genel uygulama tebl‹⁄‹

Yorumlar

Transkript

genel uygulama tebl‹⁄‹
ARKAN & ERG‹N
Audit, Tax, SAS
Turkey
INTERNATIONAL
Maliye Bakanl›¤›ndan:
KATMA DE⁄ER VERG‹S‹
GENEL UYGULAMA TEBL‹⁄‹
2014
KDV
GENEL UYGULAMA TEBL‹⁄‹
Arkan & Ergin
Member of JPA International
Önsöz
Sevgili Dostlar›m›z,
Yaklafl›k olarak 30 y›ld›r günlük hayat›m›z› etkileyen KDVK ile alakal› ikincil mevzuat niteli¤inde
olan bütün Genel Tebli¤leri tek bir çat› alt›nda toplayan ve uygulamaya yönelik örnek özelgelerde
izah edilen hususlar› da dikkate alarak haz›rlanan Uygulama Genel Tebli¤i 26.04.2014 tarih ve
28983 say›l› Resmi Gazete'de yay›mlanarak 01.05.2014 tarihinde yürürlü¤e girmifltir.
Siz say›n meslektafllar›m›z›n söz konusu Genel Tebli¤e ulafl›m›n› kolaylaflt›rmak ve rahat
tafl›nabilmesini temin amac›yla ilgili Genel Tebli¤ kitap haline getirilip, sizlerin kullan›m›n›za
sunulmufltur.
Kitapta yer alan metin Genel Tebli¤in aynen aktar›m› olup, herhangi bir yorum ve aç›klama
içermemektedir.
Çal›flmalar›n›zda faydal› olmas› dile¤imizle.
Arkan Ergin Yeminli Mali Müflavirlik A.fi.
Arkan & Ergin
Member of JPA International
‹çindekiler
I-
MÜKELLEF‹YET
A. VERG‹N‹N KONUSU
1.
Verginin Konusunu Teflkil Eden ‹fllemler
1.1.
Ticari, Sınaî, Zirai Faaliyet ve Serbest Meslek Faaliyeti Çerçevesinde Yapılan Teslim
ve Hizmetler
1.2.
İthalat
1.3.
Diğer Faaliyetlerden Doğan Teslim ve Hizmetler
2.
Teslim
3.
Teslim Say›lan Haller
4.
Hizmet
5.
Hizmet Say›lan Haller
6.
‹fllemlerin Türkiye'de Yap›lmas›
6.1.
Mal Teslimlerinin Türkiye'de Yapılması
6.2.
Hizmetin Türkiye'de Yapılması
6.3.
Uluslararası Taşıma İşleri
B. VERG‹N‹N KONUSU ‹LE ‹LG‹L‹ ÇEfi‹TL‹ HUSUSLAR
1.
Kap ve Ambalaj Maddelerinin Vergilendirilmesi
2.
Kamu Kurum ve Kurulufllar›, Dernek ve Vak›flar ile Mesleki Kurulufllar›n
Vergilendirilmesi
2.1.
Genel Olarak
2.2.
Genel Bütçeli İdareler
2.3.
Kamu Kuruluşlarınca Personele Sağlanan Hizmetler
3.
Nakil Vas›talar›n Sat›fl›
4.
Avukatl›k Ücretleri
5.
Personele Sa¤lanan Menfaatler
6.
Müzayede Mahallinde Yap›lan Sat›fllar
6.1.
Genel Olarak
6.2.
İcra Dairelerinde Yapılan Satışlar
6.2.1. Verginin Mükellefi
6.2.2. Verginin Beyanı ve Ödenmesi
6.2.3. Aylık Bildirim
6.3.
İşlemin Gerçekleşmemesi
7.
Adi Ortakl›klarda Vergileme
8.
Arsa Karfl›l›¤› ‹nflaat ‹flleri
8.1.
Arsa Sahibi Tarafından Müteahhide Arsa Teslimi
8.2.
Müteahhit Tarafından Arsa Sahibine Konut veya İşyeri Teslimi
9.
Yurt D›fl›na Düzenlenen Turlar
10.
Promosyon Ürünleri, Numune ve Eflantiyonlar
10.1.
Promosyon Ürünleri
10.2.
Eşantiyon veya Numune Mallar Verilmesi
22
22
22
22
23
23
25
26
26
27
27
27
28
28
28
28
29
29
29
30
30
30
30
31
31
31
32
32
32
32
33
33
34
34
34
35
35
37
11.
11.1.
Tüketicinin Korunmas› Hakk›nda Kanun Kapsam›ndaki Sat›fllar
Satılan Malın İade Edilmesi, Başka Bir Mal ile Değiştirilmesi, Ödenen Bedelin
İade Edilmesi, Değer Kaybının Bedelden İndirilmesi
11.2.
Taksitli Satışlar
11.3.
Kapıdan Satışlar
12.
Profesyonel Futbol Faaliyetleri
12.1.
Spor Kulüpleri
12.2.
Türkiye Futbol Federasyonu
12.3.
Spor Genel Müdürlüğü
12.4.
Defter Tutma ve Belge Düzenleme
12.5.
İndirim
13.
Basit Usulde Vergilendirilen Mükelleflerin KDV Karfl›s›ndaki Durumu
14.
fiehirleraras› Yolcu Tafl›mac›l›¤›
15.
‹laç Bedelleri
C. MÜKELLEF VE VERG‹ SORUMLUSU
1.
Mükellef
1.1.
Fazla veya Yersiz Uygulanan Vergi
1.1.1. Fazla veya Yersiz Vergi Uygulayanlar
1.1.2. Fazla veya Yersiz Ödenen Verginin İadesi
2.
Vergi Sorumlusu
2.1.
