşlarımız
için bu seçimlerin hayırlarla vesile olmasını diliyoruz.
Yıllarca ve umutla gerçekleşmesi beklenen Türk Ticaret Kanunu değişikliği,
mesleğimiz açısından tam da umulana cevap vermeyen bir biçimde gerçekleşti.
Türk Ticaret Kanunu değişikliği çerçevesinde oluşturulan Kamu Gözetimi Kurumu
düzenlemeleri ve Sermaye Piyasası mevzuatı değişiklikleri de mesleğimiz
açısından pek çok beklentiyi karşılayamadı. Çeşitli çıkar gruplarının karmaşık
girişim ve baskılarının etkili olduğu siyasal ortamlarda ve bürokratik mercilerde
yapılan düzenlemeler denetimde umulan standartların pek çoğunun umut
düzeyinde kalmasına yol açtı.
Meslek yasamızın 22. maddesinin birinci fıkrasında 2008 Temmuz ayında
yapılan değişiklikle seçilme hakkına getirilen kısıtlamaya karşı meslek
örgütümüzün Anayasa Mahkemesinde açtığı iptal davası kaybedilmişken, ticaret
ve sanayi odalarının aynı amaçla açtığı dava kazanılmıştır. 2008 Temmuz ayından
sonra meslek örgütümüzün üçüncü seçimleri olan bu seçimlerde bu kısıtlama
geçerli olmayacaktır.
Meslek yasamızın kırkıncı maddesinde 2008 Temmuz ayında yapılan
değişiklikle meslek örgütümüzün birimlerindeki organlarda muhalefetin yer
almasına olanak sağlanmıştır. Bu halin bazı meslek örgütü birimlerinin
yönetiminde huzursuzluk, gerginlik, verimsizlik, zafiyet, seçimli olağanüstü genel
kurula gitme gibi sonuçlara yol açtığı görülmüştür.
Yukarıda değinilen ve benzeri mevzuat düzenlemeleri meslektaşlarımızı
tedirgin ederken meslek örgütü birimlerimiz arasındaki uyum ve ahenkte de bazı
olumsuzluklar görülmüştür. Meslektaşlar arasındaki rekabete ilaveten, mesleki
yarar paylaşımı kaygılarıyla meslek kesimleri arasında da rekabet doğmuş, tüm
meslek camiasının haklarının savunulmasında zafiyet noktaları belirmiştir.
1
Güven, birlik, dayanışma, güç birliği, saygınlık, etkinlik, tolerans, akılcılık
ve benzeri güzel niteliklere geçmişten daha çok ihtiyaç duyulan bu ortamda
meslek odalarımızın seçimleri mayıs ayı içinde yapılacak. Tüm meslektaşlarımızın
mutlaka ve hüviyetlerini de alarak oy vermek üzere sandık başına gelmeleri
büyük önem arz etmektedir.
Tüm meslek odalarımızdaki seçimlerin seviyeli ve başarılı olmasını; seçim
sonuçlarının meslektaşlarımız, mesleğimiz, meslek örgütümüz ve Ülkemiz için
hayırlara vesile olmasını diliyoruz. Sağlık dileklerimizle sevgiler ve saygılar
sunuyoruz.
2
(Yazı İşleri Sorumlusu)
ODAMIZ BANKA HESAP NUMARALARI
T.İş Bankası Gündoğdu Şubesi
HESAP NUMARASI : 3424-0296179
IBAN NUMARASI : TR 080006400000134240296179
Yapı Kredi Bankası Mustafabey Şubesi
HESAP NUMARASI : 283-65248362
IBAN NUMARASI: TR 080006701000000065248362
AYLIK BÜLTEN DİZİNİ
İÇİNDEKİLER
Odamızdan Haberler
……………..………………………………………. 4
Odamıza Gelen Yazılar
.................................................5-70
Maliye Bakanlığı Özelgeleri……………………………………………….. …..71-115
Sayı: 113 Mart-Nisan
Adres:Cumhuriyet Bulvarı NO:193 K:3 D:3 Tan Apartmanı Alsancak/İZMİR
Yazı Danışma ve Okuma Kurulu
Turan ÖZTÜRK (YMM)
(Genel Yayın Sorumlusu)
Hasan Zeki SÜZEN (YMM)
(Genel Yayın Sorumlusu)
Hazırlayan
Ayşe GÖZGÖZOĞLU
Ziraat Bankası Alsancak Şubesi
HESAP NUMARASI: 712-6969135
IBAN NUMARASI: TR 670001000712069691355004
Denizbank Alsancak Şubesi
HESAP NUMARASI: 9190-5901176-351
IBAN NUMARASI: TR50 0013 4000 0059 0117 6000 01
3
ODAMIZDAN HABERLER
Hasan Zeki SÜZEN
+ BAĞIMSIZ DENETİM KONUSUNDA GELİŞMELER
Bilindiği üzere, Bağımsız Denetim konusunu Kamu Gözetimi Kurumunun
internet sitesinden izliyoruz. Ayrıca yeri geldikçe Kamu Gözetimi Kurumu
yetkilileri ile görüşmeler yapılmaktadır. Kapsama giren şirket sayısının son
verilere göre (2700) adet olduğu belirtilmiştir. Denetime yetkili şirket sayısı (92)
adet olarak yayınlanmış olup, bu şirketler esasen SPK v.b yetkisi bulunan
şirketlerdir. Bunlar dışında şu ana kadar yetkilendirilen yeni kişi veya şirket
yoktur.
Eğitim konusunda ise birçok üniversite yetki için başvuru yapmış olup,
bunların sayısının (10) olduğu ifade edilmektedir. İzmir’de de yetki alacak olan
üniversiteler yakında belli olacaktır. Dolayısıyla eğitim ücreti konusunda bazı
düzenlemelerin yapılması mümkün görülmektedir.
+ ÖZEL AMAÇLI RAPORLAR
Vergi Dairelerinin isteği üzerine özel amaçlı raporlar düzenlenmektedir. Bu
raporlar konusunda bazı vergi daireleri Odamızdan uygulama birliği konusunda
istek de bulunmuşlardır. Özel amaçlı rapor daha önce yazılan KDV iadesi tam
tasdik raporu vb. raporlar için açıklayıcı, eksik tamamlayıcı, vb. bir nedenle
yazılıyor ise rapor için sözleşme yapmaya gerek yoktur. Ancak başka bir konuda,
önceden yazılan herhangi bir raporla ilgili olmaksızın özel amaçlı rapor
hazırlanıyorsa bu durumda sözleşme yapmak gerekir.
Diğer taraftan, daha önce yazılan raporlar için yazılacak olan özel amaçlı
raporların dispozisyonu ana raporun dispozisyonunun aynısı olacaktır. Yukarıda
belirtilen konularla ilgili olarak Odamızda bulunan mukteza ve yazılar
Bültenimizin içine alınmıştır.
+ ODA BİNAMIZ SATILDI
En geç Haziran ayına kadar Kale arkası ismiyle anılan semtte aldığımız yeni
binamıza taşınacağımız bilinmektedir. Odamızın Kıbrıs Şehitlerinde bulunan ve
Milli Emlak tarafından hizmet tahsisli olan binamız kiralama yoluyla
değerlendirilmektedir. Şu anda kullanılmakta olan binamız ise (550.000.-TL)
bedel ile satılmıştır. Bu tahsilatla birlikte yeni binamızın borcu tamamlanmak
üzeredir.
+ VEFAT - BAŞSAĞLIĞI
Üyelerimizden Halit Kültürel ve yine üyemiz Mahmut Çetinel’in annesi
vefat etmiştir. Vefat edenlere Allahtan rahmet kalanlara sabır diliyoruz.
Gelecek sayıda buluşmak dileğiyle………..
4
ODAMIZA GELEN YAZILAR
KÜRESEL VE BÖLGESEL AÇIDAN ULUSLARARASI VE BÖLGESEL
TEŞKİLATLARIN YAPISININ YENİDEN SORGULANMASI
Prof. Dr. İsmail AKTÜRK
DEU İİBF Emekli Öğretim Üyesi
Küresel Finansal kriz olarak ortaya çıkan daha sonra finansal ve ekonomik
kriz olarak devam eden uluslararası piyasalardaki olumsuz gelişmelerin pozitif
yönde seyredememesinin geçmişte, başta gelişmiş ülkelerin bilahare gelişmekte
olan ülkelerin de yapmış olduğu bir dizi yanlış uygulamalar nedeniyle belirsizlik
hala devam etmektedir.
Gerek Birinci Dünya Savaşı ve daha sonra İkinci Dünya Savaşı’ndan sonra
uluslararası düzeyde ekonomilerin çökmesine paralel Uluslararası Parasal Sistem
de çökmüştür. Özellikle İkinci Dünya Savaşı sonrası barış ve sulhun tesisine
ilişkin oluşturulan Birleşmiş Milletler ve beraberinde onun gözetim ve
denetiminde oluşturulan IMF ve Dünya Bankası yanında çeşitli bölgesel
oluşumlar, yıkılan ekonomileri ve parasal sistemi tekrar işler hale getirme,
uluslararası para sistemine yeni bir düzen verme niyetiyle oluşturulan kuruluşlar,
önemli fonksiyonlar yürütmüş olsalar da, ağırlıklı olarak sermayelerinin gelişmiş
ülkelerinin oluşturduğu bu kuruluşlar, günümüze gelindiğinde fonksiyonları
önemli ölçüde erozyona uğramıştır. Sanayileşmiş dolayısıyla gelişmiş ülkelerin
oluşturduğu bu ülkeler hem sermaye hem de oy gücünü ağırlıklı olarak elinde
bulundurduklarından gerek gelişmekte olan ülkelere ve gerekse az gelişmiş
ülkelerin kalkınmasını sağlama,
fakirliği azaltma yönünde yeterli desteği
verememişlerdir. Örneğin Birleşmiş Milletler Kalkınma Programı çerçevesinde çok
sayıda yapılan toplantılarda hiçbir olumlu destek sağlanamamıştır.
Günümüze gelinceye değin gelişmiş ülkeler sanayileşme evresini
tamamlayıp bilgi ve teknoloji toplumları haline gelirken, gelişmekte olan ülkelerin
hemen hemen çoğunluğu yeterli yeraltı–yerüstü kaynaklara sahip olmalarına
rağmen gerek uluslararası kuruluşların yeterli olmayan finansal destekleri, öte
yandan özeleştiri olarak gelişmekte olan bu ülkelerin kendi bütçe disiplinlerini de
sağlıklı oluşturamamaları, gelişmekte olan ülkelerin dünyada hak ettikleri yere
gelememelerine yol açmıştır. Yine, sanayileşme hareketleriyle birlikte gerek
gelişmekte olan ülkeler özellikle de az gelişmiş ülkeler büyük bir çevre felaketiyle
de karşı karşıya kalmışlardır. İklim değişiklikleri, çölleşme, kuraklık, sel felaketleri
vb..
5
Günümüze gelindiğinde ise, başta gelişmiş ülkelerin, beraberinde
gelişmekte olan ülkelerin çılgın tüketim anlayışları, yine başta gelişmiş,
beraberinde gelişmekte olan ve az gelişmiş ülkelerin üretmeden tüketme anlayışı
ile ağır bir borç krizi ile karşı karşıya bırakmışlardır. Cari açıklar bu yüzden ortaya
çıkmıştır. Bu durum 2008’in hiç de alışık olmadığımız değişik bir küresel finansal
ve ekonomik kriz ile baş başa bırakmıştır. Bu türüne az rastlanan kriz türünden
dünyada nasibini almayan ülke de hemen hemen kalmamıştır. En büyük darbeyi
de maalesef ABD, AB(Avrupa Birliği) ülkeleri ve beraberinde Japonya almıştır.
Ekonomide ağırlıklı güç alanı da Asya ya doğru yönelim göstermiştir.
Konuyu politik ve ekonomik- finansal kuruluşlar açısından ele aldığımızda,
BM ve beraberinde ekonomik – finansal ağırlıklı IMF, Dünya Bankası ve diğer
uluslararası ve bölgesel politik – ekonomik kuruluşların dünyada ülkelerin
ekonomik ve siyasi güç sıralamalarına göre yeniden yapılandırmaya geçilmesi
vakti çoktan gelmiştir. BM’nin beş üyesinin veto hakkı dünyada süre giden
çatışmaların durmasına olumlu katkı yerine olumsuz katkı yapmaya devam
etmektedir. Zira İkinci Dünya Savaşından bu yana ülkelerin her yönden
gelişmişlik sıralamaları güç potansiyelleri önemli ölçüde değişmiştir. Bu yüzden
Dünyada yeni nüfuz alanları oluşturmaya yönelik sıcak çatışmaların sürmesi
dünyanın geleceğinin aydınlık, parlak bir gelecek beklentisini de maalesef
engellemektedir. Bu durum BM’in mevcut varlığının ciddi biçimde sorgulanması
gereğini ortaya koymaktadır. Yapılması gereken belki daha mantıklı olanı, BM’de
veto yetkisi de olan 5 ülke yerine G20’yi ekonomik birlik yanında, siyasi politik
birlik olarak da kabul edip BM yerine geçmesi ve dünyadaki politik ve ekonomik
istikrarın sağlanmasında bu kuruluşun varlığının kabul edilmesi daha mantıklı bir
düşünce olabilir. Dönerli olarak 12 geçici üyenin varlığı da sürebilir.
Bölgesel ekonomik bir kuruluş olarak AB’nin içinde bulunduğu durum ise
içler acısı bir durum arz etmektedir. İkinci Dünya Savaşı sonrası Avrupa ülkeleri
arasında sürekli barış, sağlıklı ekonomi oluşturma, kaynakları ortak hedefler
doğrultusunda kullanma, her şeyden önce demokrasi, bireysel özgürlükler, insan
hakları alanında sürekli gelişim sağlama maalesef istenilen hedeflere, sonuçlara
ulaşamadığını göstermektedir. Özellikle İngiltere’nin AB üyesi olmasından sonra
Yunanistan, Portekiz, İspanya ve diğer gelen ülkeler maalesef ne Maastricht
Ekonomik Kriterleri’ ne de Kopenhag Siyasi Kriterleri’ ne uymadıkları halde tam
üyeliye dâhil edilmişlerdir. Hele Kıbrıs adı altında Rum Kesiminin tam üye olarak
alınması ve ne yazık ki dönem başkanı bile olarak son AB Türkiye İlerleme
Raporunun bu ülke döneminde, Türkiye’yi de ağırlıklı olarak eleştirilere muhatap
kılan bir İlerleme Raporu olması bir aczin ifadesi olarak ortadadır.
Son gelişmelere bakıldığında EURO Bölgesi Bankacılık Sistemini AB Merkez
Bankasının denetimine tabii olması, artık AB Merkez Bankasının vesayeti altında
gibi bir görünüm arz etmesine yol açmıştır. Yine AB bünyesinde 14 milyon civarı
işsizin olması özellikle İspanya ve Yunanistan’da %20-25’lere ulaşması gelecek
için çok iyimser olunmasını engellemektedir.
6
Türkiye ise maalesef 50 yıla aşkın AB ekonomik ve siyasi kriterlerini önemli
ölçüde yerine getirmesine rağmen hala tam üyelik için beklememektedir.
Fasıllarda istenilen hızla çeşitli engellemeler yüzünde istenilen düzeyde
açılamamaktadır. Hele işgücünün serbest dolaşımını da içerecek bir AB üyeliği
görünür gelecekte hiç görünmemektedir.
Türkiye AB ekonomik ve siyasi kriterlerini kendi geleceği bakımından eksikliklerini
gidermeye devam etmelidir. Üye olsa da olmasa da dış ticaretinin yakın geçmişe
kadar yarısı (şimdi %38’lere düşmüş olsa da ) bir ekonomik partner olmaya
devam etmeli, öte yandan uygun zamanda Gümrük Birliği Anlaşmalarını gözden
tekrar geçirerek (zira Türkiye AB yaptığı diğer ülkelerle ikili ticari anlaşmalarla
gümrük birliği nedeniyle zarar görmektedir), şimdi yürüttüğü gibi “Türkiye İçin
Dünyanın Her Yeri Bir Ticaret Alanı” mantığı ile uygulamalarına devam etmelidir.
Türkiye güçlendikçe gerek çevremizde gerekse de dünyada sıcak çatışma
alanlarında da caydırıcı bir güç alanı oluşturmaya devam edecektir. Bu sayede
ülkemiz ve insanlığa da yaptığı katkılar dünyadaki sıralaması da göz önüne
alınarak hem uluslararası politik hem de ekonomik ve finansal kuruluşlardaki
ağırlığı ve oy gücüde artacaktır. Zira Türkiye artık G20’ye üye güçlü ülkelerden
birisidir. Fakat burada göz önünde bulundurulması gereken bir husus Türkiye
hızla ekonomik ve finansal yönden geliştiği halde gelişmişlik düzeyine göre gelir
dağılımında adaletli bir seyir izleme bakımından yeterli olduğunu söylemek
mümkün değildir.
Sonuçta Uluslararası ve Bölgesel Kuruluşların yeniden yapılanması hem dünya
barışı hem de dengeli kalkınma, adaletli gelir dağılımı sağlama yoluyla global ve
bölgesel krizleri önleme bakımından büyük yararlar sağlayacaktır.
AB bakımından ise, tüm şartlar aleyhimize görünüm arz etse dahi olumlu yönleri
ile ilgili değişiklikler yapılarak yolumuza devam etmeliyiz. Bu şekilde 2023
hedeflerine de emin adımlarla ulaşılma yönünde hızlı mesafeler alınmış olur. Bu
yıl Nobel Barış ödülünün AB ne verilmesi Avrupa Parlamentosunun birçok
üyesinin dahi hayal kırıklığı geçirmesine yol açmıştır. Zira Türkiye’nin Milli Gelir
düzeyi, insan hakları ve özgürlükler bakımından sınıfta kalan birçok komşu
ülkelere nazaran daha iyi durumda olmasına rağmen diğer bazı komşulara üye
olmadığı halde vize kolaylığı sağlarken Türk iş adamlarına dahi vize güçlüğü
çıkarması barış ödülü alması ile ne kadar çeliştiği ortadadır. Türkiye bütün bu
olumsuz gelişmelere rağmen uluslararası standartlara uygun değişimlere yönelik
çalışmalarına devam etmelidir.
7
HİZMET İTHALLERİNDE KDV VE STOPAJ SORUMLULUĞU
Hasan Zeki SÜZEN(YMM) –Ekrem KAYI (YMM)
Türkiye’de mukim kişi ve kuruluşlar, yurt dışından mal ithal edebildikleri
gibi hizmet de ithal edebilirler.
Hizmet ithalinden maksat yurt dışında yerleşik kişi veya kuruluşun
Türkiye’ye gelerek veya elemanlarını göndererek burada bir hizmet icra etmesi
veya hizmet yurt dışında yapılmakla beraber, bu hizmetten Türkiye’de
yararlanılmasıdır.
Yurt dışında yerleşik kişi ve kuruluşlardan hizmet alınması, hizmeti alan
Türkiye’de mukim kişi ve kuruluşlara katma değer vergisi sorumluluğu ve stopaj
yapma mecburiyeti getirebilmektedir.
1- Hizmet İthalinde Katma Değer Vergisi Sorumluluğu
Katma değer vergisi kanununun 9 uncu maddesi, mükellefin Türkiye içinde
ikametgahının, işyerinin, kanuni merkezi ve iş merkezinin bulunmaması
hallerinde Maliye Bakanlığına vergi alacağının emniyet altına alınması amacıyla,
vergiye tabi işlemlere taraf olanları verginin ödenmesinden sorumlu tutma yetkisi
tanımıştır.
Maliye Bakanlığı bu yetkisini kullanarak, bu kişi ve kuruluşların Türkiye’de
yaptığı hizmetler ile bunların yurt dışında yaptığı, ancak Türkiye’de faydalanılan
hizmetlerde katma değer vergisinin tamamının hizmetten faydalanan yurt
içindeki muhatap tarafından sorumlu sıfatıyla beyan edilip ödeneceği yönünde
düzenlemeler yapmıştır.
Buna göre, yurt dışından hizmet ithal edildiğinde, hizmeti ithal eden
tarafından hizmet bedeli üzerinden katma değer vergisi hesaplanması ve bu
verginin 2 no.lu katma değer vergisi beyannamesiyle beyan edilip ödenmesi
gerekmektedir.
Katma değer vergisi sorumlusunun vergi mükellefi olması şart değildir.
Katma Değer vergisine tabi hizmet ithalini yapan kim olursa olsun katma değer
vergisi sorumlusudur.
Yurt dışından alınan hizmetlerde katma değer vergisi sorumluluğu
doğmaması için;
-Bu hizmet KDV nin konusuna girmeyen bir hizmet olmalıdır,
-Veya bu hizmet Türkiye’ye ithal edilmemiş (Türkiye’de faydalanılmamış)
bir hizmet olmalıdır,
-Ya da ithal edilen hizmet, katma değer vergisinden istisna edilmiş
olmalıdır.
8
Yurt dışından ithal edilen ve bu şartların sağlanamadığı tüm hizmetler
Katma Değer vergisi sorumluluğu gerektirir. Hizmeti yapanın mukimi olduğu ülke
ile Türkiye arasında vergi anlaşması bulunması katma değer vergisi
sorumluluğunu etkilemez. Vergi anlaşmaları katma değer vergisini kapsamaz.
1.1. KDV sorumluluğu gerektiren hizmet ithalleri
Faydalanma Türkiye’de olmak ve katma değer vergisini önleyen özel bir
hüküm olmamak kaydıyla,
-Türkiye’de inşa edilecek bir bina için yurt dışında çizilip Türkiye’ye
gönderilen mimari proje hizmeti,
-Yurt dışından teknik hizmet, montaj hizmeti veya danışmanlık hizmeti
alınması,
-Yurt dışından kiralanmış bir menkul malın (örneğin bir iş makinesinin)
Türkiye’ye getirilip kullanılması,
-Yurt dışından yazılım hizmeti alınması,
-Yurt dışından tamir-bakım hizmeti alınması,
-Yurt dışı firmanın personeli olan kişinin geçici süreyle Türkiye’de görev
yapması,
-Banka veya finans kurumu olmayan yurt dışındaki kişi ve kuruluşlardan
borç para alınması nedeniyle faiz ödenmesi,
-Yurt dışından gayri maddi hak alınması veya kiralanması (know-how,
marka v.s.),
-Türkiye’deki otel, hastahane, okul işletmeleri için yurt dışında müşteri
bulan firmaya komisyon ödenmesi,
-Türkiye’deki firmanın yurt dışındaki davasını takip eden avukata ücret
ödenmesi ve benzeri ödemeler KDV sorumluluğu gerektirmektedir.
1.2. KDV sorumluluğu gerektirmeyen hizmetler
Aşağıdaki hizmetler katma değer vergisi sorumluluğu gerektirmemektedir.
-Bir şirketin iş için yurt dışına giden elemanının gittiği ülkedeki otel,
lokanta, haberleşme v.b. harcamaları hizmetin ifa edildiği ve faydalanıldığı yerin
yurt dışı olması nedeniyle,
-Türkiye’de üretilen mallara yurt dışında müşteri bulan bir yabancının
yaptığı komisyonculuk hizmeti, hizmet yurt dışında ifa edildiği ve hizmetten yurt
dışında yararlanıldığı için,
9
-Yurt dışında eğitim veya sağlık hizmeti alınması, yurt dışı fuara katılma
şeklindeki hizmetler hizmetten yurt dışında yararlanıldığı için,
-Yurt dışı bankalardan kredi alınması karşılığı ödenen faizler istisna
gerekçesiyle (46 nolu KDV genel tebliği),
-Yabancı nakliyat şirketinin Türkiye’ye mal getirmesi veya Türkiye’den mal
göndermesi hizmet ithali niteliği taşımasına rağmen KDV kanununun 14 üncü
maddesine göre yurt dışında başlayıp Türkiye’de biten veya Türkiye’de başlayıp
yurt dışında biten taşıma hizmetleri KDV’den müstesna olduğu gerekçesiyle.
1.3. Hizmet ithalinde KDV sorumluluğunun ne zaman doğacağı
Hizmet şeklindeki işlemlerde KDV’yi doğuran olay, hizmetin tekemmülüdür.
Hizmetlerde KDV çoğu zaman hizmeti yapanın, hizmeti belgeleyen fatura veya
benzeri belgeyi düzenlediği ayda doğar. Açık ve belgelenebilen gecikme
görülmediği taktirde hizmete ait KDV doğuş zamanının doğru olduğu kabul
edilmektedir.
Bu itibarla KDV sorumluluğunun hizmetin tamamlandığı ve fakat en geç
hizmet tutarının gider veya maliyet olarak kayıtlara alındığı tarih itibariyle yerine
getirilmesi gerekir.
1.4. Sorumlu sıfatıyla beyan edilecek KDV ‘nin matrahı, matrahın
hesabında esas alınacak kur ve uygulanacak KDV oranı
Sorumlu sıfatıyla KDV hesaplanmasını gerektiren hizmet ifalarında vergiyi
doğuran olay hizmetin tekemmülü ile meydana gelir. Bu nedenle döviz cinsinden
belirlenen mal ve hizmet bedelinin vergiyi doğuran olayın meydana geldiği
tarihteki merkez bankası döviz alış kuru üzerinden TL ye çevrilerek KDV nin
bunun üzerinden hesaplanması gerekir. Merkez bankasınca günlük olarak kur
tespiti yapılmayan dövizlerde yürürlükteki en son vergi usul kanunu genel
tebliğinde belirtilen döviz kuru esas alınacaktır.
Bu şekilde hesaplanan matraha vergiyi doğuran olayın meydana geldiği
tarihte yürürlükte bulunan KDV oranı uygulanacaktır.
1.5. Sorumlu sıfatıyla beyan edilen vergilerin indirimi
Sorumlu sıfatıyla 2 no.lu beyanname ile beyan edilen vergiler vergi
sorumluları açısından yüklenilen vergi niteliğindedir. Bu itibarla bu vergiler aynı
dönemde mükellef sıfatıyla verilen 1 no.lu katma değer vergisi beyannamesinde
indirim konusu yapılacaktır. Bu indirimle ilgili olarak özellik arz eden hususlar
şunlardır.
-İndirim için 2 no.lu KDV beyannamesi ile beyan yeterlidir. Verginin
ödenmesi şartı aranmamaktadır.
10
-KDV nin sorumlu sıfatıyla beyan edilmesi gerekirken beyan edilmemesi
veya eksik beyan edilmesi nedeniyle ikmalen veya re’sen tarh edilmesi halinde,
tarh edilen verginin indirimi konusu yapılabilmesi için vergi aslının ödenmesi ve
ödemeye ait makbuzun ödemenin gerçekleştiği takvim yılı aşılmamak kaydıyla
yasal defterlere kaydedilmesi gerekir.
-Sorumlu sıfatıyla beyan edilmesi gerekirken beyanın ilgili dönemde
yapılmayıp sonradan pişmanlıkla yapılması halinde, sorumlu sıfatıyla beyan
edilen vergiler pişmanlık talebiyle 2 no.lu beyannamenin verildiği dönemde
indirilecektir.
1.6. Sorumluluk gerektiren işlemlerin topluca beyan edileceği
Halen kullanılmakta olan 2 no.lu KDV beyannamesi ile sorumlu sıfatıyla
beyan, tam tevkifat ve kısmi tevkifat uygulanan işlemlerin birlikte beyanını
sağlayacak şekilde düzenlenmiştir. Bu itibarla, aynı vergilendirme dönemindeki
tam ve kısmi tevkifat uygulanan işlemlerin ayrı ayrı değil, tek bir 2 no.lu KDV
beyannamesi ile beyan edilmesi gerekmektedir.
2- Hizmet İthalinde Stopaj Sorumluluğu (GVK md.94 KVK md.30).
Yurt dışında mukim kişi ve kuruluşların Türkiye’deki müşterilerine hizmet
sunmak suretiyle aldıkları paralar hizmetin türüne göre Türkiye’de gelir veya
kurumlar vergisine tabi tutulabilmektedir. Bu vergileme genellikle stopaj yoluyla
olmaktadır.
Şayet hizmeti veren, yurt dışında mukim gerçek kişi ise hizmet bedeli
olarak yapılan ödeme gelir vergisi kanununun 94 üncü maddesi uyarınca stopaj
gerektiriyorsa, hizmeti alan bu maddede yazılı stopaj sorumlularından biri ise, bu
gerçek kişinin mukimi bulunduğu ülke ile Türkiye arasında vergi anlaşması yoksa
veya bu anlaşma bu stopajı önlemiyorsa söz konusu madde kapsamında stopaj
yapılacaktır.
Hizmeti veren bir kurum ise; hizmet, niteliği itibariyle kurumlar vergisi
kanununun 30 uncu maddesi kapsamında stopaja tabi ise, kurumun mukimi
olduğu ülke ile Türkiye arasında vergi anlaşması yoksa veya vergi anlaşması
stopajı engellemiyorsa, bu madde uyarınca stopaj yapılması gerekir.
2.1. Stopaj kapsamına giren ödemeler
Yurt dışından sağlanan;
-Elemanların ücretleri (serbest meslek hizmeti sayılmaktadır),
-Mühendislik, montaj, danışmanlık, eğitim hizmetleri, özel yazılım
yaptırılması, tercüme yaptırılması gibi serbest meslek hizmeti niteliğindeki hizmet
bedelleri,
-Kiralama hizmeti karşılığında yapılan ödemeler (finansal kira veya normal
kira),
11
-Borç verme, mevduat ve benzeri fonlamalar karşılığında ödenen faizler,
-Telif, imtiyaz, ticaret unvanı, marka, knowhow ve benzeri gayrimaddi
haklar için ödenen bedeller veya kiralar gibi ödemelerde vergi anlaşmasında
stopajı önleyici bir hüküm olmadığı sürece gerekli oranlar üzerinden stopaj
yapılması gerekmektedir.
2.2. Stopajın Matrahı
Hizmeti verecek olan yurt dışında mukim firmalar veya kişiler genellikle,
alacakları ücretin net olarak kendilerine ödenmesini istemektedirler. Bu taktirde
varsa KDV ve stopaj matrahını bulabilmek için yabancıya yapılan ödemenin
stopaj oranı dikkate alınarak brütleştirilmesi gerekmektedir.
Bu itibarla yurt dışından alınan stopaja tabi hizmet bedeli tespit edilirken
bu hususun göz önünde bulundurulması ve buna göre ücretin net mi brüt mü
olacağının sözleşme aşamasında belirlenmesinde yarar bulunmaktadır.
2.3. Stopaj kapsamına girmeyen ödemeler
Yurt dışında mukim kişi ve kuruluşlara yapılan,
-Her nevi komisyon ödemeleri,
-Yurt dışında yapılan ilan veya reklam bedeli ödemeleri,
-Tamir veya bakım ücreti ödemeleri,
-Yurt dışında gerçekleşen taşıma bedeli ödemeleri,
-Sigorta primi ödemeleri,
-Yurt dışında yaptırılan fason iş bedeli ödemeleri,
-Gözetim ücreti ödemeleri,
-Yurt dışı seyahatlerdeki ortaya çıkan otel, lokanta, ulaşım, haberleşme
v.s. ödemeleri
-Fuar katılım ücret ödemeleri,
-Uydu kirası ödemeleri ile sair benzeri ödemeler “ticari” nitelikli
olduklarından stopaj kapsamına girmemektedir.
2.4. Vergi anlaşmalarının stopajı önleyici veya stopaj oranını
düşürücü olabilmesi
Stopaja tabi ödemelerde, hizmeti verenin mukimi olduğu ülke ile Türkiye
arasında yapılmış ve yürürlüğe girmiş bir vergi anlaşması varsa, bu anlaşmaya
göre;
-Stopaj hiç etiketlenmeyebilir,
12
-Stopaj oranı düşebilir veya
-Stopaj tamamen ortadan kalkabilir.
Bu itibarla yurt dışında mukim kişi ve kuruluşlara yapılan stopaja tabi
ödemelerde, hizmeti verenin mukimi olduğu ülke ile Türkiye arasında vergi
anlaşması olup olmadığına ve bu anlaşmanın stopajı etkileyip etkilemediğine
bakılmalıdır.
2.5. Hizmet ithalinde stopaj sorumluluğunun ne zaman doğacağı
Hizmet ithalinde KDV sorumluluğunu doğuran olay hizmetin tekemmülü
olmasına rağmen, stopajı doğuran olay stopaja tabi hizmet bedelinin nakden
veya hesaben ödenmesidir.
Hesaben ödeme deyimi, stopaja tabi kazanç ve iratları ödeyenleri hak
sahiplerine karşı borçlu durumda gösteren her türlü kayıt ve işlemleri ifade eder.
Bu itibarla stopajı doğuran olay,
-Nakden veya banka yoluyla ödeme yapılması,
-Fiili ödeme olmasa bile, hizmeti alanın hizmeti veren adına açtığı hesap da
kendisini hizmeti verene karşı borçlu duruma getiren veya borcunu yükselten
kayıt yapılmasıdır.
13
HAYALİ İTHALAT
Prof. Dr. Adnan GÜLERMAN
Yeminli Mali Müşavir
Paranın çekiciliği ve kazanç hırsı Türkiye’nin gündemine 1970’lerin başında
nasıl “hayali ihracat”ı getirmişse, aynı çekicilik günümüzde “hayali ithalat”ı da
ekonomimizin gündemine oturtmuştur.
Aslında her iki durum için başlangıç yıllarını belirtmişsek de, bu tarihler
olayın başladığı tarihler değil, farkına varılabildiği tarihler olarak dikkate
alınmalıdır.
Bilindiği gibi “hayali ihracat”ın Türkiye’nin gündemine oturması 1970’lerin
başında asıl ihraç maddesi yerine ambalaj içinden talaş çıkması üzerine farkına
varılmaya başlanılmıştı. Hayalî ithalat ise 2010 yılından itibaren cari açığın milli
gelire oranının 2010 (-6.6) , 2011 (-10.0) olarak gittikçe yükselen oranlara
ulaşması sonucunda dikkatleri üzerine çekmiştir.
Cari açığın farklı tanımları yapılsa da özet olarak “Bir ülkenin ürettiğinden
fazla harcaması” veya “tasarrufların yatırımlardan az olması halinde açığın dış
borçlanma ile karşılanmasıdır.
Bir örnek vermek gerekirse Türkiye’de ortalama sermaye hasıla oranı
6.5’dur. Eğer Türkiye’nin yılda yüzde 5 büyümesi hedefleniyorsa, milli gelirin
yüzde 32,5 oranı kadar tasarruf edip, bunu yatırıma dönüştürmesi gerekecektir.
Amma, Türkiye’nin tasarruf oranı ancak yüzde 14’de kalabildiği için hedefle-nen
yüzde 5 büyüme hedefine oluşabilmesi için borçlanmak veya doğrudan sermaye
girişini sağlamak zorundadır.
İşte bu durum bir yandan da cari açığın nelerden kaynaklandığının
araştırılmasına yönlendirdiğinden “hayali ithalat” son yılların gündemine
oturuvermiştir.
Üstelik hayali ithalat, sistemik risk etkisi ile yayılan bir özelliğe sahip
bulunmaktadır. Çünkü hayali ithalat cari açığı efektif olarak yüksek gösterdiği için
Merkez Bankasına faiz oranlarını indirmemesi gibi olumsuz bir etkinin kaynağını
da oluşturmaktadır. Olumsuzluk burada da kalmamakta, bankaların kredi
faizlerini yüksek tutma durumunda kalması sebebiyle sanayici, tüketici vb. faiz
giderlerini artırmakta, Son durak olarak da enflasyon oranının yükselmesine
sebep olmaktadır.
2005 yılından itibaren bütün ülkeler için geçerli olacak kota sisteminin
kaldırılması ve başta Çin Halk Cumhuriyeti olmak üzere bütün ülkelerin Dünya
Ticaret Örgütü (DTÖ) içine alınması önlenemez düşük fiyat ve düşük kalite
akımının dünya piyasalarını zor durumda bırakmasına da sebep oldu.
14
Özellikle Çin, Hindistan, Tayland, Vietnam ve Malezya gibi Uzakdoğu
ülkelerinin çok düşük fiyatla sattığı ürünler sebebiyle ülke ekonomisini ve yerli
üreticiyi korumak için referans fiyatı adı verilen bir taban fiyat uygulaması
zorunlu olmuştur. Böylece Türkiye İstatistik Kurumu (TÜİK) ile söz konusu
ülkelerin resmi rakamları arasında büyük bir fark ortaya çıkmaktadır.
Bir örnek vermek gerekirse 2011 yılında söz konusu beş ülkeden yapılan
ithalatın satıcı ülke fiyatlarına göre toplam değeri yaklaşık 22,2 milyon Dolarken,
TÜİK’e göre 10.1 milyon Dolar fazlasıyla 32.3 milyon Dolar olmuştur.
Bu farkın da cari acık hesaplamalarına olumsuz etkilemesi de olağandır.
Uzakdoğu mamullerinin çok düşük fiyatlarla Ülke piyasasını zor duruma
sokmasını önleyebilmek için yerli mamullerin fiyatlarının düşürülmesi gibi bir
alternatif şansımız bulunmamaktadır. Referans fiyat uygulamasından vaz
geçilmesi de mümkün değildir.
Kalkınma Bakanımızın “Yapacağımız revizyon cari açığı bir miktar
azaltacak” sözü cari açığın yukarıda saydığımız olumsuz etkilerini bir miktar
azaltacak olsa da, başka önlemlerin alınması yolu ile cari açığın azaltılabilmesi
zorunludur.
Yukarıda, tasarrufun azlığının yeterli ölçüde yatırımın yapılamamasına
sebep olduğuna yer vermiştik. İçinde bulunduğumuz ay ve sonrasında Vergi
Dairelerine verilecek olan gelir ve kurumlar vergisi beyannamelerinde yer alan
kazançlarından bazılarının asgari ücretler seviyesinde kaldıkları, önceki yıllarda
olduğu gibi görülecektir.
Yukarıda yer verdiğimiz tasarruf yatırım ilişkisinin arzu edilen ekonomik
büyüme seviyesine ulaşabilmesi, en azından yaklaşabilmesi için mevcut
mükelleflerden en azından alınması gereken seviyeye yaklaşılmasının yanında
vergi tabanının da gereği ölçüde yaygınlaştırmasına da bağlıdır.
Kısa bir süre önce basında yer alan haberlerde, gayrimenkul sermaye iradı
sahiplerinden 400 bin dolaylarında olanının vergi beyannamelerini vermediği
bilgisine yer verilmişti. Beyanname sizlerin sayısı üzerinde tartışma yapılabilirse
de, bir çok kira geliri sahibinin beyannamesini vermediği kuşku götürmemektedir.
Ayrıca, birkaç ay sonra her yıl olduğu gibi yaz turizminin başlaması
yanında ikinci mekân olarak isimlendirilen yüz binlerce yazlık da dolup taşacaktır.
Şu satırlarımı okuyanlar da bilmektedirler ki, yazlık bölgelerinde yapılan alışverişlerin büyük bir miktarında satış fişi verme gibi bir alışkanlık
bulunmamaktadır.
15
ABONELİKLERİ BAŞKASI ADINA OLAN TELEFON, ELEKTRİK
VE SU BEDELLERİNİN GİDERLEŞTİRİLMESİ VE KDV İNDİRİMİ
Secattin MARAŞLIOĞLU
I- GİRİŞ
İhracatçı firmaların son günlerde sık karşılaştıkları sorunlardan bir tanesi
de KDV iade talebi için hazırlanan yüklenilen KDV listelerindeki abonelikleri şirket
adına olmayan telefon, elektrik ve su harcamalarına ait KDV’nin yüklenilen KDV
listesinden çıkarttırılmak istenmesi olarak karşımıza çıkmaktadır.
Safi ticari kazancın tespitinde indirilecek giderler ticari kazancın elde
edilmesi ve idame ettirilmesi gereken giderler olarak 193 sayılı Gelir Vergisi
Kanunu’nun 40. maddesinde 10 fıkra halinde hüküm altına alınmıştır. Buna göre
yapılan bir harcamanın vergi bakımından indirilecek gider olarak kabul
edilebilmesi ve vergi matrahının tespitinde dikkate alınabilmesi için mutlaka ticari
kazancın elde edilmesi ve devam ettirilebilmesi için yapılmış olması şarttır.
3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu’nun 29. maddesi ile mükelleflerin
faaliyetlerine ilişkin olarak yüklendikleri katma değer vergisini indirebilecekleri
hüküm altına alınmıştır. İndirim hakkının kullanılabilmesi için de 3065 sayılı
Katma Değer Vergisi Kanunu’nun 34. maddesinde hüküm altına alındığı üzere alış
faturası veya benzeri vesikalar ve gümrük makbuzu ile belgelendirilmesi ve bu
vesikaların kanuni defterlere kaydedilmesi şartını koşul olarak belirlemiştir.
Yazımızda abonelikleri başkası adına olan telefon, elektrik ve su
bedellerinin vergi matrahının tespitinde gider olarak kabul edilip edilmemesi ile
bu harcamalara ait KDV’nin indirim konusu yapılıp yapılamayacağı hususları
açıklanacaktır.
II- ABONELİKLERİ MÜKELLEF ADINA OLMAYAN TELEFON,
ELEKTRİK
VE
SU
BEDELLERİNİN
GİDERLEŞTİRİLMESİ
VE
BU
HARCAMALARA AİT KDV’NİN İNDİRİMİ HUSUSLARI
A- VERGİ İDARESİNİN UYGULAMALARI
Vergi Dairesi Uygulamalarına daha çok mükelleflerin KDV iade taleplerinin
yerine getirilmesi esnasında karşılaşılmaktadır. Abonelikleri mükellef adına
olmayan telefon, elektrik ve su harcamaları için yüklenilen ve indirim konusu
yapılan belgelerdeki KDV’nin düzeltilmesi şeklinde karşımıza çıkmaktadır. Vergi
Daireleri genellikle 26.05.1997 tarih ve 21499 sayılı Özelge ile 24.03.1999 tarih
ve 11976 sayılı Özelge’ye dayanarak talepte bulunmaktalar.
16
Özelge’de “Ticari faaliyetle ilgili olarak yapılan elektrik, su, telefon vb.
harcamalara ait giderlerin belgelerinin 213 sayılı VUK’un 227 ve 230. Maddelerine
göre mükellef adına düzenlenmiş olması halinde, kayıtlarda gösterilmesi mümkün
olduğundan, mükellef adına düzenlenmeyen ve kayıtlarda gösterilmesi mümkün
olmayan faturaların gider belgesi olarak kabulü ve faturalardaki KDV’nin
indirilmesi mümkün değildir.”(l) şeklindedir.
Diğer Özelge’de “İşletme aktifine kayıtlı olmayıp işletme sahibinin şahsına
kayıtlı cep telefonuna ilişkin haberleşme ücretinin gider olarak kaydedilmesi
mümkün değildir.”(2) şeklindedir.