KDV'de Tevkifat Uygulaması
2.1.1. KDV Tevkifatının Niteliği
2.1.1.1. Beyan
2.1.1.2. İndirim
2.1.2. Tam Tevkifat Uygulaması
2.1.2.1. İkametgâhı, İşyeri, Kanuni Merkezi ve İş Merkezi Türkiye'de
Bulunmayanlar Tarafından Yapılan İşlemler
2.1.2.2. Serbest Meslek Faaliyeti Çerçevesinde Yapılan Teslim ve Hizmetler
2.1.2.3. Kiralama İşlemleri
2.1.2.4. Reklâm Verme İşlemleri
2.1.3. Kısmi Tevkifat Uygulaması
2.1.3.1. Kısmi Tevkifatın Mahiyeti ve Tevkifat Uygulayacak Alıcılar
2.1.3.2. Kısmi Tevkifat Uygulanacak Hizmetler
2.1.3.2.1. Yapım İşleri ile Bu İşlerle Birlikte İfa Edilen
Mühendislik-Mimarlık ve Etüt-Proje Hizmetleri
2.1.3.2.1.1. Tevkifat Uygulayacak Alıcılar ve Tevkifat Oranı
2.1.3.2.1.2. Kapsam
2.1.3.2.2. Etüt, Plan-Proje, Danışmanlık, Denetim ve Benzeri Hizmetler
2.1.3.2.2.1. Tevkifat Uygulayacak Alıcılar ve Tevkifat Oranı
2.1.3.2.2.2. Kapsam
2.1.3.2.3. Makine, Teçhizat, Demirbaş ve Taşıtlara Ait Tadil, Bakım ve
Onarım Hizmetleri
2.1.3.2.3.1. Tevkifat Uygulayacak Alıcılar ve Tevkifat Oranı
2.1.3.2.3.2. Kapsam
2.1.3.2.4. Yemek Servis ve Organizasyon Hizmetleri
2.1.3.2.4.1. Tevkifat Uygulayacak Alıcılar ve Tevkifat Oranı
2.1.3.2.4.2. Kapsam
2.1.3.2.5. İşgücü Temin Hizmetleri
38
38
38
39
39
39
41
41
41
42
42
42
43
43
43
44
44
44
46
46
46
47
48
49
49
50
51
53
53
53
55
55
55
55
57
57
58
58
58
58
59
59
60
61
2.1.3.2.5.1. Tevkifat Uygulayacak Alıcılar ve Tevkifat Oranı
2.1.3.2.5.2. Kapsam
2.1.3.2.6. Yapı Denetim Hizmetleri
2.1.3.2.6.1. Tevkifat Uygulayacak Alıcılar ve Tevkifat Oranı
2.1.3.2.6.2. Kapsam
2.1.3.2.7. Fason Olarak Yaptırılan Tekstil ve Konfeksiyon İşleri, Çanta
ve Ayakkabı Dikim İşleri ve Bu İşlere Aracılık Hizmetleri
2.1.3.2.7.1. Tevkifat Uygulayacak Alıcılar ve Tevkifat Oranı
2.1.3.2.7.2. Kapsam
2.1.3.2.7.3. Fason İşlerle İlgili Aracılık Hizmetleri
2.1.3.2.8 Turistik Mağazalara Verilen Müşteri Bulma / Götürme
Hizmetleri
2.1.3.2.8.1. Tevkifat Uygulayacak Alıcılar ve Tevkifat Oranı
2.1.3.2.8.2. Kapsam
2.1.3.2.9 Spor Kulüplerinin Yayın, Reklâm ve İsim Hakkı Gelirlerine
Konu İşlemleri
2.1.3.2.9.1. Tevkifat Uygulayacak Alıcılar ve Tevkifat Oranı
2.1.3.2.9.2. Kapsam
2.1.3.2.10 Temizlik, Çevre ve Bahçe Bakım Hizmetleri
2.1.3.2.10.1. Tevkifat Uygulayacak Alıcılar ve Tevkifat Oranı
2.1.3.2.10.2. Kapsam
2.1.3.2.11. Servis Taşımacılığı Hizmeti
2.1.3.2.11.1. Tevkifat Uygulayacak Alıcılar ve Tevkifat Oranı
2.1.3.2.11.2. Kapsam
2.1.3.2.12. Her Türlü Baskı ve Basım Hizmetleri
2.1.3.2.12.1. Tevkifat Uygulayacak Alıcılar ve Tevkifat Oranı
2.1.3.2.12.2. Kapsam
2.1.3.2.13. Yukarıda Belirlenenler Dışındaki Hizmetler
2.1.3.3. Kısmi Tevkifat Uygulanacak Teslimler
2.1.3.3.1. Külçe Metal Teslimleri
2.1.3.3.1.1. Tevkifat Uygulayacak Alıcılar ve Tevkifat Oranı
2.1.3.3.1.2. Kapsam
2.1.3.3.2. Bakır, Çinko, Alüminyum ve Kurşun Ürünlerinin Teslimi
2.1.3.3.2.1. Tevkifat Uygulayacak Alıcılar ve Tevkifat Oranı
2.1.3.3.2.2. Kapsam
2.1.3.3.3. Hurda ve Atık Teslimi
2.1.3.3.3.1. Tevkifat Uygulayacak Alıcılar ve Tevkifat Oranı
2.1.3.3.3.2. Kapsam
2.1.3.3.4. Metal, Plastik, Lastik, Kauçuk, Kâğıt, Cam Hurda ve
Atıklarından Elde Edilen Hammadde Teslimi
2.1.3.3.4.1. Tevkifat Uygulayacak Alıcılar ve Tevkifat Oranı
2.1.3.3.4.2. Kapsam
2.1.3.3.5. Pamuk, Tiftik,Yün ve Yapağı ile Ham Post ve Deri Teslimleri
2.1.3.3.5.1. Tevkifat Uygulayacak Alıcılar ve Tevkifat Oranı
2.1.3.3.5.2. Kapsam
2.1.3.3.6. Ağaç ve Orman Ürünleri Teslimi
2.1.3.3.6.1. Tevkifat Uygulayacak Alıcılar ve Tevkifat Oranı
2.1.3.3.6.2. Kapsam
61
61
62
62
62
63
63
63
64
64
64
65
65
65
65
66
66
66
67
67
67
67
67
68
68
68
68
68
69
69
69
69
70
70
70
72
72
72
72
72
72
73
73
73
2.1.3.4. Tevkifat Uygulamasıyla İlgili Ortak Hususlar
2.1.3.4.1 Tevkifat Uygulamasında Sınır
2.1.3.4.2. Belge Düzeni
2.1.3.4.3. Beyannamenin Düzenlenmesi
2.1.3.4.3.1. Alıcıların Beyanı
2.1.3.4.3.2. Satıcıların Beyanı
2.1.4. Düzeltme İşlemleri
2.1.4.1. Mal İadeleri
2.1.4.2. Matrahta Değişiklik
2.1.4.3. Fazla veya Yersiz Tevkif Edilen Vergilerin İadesi
2.1.5. Tevkifata Tabi İşlemlerde KDV İadesi
2.1.5.1. Genel Açıklamalar
2.1.5.2. İade Uygulaması
2.1.5.2.1 Mahsuben İade Talepleri
2.1.5.2.2 Nakden İade Talepleri
2.1.5.3. İade Uygulaması ile İlgili Diğer Hususlar
2.1.6. Bildirim Zorunluluğu ve Müteselsil Sorumluluk
2.1.6.1. Bildirim Zorunluluğu
2.1.6.2. Müteselsil Sorumluluk
Ç. VERG‹Y‹ DO⁄URAN OLAY
1.
Vergiyi Do¤uran Olay›n Meydana Gelmesi
73
73
74
74
74
75
76
76
77
78
79
79
80
80
82
83
85
85
85
85
85
II. ‹ST‹SNALAR
88
A. ‹HRACAT ‹ST‹SNASI
1.
Mal ‹hrac›
1.1.
Gümrük Beyannameli Mal İhracı
1.1.1. İstisnanın Kapsamı ve Beyanı
1.1.2. İstisnanın Tevsiki
1.1.3. İhraç Edilen Malların Geri Gelmesi
1.1.4. İade
1.1.4.1. Mahsuben İade
1.1.4.2. Nakden İade
1.2.
Türkiye'de İkamet Etmeyenlere Özel Fatura ile Yapılan Satışlar (Bavul Ticareti)
1.2.1. İstisna Belgesi
1.2.2. İstisnanın Şartları
1.2.3. İstisnanın Beyanı
1.2.4. İade
1.2.4.1. Mahsuben İade
1.2.4.2. Nakden İade
2.
Hizmet ‹hrac›
2.1.
İstisnanın Kapsamı
2.2.
İstisnanın Tevsiki ve Beyanı
2.3.
İade
2.3.1. Mahsuben İade
2.3.2. Nakden İade
3.
Roaming Hizmetleri
3.1.
Kapsam
88
88
88
88
90
90
91
92
92
92
92
93
93
94
94
94
94
94
97
97
98
98
98
98
3.2.
3.3.
3.4.
4.
4.1.
4.2.
4.3.
4.4.
5.
5.1.
5.2.
5.3.
5.4.
5.5.
5.6.
5.7.
5.8.
5.9.
5.10.
5.11.
6.
6.1.
6.2.
7.
7.1.
7.2.
8.
8.1.
İstisnanın Beyanı
İstisnanın Tevsiki
İade
3.4.1. Mahsuben İade
3.4.2. Nakden İade
Serbest Bölgelerdeki Müflteriler ‹çin Yap›lan Fason Hizmetler
İstisnanın Kapsamı
İstisnanın Beyanı
İstisnanın Tevsiki
İade
4.4.1. Mahsuben İade
4.4.2. Nakden İade
Yolcu Beraberi Eflya (Türkiye'de ‹kamet Etmeyenlere KDV Hesaplanarak
Yap›lan Sat›fllar)
İstisnadan Yararlanacak Alıcılar
İstisna Kapsamında Satış Yapabilecek Satıcılar
İstisna Kapsamına Giren Mallar ve Satış Yapılabilecek Asgari Tutar
Satıcının Uyacağı Esaslar
Alıcının Uyacağı Esaslar
Verginin Alıcıya İade Edilmesi
5.6.1. İadenin Gümrükten Çıkarken Banka Şubesinden Alınması
5.6.2. İadenin Gümrük Çıkışından Sonra Alınması
5.6.3. Verginin Elden İadesi
5.6.4. İadenin Avans Olarak Ödenmesi
5.6.5. Yetki Belgesine Sahip Aracılar Tarafından İadesi
Aracı Firmalar ve Yetkilendirilmeleri
5.7.1. Yetki Belgesi İçin Aranacak Şartlar
5.7.2. Başvuru Dilekçesine Eklenecek Belgeler
5.7.3. Yetki Belgesinin Verilmesi
5.7.4. Belge Düzeni
5.7.5. Alıcıya İadenin Yapılması
Satıcının Yükümlülükleri
İstisnanın Beyanı
İstisnanın Tevsiki
İade
5.11.1.Mahsuben iade
5.11.2.Nakden İade
Türkiye'de ‹kamet Etmeyen Tafl›mac›lar ile Fuar, Sergi, Panay›r
Kat›l›mc›lar›na Yap›lan Teslim ve Hizmetlerde ‹stisna
İstisnanın Kapsamı
İade
6.2.1. İade Talebinde Aranılacak Belgeler
6.2.2. İade Uygulaması
Yabanc› Sinema Yap›mc›lar›na Tan›nan ‹stisna
İstisnanın Kapsamı
İade
‹hraç Kayd›yla Teslimlerde Tecil-Terkin Uygulamas›
Kapsam
98
99
99
99
99
99
99
100
100
101
101
101
101
101
102
102
102
103
103
103
103
104
104
104
104
104
105
105
106
108
108
109
109
109
110
110
110
110
111
111
112
112
112
112
113
113
8.2.
8.3.
8.4.
8.5.
8.6.
8.7.
8.8.
8.9.
8.10.
8.11.
8.12.
8.13.
9.
9.1.
9.2.
9.3.
9.4.
9.5.
9.6.
9.7.
9.8.
B.
1.
1.1.
1.2.
1.3.
1.4.
1.5.
Tecil-Terkin Uygulanacak Teslimler
Tecil-Terkin Uygulamasından Yararlanacak Satıcılar
Uygulama Kapsamına Giren Mallar
Tecil Edilecek Verginin Hesabı ve Terkini
İhracat İçin Ek Süre Verilmesi
İhracatın Gerçekleşmemesi Hali
İmalatçı Lehine Matrahta Meydana Gelen Değişiklik
İmalatçı Aleyhine Matrahta Meydana Gelen Değişiklik
Bedelsiz İhracatta Tecil-Terkin Uygulaması
İhraç Kaydıyla Teslim Edilerek İhraç Edilen Malların Geri Gelmesi
İhraç Kaydıyla Teslimin Beyanı
İade
8.13.1.Mahsuben iade
8.13.2.Nakden İade
Dahilde ‹flleme ve Geçici Kabul Rejimleri Kapsam›nda
‹hraç Edilecek Mallar›n Üretiminde Kullan›lan Girdilerin Temininde
Tecil-Terkin Uygulamas›
Kapsam
Uygulamadan Yararlanacak Mükellefler
Uygulama Kapsamında Teslimde Bulunabilecek Satıcılar
Uygulama Kapsamında Teslim Edilebilecek Mallar
Tecil-Terkin Uygulaması
İhracatın Belgede Öngörülen Süre ve Şartlara Uygun Olarak Yapılmaması
Satıcıların KDV Beyanı
İade
9.8.1. Mahsuben iade
9.8.2. Nakden İade
ARAÇLAR, KIYMETL‹ MADEN VE PETROL ARAMALARI ‹LE ULUSAL
GÜVENL‹K HARCAMALARI VE YATIRIMLARDA ‹ST‹SNA
Deniz, Hava ve Demiryolu Tafl›ma Araçlar›n›n Tesliminde, Tadil,
Bak›m ve Onar›m›nda, ‹mal ve ‹nflas›na ‹liflkin Al›mlarda ‹stisna
Araç ve Tesislerin Tesliminde İstisna
Araç ve Tesislerin Tadil, Onarım ve Bakım Hizmetlerinde İstisna
Faaliyetleri İstisna Kapsamındaki Araç ve Tesislerin Kiralanması veya Çeşitli
Şekillerde İşletilmesi Olan Mükelleflere Bu Araçların İmal ve İnşası ile İlgili
Yapılan Teslim ve Hizmetler
1.3.1. İstisna Kapsamındaki Araç ve Tesisleri Bizzat İmal veya İnşa Edenler
1.3.2. İstisna Kapsamındaki Araç ve Tesislerin Sipariş Üzerine İmal ve İnşa Edilmesi
1.3.2.1. İstisna Kapsamındaki Araç ve Tesisleri Sipariş Vererek İmal veya
İnşa Ettirenler
1.3.2.2. İstisna Kapsamındaki Araç ve Tesisleri Sipariş Üzerine Fiilen İmal ve
İnşa Edenler
1.3.3. Faaliyetleri Deniz Taşıma Araçları ile Yüzer Tesis ve Araçların İmal ve
İnşası Olanlara Bu Araçların İmal ve İnşası ile İlgili Yapılan Teslim ve Hizmetlere
Yönelik İstisna
İstisnanın Beyanı
İade
1.5.1. Araç ve Tesislerin Tesliminde
114
115
116
117
119
120
122
122
122
123
123
126
126
126
126
126
127
127
128
129
130
131
131
132
132
132
132
132
134
136
137
138
138
140
141
142
143
143
1.6.
2.
2.1.
2.2.
2.3.
2.4.
3.
3.1.
3.2.
3.3.
3.4.
3.5.
4.
4.1.
4.2.
4.3.
4.4.
5.
5.1.
5.2.
1.5.2. Araç ve Tesislerin Tadil, Onarım ve Bakım Hizmetlerinde
1.5.3. Araç ve Tesislerin İmal ve İnşasıyla İlgili Teslim ve Hizmetlerde
1.5.3.1. Faaliyetleri Araç ve Tesislerin Kiralanması veya Çeşitli Şekillerde
İşletilmesi olan Mükelleflere Bu Araçların İmal ve İnşasıyla İlgili
Yapılan Teslim ve Hizmetlerde
1.5.3.1.1. Araç ve Tesisleri Bizzat İmal veya İnşa Edenler
1.5.3.1.2. Araç ve Tesisleri Sipariş Üzerine İmal veya İnşa Edenler
1.5.3.1.2.1. Araç ve Tesisleri Sipariş Vererek İmal ve
İnşa Ettirenler
1.5.3.1.2.2. Araç ve Tesisleri Sipariş Üzerine Fiilen
İmal ve İnşa Edenler
1.5.3.2. Faaliyetleri Deniz Taşıma Araçları ile Yüzer Tesis ve Araçların
İmal ve İnşası Olanlara Bu Araçların İmal ve İnşası ile İlgili Teslim
ve Hizmetler
Müteselsil Sorumluluk
Liman ve Hava Meydanlar›nda Yap›lan Hizmetlere ‹liflkin ‹stisna
Kapsam
İstisna Uygulaması
Beyan
İade
2.4.1. Mahsuben İade
2.4.2. Nakden İade
Petrol Arama Faaliyetlerine ‹liflkin ‹stisna
Türk Petrol Kanunu Hükümlerine Göre Petrol Arama Faaliyetlerini Yürütenlere
Yapılan Teslim ve Hizmetlere İlişkin İstisna
3.1.1. Kapsam
3.1.2. İstisnanın Uygulanması
Boru Hattıyla Taşımacılık Yapanlara Bu Hatların İnşa ve Modernizasyonuna
İlişkin Yapılan Teslim ve Hizmetlere İlişkin İstisna
3.2.1. Kapsam
3.2.2. İstisnanın Uygulanması
Beyan
İade
3.4.1. Mahsuben İade
3.4.2. Nakden İade
Müteselsil Sorumluluk
Alt›n, Gümüfl, Platin ile ‹lgili Arama, ‹flletme ve Zenginlefltirme
Faaliyetlerine ‹liflkin ‹stisna
Kapsam
İstisnanın Uygulanması
Beyan
İade
4.4.1. Mahsuben İade
4.4.2. Nakden İade
Yat›r›m Teflvik Belgesi Kapsam›nda Makine ve Teçhizat
Teslimlerinde ‹stisna
Kapsam
İstisna Uygulaması
143
144
144
144
144
144
145
145
146
146
147
147
149
149
150
150
150
150
150
151
152
152
152
154
154
154
155
155
155
155
156
157
157
158
158
158
158
160
5.3.