B- İSTANBUL VERGİ DAİRESİ BAŞKANLIĞI UYGULAMALARI
İstanbul Vergi Dairesi Başkanlığı yayınlamış olduğu 02.09.2009 tarih ve
2009/6 no.lu uygulama tamimi ile uygulamaya yön vermiştir. Uygulama
tamiminde işlemlerin nasıl yapılacağını açıklamıştır. Buna göre:
“Bilindiği gibi, Katma Değer Vergisi Kanunu’nun;
34. maddesinin (1) numaralı fıkrasında, yurt içinden sağlanan veya ithal
olunan mal ve hizmetlere ait KDV’nin alış faturası veya benzeri vesikalar ve
gümrük makbuzu üzerinden ayrıca gösterilmesi ve bu vesikaların kanuni
defterlere kaydedilmesi şartıyla indirileceği,
30. maddesinin (d) bendinde ise, Gelir ve Kurumlar Vergisi Kanunlarına
göre kazancın tespitinde indirimi kabul edilmeyen giderler dolayısıyla ödenen
KDV’nin indirim konusu yapılamayacağı hükme bağlanmıştır.
Öte yandan, Gelir Vergisi Kanunu’nun 40. maddesinin (1) fıkrasında, ticari
kazancın elde edilmesi ve idame ettirilmesi için yapılan genel giderlerin safi ticari
kazancın tespitinde gider olarak indirilebileceği hüküm altına alınmıştır.
(1)
(2)
26.05.1997 tarih ve 21499 sayılı Özelge.
24.03.1999 tarih ve 114976 sayılı Özelge.
Vergi Usul Kanunu’nun 3. maddesinde de, vergilendirmede vergiyi doğuran
olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin esas olduğu, vergiyi
doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin yemin hariç
her türlü delille ispatlanabileceği hükmü yer almıştır. Yukarıda yer alan hükümler
çerçevesinde, işyerinde kullanıldığı iddia edilen ancak başkası adına kayıtlı olan
su, elektrik, telefon fatura bedellerinin faaliyette bulunulan işyerine ait olduğunun
ve işle ilgili olarak kullanıldığının kesin delillerle ispatı halinde ve adına fatura
düzenlenen mükellef tarafından mükerrer indirim konusu yapılmaması şartıyla bu
belgelere dayalı giderlerle ilgili olarak yüklenilen KDV’nin indirim konusu
yapılması mümkün bulunmaktadır.”
17
C- KİŞİSEL GÖRÜŞÜMÜZ
Genellikle yasal prosedürlerin çokluğu nedeniyle işletmenin yetkilileri
telefon, elektrik ve su aboneliklerini işyerinde çalışan ve genel hizmetleri yapan
personele yaptırmakta olduklarından abonelikler de bu çalışan adına yapılmakta
veya kiralanan işyerinin çalışır vaziyette bulunan telefon, elektrik ve su
tesisatlarının abonelikleri değiştirilmeden kullanılmaya devam edilmektedir. Hal
böyle olunca da fatura abone adına düzenlenmektedir. Dolayısıyla bu faturanın
giderleştirilmesi ve buna ait katma değer vergisinin indirim konusu yapılması
hususunda tereddüt doğmaktadır. 213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 3/B
maddesine göre işletme adresinde fiilen bulunan ve abonelikleri başkası adına
olan telefon, elektrik ve su harcamalarının giderleştirilebilmesi ve katma değer
vergisinin indirim konusu yapılabilmesi için abone olunan yer ile şirket adresinin
aynı olduğunun kira kontratı ve yok-lama tutanakları ile ispatlanması ye- terlidir.
III- SONUÇ
Yapılan açıklamalardan da anlaşılacağı üzere 213 sayılı VUK’un 3/8
maddesi dikkate alınarak abonelikleri başkası adına olan telefon, elektrik ve su
harcamalarının mükellefin faaliyet adresine ait olduğu ile ticari kazancın elde
edilmesi ve idame ettirilmesi gereken giderler olduğunun ispatlanmasıyla
bunların vergi matrahının tespitinde ve safi ticari kazancın tespitinde dikkate
alınması ve katma değer vergisinin indirim konusu yapılması vergi matrahlarının
tespitinin doğru yapılmasını sağlayacaktır.
(Yaklaşım Dergisinin 243 sayısından alınmıştır.)
18
6322 Sayılı Kanunla Getirilen Finansman Gider Kısıtlaması
Haluk ÖZTÜRK
ÖZET
Ticari hayatta kar amacı güden gerçek kişilerin ve kurumların tamamı, bu
amaca ulaşma gayreti nedeniyle, elde etmek istedikleri gelirlere karşılık bir takım
giderlere katlanmak durumunda kalırlar. Vergisel mantığın doğası gereği ticari
işlemler neticesinde alınacak gelir vergilerinin (gelir vergisi, kurumlar vergisi)
hesaplanmasında, katlanılan bu giderlerin dikkate alınması gerekir. Ancak
yasama organı koyduğu yasalar vasıtasıyla, devletin gerçekleştirmek istediği bir
takım ekonomik, sosyal, kültürel amaçlara yönelik olarak belli dönemlerde,
yapılan giderlerin niteliğine göre bazı giderler ve harcamalar (ar-ge harcamaları
vs.) için vergisel anlamda avantajlar sağlarken, bazı giderlerin ve harcamaların
(tütün ürünlerine ilişkin ilan ve reklam giderleri vs.) gider olarak indirilmesinde
kısıtlamalar getirmektedir. Günümüzde bu türdeki bir düzenleme "6322 Sayılı
Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanun ile Bazı Kanunlarda Değişiklik
Yapılmasına Dair Kanunun(1)" 6. maddesiyle Gelir Vergisi Kanunu'na 37.
maddesiyle Kurumlar Vergisi Kanunu'na eklenen ve yürürlük tarihi 01.01.2013
olarak belirlenmiş olan finansman gider kısıtlaması müessesesidir.
Finansman gider kısıtlaması uyarınca, belirlenen kıstaslar kapsamına giren
yabancı kaynaklara ilişkin faiz, komisyon, vade farkı, kâr payı, kur farkı ve
benzeri adlar altında yapılan gider ve maliyet unsurları toplamının %10'unu
aşmamak üzere Bakanlar Kurulu'nca kararlaştırılan kısmının gider olarak
indirilmesi kabul edilmeyecektir.
Anahtar Kelimeler: Finansman Gider Kısıtlaması, Öz kaynak, Yabancı
kaynak, Yatırım Maliyetine Eklenen Finansman Giderleri, Kanunen Kabul
Edilmeyen Gider
Jel Sınıflandırması: H20, H21, H25, H29
FUNDING EXPENSE LİMİTATİON INTRODUCED WiTH THE LAW NO. 6322
ABSTRACT
In commercial life, ali profit-oriented real persons and institutions have to
suffer certain expenses for the revenues they desire to acquire due to their
efforts to reach this target. By definition of taxation, these expenses must be
taken into account in the calculation of income taxes (income tax, corporate tax)
to be collected as a result of commercial procedures. However, while the
legislative organ provides advantages in terms of tax for certain expenses and
expenditures (research and development expenditures, ete.) via the laws it
imposes in certain periods for certain economic, social, cultural purposes accor19
ding to the quality of the expenses made, it also imposes restrictions in
dedueting certain expenses and expenditures (expenditures on advertisement
and commercials of tobacco produets, ete.) Today such a regulation is the
institution of funding expense limitation whose effective date was determined to
be 01.01.2013 that is added with article 6 of the "Law on Amendment of Certain
Laws with the Law no. 6322 on Collection Procedure of Public Receivables(2)" to
İncome Tax Law and vvith article 37 to Corporate Tax Law.
İn accordance vvith funding expense limitation, deduetion of the part determined
by the Cabinet shall not be accepted provided that it does not exceed 10% of the
sum of interest, commission, delay interest, profit share, Exchange rate
difference as well as expense and cost elements made under similar names
regarding foreign sources.
Key Words: Funding Expense
Expenses that are not legally accepted
Limitation,
Equto
Investment
Cost,
jel Classification: H20, H21, H25, H29
GİRİŞ
Finansman gider kısıtlaması müessesesi, ilk defa 4008 sayılı Kanunun(3)
25. maddesine istinaden -193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu'nun 41. maddesinin 8.
bendine ve 27. maddesine istinaden -5422 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu'nun
15. maddesinin 13. bendine eklenen hükümler ile vergi mevzuatımıza girmiştir.
Yürürlük tarihi 4008 sayılı Kanunu'nun 40. maddesi çerçevesinde 1.1.1996 olarak
belirlenen ve 1 Ocak 2004 tarihine dek uygulanan ilgili maddeler, 5024 sayılı
Kanunla 1.1.2004 tarihinden itibaren yürürlükten kaldırılmıştır.
Önceki uygulamayla ilgili olarak;
Gelir Vergisi Kanunu'nun "gider kabul edilmeyen ödemeler" başlıklı
maddesine eklenen hüküm aşağıdaki şekildedir: (GVK 41/8)
"8. Vergi Usul Kanunu hükümlerine göre, dönem sonu stoklarını son giren
ilk çıkar yöntemine göre değerleyen veya amortismana tabi iktisadi kıymetlerini
yeniden değerlemeye tabi tutanların, işletmede kullandıkları yabancı kaynaklara
ilişkin faiz, komisyon, vade farkı, kar payı, kur farkı ve benzeri adlar altında
yaptıkları giderler ve maliyet unsurları toplamına (yatırımın maliyetine eklenenler
hariç) aşağıdaki indirim oranının uygulanması suretiyle bulunacak kısmın İndirim
oranı, Vergi Usul Kanunu hükümlerine göre o yıl için tespit edilmiş olan yeniden
değerleme oranının, ilgili kuruluşlardan alınan bilgilere göre Maliye Bakan-lığınca
o yıl için hesaplanan ortalama ticari kredi faizi oranına bölünmesi suretiyle
bulunur.
Sanayi siciline kayıtlı imalatçıların imalat faaliyetlerinde kullandıkları
yabancı kaynaklara ait gider ve maliyet unsurlarına bu bent hükmü uygulanmaz.
20
Bu bendin birinci paragrafında yer alan % 25 oranını, % 100'e kadar
artırmaya Bakanlar Kurulu; bendin uygulanmasına ilişkin usul ve esasları
belirlemeye ise Maliye Bakanlığı yetkilidir."
5422 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu'nun "kabul edilmeyen indirimler"
başlıklı maddesine eklenen hüküm aşağıdaki şekildedir: (KVK15/13)
"13. Vergi Usul Kanunu hükümlerine göre, dönem sonu stoklarını son giren
ilk çıkar yöntemine göre değerleyen veya amortismana tabi sabit kıymetlerini
yeniden değerlemeye tabi tutan kurumların (Bankalar, Sigorta Şirketleri ve
Finans Kurumlan hariç) Gelir Vergisi Kanununun 41 inci maddesinin 8 numaralı
bendindeki esaslar çerçevesinde hesapladıkları giderler."
0 dönem için bu maddeler çerçevesinde, Vergi Usul Kanunu'nun 274.
maddesine göre envantere kayıtlı dönem sonu stoklarını son giren ilk çıkar (LİFO)
yöntemine göre değerleyen veya Vergi Usul Kanunu'nun mükerrer 298. maddesi
kapsamında amortismana tabi iktisadi kıymetlerini yeniden değerlemeye tabi
tutanların (kanunda madde kapsamı dışında tutulanlar hariç) yabancı kaynak için
ödedikleri gider unsurlarından bir kısmını ticari kazancın tespitinde gider olarak
dikkate alamayacakları hükme bağlanmıştır. Dolayısıyla 1.1.1996-1.1.2004 yılları
arasında bu giderler kanunen kabul edilmeyen giderler arasında yer almıştır. Bu
düzenleme ile benimsenen amaç; (enflasyon düzeltmesi uygulamasının olmadığı
o yıllarda), UFO ve yeniden değerleme müesseseleri gibi enflasyonun olumsuz
etkilerini giderici müesseselerin vergisel avantajlarından yararlanan mükelleflerin
finansman giderlerinin içerdiği enflasyon yükünün vergi matrahı üzerindeki
olumsuz etkisinin azaltılmak istenmesi olmuştur. Nitekim bu uygulama
01.01.2004'e kadar sürmüş ve 5024 sayılı kanunun 9. maddesinin (b) ve (c)
bentleri ile 10. maddesine istinaden yürürlükten kaldırılmıştır. Yine aynı kanunla
VUK 274. maddedeki son giren ilk çıkar yöntemi (UFO) kaldırılarak ve ayrıca
enflasyon düzeltmesi hükümleri getirilerek, GVK ve KVK da yer alan finansman
gider kısıtlamasına ilişkin hükümlerin dayanakları ve gerekliliği de son bulmuştur.
6322 sayılı Kanunla 1.1.2013 tarihinden itibaren yürürlüğe girmiş olan
finansman gider kısıtlaması ile ilgili maddelerdeki amaç ise 4008 sayılı Kanunla
getirilmiş olan maddelerdekinden tamamen farklıdır. 6322 sayılı Kanundaki
düzenlemeyle güdülen amaç vergi bazlı olmayıp, ana amaç, işletmelerin
finansman ihtiyaçlarını kendi iç dinamikleri ve özkaynakları aracılığıyla
karşılamalarını teşvik etmektir.
(1)
15 Haziran
yayımlanmıştır.
(2)
2012
tarihli
ve
28324
sayılı
Resmi
Gazete
‘de
Published in the Official Gazette no. 28324 dated 15.06.2012
(3)
6 Temmuz
yayımlanmıştır.
1994
tarihli
ve
21
21982
sayılı
Resmi
Gazete’
de
1. 6322 SAYILI KANUNLA GETİRİLEN FİNANSMAN
KISITLAMASINA İLİŞKİN HÜKÜMLERİN YASALAŞMA SÜRECİ
GİDER
Finansman gider kısıtlamasına ilişkin maddelerin yer aldığı metin, hükümet
tarafından 26.04.2012 tarihinde kanun tasarısı şeklinde TBMM Başkanlığına
sunulmuştur, ilk etapta, hükümet tarafından Meclis Başkanlığına gönderilen
tasarıdaki metinde(4) hem Gelir Vergisi Kanunu'na hem Kurumlar Vergisi
Kanunu'na eklenilmesi düşünülen ilgili maddeler, yasalaşan maddelere göre daha
farklı yer almıştır. Yapılacak düzenlemede hem GVK, hemde KVK için gider olarak
indirimi kabul edilmeyecek ödemeler; "Yatırımın maliyetine eklenenler hariç
olmak üzere işletmede kullanılan yabancı kaynaklara ilişkin faiz, komisyon, vade
farkı, kâr payı, kur farkı ve benzeri adlar altında yapılan gider ve maliyet
unsurları toplamının %10'unu aşmamak üzere Bakanlar Kurulunca kararlaştırılan
kısmı. "şeklinde, Gerekçe ise: ”Firmaların özkaynak yapılarının güçlü olması
mikro düzeyde firmalar ve makro düzeyde ülke ekonomisi için büyük önem
taşımaktadır. Firmaların finansman ihtiyaçlarını borçlanma yerine öz kaynakları
ile finanse etmelerini teşvik etmek amacıyla …..öngörülmektedir "şeklinde yer
almıştır.
Dolayısıyla aslında tasarıdaki bu maddelere ilişkin metinlerin yukarıdaki
haline bakıldığında ve Meclis Başkanlığınca esas ve tali komisyonlara
gönderildiğinde, ticari hayatta oluşturacağı etki daha yüksek gözüküyordu. Çünkü
maddelerde herhangi bir şart ve istisnai durum bulunmuyordu. Ancak gerek alt
komisyonca kabul edilen, gerekse plan ve bütçe komisyonunca kabul edilen ve
TBMM ye gönderilen metne göre bir takım şartlar ve istisnalar dikkate alınarak
maddeler yeniden düzenlendi. Böylelikle maddelerin ticari hayata etki derecesi ilk
durumdakine göre azalmış oldu ve ilgili maddeler makalemizin izleyen bölümünde
yer verdiğimiz şekilde yürürlüğe girdi.
2.
6322 SAYILI KANUNLA GETİRİLEN
KISITLAMASINA İLİŞKİN HÜKÜMLER
FİNANS-MAN
GİDER
6322 sayılı Kanunun 6. maddesiyle GVK'nın Gider Kabul Edilmeyen
Ödemeler başlıklı 41. maddesinin mülga (9) numaralı bendi aşağıdaki şekilde
yeniden düzenlenmiştir:
"9. Kullanılan yabancı kaynakları öz kaynaklarını aşan işletmelerde, aşan
kısma münhasır olmak üzere, yatırımın maliyetine eklenenler hariç, işletmede
kullanılan yabancı kaynaklara ilişkin faiz, komisyon, vade farkı, kâr payı, kur farkı
ve benzeri adlar altında yapılan gider ve maliyet unsurları toplamının %10'unu
aşmamak üzere Bakanlar Kurulunca kararlaştırılan kısmı.
Belirlenecek oranı sektörler itibarıyla farklılaştırmaya Bakanlar Kurulu,
bendin uygulanmasına ilişkin usul ve esasları belirlemeye Maliye Bakanlığı
yetkilidir."
6322 sayılı Kanunun 37. maddesiyle KVK'nın Kabul Edilmeyen indirimler
başlıklı 11. maddesinin 1. fıkrasına aşağıdaki (i) bendi eklenmiştir:
22
"i) Kredi kuruluşları, finansal kuruluşlar, finansal kiralama, faktoring ve
finansman şirketleri dışında, kullanılan yabana kaynakları öz kaynaklarını aşan
işletmelerde, aşan kısma münhasır olmak üzere, yatırımın maliyetine eklenenler
hariç, işletmede kullanılan yabancı kaynaklara ilişkin faiz, komisyon, vade farkı,
kâr payı, kur farkı ve benzeri adlar altında yapılan gider ve maliyet unsurları
toplamının %10'unu aşmamak üzere Bakanlar Kurulunca kararlaştırılan kısmı.
Belirlenecek oranı sektörler itibarıyla farklılaştırmaya Bakanlar Kurulu, bendin
uygulanmasına ilişkin usul ve esasları belirlemeye Maliye Bakanlığı yetkilidir."
Yukarıdaki hükümler 6322 sayılı Kanunun 43. maddesinin (ç) bendiyle
1.1.2013 tarihinden itibaren yürürlüğe girmiş olup, gider kısıtlaması oranı
Bakanlar Kurulunca belirlenecektir. Bakanlar Kurulu belirleyeceği oranı sektörler
itibarıyla farklılaştırmaya da yetkili kılınmıştır. Uygulamaya ilişkin usul ve esaslar
ise Maliye Bakanlığınca belirlenecektir. Dolayısıyla uygulamanın hayata geçmesi
açısından Bakanlar Kurulunun oran belirlemesi ve Maliye Bakanlığının
uygulamaya ilişkin usul ve esasları düzenlemesi gerekmektedir.
(4) http://www.tbmm.gov.tr/sirasayi/donem24/yil01/ss258.pdf
3.İLGİLİ MADDELER ÇERÇEVESİNDE GENEL ESASLAR
3.1. Finansman Gider Kısıtlamasına Tabi Borçlanmalar ve Kapsam
Dahilindeki Mükellefler
• GVK 41/9 ve KVK 11/1-i maddelerine göre finansman gider kısıtlaması,
kullanılan yabancı kaynakların öz kaynakları aştığı durumda söz konusu olacaktır.
Dolayısıyla kullanılan yabancı kaynakları öz kaynaklarını aşmayan gelir ve
kurumlar vergisi mükellefleri bu kaynaklara ilişkin katlandığı finansman
giderlerini tamamen indirebilecektir. Buna karşın, kullanılan yabancı kaynakları
öz kaynaklarını aşan gelir vergisi veya kurumlar vergisi mükelleflerinin ise, bu
aşan kısma isabet eden giderleri kısıtlamaya tabi olacaktır.
• Yatırım maliyetine eklenen finansman giderleri, finansman gider
kısıtlaması uygulamasının dışındadır. 163 sıra no'lu Vergi Usul Kanunu Genel
Tebliği çerçevesinde, yatırımların yabancı kaynakla finanse edilmesi halinde
aktifleştirildiği dönem sonuna kadar olan oluşan kur farkı ve faiz gibi finansman
giderlerinin yatırım maliyetine eklenmesi zorunludur. Aktifleştirildiği dönemden
sonra oluşan finansman giderleri ise doğrudan gider yazılabilir veya maliyete
eklenebilir. Bu kapsamda sadece zorunlu veya tercihe bağlı olarak yatırım
maliyetine eklenen finansman giderleri kısıtlama uygulamasının dışında olacaktır.
• Hem gelir vergisi mükellefleri hem de kurumlar vergisi mükellefleri bu
maddeler açısından kapsam dahilindedir. Ancak kredi kuruluşları, finansal
kuruluşlar, finansal kiralama, faktoring ve finansman şirketleri bu uygulamanın
dışındadır.
23
3.2. Kullanılan Yabancı Kaynağın
Finansman Giderlerinin Niteliği
Niteliği ve
Kapsama Giren
•
Finansman gider kısıtlaması uygulamasında işletmede kullanılan
yabancı kaynağın ilişkili veya ilişkisiz kişiden alınmasına ve yurtiçinden veya
yurtdışından temin edilmesine ilişkin herhangi bir ayrım yapılmamıştır.
•
ilgili maddeler kapsamına giren finansman giderleri; işletmede
kullanılan yabancı kaynaklara ilişkin faiz, komisyon, vade farkı, kâr payı, kur farkı
ve benzeri adlar altında yapılan gider ve maliyet unsurlarıdır.
3.3.
Gider Olarak Dikkate Alınamayacak Tutarın Hesabı
•
Gider olarak indirimi kabul edilmeyecek olan tutar; işletmede
kullanılan yabancı kaynakların öz kaynakları aşan kısmına ilişkin faiz, komisyon,
vade farkı, kâr payı, kur farkı ve benzeri adlar altında yapılan gider ve maliyet
unsurları toplamının %10'unu aşmamak üzere Bakanlar Kurulunca kararlaştırılan
kısmıdır.
•
Bakanlar Kurulu oranı belirleyene dek maddenin uygulanma durumu
olmayacaktır. Bakanlar Kurulu oranı sektörler itibarıyla farklı farklı belirlemeye
yetkili kılınmıştır. Bendin uygulanmasına ilişkin usul ve esasları belirlemeye ise
Maliye Bakanlığı yetkilidir.
Genel Esaslar çerçevesinde uygulamayı basit bir örnekle şöyle
açıklayabiliriz: X Ltd. Şti.'nin 2013 yılında kullandığı yabancı kaynaklar 50 milyon
TL, öz kaynakları 30 milyon TL'dir. İşletmenin yabancı kaynaklar için katlandığı
finansman gideri ise 5 milyon TL dir. Bu durumda özkaynakları aşan yabancı
kaynak kısmına isabet eden finansman gideri tutarı 2 milyon TL [5 x (20/50)]
olup, Bakanlar Kurulu tarafından belirlenen oran %10 varsayılırsa, 2013 yılı için
verilecek Kurumlar Vergisi Beyannamesinde (2 milyon X %10) 200 bin TL
kanunen kabul edilmeyen gider olarak dikkate alınacaktır.
4. MADDELERE İLİŞKİN ÖZEL DURUMLAR
ilgili maddelere ilişkin olarak Maliye Bakanlığı tarafından usul ve esaslar
henüz belirlenmediğinden, eski uygulamada da olduğu gibi yeni uygulamada da
karşılaşılması muhtemel olan özel durumlar söz konusu olacaktır. Bu durumlar
ilgili maddeler, gerekçe ve önceki uygulama maddeleri ile yargı kararları
kapsamında değerlendirilecektir.
4.1 Öz Kaynak ve Yabancı Kaynak Terimlerinin Kapsamı ve Hangi
Tarihlerin Dikkate Alınacağı
Bakanlığın belirleyeceği usul ve esaslarda öncelikle öz kaynak ifadesinin
neyi ifade ettiği açıkça vurgulanmalıdır. KVK 11. maddede, aynı maddenin farklı
bentlerinde hem öz sermaye kavramı, hem de öz kaynak kavramı yer almış
olmaktadır. Aynı şekilde bir sonraki 12. maddede de öz sermaye kavramı
kullanılmıştır. Aslında aynı şeyi ifade etmek için kullanılan kavramların aynı
24
şekilde kanunda yer alması daha isabetli olurdu, ancak bu durum
gözetilmemiştir. VUK' un 192. maddesine göre öz sermayenin tanımı yapılmıştır
ve tebliğlerde de bu tanım benimsenmiştir, diğer yandan öz kaynak kavramı
içinde yer alan değerler için ise tek düzen hesap planı esas alınarak neyi ifade
ettiği açıklanabilir. Nitekim tek düzen hesap planına göre öz kaynaklar grubu;
ödenmiş sermaye, sermaye yedekleri, kar yedekleri, geçmiş yıllar karları, geçmiş
yıllar zararları ve dönem net karı (zararı)ndan oluşmaktadır.
Öz kaynaklar yukarıda yazan kalemler nedeniyle sürekli sabit bir değerde
değil, değişken bir yapıdadır. Bu nedenle yapılacak düzenlemede hangi tarihteki
öz kaynak tutarının dikkate alınması gerektiği de belirlenmelidir. Burada ele
alınabilecek iki tarih söz konusudur. Bunlardan birincisi dönem başı, diğeri ise
geçici vergi dönemlerinin başıdır. Hangi dönem türü belirlenecek ise bu bir bütün
olarak düşünülmelidir. Gider kısıtlamasının uygulanabilmesi için yabancı
kaynakların öz kaynakları aşması hali belirlenen o dönem için sürekli devam
ediyor olması gerekmektedir. Günkü kanunun lafzında, hesap dönemi içinde veya
belirlenen dönemler içinde "herhangi bir tarihte aşması" durumu ibaresi
kullanılmamıştır.
Dikkate alınacak öz kaynak için tayin edilen dönem aynı şekilde yabancı
kaynak için de seçileceğinden, karşılaştırma döneminin belirlenmesi durumunda
yabancı kaynak için alınacak tutar da kolaylıkla tespit edilecektir. Finansman
gider kısıtlamasında, yabancı kaynak açısından problemli olan en önemli husus
ise kanunun yürürlüğe girmesinden önce işletmelerin önceki dönemden beri
kullanmaya devam ettiği yabancı kaynaklar ve 2012 yılı içinde ileriye yönelik
olarak imzalamış olduğu kredi sözleşmeleri nedeniyle kullanacağı yabancı
kaynaklardır. Uygulama 1.1.2013 tarihinden itibaren yürürlüğe girmiş
olduğundan gider kısıtlamasının hangi tarihten itibaren alınan yabancı kaynaklara
ilişkin giderlere uygulanacağı yapılacak düzenlemede açıkça belirtilmesi
gerekmektedir. Daha önceki uygulamaya ilişkin yargı kararlarına da bakılarak
"gider kısıtlamasının, hükmün yayımı tarihinden önce kullanılan yabancı
kaynaklar nedeniyle ödenen faiz, komisyon, vade farkı, kar payı, kur farkı gibi
giderlere uygulanması, önceki hukuki duruma göre fizibilitesini yapmış ve buna
göre borçlanmış işletmelerin, kanuna güven ve istikrar prensiplerine dayalı haklı
beklentilerini ortadan kaldıracağından, yabancı kaynakların hangi yılda temin
edildiğinin önem arzetmeyeceği (5) şeklindeki düzenlemenin yerinde görülmeyip
iptal edildiği göz önüne alındığında, konunun bu perspektifte düzenlenmesi
yerinde olacaktır.
Yabancı kaynak açısından problem konusu olan diğer husus ise; vadeli mal
alımları ile ilgili gerçekleşen borçlanmaların faturada yer alan tutardan ayrıştırılıp
ayrıştırılmayacağına
ilişkindir.
Esasında
fatura
ve
benzeri belgelerde
gösterilmeyen ancak, fatura ve belge tarihinden itibaren bir ayı aşan bir tarihte
ödeme yapılan her işlemin vade farkı taşıdığı varsayımından hareketle gider
kısıtlamasına konu olacağı anlayışını benimsemek yanlış olacaktır. Zaten
kanunda, fatura ve belgelerde gösterilmeyen durumları da kapsar düzenleme
25
yapılmasını gerektirecek bir ifade yer almadığı gibi bu giderlerin reeskont
işlemlerinde esas alınan faiz oranının uygulanması suretiyle hesaplanıp ayrıştırma
yoluna gidilmesi kanunu aşan düzenleme olur.(6) Ancak bu tip durumlarda olayın
gerçek mahiyetinin de araştırılması yerinde olacaktır. Mal alımı niteliğinde olup
içerisinde yabancı kaynak kullanım durumunu da barındıran işlemlere ilişkin
olarak gider kısıtlaması uygulaması yapılması uygun olacaktır.
4.2 Gider Kısıtlaması Uygulanmayacak Yatırımlar
GVK 41/9 ve KVK 11/1-i maddelerinde yer alan yatırım kavramı gerek salt
madde bazında bakıldığında gerekse eski uygulamaya bakıldığında dar kapsamlı
ve belli yatırımları değil daha geniş bir ifadeyi kapsayacak şekilde her türlü
(teşvik belgeli veya belgesiz) amortismana tabi iktisadi kıymet yatırımını ifade
eder. Nitekim 4008 sayılı kanunla getirilen eski uygulamada da bu anlayış kabul
edilmiştir. Önceki uygulamaya ilişkin olarak ilgili tebliğde (7) "maddede yer alan
yatırım ifadesinden her türlü (teşvik belgeli veya belgesiz) amortismana tabi
iktisadi kıymet yatırımını anlamak gerekmekte olup, bu kıymetlerin maliyet
bedelinin hangi unsurlardan oluştuğu Vergi Usul Kanunu'nun 262 nci maddesinde
belirlenmiştir. Bu madde ve buna ilişkin Vergi Usul Kanunu genel tebliğlerinde
yapılan açıklamalar çerçevesinde, zorunlu olarak ya da mükellefin ihtiyarında
maliyetlere eklenen yabancı kaynaklara ait gider ve maliyetler gider kısıtlamasına
konu olmayacaktır." şeklinde açıklama yapılmıştır. O halde yeni uygulamada da
her türlü amortismana tabi iktisadi kıymet yatırımı kısıtlama kapsamı dışında
bırakılmalıdır. Bu durumda örneğin işletme kredi ile makine, teçhizat alsa, bina
alsa veya taşıt aracı alsa bile bu kredilere ilişkin finansman giderleri, gider
kısıtlaması kapsamına girmeyecektir. Ancak şu hususta unutulmamalıdır ki gider
kısıtlaması uygulanmaması için, alınan bu iktisadi kıymetlere ilişkin finansman
giderlerinin ilgili iktisadi kıymetlerin maliyetine eklenmesi gerekmektedir.
(5) Danıştay 4. Dairesi'nin E.1997/3797, K.1997/3797 sayılı kararı (54
sayılı Kurumlar Vergisi G.T-5422 sayılı Kanun) Vergi Dava Daireleri Kurulu'nun
E.1998/80, K.1999/146 sayılı kararı
(6) Vergi Dava Daireleri Kurulu'nun E.1998/80, K.1999/146 sayılı kararı
Danıştay 4. Dairesi'nin E.1997/636, K.1997/3797 sayılı kararı
(7) 5422 Sayılı Kanuna ilişkin 54 Seri No'lu Kurumlar Vergisi Genel Tebliği
4.3. Finansman Gideri Yanında Finansman
Finansman giderlerinin yanı sıra finansman geliri de elde etmiş olan
mükelleflerin gider kısıtlaması uygulamasında söz konusu gelir ve giderlerini
birbiri ile mukayese etmek suretiyle netleştirmeleri mümkün olmayıp, ilgili
maddeler çerçevesindeki finansman giderleri toplamının gider kısıtlamasına konu
edilmesi gerekecektir.
26
Para ve menkul kıymetlerden elde edilen faiz, repo geliri gibi gelirlerin
işletmeler için hasılat niteliği taşıdığı da dikkate alındığında finansman gideri
tutarının finansman gelirleriyle mukayese edilerek netleştirilmeleri, söz konusu
olmayacaktır.
4.4. Yıllara Sari inşaat ve Onarma işleri ile Uğraşan Mükelleflerde
Gider Kısıtlaması Uygulaması
Gelir Vergisi Kanununun 42 nci maddesi hükmüne göre birden fazla takvim
yılına sirayet eden inşaat ve onarma işlerinde kar veya zarar işin bittiği yıl kesin
olarak tespit edilir ve tamamı o yılın geliri sayılarak vergilendirilir. Bu işlerle
uğraşanların kullandıkları yabancı kaynaklara ilişkin finansman giderlerinin, işin
kesin kar veya zararının tespit edildiği yıl kazancının hesaplanmasında gider veya
maliyet unsuru olarak dikkate alınması gerektiğinden, gider kısıtlamasına ilişkin
uygulama da aynı dönemde yapılacaktır. Ancak yıllara sari inşaat işinin devam
ettiği süre içinde hangi dönemler esas alınarak öz kaynak - yabancı kaynak
karşılaştırmasının yapılacağı önemlidir. Bu durumda idare yabancı kaynakların öz
kaynakları aşması koşulunu; ya işin devam ettiği süre içindeki bütün bir dönem
için, ya da ayrı ayrı yıl bazında yabancı kaynakların öz kaynakları aştığı dönemler
için arayacaktır. Ayrıca burada oran olarak ta Bakanlar Kurulunun belirlediği ve
her yıl için kabul edilen değerlerin dikkate alınması gerekecektir.
Birden fazla inşaat ve onarma işinin birlikte yapılması veya yıllara sari
inşaat ve onarma işlerinin yanı sıra başka işlerin de bulunması halinde, yapılan
finansman giderleri hangi yılın kar veya zarar tutarının tespitinde dikkate
alınıyorsa, o yılda gider indirimi kısıtlamasına konu edilecektir.
Öte yandan, gider indirimi kısıtlamasına ilişkin hükümler 1/1/2013
tarihinde yürürlüğe girdiğinden, bu tarihten önce yapılan finansman giderlerinin,
inşaat ve onarma işi kazancının hangi yıl beyan edildiğine bakılmaksızın gider
indirimi kısıtlamasına konu edilmemesi gerekmektedir.
4.5.
Finansman Giderlerine ilişkin Katma Değer Vergisi
Katma Değer Vergisi Kanununun "indirilmeyecek Katma Değer Vergisi"
başlıklı 30 uncu maddesinin (d) bendinde, Gelir ve Kurumlar Vergisi Kanunlarına
göre kazancın tespitinde indirimi kabul edilmeyen giderler dolayısıyla ödenen
katma değer vergisinin indirim konusu yapılamayacağı hükme bağlanmıştır.
Burada madde hükmünün amacı, esas itibariyle işle veya işletme ile ilgisi
bulunmayan, dolayısıyla özel veya nihai tüketim sayılan giderler için yüklenilen
vergilerin, işletmede oluşan katma değerden indirilmemesine yöneliktir.
Buna karşılık, Gelir Vergisi Kanununun 41/9 ve Kurumlar Vergisi
Kanununun 11/1-1 maddeleri ile getirilen ve işletmelerin kullandıkları yabancı
kaynaklara ilişkin bazı gider ve maliyet unsurlarının bir kısmının indirim
kısıtlamasına tabi olacağını öngören düzenlemenin, Katma Değer Vergisi
Kanununun yukarıda bahsi geçen 30/d maddesi hükmü ile paralellik arz etmediği
açıktır. Doğrudan işletmenin faaliyetiyle ilgili olan bu giderler için yüklenilen
27
katma değer vergisinin indirim konusu yapılamaması, katma değer vergisinin
temel prensibi olan işle ilgili giderler için yüklenilen vergilerin mükellef üzerinde
kalmaması prensibi ile de çelişmektedir.
Diğer taraftan, Katma Değer Vergisi Kanununun 29/4 üncü maddesi ile
vergi indirimi uygulamasında doğabilecek aksaklıkları, vergi mükerrerliğine ve
vergi muafiyetine meydan vermeyecek şekilde, bu Kanunun ana ilkelerine uygun
olarak giderme ve indirimle ilgili usul ve esasları düzenleme konusunda Bakanlığa
yetki verilmiş bulunmaktadır.
Buna göre yukarıdaki açıklamalar çerçevesinde Kanunun 30/d maddesi
hükmünün söz konusu işlemler bakımından uygulanmaması yerinde olacaktır.
4.6. Ortaklardan Yapılan Borçlanmalarda
Finansman Gider Kısıtlaması Uygulaması
Örtülü
Sermaye
ve
Ortaklardan yapılan borçlanmalar, hem örtülü sermaye hem finansman
gider kısıtlaması uygulaması kapsamı içindedir. Dolayısıyla kanuni şartlar
oluştuğunda bu durum aynı borçtan dolayı iki kez kanunen kabul edilmeyen gider
tutarının hesaplanması durumunu ortaya çıkaracaktır. Bu durum ise aynı husus
için mükerrer uygulamaya sebep olacaktır.
Basit bir örnekle konuya değinecek olursak; Y Ltd. Şti.'nin 2013 yılında
kullandığı yabancı kaynaklar 80 milyon TL, öz kaynakları 25 milyon TL'dir.
işletmenin yabancı kaynaklar için katlandığı finansman gideri ise 8 milyon TL dir.
Bu durumda özkaynakları aşan yabancı kaynak kısmına isabet eden finansman
gideri tutarı 2,5 milyon TL [8 x (25/80)] olup, Bakanlar Kurulu tarafından
belirlenen oran %10 varsayılırsa, 2013 yılı için verilecek Kurumlar Vergisi
Beyannamesinde (2,5 milyon X %10) 250 bin TL kanunen kabul edilmeyen gider
olarak dikkate alınacaktır. Veriler aynı kalmak kaydıyla mevcut örneği biraz
değiştirerek; kullanılan yabancı kaynağa ilişkin kredinin tamamının ortaktan
sağlandığını ve faiz giderinin aynı şekilde 8 Milyon TL olduğunu varsayarsak (ilgili
ödemenin yılsonunda yapıldığı ve diğer verilerin değişmediğinden hareketle) bu
durum için hem örtülü sermaye nedeniyle hem de finansman gider kısıtlaması
uygulaması nedeniyle kanunen kabul edilmeyen gider tutarı hesaplanması
gerekecektir. Dolayısıyla örtülü sermaye nedeniyle hesaplanan kanunen kabul
edilmeyen gider tutarı 500 bin TL (8 / 80 * 5) iken, finansman gider kısıtlaması
nedeniyle hesaplanan kanunen kabul edilmeyen gider tutarı yukarıdaki şekilde
250 bin TL olacaktır.
Her iki uygulamanın da yürürlükte olduğu düşünüldüğünde toplam 750 bin
TL kanunen kabul edilmeyen gider tutarı ortaya çıkacaktır. Bu durumda,
uygulama açısından bir mükerrerlik söz konusu olacaktır. Bu nedenle örtülü
sermaye kapsamına da giren borçlanmaların söz konusu olduğu durumlarda,
uygulamada netliği sağlamak için bu konunun düzenlenmesi yerinde olacaktır.
Burada yüksek olduğu durumdaki tutarın dikkate alınması ve diğer durum
içerisinde bu durum gözetilerek işlem yapılması daha isabetli olacaktır.
28
4.7. İşletmelerin Bünyesinde Tutmadan Başka işletmelere Aktardığı
Krediler
Kredibilitesi yüksek olan işletmelerin bankalardan aldıkları krediyi
doğrudan ilişkili olduğu şirketlere aktarması ticari hayatta görülebilecek nitelikte
işlemlerdendir. Aslında söz konusu durum bu yönüyle bir kredi yansıtması
niteliğindedir. Bu aşamada krediyi sağlayan şirketin, bu kredi nedeniyle oluşan
finansman gelir ve giderlerini kaydetmesi ve kendi üzerinde herhangi bir
finansman yükü bırakmadan işlem yapması gerekir. Krediyi kullanan diğer
şirketin ise finansman gider kısıtlamasına tabi olması gerekir.
Bir işletmenin temin ettiği yabancı kaynaklara ilişkin giderlerin, gider
kısıtlamasına tabi olması için söz konusu kredinin işletme bünyesinde kullanılması
gerekir. Alınan krediyi diğer işletmelere aktaran işletme bu krediyi hiç
kullanmayarak, doğrudan aktarmışsa ve bu kredi diğer işletme tarafından
kullanılmışsa, söz konusu kredi nedeniyle krediyi sağlayan işletmenin finansman
gider kısıtlamasına tabi olmaması gerekir. Diğer taraftan, kendisine kredi
aktarılan işletme ise bu kredi nedeniyle gider kısıtlamasına tabi olacaktır. Burada
önemli olan husus aynı kredi nedeniyle mükerrer finansman gider kısıtlaması
uygulamasını engellemek olmalıdır. Ancak kanunun amacının yabancı kaynak
kullanımını engellemek olduğu düşünüldüğünde bu tip uygulamalarda krediyi
sağlayan açısından da bu kredilerin kısıtlama uygulamasına dahil edilebileceği
göz önünde bulundurulmalıdır. Nitekim bu konuyla ilgili farklı yönde yargı
kararları da mevcuttur.
SONUÇ
Daha önce de uygulanan finansman gider kısıtlaması, 6322 sayılı Kanunla
GVK'nın 41. ve KVK'nın 11. maddesine eklenerek vergi sistemimiz içinde yeniden
hayat bulmuştur. Finansman gider kısıtlaması maddelerine ilişkin yürürlük tarihi
1.1.2013 olup, Bakanlar Kurulunun konuyla ilgili oranı belirlemesi ve Maliye
Bakanlığı'nın maddeler ile ilgili usul ve esasları düzenlemesi ile bu müessesenin
uygulanabilirliği de sağlanmış olacaktır.
Uygulama ile erişilmek istenen amaç, işletmelerin finansman ihtiyaçlarını
karşılama hususunda yaptıkları seçimlerde öz kaynak unsurunu tercih etmelerini
sağlamak ve işletmeleri bu yönde teşvik etmektir. Bu nedenle finansman
ihtiyaçlarını karşılama hususunda kendi iç dinamiklerini kullanmayıp, yabancı
kaynak kullanma eğilimi içinde olan işletmeler, kullandığı yabancı kaynakları öz
kaynaklarını aştığı noktadan itibaren, aşan kısma münhasır olmak üzere,
yatırımın maliyetine eklenenler hariç, işletmede kullanılan yabancı kaynaklara
ilişkin faiz, komisyon, vade farkı, kâr payı, kur farkı ve benzeri adlar altında
yapılan gider ve maliyet unsurları toplamının %10'unu aşmamak üzere Bakanlar
Kurulunca kararlaştırılan kısmını gider olarak indiremeyeceklerdir.
29
KAYNAKÇA
213 Sayılı Vergi Usul Kanunu
193 Sayılı Gelir Vergisi Kanunu
5422 Sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu (Eski Kanun)
5520 Sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu
54 ve 55 Seri No'lu Kurumlar Vergisi Genel Tebliği (5422 Sayılı Kanuna
ilişkin)
Danıştay 3. Dairesi'nin E.2001/3793, K.2002/ 3058 sayılı kararı
Danıştay 3. Dairesi'nin E.2001/1742, K.2003/ 730 sayılı kararı
Danıştay 4. Dairesi'nin E.1997/771, K.1997/3795 sayılı kararı
Danıştay 4. Dairesi'nin E.1997/225, K.1997/3796
sayılı kararı
Danıştay 4. Dairesi'nin E.1997/636, K.1997/3797
sayılı kararı
Danıştay 4. Dairesi'nin E.2003/282, K.2004/585 sayılı kararı
Danıştay 4. Dairesi'nin E.2005/1609, K.2006/ 390 sayılı kararı
Vergi Dava Daireleri Kurulu'nun E.1998/80, K.1999/146 sayılı kararı
Vergi Dava Daireleri Kurulu'nun E.1998/139, K.1999/ 153 sayılı kararı
http://www.gib.gov.tr
AKYOL, M. Emin, Yeniden Finansman Giderleri Kısıtlaması, Vergi Dünyası,
Ekim 2012
ERDEM, Tahir, Finansman Gider Kısıtlaması, Süryay Diyalog Dergisi,
Haziran 2012.