5.4.
5.5.
5.6.
5.7.
6.
6.1.
6.2.
6.3.
6.4.
6.5.
7.
7.1.
7.2.
7.3.
7.4.
7.5.
7.6.
8.
8.1.
8.2.
8.3.
9.
9.1.
9.2.
10.
C.
1.
1.1.
1.2.
1.3.
Finansal Kiralama Yoluyla Makine-Teçhizat Alımlarında Uygulama
Bildirim Zorunluluğu
Yatırımın Usulüne Uygun Olarak Gerçekleşmemesi
İstisnanın Beyanı
İade
5.7.1. Mahsuben İade
5.7.2. Nakden İade
Limanlar ve Hava Meydanlar›na Ba¤lant› Sa¤layan Demiryolu
Hatlar› ile Liman ve Hava Meydanlar›n›n ‹nflas›, Yenilenmesi ve
Geniflletilmesine ‹liflkin ‹stisna
Kapsam
İstisna Uygulaması
İstisnanın Beyanı
İade
6.4.1. Mahsuben İade
6.4.2. Nakden İade
Müteselsil Sorumluluk Uygulaması
Ulusal Güvenlik Amaçl› Teslim ve Hizmetlere ‹liflkin ‹stisna
Kapsam
İstisnanın Uygulanması
7.2.1. Ulusal Güvenlik Kuruluşlarına Doğrudan Yapılan Teslim ve Hizmetlerde
7.2.2. Yüklenici Firmalara Yapılacak Teslim ve Hizmetlerde
Bildirim Zorunluluğu
İstisnanın Beyanı
İade
7.5.1. Mahsuben İade
7.5.2. Nakden İade
Müteselsil Sorumluluk
Baflbakanl›k Merkez Teflkilat›na Yap›lacak Araç Teslimlerinde ‹stisna
Kapsam
İstisnanın Beyanı
İade
8.3.1. Mahsuben İade
8.3.2. Nakden İade
Ürün Senetlerinin ‹htisas/Ticaret Borsalar› Arac›l›¤›yla ‹lk Teslimi
Kapsam
İade
9.2.1. Mahsuben İade
9.2.2. Nakden İade
‹stisna Uygulamalar›nda Alt S›n›r
TAfiIMACILIK ‹ST‹SNASI
Transit ve Türkiye ile Yabanc› Ülkeler Aras›nda Yap›lan Tafl›mac›l›k
‹fllerinde ‹stisna
Kapsam
İstisnanın Beyanı
İade
1.3.1. Mahsuben İade
1.3.2. Nakden İade
161
162
162
163
163
163
163
164
164
165
166
166
166
166
167
167
167
168
168
169
170
170
170
171
171
171
171
172
172
172
172
172
173
173
173
173
173
174
174
174
175
176
176
177
178
2.
2.1.
2.2.
2.3.
Ç.
1.
1.1.
1.2.
1.3.
2.
2.1.
2.2.
2.3.
2.4.
2.5.
3.
3.1.
3.2.
3.3.
D.
1.
2.
2.1.
2.2.
2.3.
2.4.
3.
E.
1.
1.1.
1.2.
1.3.
‹hraç Mal› Tafl›yan Araçlara Motorin Teslimlerinde ‹stisna
Kapsam
İstisnanın Beyanı
İade
2.3.1. Mahsuben İade
2.3.2. Nakden İade
D‹PLOMAT‹K ‹ST‹SNALAR
Diplomatik Temsilcilik ve Konsolosluklara Yap›lacak Teslim ve
Hizmetlerde ‹stisna
Kapsam
İstisnanın Beyanı
İade
1.3.1. Mahsuben İade
1.3.2. Nakden İade
Uluslararas› Kurulufllara Yap›lan Teslim ve Hizmetlerde ‹stisna
Kapsam
Kuzey Atlantik Antlaşması Teşkilatı Müşterek Enfrastrüktür Programları Gereğince
Türkiye'de Yapılacak İnşa ve Tesis İşlemlerine İlişkin İstisna Uygulaması
Türkiye ile Amerika Birleşik Devletleri Arasında Vergi Muafiyetleri Anlaşması
Gereğince, Ortak Savunma Amacıyla Yapılan Mal ve Hizmet Alımlarında
İstisna Uygulaması
İstisnanın Beyanı
İade
2.5.1. Mahsuben İade
2.5.2. Nakden İade
Yabanc› Devletlerin Diplomatik Temsilcilik ve Konsolosluk Mensuplar›
ile Uluslararas› Kurulufl Mensuplar›na Yap›lan Teslim ve Hizmetlerde
‹stisna
Kapsam
İstisna Uygulaması
İade
‹THALAT ‹ST‹SNASI
Yurtiçi Teslimleri KDV'den ‹stisna Olan Mal ve Hizmetler
Gümrük Kanununa Göre Gümrük Vergisinden Muaf veya Müstesna
Olan Eflya
Gümrük Kanununun 167 nci Maddesi Kapsamında Yer Alan Mallar
Geçici İthalat Yoluyla Getirilen Mallar
Hariçte İşleme Rejimi Kapsamındaki Mallar
Geri Gelen Eşya Kapsamındaki Mallar
Baz› Gümrük Rejimlerinin Uyguland›¤› Mallar
‹ND‹R‹M VE ‹ADE HAKKI TANINAN D‹⁄ER ‹ST‹SNALAR
Engellilerin Kullan›m›na Mahsus Araç ve Gereçlerin Tesliminde ‹stisna
Kapsam
İstisnanın Beyanı
İade
1.3.1. Mahsuben İade
1.3.2. Nakden İade
178
178
179
179
179
179
180
180
180
181
181
181
181
182
182
182
183
183
184
184
184
184
184
185
186
188
188
188
189
189
189
190
191
191
191
191
192
192
192
192
2.
2.1.
2.2.
2.3.
2.4.
3.
3.1.
3.2.
3.3.
3.4.
3.5.
4.
4.1.
4.2.
4.3.
4.4.
5.
5.1.
5.2.
5.3.
5.4.
F.
1.
2.
2.1.
2.2.