KARADENİZ, Salim,
Temmuz-Ağustos 2012.
Finansman
Gider
Kısıtlaması,
ASMMO
Bülten,
KARADENİZ, Salim, Finansman Gider Kısıtlaması Uygulaması, Yaklaşım
Dergisi, Kasım 2012.
TÜRKŞEN, Kubilay, Finansman Gider Kısıtlamasına ilişkin Yeni Düzenleme,
Maliye Postası, 1 Ekim 2012.
(Vergi Sorunları Dergisinin Mart/2013 sayısından alınmıştır.)
30
T.C.
MALİYE BAKANLIĞI
Gelir İdaresi Başkanlığı
SAYI : B.07.1.GİB.0.32/3223-2921
KONU :
01.08.2006* 060060
İZMİR VERGİ DAİRESİ BAŞKANLIĞINA
İLGİ: a) 14.04.2006 tarih ve B.07.1.GİB.0.32/3223-2921/27658 sayılı
yazımız.
b) 15.06.2006 tarih ve B.07.1.GİB.4.35.17.01/YMM.07-09/1664 sayılı
yazınız.
İlgi (a) da kayıtlı yazımıza cevap olarak gönderilen ilgi (b)’de kayıtlı yazınız
incelenmiştir.
Bilindiği üzere, Yeminli Mali Müşavirlerce düzenlenmiş KDV İadesi Tasdik
Raporu gerektirmeyen mahsuben veya belli miktarın altındaki iade taleplerinde
YMM’lerce düzenlenip ibraz olunan raporların Özel Amaçlı Rapor olarak
adlandırılmalarında ve ilgili vergi dairelerince kabul görmesi halinde işleme
konulmalarında bir sakınca görülmediği, bu raporların konu ve kapsam itibariyle
yönetmelik ve tebliğler ile belirlenen tasdik raporları dispozisyonuna uygun olarak
düzenlenmesi gerektiği hususlarına ilgi (b) yazınızda belirtilen 01.06.2004 gün ve
B.07.0.GEL.0.32/3223-2776/24384 sayılı yazımızda yer verilmiştir.
Bu itibarla. Özel Amaçlı Raporun konu ve kapsam itibariyle tebliğ
yayımlanmak suretiyle belirlenmiş bir alanda, kullanılmasının söz konusu olduğu
durumlarda tebliğle belirlenmiş dispozisyonu uygun olacağı tabiidir. (Örneğin:
Gümrük Çıkış Beyannamesinde ismi yer almayan firmanın, ihraç kaydıyla teslim
edilen malın imalatçısı olduğunun tespit edilmesi olayındaki Özel Amaçlı Rapor
KDV İadesi işlemlerinde kullanılacağından, KDV İadesi Tasdik Raporu
disposizyonuna uygun olarak düzenlenecektir.
Ancak, konu ve kapsam itibariyle tebliğ yayımlanmamış bir alanda
kullanılması söz konusu olacak Özel Amaçlı Raporlar için, Serbest Muhasebeci
Mali Müşavirler ve Yeminli Mali Müşavirlerce Tutulacak Defter ve Kayıtlar ile
Meslek Mensuplarının Bildirim Mecburiyeti Hakkında Yönetmeliğin 13.
maddesinde meslek mensuplarının hizmet verdikleri firmaların ya da resmi
mercilerin isteğine uyarak yaptıkları denetimler sonunda özel amaçlı rapor
düzenleyeceklerine ilişkin olarak yer verilen hüküm uyarınca, düzenlenmesi
öngörülen bu tür raporlarda ihtiyaç duyulacak konu veya hususun önceden tespiti
mümkün olamayacağından, hangi konuda düzenleneceği ve dispozisyonuna
ilişkin bir belirleme yapılması da mümkün olmayacaktır.
31
Bununla birlikte, özel amaçlı raporun konusu ve içeriğinde yer alması
gereken hususların ve dispozisyona ilişkin belirlemenin ilgili firma ya da raporun
ibraz olunacağı merci tarafından belirlenebileceği tabiidir.
Bilgi edinilmesini ve gereğinin ifası ile keyfiyetin ilgi (a) da kayıtlı yazımız
ekinde Başkanlığınıza gönderilmiş olan yazıların cevabı olarak İzmir Yeminli Mali
Müşavirler Odası Başkanlığına duyurulmasını rica ederim.
Başkan a.
Yavuz YILDIRIM
Gelir İdaresi Grup Başkanı
32
T.C.
MALİYE BAKANLIĞI
Gelirler Genel Müdürlüğü
SAYI : B.07.0.GEL.0.32/3223-2776
01.06.04*024384
İZMİR VALİLİĞİNE
(Defterdarlık: Denetim Koordinasyon ve Usul Gelir Müdürlüğü)
İLGİ: 23.02.2004 gün ve B.07.4.DEF.0.35.22/1741-8526/1964 sayı yazınız.
Bilindiği gibi, 3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanununun 11. madde fiilde
düzenlenen ihracat istisnası uygulamasından doğan iade ve mahsup taleplerinde
aranan belgelerden biri de gümrük çıkış beyannamesi olup, tecil-terkin
uygulaması için bu belgede imalatçı firmanın adının yer alması gerekmektedir.
Ancak, ihraç kaydıyla teslim edilen malın imalatçıya ait olduğunun yeminli
mali müşavir raporu ile tespit edilmesi halinde diğer şartların da yerine,
getirilmesi kaydıyla terkin kapsamında işlem yapılabilecektir.
Diğer taraftar, gümrük beyannamesi ile faturalar arasında cins, miktar vb.
uyumsuzlukların bulunması halinde, malların yurt dışı edildiğine ilişkin gümrük
beyannamesinde yer alan bildiler esas alınarak işlem yapılması mümkün
bulunmaktadır.
İlgide kayıtlı yazınızda belirtilen konu ile ilgili olarak ayrıca; 20 Sıra No.lu
Serbest Muhasebecilik, Serbest Muhasebeci Mali Müşavirlik ve Yeminli Mali
Müşavirlik Genel Tebliği’nin A/l Bölümünde, tam tasdik sözleşmesi bulunan
mükelleflerin KDV İadesine ilişkin işlemlerinin tasdikinin bu yeminli mali
müşavirlerce yerine getirileceği, tam tasdik sözleşmesi bulunmayan mükelleflerin
ise belirlenen miktarı aşmayan KDV İadesi işlemlerinin sözleşme düzenleyecekleri
herhangi bir Yeminli Mali Müşavir Tasdik Raporuna istinaden yapılabileceği
öngörülmüş olduğundan. YMM KDV İadesi Tasdik Raporu gerektirmeyen
mahsuben veya belli miktarın altındaki nakden iade taleplerinde YMM'lerce rapor
düzenlenip ibrazı halinde de tam tasdik sözleşmesinin aranıp aranmayacağı
hususunun
yukarıda
belirtilen düzenleme çerçevesinde değerlendirilmesi
gerekmektedir. Bu raporların Özel Amaçlı Rapor olarak adlandırılmalarında ve
ilgili vergi dairelerince kabul görmesi halinde
işleme konulmalarında
Bakanlığımızca bir sakınca görülmemektedir.
Söz konusu raporların ilgide kayıtlı yazınız da belirtildiği üzere, konu ve
kapsam itibariyle yönetmelik ve tebliğler ile belirlenen tasdik raporları
disposizyonuna uygun olarak düzenlenmesi gerektiği tabidir.
Bilgi edinilmesini ve gereğini rica ederim.
Bakan a.
Namık Kemal UYANIK
Gelirler Genel Müdürlüğü
Daire Başkanı
33
T.C.
MALİYE BAKANLIĞI
Gelirler Genel Müdürlüğü
SAYI : B.07.0.GEL.0.32/3223-2776
KONU:
01.06.04*024384
İZMİR VALİLİĞİNE
(Defterdarlık Denetim Koordinasyon ve Usul Gelir Müdürlüğü)
İLGİ: 23.02.2004 gün ve B.07.4.DEF.0.35.22/1741-8526/1964 sayılı
yazınız.
Bilindiği gibi, 3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanununun 11. maddesinde
düzenlenen ihracat istisnası uygulamasından doğan iade ve mahsup taleplerinde
aranan belgelerden biri de gümrük çıkış beyannamesi olup, tecil-terkin
uygulaması için bu belgede imalatçı firmanın adının yer alması gerekmektedir.
Ancak, ihraç kaydıyla teslim edilen malın imalatçıya ait olduğunun yeminli
mali müşavir raporu ile tespit edilmesi halinde diğer şartların da yerine
getirilmesi kaydıyla tecil- terkin kapsamında işlem yapılabilecektir.
Diğer taraftan, gümrük beyannamesi ile faturalar arasında cins, miktar vb.
uyumsuzlukların bulunması halinde, malların yurt dışı edildiğine ilişkin gümrük
beyannamesinde yer alan bilgiler esas alınarak işlem yapılması mümkün
bulunmaktadır.
İlgide kayıtlı yazınızda belirtilen konu ile ilgili olarak ayrıca; 20 Sıra No.lu
Serbest Muhasebecilik, Serbest Muhasebeci Mali Müşavirlik ve Yeminli Mali
Müşavirlik Genel Tebliği’nin A/l Bölümünde, tam tasdik sözleşmesi bulunan
mükelleflerin KDV İadesine ilişkin işlemlerinin tasdikinin bu yeminli mali
müşavirlerce yerine getirileceği, tam tasdik sözleşmesi bulunmayan mükelleflerin
ise belirlenen miktarı asmayan KDV İadesi işlemlerinin sözleşme düzenleyecekleri
herhangi bir Yeminli Mali Müşavir Tasdik Raporuna istinaden yapılabileceği
öngörülmüş olduğundan, YMM KDV İadesi Tasdik Raporu gerektirmeyen
mahsuben veya belli miktarın altındaki nakden iade taleplerinde YMM’lerce rapor
düzenlenip ihrazı halinde de, tam tasdik sözleşmesinin aranıp aranmayacağı
hususunun yukarıda belirtilen düzenleme çerçevesinde değerlendirilmesi
gerekmektedir. Bu raporların Özel Amaçlı Rapor olarak adlandırılmalarında ve
ilgili vergi dairelerince kabul görmesi halinde işleme konulmalarında
Bakanlığımızca bir sakınca görülmemektedir.
Söz konusu raporların ilgide kayıtlı yazınızda da belirtildiği üzere, konu ve
kapsam itibariyle yönetmelik ve tebliğler ile belirlenen tasdik raporları
dispozisyonuna uygun olarak düzenlenmesi gerektiği tabidir.
Bilgi edinilmesini ve gereğini rica ederim.
Bakan a.
Namık Kemal UYANIK
Gelirler Genel Müdürlüğü
Daire Başkanı
34
MALİYE BAKANLIĞI MUKTEZASI
Tarih
: 29.12.1998
Sayı
: B.07.0.GEL.0-52-5278-121/50342
Konusu : Gümrük Çıkış Beyannamesinde imalatçı firmanın adının yazılı
olmamasına rağmen, sözkonusu beyanname ile ihraç edilen malların bu firmaya
ait olduğunun Yeminli Mali Müşavir raporu ile tespit edilmesi halinde, diğer
şartların da yerine getirilmesi kaydıyla imalatçı firmanın bu teslimi ile ilgili tecil,
terkin ve iade işlemlerinin yapılmasının mümkün bulunduğu hk.
Muktezanın Özeti : İlgide kayıtlı yazınızda Anonim
Şirketinin
1997
Nisan, 1998 Şubat dönemlerinde ihraç kaydıyla mal tesliminde bulunduğu, ancak
Gümrük Çıkış Beyannamelerinde imalatçı firma olarak isminin yer almaması
üzerine Yeminli Mali Müşavir ....'a düzenlettirilen Sınırlı inceleme Raporunda,
1998 Şubat döneminde ihraç edilen malların imalatçısının adı geçen şirket
olduğunun tespit edildiği, iade ve mahsup işlemlerinin yerine getirilip
getirilemeyeceği konusunda tereddüte düşüldüğü belirtilmektedir.
İhracatçı tarafından gümrük beyannamesinde imalatçı firmanın adının
yazılı olmamasına rağmen, söz konusu beyanname ile ihraç edilen malların bu
firmaya ait olduğunun Yeminli Mali Müşavir raporu ile tespit edilmesi halinde
diğer şartların da yerine getirilmesi kaydıyla imalatçı firmanın bu teslimi ile ilgili
tecil, terkin ve iade işlemlerinin yapılması mümkün bulunmaktadır.
35
T.C
İSTANBUL VALİLİĞİ
Defterdarlık Katma Değer Vergisi Gelir Müdürlüğü
SAYI : KDV.MUK.07.4.DEF.0.34.18.32.25- 29105/2004
KONU : Ödevli ile YMM arasında herhangi bir KDV iadesi tasdik
sözleşmesi ve tam tasdik sözleşmesi olmaksızın ödemelerin tespitine
ilişkin özel amaçlı rapor düzenlenip düzenlenmeyeceği,
... VERGİ DAİRESİ MÜDÜRLÜĞÜ’NE
İLGİ : a) ...01.2005 tarihli ve ... sayılı yazınız,
b) ...01.2005 tarihli ve ... sayılı yazımız,
c) ...03.2005 tarihli ve ... sayılı yazınız,
İlgi (a) sayılı yazınızda, daireniz ... vergi no.lu mükellefi ... San. Ve Tic.
A.Ş.’nin 2004/9,10,11 dönemlerine ilişkin KDV iade taleplerinin, Kod.5 listesinde
yeralan ... Vergi Dairesi Müdürlüğü’nün ... vergi no.lu mükellefi ... İnşaat Yapı
Malzemeleri Ltd. Şti.’nden olan mal alışlarının indirimlerinden tenzil edilmesi
halinde yerine getirebileceğinin belirtildiği, bunun üzerine ... İnşaat Yapı
Malzemeleri Ltd.Şti. ile tam tasdik sözleşmesi bulunan YMM ... tarafından
düzenlenen ve ödemelerin çekle yapıldığının tevsikine yönelik .. .01.2005 tarihli
ve ... sayılı Özel Amaçlı Rapor’un 12.01.2005 tarihinde dairenize ibraz edildiği
belirtilerek ödevli kurumun iade mahsup taleplerinin yerine getirilmesi hususunda
görüş talep edilmektedir.
Konuyla ilgili olarak Defterdarlığımızca verilen ilgi (b) sayılı yazıda, ödevli
kurumun ilgili dönem KDV iade alacağının kendi vergi borçları veya SSK prim
borçlarına mahsubu talebinin ibrazı zorunlu belgelerin eksiksiz olarak dairenize
ibraz edilmiş olması halinde, alt firma olumsuzlukları nedeniyle tenzil veya
teminat aranmaksızın yukarıda yapılan açıklamalar çerçevesinde genel esaslara
göre yerine getirileceği, ayrıca iade talebinde bulunan mükellefin yeminli mali
müşaviri tarafından yazılan raporun müteselsil sorumluluk açısından tevsikinin
mümkün olduğu, hakkında olumsuz tespit ve rapor bulunan mükellefin yeminli
mali müşavirince hazırlanan özel amaçlı raporun ise müteselsil sorumluluk
açısından tevsikinin mümkün olmadığı açıklanmıştır.
Yine, dairenizden alınan ilgi (c) sayılı yazıda, iade talebinde bulunan
mükellef ile yeminli mali müşavir arasında düzenlenmiş herhangi bir KDV iadesi
tasdik sözleşmesi veya tam tasdik sözleşmesi olmaksızın yeminli yeni müşavir
tarafından özel amaçlı rapor düzenlenmesinin mümkün olup olmayacağı
hususunda tereddüt hasıl olduğundan konu hakkında görüş talep edilmektedir.
Konuyla ilgili olarak yayımlanan 84 Seri No.lu KDV Genel Tebliği’nin IIÖzel Esaslar başlıklı bölümünde;
36
“Sahte veya muhteviyatı itibariyle yanıltıcı belge (SMİYB) düzenleme veya
kullanma fiili ile doğrudan veya dolaylı olarak ilgisi bulunan mükelleflerin nakden
veya mahsuben iade taleplerinin bu bölümdeki özel esaslara göre yerine
getirileceği açıklanmış olup,
87 No.lu Katma Değer Vergisi Genel Tebliği’nin 2/b bölümü ile aşağıdaki
paragraf eklenmiştir.
“Şu kadar ki, bu kapsama giren iade hakkı sahibi mükelleflerin kendilerine
ait vergi ve SSK prim borçları için yapacakları mahsup talepleri genel esaslara
göre yerine getirilir. SSK prim borçlarına mahsup işlemleri, bu Tebliğin (I/1.1.3)
bölümünde belirtilen belgelerin ibrazından sonra, en geç 506 sayılı Sosyal
Sigortalar Kanununun 80.’inci maddesine 4842 sayılı Kanunla eklenen 2 nci fıkra
hükmünün verdiği yetkiye dayanılarak lehine mahsup talep edilenler için
belirlenecek prim borcu vade tarihinden önce tamamlanır.” denilmektedir.
Konuyla ilgili olarak yayımlanan 84 Seri No.lu KDV Genel Tebliği’nin 3.1.2.
bölümünde,
“iade talebinde bulunan mükellefin, haklarında SMlYB düzenleme dışında
olumsuz tespit veya SMİYB kullanma raporu bulunanlardan alışlarına ilişkin
ödemelerini, veya,
- İade talebinde bulunan mükellefe satış yapan ve haklarında SMİYB
düzenleme dışında olumsuz tespit veya SMİYB kullanma raporu bulunanların
kendi alışlarına ilişkin ödemelerini,
bu Tebliğin müteselsil sorumluluğuna ilişkin (III/1.1.) bölümünde
belirtildiği şekilde yaptıklarını tevsik etmeleri halinde; kendileri hakkında olumsuz
rapor veya tespit bulunmayan ancak haklarında SMİYB düzenleme dışında
olumsuz tespit veya SMlYB kullanma raporu bulunanlardan mal ve hizmet
alanların iade talepleri genel esaslara göre yerine getirilir. Ödeme, iade talebinde
bulunan mükellefin yeminli mali müşaviri tarafından düzenlenmiş tasdik
raporuyla veya tasdik raporu sonradan ibraz edilmek üzere teminat karşılığı iade
talep edilmişse bu konuda düzenlenmiş kısa bir raporda da tevsik edilebilir.”
denilmektedir.
Diğer taraftan, 15.07.1992 tarihli ve 21285 sayılı Resmi Gazete’ de
yayımlanan “Serbest Muhasebeciler, Serbest Muhasebeci Mali Müşavirler ve
Yeminli Mali Müşavirlerce Tutulacak Defter ve Kayıtlar İle Meslek Mensuplarının
Bildirim Mecburiyeti Hakkında Yönetmelik’in “Raporlama Sistemi” başlıklı 5 inci
bölümünün 13.maddesinde, meslek mensuplarının, yaptıkları çeşitli hizmetler
dolayısıyla özel standart raporu, tasdik raporu, özel amaçlı rapor ve yardımcı
rapor düzenledikleri, özel mevzuatla istenen diğer raporların hükümlere göre
düzenleneceği, raporların özellikleri ile standartları ve raporlara eklenecek
cetvellerin Odalar Birliğince belirlenerek ilan olunacağı açıklanmış olup, “Özel
amaçlı raporların, meslek mensuplarının, hizmet verdikleri firmaların yada resmi
mercilerin isteğine uyarak yaptıkları denetimler sonunda düzenlendiği, dönemsel
raporların bu tip raporlardan olduğu ve aylık yada üçer aylık bilgileri kümülatif
olarak gösterdikleri belirtilmektedir.
37
Buna göre, gerek 3065 sayılı KDV Kanunu mevzuatında gerekse 3568
sayılı SM, SMMM ve YMM Kanunu mevzuatında müteselsil sorumluluğun tevsikine
yönelik olarak düzenlenecek özel amaçlı raporların, KDV iadesi tasdik sözleşmesi
veya tam tasdik sözleşmesi düzenlenen yeminli mali müşavirler tarafından
düzenleneceğine ilişkin bir düzenleme yapılmamış olup, KDV iadesi tasdik
sözleşmesi veya tam tasdik sözleşmesi düzenlenmemekle beraber mükellefin
herhangi bir yeminli mali müşavirle sözleşme yaparak ödemelerin tevsikine ilişkin
özel amaçlı rapor düzenlenmesi mümkün bulunmaktadır.
Bilgi edinilmesini rica ederim.
38
T.C.
MALİYE BAKANLIĞI
Gelir İdaresi Başkanlığı
Sayı : B.07.1.GİB.0.24.31/205.99-496
Konu :
24.08.2012*089147
ANKARA YEMİNLİ MALİ MÜŞAVİRLER ODASI BAŞKANLIĞI
Kader Sok. No: 30
06700 Gaziosmanpaşa/ ANKARA
İlgi : 27/12/2012 tarihli ve D.35-1/2141 sayılı yazınız.
İlgide kayıtlı yazınızda, Başkanlığımızca Ankara Vergi Dairesi Başkanlığına
gönderilen 24/08/2011 tarihli ve 081904 sayılı yazımızda bahsi geçen ve meslek
mensuplarının hizmet verdikleri mükelleflerin isteğine uyarak yapacakları
denetimler sonunda bu mükelleflerin bağlı bulundukları vergi dairelerine ibraz
edilmek üzere özel amaçlı rapor düzenleyebilmeleri için buna ilişkin sözleşme
yapmaları gerektiği yönündeki görüşle ilgili olarak Odanız Yönetim Kurulunda
yapılan görüşmede, özel amaçlı rapor yazılacak konularla ve dönemle ilgili daha
önceden Tam Tasdik, KDV, ÖTV ve benzeri sözleşmeler düzenlenmiş ise, ayrıca
tekrar sözleşme düzenlenmemesi gerektiği yönünde kanaat oluştuğundan bahisle
konu hakkında Başkanlığımız görüşü istenilmektedir.
İlgide kayıtlı yazımızda da belirtildiği üzere, meslek mensuplarının hizmet
verdikleri mükelleflerin isteğine uyarak yapacakları denetimler sonunda bu
mükelleflerin bağlı bulundukları vergi dairelerine ibraz edilmek üzere özel amaçlı
rapor düzenleyebilmeleri için buna ilişkin sözleşme yapmaları gerekmekte olup,
bu sözleşmeye ait bilgilerin de sözleşmenin düzenlendiği tarihten itibaren 15 gün
içinde elektronik ortamda sisteme girilerek yeminli mali müşavirler tarafından
internet vergi dairesine bildirimi gerekmektedir.
Ancak, Tam Tasdik, KDV İadesi, ÖTV ve benzeri sözleşmelere istinaden
yeminli mali müşavirlerce düzenlenerek ilgili vergi dairelerine ibraz edilen tasdik
raporlarında yer verilmiş olan bir konuda vergi dairelerince ilave açıklama, ek
bilgi veya düzeltmeye ihtiyaç duyularak bu hususta özel amaçlı rapor istenilmesi
halinde; söz konusu raporlarla ilgili olan ve bu raporların ilave açıklaması,
düzeltilmesi veya ek bilgileri şeklinde düzenlenen özel amaçlı raporlar için
yemden sözleşme yapılmasına gerek olmayacağı Başkanlığımızca uygun
bulunmaktadır.
Bilgi edinilmesini ve gereğini
Bora TOPALOĞLU
Başkan a.
Gelir İdaresi Grup Başkanı
39
T.C.
MALİYE BAKANLIĞI
Gelir İdaresi Başkanlığı
Sayı : B.07.1.GİB.0.24.31/205.99-496
Konu :
24.08.2012*089147
ANKARA YEMİNLİ MALİ MÜŞAVİRLER ODASI BAŞKANLIĞI
Kader Sok. No: 30
06700 Gaziosmanpaşa/ ANKARA
İlgi : 27/12/2012 tarihli ve D.35-1/2141 sayılı yazınız.
İlgide kayıtlı yazınızda, Başkanlığımızca Ankara Vergi Dairesi Başkanlığına
gönderilen 24/08/2011 tarihli ve 081904 sayılı yazımızda bahsi geçen ve meslek
mensuplarının hizmet verdikleri mükelleflerin isteğine uyarak yapacakları
denetimler sonunda bu mükelleflerin bağlı bulundukları vergi dairelerine ibraz
edilmek üzere özel amaçlı rapor düzenleyebilmeleri için buna ilişkin sözleşme
yapmaları gerektiği yönündeki görüşle ilgili olarak Odanız Yönetim Kurulunda
yapılan görüşmede, özel amaçlı rapor yazılacak konularla ve dönemle ilgili daha
önceden Tam Tasdik, KDV, ÖTV ve benzeri sözleşmeler düzenlenmiş ise, ayrıca
tekrar sözleşme düzenlenmemesi gerektiği yönünde kanaat oluştuğundan bahisle
konu hakkında Başkanlığımız görüşü istenilmektedir.
İlgide kayıtlı yazımızda da belirtildiği üzere, meslek mensuplarının hizmet
verdikleri mükelleflerin isteğine uyarak yapacakları denetimler sonunda bu
mükelleflerin bağlı bulundukları vergi dairelerine ibraz edilmek üzere özel amaçlı
rapor düzenleyebilmeleri için buna ilişkin sözleşme yapmaları gerekmekte olup,
bu sözleşmeye ait bilgilerin de sözleşmenin düzenlendiği tarihten itibaren 15 gün
içinde elektronik ortamda sisteme girilerek yeminli mali müşavirler tarafından
internet vergi dairesine bildirimi gerekmektedir.
Ancak, Tam Tasdik, KDV İadesi, ÖTV ve benzeri sözleşmelere istinaden
yeminli mali müşavirlerce düzenlenerek ilgili vergi dairelerine ibraz edilen tasdik
raporlarında yer verilmiş olan bir konuda vergi dairelerince ilave açıklama, ek
bilgi veya düzeltmeye ihtiyaç duyularak bu hususta özel amaçlı rapor istenilmesi
halinde; söz konusu raporlarla ilgili olan ve bu raporların ilave açıklaması,
düzeltilmesi veya ek bilgileri şeklinde düzenlenen özel amaçlı raporlar için
yeniden sözleşme yapılmasına gerek olmayacağı Başkanlığımızca uygun
bulunmaktadır.
Bilgi edinilmesini ve gereğini rica ederim.
Bora TOPALOĞLU
Başkan a.
Gelir İdaresi Grup Başkanı
40
T.C.
MALİYE BAKANLIĞI
Gelir İdaresi Başkanlığı’na
ANKARA
İlgi: Ankara Vergi Dairesi Başkanlığına göndermiş olduğunuz 24.08.2011
tarih ve 081904 sayılı yazınız.
İlgi yazınızda, meslek mensuplarının hizmet verdikleri mükelleflerin
isteğine uyarak yapacakları denetimler sonunda bu mükelleflerin bağlı
bulundukları vergi dairelerine ibraz edilmek üzere özel amaçlı rapor
düzenleyebilmeleri için buna ilişkin sözleşme yapmaları gerektiği ve bu
sözleşmeye ait bilgilerin de sözleşmenin düzenlendiği tarihten itibaren 15 gün
içinde elektronik ortamda sisteme girilerek Yeminli Mali Müşavirler tarafından
internet vergi dairesine bildiriminin yapılması gerektiği belirtilmiştir.
Konu 20.12.2011 tarihli Yönetim Kumlu Toplantımızda görüşülmüştür.
Buna göre, toplantıda özel amaçlı rapor yazılacak konularla ve dönemle ilgili daha
önceden tam tasdik, KDV, ÖTV ve benzeri sözleşmeler düzenlenmiş ise, ayrıca
tekrar sözleşme düzenlenmemesi gerektiği yönünde görüş oluşmuştur.
Örneğin, 3568 sayılı Kanuna ait 20 Sıra No.lu SMMM ve YMM Kanunu Genel
Tebliğinin “D” bölümünün ikinci paragrafında belirtilen raporlar için veya daha
önce yazılmış KDV iadesi, ÖTV ve benzeri raporların ilave açıklaması, düzeltmesi
ve/veya ek bilgileri için ayrıca Özel amaçlı rapor yazılması gereken durumlarda
tekrar sözleşme düzenlenmeyip, daha önce düzenlenen sözleşmenin bu rapora
eklenmesinin yeterli olacağı kanısındayız.
Üyelerimize duyurulmak üzere, bu
gönderilmesini hususu bilgilerinize sunulur.
konudaki
görüşünüzün
Saygılarımızla,
Halil BAŞAĞAÇ
Başkan
41
Odamıza
SERMAYE ŞİRKETLERİNİN GENEL KURUL TOPLANTILARI
Aydın ERDİM
Yeminli Mali Müşavir
Genel Kurullar
Eski Ticaret Kanununda, ortak sayısı ister istemez 5 veya daha fazla
olacağından anonim şirket organları arasında genel kurula çok önemli bir yer
verilmişti. Limited şirketlerde ise, ortak sayısı 20’yi bulmadıkça, genel kurul diye
bir organ söz konusu değildi. Esasında, genel kurul toplanması, müzakere
yapılıyormuş gibi yapılması gibi olaylar pek zahmetli olmasa da, toplantıda
hükümet komiseri bulundurma zorunluluğu, esaslı bir zahmet teşkil ediyordu. Bu
yüzden kimi anonim şirketler, genel kurullarını 2,3 yılda bir toplayıp, zahmet
sayısını seyrekleştiriyorlardı. Bilhassa ilçelerde kurulu anonim şirketler açısından,
toplantıya hükümet komiseri getirip götürmek bayağı mesele oluyordu.
Anonimden limitede dönüşün belki yegane sebebi bu hükümet temsilcisi meselesi
idi.
Yeni Ticaret Kanunu öyle sanıyorum ki, bu durumu göz önüne alarak
407/3’inci maddesiyle meseleye esaslı bir neşter vurmuş idi. Bu maddeye göre,
kuruluşu Bakanlık iznine tabi şirketlerin genel kurul toplantılarında Gümrük ve
Ticaret Bakanlığı temsilcisinin yer alınası zorunlu ise de, diğer şirketlerde hangi
durumlarda Bakanlık temsilcisinin toplantıda hazır bulanacağı hususunun tespiti,
çıkarılacak bir yönetmeliğe bırakılmıştı. Bu yılın 1 Temmuzundan beri anonim
şirket ilgilileri, hacıyolu bekler gibi bu yönetmeliğin çıkmasını bekliyorlardı ve
nedense yönetmelik de bir türlü ortalıkta görünmüyordu.
Nihayet 28 Kasım 2012 tarihli Resmi Gazete’ de yayınlanan Anonim
Şirketlerin Genel Kurul Toplantılarının Usul ve Esasları ile Bu Toplantılarda
Bulunacak Gümrük ve Ticaret Bakanlığı Temsilcileri Hakkında Yönetmelik ile,
mesele kesin çözüme kavuşturulmuş bulunuyor.(Nedense son zamanlarda
çıkarılan her türlü mevzuata böyle çok uzun isimler takılıyor. Tuhaf bir adet icat
edildi. Faydasını bilen de yok)
Yönetmeliğin amaç, kapsam, dayanak gibi usulen her mevzuat metninde
bulunan laflarını bir kenara bırakarak işin esasına geçmekte yarar olduğunu
düşünüyorum. Ama önce şu hususu tebarüz ettirmek isterim: Bu yönetmelik 4/h
maddesi gereğince münhasıran anonim şirketleri ilgilendirmekledir. Limited şirket
genel kurullarının bu yönetmelikle hiçbir ilgisi yoktur.
Anonim Şirketlerin Genel Kurulları
Yönetmeliğin 5’inci maddesine göre, anonim şirketlerde 3 çeşit genel kurul
toplantısı yapılır. Olağan genel kurul, evvelce uygulaması yapılıp gelen genel kuruldur; her hesap dönemi için yapılır ve yapılması mecburidir.
Olağanüstü genel kurul, şimdiye kadar zaman zaman uygulaması yapılan
genel kuruldur ve icap ettiği zaman toplanır.
42
Bunlardan başka bir de İmtiyazlı Pay Sahipleri Özel Kurulu vardır ki,
şirkette bu mahiyette pay sahipleri varsa ve normal genel kurul, bu pay
sahiplerinin haklarını sınırlayacak mahiyette karar aldığı takdirde toplanır.
Memleketimizde böyle şirketlerin sayısı iki elin parmaklarını geçmediğinden, bu
olayı sadece bahsederek geçiştiriyorum.
Olağan genel kurul toplantıları Mart avı sonuna kadar, eğer özel hesap
dönemi varsa, dönemin bitişinden itibaren 3 ay içinde yapılır. Eskiden özel hesap
dönemi ile ilgili bir düzenleme yoktu. Normal hesap dönemine göre ayar yapılırdı.
Bu sefer yönetmeliğe konulması isabetli ol muştur. Eğer toplantı, zamanında
yapılmazsa ne olur? Şimdiye kadar ne olduysa o olur. Eğer ticaret sicilinden bir
belge istenirse vermezler, genel kurul yapılıp evrakı teslim edildiğinde belge
alınır. Hepsi bundan ibarettir.
Genel kurul toplantıları, şirket merkezinin bulunduğu mülki idare birimi
sınırları içinde bir mekânda yapılır. İlle de merkez adresinde yapılması
mecburiyeti yoktur. Şirket merkezi İzmir’de ise Deniz Restoranda, Çeşme’de ise
Sülonun Yeri’nde yapılabilir. Yeter ki esas sözleşmede, toplantı adresi özel olarak,
mesela “şirket merkezinin adresinde’ diye özel olarak belirtilmemiş olsun.
Şimdiye kadarki tatbikatta şirket merkezinin adresi mutlaka yazılıyor ise de,
genel kurul toplantısının özel olarak bu adreste yapılmasına dair hüküm koyma
adeti pek yoktur. Yönetmelik, toplantı yerinin tespitini, toplantı çağrısı yapana
bırakarak isabetli bir hüküm getirmiştir.
Genel kurul toplantısının, şirket merkezinin bulunduğu mülki idare birimi
dışında bir yerde veya yurt dışında yapılabilmesi için, bu hususun esas
mukavelede yazılı olması yani yazılı olarak açık izin verilmesi gerekmektedir.
Şimdiye kadarki tatbikatta, esas sözleşmelere böyle bir hüküm koyma adeti pek
yoktur. Benim tavsiyem, süratli bir şekilde esas mukavele değişikliğine gidilerek
bu şekilde bir hükmün eklenmesidir. Bu takdirde, mesela Çine’de kurulu bir
şirketin genel kurulu, Marmaris veya Rodos’ta yapılabilecektir. Marmaris’te
yapıldığı takdirde, nasıl olsa Bakanlık temsilcisi ağırlama masrafı da
olmayacağından, genel kurul toplantısı zevkli bir iş haline dönüştürülebilecektir.
Çok da iyi olacaktır. (Rodos veya Kıbrıs’ta yapılırsa, Bakanlık temsilcinin
bulunması zorunludur. Bu hususa dikkat edilmelidir)
Bunun dışında toplantı çağrısı ve ilan usulleri şimdiki durumun aynıdır.
İlansız toplantı yapma imkanı yine vardır, ne var ki ortaklara iadeli taahhütlü
mektupla haber verilmiş olması gereklidir. Hemen şu hususu da belirtmek
gerekir: şimdiye kadar genel kurul ilanları Ticaret Sicili Gazetesi dışında, bir de
Türkiye çapında veya mahallinde çıkan bir gazete ile ilan ediliyordu. Artık bu
zorunluluk kalkmıştır. Ticaret Sicili Gazetesi ile yapılan ilan yeterlidir.
Eğer gündemde finansal tabloların müzakeresi hakkında madde varsa,
sermayenin 1/10’una sahip (halka açık olanlarda 1/20) ortakların talebi üzerine
toplantı başkanı, toplantıyı bir ay ertelemek zorundadır. Finansal tablolara itirazı
olanların, bu itirazlarını ilk toplantının tutanağına geçirmeleri zorunludur.
Bizim memlekette alışık olduğumuz anonim şirket tipinde, böyle meseleler
çıkmayacağını düşünüyorum.
43
Toplantıda, şirket sermayesinin en az 1/4’ünün temsili şarttır. Toplantı
süresince bu nisap aranacaktır. Eğer ilk toplantıda bu nisaba ulaşılamazsa ikinci
toplantı yapılır ve bu toplantıda nisap aranmaz. Kararlar, hazır bulunanların oy
çokluğu ile alınır.
Bazı konularda özel karar nisabı bulunmaktadır. Şöyle ki: Şirket merkezi yurt
dışına taşınacaksa, zararların kapatılması için yükümlülük ihdas edilecekse,
sermayenin tamamını temsil eden ortakların toplantıda hazır bulunması şarttır.
Bunun dışında, şirket maksat ve mevzuunun değiştirilmesi için %75, tür
değişimi için 2/3, bölünme, birleşme, tasfiye, şirket aktifinin önemli bir kısmının
satılması için %75 nisabı aranmaktadır. Bu nisaplar, ikinci toplantı yapılması
zorunluluğu doğarsa bu toplantı için de geçerlidir. Genel kurul toplantısında, bu
konuların dışındaki bir esas mukavele değişikliği görüşülecekse, %50 nisabı
yeterlidir. Şu da var ki, esas mukavelede bu konular için daha yüksek bir nisap
öngörülmüş ise, sözleşmedeki bu nisap uygulanır.
Anonim şirketin limited şirkete dönüştürülmesi halinde, ek ödeme veya
kişisel edim yükümlülüğü gerekiyorsa, tüm pay sahiplerinin oy birliği şarttır.
İkinci toplantı yapılırsa yine aynı nisap aranır.
Toplantıyı yönetecek olan başkan, genel kurul tarafından seçilecek olup,
bugüne kadarki unvanı (divan başkanı) olan bu zat, bundan böyle toplantı
başkanı olarak adlandırılacak ve tutanak yazmanı (eski unvanı katip)ile icabı
halinde oy toplama memurunu tayin edecektir .(Bugüne kadar bu kişiler, seçimle
iş başına geliyordu) Toplantı başkanı bu kişileri tayinine gerek görmezse,
(yönetmelikte seçilmemişse deniyor, herhalde unutkanlık) bunların görevlerini de
üstlenerek toplantıyı yönetecektir. Yönetmelikte, “tek pay sahibi şirketlerde
tutanak yazmanı ve oy toplama memurunun seçilmesi zorunlu değildir” deniyor.(Seçim mi, tayin mi? Bir karışıklık var ya neyse!) Demek oluyor ki 2 veya
daha fazla ortaklı şirketlerin genel kurul toplantılarında, toplantı başkanı ve
tutmak yazmanı bulunması zaruridir. Bu hususa dikkat edilmelidir.
Eğer şirket tek ortaklıysa, bu ortak genel kurulun tüm yetkilerine sahip
olduğundan, genel kurul sıfatıyla, kendi kendine kararlar alacaktır. Ancak, kendi
kendine alacağı bu kararları yazılı hale getirmesi gerekir. Bu ancak, “genel kurul
müzakere ve karar defterine” düşündüğü şeyleri yazıp, altını imzalamasıyla
mümkün olacaktır.
Anonim şirkete benzeyen şirketlerin genel kurullarında yapılan müzakereler
ve alınan kararlar, toplantı başkanlığınca tutanağa yazıla notere tasdik
ettirilecektir. (Noter neyi ne diye tasdik edecek anlaşılmıyor. Ancak bir para
alacağına göre, hiçbir noter böyle bir soru sormaz) Yönetmelik, “toplantı başkanı,
toplantı tutanağı ve diğer lüzumlu evrakı şirkete verir) diyor. Herhalde, “yönetim
kurulu” denilmek isteniyor. Yönetim kurulu veya başkanı ile toplantı başkanının
ayrı kişiler olması bizde rastlanan bir durum değil.
Herhalde, kendi kendisini toplantı başkanı seçen ve tutanak yazmanın da
tayin Men zat, yine kendi kendine yazışma yaparak, toplantı tutanağını ve diğer
lüzumlu evrakı ticaret siciline verecektir. Bu evrak içinde tescil ve ilana tabi
olanlar varsa Ticaret sicili bu görevi yerine getirecektir.
44
Genel kurul toplantısına ilişkin belgeler, Bakanlık İç Ticaret Genel
Müdürlüğü veya il müdürlükleri tarafından 5 yıl süreyle saklanacaktır. (Demek ki
bu belgeler, ticaret sicilinin yanı sıra Bakanlık veya il müdürlüklerine de
verilecektir. Verilen evrakın yazıya bağlanacağı tabiidir.) Eğer genel kurul
toplantısı, şirket merkezinin bulunduğu mülki idare biriminin dışında bir yerde
yapılmışsa, genel kurul evrakı, toplantının yapıldığı yer il müdürlüğüne
verilecektir. Mesela merkezi İzmir’de olan bir şirketin genel kurulu Ayvalık’ta
yapılmışsa, toplantı evrakı Balıkesir II Müdürlüğüne verilecektir. (Kaydı kuydu
İzmir’de olan bir şirketin evrakını Balıkesir müdürü ne yapacak, pek
anlaşılmıyor.)
Bakanlık Temsilcisi Meselesi
Yönetmeliğin en önemli maddesi, 32’nci maddesidir. Bu madde ile anonim
şirketler, rahat nefes alma imkânına kavuşmuşlardır. Bu madde ile, şirket genel
kurullarında eskiden hükümet komiseri denen Bakanlık temsilcisi bulunması
zorunluluğuna son verilmiştir. Pek tabii ki bunun da istisnaları vardır. Bu
istisnalar şunlardır.
Kuruluş ve esas sözleşme değişiklikleri Bakanlık iznine bağlı şirketlerin
(halka açık şirketler, bağımsız denetim şirketleri, teknoloji bölgesi yönetici
şirketleri, döviz büfeleri ve kamuya yararlı bütün kuruluşlar) bütün genel
kurullarında Bakanlık temsilcisinin bulunması zorunludur.
Diğer alelumum şirketlerin toplantı gündeminde sermaye arttırılması veya
azaltılması, kayıtlı sermaye sistemine geçilmesi veya çıkılması, esas sözleşmedeki
maksat ve mevzu maddesinin değiştirilmesi, birleşme, bölünme, tür değişimi
konularının görüşülmesi öngörülmüş ise, Bakanlık temsilcisi mutlaka
bulunacaktır.
Şirket merkezinin değiştirilmesi, merkezden başka yerde toplantı yapılması
maddesinin eklenmesi (yurt içinde olması kaydıyla) gibi konuların görüşüleceği
toplantılarda Bakanlık temsilcisinin bulunması şart değildir. Ancak toplantı yurt
dışında yapılıyorsa temsilcinin varlığı şarttır.