Birleflmifl Milletler (BM) ile Kuzey Atlantik Antlaflmas› Teflkilat›
(NATO) Temsilcilikleri ve Bu Teflkilatlara Ba¤l› Fon ve Özel ‹htisas
Kurulufllar› ile ‹ktisadi ‹flbirli¤i ve Kalk›nma Teflkilat›na (OECD) Resmi
Kullan›mlar› ‹çin Yap›lacak Mal Teslimi ve Hizmet ‹falar› ile Bunlar›n
Sosyal ve Ekonomik Yard›m Amac›yla Bedelsiz Olarak Yapacaklar›
Mal Teslimi ve Hizmet ‹falar›nda ‹stisna
Kapsam
İstisna Uygulaması
Beyan
İade
2.4.1. Mahsuben İade
2.4.2. Nakden İade
3996 Say›l› Kanuna Göre Yap-‹fllet-Devret veya 3359 Say›l› Kanun ile
652 Say›l› Kararnameye Göre Kiralama Karfl›l›¤› Yapt›r›lan Projelerde
KDV ‹stisnas›
Kapsam
3.1.1. İstisnadan Yararlanacak Projeler
3.1.2. İstisna Kapsamına Giren İşlemler
3.1.3. İstisna Kapsamına Giren Mal ve Hizmetler
İstisnanın Uygulanması
Beyan
İade
3.4.1. Mahsuben İade
3.4.2. Nakden İade
Müteselsil Sorumluluk
Büyük ve Stratejik Yat›r›mlara ‹liflkin ‹stisna
Kapsam
İstisnanın Uygulanması
İstisnanın Beyanı
İade
4.4.1. Mahsuben İade
4.4.2. Nakden İade
‹stanbul Sismik Riskin Azalt›lmas› ve Acil Durum Haz›rl›k Projesi
(‹SMEP) Kapsam›nda Yap›lacak Teslim ve Hizmetlerde ‹stisna
Kapsam
İstisna Uygulaması
İstisnanın Beyanı
İade
5.4.1. Mahsuben İade
5.4.2. Nakden İade
SOSYAL VE ASKER‹ AMAÇLI ‹ST‹SNALARLA D‹⁄ER ‹ST‹SNALAR
Kültür ve E¤itim Amac› Tafl›yan ‹stisnalar
Sosyal Amaç Tafl›yan ‹stisnalar
Belli Kurum ve Kuruluşların Kanunda Sayılan İşleri Yapmak veya Yönetmek
Suretiyle İfa Ettikleri Teslim ve Hizmetlerde İstisna
Özel Okullar ve Üniversiteler Tarafından Bedelsiz Olarak Verilen Eğitim ve
Öğretim Hizmetleri ile Öğrenci Yurtları Tarafından Bedelsiz Olarak Verilen Yurt
Hizmetlerinde İstisna
193
193
193
194
194
194
194
195
195
195
195
196
196
197
198
198
198
198
199
199
199
200
200
200
200
201
201
201
202
202
202
202
203
203
204
204
204
2.3.
2.4.
2.5.
2.6.
2.7.
2.8.
3.
4.
4.1.
4.2.
4.3.
4.4.
4.5.
4.6.
4.7.
4.8.
4.9.
4.10.
4.11.
4.12.
4.13.
4.14.
4.15.
4.16.
Kanunların Gösterdiği Gerek Üzerine Yapılan Bedelsiz Teslim ve Hizmetlerde İstisna
Belli Kurum ve Kuruluşlara Yapılan Bedelsiz Teslim ve Hizmetlerde İstisna
Fakirlere Yardım Amacıyla Gıda Bankacılığı Faaliyetinde Bulunan Dernek ve
Vakıflara Bağışlanan Bazı Malların Tesliminde İstisna
2.5.1. Bağışın Yapılacağı Dernek veya Vakıflar
2.5.2. Bağışa Konu Olacak Mallar ve Bağışın Niteliği
2.5.3. Bağışı Yapanlarca Düzenlenecek Belge
2.5.4. Dernek ve Vakıflarca Düzenlenecek Belge
2.5.5. Kayıt Düzeni ve Beyan
Yabancı Devletlerin Türkiye'deki Diplomatik Temsilcilik ve Konsoloslukları ile
Yabancı Hayır ve Yardım Organizasyonlarına Yapılan Teslim ve Hizmetlerde İstisna
Kültür ve Tabiat Varlıklarını Koruma Kanunu Kapsamındaki İşlemlerde İstisna
2.7.1. İstisna Kapsamına Giren Mal ve Hizmetler
2.7.2. İstisna Kapsamına Giren İşlemlerde Alt Sınır
2.7.3. İstisna Uygulaması
Kamu Kurumu Niteliğindeki Meslek Kuruluşlarının, Kanunlarla Kendilerine
Verilen Görev Gereği ve Kuruluş Amaçlarına Uygun Ruhsat, İzin, Onay ve
Benzeri Hizmetlerde İstisna
Askeri Amaç Tafl›yan ‹stisnalar
Di¤er ‹stisnalar
Vergiden Muaf Esnaf, Çiftçi ve Serbest Meslek Erbabı
Basit Usulde Vergilendirilen Mükellefler
Gelir Vergisi Kanununun 81 inci Maddesi Kapsamındaki İşlemler ile Kurumlar
Vergisi Kanununa Göre Yapılan Devir ve Bölünme İşlemleri
İktisadi İşletmeye Dâhil Olmayan Gayrimenkullerin Kiralanması
Banka ve Sigorta Muameleleri Kapsamına Giren İşlemler
4.5.1. Banka ve Bankerlik İşlemleri
4.5.2. Sigorta Aracılık İşlemleri
4.5.3. Reasürans İşlemleri
Darphane ve Damga Matbaası Tarafından Yapılan İşlemler
Değerli Madenler, Kıymetli Taşlar, Değerli Kâğıtlar, Para, Döviz, Menkul Kıymetler,
Damga Pulu ile Hurda ve Atık Teslimleri
4.7.1. Değerli Maden, Değerli Kâğıt, Para, Döviz, Menkul Kıymet Teslimleri
4.7.2. Metal, Plastik, Kâğıt, Cam Hurda ve Atıkların Teslimi
4.7.3. Kıymetli Taş Teslimleri
Zirai Amaçlı Su Teslimleri ile Arazi Islahına Ait Hizmetler
Serbest Bölgelerde Verilen Hizmetler
Boru Hattı ile Yapılan Akaryakıt Taşımaları
Varlık Yönetim Şirketlerinin Bazı Teslimleri ile Finansal Yeniden Yapılandırma
Hükümleri Kapsamında Bazı Borçların Teminatını Oluşturan Mal ve Hakların Teslimi
Tasarruf Mevduatı Sigorta Fonuna Devredilen Mal ve Hakların Teslimi
Basın,Yayın ve Enformasyon Genel Müdürlüğüne Verilen Haber Hizmetleri
Gümrüklü Alanlarda Yapılan Bazı Hizmetler
Hazinenin Taşınmaz Teslimi ve Kiralamaları, İrtifak Hakkı Tesisi, Kullanma İzni ve
Ön İzin Verilmesi İşlemleri ile Toplu Konut İdaresi (TOKİ) Başkanlığının Arsa ve
Arazi Teslimleri
İki Tam Yıl Süreyle Sahip Olunan İştirak Hisseleri ve Taşınmazların Satışı
4.16.1.Taşınmaz Satışlarında İstisna Uygulaması
205
205
206
206
206
206
207
207
208
209
209
209
210
211
211
211
211
212
213
213
214
214
215
215
215
215
215
216
216
216
217
217
217
218
218
218
219
220
220
4.16.2. İştirak Hisselerinin Satışında İstisna Uygulaması
4.16.3. Bankalara Borçlu Olanların ve Kefillerinin Borçlarına Karşılık Yapılan
Teslimlere İlişkin İstisna Uygulaması
4.17.
Konut Finansmanı Amacıyla Teminat Gösterilen veya İpotek Konulan Konutların
Teslimi (Mortgage-Tutsat)
4.18.
Lisanslı Depoculuk Kapsamındaki İşlemler
4.18.1. Kapsam ve İşleyiş
4.18.2. Ürün Senetlerinin, İhtisas/Ticaret Borsaları Aracılığıyla İlk Teslimi
4.18.3. Ürün Senetlerinin İlk Tesliminden Sonraki Teslimleri
4.18.4. Ürün Senetlerinin Ürünü Depodan Çekecek Olanlara Teslimi ve
Sorumluluk Uygulaması
4.19.
Varlık Kiralama Şirketleri Tarafından Yapılan Devir ve Kiralama İşlemleri
4.20.
Sigorta Tahkim Komisyonu Tarafından Verilen Hizmetler
4.21.
Finansal Kiralama Şirketlerince Taşınmazların Bizzat Kiracıdan Satın Alınması,
Satan Kişilere Kiralanması ve Kiralayana Satılması (Sat-Kirala-Geri Al) İşlemi
4.22.
Patentli veya Faydalı Model Belgeli Buluşa İlişkin Gayri Maddi Hakların
Kiralanması, Devri veya Satılması İşlemleri
G. GEÇ‹C‹ MADDELERDE YER ALAN ‹ST‹SNALAR
1.
Özellefltirme Kapsam›na Al›nan ‹ktisadi K›ymetlerin Teslim ve
Kiralanmas› ‹fllemleri
2.
Teknoloji Gelifltirme Bölgelerinde Verilen Teslim ve Hizmetler
3.
Milli E¤itim Bakanl›¤›na Bilgisayar ve Donan›mlar›n›n Bedelsiz
Teslimleri ile Bunlara ‹liflkin Yaz›l›m Teslimi ve Hizmetleri
3.1.
İstisnanın Kapsamı
3.2.
İstisnanın Uygulanması
3.2.1. İstisna Belgesinin Düzenlenmesi
3.2.2. KDV Mükelleflerince Yapılacak Bedelsiz Teslim ve/veya İfalarda
İstisna Uygulaması
3.2.3. KDV Mükellefi Olmayanlarca Yapılacak Bedelsiz Teslim ve/veya İfalarda
İstisna Uygulaması
3.2.4. Nakdi Bağışlarla Alınacak Bilgisayarlarda İstisna Uygulaması
3.3.
İndirim
4.
Konut Yap› Kooperatiflerinin Üyelerine Konut Teslimleri ile Konut Yap›
Kooperatiflerine Yap›lan ‹nflaat Taahhüt ‹flleri
4.1.
Konut Yapı Kooperatiflerinin Üyelerine Konut Teslimleri
4.2.
Konut Yapı Kooperatiflerine Yapılan İnşaat Taahhüt İşlerinde İstisna/İndirimli Oran
Uygulaması
4.3.
Konut Yapı Kooperatiflerinin Arsa (Kat) Karşılığı İnşaat İşlerinde KDV Uygulaması
4.4.
İstisna Kapsamındaki İşlemlerde İndirim
5.
Bireysel Emeklilik Tasarruf ve Yat›r›m Sistemine Tafl›nmaz ve
‹fltirak Hissesi Devri
6.
fiehir ‹çi Ulafl›m Sistemleri ve Bunlara ‹liflkin Tesislerin Devir
ve Teslimleri
⁄. ‹ST‹SNADAN VAZGEÇME VE ‹ST‹SNALARIN SINIRI
1.
‹stisnadan Vazgeçme
1.1.
Uygulama
1.2.
İstisnadan Vazgeçmenin Mümkün Olmadığı Durumlar
223
223
224
224
224
225
226
226
228
228
228
228
229
229
229
231
231
231
231
232
232
233
233
233
233
234
236
236
236
237
237
237
238
238
III. MATRAH, N‹SPET VE ‹ND‹R‹M
239
A. MATRAH
1.
Teslim ve Hizmet ‹fllemlerinde Matrah
1.1.
Genel Açıklama
1.2.
Tarifeli İşler ile Bedelin Biletle Tahsil Edildiği Hallerde Matrah
2.
‹thalatta Matrah
3.
Uluslararas› Yük ve Yolcu Tafl›malar›nda Matrah
4.
Özel Matrah fiekilleri
4.1.
Şans Oyunları, Profesyonel Gösteriler ve Açık Artırmalar
4.2.
Altın ve Gümüşten Mamul Eşya Teslimleri
4.2.1. Altından Mamul Eşya
4.2.2. Gümüşten Mamul Eşya
4.3.
Gazete, Dergi ve Benzeri Periyodik Yayınlar
4.4.
Tütün Mamulü Teslimleri
4.5.
Belediyeler Tarafından Yapılan Şehir İçi Yolcu Taşımacılığı
4.6.
Telefon Kartı ve Jeton Teslimi
4.7.
Türkiye Şoförler ve Otomobilciler Federasyonu Tarafından Araç Plakaları ile
Basılı Evrakın Teslimi
5.
Matraha Dâhil Olan Unsurlar
5.1.
Boş Kaplara Ait Depozitolar
5.2.
Vade Farkları
5.3.
Kur Farkları
6.
Matraha Dâhil Olmayan Unsurlar
6.1.
İskontolar
6.2.
Hesaplanan KDV
6.3.
Özel İletişim Vergisi
7.
Emsal Bedeli ve Emsal Ücreti
B. ORAN
1.
Genel Aç›klama
1.1.
Perakende Satışın Tanımı
1.2.
Vade Farkı, Kur Farkı ve Matrahta Değişikliğe Yol Açan İşlemlerde KDV Oranı
1.2.1. Vade Farkları
1.2.2. Kur Farkları
1.2.3. Malların İade Edilmesi, İşlemin Gerçekleşmemesi veya İşlemden Vazgeçilmesi
1.3.
İndirimli Orana Tabi Mallar ile Genel Orana Tabi Malların Birlikte Satılması
Halinde Fatura Düzeni
2.
‹ndirimli Orana Tabi Baz› Mal ve Hizmetlere ‹liflkin Aç›klamalar
2.1.
Konut Teslimleri ve İnşaat Taahhüt İşleri
2.1.1. Uygulanacak KDV Oranı
2.1.2. Konut Yapı Kooperatiflerine Verilen İnşaat Taahhüt İşlerinde İndirimli
Oran Uygulaması
2.1.3. Net Alan
2.2.
Finansal Kiralama İşlemleri
2.3.
Toptancı Hallerinde Faaliyet Gösterenler Tarafından Yapılan Teslimler
2.4.
Yiyecek ve İçecek Sunulan Yerlerde KDV Oran Uygulaması
2.4.1. Kapsam
239
239
239
239
240
241
241
242
242
242
243
243
244
244
244
244
245
245
246
246
246
246
247
247
248
248
248
249
249
249
250
250
250
250
250
250
251
251
252
252
253
253
2.5.
2.6.
3.
3.1.
3.2.
3.3.
3.4.
3.5.
3.6.
C.
1.
2.
2.1.
2.2.
2.3.
2.4.2. Konaklama Tesislerinin Bünyesindeki Hizmet Birimlerinde
Yiyecek-İçecek Hizmetleri
2.4.3. Yemek Çeki, Kuponu ve Kartlarının Kullanıldığı Yemek Hizmetlerinde
Organizatör Firmaların Durumu
Geceleme Hizmetlerinde KDV Oran Uygulaması
2.5.1. Kapsam
2.5.2. Konaklama İşletmelerinde Kullanılan Alkollü İçecekler Dolayısıyla
Yüklenilen KDV
2.5.3. Seyahat Acentelerinin Geceleme Hizmetleri İçin Verdikleri Aracılık Hizmetleri
Fason Tekstil ve Konfeksiyon İşleri
‹ndirimli Orana Tabi ‹fllemlerde ‹ade Uygulamas›
İade Tutarının Hesaplanması
3.1.1. Yılı İçinde Talep Edilen Mahsuben İade Tutarlarının Hesaplanması
3.1.2. İzleyen Yıl İçerisinde Talep Edilen Nakden/Mahsuben İade Tutarlarının
Hesaplanması
3.1.3. İade Hesabına Dahil Edilebilecek Yüklenilen KDV
3.1.3.1. Genel Olarak
3.1.3.2. Stoklarda Yer Alan Mallar
3.1.3.3. Amortismana Tabi İktisadi Kıymetler
3.1.3.4. Sonradan Düzenlenen veya Temin Edilen Belgeler
Yılı İçerisindeki Mahsup Taleplerinin Yerine Getirilmesi
3.2.1. Genel Olarak
3.2.2. Mahsubu Talep Edilebilecek Borçlar
3.2.3. İndirimli Orana Tabi Malların İhraç Amaçlı Teslimlerinde Mahsuben İade
3.2.4. Mahsup İşlemi
Yılı İçinde Mahsup Edilemeyen Vergilerin İadesi
Diğer Hususlar
3.4.1. İndirimli Orana Tabi İşlemleriyle Birlikte Diğer İade Hakkı Doğuran
İşlemleri Bulunan Mükellefler
3.4.2. İndirimli Orana Tabi Malların İhraç Kaydıyla Teslimi
3.4.3. Fason Tekstil ve Konfeksiyon İşlerinde İade Uygulaması
3.4.4. Süresinden Sonra İade Talebinde Bulunulması
3.4.5. İade İşlemi Sonuçlandırıldıktan Sonra İndirimli Orana Tabi İşlemlerin
Matrahında Meydana Gelen Değişiklikler
3.4.6. Özel Hesap Dönemi Tayin Edilen Mükelleflerin İade Talepleri
3.4.7. Önceki Yıllara Ait İade Edilmeyen Alt Sınır Tutarları
İade Taleplerinin Beyannamede Gösterilmesi
3.5.1. Yılı İçinde İade Taleplerinin Beyannamede Gösterilmesi
3.5.2. Yıllık İade Taleplerinin Beyannamede Gösterilmesi
3.5.3. Yılı İçerisinde Mahsup Edilemeyen Tutarların Beyannamede Gösterilmesi
Açıklamalı Örnek
‹ND‹R‹M
Vergi ‹ndirimi
‹ndirilemeyecek KDV
Genel Açıklama
İmalat Artıklarının Tesliminde KDV Uygulaması
Sigorta Aracılarında KDV İndirimi
254
254
255
255
255
256
256
257
258
258
259
260
260
261
261
261
262
262
264
265
266
267
269
269
270
270
271
271
274
274
274
274
274
275
275
280
280
281
281
283
283
2.4.