Genel kurulu toplantıya çağıran (esas itibariyle yönetim kurulu) veya
sermayenin 1/10’una sahip ortaklar, toplantıda Bakanlık Temsilcisi bulunması için
başvuruda bulunabilirler ama, aklı başında hiç kimsenin böyle abuk bir istekte
bulunmayacağını düşündüğümden, bu meseleyi geçiyorum.
Yönetmelik, Bakanlık temsilcilerinin sahip olması gereken vasıfları uzun
uzadıya sayıyor ise de, bu konu, bizim gibileri ilgilendirmediğinden bu konuyu da
geçiyorum.
Burada önemli olan Bakanlık temsilcisine verilecek olan ücrettir. Bu kişiye,
“Bütçe Kanunu ile tespit edilen en yüksek devlet memuruna ödenen yurt içi
45
gündelik miktarının 3 katı net olarak “ ödenecektir. Bu rakam şimdilik 130,50 lira
olup, 2013’te küçük bir artış vuku bulacaktır.
Harcırah vergiye tabi bir ücret olup, Bakanlık temsilcisine ödenen miktar,
en yüksek devlet memuruna ödenenden fazla olduğundan, aradaki fark gelir
vergisine tabidir. Bu fark da 87 lira olup, bu miktar için hesaplanacak vergi,
muhtasar beyanname ile beyan edilip ödenecektir. Temsilci toplantıya geldiğinde,
verginin beyan ve ödemesini kontrol edecektir. Temsilci ücreti şimdi olduğu gibi
bankaya yatırılacak ve dekontu başvuru evrakına eklenecektir.
İç Yönerge
Yönetmelikte ne işe yarayacağına akıl erdiremediğim İç Yönerge diye bir
şeyden bahsediliyor. Öngörüldüğüne göre, şirket yönetim organı, (yani yönetim
kurulu başkanı v.s.) bir iç yönerge hazırlayıp, bunu genel kurulun onayına
sunacaktır. Yönetmeliğin 40’ncı ve izleyen maddelerinde, bu iç yönerge denilen
kağıda ilişkin bir sürü düzenleme yer almaktadır. Anlaşıldığına göre şirket genel
kurulları, bu iç yönergede yazılı hususlar dikkate alınarak yapılacaktır. İşin güzel
tarafı, Yönetmeliğin 41 ’inci maddesinde “Tek Pay sahipli anonim şirketlerde
yönetim organlarınca bu bölümde belirtilen asgari unsurları içerecek şekilde bir iç
yönerge hazırlanır ve bu iç yönergenin şirket genel kuru kınca onaylanması
şarttır. Tek pay sahibi, toplantı başkanlığı için öngörülen tüm görevleri tek başına
yerine getirebilir.” Denmesidir. Ancak bu yönerge denilen şey, 2013 yılında
yapılacak ilk genel kurulun onayına sunulacağından daha vakit var. Bu konuya
devam edersem, iş biraz gayri ciddi hale gelecek gibi görünüyor. Bu yüzden
ciddiyeti muhafaza babında, anonim şirket genel kurulları ile ilgili lafları burada
keserek, limited şirket genel kurullarına geçiyorum.
Limited Şirket Genel Kurulu
Bu memlekette 1957’ den beri limited şirket diye bir takım şirketlerin
mevcudiyetine, üstelik bunların bayağı rağbet görmesine rağmen, bugüne kadar,
bu şirketlerin genel kurulu diye bir şeyin mevcut olabileceği kimsenin aklına gelen
bir şey değildi. Hatta pek çok kimse, limited şirketlerin “genel kurul müzakere ve
karar defteri” tutmasını, üstelik bu defterleri notere tasdik ettirmesini, şakayla
karışık bir olay gibi algılamıştı. Ne vakit ki yumurta kapıya dayandı, işin ciddiyeti
anlaşıldı.
Yeni Ticaret Kanununun 616’ncı maddesi, limited şirketin organları
arasında bir genel kurul bulunmasını öngörmekte müteakip maddelerde bu genel
kurul ile ilgili hükümler yer almaktadır.
Hükümler incelendiğinde, limited şirket genel kurulu ile anonim şirket
genel kurulu arasında bir fark gözetilmediği, anonim şirket hak- kındaki
hükümlerin kıyas yolu ile uygulanacağı görülmektedir. Bakanlık temsilcisi bu
kıyaslamanın dışında tutulmuştur. Yani genel kurul toplantısına, bu sıfatı taşıyan
bir kişi katılmayacak, fakat müdür veya müdürler tarafından bir iç yönerge
46
hazırlanarak 2013 yılında yapılacak ilk genel kurulun onayına sunulacaktır. Şunu
da hemen belirtmeli ki, şirket denetçisi ile ilgili hükümler, bu saatten sonra
bayağı komik kaçmaktadır.
Limited şirket genel kurulu ile anonim şirket genel kurulu arasındaki önemli
fark, limited şirket genel kurulunun yazılı olarak yapılabilmesidir. Ortaklardan
birisi, genel kurulun gündem maddesi veya maddeleri ile ilgili bir önerge verir de,
diğer ortaklar bu önergeyi yazılı olarak onaylarsa, sözlü görüşmeyle vakit
kaybedilmeyecek, toplantı, yazılı olarak yapılmış sayılacaktır. İşin doğrusunu
söylemek lazım gelirse, anonim olsun limited olsun bütün genel kurullar, bizim
meslek mensupları tarafından hazırlanmış kâğıtların, kendilerini şirket sahibi
zannedenlerin imzalamasından ibaret bir acayiplik olmaktan ileri geçemeyecektir.
Limited şirket genel kurullarında karar alınması için, hazır bulunduğu farz
edilen ortakların oylarının salt çoğunluğu yeterlidir. Ancak bazı önemli kararlar,
toplantıda temsil edilen oyların 2/3’ün ve sermayenin tamamının salt
çoğunluğunun bir arada bulunması ile alınabilir. Bu kararlar:
-Şirketin maksat ve mevzuunun değiştirilmesi,
-Payların devrinin kolaylaştırılması, yasaklanması, sınırlandırılması,
-Sermaye tezyidi,
-Şirket merkezinin değiştirilmesi,
-Müdür ve ortakların rekabet yasağının kaldırılması (eski 334,335)
-Bir ortağın şirketten çıkarılması için mahkemeye başvurulması veya
çıkarılması,
-Şirketin feshi gibi kararlardır.
Bu konudaki 621 ’inci madde, sermaye azaltılmasına yer vermemektedir.
Bundan da, limited şirketlerin sermaye azaltılmasına gidemeyeceği sonucunu
çıkarmak mümkündür. Anonim ve limited şirket genel kurulları arasında başkaca
bir fark bulunmamaktadır.
Defterler
Sohbetler sırasında edindiğim izlenimler üzerine, bu defler bahsine yeniden
dönmekte ve çok kısa açıklama yapmakta yarar gördüm. Tacir sıfatlı kişilerin
tutacağı defterler, kanunun 64’iincü maddesinde sayılmıştır. Bildiğimiz klasik
defterler dışında, “Ortaklar Pay Defteri, Genel Kurul Müzakere Defteri, Yönetim
Kurulu Karar Defteri “de tasdiki mecburi defterler arasında sayılmıştır. Yönetim
kurulu karar defterinin tasdiki zaten zaruri idi, ama, bir kere tasdik ettirdikten
sonra bitinceye kadar kullanılabiliyordu. Şu andaki duruma göre, birçok kişi, limited şirketin genel kurul toplantısı yapacağına (belki de haklı olarak) akıl
erdiremediğinden, limited şirketler için genel kurul müzakere defteri
olamayacağını, böyle bir defter alıp, tasdik ettirip müşterisini zarara
sokmayacağını ileri sürmektedirler. Bu yazının baş tarafı dikkatlice okunduğunda,
bu görüşün mantıklı olsa da isabetli olamayacağı anlaşılacaktır. Şunu hemen
hatırlatayım ki, kanunun cezaları tayin eden 562’nci maddesinde, defter
onaylarını yaptırmayanlar için defter başına 4.000.- (dört bin) lira idari para
cezası öngörülmüştür.
47
Onay zamanlarına gelince:
Bildiğimiz klasik defterler Aralık ayında veya kullanılacağı aydan
önceki ayda;
Yönetim kurulu karar defteri klasik defterler gibi tasdik ettirilir.
Klasik defterler ve karar defterleri, mart ayı sonuna kadar kapanış
tasdikine tabidir.
Diğer (Genel Kurul Müzakere ve Ortaklar Pay Defterleri) defterler
kullanılmadan önce, tasdik ettirilir. Bu defterler, sayfaları bitene kadar yeni bir
tasdike gerek kalmaksızın kullanılabilir. Tabii ki, ara tasdiki yaptırmak
mümkündür.
Öyle sanıyorum ki, Gümrük ve Ticaret Bakanlığı denetim elemanları,
denetledikleri şirketlerde öncelikle bu defterlerin mevcudiyetine ve onaylarına
bakacaklardır. Dört bin lira ceza vermek istemeyenlerin dikkatli olmalarında
fayda vardır.
(Maliye Postası Dergisinin 15 Ocak 2013 tarihli sayısından alınmıştır.)
48
TÜRMOB
TÜRKİYE SERBEST MUHASEBECİ MALİ MÜŞAVİRLER VE YEMİNLİ
MALİ MÜŞAVİRLER ODALARI BİRLİĞİ
Ankara, 08/02/2013
Sayı : 2013 / 00777
Konu :
YMM SMMM ODASI BAŞKANLIKLARINA
İlgi : 10.08.210 tarih ve 22825 sayılı (Genelge 2010/4) yazımız
15.09.2011 tarih ve 10731 sayılı (Genelge 2011/2) yazımız
İlgi (a) da kayıtlı Birliğimizin 2010/4 nolu Genelgesinde, Suç Gelirlerinin
Aklanmasının ve Terörün Finansmanının Önlenmesine Dair Tedbirler Hakkında
Yönetmelik ile bir İşverene bağlı olmaksızın çalışan Serbest Muhasebeci, Serbest
Muhasebeci Mali Müşavirler, Yeminli Mali Müşavirler ve finansal piyasalarda
denetim yapmakla yetkili bağımsız denetim kuruluşlarının tam yükümlü
kapsamına alındığı ve Birliğimiz tarafından iptal ve yürütmenin durdurulması
istemiyle açılan davada Danıştay 10.Dairenin 09.06.2010 tarih ve E:2010/1636
sayılı karan ile yürütmenin durdurulması istemimizin kabulüne karar verildiği
Odalarımıza duyurulmuştu.
Konuyla ilgili olarak 15.09.2011 tarih ve 10731 sayılı (Genelge 2011/2)
yazımız ile Danıştay 10.Dairenin yürütmeyi durdurma kararına Başbakanlık ve
Maliye Bakanlığı’nca itiraz edildiği, Danıştay İdari Dava Daireleri Kurulu’nun
14.07.2011 gün ve YD itiraz No:2010/1043 sayılı karan ile davalıların itirazının
kabulü ile Danıştay 10.Daire’ce verilen yürütmenin durdurulması kararının
kaldırılmasına karar verildiği ve bu karar üzerine meslek mensuplarımızın ve
bağımsız denetim kuruluşlarının 5S49 Sayılı Suç Gelirlerinin Aklanmasının
Önlenmesi Hakkında Kanunun uygulanması bakımından yeniden yükümlü
durumuna geldiği ve esas hakkındaki kararın Odalarımıza ayrıca duyurulacağı
belirtilmişti.
Bu kez Maliye Bakanlığı Mali Suçlan Araştırma Kurulu Başkanlığı Birliğimize
gönderdiği 23.01.2013 tarih ve 52055169-663.99-532 sayılı yazısı ile 5549 Sayılı
Suç Gelirlerinin Aklanmasının Önlenmesi Hakkında Kanun'un 6’rıcı maddesi ve
Suç Gelirlerinin Aklanmasının ve Terörün Finansmanının Önlenmesine Dair
Tedbirler Hakkında Yönetmelik 34’ünü maddesi gereği, bir işverene bağlı
olmaksızın çalışan;
49
•
Serbest Muhasebeci,
•
Serbest Muhasebeci Mali Müşavir
•
Yeminli Mali Müşavirler ile
•
Finansal piyasalarda denetim yapmakla yetkili bağımsız denetim
kuruşlarına ilişkin bilgilerin söz konusu yazılarının tebliğ tarihinden itibaren 15
gün içinde, bu bilgilerde değişiklik meydana gelmesi halinde ise değişikliği takip
eden ayın onbeşinci iş gününe kadar değişiklikleri de kapsayacak şekilde güncel
bilgilerinin tamamının ekte yer alan Excel formatında CD ortamında bildirilmesini
istemiştir.
Bilgi edinilmesi ve Masak’a gönderilmek üzere istenilen
hazırlanarak en kısa sürede Birliğimize gönderilmesini rica ederim.
YMM. Nail SANLI
Genel Başkan
50
bilgilerin
KAMU KURUM VE KURULUŞLERI İLE KAMU KURUMU NİTELİĞİNDEKİ KURUM VE KURULUŞLAR TARAFINDAN
DEVAMLI BİLGİ VERME YÜKÜMLÜLÜĞÜ KAPSAMINDA MASAK'A BİLDİRECEK BİLGİLERE İLİŞKİN TABLO
Sıra
No
Yükümlünün
Vergi Kimlik
Numarası veya
T.C. Kimlik
Numarası
Yükümlünün
Unvanı AdıSoyadı
Yükümlünün
Yükümlünün
Telefon
Adresi
Numarası
Yükümlünün Yönetim Kurulu
Faks
Başkanın Adı
Numarası
Soyadı
51
Yönetim
Kurulu
Üyelerinin Adı
Soyadı
Yüzde
Ondan Fazla
Genel Müdür
Hisseye
veya
Sahip
Yöneticilerinin
Ortakların
Adı ve Soyadı
Unvanı veya
Adı Soyadı
Bütçe açığı
28.8 milyar lira oldu
2012 yılında merkezi yönetim bütçe giderleri 360,5 milyar lira,
merkezi yönetim bütçe gelirleri 331,7 milyar lira olarak gerçekleşti.
Bütçe açığı 28.8 milyar lira oldu. Son 10 yılda bütçe açığının GSYH'ye
oranını 9 puandan fazla azaldı.
Maliye Bakanı
düzenleyen Şimşek, Aralık ayın 2012 da merkezi
yönetim bütçe gider galiye Bakanı Mehmet Şimşek, 2012 yılında merkezi yönetim
bütçe giderlerinin 360,5 milyar lira, merkezi yönetim bütçe gelirlerinin 331,7
milyar lira olarak gerçekleştiğini, bütçe açığının ise 28,8 milyar lira olduğunu
açıkladı. Maliye Bakanlığında "Makroekonomik Gelişmeler ve 2012 yılı Merkezi
Yönetim Bütçe Gerçekleşmeleri" konulu basın toplantısı düzenleyen Şimşek,
Aralık ayında bütçe giderlerinin 42,8 milyar lira, faiz hariç bütçe giderlerinin 41,1
milyar lira, merkezi yönetim bütçe gelirlerinin 27,3 milyar lira, genel bütçe vergi
gelirlerinin 23,1 milyar lira olduğunu söyledi. Şimşek, bu sonuçlara göre bütçe
açığının Aralık ayında 15,5 milyar lira, faiz dışı açığın da 13,8 milyar lira olarak
gerçekleştiğini dile getirdi. 2012 Ocak-Aralık döneminde merkezi yönetim bütçe
giderlerinin 360,5 milyar lira olduğunu bildiren Şimşek, faiz hariç bütçe giderleri
312,1 milyar lira, merkezi yönetim bütçe gelirlerinin 331,7 milyar lira, genel
bütçe vergi gelirlerinin de 278,8 milyar lira olarak gerçekleştiğini belirtti. Şimşek,
2012 yılında bütçe açığının 28,8 milyar lira olduğunu ifade etti.
2011 yılında bütçeyi yaparken bütçe açığı hedeflerini 21,1 mil-yar lira
olarak koyduklarını hatırlatan Şimşek, 2013-2015 dönemini kapsayan Orta Vadeli
Program'da (OVP) bütçe açığı tahminini 33,5 milyar lira olarak revize ettiklerini
kaydeden Şimşek, "Gerçekleşmeye baktığımız zaman, revize bütçe açığına göre
oldukça aşağıdayız. Ama başlangıç bütçe açığı hedefine göre bir miktar
yukarıdayız" dedi.
Bütçe giderlerinin yüzde 14,6 arttığını belirten Şimşek, 360,5 milyar liralık
bütçe giderinin, orijinal bütçe gider hedefinin yaklaşık yüzde 3'ü üzerinde
gerçekleştiğini kaydetti. Şimşek, "Harcamaların çok önemli bir kısmı, yatırımlara,
eğitime ve sağlığa verilen ilave desteklerden oluşmaktadır" diye konuştu.
2012 yılında genel bütçe gelirlerinin bir önceki yıla göre yüzde 11,7 artarak
331,7 milyara çıktığını, bütçe hedefinin ise 329,8 milyar lira olduğunu belirten
Şimşek, gelirlerde aşağı yönlü bir sapma olmadığını, bütçe hedefine göre 1,9
milyar lira yukarıda gerçekleştiğini söyledi. Şimşek, küresel ekonomi ve Türkiye
ekonomisindeki yavaşlama ile büyümenin kompozisyonu dikkate alındığı zaman
bunun çok ciddi bir başarı olduğunu dile getirdi.
Vergi gelirleri tahsilatının, 2012 yılında bir önceki yıla göre yüzde 9,8
oranında arttığını ifade eden Şimşek, enflasyonla karşılaştırıldığında bunun çok
önemli reel bir artış olduğunu vurguladı.
Bakan Şimşek, 2002 yılında bütçe açığının, GSYİH'nın yüzde 11,5'i
civarında olduğunu, geçen yıl ise bu oranın yüzde 2 olarak gerçekleştiğini bildirdi.
Bunun, bir önceki yılın yüzde 1,3'lük açığına göre bir miktar yüksek olduğunu
ifade eden Şimşek, "Yine de uluslararası değerlendirmelerde, karşılaştırmalarda
52
kullandığınız zaman bu rakamın oldukça iyi bir rakam olduğunu göreceksiniz.
Bizim tabii ki orijinal bütçe açık hedefimiz yüzde 1,5'ti. Buna göre yarım puanlık
yukarı doğru bir sapma söz konusu. Ama revize hedefe göre de 0,3 puan
aşağıda" dedi.
OVP'ye, genel devlet açığı çerçevesinde bakıldığında, geçen sene genel
devlet açığını, GSYİH'nın yüzde 1,3'ünde tuttuklarını bildiren Şimşek, dolasıyla
neredeyse yüzde l'e yakın genel devlet açığı olduğunu, merkezi yönetim bütçe
açığının diğer ülkelerin açığı ile karşılaştırılabilir bir açık olmadığı için Avrupa ve
diğer uluslararası karşılaştırmalar için bu rakamın kullanılması gerektiğini söyledi.
Şimşek, şunları kaydetti: "Bizim tahminimiz genel devlet açığının GSYİH'ya
oranının yüzde 1,3 olacağı yönündedir. Eğer biz ilave yatırım desteklerinde
bulunmasaydık muhtemelen genel devlet açığımız yüzde 1'in bile altına inmiş
olacaktı. Yüzde 1 civarında olacaktı. Genel olarak resme baktığınız zaman faiz
hariç giderlerde 11,4 milyar liralık ilave harcama yapmışız. Bunun çok büyük bir
kısmı, üçte ikisinden fazlası yatırım giderleri, geriye kalan ise personel giderleri,
kısmen mal ve hizmet alımı giderlerinden kaynaklanmaktadır. Son 10 yılda bütçe
açığının GSYİH'ya oranını 9 puandan fazla azalttık. Türkiye bunun çok faydasını
gördü. Bunun sayesinde Türkiye borçlarını çok ciddi bir şekilde azaltma imkanı
buldu. Bugün Maastricht Kriteri'ne göre Türkiye'nin brüt kamu borcunun, GSYİH'a
oranı yüzde 36. Halbuki Avrupa Maastricht Kiteri yüzde 60. Burada hakikaten
Maastricht Kriteri'ne göre 24 puanlık çok ciddi bir başarı söz konusu."
Maliye Bakanı Şimşek, Türkiye'nin kamu brüt borç stokunun, OECD
ortalamasının üçte birine düştüğünün görüldüğünü, Türkiye'nin net kamu borç
stokunun GSYİH'a oranının yüzde 18 civarında olduğunu belirterek, bunun da
Türkiye'nin geldiği noktayı göstermesi açısından çok önemli olduğuna dikkati
çekti.
Hükümetleri döneminde borç azaltmaya ve mali disipline önem verdiklerine
işaret eden Şimşek, kamu dengelerindeki bu iyileş-meler millete, iş alemine ve
Hazine'ye olumlu yansıdığını dile getirdi. Şimşek, şu değerlendirmelerde bulundu:
"Faizler düşmüştür ve bu sayede Türkiye önemli kazanımlar elde etmiştir. 2002
yılında faiz giderlerinin GSYİH'a oranı yüzde 14,8'di. Yani Türkiye ürettiği katma
değerin yaklaşık yüzde 15'ini faiz olarak ödüyordu. 2012 yılında bu yüzde 3,4.
Dolayısıyla Türkiye çok büyük mesafe kat etti. Reel faizler yüzde 25-30'lar
civarındayken bugün reel faizler neredeyse sıfırlanmış durumda. Milletin vergileri
eskiden yüzde 86 oranında faize giderken, şimdi bu oran yüzde 17'lere kadar
düştü."
2013 bütçesine ilişkin beklentilerini de aktaran Şimşek, şunları kaydetti:
"2013 bütçesine ilişkin beklentilerimiz olumlu. Biz 2013'ü gerçekçi bir bütçe
olarak hazırladık. 2013'e ilişkin bütün tedbirleri almış bulunmaktayız. Gerek
geçen sene gerekse yılbaşında bütün tedbirler alınmıştır.
Bu birinci husus Ama daha önemlisi Türkiye ekonomisi 2013 yılında
toparlayacak. Yani büyüme hızlanacak diye öngörüyoruz. Yüzde 3 civarında bir
büyümeden yüzde 4 belki de üzerinde bir rakama doğru gidiş bekleniyor. Çünkü
dünya ekonomisine ilişkin beklentiler olumlu ve para politikasındaki gidişat,
53
Türkiye'de nispeten daha güçlü iç talebi destekleyici nitelikte. Bu da ikinci faktör.
Üçüncü olarak son yıllarda özelleştirme gelirlerinde önemli sapmalar oldu. Yani
gelir bazında hedefi biz gerçekleştiremedik. 2013'e baktığımız zaman belli bir
sorun yaşamayacağız.
Türkiye'nin 2023 hedeflerine kararlı bir şekilde ilerlediğini belirten Maliye
Bakanı Şimşek, Bakanlık olarak gerek verginin tabana yayılması, gerekse
harcamaların etkin bir şekilde gerçekleşmesi için güçlü bir destek verdiklerini
söyledi.
(TÜRMOB Bilanço Dergisi)
54
ANKARA YEMİNLİ MALİ MÜŞAVİRLER ODASI
MEVZUAT İZLEME VE DEĞERLENDİRME KOMİSYONU KARARI
Karar Tarihi: 15.01.2013
Karar Sayısı: 2013/136-02
I-KONU:
Oda Başkanlığının 11 Ocak 2013 tarih ve D.53/113 sayılı yazısında, Gelir
Vergisi Kanunun 40’ncı maddesinin 1 nolu bendinin parantez içi hükmünde,
“ihracatta götürü gider” uygulamasının düzenlendiği,
konuyla ilgili olarak
194,197 ve 233 seri nolu Gelir Vergisi Tebliğlerinin yayımlandığı, götürü gider
uygulamasının nasıl belgelendirileceği veya belgelendirilmeyeceği, götürü giderin
hesabı, muhasebe ve benzeri konularda anlaşmazlıkların olduğu, yeminli mali
müşavirlerin bu işleme ait tasdiklerinde sorumlulukları ve disiplin soruşturmasına
tabi tutulduğu, yargıya intikal etmiş uyuşmazlıkların bulunduğu belirtilerek,
uygulamadaki anlaşmazlıkların en aza indirilebilmesi ve konuya ilişkin sorunların
giderilebilmesi konusunda, ilgili mevzuat hükümleri ve yargı kararlarının da
incelenerek Komisyonumuzun görüş ve önerilerinin Oda Başkanlığına bildirilmesi
istenmiştir.
II-YAPILAN ÇALIŞMALAR VE KONUNUN İNCELENMESİ
A-Mevzuat Hakkında Genel Açıklamalar
4108 sayılı Kanunla Gelir Vergisi Kanunu'nun 40. maddesinin 1 numaralı
bendine eklenen parantez içi hükümle, bazı giderlerin Vergi Usul Kanunu'nun ilgili
hükümlerine göre tevsik edilemediği hallerde de ticari kazancın tespitinde
indirimine müsaade edilmiştir. Söz konusu hüküm aşağıdaki gibidir:
"İhracat, yurt dışında inşaat, onarma, montaj ve taşımacılık faaliyetlerinde
bulunan mükellefler, bu bentte yazılı giderlere ilaveten bu faaliyetlerden döviz
olarak elde ettikleri hasılatın binde beşini aşmamak şartıyla yurt dışındaki bu
işlerle ilgili giderlerine karşılık olmak üzere götürü olarak hesapladıkları giderleri
de indirebilirler."
Götürü gider uygulamasından sadece aşağıdaki faaliyetlerden döviz olarak
hasılat elde eden mükellefler yararlanabileceklerdir.
- İhracat,
- Uluslararası taşımacılık,
- Yurt dışında inşaat, onarma, montaj ve teknik hizmetler. (Kanunda
“teknik hizmetler” ibaresine yer verilmediği halde 194 nolu Gelir Vergisi Genel
Tebliğinde yurt dışında yapılan teknik hizmetlerde de götürü gider
uygulanabileceği belirtilmiştir.)
Konuyla ilgili olarak Maliye Bakanlığınca 194 nolu Gelir Vergisi Genel
Tebliği yayımlanmıştır. Daha sonra yayımlanan 197 nolu Gelir Vergisi Genel
Tebliği ile dış ticaret sermaye şirketleri aracılığıyla yapılan ihracatta; ihracatçı ve
ihracatçıya mal tesliminde bulunan işletmelerin ihracatçıya yapılan bu
55
teslimlerinin Katma Değer Vergisi Kanununun 11/1-c maddesi kapsamında
yapılmamış olsa dahi 194 Seri No.lu Gelir Vergisi Genel Tebliğinin (I/4-b)
bölümündeki açıklamalar çerçevesinde götürü gider uygulamasından birlikte
yararlanabilecekleri belirtilmiştir. Ayrıca bu tebliğde 1995 yılında belgesiz
giderleri olduğu halde bu giderlerini kayıtlarında göstermeyen mükelleflerin 1995
yılına mahsus olmak üzere gelir ve kurumlar vergisi beyannamesi üzerinde
indirim olarak dikkate alabilecekleri belirtilmiştir. Daha sonra 194 nolu tebliğin
ihraç kayıtlı mal satan imalatçıların da söz konusu götürü gider uygulamasından
ihracata katkısı oranında yararlanabileceğine ilişkin I/4-b bölümü Danıştay. 4.
Dairesinin 17.03.1999 tarih ve E. 1998/594, K. 1999/1152 sayılı iptal kararı
üzerine 233 nolu Gelir Vergisi Genel Tebliğ ile yürürlükten kaldırılmıştır. Dolayısı
ile götürü gider indiriminden ihraç kayıtlı mal satan mükellefler ile dış ticaret
sermaye şirketlerine mal satan mükellefler yararlanamayacak, sadece ihracatçı
firmalar yararlanabilecektir.
Tevsik edilemeyen giderlere karşılık olmak üzere, götürü olarak gider
kaydedilebilecek tutar, ihracat ve yurt dışında yapılan inşaat, onarma, montaj,
teknik hizmetler ile taşımacılık faaliyetlerinden döviz olarak elde edilen hasılatın
binde beşini aşamayacaktır. Sözü edilen hasılat kavramı içinde değerlendirilecek
dövizlerin,
kambiyo
mevzuatı
gereğince
Türkiye’ye
getirilme
şartı
aranılmayacaktır.
194 nolu Tebliğde götürü gider uygulamasının mükelleflerin yurt dışındaki
işleri ile ilgili olarak yapmış oldukları giderlerden belgesi temin edilemeyenlerin,
anılan faaliyetlerden sağlanan hasılatın belli bir oranını (binde 5’ini ) aşmamak
şartıyla ticari kazançtan indirilmesini öngören bir müessese olduğu, dolayısıyla
götürü gider hesaplanabilmesi için harcamanın yapılmış ve işletmenin
malvarlığında bir azalma meydana gelmiş olması gerektiği belirtildikten sonra,
Tekdüzen Muhasebe Sisteminde, işletmenin faaliyetleri sonucunda doğan tüm
giderlerin, vergi yasalarınca ticari kazançtan indirilmesi kabul edilmiş olsun veya
olmasın doğrudan ilgili oldukları gider hesaplarında muhasebeleştirilmesi
gerektiği, buna göre, işletmenin yurt dışı faaliyetlerine ilişkin olarak yapılan
belgesiz giderlerin de Tekdüzen Muhasebe Sisteminde ilgili gider hesaplarında
izlenmesi ve dönem sonunda "690 Dönem Kar-Zarar" hesabına aktarılması
gerektiği, belgesi temin edilemeyen giderlerin, hasılatın binde beşini aşan kısmın
ise kanunen kabul edilmeyen gider olarak ticari kâra ilave edileceği belirtilmiştir.
B-Götürü Gider Uygulamasında Dikkate Alınacak Hasılatın Tespiti
194 nolu Tebliğde her türlü ihracat ve yurt dışı taşımacılıktan döviz
cinsinden sağlanan hasılatın götürü gider kaydına esas azami tutarın
hesaplanmasında dikkate alınabileceği, Türk Lirası karşılığı yapılan ihracat
hasılatının azami gider tutarının tespitinde dikkate alınmayacağı, ancak Kuzey
Kıbrıs Türk Cumhuriyeti'ne Türk Lirası karşılığı yapılmış ihracatın döviz cinsinden
hasılat olarak kabul edileceği belirtilmiştir. Tebliğde Kuzey Türk Cumhuriyetine TL
karşılığında yapılacak taşımacılık hasılatının götürü gider uygulamasından
faydalanıp faydalanamayacağı belirtilmemiştir. Komisyonumuz Kuzey Kıbrıs Türk
56
Cumhuriyetine TL cinsinden yapılan ihracat gelirleri için hesaplanan götürü gider
uygulamasının bu ülkeye yapılan taşımacılık faaliyeti gelirlerine de uygulanması
gerektiği görüşüne varmıştır.
Tebliğde inşaat, onarma, montaj ve teknik hizmet faaliyetlerinde götürü
gider uygulamasına esas alınacak hasılatın, mükelleflerin bu faaliyetlerinden elde
edilen ve genel esaslar çerçevesinde tevsik edilen döviz cinsinden yurt dışı
hasılatını ifade ettiği, azami götürü gider tutarının hesaplanmasında, kazancın
Türkiye'de genel netice hesaplarına intikal ettirildiği tarihte geçerli olan T.C.
Merkez Bankası döviz alış kurunun esas alınacağı, azami götürü gider tutarının,
mükellefin döviz cinsinden inşaat, onarma, montaj ve teknik hizmet hasılatına
söz konusu tarihteki döviz kurunun uygulanması suretiyle tespit edileceği
belirtilmiştir. Buna göre tam mükellefiyete tabi gelir veya kurumlar vergisi
mükellefinin yurt dışında elde ettikleri hasılatı Türkiye’ye getirsin veya
getirmesin, elde ettiği brüt hasılatın binde beşi kadar tutarı götürü gider olarak
dikkate alabilecektir. Ancak, söz konusu hasılatın TL’ye dönüşümünde yurt
dışında elde edilen kazancın Türkiye’deki genel netice hesaplarına intikal
ettirildiği tarihteki döviz alış kuru dikkate alınacaktır. Buna göre, götürü gider
tutarının hesabına esas olacak hasılatın hesabında yurt dışında elde edilen
kazancın Türkiye’deki sonuç hesaplarına intikal ettirildiği tarihteki döviz alış kuru
uygulanacaktır. Örneğin, 10 milyon USD yurt dışı inşaat hasılatı olan mükellefin
yurt dışında elde ettiği kazanç 1 milyon USD ise bu kazancın Türkiye’deki sonuç
hesaplarına intikal ettirildiği tarihteki döviz alış kuru 1,8 TL ise götürü gider
tutarı,
(10.000.000*1,8=
18.000.000.-TL*%05=)
90.000.-TL
olarak
hesaplanacaktır. Bu takdirde yurt dışı inşaat kazancı (1.800.000 -90.000=)
1.710.000.-TL olarak sonuç hesaplarına intikal ettirilmesi gerekmektedir.
C-İhracat İşlemlerinde Götürü Gider Uygulaması
İhracat mevzuatı çerçevesinde yapılan serbest ihracat, kredili ihracat,
konsinyasyon ve müşterek hesap yoluyla ihracat, prefinansman yoluyla ihracat,
bedelli ticari numune ihracatı, serbest bölgelere yapılan ihracat ile sınır ve kıyı
ticareti yoluyla yapılan ihracattan sağlanan hasılat götürü gider hesaplanmasına
konu olabilecektir. Yurt dışında ortak olunan firmalara ayni sermaye olarak mal
gönderilmesi şeklinde yapılan ihracat ile müteahhitlerin yurt dışındaki
şantiyelerine şube, büro, temsilcilik ve acentelik gibi yerlere mal gönderilmesi
durumunda
da
anılan
mal
bedelleri
ihracat
hasılatı
kapsamında
değerlendirilecektir.
Tebliğde gümrük hattı dışındaki mağaza ve işletmelere yapılan mal
teslimleri, yabancı gemi ve uçaklara ve uluslararası taşımacılık yapanlara
akaryakıt, su, kumanya ve sair malzeme teslimleri, Türkiye'deki konsolosluklara
diplomatik temsilciliklere, uluslararası kuruluşlara ve askeri tesislere yapılan mal
teslimleri, Türkiye'de ikamet etmeyenlere yurt içinde yapılan mal teslimleri,
uluslararası ihaleye çıkarılan projelere ilişkin olarak Türkiye'de yapılan mal
teslimlerinden sağlanan hasılat ile transit ticaretten sağlanan hasılatın götürü
gider uygulamasında ihracat hasılatı olarak dikkate alınmayacağı belirtilmiştir.
57
Döviz olarak elde edilen ihracat hasılatının Türk Lirası karşılığının
tespitinde, hasılatın kanuni defterlere kaydedildiği tarihte geçerli olan ve T.C.
Merkez Bankasınca tespit ve ilan edilmiş döviz alış kurlarının esas alınması
gerekmektedir.
Hasılatın kanuni süreden sonra kayıtlara intikal ettirilmesi halinde, götürü
gider uygulamasında dikkate alınacak hasılat, kayıtlara intikal ettirilmesi gerektiği
tarihteki kur üzerinden hesaplanacaktır. Dövizlerin yurda getirilmesi gerektiği
tarihe kadar doğan kur farklarının ise bu uygulamada dikkate alınamayacaktır.
CF veya CIF teslim şartı ile yapılan ihracatta; taşımayı döviz karşılığında
başka kurum ve gerçek kişilere yaptırması halinde, götürü gider uygulamasında
gümrük çıkış beyannamesinde yer alan FOB değerler esas alınacaktır. Başka bir
deyişle, taşımanın başkasına döviz karşılığı yaptırıldığı durumda, ihracatın FOB,
CF veya CIF teslim şartı ile yapılmış olmasına bakılmaksızın azami götürü gider
tutarı FOB satış bedeli üzerinden hesaplanacaktır. Nakliyenin bizzat ihracatçı
tarafından yapılması veya Türk Lirası karşılığında diğer gerçek veya tüzel kişilere
yaptırılması durumunda ise ihracatçı, götürü gider uygulamasında sigorta bedeli
hariç CF hasılat tutarını dikkate alacaktır. Öte yandan, taşımayı Türk Lirası
karşılığında gerçekleştiren nakliyecinin, bu taşımacılık hasılatı dolayısıyla götürü
gider uygulamasından yararlanması söz konusu değildir.
Geçici kabul rejimi çerçevesinde ithal edilen, ham ve yarı mamül
maddelerin Türkiye’de bir işlem gördükten sonra ihracatından sağlanan döviz
hasılatı da diğer ihracat şekillerinde olduğu gibi götürü gider uygulamasına konu
olabilecektir.
D-Taşımacılık Faaliyetinde Götürü Gider Uygulaması
Her türlü yurt dışı taşımacılık faaliyetinden döviz olarak sağlanan hasılat
götürü gider uygulamasına konu olabilecektir. Tebliğde "yurt dışı taşımacılık"
ifadesinden başlangıç veya bitiş noktasından herhangi biri veya her ikisi yurt
dışında bulunan taşımacılık işlerinin anlaşılması gerektiği belirtilmiş olup, yük
taşımacılığının yanı sıra yolcu taşımacılığından sağlanan hasılatın da götürü gider
uygulamasına konu olabileceği belirtilmiştir.
Döviz olarak elde edilen yurt dışı taşımacılık hasılatının Türk Lirası
karşılığının tespitinde, hasılatın kanuni defterlere kaydedildiği tarihte geçerli olan
ve T.C. Merkez Bankasınca tespit ve ilan edilmiş döviz alış kurları esas
alınacaktır. Hasılatın kanuni süreden sonra kayıtlara intikal ettirilmesi halinde
götürü gider uygulamasında dikkate alınacak hasılat, kayıtlara intikal ettirilmesi
gerektiği tarihteki kur üzerinden hesaplanacaktır. Dövizlerin yurda getirilmesi
gerektiği tarihe kadar doğan kur farklarının ise bu uygulamada dikkate
alınmayacağı tabiidir.
CF veya CIF teslim şartı ile yapılan ihracatta, ihracatçının nakliyeyi döviz
karşılığında başka gerçek veya tüzel kişilere yaptırması halinde, ihracatçı götürü
gider uygulamasından nakliye ve sigorta bedeli hariç ihracat bedeli (FOB satış
bedeli) üzerinden yararlanabileceğinden, taşıma işini döviz karşılığı yapan
nakliyeciler söz konusu döviz cinsinden taşımacılık hasılatını götürü gider
58
uygulamasında dikkate alabileceklerdir. Tebliğde yurt dışı taşımacılığın Türk Lirası
karşılığı yapılması durumunda nakliyecilerin bu taşımacılık hasılatı dolayısıyla
götürü gider uygulamaları mümkün olmayacağı belirtilmiş olmakla birlikte,
Komisyonumuz Kuzey Kıbrıs Türk Cumhuriyetine Türk Lirası karşılığı yapılan
ihracat işlemlerinde olduğu gibi nakliye hizmet gelirlerinin de bu uygulamadan
yararlanabileceği görüşüne varmıştır.
Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulu 10.12.1999 tarih ve E. 1999 /173
K.1999 /546 sayılı kararında; “dava konusu olayda yükümlü şirketin yurt dışına
uçuş yapan Türk uçak firmaları ile yurt dışından Türkiye'ye uçuş yapan yabancı
uçak firmalarına Türkiye'deki hava alanlarında gümrük hattı dışında temsil, yolcu
trafik, ramp, kargo ve operation gibi uçuş faaliyetleriyle ilgili her türlü yer
hizmetleri vermekte olduğu, gümrük hattı geçilmeden verilmiş olması nedeniyle
bu hizmetlerin yurt dışında yapıldığı ve hizmet ihracı kapsamında bulunduğu
sonucuna ulaşılmasının mümkün olmadığı gibi söz konusu hizmetlerle ilgili her
türlü gider belgesini temin etme olanağı da bulunduğu gerekçesiyle tahakkukun
ihtilaflı kısmının kaldırılması yolundaki ısrar kararında hukuka uygunluk
görmemiştir”.
E-Yurt Dışında Yapılan İnşaat,
Hizmetlerde Götürü Gider Uygulaması
Onarma,
Montaj
ve
Teknik
5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun 3/1’ nci maddesine göre, kanuni
veya iş merkezlerinden herhangi birisi Türkiye'de bulunan kurumlar gerek
Türkiye'de gerekse yabancı memleketlerde elde ettikleri kazanç ve iratların
tamamı üzerinden vergilendirilmektedir. Bununla birlikte, yabancı memleketlerde
elde edilerek Türkiye'de genel netice hesaplarına intikal ettirilen kazançlardan
mahallinde ödenen benzeri vergiler, aynı Kanunun 33 üncü maddesi hükmü
uyarınca Türkiye'de tarh olunan kurumlar vergisinden indirilebilmektedir.
Kurumlar Vergisi Kanununun 9’uncu maddesinin 1 numaralı fıkrasının (b)
bendine göre “Türkiye’de kurumlar vergisinden istisna edilen kazançlarla ilgili
olanlar hariç olmak üzere, beş yıldan fazla nakledilmemek şartıyla yurt dışı
faaliyetlerden doğan zararlar yetkili kuruluşlardan alınan raporla tevsik edilmesi
halinde indirim konusu yapılabilmektedir.
Öte yandan anılan Kanunun 5’nci maddesinin 1’nci fıkrasının (h) bendinde
“yurt dışında yapılan inşaat, onarım, montaj ve teknik hizmetlerden sağlanarak
Türkiye’de genel sonuç hesaplarına intikal ettirilen kazançlar” kurumlar
vergisinden istisna tutulmuş, 5/3’ncü maddesinde ise “kuruların kurumlar
vergisinden istisna edilen kazançlarına ilişkin giderlerin veya istisna kapsamındaki
faaliyetlerinden doğan zararların istisna dışı kurum kazancından indirilmesinin
kabul edilmeyeceği” hükme bağlanmıştır. Buna göre yurt dışında yapılan inşaat,
onarma, montaj ve teknik hizmetler kapsamında elde ettikleri kazançlar kurumlar
vergisinden istisna edilmiştir. Kural olarak söz konusu faaliyetler nedeniyle yurt
dışındaki bu faaliyetlerden doğan zararlar da Türkiye’de verilen kurumlar vergisi
matrahının tespitinde indirim konusu edilemeyecektir. Kanunda söz konusu
faaliyetlerden doğan kazançlar mutlak olarak kurumlar vergisinden istisna
59
edildiğinden, zararlar konusunda mükellefe ihtiyarilik tanınmamıştır. Bu nedenle
yurt dışındaki söz konusu faaliyetlerden doğan zararlar “ticari kazancın tespitinde
indirim konusu edilebilecek ancak mali karın tespitinde indirim konusu
edilemeyecektir. Buna göre, yurt dışında inşaat, onarma, montaj ve teknik
hizmetlere ilişkin faaliyetlerin zararla sonuçlanmış olması götürü gider
hesaplanmasına engel teşkil etmemekte ancak istisna kazancın aşan giderin
kanunen kabul edilmeyen gider olarak dikkate alınması gerekmektedir. Yurt dışı
faaliyetlerinden zarar eden kurumların götürü olarak hesaplayacakları giderler
zarar artırıcı bir unsur olacak ve genel hükümler çerçevesinde indirim konusu
yapılacak, ancak anılan Kanunun 5/3’ncü maddesi ve 9/1’nci maddesinin (b)
bendi çerçevesinde kanunen kabul edilmeyen gider olarak dikkate alınacaktır.
194 nolu Tebliğde inşaat, onarma, montaj ve teknik hizmet faaliyetlerinde
götürü gider uygulamasına esas alınacak hasılatın, mükelleflerin bu
faaliyetlerinden elde edilen ve genel esaslar çerçevesinde tevsik edilen döviz
cinsinden yurt dışı hasılatı ifade ettiği, azami götürü gider tutarının
hesaplanmasında, kazancın Türkiye'de genel netice hesaplarına intikal ettirildiği
tarihte geçerli olan T.C. Merkez Bankası döviz alış kurunun esas alınacağı, azami
götürü gider tutarının, mükellefin döviz cinsinden inşaat, onarma, montaj ve
teknik hizmet hasılatına söz konusu tarihteki döviz kurunun uygulanması
suretiyle tespit edileceği belirtilmiştir.
Diğer bir ifade ile yurt dışındaki söz konusu faaliyetlerle ilgili belgesiz
giderlere karşılık olmak üzere götürü olarak hesaplanan giderler, söz konusu yurt
dışı faaliyetlerden sağlanan kazançlardan düşecekler ve kalan kısmı Türkiye'deki
genel netice hesaplarına intikal ettireceklerdir. Böylece Kurumlar Vergisi
Kanununun 5/1’nci maddesinin (h) bendine göre kurumlar vergisinden müstesna
tutulacak kazanç tutarı hesaplanan götürü gider tutarı kadar eksik olarak sonuç
hesaplarına intikal ettirilmiş olacaktır. İstisna kazancı aşan gider tutarı ise
kanunen kabul edilmeyen gider olarak değerlendirilecektir.
Örneğin yurt dışında inşaat taahhüt işi olan bir kurum yurt dışındaki bu
faaliyetinden 10 milyon TL hasılat elde etmiş ve buna karşılık yurt dışında 9
milyon TL gider yapmış olsun. Elde ettiği 1 milyon TL kazancını Türkiye’ye getirip
sonuç hesaplarına intikal ettirmek ve kurumlar vergisi beyannamesinde bu
kazancını KVK’nun 5/1-h maddesi kapsamında kurumlar vergisi matrahının
tespitinde indirim konusu yapmış ise, binde 5 götürü gideri sonuç hesaplarına
intikal ettireceği 1 milyon TL’den düşebilecektir. Burada binde 5’in hesabı 10
milyon TL üzerinden mi yoksa Türkiye’de sonuç hesabına intikal ettirilmesi
gereken 1 milyon TL üzerinden mi hesaplanacağı konusu yeterince açık değildir.
Yukarıdaki bölümde belirtildiği üzere Komisyonumuz söz konusu azami tutarın
hesabında 10 milyon TL’nin esas alınması gerektiği ve örnek olayda Türkiye’deki
sonuç hesabına 950.000 TL’nin intikal ettirilmesi gerektiği görüşüne varmıştır.
Yapılan bu işlemin mükellefin kurumlar vergisine bir etkisi olmayacak, ancak söz
konusu belgesiz giderin dikkate alınması halinde dağıtılabilecek kurum kazancı
50.000 TL azalacağından kar dağıtımı sırasında mükellef daha az gelir/kurumlar
vergisi tevkifatı yapmak durumunda kalacaktır. Mükelleflerin söz konusu götürü
gider indirimini vergiye tabi diğer kazançlardan değil, istisna kazancın tespitinde
60
dikkate alması gerektiği konusunda dikkatli olmalıdır. Söz konusu faaliyetten
100.000.-TL zarar doğduğu takdirde, hesaplanacak 50.000.-TL götürü giderle
birlikte 150.000.- TL kanunen kabul edilmeyen gider olarak değerlendirilmelidir.
Komisyonumuz Kuzey Kıbrıs Türk Cumhuriyetinde Türk Lirası karşılığı yapılan
inşaat, onarma, montaj ve teknik hizmet hasılatının da ihracat işlemlerinde
olduğu gibi bu uygulamadan yararlanabileceği görüşüne varmıştır.
F-Götürü Gider Uygulaması Gider Mi, Kazanç İstisna Mı?
Gerek muhasebenin genel ilkesi gerekse Türk vergi sisteminde gelir ve
gider kayıtlarının hukuken geçerli belgeye bağlanması esastır. Muhasebe
teorisinde “belge varsa kayıt vardır, belge yoksa kayıt yoktur” ilkesi temel bir
ilkedir. Bu ilke VUK’nun 227’nci maddesinin birinci fıkrasında, “bu kanunda aksine
hüküm olmadıkça bu kanuna göre tutulan ve üçüncü şahıslarla olan münasebet
ve muamelelere ait olan kayıtların tevsiki mecburidir” denildikten sonra, ikinci
fıkrasının parantez içinde, “götürü usulde tespit edilen giderlerin tevsikinin
mecburi olmadığı” belirtilmiştir. Vergi Usul Kanunu'nun “tevsiki zaruri olmayan
kayıtlar” başlıklı 228’nci maddesinde ise, “örf ve teamüle göre bir vesikaya istinat
ettirilmesi mutat olmayan müteferrik giderler ile vesikanın teminine imkan
olmayan giderlerin tevsikinin mecburi olmadığı”, ancak tevsiki zorunlu olmayan
giderlerin gerçek miktarı üzerinden kayıtlara geçirilmesi ve miktarının işin
genişliğine ve mahiyetine uygun bulunmasının şart olduğu hükme bağlanmıştır.
Anılan kanunda sayılan belgeler dışındaki bazı belgeler de uygulamada
geçerli belge olarak kabul edilmektedir. Örneğin, mahkeme kararları, resmi
kurumlardan alınan yazılar, tapu senedi, noterde düzenlenen alım/satım
sözleşmeleri, banka dekontları, yerine göre tutanak, makbuz, sulhnameler,
temliknameler, sözleşmeler ve harcama listeleri tevsik edici belge olarak kabul
edilmektedir. Vergi Usul Kanunu'nun 228’nci madde hükmünün geniş bir yorumu
ile kanunda hiçbir düzenleme yapılmamış olsa dahi, mükelleflerin yurt dışında
belgelendiremedikleri bazı giderlerini kazancın tespitinde gider veya indirim
olarak dikkate alması kazancın safiliği ve gerçekliği ilkesinin de doğal bir sonucu
kabul edilmelidir.
O halde vergi uygulamasında kanunda sayılan fatura ve fatura yerine
geçen belgeler dışındaki olayın gerçek mahiyetine uygun şekilde düzenlenen
belgelerin de muhasebe işlemlerinde belge olarak kabulü mümkün
bulunmaktadır. VUK’nun 227’nci maddesinde götürü usulde tespit edilen
giderlerin tevsikinin zorunlu olmadığı açıkça belirtildiğine göre, ihracat bedelinin
binde 5’inin götürü gider olarak gider yazılmasında tevsik edici bir belgenin
aranması söz konusu değildir. Bununla birlikte bir ticari işletmede şirketin
yönetim organı, muhasebenin tutulmasından, finansal tabloların gerçeğe uygun
şekilde düzenlenmesinden, vergi beyannamesi ve diğer bildirimlerin tam ve
doğru şekilde düzenlenmesinden ve süresinde verilmesinden sorumludur. Söz
konusu götürü gider tutarının ilgili muhasebe kaydında gider olarak gösterilmesi
ile aynı tutarın vergi beyannamesinde indirim olarak gösterilmesi arasında hukuki
ve mali yönden bir farkı yoktur. Sonuç itibarıyla yapılmış olan bir harcamanın
61
kazancın tespiti aşamasında gider yazılması ile vergi beyannamesinde indirim
olarak gösterilmesi, ödenmesi gereken verginin tutarını etkilemeyecektir.
Muhasebede yapılan her kayıttan yönetim organının bilgisinin var olduğu kabul
edildiğinden, vergi beyannamesi üzerinde gösterilen her bilgiden de yönetim
organının bilgisinin ve onayının olduğunun kabulü gerekir. Kanunla belirlenmiş bir
tutarın veya haddin sadece usuli işlemlere uygun görülmediğinden bahisle,
mükellef tarafından yapıldığı bildirilen bir harcamanın dikkate alınmaması “beyan
esasının” ihlali anlamına gelmektedir. Olayın Vergi Usul Kanunu’nun 3/B
maddesindeki “vergi uygulamasında olayın gerçek mahiyetinin esas olduğuna”
ilişkin hüküm, özün şekilden önce geldiğine işaret etmektedir.
Götürü gider uygulamasının mal ve hizmet ihracatının desteklenmesinden
ziyade, yapılan bazı harcamaların belgelendirilememesine ilişkin fiili durumun
dikkate alındığının kabulü gerekir. Keza binde 5 götürü gider uygulamasının
işletmelere sağlayacağı vergisel avantaj ihmal edilebilecek düzeyde olup, bir
teşvik politikası olarak algılanmamalıdır. Ülkemiz de dahil olmak üzere pek çok
ülkede, kazancın elde ettirilmesi ve sürdürülmesi nedeniyle yapılan bazı
harcamaların geçerli belge ile belgelendirilmesi mümkün değildir. Kayıt dışı işlem
ülkeden ülkeye farklılık göstermekle birlikte ekonomisi en gelişmiş ülkelerde dahi
ihmal edilmeyecek derecede vardır. Ülkemizde bu oranın %30 ila 40 seviyesinde
olduğu tahmin edilmektedir. Böyle bir yapı içerisinde, yapılan her türlü
harcamanın kanunen geçerli belgeye bağlanmasını istemek gerçeklikle
bağdaşmaz. Kanun koyucu da bu gerçeği kabul ederek ihracat, uluslararası
taşımacılık ve yurt dışında yapılan inşaat, onarma, montaj ve teknik hizmet
faaliyetlerinden elde edilen kazancın tespitinde makul düzeyde bir harcamayı
belge aranmaksızın kazancın tespitinde indirim konusu yapılmasını kabul etmiştir.
Belgesiz giderin muhasebe kaydına intikal ettirilmesinin bir şekil şartı yoktur.
Muhasebe fişinin veya eki bir belgenin işletme yöneticileri tarafından
imzalanmasında fayda olmakla birlikte bu tür bir işlem dahi zorunlu değildir.
Belgesiz harcamanın ne şekilde kayıtlarda gösterileceği, mali idareden ziyade
muhasebe hukukunun alanını ilgilendiren bir konudur. İşletme yöneticilerinden
birinin muhasebe fişine veya eki bir belgeye “ ihracat faaliyeti nedeniyle ….. TL
tutarında belgesiz harcama yaptım” şeklinde şerh düşerek imzalaması ile
diğerinin vergi beyannamesi üzerinde aynı tutarı göstermesi arasında sonuç
itibarıyla hiçbir fark yoktur. Aşağıdaki tablodaki hazine lehine farklılık ise
tamamen kurumlardaki iki aşamalı vergileme rejiminden kaynaklanmaktadır.
Muhasebe kaydını geçerli sayıp vergi beyanını geçerli saymamanın da makul ve
anlaşılabilir bir tarafı yoktur.
Komisyonumuzda söz konusu götürü gider uygulamasının kanunda
indirilecek giderler arasında değil de istisnalar arasında gösterilmesinin daha
uygun olacağı şeklindeki görüşler de tartışılmıştır. Yapılan değerlendirmede, söz
konusu düzenlemenin bir vergi teşviki niteliğinde olmadığı, doğrudan doğruya fiili
ve gerçek bir durumdan kaynaklandığı göz önünde bulundurularak, yapılan
düzenlemenin kanun sistematiğine aykırı olmadığı, ayrıca ülkemizin de içinde yer
aldığı bazı uluslararası anlaşmaların ve kuruluşların serbest ticareti kısıtlayıcı ve
ticari rekabeti önleyici teşvik politikalarını yasakladığından, söz konusu
62
düzenlemenin ihracatı teşvik politikası olarak algılanmasına yol açmayacak
şekilde yapılmış olan düzenlemenin daha doğru olduğu sonucuna varılmıştır.
Götürü olarak hesaplanan tutarın herhangi bir harcama veya zarar unsuru
ile ilişkilendirilmesi söz konusu değildir. Mükelleflerin hangi tür belgesiz
harcamalarının karşılığı olarak söz konusu götürü gideri kayıtlarına intikal
ettirdiğinin açıklanması istenemeyeceği gibi, mükelleflerin de böyle bir ilişkiyi
açıklama zorunluluğu yoktur. Böyle bir ilişki aramak kanun hükmünün özüne ve
sözüne aykırıdır. Danıştay 4. Dairesinin 27.06.2007 tarih ve E:2006/5303
K:2007/2347 sayılı kararında; ihracat faaliyeti nedeniyle tahsil imkanı kalmayan
alacağın, yurt dışı işlerle ilgili bir gider olmadığı, zira götürü gider indiriminin
yurtdışındaki işlerle ilgili giderlere ilişkin olması şartının arandığı, bu anlamda
yurtdışında yapılan giderlerle ilgili olmayan yurt dışındaki ihracata ilişkin tahsili
imkanı kalmayan alacakların götürü gider uygulamasına tabi tutulamayacağı
gerekçesiyle davayı reddetmiştir.
İhracat hasılatının binde beşi oranındaki götürü gider tutarının, muhasebe
kayıtlarında “gider” olarak kaydedilmesi ile vergi beyannamesinde “indirim”
olarak gösterilmesinin ödenmesi gereken toplam vergi ve dağıtılacak kar payı
tutarı üzerindeki etkisi aşağıdaki gibi hesaplanmıştır.
GİDER KAYDEDİLMESİ YÖNTEMİ İNDİRİM YÖNTEMİ
Götürü Gider Tutarı Öncesi Kar 1.000,00 Ticari Kar 1.000,00
Götürü Gider (Binde 5) (-) 5,00 Götürü Gider İndirimi (Binde 5) (-) 5,00
TİCARİ KAR (Matrah) 995,00 MATRAH 995,00
Kurumlar Vergisi 199,00 Kurumlar Vergisi 199,00
Dağıtılabilir Kar 796,00 Dağıtılabilir Kar 801,00
Gelir Vergisi Stopajı 119,40 Gelir Vergisi Stopajı 120,15
Ortaklara Dağıtılacak Net Kar Payı 676,60 Ortaklara Dağıtılacak Net Kar
Payı 680,85
Ödenecek Vergiler Toplamı 318,40 Ödenecek Vergiler Toplamı 319,15
Görüleceği üzere beyanname üzerinde indirim yönteminin tercih edilmesi
halinde ödenmesi gereken kurumlar vergisi değişmezken, indirim yönteminde kar
dağıtımından kaynaklanan gelir vergisi stopajı ise indirim yönteminde (319,15318,40)=0,75 TL daha fazladır. Dağıtılacak kar payı ise indirim yönteminde
(680,85-676,60)=4,25 TL daha fazladır. Özetle gider yazılmayan 5 birim giderin
işletmeden çekilirken %15’i vergi olarak devlete ödenmektedir. Gelir vergisi
mükellefleri yönünden her iki yöntem arasında, gelir vergisi mükellefleri tek
aşamalı olarak vergilendirildiği için iki yöntem arasında hiçbir fark meydana
gelmeyecektir. Bu nedenle söz konusu harcamanın doğrudan gider yazılması
kurumlar vergisi mükelleflerinin aleyhine, devletin lehine bir sonuç
yaratmaktadır. Devletin lehine bir uygulama yapan mükellefin Maliye
Bakanlığınca önerilen muhasebe yönteminin uygulanmadığı gerekçesiyle bu
mükellefler hakkında cezalı vergi tarh edilmesini anlamak mümkün değildir.
Ortada bir vergi kaybı değil, tam aksine bir vergi fazlalığı vardır.
63
Belgesi olmayan harcamanın yapıldığını kanıtlamak mümkün olmadığı gibi
yapılmadığını kanıtlamak da mümkün değildir. Bu nedenle mükellefler böyle bir
harcamayı gerçekte yapmamış olsa dahi, vergisel avantajından faydalanmak için
yapılmayan bir harcamanın yapılmış gibi gösterilerek işletmeden para çekilmesi
veya ilgili ortağın işletmeden alacaklı hale getirilmesinin herhangi bir yaptırımı
yoktur. Söz konusu harcama tutarının vergi beyannamesi üzerinde indirim olarak
gösterilmesini yasaklayan hukuki bir düzenleme de yoktur. Dolayısıyla söz
konusu götürü gider tutarını “gider” yazmak yerine beyanname üzerinde “zarar
olsa dahi indirilecek istisna ve indirimler” bölümündeki “diğer istisna ve
indirimler” satırında “indirim” olarak gösteren mükelleflerin beyannameleri de
kabul edilmeli, ancak yukarıdaki (E ) bölümünde belirtildiği üzere, istisna kazancı
aşan gider ve zararın indiriminde KVK’nun 5/3’ncü ve 9/1’nci maddeleri göz
önünde bulundurulmalıdır.
G-Danıştay’ın Görüşü
Danıştay 4. Dairesinin 31.03.2005 tarih ve E. 2004 /1293 K.2005 /529
sayılı kararında, “ 2002 yılına ait kurumlar vergisi beyannamesi ile buna bağlı
muhtasar beyannamesinin ihtirazi kayıtla veren davacı şirketin, ihracat hasılatının
binde beşi oranındaki tutarın götürü gider olarak indirim konusu yapılması
gerektiğini ileri sürerek fazladan tahakkuk eden gelir (stopaj) vergisinin
kaldırılması ve ödenen taksitlerin iadesi istemiyle açtığı davada; İstanbul 1. Vergi
Mahkemesi, 15.4.2004 günlü ve E:2003/942, K:2004/1026 sayılı kararıyla; 193
sayılı Gelir Vergisi Kanununun 40 ıncı maddesinde, safi kazancın tespitinde
indirilecek giderlerin sayıldığı, maddenin birinci bendinde, ihracat, yurt dışında
inşaat, onarma, montaj ve taşımacılık faaliyetlerinde bulunan mükelleflerin bu
bentte yazılı giderlere ilaveten, bu faaliyetlerden döviz olarak elde ettikleri
hasılatın binde beşini aşmamak şartıyla yurt dışındaki bu işlerle ilgili giderlerine
karşılık olmak üzere götürü olarak hesapladıkları giderleri de indirebileceklerinin
belirtildiği, 194 seri no'lu Gelir Vergisi Genel Tebliğinin 5 inci bölümünde, götürü
gider uygulamasının, mükelleflerin yurt dışındaki işleri ile ilgili olarak yapmış
oldukları giderlerden belgesi temin edilemeyenlerin anılan faaliyetlerden sağlanan
hasılatın belli bir oranını aşmamak şartıyla ticari kazançtan indirilmesini öngören
bir müessese olduğu, dolayısıyla götürü gider hesaplanabilmesi için harcamanın
yapılmış ve işletmenin mal varlığında bir azalma meydana gelmiş olması
gerekeceği, işletmenin faaliyetleri sonucu doğan tüm giderlerin, vergi yasalarınca
ticari kazançtan indirilmesi kabul edilmiş olsun veya olmasın doğrudan ilgili
oldukları gider hesaplarında muhasebeleştirilmesi gerektiği, belgesi temin
edilemeyen giderlerin götürü gider tutarını aşan kısmının kanunen kabul
edilmeyen gider olarak kara ilave edileceğinin ifade edildiği, 193 sayılı Kanunda
belirtilen koşullarda hasılatın binde beşini aşmamak şartıyla götürü giderin
kazançtan indirilebileceği herhangi bir ispat şartına bağlı kalmaksızın kabul
edildiğinden tebliğde belirtildiği şekilde götürü gider indirimi için belgesi temin
edilmeyen bir harcamanın olduğunun ve bu harcamanın muhasebe kayıtlarına
64
intikal ettirildiğinin ispatına gerek bulunmadığından ihtirazi kayıtla verilen
beyanname üzerine tahakkuk eden gelir (stopaj) vergisinde isabet görülmediği
gerekçesiyle gelir (stopaj) vergisinin kaldırılmasına, ödenen kısmın iadesine karar
vermiştir. Davalı idare, Kanunda yer alan götürü giderin gerçek bir gider olması
gerektiğini bu nedenle yapılan işlemlerin yasal olduğunu ileri sürerek kararın
bozulmasını istemiş olup, temyiz isteminin reddine karar vermiştir.
2005 yılına ilişkin kurumlar vergisi beyannamesini ihtirazi kayıtla veren
mükellef
hakkındaki
Danıştay
4.
Dairesinin
13.5.2008
gün
ve
E:2007/2541,K:2008/1772 sayılı kararında ise, “… götürü gider indiriminden
yararlanabilmek için yapılan işin GVK’nun 40. maddesinde sayılan faaliyetler
kapsamında bulunması ve yapılacak götürü gider indiriminin yurt dışındaki bu
işlerle ilgili giderlere ilişkin olması şartının arandığı, dolayısıyla davacının yurt
dışına yapmış olduğu ihracat nedeniyle hasılat elde ettiğinin tartışmasız olduğu
ve bu hasılatın binde beşini oluşturan tutardaki indirim hakkının 194 sayılı Tebliğ
ile sınırlandırılmasının da hukuka aykırı olduğu gerekçesiyle, İstanbul 7. Vergi
Mahkemesinin 31.01.2007 gün ve E:2006/1337; K:2007/230 sayılı kararı ile
kurumlar vergisinin kaldırılmasına, ödenen kısmın iadesine karar verildiği
belirtilerek, davalı vergi dairesinin temyiz talebi reddedilmiştir.
Yine 2005/1’nci dönem geçici vergi beyannamesini ihtirazi kayıtla veren
mükellef hakkında İstanbul 7.Vergi Mahkemesi’nin 26.1.2006 tarih ve
E:2005/1191,K:2006/92 sayılı kararında, yurt dışına yaptığı ihracat nedeniyle
hasılat elde ettiği tartışmasız olan davacının bu tutarın binde beşine isabet eden
indirim hakkının 194 nolu tebliğ ile getirilen “götürü giderin tek düzen muhasebe
sistemindeki hesaplara kaydedilmesi ve dönem sonucunda kar/zarara aktarılması
yönündeki uygulama dolayısıyla ihracat hasılatının binde beşini indirilemediği
GVK’nun 40. Maddesinde mükelleflerin hangi koşullarla götürü gider indiriminden
yararlanacağının açıklanmış olduğu, indirim hakkının tebliğ ile sınırlandırılmasının
hukuka aykırı olduğu gerekçesiyle götürü gider tutarına isabet eden geçici
verginin tahakkukunun kaldırılmasına ve davacıya iade edilmesine karar verilmiş
olup, davalı vergi dairesinin temyiz talebi Danıştay 4. Dairesinin 28.2.2007 tarih
ve E:2006/2738,K:2007/610 sayılı kararı ile reddedilmiştir.
Görüleceği üzere Danıştay4. Dairesi ihracat bedelinin binde beşi üzerinden
hesapladıkları götürü gider tutarını muhasebe kayıtlarında gider yazmak suretiyle
kurum kazancının tespitinde dikkate almayan mükelleflerin, söz konusu tutarı
geçici vergi veya yıllık kurumlar vergisi beyannamesinde indirim yapmak
suretiyle yararlanan mükelleflerin ihtirazi kayıtla verdikleri beyanname üzerine
açmış oldukları davaları kabul eden vergi mahkemesi kararlarını, söz konusu
belgesiz giderlere karşılık olarak hesaplanan binde beş götürü gider tutarının
indiriminin genel tebliğ ile sınırlandırılamayacağı gerekçesiyle onamıştır. Yargı
organlarının kararları da Komisyonumuzun yukarıda belirtilen görüşünü
desteklemektedir.
65
III-SONUÇ
1-Komisyonumuz GVK’nın 40’ncı maddesinin 1’nci fıkrasının parantez
içinde yer alan götürü gider uygulamasının, esas itibarıyla belgelendirilemeyen
bazı harcamaların karşılığı olarak ihracat, uluslararası taşımacılık ve yurt dışında
yapılan inşaat, onarma, montaj ve teknik hizmet faaliyetlerinden elde edilen
hasılatın binde beşi kadar bir kısmının belgesiz gider olarak dönem kazancının
tespitinde dikkate alınması amacını taşıdığı, ancak belgesiz olarak yapıldığı
belirtilen bir harcamanın gerçekten yapılıp yapılmadığının tespitinin mümkün
olamayacağı dikkate alınarak, belgesiz harcama tutarının muhasebe kayıtlarına
herhangi bir şekil şartına bağlı olmaksızın gerek yılsonunda bir defada topluca,
gerekse birden fazla işlemle gider hesaplarına intikal ettirilmesinin mümkün
bulunduğu,
2-Ancak, yargı kararları da dikkate alınarak söz konusu harcamanın, yıllık
ya da geçici vergi beyannamelerinde diğer indirim olarak gösterilmesinin de
mümkün olduğu söz konusu belgesiz harcamanın vergi beyannamesi üzerinde
“zarar olsa dahi indirilecek istisna ve indirimler” bölümündeki “diğer istisna ve
indirimler” satırında göstermek suretiyle, “indirim” yöntemini tercih eden
mükelleflerin de bu tür işlemlerinin, olayın özelliği ve beyan esasının doğal bir
sonucu olarak, söz konusu harcamanın gerçekten yapıldığı kabul edilerek vergiye
tabi matrahın tespitinde dikkate alınmasının, sonuç itibarıyla hukuka aykırı
olmayacağı, söz konusu belgesiz gider tutarının kazancın tespiti aşamasında
gider olarak kaydedilmesinin özellikle kar payı dağıtan kurumlar vergisi
mükelleflerinin lehine olacağı,
3- Yurt dışında yapılan inşaat, onarma, montaj ve teknik hizmet gelirleriyle
ilgili olarak hesaplanan götürü gider tutarının, Türkiye’de sonuç hesaplarına
intikal ettirilen istisna kazancı aşan kısmının KVK’nun 5/3’ncü maddesi ve 9/1’nci
maddesinin (b) bendi çerçevesinde kanunen kabul edilmeyen gider olarak dikkate
alınması gerektiği,
4-Maliye Bakanlığının 194, 197 ve 233 nolu Gelir Vergisi Genel
Tebliğlerinin ilgili bölümlerini yürürlükten kaldırarak yeni bir genel tebliğ
çıkarmasında yarar bulunduğu,
5-Öte yandan, Komisyonumuz gerek muhasebe kayıtlarında topluca bir
defada “gider” olarak gerekse vergi beyannamesi üzerinde diğer indirimler
satırında matrahın
tespitinde
“indirim” olarak gösteren mükelleflerin
gelir/kurumlar vergisi beyannamesini tasdik eden veya imzalayan meslek
mensupları hakkında disiplin hükümleri ve müteselsil sorumluluk yönünden işlem
yapılmasının yasal dayanağı bulunmadığı,
Görüşüne varmıştır. 15 Ocak 2013
66
Hemingway ile Gellhorn'u buluşturan yolculuk
Feridun ANDAÇ
Kadınların erkekleri, yazarların kadınları üzerine okuduklarımla birlikte
tanıdıklarımı yeniden
düşündürttü
bana
yönetmen
Philip
Kaufman'ın
"Hemingway&Gellhorn" filmi. Bir yazarın yaşamını dönem filmine dönüştüren
Kaufman, olağanüstü bir sinema şöleni sunuyor izleyiciye. "Varolmanın
Dayanılmaz Hafifliği" ve "Henry&June" filmlerinden hatırlayacağımız yönetmenin
bu tarz filmlerde usta olduğu tartışılmaz. Özellikle Hemingway okurları için
belgesel nitelikte bir film.
Kaufman, Hemingway ile Gellhorn aşkını filmin odağına alırken; ağırlıklı
olarak İspanya İç Savaşı'nı işler. Dahası o aşkın filizlendiği dönemi, Hemingway'in
yaratıcılığında belirgince iz bırakan dönem aşkını ustalıkla yansıtır. Doğrusu iki
usta oyuncunun, Nicole Kidman ile Clive Owen'ın yarattığı, yerine oturmuş
Hemingway ve Gellhorn karakterleri de filmin sürükleyici başat öğesi. Öyle ki yer
yer duygulu duyarlı, kimi zaman da maço bir âşık olan Hemingway, kendinden ve
aşkından emin Gellhorn karşısında, daha güçlü birini asla kabullenmiyor.
Onların savaş ortamındaki karşılaşmaları aşk yolculuklarını başlatsa da
hatta bu itkiyle evliliğe adım atsalar da aralarındaki çatışma dinmez. Kabına
sığmayan Hemingway, Gellhorn'un güzelliği ve aklı karşısında kendini alamaz ona
bağlanır. Pervasız ve hoyrattır ilişkisinde Hemingway, bir süre sonra çatışmaya
dönüşecek olan uğraşı alanlarındaki varoluşları birbirini besleyici olmaktan
çıkmıştır. Gazetecilikte Hemingway'e taş çıkartan Gellhorn'un bu ataklığı
yazarımızı yer yer saldırganlaştırır. Gellhorn'un tapınma, hayranlık derecesindeki
bağlılığının sonu hüsrandır. Sekiz yıllık ilişki (1936-1944) bir biçimde bitmiştir.
Birçok yoruma açık olan bu beraberlik, bence, "yüzyılın aşkı" olarak
nitelendirilmezse de edebiyat dünyasının iz bırakan aşklarındandır.
Gellhorn, sıradışı bir gazeteci, savaş muhabiri. 1983'te John Pilger'ın
kendisiyle yaptığı bir televizyon söyleşisinde, bir kez bile Hemingway adını
anmaksızın, yaşadığı o savaşlar döneminden söz ederken; tanıklıklarını dile
getirirkenki edası belleklere kazınıyor hemen: Özgüven, kararlılık, dikbaşlı duruş.
Sanırım, bunların hiçbiri Hemingway'in kaldıramayacağı şeyler!
Erkekler dünyasında yolculuğa çıkarken yapmak istediği işin zorluğunu
biliyordur Gellhorn. Çünkü iki cephede birden savaşım verecekti. Duygularının
açtığı üçüncü cephe ise çok yıkıcıydı.
Sekiz yıllık Hemingway ilişkisinin tükenerek var olması iki uç karakterin
varlığı kadar, Hemingway'in kişiliğinin yıkıcılığını da anlatıyordu.
Hemingway bu ilişkisini, 1950'de yayımladığı "Irmaktan Öteye Ağaçların
İçine" romanına konu edinmiştir. Gellhorn ise yaşadığı bu sekiz yıllık ilişkiden her
ne kadar pişmanlık duysa da 1978'de yayımlanan "Gönülsüz Yoldaş" kitabında,
birlikte Çin'e yaptıkları yolculuktan söz ederken Hemingway'i iyimser bir bakışla
anlatır. Birbirini çeken-iten bir ilişkidir.
67
Uzunca suskunluk döneminin ardından yazdığı "Yaşlı Adam ve Deniz" de
"kendi savaşımını veren yalnız insan"ı anlatır. Bu aslında bir bakıma kendisidir.
"Her şeyi ihtiyardı balıkçının–yenilgi nedir bilmeyen, neşeli, deniz rengi
göklerden başka."
Oysa Hemingway, Gellhorn ilişkisinde yenilmiş, kendini denizin yalnızlığına
teslim etmiştir. Mary Welsh asla bir liman olamamış. Sürüklendiği kuyudaki trajik
sonunu hazırlamıştır bu yenilgi.
Korku ve kuşkuyla başlayan yolculukta çekim odağında Hemingway'in
arzuları, Gellhorn'un ise kaygıları vardır. O, "bana değen herkes acı çekecek"
derken; yaşadıkları hayal kırıklıklarını başka yolculuklara taşırlar.
Hemingway 1961'de yaşamına son verir. Gellhorn ise ölümcül hastalığa
yakalandığını öğrendiğinde, odasına çekilir, bu an için sakladığı ilacını alır ölüm
yolculuğuna çıkar. Belki de Hemingway'le onu buluşturan tek nokta seçilen ölüm
yolculuğuydu! Birbirini ateşleyen yazınsal beraberliklerin ömrü kısadır, ama
bıraktıkları iz uzundur, hatta derin ve sonsuz…
----(*) Yaratıcı Aşklar, Lesley Mcdowell, Çev.: Suğra Öncü, 2011, Sel Yay.,
300 s.
68
Çağının çağdaşı olmak
Feridun ANDAÇ
"Meksika'da, benim kuşağım için sorun çağdaşlığımızı
keşfetmekte değil, geleneğimizi keşfetmekte yatıyordu."
Carlos Fuentes
Nicedir sürdüredurduğum Camus okumalarımın yanına gelip eklemlenen
Octavio Paz'ın denemeleri beni 1950'lerin Avrupası'nın ve Meksika'nın (dolayısıyla
Latin Amerika'nın) kültürel iklimine döndürdü ister istemez.
Paz'ın şairliği ve denemeciğinden söz eden Carlos Fuentes, aralarındaki
yakınlığın anlamını şöyle dillendiriyordu bir denemesinde:
"Octavio Paz'ın cömert dostluğu sayesinde kültürün, ırkın ya da politikanın
ayrıcalıklı merkezleri olmadığını öğrendim; hiçbir şey yazın alanının dışında
bırakılmamalıydı, çünkü zaman, ölümüne, silip süpürürcesine indirgeme,
küçültme zamanıydı." (*)
Paz, "Yalnızlık Dolambacı"yla edebiyat dünyasına yeni bir bakış/ duruş,
düşünsel derinlik getirmiştir. Ama bir şey var ki Paz'ın o derinlikli düşüncelerinin
ışığında tanımaya çalıştığımız Meksikalılarla aramızdaki şaşırtıcı benzerlik!
Sık sık "kendi olma"nın, "Meksikalılık"ın neyi içerdiğini bize yapıtında
hatırlatan Paz, şairce söylemiyle olduğu kadar düşün derinliğiyle de ufuk açıcı bir
bakışı taşır.
Fuentes'in sözü getirip bağladığı yerle Paz'ın "Yalnızlık Dolambacı"na
yansıyan düşünceleri, bana, bizdeki edebiyat ortamının sığlığını, ilişkilerin de o
düzeyde bir vasatlık içerdiğini hatırlattı bir kez daha. Orada durmayı/ olmayı
merkezde olmak, ayrıcalıklı bir şey sanmak hastalığı çok belirgin. Yayıncısından
yazarına, gazetecisinden muhabirine kendini "merkez"de görmenin tuhaf hastalığı
"cahiliye dönemi"ni çağrıştırıyor.
Kendisini popüler kültürün ayrılmaz bir parçası gibi görmeye yönelen bir
kısım yazarların "iyi edebiyat"ın temsilcileri gibi anılması ne denli kaygı vericiyse;
birtakım küçük hesaplarla öfkeli duruşları sergileyip asıl var olanları yok
saymaları, indirgeyici kılmaları, küçültücü edalar takınmaları da o oranda yıkıcı.
"Ben yaptım oldu" mantığını egemen kılmak bir yaşam felsefesi artık.
"Değersizleştirdikçe yerimi sağlamlaştırıyorum" zihniyeti ise şişik egoların parasal
iktidara/ güce yakın duruşlarını sergiliyor ne yazık ki.
Camus'nün "Caligula"yı yazdığı ortama baktığımızda; yazarın uyarısı,
göstermesi gerekenlere bakışının nasıl bir vicdan duygusuyla yüklü olduğunu
simgeler aslında.
Geleneği görmeden, tanımadan, özümsemeden bugünü kuramayız. Ama
bugün de durduğumuz yer, oradaki bakış açamız önemlidir.
Fuentes, ustası Alfonso Reyes'ten şu düşünceleri alıp taşır bugüne:
69
"Gelenek olmaksızın yaratım olmaz; 'yeni' kendisinden önce gelen bir
formun eğilip bükülmesidir; yenilik, her zaman için geçmişin bir çeşitlemesidir."
Bugünün edebiyatçısının bunu kavramadan, özümsemeden yol alması
mümkün değildir. Sait Faik'i bilmeden, Bilge Karasu'yu anlamadan öykü yazmak;
Yaşar Kemal'i hafifseyip göz önündeki birini başköşeye oturtmak… bir tür çağın
hastalığı!
Evet vitrinlerde olabilir, her sözü, her imajını paraya dönüştürebilir; hatta o
hasetlik çarşılarındaki puslu gözlerle de iyi geçinebilir ama taşıyıcı iz bırakan
ses…toplumun vicdanı olabilen bir duruş, ülkesine ait olma bilinci nerede kalır
peki?
Yeni zırhlarla ortaya salınan çoğu yazarın Türkiyelilik bilinci/ kavrayışı/
algısı da kaygı vericidir.
Bundan ne anladığınızı sorduğunuzda ye dindar bir muhafazakârlıktan söz
edilecektir ya da tümüyle reddiyetçi bir bakıştan...
Oysa başlayan ve süren bir hayatın, inşa edilen bir uygarlık sürecinin
tanıklığındaki yazarın asal işi uğraşı daha iyi bir dünya için ayrıcalıklı bir yerde
durmadan, değerli, iyi olanı asla indirgeyici kılmadan anlamak/ anlatmak
olmalıdır.
Fuentes'in imlediği üzere; "Düşünmeyi, düşlemeyi, harekete geçmeyi
bitirmiş
değiliz.
Dünyayı
bilmek
hâlâ
olanaklı;
bizler,
bitirilmemiş,
tamamlanmamış insanlarız."
Kurtulamadığımız ikilem, içinden bir türlü çıkamadığımız "buhran"larımız
giderek "şizofren" bir toplum oluşturmaktadır. Kendi ekseninde bir dünya, sürekli
tüketen, yakınan, dünyayla, yaşamla bağı okumadan/ anlamadan süren bir güruh
yaratma istemine dönüşüyor zamanımız.
Olup bitenlere seyirci, tepkisiz, duyarsız bir duruş…
Unutmamalıyız ki Türkiye dünyanın bir parçası artık. Kendi olduğu ölçüde
oradaki varlığı renkli/ değerli/ anlamlıdır. Benzeşerek, dönüşerek değil kendi
olarak var olmak… Her alanda çağının çağdaşı olmak bilincini yükselterek buna
sahip olabiliriz ancak; indirgeyerek, kibirlenerek, yok sayarak asla…
(*) "Kendim ve Ötekiler", Carlos Fuentes; Çev.: Şemsa Yeğin, 2003, Can
Yay., 264 s.
70
MALİYE BAKANLIĞI ÖZELGELERİ
T.C.
GELİR İDARESİ BAŞKANLIĞI
İSTANBUL VERGİ DAİRESİ BAŞKANLIĞI
(Mükellef Hizmetleri Gelir Vergileri Grup Müdürlüğü)
Sayı
: B.07.1.GİB.434.16.01-KVK 19-3023
Tarih : 14/11/2012
Konu : Şirket ortaklarının sahip olduğu hisselerinin devrinde
vergilendirme
İlgide kayıtlı özelge talep formunda, ... Vergi Dairesi Müdürlüğünün ...
vergi kimlik numaralı mükellefi olduğunuzu, ... Sağlık Hiz. ve Tic. A.Ş’nin tüm
mal varlıklarını ve hastane ruhsatını satın alarak hastane işletmeciliğine
başladığınızı belirterek şirketiniz ortaklarının sahip oldukları hisselerini ... Sağlık
Grubuna devrinin hisse devri olup olmadığı hususunda Başkanlığımız görüşü talep
edilmektedir.
5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun “Devir, Bölünme, Hisse Değişimi”
başlıklı 19 uncu maddesinin üçüncü fıkrasının (c) bendinde; “Hisse değişimi: Tam
mükellef bir sermaye şirketinin, diğer bir sermaye şirketinin hisselerini, bu
şirketin yönetimini ve hisse çoğunluğunu elde edecek şekilde devralması ve
karşılığında bu şirketin hisselerini devreden ortaklarına kendi şirketinin
sermayesini temsil eden iştirak hisselerini vermesi, bu Kanunun uygulanmasında
hisse değişimi hükmündedir. Hisseleri devralınan şirketin ortaklarına verilecek
iştirak hisselerinin itibari değerinin %10’una kadarlık kısmının nakit olarak
ödenmesi, işlemin hisse değişimi sayılmasına engel değildir.“ hükmüne yer
verilmiş, aynı Kanunun 20 nci maddesinin üçüncü fıkrası ile de hisse değişimi
işlemlerinden doğan kârların hesaplanmayacağı ve vergilendirilmeyeceği hükme
bağlanmıştır.
1 seri no.lu Kurumlar Vergisi Genel Tebliğinin “19.4. Hisse değişimi”
başlıklı bölümünde;
“Kurumlar Vergisi Kanununun 19 uncu maddesinin üçüncü fıkrasının (c)
bendinde, tam mükellef bir sermaye şirketinin, diğer bir sermaye şirketinin
hisselerini, bu şirketin yönetimini ve hisse çoğunluğunu elde edecek şekilde
devralması ve karşılığında bu şirketin hisselerini devreden ortaklarına kendi
şirketinin sermayesini temsil eden iştirak hisselerini vermesi, hisse değişimi
olarak tanımlanmıştır.
Hisseleri devralınan şirketin ortaklarına verilecek iştirak hisselerinin itibari
değerinin %10'una kadarlık kısmının nakit olarak ödenmesi, işlemin hisse
değişimi sayılmasına engel teşkil etmeyecektir.
Bu hükme göre yapılan işlemin hisse değişimi olarak kabul edilebilmesi için
aşağıdaki koşulların yerine getirilmesi gerekmektedir:
Devralan kurumun sermaye şirketi olması,
71
İştirak hisseleri devredilen kurumun sermaye şirketi olması,
Devralan kurumun tam mükellef olması,
Devralan kurumun diğer şirketin hisselerini yönetim ve hisse senedi
çoğunluğunu elde edecek şekilde devralması,
iştirak hisseleri devredilen kurumun ortaklarına devralan kurumun
kendi sermayesini temsil eden iştirak hisselerinin verilmesi gerekmektedir.”
açıklamalarına yer verilmiştir.
Öte yandan, özelge talep formunuz ve eklerinin incelenmesinden... Sağlık
Grubunun tam mükellef sermaye şirketi olup olmadığı ile hisse devri nedeniyle
Şirketiniz ortaklarına devralan kurumun kendi sermayesini temsil eden iştirak
hisselerinin verilip verilmediği anlaşılamamıştır.
Bu hüküm ve açıklamalara göre; şirketiniz ortaklarının sahip olduğu
hisselerin ... Sağlık Grubuna devri, yukarıdaki şartlan taşıması halinde hisse
değişimi olarak değerlendirilebilecektir.
Bilgi edinilmesini rica ederim.
72
Tarih: 27/11/2012
Sayı : B.07.1.GİB.4.34.16.01-120[25-2012/639]-3088
GVK Md.25
MEMUR MAAŞ KATSAYILARININ ARTMASI NEDENİYLE ÖDENEN
KIDEM TAZMINATI FARKININ GELİR VERGİSİNDEN İSTİSNA OLDUĞU
Ödenecek kıdem tazminatı farkının gelir vergisinden istisna olup
olmayacağı.