3.
4.
4.1.
4.2.
5.
5.1.
5.2.
5.3
5.4.
5.5.
5.6.
6.
6.1.
6.2.
Kullanım Süresi Geçen veya Kullanılamayacak Hale Gelen Mallara İlişkin
Yüklenilen KDV'nin İndirimi
‹stisna Edilmifl ‹fllemlerde ‹ndirim
K›smi Vergi ‹ndirimi
Bağış Amacıyla Yapılan İnşaatlarda Durum
Diğer Hallerde Kısmi Vergi İndirimi Uygulaması
‹ndirimin Belgelendirilmesi
Fatura ve Benzeri Belge
Liste ve Etiketlerde Fiyatların KDV Dâhil Olarak Gösterilmesi
Verginin Fatura ve Benzeri Belgelerde Gösterilme Usulü
Verginin Hesaplanması
Verginin İndirimi
İndirimin Zamanı
Matrah ve ‹ndirim Miktarlar›n›n De¤iflmesi
Genel Açıklama
Sadece BSMV Kapsamındaki İşlemleri Yapanların Satın Aldıkları Malları İadesinde
ve Gerçekleşmeyen Hizmetlerde KDV Uygulaması
284
284
284
284
285
285
286
287
287
288
288
289
290
290
290
IV. KDV ‹ADES‹NDE ORTAK HUSUSLAR
292
A. ‹ADE TUTARININ HESABI VE ‹ADEYE DAYANAK ‹fiLEM VE BELGELER
1.
‹adesi Talep Edilebilecek KDV
1.1.
Kapsam
1.2.
İşlemin Bünyesine Giren Verginin Hesabına Dahil Edilebilecek Unsurlar
1.3.
Amortismana Tabi İktisadi Kıymetlerde İade Uygulaması
1.4.
YMM KDV İadesi Tasdik Raporu Hazırlanması Hizmetine Ait KDV
1.5.
DİİB Sahibi Mükellefin İhraç Kaydıyla Tesliminde İade Edilecek KDV
2.
Vergi ‹nceleme Raporu ve Teminat Aranmaks›z›n ‹ade
2.1.
Mahsup Yoluyla İade
2.1.1. Mahsup Edilebilecek Borçlar
2.1.2. Mahsuben İade Talebi
2.2.
Mahsup Sonrası Alacağın Nakden İadesi
3.
Maliye Bakanl›¤›nca Belirlenen S›n›r› Aflmayan Nakden ‹adeler
4.
YMM KDV ‹adesi Tasdik Raporuna Dayal› Nakden ‹adeler
5.
Teminat Karfl›l›¤› ‹ade
5.1.
Genel Açıklama
5.2.
Teminat Türleri
5.3.
Teminat Miktarları
5.4.
Teminat Mektuplarının İadesi
5.5.
Teminat Mektuplarının Teyidi
6.
Vergi ‹nceleme Raporu ile ‹ade
7.
‹ade Talebinde Aranan Belgeler
7.1.
İade Talep Dilekçesi
7.2.
İade Hakkı Doğuran İşlemin Beyan Edildiği Döneme Ait İndirilecek KDV Listesi
7.3.
İade Hakkı Doğuran İşleme Ait Yüklenilen KDV Listesi
7.4.
İadesi Talep Edilen KDV Hesaplama Tablosu
7.5.
Satış Faturaları Listesi
292
292
292
293
293
294
294
295
295
295
296
297
297
298
299
299
299
299
299
300
300
301
301
302
302
303
303
B. ‹ND‹R‹ML‹ TEM‹NAT UYGULAMASI S‹STEM‹ (‹TUS)
1.
‹TUS Sertifikas› Kapsam›na Giren Mükellefler
1.1.
Genel Şartlar
1.2.
Özel Şartlar
1.2.1. İhracat İstisnası Kapsamındaki İade Talepleri Bakımından
1.2.1.1. İmalatçılar ve İmalatçı-İhracatçılar:
1.2.1.2. Diğer İhracatçılar (Hizmet İhracatı Yapanlar Hariç):
1.2.2. Diğer İade Hakkı Doğuran İşlemler Bakımından
2.
‹TUS Sertifikas› Uygulamas›na Göre ‹ade Taleplerinin Yerine Getirilmesi
2.
‹TUS Sertifikas›n›n ‹ptal edilmesi
C. HIZLANDIRILMIfi ‹ADE S‹STEM‹ (H‹S)
1.
H‹S Uygulamas› Kapsam›na Girecek Mükellefler
2.
H‹S Uygulamas›na Göre ‹ade Taleplerinin Yerine Getirilmesi
3.
H‹S Sertifikas›n›n ‹ptal Edilmesi
D. D‹⁄ER HUSUSLAR
1.
‹ade Hakk›n›n ‹ndirim Yoluyla Kullan›lmas›
2.
Defter ve Belgelerin Zayi Olmas› (Yang›n, Su Bask›n›, Çal›nma Gibi)
Durumunda ‹ade
3.
Kamuya Ait Kurulufllara ‹ade
4.
‹stisna Kapsam›nda Yap›lan Teslim ve/veya Hizmetin Matrah›n›n
De¤iflmesi ve Düzeltme ‹fllemleri
5.
‹stisna Kapsam›ndaki ‹fllemin Gerçekleflti¤i Dönemden Sonra
Ortaya Ç›kan Ödemeler
6.
‹ade Taleplerinde, Sadece Listesi Gönderilen Belgelere ‹liflkin
Saklama ve ‹braz Yükümlülü¤ü
7.
Yoklama ve De¤erlendirme
8.
Kay›t Düzeni
E. ÖZEL ESASLAR
1.
Ortak Hükümler
1.1.
Amaç
1.2.
Belge Kavramı
1.3.
Özel Esaslara Tabi Mükellefler
1.4.
Özel Esaslara Tabi Olmayan Mükellefler
1.5.
Olumlu Rapor
1.6.
Olumsuz Rapor
1.7.
Genel Esaslar
2.
Sahte Belge Düzenlemek Amac›yla Mükellefiyet Tesis Ettirilmesi
2.1.
Sahte Belge Düzenlemek Amacıyla Mükellefiyet Tesis Ettirenler
2.2.
Sahte Belge Düzenlemek Amacıyla Mükellefiyet Tesis Ettirenlere Mal Teslimi ve
Hizmet İfasında Bulunanlar
3.
Sahte Belge Düzenleyen veya Kullananlar
3.1.
Sahte Belge Kavramı
3.2.
Haklarında Sahte Belge Düzenleme Raporu Bulunanlar
3.3.
Haklarında Sahte Belge Düzenleme Tespiti Bulunanlar
3.4.
Haklarında Sahte Belge Kullanma Raporu Bulunanlar
3.5.
Haklarında Sahte Belge Kullanma Tespiti Bulunanlar
4.