Özelge talep formunda, ... Vergi Dairesi Müdürlüğünün ... vergi kimlik
numaralı mükellefi olduğunuz, 1 Haziran 2012 tarihli ve 28310 sayılı Resmi
Gazete'de yayımlanan 29/05/2012 tarihli ve 2012/1 sayılı Kamu Görevlileri
Hakem Kurulu Kararı ile aylık maaş katsayısı ile taban aylık katsayısının yeniden
belirlendiği, 01/01/2012 tarihinden itibaren geçerli olacak şekilde memur maaş
katsayısının 0,066187'den 0,068835'e, taban aylığı katsayısının ise 0,88562'den
0,92105'e yükseltildiği buna göre 1 Ocak 2012-30 Haziran 2012 tarihleri arasında
kıdem tazminatı tavan tutarının 2.917,27 TL'ye çıktığı, bu durumda 01/01/201231/05/2012 tarihleri arasında işten ayrılan ve kıdem tazminatı tavanı üzerinden
kıdem tazminatı alan personelden, kıdem tazminatına hak kazanılan her yıl için
112,23 TL daha eksik kıdem tazminatı aldığı belirtilerek söz konusu Karara
istinaden ödenecek kıdem tazminatı farkının Gelir Vergisi Kanununun 25 inci
maddesinin (7) numaralı bendi kapsamında gelir vergisinden istisna edilip
edilmeyeceği hususunda bilgi talep edildiği anlaşılmakta olup Başkanlığımız
görüşleri aşağıda açıklanmıştır.
193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun "Ücretin Tarifi" başlıklı 61 inci
maddesinde; "Ücret, işverene tabi ve belirli bir işyerine bağlı olarak çalışanlara
hizmet karşılığı verilen para ve ayınlar ile sağlanan ve para ile temsil edilebilen
menfaatlerdir.
Ücretin ödenek, tazminat, kasa tazminatı (Mali sorumluluk tazminatı),
tahsisat, zam, avans, aidat, huzur hakkı, prim, ikramiye, gider karşılığı veya
başka adlar altında ödenmiş olması veya bir ortaklık münasebeti niteliğinde
olmamak şartı ile kazancın belli bir yüzdesi şeklinde tayin edilmiş bulunması onun
mahiyetini değiştirmez." hükmüne yer verilmiştir.
Aynı Kanunun "Vergi Tevkifatı" başlıklı 94 üncü maddesinin (1) numaralı
bendinde, hizmet erbabına ödenen ücretler ile 61 inci maddede yazılı olup ücret
sayılan ödemeler üzerinden 103 ve 104 üncü maddelere göre gelir vergisi
tevkifatı yapılacağı hükme bağlanmıştır. Yine aynı Kanunun "Tazminat ve
Yardımlarda" başlıklı 25 inci maddesinde;
7. 1475 ve 854 sayılı Kanun'lara göre ödenmesi gereken kıdem
tazminatlarının tamamı ile 5953 sayılı Kanun'a göre ödenen kıdem
tazminatlarının hizmet erbabının 24 aylığını aşmayan miktarları (hizmet ifa
etmeksizin ödenen ücretler tazminat sayılmaz);
..." hükmüne yer verilmiştir.
Diğer taraftan 1475 sayılı İş Kanununun "Kıdem Tazminatı" başlıklı 14
üncü maddesinde;
73
"1- İşveren tarafından bu Kanunun 17 nci maddesinin II numaralı
bendinde gösterilen sebepler dışında,
2- İşçi tarafından bu Kanunun 16 ncı maddesi uyarınca,
3-Muvazzaf askerlik hizmeti dolayısıyla,
4- Bağlı bulundukları kanunla kurulu kurum veya sandıklardan
yaşlılık, emeklilik veya malullük aylığı yahut toptan ödeme almak amacıyla;
Feshedilmesi veya kadının evlendiği tarihten itibaren bir yıl içerisinde
kendi arzusu ile sona erdirmesi veya işçinin ölümü sebebiyle son bulması
hallerinde işçinin işe başladığı tarihten itibaren hizmet akdinin devamı süresince
her geçen tam yıl için işverence işçiye 30 günlük ücreti tutarında kıdem tazminatı
ödenir. Bir yıldan artan süreler için de aynı oran üzerinden ödeme yapılır." hükmü
yer almıştır.
1475 sayılı İş Kanununun 16 ncı maddesinde işçinin hangi hallerde iş
sözleşmesini feshedebileceği ile ilgili hükümler aynı Kanunun 17 nci maddesinde
ise işverenin iş sözleşmesini hangi hallerde feshedebileceği ile ilgili hükümler yer
almıştır.
Diğer taraftan, 29/05/2012 tarihli ve 2012/1 sayılı Kamu Görevlileri
Hakem Kurulu Kararı'nın "Katsayıların belirlenmesi ve Ücretlerin Artırılması"
başlıklı 4 üncü maddesinde;
(1)1/01/2012-30/6/2012 döneminde geçerli olmak üzere;
a)14/7/1965 tarihli ve 657 sayılı Devlet Memurları Kanunu'nun 154'üncü
maddesi uyarınca aylık gösterge tablosunda yer alan rakamlar ile ek gösterge
rakamlarının aylık tutarlara çevrilmesinde uygulanacak aylık katsayısı
(0,068835), memuriyet taban aylığı göstergesine uygulanacak taban aylık
katsayısı (0,92105), iş güçlüğü, iş riski, temininde güçlük ve mali sorumluluk
zamlarının aylık tutarlara çevrilmesinde uygulanacak yan ödeme katsayısı ise
(0,021287) olarak uygulanır.
b) 399 sayılı Kanun Hükmünde Kararnamenin 3 üncü maddesinin (c)
bendi uyarınca sözleşmeli olarak çalıştırılan personelin ücret tavanı 3.611,50
TL'ye yükseltilmiştir.
..." hükmüne yer verilmiştir.
Bu hüküm ve açıklamalara göre, 29/05/2012 tarihli ve 2012/1 sayılı
Kamu Görevlileri Hakem Kurulu Kararı ile artırılan katsayılar üzerine,
01/01/2012-31/05/2012 tarihleri arasında işten ayrılan personele ödenen kıdem
tazminatı farkı, Gelir Vergisi Kanununun 25 inci maddesinin (7) numaralı bendine
göre istisna kapsamında değerlendirilecektir.
Bilgi edinilmesini rica ederim.
(*)
Bu Özelge 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 413.maddesine
dayanılarak verilmiştir.
(**)
İnceleme, yargı ya da uzlaşmada olduğu halde bu konuya ilişkin
olarak yanlış bilgi verilmiş ise bu özelge geçersizdir.
(***) Talebiniz üzerine tayin edilmiş olan bu özelgeye uygun işlem
yapmanız hâlinde, bu fiilleriniz dolayısıyla vergi tarh edilmesi icap ederse,
tarafınıza vergi cezası kesilmeyecek ve tarh edilen vergi için gecikme faizi
hesaplanmayacaktır.
74
T.C.
GELİR İDARESİ BAŞKANLIĞI
KOCAELİ VERGİ DAİRESİ BAŞKANLIĞI
(Mükellef Hizmetleri Grup Müdürlüğü)
Tarih : 24/04/2012
Sayı : B.07.1.GİB.4.41.15.01-KVK-2011/12-101
Konu : Dar mükellef ortağın sağlayacağı nakdi teminat sebebi ile yurt
içindeki bir bankadan kredi alınması durumunda bankaya yatırılacak kredi faiz
ödemelerinde örtülü sermaye hükümlerinin uygulanıp uygulanmayacağı
İlgide kayıtlı özelge talep formunuzda, Şirketinizin yapacağı yatırımların bir
kısım finansmanını kendi özkaynaklarınızla bir kısım finansmanını da ortaklar
tarafından temin edilecek ve/veya teminatlandırılacak kredilerle sağlamayı
düşündüğünüz, bu amaçla Hollanda mukimi dar mükellef ortağınız tarafından
Şirketinizin Türkiye'de mukim bir bankadan uygun koşullarda kredi temin
edebilmesi için söz konusu bankaya teminat vermek amacıyla krediyi sağlayacak
olan Türkiye'de mukim bankanın yurt dışındaki bir grup şirketine veya şubesine
alınacak kredi tutarında nakdi teminat yatırılacağı ve karşılığında faiz elde
edileceği belirtilerek, dar mükellef ortağınızın krediye ilişkin sağlayacağı nakdi
teminat sebebi ile Şirketinizce bankaya yapılacak kredi faiz ödemelerinde örtülü
sermaye
hükümlerinin
uygulanıp
uygulanmayacağı
hususunda
bilgi
istenilmektedir.
5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun 6 ncı maddesinde, kurumlar
vergisinin, mükelleflerin bir hesap dönemi içinde elde ettikleri safi kurum
kazancının üzerinden hesaplanacağı ve safi kurum kazancının tespitinde de Gelir
Vergisi Kanununun ticari kazanç hakkındaki hükümlerinin uygulanacağı; Gelir
Vergisi Kanununun 40 ıncı maddesinin birinci fıkrasının (1) numaralı bendinde de
ticari kazancın elde edilmesi ve idame ettirilmesi için yapılan genel giderlerin safi
kazancın tespitinde indirilebileceği hükme bağlanmıştır.
Kurumlar Vergisi Kanununun "Kabul edilmeyen indirimler" başlıklı 11 inci
maddesinin birinci fıkrasının (b) bendinde, örtülü sermaye üzerinden ödenen
veya hesaplanan faiz, kur farkları ve benzeri giderlerin kurum kazancının
tespitinde indirim konusu yapılamayacağı hüküm altına alınmıştır.
Aynı Kanunun 12 nci maddesinde de;
"(1) Kurumların, ortaklarından veya ortaklarla ilişkili olan kişilerden
doğrudan veya dolaylı olarak temin ederek işletmede kullandıkları borçların,
hesap dönemi içinde herhangi bir tarihte kurumun öz sermayesinin üç katını aşan
kısmı, ilgili hesap dönemi için örtülü sermaye sayılır.
75
(2) Yukarıda belirtilen karşılaştırma sırasında, sadece ilişkili şirketlere
finansman temin eden kredi şirketlerinden yapılan borçlanmalar hariç olmak
üzere, ana faaliyet konusuna uygun olarak faaliyette bulunan ve ortak veya
ortakla ilişkili kişi sayılan banka veya benzeri kredi kurumlarından yapılan
borçlanmalar % 50 oranında dikkate alınır.
...
(5) Yukarıda belirtilen oranlar, borç veren ortaklar ve ortakların ilişkide
bulunduğu kişiler için topluca dikkate alınır.
(6) Aşağıda sayılan borçlanmalar örtülü sermaye sayılmaz:
a) Kurumların ortaklarının veya ortaklarla ilişkili kişilerin sağladığı
gayrinakdî teminatlar karşılığında üçüncü kişilerden yapılan borçlanmalar.
b) Kurumların iştiraklerinin, ortaklarının veya ortaklarla ilişkili kişilerin,
banka ve finans kurumlarından ya da sermaye piyasalarından temin ederek aynı
şartlarla kısmen veya tamamen kullandırdığı borçlanmalar.
...
(7) Örtülü sermaye üzerinden kur farkı hariç, faiz ve benzeri ödemeler
veya
hesaplanan
tutarlar,
Gelir
ve
Kurumlar
Vergisi
kanunlarının
uygulanmasında, gerek borç alan gerekse borç veren nezdinde, örtülü sermaye
şartlarının gerçekleştiği hesap döneminin son günü itibarıyla dağıtılmış kâr payı
veya dar mükellefler için ana merkeze aktarılan tutar sayılır. ..."
hükümlerine yer verilmiştir.
Kanunun 30 uncu maddesinin birinci fıkrasının (ç) bendinde; dar
mükellefiyete tabi kurumların menkul sermaye iratları (Gelir Vergisi Kanunu'nun
75 inci maddesinin ikinci fıkrasının (1), (2), (3) ve (4) numaralı bentlerinde
sayılanlar hariç olmak üzere) üzerinden, bu kazanç ve iratları avanslar da dahil
olmak üzere nakden veya hesaben ödeyen veya tahakkuk ettirenler tarafından;
aynı maddenin üçüncü fıkrasında ise tam mükellef kurumlar tarafından,
Türkiye'de bir iş yeri veya daimî temsilci aracılığıyla kâr payı elde edenler hariç
olmak üzere dar mükellef kurumlara veya kurumlar vergisinden muaf olan dar
mükelleflere dağıtılan (Kârın sermayeye eklenmesi kâr dağıtımı sayılmaz.) ve
Gelir Vergisi Kanununun 75 inci maddesinin ikinci fıkrasının (1), (2) ve (3)
numaralı bentlerinde sayılan kâr payları üzerinden bu Kanunun 15 inci
maddesinin üçüncü fıkrası uyarınca vergi kesintisine tâbi tutulan kazançlar hariç
olmak üzere kurumlar vergisi kesintisi yapılacağı hükme bağlandıktan sonra
sekizinci fıkrasında ise Bakanlar Kurulunun maddede belirtilen vergi kesintisi
oranlarını, gelir unsurları veya faaliyet konuları itibarıyla ayrı ayrı belirlemeye,
sıfıra kadar indirmeye veya fıkralarda belirtilen oranın bir katına kadar artırmaya
yetkili olduğu hükümlerine yer verilmiş; bahse konu ödemeler için kesinti oranları
03.02.2009 tarih ve 2009/14593 sayılı Bakanlar Kurulu Kararına göre sırasıyla
%10 ve %15 olarak belirlenmiştir.
76
Örtülü sermaye uygulamasına yönelik olarak 1 seri no.lu Kurumlar Vergisi
Genel Tebliğinde ayrıntılı açıklamalar yer almış olup, Tebliğin "12.1.3. Borcun
Doğrudan veya Dolaylı Olarak Temin Edilmesi" başlıklı bölümünde;
"Borcu kullanan kurumun, borcu ortaklık ilişkisi olan bir kurumdan veya
ortakları ile ilişkili bir başka kurumdan doğrudan temin etmemesi örtülü
sermayenin mevcut olmayacağı anlamına gelmemektedir.
Borcun, ortak veya ortakla ilişkili kişiden ancak üçüncü kişi üzerinden
dolaylı olarak temin edilmesi durumunda da örtülü sermaye söz konusu
olabilecektir. Dolaylı olarak temin edilen borçlanmalarda araya birden fazla
kurumun girmesi borcun örtülü sermaye olarak kabul edilmesine engel teşkil
etmemektedir."
Tebliğin "12.1.5. Borcun öz sermayenin üç katını aşması" başlıklı
bölümünde;
"Ortak veya ortakla ilişkili kişiden temin edilip işletmede kullanılan
borçların örtülü sermaye olarak kabul edilebilmesi için bu borçların hesap
döneminin başındaki öz sermayenin üç katını aşması gerekmektedir.
Dolayısıyla, ortak veya ortakla ilişkili kişilerden yapılan borçlanmalarda,
bu kişilerden alınan borçların toplamının hesap dönemi başındaki öz sermayenin
üç katı ile karşılaştırılması ve bu oranı aşan borç tutarlarının oranı aştıkları sürece
ilgili hesap dönemi için örtülü sermaye olarak dikkate alınması gerekmektedir.",
Tebliğin "12.2.1. Gayrinakdi teminatlar karşılığında üçüncü kişilerden
yapılan borçlanmalar" başlıklı bölümünde de;
"Kurumların ortaklarının veya ortaklarla ilişkili kişilerin sağladığı
gayrinakdi teminatlar karşılığında üçüncü kişilerden yaptıkları borçlanmalar örtülü
sermaye sayılmaz. Nakdi teminat karşılığında sağlanan krediler ise borç/öz
sermaye oranının hesabında işletmeye verilen borç olarak dikkate alınacaktır.
Kurumun kasasında veya bankada bulunan yerli veya yabancı paralar ile
her an nakde çevrilebilen çekler, altın, Devlet Tahvili, Hazine bonosu, Toplu
Konut İdaresince çıkarılan veya İMKB'de işlem gören hisse senetleri, tahvil ve
bonolar
dışındaki
her
türlü
teminat
gayrinakdi
teminat
olarak
değerlendirilecektir."
açıklamalarına yer verilmiştir.
Buna göre, Türkiye mukimi bankadan almış olduğunuz kredi, esasında bu
bankanın yurt dışındaki şubesine veya grup şirketine dar mükellef ortağınızın faiz
karşılığında verdiği nakdi teminata istinaden aynı miktar ve faiz oranıyla
şirketinize sağlanmış olduğundan, dar mükellef ortaktan alınan borç olarak kabul
edilecektir.
Bu hüküm ve açıklamalar çerçevesinde, Şirketinizin dar mükellef ortağının
sağladığı nakdi teminat karşılığında alınan krediler örtülü sermayenin
hesaplanmasında dikkate alınacak olup örtülü sermaye üzerinden kur farkı hariç,
faiz ve benzeri ödemeler veya hesaplanan tutarlar, Gelir ve Kurumlar Vergisi
Kanunlarının uygulanmasında, gerek borç alan gerekse borç veren nezdinde,
77
örtülü sermaye şartlarının gerçekleştiği hesap döneminin son günü itibarıyla
dağıtılmış kar payı veya dar mükellefler için ana merkeze aktarılan tutar olarak
değerlendirilecektir. Dolayısıyla, örtülü sermaye şartlarının oluşması durumunda
söz konusu faiz ödemeleri dar mükellef ortağınıza dağıtılmış kar payı sayılacak ve
Kurumlar Vergisi Kanununun 30 uncu maddesinin üçüncü fıkrası uyarınca %15
oranında kurumlar vergisi kesintisine tabi tutulacaktır.
Öte yandan, örtülü sermaye şartlarının gerçekleşmemesi durumunda, söz
konusu kredi karşılığında tahakkuk eden faizler esas itibarıyla dar mükellef
ortağınıza ödenmiş sayılacağından, bu tutarlar üzerinden Kurumlar Vergisi
Kanununun 30 uncu maddesinin birinci fırkasının (ç) bendi uyarınca %10
oranında kurumlar vergisi kesinti yapılacaktır. Ayrıca, dolaylı olarak dar mükellef
ortağınızdan sağlamış olduğunuz bu krediye ilişkin koşulların tespitinde transfer
fiyatlandırması yoluyla örtülü kazanç dağıtımı hükümlerinin de dikkate
alınmasının gerekeceği tabiidir.
Bilgi edinilmesini rica ederim.
78
T.C.
GELİR İDARESİ BAŞKANLIĞI
İZMİR VERGİ DAİRESİ BAŞKANLIĞI
Mükellef Hizmetleri Usul Grup Müdürlüğü
Tarih : 23/12/2011
Sayı : B.07.1 .GİB.4.35.18.02-1741-748
Konu: Tasfiye aşamasında enflasyon düzeltmesi sonucu oluşan kar ve
zararların mahsup imkanının olup olmadığı.
İlgide kayıtlı özelge talep formunuz incelenmiş olup 2004 yılında uygulanan
enflasyon düzeltmesi sonucu oluşan enflasyon düzeltmesi karları (502 No.lu
hesap) sermayenin unsuru olarak, zararları ise; mahsup edilmeden (580 No.lu
hesap) geçmiş yıllar zararları hesabında bekletildiği, akabinde şirketinizin
tasfiyeye girdiği belirtilmekte olup, tasfiye işlemleri sonucunda düzenlenecek
tasfiye bilançosunda 502 ve 580 No.lu hesaplar arasında mahsuplaştırma
işleminin yapılıp yapılamayacağı ve süresi hakkında tereddüt hasıl olduğu
anlaşılmıştır.
213 Sayılı Vergi Usul Kanunu'nun mükerrer 298'inci maddesinin (A)
fıkrasının 5 inci bendi ile geçici 25’inci maddesinin (g) bendinde;"…………Pasif
kalemlere ait enflasyon fark hesapları, her hangi bir suretle başka bir hesaba
nakledildiği veya işletmeden çekildiği takdirde, bu işlemlerin yapıldığı dönemlerin
kazancı ile ilişkilendirilmeksizin, bu dönemde vergiye tabi tutulur. Ancak öz
sermaye kalemlerine ait enflasyon farkları düzeltme sonucu oluşan geçmiş yıl
zararlarına mahsup edilebilir veya kurumlar vergisi mükelleflerince sermayeye
ilave edilebilir; bu işlemler kar dağıtımı sayılmaz." hükmü yer almaktadır.
Öte yandan, 5520 Sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu'nun 6'ncı maddesinde
kurumlar vergisinin, mükelleflerin bir hesap dönemi içinde elde ettikleri safi
kurum kazancı üzerinden hesaplanacağı, safi kurum kazancının tespitinde, Gelir
Vergi Kanunu'nun ticari kazanç hakkındaki hükümlerinin uygulanacağının, 193
Sayılı Gelir Vergisi Kanunu'nun "bilanço esasında ticari kazancın tespiti" başlıklı
38’inci maddesinin birinci fıkrasında ise, bilanço esasına göre ticari kazancın,
teşebbüsteki öz sermayenin hesap dönemi sonunda ve başındaki değerleri
arasındaki müspet fark olduğu, bu dönem zarfında sahip veya sahiplerce
işletmeye ilave olunan değerlerin bu farktan indirileceği, işletmeden çekilen
değerlerin ise farka ilave olunacağı,
79
5520 Sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu'nun "tasfiye" başlıklı 17’nci
maddesinin birinci fıkrasında her ne sebeple olursa olsun tasfiye haline girmiş
kurumların vergilendirilmesinde hesap dönemi yerine tasfiye döneminin geçerli
olacağı, tasfiyenin kurumun tasfiyeye girmesine ilişkin genel kurul kararının tescil
edildiği tarihte başlayacağı ve tasfiye kararının tescil edildiği tarihte sona ereceği,
başlangıç tarihinden aynı takvim yılı sonuna kadar olan dönem ile bu dönemden
sonraki her takvim yılı başından tasfiyenin bitiş tarihine kadar olan dönemin
bağımsız bir tasfiye dönemi sayılacağı,
Anılan maddenin dördüncü fıkrasında ise, tasfiye halindeki kurumların
vergi matrahının tasfiye karı olduğu, tasfiye karının da tasfiye döneminin
sonundaki servet değeri ile tasfiye döneminin başındaki servet değeri arasındaki
olumlu fark olduğu, tasfiye karı hesaplanırken, ortaklara veya kurum sahiplerine
tasfiye esnasında avans olarak veya diğer şekillerde yapılan her türlü ödemelerin
tasfiye sonundaki servet değerine ekleneceğinin; beşinci fıkrasında da tasfiye
döneminin başındaki ve sonundaki servet değerinin, kurumun tasfiye dönemi
başındaki ve sonundaki bilançosunda görülen öz sermayesi olduğu,
Aynı Kanunun 15’inci maddesinin ikinci fıkrasında ise, vergiden muaf olan
kurumlara dağıtılan (karın sermayeye eklenmesi kar dağıtımı sayılmaz.) Gelir
Vergisi Kanunu'nun 75’inci maddesinin ikinci fıkrasının (1),(2) ve (3) numaralı
bentlerinde yazılı kar paylarından, 30'uncu maddesinin üçüncü fıkrasında da tam
mükellef kurumlar tarafından, Türkiye’de bir iş yeri veya daimi temsilci
aracılığıyla kar payı elde edenler hariç olmak üzere dar mükellef kurumlara veya
kurumlar vergisinden muaf olan dar mükelleflere dağıtılan (karın sermayeye
eklenmesi kar dağıtımı sayılmaz.) ve Gelir Vergisi Kanunu'nun 75’inci maddesinin
ikinci fıkrasının (1), (2) ve (3) numaralı bentlerinde yazılı kar payları üzerinden
bu Kanunun 15’inci maddesinin üçüncü fıkrası uyarınca vergi kesintisine tabi
tutulanlar hariç olmak üzere vergi kesintisi yapılacağının,
193 Sayılı Gelir Vergisi Kanunu'nun 94’üncü maddesinin birinci fıkrasının
(6) numaralı bendinin (b) alt bendinde ise, tam mükellef gerçek kişilere, gelir ve
kurumlar vergisi mükellefi olmayanlara ve bu vergilerden muaf olanlara, dar
mükellef gerçek kişilere, dar mükellef kurumlara (Türkiye'de bir iş yeri veya
daimi temsilci aracılığıyla kar payı elde edenler hariç) gelir ve kurumlar
vergisinden muaf olan dar mükelleflere dağıtılan, 75’inci maddenin ikinci
fıkrasının (1), (2) ve (3) numaralı bentlerinde yazılı kar paylarından birinci
fıkrada belirtilenler tarafından tevkifat yapılacağı, hükümleri yer almaktadır.
Yukarıda yapılan açıklamalara göre;
Daha önceki yıllarda şirket sermayesine eklenmiş olan geçmiş yıl
karlarının, şirketin sermaye azaltımı yapması veya tasfiye edilmesi sebebiyle
ortaklara dağıtılması durumunda, kar dağıtımına bağlı tevkifata tabi tutulması,
80
Daha önce sermayeye eklenmiş olan pasif kalemlere ait enflasyon
fark hesaplarının, şirketin sermaye azaltımı yapması veya tasfiye edilmesi
sebebiyle ortaklara dağılması halinde, işletmeden çekilen tutarların öncelikle
kurumlar vergisine tabi tutulması, vergi sonrası dağıtılan kazancın da kar
dağıtımına bağlı tevkifata tabi tutulması,
Tasfiye sürecine girmeden önce mevcut öz sermaye enflasyon
farklarının öncelikle enflasyon düzeltmesi sonucu oluşmuş geçmiş yıl zararları
varsa bu tutara mahsup edilmesi ve bu mahsup sonrası bir bakiye kalıyorsa da
bu öz sermaye olumlu enflasyon farkının sermayeye ilave edilmesi gerekmekte
olup, şirketinizin öz sermaye kalemlerine ait enflasyon farklarını sermayeye
eklemeden tasfiyeye girmiş olması nedeniyle, öz sermaye kalemlerine ait
enflasyon farklarının başka bir hesaba nakledilen veya işletmeden çekilen değer
olarak addedilmek suretiyle vergiye tabi tutulması ve muhasebeleştirme süreci
içerisinde mahsup işleminin yapılması gerekmektedir.
Bilgi edinilmesini rica ederim.
81
T.C.
GELİR İDARESİ BAŞKANLIĞI
İSTANBUL VERGİ DAİRESİ BAŞKANLIĞI
Mükellef Hizmetleri Usul Grup Müdürlüğü
Tarih : 28/03/2012
Sayı : B.07.1.GİB.4.34.19.02-019.01-1158
Konu : İrtibat bürosu
İlgide kayıtlı özelge talep formunuzda; merkezi Almanya'da bulunan ... ...
şirketi tarafından Türkiye'de irtibat bürosu kurulacağı ve bir temsilcinin
görevlendirileceği, irtibat bürosunda istihdam edilecek personelin ücretlerinin
Almanya'da bulunan şirket merkezinden döviz olarak ödeneceği belirtilerek,
yapılacak ücret ödemelerinin Gelir Vergisi Kanunu'nun 94 üncü maddesi uyarınca
tevkifata tabi olup olmayacağı, söz konusu şirkete ait irtibat bürosu tarafından
Türkiye'de tevkifat yapılıp yapılmayacağı, katma değer vergisi açısından
mükellefiyet tesis edilip edilmeyeceği, irtibat bürosunun hangi defterleri tasdik
edeceği hususlarında bilgi talep edildiği anlaşılmakta olup, konu ile ilgili
görüşümüz aşağıda açıklanmıştır.
193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun 61 inci maddesinde, "Ücret işverene
tabi ve belirli bir işyerine bağlı olarak çalışanlara hizmet karşılığı verilen para ve
ayınlar ile sağlanan ve para ile temsil edilebilen menfaatlerdir." hükmü yer almış
olup, aynı Kanunun 94 üncü maddesinde ise tevkifat kapsamına giren ödemeler
bentler halinde sayılarak (1) numaralı bendinde; hizmet erbabına ödenen ücretler
ile 61 inci maddede yazılı olup ücret sayılan ödemelerden (istisnadan
faydalananlar hariç) 103 ve 104 üncü maddelere göre gelir vergisi tevkifatı
yapılacağı hükme bağlanmıştır.
Aynı Kanunun 23 üncü maddesinin (14) numaralı bendinde, kanuni ve iş
merkezi Türkiye'de bulunmayan dar mükellefiyete tabi işverenlerin yanında
çalışan hizmet erbabına, işverenin Türkiye dışında elde ettiği kazançları üzerinden
döviz olarak ödediği ücretlerin gelir vergisinden istisna edileceği hüküm altına
alınmıştır.
Bu hükme göre, kanuni ve iş merkezi Türkiye'de bulunmayan dar
mükellefiyete tabi kurumların bünyesinde çalışan hizmet erbabına ödenen
ücretlere istisna uygulanabilmesi için;
1-Türkiye'de hizmet arz eden gerçek kişinin bağlı olduğu işverenin dar
mükellef kurum olması, bu kurumun da Türkiye'de hiçbir şekilde kazanç elde
edecek şekilde faaliyette bulunmaması,
2-Dar mükellef kurumda çalışan kişinin hizmet erbabı ve yapılan ödemenin
de ücret niteliğinde olması,
3-Dar mükellef kurumun Türkiye'deki personeline yapılacak ödemenin bu
kurumun yurtdışı kazançlarından karşılanması,
4-Ücretin döviz olarak ödenmesi,
82
5-Ödenen ücretin dar mükellef kurumun Türkiye'deki hesaplarına gider
olarak kaydedilmemesi,
şartlarının bir arada bulunması gerekmektedir.
Bu hüküm ve açıklamalara göre, merkezi Almanya'da bulunan ... şirketinin
Türkiye'de kurulacak irtibat bürosunda çalışacak personele anılan Şirket
tarafından döviz olarak ödenecek ücretler, Gelir Vergisi Kanununun 23 üncü
maddesinin birinci fıkrasının (14) numaralı bendinde sayılan tüm şartların varlığı
halinde gelir vergisinden istisna olup, söz konusu ücret ödemeleri üzerinden Gelir
Vergisi Kanununun 94 üncü maddesi uyarınca tevkifat yapılmayacaktır.
Öte yandan, irtibat büroları Gelir Vergisi Kanununun 94 üncü maddesinin
birinci fıkrasında sayılan sair kurumlar kapsamında olduğundan, bu madde
kapsamında nakden veya hesaben yapacağı ödemelerden tevkifat yapılması
gerekmektedir.
Diğer taraftan, 3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanununun 1 inci
maddesinde; Türkiye'de ticari, sınai, zırai faaliyet ve serbest meslek faaliyeti
çerçevesinde yapılan teslim ve hizmetlerin KDV'ye tabi olduğu; bu faaliyetlerin
kapsamı ve niteliğinin Gelir Vergisi Kanunu hükümlerine göre; Gelir Vergisi
Kanununda açıklık bulunmadığı hallerde, Türk Ticaret Kanunu ve diğer ilgili
mevzuat hükümlerine göre tayin ve tespit edileceği hükmü yer almaktadır.
Aynı Kanunun 8 inci maddesine göre, mal teslimi ve hizmet ifası hallerinde
bu işleri yapanlar KDV mükellefidirler.
Buna göre, merkezi Almanya'da bulunan ... şirketi veya Türkiye'de bulunan
irtibat bürosunun ticari, sınai, zirai faaliyet ve serbest meslek faaliyeti
çerçevesindeki teslim ve hizmetleri KDV'ye tabi olacak, bu işlemleri yapanlar için
KDV mükellefiyeti tesis edilecektir.
Öte yandan, 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 153 ve müteakip
maddelerinde mükelleflerin ödevleri hükme bağlanmıştır. Aynı Kanunun 172 inci
maddesinde kimlerin defter tutacakları, 173 üncü maddesinde ise, istisnaları
(defter tutmayacaklar) belirlenmiştir.
Bu hükümlere göre, ... şirketinin irtibat bürosunun katma değer vergisi
veya kurumlar vergisi yönünden mükellefiyetinin bulunması halinde, bu
mükellefiyetlerle ilgili ödevlerin irtibat bürosu tarafından yerine getirilmesi bir
zorunluluk olduğundan, Vergi Usul Kanunu hükümlerine göre defter tutma
yükümlülükleri ve diğer ödevleri yerine getirme zorunluluğu da bulunmaktadır.
Bilgi edinilmesini rica ederim.
(*)
Bu Özelge 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 413.maddesine
dayanılarak verilmiştir.
(**)
İnceleme, yargı ya da uzlaşmada olduğu halde bu konuya ilişkin
olarak yanlış bilgi verilmiş ise bu özelge geçersizdir.
(***) Talebiniz üzerine tayin edilmiş olan bu özelgeye uygun işlem
yapmanız hâlinde, bu fiilleriniz dolayısıyla vergi tarh edilmesi icap ederse,
tarafınıza vergi cezası kesilmeyecek ve tarh edilen vergi için gecikme faizi
hesaplanmayacaktır.
83
T.C.
DANIŞTAY
7. DAİRE
Tarih
: 10.4.2012
Esas No : 2008/7150
Karar No : 2012/1313
Yurt Dışında İmzalanan ve Türkiye’de yerleşik iki ayrı şirketin
birleşmesi taahhüdünü ve hisse devrini içeren sözleşmenin danga
vergisine tabi olmadığı.
Her ikisi de Türk Ticaret Kanunu hükümlerine göre kurulmuş ve tam
mükellef olan iki ayrı şirketin hissedarlarınca, anılan şirketlerin birleşmesi
taahhüdünü ve hisselerinin devrini içeren ve Yurt dışında imzalanan sözleşmenin,
şirket birleşme ve devrine ilişkin işlemlerin 488 sayılı Damga Vergisi Kanunu’na
ekli (2) sayılı Tablonun "IV- Ticari ve Medeni İşlerle ilgili Kağıtlar" bölümünün
17`nci bendi uyarınca vergiden istisna edilmiş olması nedeniyle, vergilendirilmesi
gerektiği hk.
İstemin Özeti : Yurt dışında imzalanan ve Türkiye’de yerleşik iki ayrı
şirketin birleşmesi taahhüdünü ve hisse devrini içeren sözleşme nedeniyle ihtirazi
kayıtla yapılan beyan üzerine, 2006 yılının Eylül dönemi için damga vergisi
tahakkuk ettirilmesi yolunda tesis edilen işlemin iptali istemiyle açılan davayı;
488 sayılı Damga Vergisi Kanununun 1 ve 3`üncü maddelerinden bahsedilerek,
damga vergisinin konusunu oluşturan her kağıdın, taraflara haklar yaratan ya da
borç ve yükümlülükler getiren, böylelikle akit tarafların hukuki durumunu belli
eden veya ispat imkanı sağlayan belge olduğu; kağıdın hükmünden
yararlanılmasının da, onun herhangi bir hukuki, ticari, ya da benzer bir amaca
bağlı olarak kullanılması, sözleşmeyle öngörülen hak ve yükümlülüklere işlerlik
kazandırılması olarak tanımlanabileceği; dosyanın incelenmesinden, Türk Ticaret
Kanunu hükümlerine göre kurulmuş ve tam mükellef olan ... Otomotiv Sanayi ve
Ticaret Anonim Şirketinin ana hissedarı bulunan, Hollanda`da yerleşik ... ile yine
Türk Ticaret Kanunu hükümlerine göre kurulmuş ve tam mükellef olan ...
Otomotiv Sanayi ve Ticaret Anonim Şirketinin ortağı bulunan, Hollanda`da
yerleşik ... arasında 18.5.2006 tarihinde imzalanan sözleşmeyle, ... Otomotiv
firması ile ... firması arasında hisse devrinin öngörüldüğünün, ayrıca, bu
anlaşmanın yanında, Türk Ticaret Kanunu ve Kurumlar Vergisi Kanunu hükümleri
uyarınca, ... Otomotiv firmasının tüm hak ve borçlarıyla ... firmasına
devredildiğinin anlaşıldığı; davacı tarafından, sözleşmenin salt hisse devrine
ilişkin olduğu iddia edilmiş olsa da; yukarıda yapılan açıklamalar karşısında, bu
iddiaya itibar edilemeyeceği; dolayısıyla, uyuşmazlığa konu sözleşme
hükümlerinin incelenmesi sonucunda, anılan sözleşmeyle, yukarıda bahsi geçen
Türkiye’de yerleşik iki ayrı şirketin birleşmesinin öngörüldüğü; daha sonra, Türk
mevzuatında şirket birleşmeleri için öngörülen prosedürün gerçekleştirilmesiyle
de sözleşme hükümlerine işlerlik kazandırıldığı; buna bağlı olarak da,
84
sözleşmenin hükümlerinden Türkiye`de yararlanıldığı; ayrıca, sözleşmenin, 488
sayılı Kanuna ekli (2 )sayılı tabloda yer alan ve vergiden istisna tutulmuş
kağıtlardan olmadığı sonucuna ulaşıldığından, tesis edilen işlemde hukuka
aykırılık bulunmadığı gerekçesiyle reddeden İstanbul Beşinci Vergi Mahkemesinin
14.5.2008 gün ve E:2006/3043; K:2008/l 699 sayılı kararının; vergisi davaya
konu
edilen
sözleşmenin
bir
ortaklık
sözleşmesi olduğu;
ortaklığın
oluşturulabilmesi için gereken koşulları içerdiği; hisse devir işleminin de ortaklık
koşullarından biri olduğu; yabancı memleketlerde düzenlenip, Türkiye`de resmi
dairelere ibraz edilen kağıtların damga vergisine tabi bulunduğu; olayda,
sözleşmenin hükümlerinden yararlanılmasının söz konusu olmadığı; ayrıca,
sözleşmenin, 488 sayılı Damga Vergisi Kanununa ekli (2 )sayılı Tablonun "IVTicari ve Medeni işlerle İlgili Kağıtlar" bölümünün 17`nci bendi uyarınca damga
vergisinden istisna olduğu ileri sürülerek bozulması istenilmektedir.
KARAR : Dosyanın incelenmesinden; her ikisi de Türk Ticaret Kanunu
hükümlerine göre kurulmuş ve tam mükellef olan ... Otomotiv Sanayi ve Ticaret
Anonim Şirketi ile ... Otomotiv Sanayi ve Ticaret Anonim Şirketinin
hissedarlarınca, anılan şirketler arasında, hisse devrinin yanında, bu firmaların bir
yıllık süre içerisinde birleşmesi taahhüdüne ilişkin olarak, Yurt dışında, 18.5.2006
tarihli bir ortaklık sözleşmesi imzalandığı; sözü geçen firmaların 6762 sayılı Türk
Ticaret Kanunu ve 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu hükümleri uyarınca
gerekli yükümlülüklerin yerine getirilerek birleşmesinin ardından, ... Otomotiv
firmasınca, bu durumun, yukarıda anılan sözleşmenin hükümlerinden Yurt içinde
yararlanıldığını göstermeyeceği kabul edilmekle birlikte, sonradan bir vergisel
sorumluluğun doğmaması amacıyla, bahsi geçen sözleşmeye ilişkin olarak ihtirazi
kayıtla yapılan beyan üzerine, 2006 yılının Eylül dönemi için damga vergisi
tahakkuk ettirilmesi yolunda tesis edilen işlemin iptali istemiyle açılan davanın,
Mahkemece, istemin özeti bölümünde yazılı gerekçeyle reddi yolunda karar
verildiği anlaşılmıştır.
488 sayılı Damga Vergisi Kanununun 1`inci maddesinin birinci fıkrasında;
bu Kanuna ekli (1 )sayılı tabloda yazılı kağıtların damga vergisine tabi olduğu
öngörüldükten sonra; üçüncü fıkrasında, yabancı memleketlerle Türkiye`deki
yabancı elçilik ve konsolosluklarda düzenlenen kağıtların, Türkiye`de resmi
dairelere ibraz edildiği, üzerine devir veya ciro işlemleri yürütüldüğü veya
herhangi bir suretle hükümlerinden faydalanıldığı takdirde vergiye tabi tutulacağı
belirtilmiş; 3`üncü maddesinin birinci fıkrasında, damga vergisinin mükellefinin
kağıtları imza edenler olduğu; üçüncü fıkrasında da, yabancı memleketlerle
Türkiye`deki yabancı elçilik ve konsolosluklarda düzenlenen kağıtların vergisini,
Türkiye`de bu kağıtları resmi dairelere ibraz eden, üzerlerinde devir veya ciro
işlemleri yapanlar veya herhangi bir suretle hükümlerinden faydalananların
ödeyeceği ifade edilmiş; 4`üncü maddesinde, bir kağıdın tabi olacağı verginin
tayini için o kağıdın mahiyetine bakılacağı ve buna göre tabloda yazılı vergisinin
bulunacağı, kağıtların mahiyetlerinin tayininde, şekli kanunlarda belirtilmiş
olanlarda kanunlardaki adlarına, belirtilmemiş olanlarda üzerindeki yazının
tazammun ettiği hüküm ve manaya bakılacağı hükme bağlanmış; 9`uncu
85
maddesinde, bu Kanuna ekli (2 )sayılı tabloda yazılı kağıtların damga vergisinden
müstesna olduğu hüküm altına alınmış; Kanuna ekli (1 )sayılı Tablonun "I.
Akitlerle ilgili kağıtlar" başlıklı bölümünde, belli parayı ihtiva eden kağıtlardan,
mukavelenamelerin, taahhütnamelerin ve temliknamelerin binde 7,5 oranında
damga vergisine tabi olduğu açıklanmıştır.
Bu düzenlemelere göre; yabancı memleketlerde veya Türkiye`deki yabancı
elçilik ve konsolosluklarda düzenlenen kağıtlar dolayısıyla damga vergisinin
doğabilmesi, birbirinden bağımsız üç ayrı durumdan herhangi birinin
gerçekleşmiş olmasına bağlı olup, bunlardan biri de, kağıtların hükümlerinden,
Türkiye`de herhangi bir suretle yararlanılmasıdır.
Her ne kadar, uyuşmazlık konusu sözleşme ilk bakışta, birleşme taahhüdü
ve hisse devri olmak üzere iki ayrı amaç için imzalanmış gibi görünse de, 6762
sayılı Türk Ticaret Kanununun 409`uncu ve devamı maddelerine göre, hisse
senetleri nama veya hamiline yazılı olarak düzenlenebilmekte ve hamiline yazılı
hisse senetlerinin devri teslim ile, nama yazılı olan hisse senetlerinin devri ise,
şirket ana sözleşmesinde aksine hüküm olmadıkça, ciro edilmiş senedin
devralana teslimi ile gerçekleşmektedir. Anılan hükümler uyarınca, iki şirket
arasında hisse devri için ayrıca bir sözleşme yapılmasına gerek bulunmamakta,
sözleşmede yer alan, hisselerin devredilmesine ilişkin hüküm, birleşmenin
gerçekleştirilebilmesi için yerine getirilmesi gereken koşullardan birini
oluşturmaktadır. Bu maddi ve hukuki duruma göre, sözleşmenin konusunun, iki
şirket arasındaki birleşmenin koşullarının saptanmasına ve bu hususun taraflarca
karşılıklı olarak taahhüt edilmesine ilişkin bulunduğunun kabulü gerekir.
Mahkemece, ... Otomotiv firması ile Standart Profil firması arasında hisse
devrini ve birleşme taahhüdünü içeren ve Yurt dışında imzalanan sözleşme
hükümleriyle, sözleşmede yer alan hükümler doğrultusunda gerçekleşen
şirketlerin birleşmesi olgusunun bir bütün olarak değerlendirilmesi sonucunda,
sözleşmenin hükümlerinden Yurt içinde yararlanıldığı yolunda ulaşılan tespit, bu
yönüyle yerinde ise de, 488 sayılı Kanuna ekli (2 )sayılı Tablonun "IV- Ticari ve
Medeni İşlerle ilgili Kağıtlar" bölümünün 17`nci bendinde, Kurumlar Vergisi
Kanununa göre yapılan birleşme, devir ve bölünmeler nedeniyle düzenlenen
kağıtlar damga vergisinden istisna edilen kağıtlar arasında sayılmış olup, bendin
sınırlayıcı bir ifade içermemesi nedeniyle, şirketlerin birleşmesi amacıyla yapılan
her türlü işlemin istisna hükmü kapsamında değerlendirilmesi gerektiği açık
olduğundan, olayda, iki ayrı şirketin birleşmesi amacını taşıyan sözleşme
nedeniyle damga vergisi tahakkuk ettirilmesi yolunda tesis edilen işlemde ve
anılan işlemin iptali istemiyle açılan davanın reddi yolunda verilen kararda
hukuka uyarlık görülmemiştir.
Açıklanan nedenle, temyiz isteminin kabulü ile mahkeme kararının
bozulmasına, bozma kararı üzerine, bu hususta ayrıca hüküm tesisine gerek
bulunmadığına, oybirliği ile karar verildi.
86
T.C.
GELİR İDARESİ BAŞKANLIĞI
KOCAELİ VERGİ DAİRESİ BAŞKANLIĞI
(Mükellef Hizmetleri Grup Müdürlüğü)
Tarih : 29/02/2012
Sayı : B.07.1.GİB.4.41.15.01-GVK-2011/30-57
Konu : Değer artış kazancında ilk iktisap tarihinin tespiti ve maliyet
artışında endeksleme.
…………….
İlgide kayıtlı özelge talebiniz ile, Nisan/2006'da inşa aşamasındaki konutu
banka kredisi kullanarak Gayrimenkul Satış Vaadi Sözleşmesiyle aldığınız,
Temmuz/2007'de inşaat firması tarafından teslim tutanağı ile tarafınıza teslim
edildiği ve Ağustos/2007'de konutta ikamet etmeye başladığınız belirtilerek, söz
konusu konutun satılması halinde;
- Konutun iktisap tarihi olarak Gayrimenkul Satış Vaadi Sözleşmesinin
düzenlendiği Nisan/2006 tarihinin mi, yoksa konutun fiilen tarafınıza teslim
edildiği Temmuz/2007 tarihinin mi dikkate alınması gerektiği,
- Alış-satış fiyat farkının GVK'nun Mükerrer 80 inci maddesi kapsamında
değer artış kazancı olarak dikkate alınıp alınamayacağı,
- Değer artış kazancı olarak dikkate alınması halinde, aynı Kanunun
Mükerrer 81 inci maddesinin son fıkrası uyarınca yapılacak maliyet artışının
Nisan/2006 tarihinden mi, yoksa Temmuz/2007 tarihinden itibaren mi yapılması
gerektiği,
- Konutun satın alınmasında kullanılan ve iktisap bedelinin tespitinde
konutun satın alma bedeline eklenecek olan banka kredisi için ödenen faiz ve
diğer kredi masrafları ile alıma ilişkin tapu harçları, sözleşmeler için ödenen
damga vergilerinin GVK'nun Mükerrer 81 inci maddesinin son fıkrasına göre
yapılacak maliyet artışı çerçevesinde endekslemeye tabi olup olmadığı
hususlarında bilgi istenildiği anlaşılmaktadır.
193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun "Değer Artış Kazancı" başlıklı Mükerrer
80 inci maddesinde: "Aşağıda yazılı mal ve hakların elden çıkarılmasından doğan
kazançlar değer artışı kazançlarıdır.
...
6. İktisap şekli ne olursa olsun (ivazsız olarak iktisap edilenler hariç) 70
inci maddenin birinci fıkrasının (1), (2), (4) ve (7) numaralı bentlerinde yazılı mal
(gerçek usulde vergiye tâbi çiftçilerin ziraî istihsalde kullandıkları gayrimenkuller
dahil) ve hakların, iktisap tarihinden başlayarak (01/01/2007 tarihinden itibaren
geçerli olmak üzere beş yıl içinde) dört yıl içinde elden çıkarılmasından doğan
87
kazançlar (Kooperatiflerin ortaklarına bu sıfatları dolayısıyla tahsis ettikleri
gayrimenkulleri tahsis tarihinde ortak tarafından satın alınmış sayılır.)
Bu maddede geçen "elden çıkarma" deyimi, yukarıda yazılı mal ve hakların
satılması, bir ivaz karşılığında devir ve temliki, trampa edilmesi, takası,
kamulaştırılması,
devletleştirilmesi,
ticaret
şirketlerine
sermaye
olarak
konulmasını ifade eder.
(5281 sayılı Kanunun 27 nci maddesiyle 01.01.2006 tarihinden itibaren
elde edilen gelirlere uygulanmak üzere değişen fıkra. Yürürlük; 01.01.2006) Bir
takvim yılında elde edilen değer artışı kazancının, menkul kıymet ve diğer
sermaye piyasası araçlarının elden çıkarılmasından sağlananlar hariç, (1.1.2011
tarihinden
geçerli
olmak
üzere)
8.000
TL.
‘si
gelir
vergisinden
müstesnadır...."hükmüne yer verilmiştir.
Aynı Kanunun "Safi Değer Artışı" başlıklı Mükerrer 81 inci maddesinde:
"Değer artışında safi kazanç, elden çıkarma karşılığında alınan para ve ayınlarla
sağlanan ve para ile temsil edilebilen her türlü menfaatlerin tutarından, elden
çıkarılan mal ve hakların maliyet bedelleri ile elden çıkarma dolayısıyla yapılan ve
satıcının uhdesinde kalan giderlerin ve ödenen vergi ve harçların indirilmesi
suretiyle bulunur. Hâsılatın ayın ve menfaat olarak sağlanan kısmının tutarı Vergi
Usul Kanununun değerleme ile ilgili hükümlerine göre tayin ve tespit olunur.
Maliyet bedelinin mükelleflerce tespit edilememesi halinde maliyet bedeli
yerine; Vergi Usul Kanunu hükümlerine göre, takdir komisyonlarınca tespit
edilecek bedel, kazancı bilanço veya işletme hesabı esasına göre tespit edilen
işletmelerde ise son bilançoda veya envanter kayıtlarında gösterilen değer esas
alınır.
...
Mal ve hakların elden çıkarılmasında iktisap bedeli, elden çıkarılan mal ve
hakların, elden çıkarıldığı ay hariç olmak üzere Devlet İstatistik Enstitüsünce
belirlenen toptan eşya fiyat endeksindeki artış oranında artırılarak tespit
edilir.(5281 sayılı Kanunun 28 inci maddesiyle 01.01.2006 tarihinden itibaren
elde edilen gelirlere uygulanmak üzere eklenen cümle. Yürürlük; 01.01.2006) Şu
kadar ki, bu endekslemenin yapılabilmesi için artış oranının % 10 veya üzerinde
olması şarttır. "hükmü yer almaktadır.
Anılan Kanununun Geçici 71 inci maddesinde de; Bu Kanunun mükerrer 80
inci maddesinin birinci fıkrasının (6) numaralı bendinin uygulanmasına ilişkin
olarak, 70 inci maddenin birinci fıkrasının (1), (2), (4) ve (7) numaralı
bentlerinde sayılan ve 1/1/2007 tarihinden önce iktisap edilmiş olan mal (gerçek
usulde vergilendirilen çiftçilerin zirai istihsalde kullandıkları gayrimenkuller dahil)
ve hakların elden çıkarılmasından doğan kazançların vergilendirilmesinde dört
yıllık sürenin esas alınacağı belirtilmiştir.
88
4721 sayılı Türk Medeni Kanunun 704 ve 705 inci maddelerine göre
taşınmaz mülkiyetinin konusuna giren gayrimenkulün mülkiyetinin kazanılması
tapuya tescille doğacağından "iktisap tarihi" olarak, tapu tescil tarihinin esas
alınması gerekir. Ancak, gayrimenkulün fiilen kullanım hakkının tapu tescil
tarihinden önce alıcıya bırakılmış olması halinde ise bu tarih iktisap tarihi olarak
dikkate alınacaktır.
Gayrimenkul satış sözleşmesi, satış öncesi bir akit olup, ileride satılacak bir
taşınmazın önceden belirlenen tarihte satış işleminin yapılacağına dair
vaadin(sözün) alınması esasına dayanmaktadır. Söz konusu konutla ilgili tasarruf
yapma ve fiilen kullanma hakkı inşaat firmasının konutu teslim etmesinden
itibaren doğmaktadır. Bu itibarla, iktisap tarihinin inşaat firmasınca konutun
tarafınıza teslim edildiği Temmuz/2007 olarak kabulü gerekmektedir.
Bu hüküm ve açıklamalara göre, Temmuz/2007'de iktisap ettiğiniz
gayrimenkulü 5 yıldan daha az bir sürede satmanız halinde, bu satıştan elde
ettiğiniz gelir "değer artış kazancı" kapsamında olup, bu kazanca ilişkin olarak
gayrimenkulün iktisap bedelinin tespitinde, tapuda kayıtlı değeri esas alınarak
endekslemeye tabi tutulacaktır. Satış tarihine kadar ödemiş olduğunuz konut
kredisi faizleri ile alıma ilişkin diğer giderlerin ise, iktisap bedelinin tespitinde
maliyete
dahil
edilmesi
(endekslemeye
tabi
tutulmaksızın)
mümkün
bulunmaktadır.
Bilgi edinilmesini rica ederim.
89
T.C.
GELİR İDARESİ BAŞKANLIĞI
İZMİR VERGİ DAİRESİ BAŞKANLIĞI
(Mükellef Hizmetleri Gelir Vergileri Grup Müdürlüğü)
Tarih : 23/02/2012
Sayı : B.07.1.GİB.4.35.16.01-176300-240
Konu : Sözleşmeye istinaden kesilen cezanın indirim konusu yapılması için
fatura düzenlenmesinin şart olup olmadığı hk.
İlgide kayıtlı özelge talep formunuzda; ..... Vergi Dairesi Müdürlüğünün ....
vergi kimlik numarasında kayıtlı mükellefi olduğunuz, ....... Genel Müdürlüğü ....
İşletme Müdürlüğü ile yapılan palet alımına ilişkin sözleşmenin 13 üncü
maddesinin 2 nci fıkrasında belirtilen şartlara istinaden geciken mal bedeli
üzerinden % 0,3 oranında ceza kesildiği, ilgili kurumun bu cezayı A4 kağıdına
yazarak ödemelerden kesinti yapıldığını bildirdiği, bu kesinti miktarıyla ilgili adı
geçen kurumdan fatura düzenlenmesi istenildiği halde kurumun böyle bir fatura
düzenleyemeyeceklerini gönderilen kesinti belgesinin yeterli olduğunu bildirdiği
belirtilerek, böyle bir belgeye istinaden gider yazılıp yazılamayacağı hususunda
Başkanlığımız görüşü talep edilmektedir.
Kurumlar Vergisi Yönünden
5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun "Safi kurum kazancı" başlıklı 6 ncı
maddesinin birinci fıkrasında, kurumlar vergisinin, mükelleflerin bir hesap dönemi
içinde elde ettikleri safi kurum kazancı üzerinden hesaplanacağı; ikinci fıkrasında
ise safi kurum kazancının tespitinde, Gelir Vergisi Kanununun ticari kazanç
hakkındaki hükümlerinin uygulanacağı hükme bağlanmıştır.
193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun 40 ıncı maddesinde safi kazancın
tespitinde indirilecek giderler bentler halinde sayılmış olup anılan maddenin (3)
numaralı bendinde işle ilgili olmak şartıyla, mukavelenameye veya ilama veya
kanun emrine istinaden ödenen zarar, ziyan ve tazminatların safi kazancın
tespitinde indirim konusu yapılabileceği, aynı Kanunun 41 inci maddesinin (6)
numaralı bendinde ise her türlü para cezaları ve vergi cezaları ile teşebbüs
sahibinin suçlarından doğan tazminatların (akitlerde ceza şartı olarak derpiş
edilen tazminatlar cezai mahiyette tazminat sayılmaz.) gider olarak indirilmesinin
kabul edilmeyeceği hüküm altına alınmıştır.
Ayrıca, 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun 11 inci maddesinin birinci
fıkrasının (g) bendinde, sözleşmede ceza şartı olarak konulan tazminatlar hariç
olmak üzere kurumun kendisinin, ortaklarının, yöneticilerinin ve çalışanların
suçlarından doğan maddi ve manevi zarar tazminat giderlerinin gider olarak
kabul edilemeyeceği hüküm altına alınmıştır.
90
Yukarıda yer verilen hüküm ve açıklamalar çerçevesinde, şirketiniz
tarafından yapılan ödeme, sözleşmede ceza şartı olarak derpiş edilen
tazminatlardan olduğundan gider olarak indirilmesi mümkün bulunmaktadır.
Katma Değer Vergisi Kanunu Yönünden
3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanununun 1/1 inci maddesinde;
Türkiye'de ticari, sınai, zirai faaliyet ve serbest meslek faaliyeti çerçevesinde
yapılan teslim ve hizmetlerin katma değer vergisine tabi olduğu hükmüne, aynı
Kanunun 24 üncü maddesi ile de katma değer vergisi matrahına dahil olan
unsurlara yer verilmiştir.
Bu itibarla, bir mal teslimi veya hizmetin karşılığını teşkil etmeyen veya
buna bağlı olarak ortaya çıkmayan dolayısıyla malın süresinde teslim edilmemesi
nedeniyle sadece sözleşme şartlarına uyulmaması sonucu ortaya çıkan
tazminatlar katma değer vergisinin konusuna girmediğinden, tazminat tutarı
üzerinden katma değer vergisi hesaplanması söz konusu olmayacaktır.
Vergi Usul Kanunu Yönünden
213 sayılı Vergi Usul Kanununun 227 nci maddesinde; bu Kanunda aksine
hüküm olmadıkça, bu Kanuna göre tutulan ve üçüncü şahıslarla olan münasebet
ve muamelelere ait olan kayıtların tevsikinin mecburi olduğu hükme bağlanmış,
229 uncu maddesinde, fatura, satılan emtia veya yapılan iş karşılığında
müşterinin borçlandığı meblağı göstermek üzere emtiayı satan veya işi yapan
tüccar tarafından müşteriye verilen ticari vesika olarak tanımlanmış, 232 nci
maddesinde de fatura kullanmak mecburiyetinde olanlar sayılmıştır.
Aynı Kanunun 242 nci maddesinde ise; "Tüccarlar evvelki maddelerin
dışında kalan ve bir hüküm ifade eden veya icabında bir hakkın ispatına delil
olarak kullanılabilen mukavelename, taahhütname, kefaletname, mahkeme
ilamları gibi hukuki vesikalarla ihbarname, karar örnekleri, vergi makbuzları gibi
vergi evrakını dosyada muhafaza etmeye mecburdurlar." hükmüne yer
verilmiştir.
Buna göre, .... Genel Müdürlüğü .... İşletme Müdürlüğü ile adı geçen şirket
arasında düzenlenen palet alım sözleşmesinde belirtilen şartların yerine
getirilmemesi veya eksik yerine getirilmesi halinde sözleşme hükmü gereğince
adı geçen şirketten tahsil edilen cezai müeyyide, mal teslimi veya hizmet ifası
kapsamında değerlendirilmese dahi tahsil edilen tutar için fatura düzenlenmesi
mümkün bulunmaktadır.
Ancak, söz konusu ceza ödemesi karşılığında fatura düzenlenmemesi
durumunda; bu ödemenin, söz konusu sözleşme, ödemeye dair makbuz, dekont
vb evrak ile tevsik edilmesi gerekmekte olup bu belgelerin muhafaza ve
istenildiğinde ibraz edileceği tabiidir.
Bilgi edinilmesini rica ederim.
91
T.C.
GELİR İDARESİ BAŞKANLIĞI
İstanbul Vergi Dairesi Başkanlığı
(Mükellef Hizmetleri Usul Grup Müdürlüğü)
Sayı : B.07.1 .GİB.4.34.19.02-019.01-548
07.02.2010
Konu : iflas aşamasındaki yurt dışında mukim bir şirketten olan alacak için
karşılık ayrılmayacağı ancak o ülkede geçerli bir belgeyle ispat edilmesi
halinde şüpheli alacak karşılığı ayrılabileceği hk.
İlgide kayıtlı dilekçenizde, …... Vergi Dairesi Müdürlüğünün ….. vergi kimlik
numaralı mükellefi olduğunuz,……. adasında inşaat faaliyeti
yapmakta olan …...
personelinin ulaşımına yönelik olarak uçak bileti tedarik ederek söz konusu şirket
adına fatura düzenlediğinizi, yaşanan ekonomik kriz ve finansal sorunlar
nedeniyle bahsi geçen şirketin ödeme güçlüğüne düştüğünü ve alacaklarınızı
tahsil etmede sorun yaşadığınızı, bu kapsamda yaptığınız takibin ve yazışmaların
sonuçsuz kaldığını, diğer taraftan Londra'da mukim ….... unvanıyla faaliyet
gösteren avukatlık bürosunun mahkemeye…..... 'nin alacaklılarının bir listesini
sunduğu ve şirketin iflas aşamasında olduğu bilgisine ulaştığınızı, söz konusu
raporda mahkemeye sunulan listedeki alacaklılar arasında yer aldığınızı ve
listedeki alacak bakiyesi ile hesabınızın mutabık olduğunu, bahsi geçen alacaklar
için şüpheli alacak karşılığı ayrılıp ayrılamayacağı, karşılık ayrılan tutarın
kurumlar vergisi hesabında hangi yılda gider olarak dikkate alınacağı
hususlarında Başkanlığımız görüşünü talep etmektesiniz.
213 sayılı Vergi Usul Kanununun "Şüpheli Alacaklar" başlıklı 323'üncü
maddesinde;
"Ticari ve zirai kazancın elde edilmesi ve idame ettirilmesi ile ilgili olmak
şartıyla;
1- Dava veya icra safhasında bulunan alacaklar;
2- Yapılan protestoya veya yazı ile bir defadan fazla istenilmesine rağmen
borçlu tarafından ödenmemiş bulunan dava ve icra takibine değmeyecek
derecede küçük alacaklar; şüpheli alacak sayılır.
Yukarıda yazılı şüpheli alacaklar için değerleme gününün tasarruf değerine
göre pasifte karşılık ayrılabilir.
Bu karşılığın hangi alacaklara ait olduğu karşılık hesabında gösterilir.
Teminatlı alacaklarda bu karşılık teminattan geri kalan miktara inhisar eder.
92
Şüpheli alacakların sonradan tahsil edilen miktarları tahsil edildikleri
dönemde kar zarar hesabına intikal ettirilir." hükmü yer almaktadır.
Bu hükme göre, ticari kazancın elde edilmesi veya idame ettirilmesi ile ilgili
olarak dava veya icra safhasında bulunan alacaklarla, yapılan protestoya veya
yazı ile bir defadan fazla istenilmesine rağmen borçlu tarafından ödenmemiş olan
dava ve icra takibine değmeyecek derecedeki küçük alacaklar şüpheli alacak
sayıldığından yukarıda belirtilen şartları taşıyan alacaklar için karşılık ayrılması
mümkün bulunmakta olup, bu şartlardan herhangi birisinin mevcut olmaması
halinde ise şüpheli alacak kaydına imkân bulunmamaktadır. Alacağın yurt içinden
veya yurt dışından olması bir önem taşımadığından yurt dışından olan alacaklar
için de bu madde hükümleri geçerlidir.
Şüpheli alacak karşılığı ayrılmasında temel unsur, ortada bir alacağın söz
konusu olması ve bu alacağın tahsilinin şüpheli hale gelmiş bulunmasıdır.
Kanunun 323'üncü maddesinde bir ayrım yapılmaksızın ticari ve zirai kazancın
elde edilmesi ve idame ettirilmesi ile ilgili olmak şartıyla dava ve icra safhasında
bulunan bütün alacaklar için karşılık ayrılabileceği hüküm altına alınmıştır, iflas
halinde, alacaklının borçluyu dava etmesi veya icra yoluyla takip edebilmesi yasal
olarak mümkün bulunmamaktadır. İcra ve İflas Kanunu bu takip yollarını
kapatarak sadece iflas masasına kayıt olma hakkını verdiğinden, cebri icra ve
külli tasfiye yolu olan iflas halinde bütün alacaklılar eşit şekilde işlem görmekte
ve bu nedenle ferdi icra takiplerine izin verilmemektedir. İflas bir icra yolu olup
alacaklı yönünden normal icradaki gibi amaç alacağa kavuşmak olduğundan iflas
masasına kaydı yaptırılan alacaklar icra safhasına intikal edilmiş sayılmaktadır.
Mükellefler borçlu müşterilerinin iflas etmesi halinde, şüpheli alacak karşılığı
ayırabilirler. Ancak, karşılık alacağın masaya kaydının yapıldığı, diğer bir deyişle
icra safhasına intikal ettiği hesap döneminde ayrılmalıdır. İflas halinde de ayrılan
şüpheli alacakların sonradan tahsil edilen miktarları tahsil edildikleri dönemde
kar-zarar hesabına intikal ettirilir.
Bu itibarla,... 'nin iflas aşamasında olduğu, ayrıca şirketin alacaklılarını
ihtiva eden ve mahkemeye sunulan listede şirketinizin de ver aldığı bilgisine
dayanarak şüpheli alacak karşılığı ayrılması mümkün değildir. Ancak, söz konusu
alacağınızın iflas masasına kaydının yapıldığının, diğer bir deyişle müşterinizin
iflas ettiğinin ve bu müşteriden alacaklı olduğunuzun o ülkede geçerli bir belgeyle
ispat edilmesi halinde bu alacağınız için şüpheli alacak karşılığı ayrılması mümkün
olabilecektir.
Bilgi edinilmesini rica ederim.
93
T.C.
GELİR İDARESİ BAŞKANLIĞI
İSTANBUL VERGİ DAİRESİ BAŞKANLIĞI
(Mükellef Hizmetleri Gelir Vergileri Grup Müdürlüğü)
Tarih : 29/02/2012
Sayı : B.07.1.GİB.4.34.16.01-KVK 30-780
Konu : Yurt dışında kiralanan işyeri için ödenen bedellerden vergi kesintisi
yapılıp yapılmayacağı.
İlgi (a)'da kayıtlı özelge talep formu ve ilgi (b)'de kayıtlı dilekçede, şirket
müdürünüzün İtalya'da bulunduğu süre içerisinde İtalya ve Türkiye'deki firmalara
Şirketiniz adına hizmet verdiğini belirterek İtalya'da hizmetin verildiği yer için
Şirketiniz tarafından ödenen kira bedelleri üzerinden vergi tevkifatı yapılıp
yapılmayacağı hususunda bilgi talep edildiği anlaşılmakta olup konu hakkında
Başkanlığımız görüşü aşağıda açıklanmıştır.
5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu'nun 3'üncü maddesinin ikinci
fıkrasında; birinci maddede yazılı kurumlardan kanuni ve iş merkezlerinden her
ikisi de Türkiye içinde bulunmayanların, yalnız Türkiye'de elde ettikleri kazançları
üzerinden vergilendirileceği hükme bağlanmış, üçüncü fıkrasında ise dar
mükellefiyet mevzuuna giren kurum kazancının hangi kazanç ve iratlardan
oluştuğu belirtilmiştir. Anılan maddenin üçüncü fıkrasının (ç) bendinde de, taşınır
ve taşınmazlar ile hakların Türkiye'de kiralanmasından elde edilen iratların dar
mükellefiyet konusuna giren kurum kazancı olarak vergilendirileceği hükmüne
yer verilmiştir.
Konuya ilişkin açıklamaların yer aldığı 1 seri no.lu Kurumlar Vergisi Genel
Tebliği'nin "22.2.4. Taşınır ve taşınmazlar ile hakların Türkiye'de kiralanmasından
elde edilen iratlar" başlıklı bölümünde, "Kurumlar Vergisi Kanununun 3 üncü
maddesine göre taşınır ve taşınmaz mallar ile hakların Türkiye'de
kiralanmasından elde edilen iratlar, dar mükellefiyette kurum kazancını oluşturan
kazanç ve iratlar arasında sayılmıştır. Bunlar, dar mükellef kurumların
gayrimenkul sermaye iradı niteliğindeki kazançlarıdır. Bu tür kazançların elde
edilmiş sayılması için taşınmaz ve taşınır malların Türkiye'de bulunması ve bu
mal ve hakların Türkiye'de kullanılması veya Türkiye'de değerlendirilmesi
gerekmektedir." açıklamasına yer verilmiştir.
193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu'nun "Kazanç Veya İradın Türkiye'de Elde
Edilmesi" başlıklı 7'nci maddesinin üçüncü fıkrasında, bu maddenin birinci
fıkrasının
3'üncü,
4'üncü,
5'inci
ve
7'nci
bentlerinde
sözü
edilen
değerlendirmeden maksadın, ödemenin Türkiye'de yapılması veya ödeme
yabancı memlekette yapılmışsa, Türkiye'de ödeyenin veya nam ve hesabına
ödeme yapılanın hesaplarına intikal ettirilmesi veya kârından ayrılması olduğu
hükme bağlanmıştır.
94
Öte yandan, Kurumlar Vergisi Kanunu'nun 30'uncu maddesinde, dar
mükellefiyete tâbi kurumların maddede bentler halinde sayılan kazanç ve iratları
üzerinden, bu kazanç ve iratları avanslar da dahil olmak üzere nakden veya
hesaben ödeyen veya tahakkuk ettirenler tarafından kurumlar vergisi kesintisi
yapılacağı belirtilmiş olup maddenin birinci fıkrasının (c) bendinde gayrimenkul
sermaye iratlarından kurumlar vergisi kesintisi yapılacağı hükme bağlanmıştır.
Vergi kesintisi oranları, 2009/14593 sayılı Bakanlar Kurulu Kararı uyarınca 3226
sayılı Finansal Kiralama Kanunu kapsamındaki faaliyetlerden sağlanacak
gayrimenkul sermaye iratlarında %1, diğer gayrimenkul sermaye iratlarında ise
%20 olarak belirlenmiştir.
Diğer taraftan, "Türkiye Cumhuriyeti ile İtalya Cumhuriyeti Arasında Gelir
Üzerinden Alınan Vergilerde Çifte vergilendirmeyi Önleme ve Vergi Kaçakçılığına
Engel Olma Anlaşması" 01/01/1994 tarihinden itibaren uygulanmaktadır.
Türkiye mukimi ... San. ve Tic. Ltd. Şti. tarafından, İtalya'da hizmet veren
şirket müdürünün kaldığı misafirhane için yapılan kira ödemelerinin, Anılan
Anlaşma'nın "Diğer Gelirler"i düzenleyen 22'nci maddesi kapsamında
değerlendirilmesi gerekmektedir.
Söz konusu Anlaşmanın 22'nci maddesi;
"Bir akit devlet mukiminin, nerede doğarsa doğsun, bu Anlaşmanın bundan
önceki maddelerinde ele alınmayan gelir unsurları yalnızca diğer Akit Devlette
vergilendirilebilecektir. "hükmünü öngörmektedir.
Buna göre, Türkiye'de doğup bir İtalya mukimine ödenen kira gelirlerini
vergileme hakkı, Türkiye - İtalya Çifte Vergilendirmeyi Önleme Anlaşması
çerçevesinde yalnızca Türkiye'ye ait bulunmaktadır.
Anlaşmanın Türkiye'ye vergi alma hakkı tanıdığı durumlarda, vergileme iç
mevzuat hükümlerimiz esas alınarak yapılacaktır.
Bu çerçevede, yapılan kira ödemeleri üzerinde Kurumlar Vergisi
Kanunu'nun 30/1-c maddesi çerçevesinde %20 oranında kurumlar vergisi
kesintisi yapılması gerekmektedir.
Bilgi edinilmesini rica ederim.
95
T.C.
GELİR İDARESİ BAŞKANLIĞI
İZMİR VERGİ DAİRESİ BAŞKANLIĞI
Mükellef Hizmetleri Gelir Vergileri Grup Müdürlüğü
Tarih : 09/12/2011
Sayı : B.07.1.GİB.4.35.16.01-176300-716
Konu : Şirkete ait fabrika binasının satışından doğan kazancın kurumlar
vergisi istisnası ve yenileme fonu hk.
İlgide kayıtlı özelge talep formunuzda, şirketinizin aktifinde kayıtlı fabrika
binasının satıldığı, satıştan doğan kazancın %75'lik kısmının 5520 sayılı Kurumlar
Vergisi Kanununun 5-1/e maddesi kapsamında kurumlar vergisinden istisna
edilmek üzere pasifte özel bir fon hesabına aktarılması, vergiye tabi %25'lik
kısmının ise 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 328 inci maddesi hükmü
kapsamında, proje çalışmalarına başlanılan ve şirket yönetimi tarafından da
onaylanan yeni yatırım giderlerini karşılamak üzere "Yenileme Fonu" hesabına
aktarılması suretiyle her iki Kanun maddesi hükmünden de yararlanmasının
mümkün olup olmadığı hususunda Başkanlığımız görüşü talep edilmektedir.
5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun "İstisnalar" başlıklı 5 inci
maddesinin birinci fıkrasının (e) bendinde;
"Kurumların, en az iki tam yıl süreyle aktiflerinde yer alan taşınmazlar ve
iştirak hisseleri ile aynı süreyle sahip oldukları kurucu senetleri, intifa senetleri ve
rüçhan haklarının satışından doğan kazançların % 75'lik kısmı.
Bu istisna, satışın yapıldığı dönemde uygulanır ve satış kazancının
istisnadan yararlanan kısmı satışın yapıldığı yılı izleyen beşinci yılın sonuna kadar
pasifte özel bir fon hesabında tutulur. Ancak satış bedelinin, satışın yapıldığı yılı
izleyen ikinci takvim yılının sonuna kadar tahsil edilmesi şarttır. Bu süre içinde
tahsil edilmeyen satış bedeline isabet eden istisna nedeniyle zamanında tahakkuk
ettirilmeyen vergiler ziyaa uğramış sayılır.
İstisna edilen kazançtan beş yıl içinde sermayeye ilave dışında herhangi bir
şekilde başka bir hesaba nakledilen veya işletmeden çekilen ya da dar mükellef
kurumlarca ana merkeze aktarılan kısım için uygulanan istisna dolayısıyla
zamanında tahakkuk ettirilmeyen vergiler ziyaa uğramış sayılır. Aynı süre içinde
işletmenin tasfiyesi (bu Kanuna göre yapılan devir ve bölünmeler hariç) halinde
de bu hüküm uygulanır
...
Menkul kıymet veya taşınmaz ticareti ve kiralanmasıyla uğraşan
kurumların bu amaçla ellerinde bulundurdukları değerlerin satışından elde
ettikleri kazançlar istisna kapsamı dışındadır." hükmüne yer verilmiştir.
96
Söz konusu maddenin gerekçesinde de, istisnanın temel amacının
kurumların mali yapılarının güçlendirilmesinin teşviki olduğu, ekonomik açıdan
firmalara ilave imkan sağlamayan işlemlerin istisna kapsamı dışında kalacağı,
elden çıkarılan taşınmaz veya iştirak hissesinden sağlanan likiditenin yine atıl
hale dönüşmesine neden olacak şekilde fonksiyonel olarak benzer sabit
kıymetlere kanalize edilmesi durumunun, istisna uygulaması ile sağlanması
öngörülen amaca uygun düşmeyeceği, örneğin, şehrin bir bölgesindeki
kullanılmayan bir arazinin satılıp başka bir bölgesinden bir süre sonra rant
sağlamak amacıyla yeni bir arazi alınması durumunda, firmanın faaliyetleri
açısından sağlanmış ekonomik katkı söz konusu olmayacağından, istisnanın
amacına ters düşeceği, şehrin kenar mahallesinde bulunan bir binanın satılarak,
şehir merkezinde faaliyet göstermek amacıyla merkezde bir bina alınması
durumunda ise, firma faaliyetleri açısından açık bir ekonomik katkı söz konusu
olduğundan istisna uygulamasının amacına uygun olduğu belirtilmiştir.
1 seri no.lu Kurumlar Vergisi Genel Tebliğinin "5.6." bölümünde söz konusu
istisnanın uygulamasına ilişkin ayrıntılı açıklamalar yapılmıştır.
Bu çerçevede, şirketinizin aktifinde kayıtlı olan fabrika binasının satışından
elde edilen kazancın % 75'lik kısmının yukarıda belirtilen şartları taşıması
kaydıyla kurumlar vergisinden istisna edilmesi mümkün bulunmaktadır.
Öte yandan, 213 Sayılı Vergi Usul Kanununun 328 inci maddesinde;
"Amortismana tabi iktisadi kıymetlerin satılması halinde alınan bedel ile
bunların envanter defterinde kayıtlı değerleri arasındaki fark kar ve zarar
hesabına geçirilir. İşletme hesabı esasında defter tutan mükelleflerle serbest
meslek kazanç defteri tutan mükellefler bu farkı defterlerinde hasılat veya gider
kaydederler.
Amortisman ayrılmış olanların değeri ayrılmış amortismanlar düşüldükten
sonra kalan meblağdır.
Devir ve trampa satış hükmündedir. Şu kadar ki satılan iktisadi
kıymetlerin yenilenmesi, işin mahiyetine göre zaruri bulunur veya bu hususta
işletmeyi idare edenlerce karar verilmiş ve teşebbüse geçilmiş olursa bu takdirde,
satıştan tahassül eden kâr, yenileme giderlerini karşılamak üzere, pasifte geçici
bir hesapta azami üç yıl süre ile tutulabilir. Her ne sebeple olursa olsun bu süre
içinde kullanılmamış olan kârlar üçüncü yılın vergi matrahına eklenir. Üç yıldan
önce işin terki, devri veya işletmenin tasfiyesi halinde bu kârlar o yılın matrahına
eklenir.
Yukarıdaki esaslar dahilinde yeni değerlerin iktisabında kullanılan kâr, yeni
değerler üzerinden bu Kanun hükümlerine göre ayrılacak amortismanlara
mahsup edilir. Bu mahsup tamamlandıktan sonra itfa edilmemiş olarak kalan
değerlerin amortismanına devam olunur."
97
hükmüne yer verilmiştir.
Bu hüküm uyarınca, yenileme fonunun ayrılabilmesi; amortismana tabi bir
iktisadi kıymetin varlığı ve bu kıymetin satılmasından oluşan kârın aynı neviden
yeni bir iktisadi kıymet alımında kullanılması halinde söz konusu olabilmektedir.
Ayrıca yenileme fonundan yararlanabilmek için satılan kıymetin yenilenmesinin
zaruri bulunması veya bu hususta işletmeyi idare edenlerce karar verilip
teşebbüse geçilmiş olunması gerekir. Eğer elden çıkarılan iktisadi kıymetin
yenilenmesinin zaruri bulunduğu açıksa bu yenileme fonu ayrılması için yeterlidir.
Bu itibarla, fabrika binasının satışı neticesinde ortaya çıkan kârın, proje
çalışmalarına başlanılan ve şirket yönetimi tarafından da onaylanan yeni yatırım
giderlerinin karşılanması amacına yönelik olarak yenileme fonuna aktarılması
mümkün bulunmamaktadır. Ancak yeni bir fabrika binasının iktisabı amacıyla,
mevcut fabrika binasının satışından elde edilen kârın anılan Kanun hükmü
kapsamında pasifte oluşturulacak bir hesapta üç yıl süreyle izlenmesi
mümkündür.
Diğer taraftan, şirketinize ait fabrika binasının satışından elde edilecek
kazancın 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun 5-1/e maddesi çerçevesinde
istisnaya konu edilmesi ve istisna dışında kalan % 25'lik kısmının ise yeni bir
fabrika binasının iktisap edilmesi amacıyla yenileme fonuna aktarılması mümkün
bulunmaktadır.
Bilgi edinilmesini rica ederim.
98
T.C.
GELİR İDARESİ BAŞKANLIĞI
KOCAELİ VERGİ DAİRESİ BAŞKANLIĞI
(Mükellef Hizmetleri Grup Müdürlüğü)
Tarih : 13/06/2011
Sayı : B.07.1.GİB.4.41.15.01-KVK-2010/12-66
Konu :Organize sanayi bölgesinde tahsis edilen arsa üzerine inşa edilen
fabrika binasının satışında KVK 5/1-e ve KDV 17/4-r göre aktifte iki yıllık
bulundurma süresinin hesabı.
İlgide kayıtlı Özelge Talep Formu ekindeki dilekçede, Şirketinizin ....
Organize Sanayi Bölgesinde kendi tesislerinizde otomotiv yedek parça imalatı
faaliyetinde bulunduğu; Organize Bölgesi Yönetim Kurulunun 26.04.2007
tarihinde aldığı kararla şirketinize tahsis edilen arsanın devrine karar verildiği ve
Mayıs/2007 tarihinde söz konusu arsanın şirketinize devredildiği; fabrika ve
eklerine ait inşaatın tamamlanarak üretime hazır hale gelmesi üzerine vergi
dairesine müracaat etmeniz neticesinde 24.07.2008 tarihinde tanzim edilen
yoklama fişi ile şirketin 16.07.2008 tarihi itibariyle söz konusu inşaatın
bulunduğu adrese taşınarak otomotiv yan sanayi üretim işine başladığının tespit
edildiği; fabrika binası, mütemmim cüzleri ve diğer eklentiler ile birlikte
16.07.2008 tarihin itibarıyla muhasebe kayıtlarında gösterildiği; söz konusu
taşınmaza ait yapı kullanım izin belgesinin de Kasım 2009 tarihinde alındığı
belirtilerek; 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun 5/1-e bendi ve 3065 sayılı
KDV Kanununun 17/4-r bendi uygulaması bakımından aktifleştirme tarihi
konusunda tereddüt hasıl olduğundan Başkanlığımızdan bilgi istenilmektedir.
I-KURUMLAR VERGİSİ YÖNÜNDEN
5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun 5 inci maddesinin birinci fıkrasının
(e) bendinde, kurumların en az iki tam yıl süreyle aktiflerinde yer alan
taşınmazlar ve iştirak hisseleri ile aynı süreyle sahip oldukları kurucu senetleri,
intifa senetleri ve rüçhan haklarının satışından doğan kazançların % 75'lik
kısmının kurumlar vergisinden müstesna olduğu hüküm altına alınmıştır.
Konuyla ilgili olarak 1 seri no.lu Kurumlar Vergisi Genel Tebliğinin
"5.6.2.2.1 Taşınmazlar" başlıklı bölümünde;
"Elden çıkarılacak taşınmazlardan doğacak kazancın, bu istisna
uygulamasına konu olabilmesi için taşınmazın Türk Medeni Kanununun 705 inci
maddesi gereğince kurum adına tapuya tescil edilmiş olması gerekmektedir. Bu
nedenle, ilgili kurum adına tapuya tescili yapılmamış bir binanın satışından doğan
kazanca bu istisna uygulanmayacaktır.
99
Fiiliyatta cins tashihinin kurum adına tapuya tescilinin yapılmasında çeşitli
nedenlerle gecikmeler olabilmektedir. Bu gibi durumlarda, taşınmazın işletme
aktifinde iki yıl süreyle bulunup bulunmadığının, tespitinde, işletmede iki yıldan
fazla süreyle sahip olunarak fiilen kullanıldığının, yapı inşaatı ruhsatı, vergi
dairesi tespiti veya resmi kurum kayıtlarından birisi ile tevsik edilebilmesi
mümkün olabilecektir.
Örneğin; organize sanayi bölgeleri tarafından verilen tahsis belgesine
istinaden veya çeşitli nedenlerle iki yıldan fazla süreyle fiilen kullanılan ancak,
tapuda kurum adına henüz tescil edilmemiş bir taşınmazın tahsis belgesine
dayanılarak veya zilyetliğin devri suretiyle satılması durumunda bir taşınmaz
satışından bahsedilemeyeceğinden istisna uygulanmayacak, ancak, iki tam yıl
kullanıldığı yukarıda yer alan açıklamalar çerçevesinde tevsik edilen taşınmazın
tapuda kurum adına tescil edildikten sonra satılması halinde, satıştan elde edilen
kazançlar bu istisna kapsamında değerlendirilecektir." açıklamalarına yer
verilmiştir.
Buna göre; Şirketiniz, 16.07.2008 tarihinde vergi dairesinin tespitine
istinaden muhasebe kayıtlarında "Yapılmakta Olan Yatırımlar" hesabından
"Binalar" hesabına devredilerek aktife alınan fabrika binasının, ... Vergi Dairesi
Müdürlüğünce düzenlenen 24.07.2008 tarih ve 20083723/4006 sayılı yoklama fişi
ile 16.07.2008 tarihinden itibaren fiilen işyeri olarak kullanılmaya başlanıldığı
tespit edildiğinden, söz konusu taşınmazın tapuda kurum adına tescil edildikten
sonra satılması halinde, Kurumlar Vergisi Kanununun 5 inci maddesinin birinci
fıkrasının (e) bendinde yazılı istisnadan yararlanılabilmesi için maddede yazılı "iki
tam yıl süre ile aktifte bulundurma" şartının uygulanmasında, iki yıllık sürenin
başlangıcı olarak fabrika binasının fiilen kullanıldığının tespit edildiği 16.07.2008
tarihinin esas alınması gerekmektedir.
II-KATMA DEĞER VERGİSİ YÖNÜNDEN
3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanununun 17/4-r maddesinde,
kurumların aktifinde veya belediyeler ile il özel idarelerinin mülkiyetinde, en az iki
tam yıl süreyle bulunan iştirak hisseleri ile taşınmazların satışı suretiyle
gerçekleşen devir ve teslimler ile bankalara borçlu olanların ve kefillerinin
borçlarına karşılık taşınmaz ve iştirak hisselerinin (müzayede mahallerinde
yapılan satışlar dahil) bankalara devir ve teslimlerinin katma değer vergisinden
istisna olduğu hükme bağlanmıştır.
Kurumların aktiflerinde veya belediyeler ile il özel idarelerinin mülkiyetinde
bulunan ancak çeşitli nedenlerle tapuya tescilin geç yapıldığı durumlarda fiilen iki
yıldan fazla süreyle sahip olunduğu yapı ruhsatı, vergi dairesi tespiti veya resmi
kurum kayıtlarından birisi ile tevsik edilen gayrimenkullerin tesliminde de Katma
Değer Vergisi Kanununun 17/4-r maddesinde yer alan istisnanın uygulanması
mümkün bulunmaktadır.
Bilgi edinilmesini rica ederim.
100
T.C.
MALİYE BAKANLIĞI
GELİR İDARESİ BAŞKANLIĞI
Tarih : 16/11/2011
Sayı : B.07.1.GİB.0.03.44-010.01-23
Konu : Grup içi hizmetlere ilişkin giderlerin kurum kazancından indirilip
indirilemeyeceği.
İlgi (a)'da kayıtlı yazınız ve eklerinin incelenmesinden, ...'nin merkezi
...'da bulunan ...'nun bir üyesi olduğu, ... Grubu şirketleri arasında ortak fayda
sağlayacak hizmetlerin tanımlandığı ve tanımlanan hizmetlerin masraf ve
risklerinin paylaşılması esaslarının düzenlendiği bir çerçeve anlaşma yapıldığı, söz
konusu anlaşma uyarınca tespit edilecek dağıtım anahtarına göre paylaştırılacak
ve ... tarafından anılan şirkete fatura edilecek masraf paylarının kurum
kazancından indirilip indirilemeyeceği hususunda görüş istenildiği anlaşılmaktadır.
5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun 6 ncı maddesinde, kurumlar
vergisinin bir hesap dönemi içinde elde edilen safi kurum kazancı üzerinden
hesaplanacağı ve safi kurum kazancının tespitinde Gelir Vergisi Kanununun ticari
kazanç hakkındaki hükümlerinin uygulanacağı hükme bağlanmıştır.
193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun 40 ıncı maddesinin birinci fıkrasının (1)
numaralı bendinde de, ticari kazancın elde edilmesi ve idame ettirilmesi için
yapılan genel giderlerin safi kazancın tespit edilmesinde gider olarak
indirilebileceği belirtilmiştir.
Öte yandan, Kurumlar Vergisi Kanununun 30 uncu maddesinin birinci
fıkrasında dar mükellefiyete tâbi kurumların fıkrada belirtilen kazanç ve iratları
üzerinden, bu kazanç ve iratları avanslar da dahil olmak üzere nakden veya
hesaben ödeyen veya tahakkuk ettirenler tarafından vergi kesintisi yapılacağı
hükme bağlanmış olup, madde ile Bakanlar Kuruluna verilen yetkiye istinaden
yayımlanan 2009/14593 sayılı Bakanlar Kurulu Kararı ile kesinti oranları
belirlenmiş bulunmaktadır.
1 seri numaralı Kurumlar Vergisi Genel Tebliğinin "8.7. Holding
şirketlerin genel idare giderlerinin bağlı şirketlere dağıtımı" bölümünde, holding
şirketler tarafından bağlı şirketlere araştırma ve geliştirme, finansman temini,
pazarlama ve dağıtım, yatırım projelerinin hazırlanması, hedeflerin tayini,
planlama, örgütlendirme kararlarının uygulanması, bilgisayar hizmetleri, sevk ve
idare, mali revizyon ve vergi müşavirliği, piyasa araştırmaları, halkla ilişkilerin
tanzimi, personel temini ve eğitimi, muhasebe organizasyon ve kontrolü, hukuk
müşavirliği konularında hizmet verilebildiği belirtilmiştir. Bu tür hizmetlerin
mutlaka verilmiş olması, kesilen faturada hizmet türünün ayrıntılı olarak
belirtilmesi ve tek faturada birden fazla hizmet bedelinin bir arada yer alması
101
halinde, her hizmet bedelinin ayrı ayrı gösterilmesi şartıyla, holding tarafından
verilen hizmetlerin bağlı şirketlerce gider yazılabileceği ifade edilmiştir.
Diğer taraftan, Kurumlar Vergisi Kanununun 13 üncü maddesi ile
düzenlenen ve 1/1/2007 tarihinde yürürlüğe giren transfer fiyatlandırması
yoluyla örtülü kazanç dağıtımı müessesesine ilişkin açıklamaların yapıldığı 1 seri
numaralı Transfer Fiyatlandırması Yoluyla Örtülü Kazanç Dağıtımı Hakkında Genel
Tebliğin "11- Grup İçi Hizmetler" bölümünde, grup içi hizmetlerle ilgili olarak;
- Hizmetin fiilen sağlanıp sağlanmadığı,
- Hizmeti alan şirket/şirketlerin söz konusu hizmete ihtiyacı olup
olmadığı,
- Hizmetin alınmış olması halinde hizmet bedelinin emsallere uygunluk
ilkesine uygun olup olmadığının belirlenmesi gerektiği açıklanmıştır.
Bu çerçevede, ilişkili bir şirketin ana şirketten veya aynı grubun üyesi
olan diğer bir şirketten aldığı hizmetin "grup içi hizmet" olarak kabul edilebilmesi
için; hizmeti alan şirketin söz konusu hizmete ihtiyacı olması, şirketin bu
hizmetlerden fiilen yararlanması ve hizmet bedelinin uygun bir dağıtım anahtarı
kullanmak suretiyle tespit edilen emsallere uygun hizmet bedeli olması
gerekmektedir.
Emsallere uygunluk ilkesi gereği grup içi hizmetin verilip verilmediğinin
belirlenmesinde, hizmeti alan grup üyesinin ticari pozisyonunu güçlendirecek
ticari veya ekonomik bir değer sağlayıp sağlamadığı dikkate alınmalıdır. İlişkili bir
şirketin ana şirketten veya aynı grubun üyesi olan diğer bir şirketten ihtiyacı
olmayan bir hizmeti alması ya da bir hizmetin grup üyesine, sadece grup üyesi
olması nedeniyle verilmesi durumunda, söz konusu şirketin grup içi hizmet elde
ettiğinin kabulü mümkün bulunmamaktadır.
Ayrıca, grup içi şirket tarafından sağlandığı belirtilen hizmetler karşılığı
ilişkili kişilere ödeme yapılmış olması ve/veya yapılan ödemenin "yönetim gideri"
olarak tanımlanmış olması söz konusu hizmetlerin fiilen sağlandığını
göstermeyecektir.
...'ün ilgi (c)'de kayıtlı yazı ekinde alınan dilekçesinde, şirketin söz
konusu çerçeve anlaşmaya 1/1/2007 tarihinden geçerli olmak üzere taraf olduğu
belirtilmiş olup, dilekçe ekinde yer alan orijinal İngilizce anlaşma metninin
incelenmesinden, anlaşmanın aşağıdaki hizmetleri kapsadığı anlaşılmıştır:
a) Global ve bölgesel pazarlama/dağıtım alanındaki hizmetler,
b) Bölüm yönetimi ve ... Grubunun operasyonel, bölgesel, fonksiyonel
ve kurumsal bölümlerinin kontrolü alanındaki hizmetler,
c) Teknoloji kontrolü ve üretim planlaması alanındaki hizmetler,
ç) Hammaddelerin satın alınması alanındaki hizmetler,
d) Lojistik ve bilgi teknolojisi, enerji yönetimi ve atık teknolojisi, atık
su yönetimi, halkla ilişkiler/kurum tanıtımı ve ürün reklamı alanındaki hizmetler.
Bununla birlikte, bahse konu dilekçede, ... ve diğer grup şirketlerince
anlaşma kapsamında geliştirilen yöntem ve süreçlerin uygulanması sonucu ...'ün
elde ettiği faydalar genel olarak ifade edilmiştir. Dolayısıyla, şirketin anlaşma
kapsamında aldığı hizmetlere ihtiyacı olup olmadığı ve bu hizmetlerin şirketin
ticari pozisyonunu güçlendirecek ticari veya ekonomik bir değer sağlayıp
102
sağlamadığı anlaşılamamıştır. Ayrıca, ...'ün anlaşma çerçevesinde diğer grup
şirketlerine hangi hizmetleri sunduğu ve maliyet ile risklerin paylaşılması
açısından ne tür bir katkı sağladığı konusunda da herhangi bir açıklama
bulunmamaktadır. Bu nedenle, şirketin anlaşmada tanımlanan hizmetlerden
sadece grup üyesi olması nedeniyle yararlanıp yararlanmadığının belirlenmesi
gerekmektedir.
Öte yandan, ... tarafından ibraz edilen 2007 ve 2008 hesap dönemlerine
ait Yıllık Transfer Fiyatlandırması Raporlarının incelenmesi sonucunda,
Başkanlığımızca adı geçen şirketten ilave bilgi ve belge talebinde bulunulmuş
olup gönderilen bilgi ve belgelerin tetkikinden; özellikle ...'ün ... ile imzaladığı
hizmet sözleşmelerinin imza tarihleri ve kapsamları dikkate alındığında, ...'ün ...
ile diğer grup şirketlerinin taraf olduğu çerçeve anlaşmaya katılım tarihi olan
1/1/2007 tarihi itibarıyla anlaşma kapsamına giren alanlarda hizmet sunma
konusunda uzmanlığa sahip olduğu, bu nedenle hizmet alıcısından ziyade hizmet
tedarikçisi konumunda bulunduğu ve şirketin ticari pozisyonunu güçlendirecek
ticari veya ekonomik bir değer sağlamak üzere anlaşma kapsamındaki hizmetlere
ihtiyacı olmadığı mütalaa edilmektedir. Örneğin, çerçeve anlaşmanın 2 ve 3
numaralı eklerindeki listelerde yer alan hizmetler ile ... tarafından "Bölgesel
Yönetim Hizmet Sözleşmesi", "Lojistik Hizmet Sözleşmesi" ve "Bölgesel Pazar
Geliştirme Hizmet Sözleşmesi" kapsamında ...'ye sunulan hizmetlerin tamamına
yakın kısmı birbirleri ile aynı veya benzer niteliktedir.
Bu açıklamalar çerçevesinde;
a) Anlaşma kapsamında alınan hizmetlere ihtiyaç duyulması, bu
hizmetlerin fiilen sağlanmış olması ve fatura bedelinin emsallere uygun olarak
belirlenmiş olması şartıyla, ... Tarafından fatura edilecek masraf paylarına ilişkin
ödemeler kurum kazancının tespitinde gider olarak dikkate alınabilecektir.
b) ... tarafından fatura edilecek ancak yukarıda belirtilen şartlara
uymayan hizmet alımlarına ilişkin masraf payları ile çerçeve anlaşma ve anılan
Hizmet Sözleşmeleri kapsamına giren aynı nitelikteki hizmetler için ... tarafından
fatura edilecek masraf paylarına ilişkin ödemelerin kurum kazancının tespitinde
gider olarak indirim konusu yapılması mümkün bulunmamaktadır.
Öte yandan, söz konusu ödemelerin Kurumlar Vergisi Kanununun 30 uncu
maddesi kapsamında olması halinde, bu tutarlar üzerinden hizmetin niteliğine
göre vergi kesintisi yapılacağı tabiidir.
Bilgi edinilmesini ve gereğini rica ederim.
103
T.C.
GELİR İDARESİ BAŞKANLIĞI
BÜYÜK MÜKELLEFLER VERGİ DAİRESİ BAŞKANLIĞI
Mükellef Hizmetleri Grup Müdürlüğü
Tarih : 15/11/2011
Sayı :B.07.1.GİB.4.99.16.02-KVK-6-144
Konu :Geçmiş yıllara ilişkin eksik tespit edilen gümrük vergisi ve buna
bağlı olarak özel tüketim vergisi farklarının hangi dönemde gider kaydedileceği.
İlgide kayıtlı özelge talep formunda, şirketinizin satışları üzerinden
imzalanan sözleşme gereği royalti bedeli ödediği belirtilerek, Gümrük Kanununun
27 nci maddesi uyarınca satış koşulu gereği satıcıya doğrudan veya dolaylı olarak
ödenecek royalti bedelinin, fiilen ödenen veya ödenecek fiyata eklenmesi
gerekmesine rağmen sehven gümrük kıymetine dahil edilmemesi nedeniyle,
geçmiş dönemlere ilişkin gümrük vergisi ve buna bağlı olarak özel tüketim vergisi
farkı hesaplanarak Gümrük İdaresi nezdinde yapılan düzeltme işlemleri
sonucunda tahakkuk edip 2011 özel hesap döneminde ve takip eden dönemlerde
ödenen gümrük vergisi ve özel tüketim vergisi tutarlarının ilgili oldukları dönemin
gideri olarak mı yoksa tahakkuk edip ödendiği hesap döneminin gideri olarak mı
dikkate alınacağı hususunda Başkanlığımız görüşü sorulmuştur.
5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun 6 ncı maddesinde, kurumlar
vergisinin, mükelleflerin bir hesap dönemi içinde elde ettikleri safi kurum kazancı
üzerinden hesaplanacağı, safi kurum kazancının tespitinde, Gelir Vergisi
Kanununun ticari kazanç hakkındaki hükümlerinin uygulanacağı belirtilmiştir.
193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun 40 ıncı maddesinin birinci fıkrasının (1)
numaralı bendinde, ticari kazancın elde edilmesi ve idame ettirilmesi için yapılan
genel giderlerin, 6 numaralı bendinde, işletme ile ilgili olmak şartıyla; bina, arazi,
gider, istihlak, damga, belediye vergileri, harçlar ve kaydiyeler gibi ayni vergi,
resim ve harçların, safi kazancın tespitinde gider olarak indirim konusu
yapılabileceği belirtilmiş olup, Kurumlar Vergisi Kanununun 11 inci maddesinin
birinci fıkrasının (d) bendinde ise bu Kanuna göre hesaplanan kurumlar vergisi ile
her türlü para cezaları, vergi cezaları, 6183 sayılı Amme Alacaklarının Tahsil
Usulü Hakkında Kanun hükümlerine göre ödenen cezalar, gecikme zamları ve
faizler ile Vergi Usul Kanunu hükümlerine göre ödenen gecikme faizlerinin kurum
kazancının tespitinde gider olarak indirilmeyeceği hükme bağlanmıştır.
Diğer taraftan, 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 274 üncü maddesi ile
emtianın maliyet bedeli ile değerleneceği, 262 nci maddesinde ise maliyet
bedelinin iktisadi bir kıymetin iktisap edilmesi veyahut değerinin arttırılması
münasebetiyle yapılan ödemelerle bunlara müteferri bilumum giderlerin toplamını
ifade ettiği hüküm altına alınmıştır.
104
Buna göre, Gümrük İdaresi nezdinde yapılan düzeltme işlemleri sonucunda
geçmiş dönemlere ilişkin olarak, 2011 özel hesap dönemi ve takip eden
dönemlerde ödenen gümrük vergisi farkı ile indiriminin mümkün olmaması
halinde gümrük vergisi farkından kaynaklanan özel tüketim vergisinin kurum
kazancının tespitinde doğrudan gider olarak dikkate alınması mümkün olmayıp
ithal edilen malın maliyetine dahil edilmesi gerekmektedir.
Öte yandan, söz konusu gümrük vergisi ve özel tüketim vergisi tutarları
üzerinden ödenecek cezalar, gecikme zamları ve faizlerin kurum kazancının
tespitinde indirim konusu yapılmayacağı tabiidir.
Bilgi edinilmesini rica ederim.
105
T.C.
MALİYE BAKANLIĞI
GELİR İDARESİ BAŞKANLIĞI
Tarih : 10/11/2011
Sayı :B.07.1.GİB.0.03.49-010.01-21
Konu :İlişkili kuruma verilen borçlar için örtülü sermaye tutarının tespiti ile
örtülü kazanç dağıtımı.
İlgide kayıtlı yazınızda, şirketinizin ilişkili kuruluşu olan ... Tic. A.Ş.'den
olan cari hesap alacağına 31.12.2007 tarihi itibariyle %19 faiz oranı üzerinden
188.466,83.-YTL tutarında vade farkı hesapladığı, hesaplanan vade farkını aynı
gün fatura ederek bu tutara isabet eden geçici vergi tutarının süresinde beyan
edilip vergi dairesine ödendiği, ... A.Ş.'nin sermayesinin 31.12.2006 tarihi
itibariyle 50.000.-TL, özkaynak toplamının (-2.035.296,47.-TL) olduğu, dönemi
içinde kurumun alacak bakiyesinin söz konusu kurum öz sermayesinin üç katını
aşması nedeniyle ... A.Ş.'nin örtülü sermaye kullanan kurum olduğu ve 2007
dönem beyannamesinde söz konusu vade farkını kanunen kabul edilmeyen gider
olarak dikkate aldığı ve geçmiş yıl zararlarından dolayı kurumlar vergisinin
tahakkuk etmemesi ve vergi ödemesinin olmaması nedeniyle, borç veren kurum
olan şirketinizin anılan tutarı iştirak kazancı olarak dikkate almak suretiyle kurum
kazancının tespitinde istisnalar arasında göstermesinin mümkün olup olmadığı
hususunda Başkanlığımız görüşü sorulmaktadır.
5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun 6 ncı maddesinin birinci
fıkrasında, kurumlar vergisinin, Kanunun 1 inci maddesinde yazılı mükelleflerin
bir hesap dönemi içinde elde ettikleri safi kurum kazancı üzerinden
hesaplanacağı; ikinci fıkrasında safi kurum kazancının tespitinde Gelir Vergisi
Kanununun ticari kazanç hakkındaki hükümlerinin uygulanacağı hükme
bağlanmıştır.
Aynı Kanunun 12 nci maddesinde "örtülü sermaye" hükmüne yer verilmiş
olup, kurumların ortaklarından veya ortaklarla ilişkili olan kişilerden doğrudan
veya dolaylı olarak temin ederek işletmede kullandıkları borçların, hesap dönemi
içinde herhangi bir tarihte kurumun öz sermayesinin üç katını aşan kısmının ilgili
hesap dönemi için örtülü sermaye sayılacağı, 11 inci maddesinin birinci fıkrasının
(b) bendinde ise örtülü sermaye üzerinden ödenen veya hesaplanan faiz, kur
farkları ve benzeri giderlerin kurum kazancının tespitinde gider yazılamayacağı
hükmüne yer verilmiştir.
Ayrıca 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun 12 nci maddesinin (7) nci
fıkrasında; örtülü sermaye üzerinden kur farkı hariç, faiz ve benzeri ödemeler
veya hesaplanan tutarların, Gelir ve Kurumlar Vergisi kanunlarının
uygulanmasında, gerek borç alan gerekse borç veren nezdinde, örtülü sermaye
şartlarının gerçekleştiği hesap döneminin son günü itibarıyla dağıtılmış kâr payı
106
veya dar mükellefler için ana merkeze aktarılan tutar sayılacağı, daha önce
yapılan vergilendirme işlemleri, tam mükellef kurumlar nezdinde yapılacak
düzeltmede örtülü sermayeye ilişkin kur farklarını da kapsayacak şekilde, taraf
olan mükellefler nezdinde buna göre düzeltileceği ve bu düzeltmenin yapılması
için örtülü sermaye kullanan kurum adına tarh edilen vergilerin kesinleşmiş ve
ödenmiş olmasının şart olduğu hüküm altına alınmıştır.
1 seri no.lu Kurumlar Vergisi Genel Tebliğinin "12. Örtülü Sermaye" başlıklı
bölümünde, konu ile ilgili ayrıntılı açıklamalar yer almakta olup anılan Tebliğin
"12.4. Örtülü sermaye üzerinden yapılan ödemeler veya hesaplanan tutarların
kâr payı sayılması ve yapılacak düzeltme işlemleri" başlıklı bölümünde "Örtülü
sermaye üzerinden ödenen faiz ve benzeri ödemeler veya hesaplanan tutarlar,
Gelir ve Kurumlar Vergisi Kanunlarının uygulanmasında, gerek borç alan gerekse
borç veren nezdinde, örtülü sermaye şartlarının gerçekleştiği hesap döneminin
son günü itibarıyla dağıtılmış kâr payı veya dar mükellefler için ana merkeze
aktarılan tutar sayılacaktır. Kur farkları bu kapsamda değerlendirilmeyecektir."
"12.4.1. Borç verenin tam mükellef kurum olması" başlıklı alt bölümünde,
"Kullanılan borç nedeniyle, geçici vergi dönemi içinde örtülü sermaye
şartlarının gerçekleşmesi halinde, o dönemde daha önce borç alan kurum
tarafından giderleştirilen faiz, kur farkı ve benzeri giderler, bu işlemin yapıldığı
geçici vergi döneminde hesaben gerekli düzeltmeye tabi tutulabilecektir.
Borç veren kurum tarafından da aynı dönem içinde düzeltme yapılabilmesi
mümkündür. Düzeltmenin, gider yazılan geçici vergi döneminden sonra yapılması
halinde, borç alan kurum tarafından verilen düzeltme beyannamesi ile tahakkuk
eden vergilerin kesinleşmiş ve ödenmiş olması şartıyla, borç veren kurum
tarafından da (bir sonraki geçici vergi döneminde) düzeltme yapılabilecektir.
Borç veren tarafından düzeltme yapılırken, faiz gelirlerinden örtülü
sermayeye isabet eden kısımlar kâr payı geliri olarak dikkate alınacak ve şartların
varlığı halinde iştirak kazançları istisnası olarak vergiden istisna edilecek; kur
farkı gelirlerinden örtülü sermayeye isabet eden herhangi bir tutar var ise bu
gelirler de vergiye tabi kazancın tespitinde dikkate alınmayacak; YTL'nin değer
kazanması sonucu örtülü olarak konulmuş sermayeye isabet eden bir kur farkı
giderinin mevcut bulunması halinde de bu gider vergiye tabi kazancın tespitinde
dikkate alınmayacaktır.
Hesap dönemi kapandıktan sonra örtülü sermaye kullanan kurumun
yapacağı düzeltme talebi, vergi dairesince Vergi Usul Kanunu uyarınca
değerlendirilip sonuçlandırılacaktır. Bu düzeltme sonucu tarh edilen vergilerin
kesinleşmiş ve ödenmiş olması halinde, karşı tarafın da gerekli düzeltme işlemini
kendiliğinden yapması mümkün olacaktır.
107
Verginin kesinleşmesi; dava açma süresi içinde dava açılmaması, yargı
mercilerince nihai kararın verilmiş olması veya uzlaşmanın vaki olması gibi haller
nedeniyle, verginin kesinleşmesi ve itiraz edilmeyecek duruma gelmesidir. Örtülü
sermaye kapsamındaki finansmanı kullandıran kurum nezdinde yapılacak
düzeltmede dikkate alınacak tutar, kesinleşen ve ödenen tutar olacaktır. Örtülü
sermaye kapsamında borç kullanan kurumun, zamanaşımı süresi içinde düzeltme
talebinde bulunmuş olması halinde, düzeltme sonucu tarh edilen verginin
kesinleşip ödenmesi şartıyla karşı tarafta da süreye bakılmaksızın gerekli
düzeltme işlemi yapılacaktır."
açıklamalarına yer verilmiştir.
Bu açıklamalara göre, hesap dönemi kapandıktan sonra örtülü sermaye
kapsamındaki finansmanı kullandıran kurum tarafından düzeltme yapabilmesi
için, örtülü sermaye kullanan kurum nezdinde yapılan düzeltme neticesinde bir
tarhiyatın olması ve bu tarhiyata konu verginin de kesinleşmesi gerekmekte olup
düzeltmede dikkate alınacak tutar ise kesinleşen ve ödenen tutar olacaktır.
Dolayısıyla, ... Tic. A.Ş. tarafından yapılan düzeltme neticesinde dönem
zararının bulunması ya da indirim ve istisnalar nedeniyle kurumlar vergisi
matrahı oluşmaması nedeniyle yapılan bir tarhiyat ile kesinleşen ve ödenen bir
vergiden söz edilemeyeceğinden, şirketiniz tarafından da düzeltme yapılarak
iştirak kazançları istisnasından faydalanılması söz konusu olmayacaktır.
Bilgi edinilmesini rica ederim.
108
T.C.
GELİR İDARESİ BAŞKANLIĞI
İSTANBUL VERGİ DAİRESİ BAŞKANLIĞI
(Mükellef Hizmetleri Gelir Vergileri Grup Müdürlüğü)
Tarih : 22/11/2011
Sayı : B.07.1.GİB.4.34.16.01-KVK 19-2072
Konu : Şirketin ana faaliyet konusu hizmetinin diğer hizmetlerden
ayrıştırılarak kısmi bölünme yoluyla yeni kurulacak şirkete aktarılması.
İlgide kayıtlı özelge talep formunuzun incelenmesinden, "Dış Ticaret
Sermaye Şirketi" statüsüne haiz olan şirketiniz bünyesinde, tedarik zinciri
yönetimi olarak adlandırılan faaliyet çerçevesinde yurt dışından alınan
siparişlerin, yerli ve yabancı firmalara üretimin tüm aşamalarında kontrolünün
şirketinizce gerçekleştirilerek üretildiği ve ihraç edildiği; ihracata aracılık faaliyeti
çerçevesinde imalatçı veya tedarikçi firmaların üretmiş olduğu ürünlerin
ihracatına aracılık yapıldığı; lojistik faaliyetinde ise şirketinize ait depoda ihracatı
gerçekleştirilecek ürünlere yönelik ütü, paket, depolama ve dağıtım hizmetinin
yapıldığı belirtilerek, ana faaliyet konusu niteliğindeki tedarik zinciri yönetiminin
diğer hizmetlerden ayrıştırılarak kısmi bölünme yoluyla yeni kurulacak şirkete
aktarılmasının vergilendirilmesi hususunda Başkanlığımız görüşünün sorulduğu
anlaşılmıştır.
5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun 19 uncu maddesinin üçüncü
fıkrasının (b) bendinde,
"Kısmî bölünme: Tam mükellef bir sermaye şirketinin veya sermaye şirketi
niteliğindeki bir yabancı kurumun Türkiye'deki iş yeri veya daimî temsilcisinin
bilânçosunda yer alan taşınmazlar ile en az iki tam yıl süreyle elde tutulan iştirak
hisseleri ya da sahip oldukları üretim veya hizmet işletmelerinin bir veya birkaçını
kayıtlı değerleri üzerinden aynî sermaye olarak mevcut veya yeni kurulacak tam
mükellef bir sermaye şirketine devretmesi, bu Kanunun uygulanmasında kısmî
bölünme hükmündedir. Ancak, üretim veya hizmet işletmelerinin devrinde,
işletme bütünlüğü korunacak şekilde faaliyetin devamı için gerekli aktif ve pasif
kalemlerin tümünün devredilmesi zorunludur. Kısmî bölünmede devredilen
varlıklara karşılık edinilen devralan şirket hisseleri, devreden şirkette kalabileceği
gibi doğrudan bu şirketin ortaklarına da verilebilir. Taşınmaz ve iştirak
hisselerinin bu bent kapsamında devrinde, devralan şirketin hisselerinin devreden
şirketin ortaklarına verilmesi halinde, devredilen taşınmaz ve iştirak hisselerine
ilişkin borçların da devri zorunludur." denilmiştir.
109
Aynı Kanunun 20 nci maddesinin üçüncü fıkrasında ise bu Kanunun 19
uncu maddesinin üçüncü fıkrasının (b) ve (c) bentlerinde belirtilen işlemlerden
doğan karların hesaplanmayacağı ve vergilendirilmeyeceği, 19 uncu maddenin
üçüncü fıkrasının (b) bendine göre gerçekleştirilen kısmi bölünme işlemlerinde,
bölünen kurumun bölünme tarihine kadar tahakkuk etmiş ve edecek vergi
borçlarından bölünen kurumun varlıklarını devralan kurumların, devraldıkları
varlıkların emsal bedeli ile sınırlı olarak müteselsilen sorumlu olacakları hükme
bağlanmıştır.
Dış ticaret sermaye şirketleri, kendi nam ve hesaplarına yurt içinden bizzat
satın aldıkları veya tedarik ettikleri malları ihraç edebileceği gibi, aracılı ihracat
sözleşmesine dayanarak imalatçı veya tedarikçi şirketlerin ürettikleri malları
şirketleri üzerinden ihraç etmelerine de aracılık edebilmektedirler.
Bu çerçevede, esas itibariyle dış ticaret sermaye şirketlerinin faaliyet
konuları arasında yer alan bahse konu faaliyetlerin ve bu faaliyetlere yönelik
depolama, nakliye, dağıtım ve benzeri lojistik faaliyetlerin ayrı ayrı hizmet
işletmesi olarak değerlendirilmesi mümkün bulunmamaktadır. Bu nedenle,
şirketiniz bünyesinde gerçekleştirilen, yurt dışından alınan siparişlerin yerli ve
yabancı firmalara üretimin tüm aşamalarında kontrolünün şirketinizce
gerçekleştirildiği üretim ve ihraç faaliyetlerinin Kurumlar Vergisi Kanununun 19
ve 20 nci maddeleri kapsamında kısmi bölünme işlemine tabi tutulması mümkün
bulunmamaktadır.
Bilgi edinilmesini rica ederim.
110
T.C.
GELİR İDARESİ BAŞKANLIĞI
İZMİR VERGİ DAİRESİ BAŞKANLIĞI
Mükellef Hizmetleri Gelir Vergileri Grup Müdürlüğü
Tarih : 16/11/2011
Sayı :B.07.1.GİB.4.35.16.01-176300-621
Konu :Kurumlar vergisi beyannamesinde zarar olması nedeniyle kurumlar
vergisi matrahı oluşmaması durumunda sonraki dönemlerde Ar-Ge İndirimden
yararlanılabilmesi için yeminli mali müşavir tasdik raporunun düzenlenmesi hk.
İlgide kayıtlı özelge talep formunuzda; Gelir İdaresi Başkanlığı'nın
03.12.2010 tarih ve ... sayılı yazısı ile kurumunuz nezdinde Ar-Ge çalışmasına
başlandığı, 2010 yılı kurumlar vergisi beyannamesinde faaliyet sonucunuzun
zarar olması nedeniyle yapmış olduğunuz Ar-Ge çalışması sonucu oluşan
21.977,37-TL tutarın indirim konusu yapılamadığı ve beyannamede gelecek
yıllarda faydalanılacak Ar-Ge harcaması olarak yer aldığı belirtilerek, kurumlar
vergisi matrahı oluşmadığından söz konusu harcama tutarına ilişkin yeminli mali
müşavir tasdik raporu düzenlenip düzenlenmeyeceği hususunda Başkanlığımız
görüşü talep edilmektedir.
5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun "Diğer İndirimler" başlıklı 10 uncu
maddesinin birinci fıkrasının (a) bendinde mükelleflerin, işletmeleri bünyesinde
gerçekleştirdikleri münhasıran yeni teknoloji ve bilgi arayışına yönelik (5746
sayılı kanunun 5 inci maddesiyle değişen bent) araştırma ve geliştirme
harcamaları tutarının % 100'ü oranında hesaplanacak "Ar-Ge indirimi" ni
kurumlar vergisi matrahının tespitinde kurumlar vergisi beyannamesi üzerinde
ayrıca gösterilmek şartıyla kurum kazancından indirebilecekleri, araştırma ve
geliştirme faaliyetleri ile doğrudan ilişkili olmayan giderlerden ve tamamen
araştırma ve geliştirme faaliyetlerinde kullanılmayan amortismana tâbi iktisadî
kıymetler için hesaplanan amortisman tutarlarından verilen paylar üzerinden ArGe indirimi hesaplanmayacağı, matrahın yetersiz olması nedeniyle ilgili dönemde
indirim konusu yapılamayan tutarın, sonraki hesap dönemlerine devredeceği
hükme bağlanmış olup, Ar-Ge indiriminden yararlanılacak harcamaların
kapsamını ve uygulamadan yararlanılabilmesi için gerekli belgeler ile usulleri
belirlemeye Maliye Bakanlığı yetkili kılınmıştır.
Öte yandan, konu ile ilgili açıklamaların yer aldığı 1 seri No.lu Kurumlar
Vergisi Kanunu Genel Tebliğinin "10.2.9.2.3. Yeminli mali müşavir tasdik raporu"
başlıklı bölümünde; "2/1/1990 tarihli Resmi Gazete ‘de yayımlanan "Yeminli Mali
Müşavirlerin Tasdik Edecekleri Belgeler, Tasdik Konuları ve Tasdike İlişkin Usul ve
Esaslar Hakkında Yönetmelik" hükümleri uyarınca "Ar-Ge indirimi" ile ilgili
işlemler yeminli mali müşavirlerin tasdik edeceği konular kapsamına alınmıştır.
111
Ar-Ge
indiriminden
yararlanan
mükelleflerin,
kurumlar
vergisi
beyannamesinde yararlanılan Ar-Ge indiriminin doğru hesaplandığı ve
uygulandığına ilişkin YMM tasdik raporunu ilgili mevzuatta belirtilen süre içinde
bağlı bulundukları vergi dairelerine vermeleri gerekmektedir. Ar-Ge proje
değerlendirme raporlarının, YMM tasdik raporlarının verilmesi gereken ay içinde
veya daha sonra gelmesi halinde de mükellefler Ar-Ge indiriminden
yararlanabileceklerdir. Bu durumda, değerlendirme raporunun ilgili vergi dairesi
kayıtlarına girdiği tarihten itibaren 30 gün içerisinde YMM tasdik raporunun ibraz
edilmesi gerekecektir. Söz konusu raporun bu süreler içinde verilememesi
halinde ise Ar-Ge indiriminden yararlanılamayacağı tabiidir.
Ar-Ge indirimine ilişkin hususlara tam tasdik raporunda yer verilmiş olması
durumunda, Ar-Ge indirimine ilişkin olarak ayrıca tasdik raporu düzenlenmesine
gerek bulunmamaktadır.
....." açıklamalarına yer verilmiştir.
Yukarıda yer alan hüküm ve açıklamalara göre; 2010 yılı Kurumlar Vergisi
Beyannamenizde faaliyet sonucunuzun zarar olması nedeniyle kurumlar vergisi
matrahı oluşmamış olsa da 2010 yılından sonraki dönemlerde Ar-Ge İndirimden
yararlanabilmeniz için, söz konusu beyannamede gösterilen Ar-Ge harcaması
tutarına ilişkin yeminli mali müşavir tasdik raporunu belirtilen süreler içerisinde
bağlı bulunduğunuz vergi dairesine ibraz etmeniz gerekmektedir.
Bilgi edinilmesini rica ederim.
112
T.C.
GELİR İDARESİ BAŞKANLIĞI
KOCAELİ VERGİ DAİRESİ BAŞKANLIĞI
(Mükellef Hizmetleri Grup Müdürlüğü)
Tarih : 26/08/2011
Sayı : B.07.1.GİB.4.41.15.01-KVK-2010/1-121
Konu: Yurt dışından alınan kredi faizinin vergilendirilmesi.
İlgide kayıtlı dilekçenizde, Şirketinizin Kocaeli Serbest Bölgesinde açtığı
şube için fabrika binası yapımına başlandığı ve yatırım için yurt dışındaki ...
firmasından şubede kullanılmak üzere 11.000.000 EURO kredi alındığı, kredi
veren tarafından 2009 yılı için 40.000 EURO faiz tahakkuk ettirildiği ve ilgili bu
fatura üzerinden %10 stopaj yapıp vergi dairesine yatırıldığı belirtilerek,
kullanılacak kredi ile ilgili olarak katma değer vergisi ve kurum stopaj uygulaması
hakkında bilgi talep edilmektedir.
Bilindiği
maddesinde;
üzere,
5520
sayılı
Kurumlar
Vergisi
Kanununun
12
nci
"(1) Kurumların, ortaklarından veya ortaklarla ilişkili olan kişilerden
doğrudan veya dolaylı olarak temin ederek işletmede kullandıkları borçların,
hesap dönemi içinde herhangi bir tarihte kurumun öz sermayesinin üç katını aşan
kısmı, ilgili hesap dönemi için örtülü sermaye sayılır.
(2) Yukarıda belirtilen karşılaştırma sırasında, sadece ilişkili şirketlere
finansman temin eden kredi şirketlerinden yapılan borçlanmalar hariç olmak
üzere, ana faaliyet konusuna uygun olarak faaliyette bulunan ve ortak veya
ortakla ilişkili kişi sayılan banka veya benzeri kredi kurumlarından yapılan
borçlanmalar % 50 oranında dikkate alınır.
......." hükümleri yer almaktadır.
Aynı Kanunun 30 uncu maddesinin (1) inci fıkrasının (ç) bendinde; dar
mükellefiyete tabi kurumlara ait (Gelir Vergisi Kanunu'nun 75'inci maddesinin
ikinci fıkrasının (1), (2), (3) ve (4) numaralı bentlerinde sayılanlar hariç olmak
üzere) menkul sermaye iratları üzerinden, bu kazanç ve iratları avanslar da dahil
olmak üzere nakden veya hesaben ödeyen veya tahakkuk ettirenler tarafından
%15 oranında; (7) nci fıkrasında, kazancın elde edildiği ülke vergi sisteminin,
Türk vergi sisteminin yarattığı vergilendirme kapasitesi ile aynı düzeyde bir
vergilendirme imkanı sağlayıp sağlamadığı ve bilgi değişimi hususunun göz
önünde bulundurulması suretiyle Bakanlar Kurulunca ilan edilen ülkelerde
yerleşik olan veya faaliyette bulunan kurumlara (tam mükellef kurumların bu
nitelikteki ülkelerde bulunan iş yerleri dahil) nakden veya hesaben yapılan veya
113
tahakkuk ettirilen her türlü ödemeler üzerinden, bu ödemelerin verginin
konusuna girip girmediğine veya ödeme yapılan kurumun mükellef olup
olmadığına bakılmaksızın % 30 oranında vergi kesintisi yapılacağı, (7) nci fıkranın
(b) bendinde de, yurtdışındaki finans kuruluşlarından temin edilen borçlanmalara
ilişkin ana para, faiz ve kar payı ödemeleri ile sigorta ve reasürans ödemeleri
üzerinden bu fıkra uyarınca vergi kesintisi yapılmayacağı belirtildikten sonra (8)
inci fıkrasında ise; "Bakanlar Kurulu yukarıdaki fıkralarda belirtilen vergi kesintisi
oranlarını, gelir unsurları veya faaliyet konuları itibarıyla ayrı ayrı belirlemeye,
sıfıra kadar indirmeye veya yukarıdaki fıkralarda belirtilen oranın bir katına kadar
artırmaya yetkilidir.
" hükmüne yer verilmiştir.
5520 Sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu'nun uygulanmasına ilişkin olarak
yayımlanan 1 No.lu Kurumlar Vergisi Kanunu Genel Tebliğinin "Vergi Kesintisi
Kapsamında Olmayan Ödemeler" başlıklı 30.5.3 bölümünde, Kurumlar Vergisi
Kanununun 30 uncu maddesinin (7) inci fıkrasında yapılan düzenlemenin, sadece
Bakanlar Kurulu'nca belirlenen ülkelere yapılan ödemeleri kapsadığı, Bakanlar
Kurulu'nca belirlenen ülkeler dışındaki ülkelere yapılan ödemelerin yedinci fıkra
kapsamına girmediği açıklanmıştır.193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun 75 inci
maddesinin 6 numaralı bendinde ise; kaynağı ne olursa olsun "Her nevi alacak
faizleri (Adi, imtiyazlı, rehinli, senetli alacaklarla cari hesap alacaklarından doğan
faizler ve kamu tüzelkişilerince borçlanılan ve senede bağlanmış olan meblağlar
için ödenen faizler dahil.)"nin menkul sermaye iradı sayılacağı hüküm altına
alınmıştır.
5520 sayılı KVK’nun 30 uncu maddesinde yer alan dar mükellefiyete tabi
kurumların vergi kesintisine tabi kazanç ve iratlarından yapılacak vergi kesintisi
oranlarının belirlenmesine ilişkin olarak 03.02.2009 tarihli Resmi Gazete'de
yayımlanan 2009/14593 sayılı Kararnamenin eki Karar'ın 1 inci maddesinin 5-a
bendine göre; yabancı devletler, uluslararası kurumlar veya yabancı bankalardan
ya da bulunduğu ülkede mutad olarak kredi vermeye yetkilendirilmiş olup sadece
ilişkili bulunduğu kurumlara değil tüm gerçek ve tüzel kişilere kredi veren
kurumlardan alınan her türlü krediler için ödenecek faizlerden (katılım
bankalarının kendi usullerine göre yurt dışından sağladıkları fonlar ve benzeri
kaynaklar için ödedikleri kâr payları dahil) % 0; aynı maddenin 5-ç bendine göre
ise diğerlerinden % 10 oranında kurumlar vergisi kesintisi yapılacağı hüküm
altına alınmıştır.
Diğer taraftan Katma Değer Vergisi (KDV) Kanununun;
- 1/1 inci maddesinde, Türkiye'de ticari, sınai, zirai faaliyet ve serbest
meslek faaliyeti çerçevesinde yapılan teslim ve hizmetlerin KDV'ye tabi olduğu,
- 16/1-a maddesinde, bu Kanuna göre teslimleri vergiden istisna edilen
mal ve hizmetlerin ithalinin de KDV'den istisna olduğu,
114
- 17/4-e maddesinde, banka ve sigorta muameleleri vergisi (BSMV)
kapsamına giren işlemler ve sigorta aracılarının sigorta şirketlerine yaptığı sigorta
muamelelerine ilişkin işlemleri ile Kurumlar Vergisi Kanununun 7 nci maddesinin
(24) numaralı bendinde belirtilen kurumların kredi teminatı sağlama işlemlerinin
KDV'den istisna tutulduğu,
- 17/4-ı maddesinde, serbest bölgede verilen hizmetlerin KDV'den istisna
olduğu, hükme bağlanmıştır. Buna göre, Türkiye'de yerleşik bulunan firmanızın
yurt dışından finansman temini hizmetinin Kanunun 17/4-ı maddesinde yer alan
istisna kapsamında değerlendirilmesi mümkün bulunmamaktadır.
Diğer taraftan KDV uygulamasında, mal ve hizmetlerin yurt dışından veya
yurt içinden temin edilmesi hallerinde, bu işlemler arasında özellikle oran ve
istisna uygulaması bakımından bir farklılık bulunmamasının esas olmasından
hareketle; 46 Seri No.lu KDV Genel Tebliğinde, Türkiye'de BSMV'ye tabi
tutulmamış olan yurt dışı kredi işlemlerinin mahiyet itibariyle BSMV'ye tabi olan
yurt içi bankacılık hizmetlerinden farksız olduğu; dolayısıyla, yurt dışı kredi
işlemlerinin Kanunun 17/4-e maddesi hükmü kapsamında değerlendirilmesi
gerektiği ve bu kapsamdaki işlemler nedeniyle ödenen faiz, komisyon ve bunlara
ilişkin kur farklarının KDV'ye tabi olmadığı açıklanmıştır.
Bu açıklamalara göre Türkiye'de BSMV kapsamına giren ve Kanunun 17/4e maddesine göre KDV'den istisna olan kredilerin, bu kapsamda yurt dışından
temini de KDV'den istisna olacaktır. Bu kapsamda olmayan krediler ise Kanunun
1/2 nci maddesine göre KDV'ye tabi tutulacak kredilere ilişkin faiz ödemeleri
üzerinden hesaplanacak KDV firmanız tarafından sorumlu sıfatıyla 2 No.lu KDV
beyannamesinde beyan edilerek ödenecektir.
Diğer taraftan, kredi alınan kurumun ilgili ülke mevzuatı gereğince kredi
vermeye yetkilendirilmiş olup sadece ilişkili bulunduğu kurumlara değil tüm
gerçek ve tüzel kişilere kredi veren kurumlardan olduğunun tevsik edilmesi
kaydıyla 03.02.2009 tarih ve 2009/14593 sayılı Kararnamenin Eki Karar'ın 1 inci
maddesinin 5-a bendi ile belirlenen %0 oranında, aksi halde aynı maddenin 5-ç
bendi ile belirlenen %10 oranında kurumlar vergisi kesintisine tabi tutulacağı
tabiidir.
Bilgi edinilmesini rica ederim.
115