Muhteviyat› ‹tibariyle Yan›lt›c› Belge Düzenleyen veya Kullananlar
4.1.
Muhteviyatı İtibariyle Yanıltıcı Belge Kavramı
303
303
304
305
305
305
305
306
306
306
308
308
309
309
311
311
311
312
312
313
313
314
315
316
316
316
317
317
318
318
319
319
319
319
321
321
321
322
322
322
324
324
324
4.2.
4.3.
4.4.
4.5 .
5.
6.
6.1.
6.2.
7.
7.1.
7.2.
8.
9.
9.1.
9.2.
9.3.
9.4.
10.
11.
12.
Haklarında Muhteviyatı İtibariyle Yanıltıcı Belge Düzenleme Raporu Bulunanlar
Haklarında Muhteviyatı İtibariyle Yanıltıcı Belge Düzenleme Tespiti Bulunanlar
Haklarında Muhteviyatı İtibariyle Yanıltıcı Belge Kullanma Raporu Bulunanlar
Haklarında Muhteviyatı İtibariyle Yanıltıcı Belge Kullanma Tespiti Bulunanlar
‹fllemlerin Gerçekli¤ini ‹spat
Haklar›nda Olumsuz Rapor Bulunan Mükelleflerin ‹ade Talepleri
Haklarında Sahte Belge veya Muhteviyatı İtibariyle Yanıltıcı Belge Düzenleme
Raporu Bulunanların İade Talepleri
6.1.1. İade Taleplerinin Yerine Getirilmesi
6.1.2. Genel Esaslara Dönüş
Haklarında Sahte Belge veya Muhteviyatı İtibariyle Yanıltıcı Belge Kullanma
Raporu Bulunanlar
6.2.1. İade Taleplerinin Yerine Getirilmesi
6.2.2. Genel Esaslara Dönüş
Haklar›nda Sahte Belge veya Muhteviyat› ‹tibariyle Yan›lt›c› Belge
Düzenleme veya Kullanma Tespiti Bulunan Mükelleflerin ‹ade Talepleri
Haklarında Sahte Belge veya Muhteviyatı İtibariyle Yanıltıcı Belge Düzenlediği
Konusunda Tespit Bulunanlar
7.1.1. İade Taleplerinin Yerine Getirilmesi
7.1.2. Genel Esaslara Dönüş
Haklarında Sahte Belge veya Muhteviyatı İtibariyle Yanıltıcı Belge Kullandığı
Konusunda Tespit Bulunanlar
7.2.1. İade Taleplerinin Yerine Getirilmesi
7.2.2. Genel Esaslara Dönüş
‹adeye Esas Di¤er Belgelerin Sahte veya Muhteviyat› ‹tibariyle
Yan›lt›c› Olmas›
Di¤er Tespitler
Adresinde Bulunamama
Defter ve Belge İbraz Etmeme
Beyanname Vermeme
İhtiyati Tahakkuk veya İhtiyati Haciz Uygulanan Mükellefler
Özel Esaslara Tabi Mükelleflerin Kanuni Temsilcileri, Ortaklar›,
Ortak Olduklar› veya Bunlar›n Kurduklar› veya Orta¤› Olduklar›
Mükellefler ile Kanuni Temsilcisi Olduklar› Mükellefler
Do¤rudan Mal veya Hizmet Temin Ettikleri Mükellefler Hakk›nda
Olumsuz Rapor veya Tespit Bulunanlar
Geçifl Hükümleri
325
325
326
326
327
328
328
328
328
329
329
329
330
330
330
330
331
331
331
332
332
332
333
334
334
334
336
337
V. VERG‹N‹N TARHI VE ÖDENMES‹
340
A. VERG‹LEND‹RME USULLER‹
B. VERG‹LEND‹RME DÖNEM‹ VE BEYAN ESASI
1.
Vergilendirme Dönemi
2.
Beyan Esas›
2.1.
Genel Açıklama
2.2.
Şahıs Şirketlerince Verilecek Beyannameler
2.3.
Sigorta Aracıları Tarafından Verilecek Beyannameler
3.
Beyanname Verme Zaman›
340
341
341
342
342
343
343
343
4.
Beyanname Çeflitleri
C. TARH ‹fiLEMLER‹
1.
Tarh Yeri
2.
Tarhiyat›n Muhatab›
3.
Tarh Zaman›
D. VERG‹N‹N ÖDENMES‹
344
344
344
345
345
346
VI. USUL HÜKÜMLER‹ VE ÇEfi‹TL‹ HUSUSLAR
347
A. USUL HÜKÜMLER‹
1.
Kay›t Düzeni
B. ÇEfi‹TL‹ HUSUSLAR
1.
Verginin Gider Kaydedilemeyece¤i
2.
Müteselsil Sorumluluk
2.1.
Kapsam
2.1.1. İşleme Doğrudan Taraf Olanlar
2.1.2. İİşleme Doğrudan Taraf Olmayanlar
2.2.
Uygulama
C. YÜRÜRLÜKTEN KALDIRILAN TEBL‹⁄LER
D. YÜRÜRLÜK
347
347
347
347
347
347
348
349
349
350
350
E. EKLER D‹Z‹N‹
351
EK 1:
‹CRA DA‹RELER‹NCE YAPILAN SATIfiLARA A‹T KATMA DE⁄ER VERG‹S‹ BEYANNAMES‹
EK 2:
‹CRA DA‹RELER‹NCE YAPILAN SATIfiLARA A‹T B‹LD‹R‹M
EK 3:
TÜRK‹YE'DE ‹KAMET ETMEYENLERE ÖZEL FATURA ‹LE ‹HRACAT ‹ST‹SNASI KAPSAMINDA
YAPILAN SATIfiLARA A‹T ‹Z‹N BELGES‹ ÖRNE⁄‹
EK 4:
TÜRK‹YE'DE ‹KAMET ETMEYENLERE ‹HRACAT ‹ST‹SNASI KAPSAMINDA YAPILAN SATIfiLARA
A‹T ÖZEL FATURA
EK 5:
YABANCI FUAR, SERG‹, PANAYIR KATILIMCILARI ‹LE TAfiIMACILARIN ‹ADE TALEP FORMU
EK 6:
3065 SAYILI KANUNUN (13/a) MADDES‹ UYGULAMASINA ‹L‹fiK‹N EKLER
EK 6A: ARAÇLARIN TESLİMİNE VEYA İTHALİNE İLİŞKİN VERİLECEK İSTİSNA BELGESİ ÖRNEĞİ
EK 6B: ARAÇLARIN TADİL, ONARIM VE BAKIMINA İLİŞKİN VERİLECEK İSTİSNA BELGESİ ÖRNEĞİ
EK 6C: ARAÇLARIN İMALİ VEYA İNŞASINDA KULLANILACAK İMAL/İNŞA PROJESİNDE YER ALAN MAL VE HİZMETLERİN
ALIMINA VEYA İTHALİNE İLİŞKİN İMAL/İNŞA EDENE VERİLECEK İSTİSNA BELGESİ ÖRNEĞİ
(Bizzat İmal ve İnşa Edenler ile Sipariş Üzerine Fiilen İmal ve İnşa Edenler)
EK 6D: ARAÇLARIN İMALİ VEYA İNŞASINDA KULLANILACAK İMAL/İNŞA PROJESİNDE YER ALAN MAL VE HİZMETLERİN
ALIMINA VEYA İTHALİNE İLİŞKİN İMAL/İNŞA ETTİREN FİRMAYA VERİLECEK İSTİSNA BELGESİ ÖRNEĞİ
EK 6E: FAALİYETLERİ DENİZ TAŞIMA ARAÇLARI İLE YÜZER TESİS VE ARAÇLARIN İMAL VE İNŞASI OLANLARA İMAL/İNŞA
PROJESİNDE YER ALAN MAL VE HİZMETLERİN ALIMINA VEYA İTHALİNE İLİŞKİN VERİLECEK BELGE ÖRNEĞİ
(KDV Mükellefi Olanlar İçin)
EK 6F:
FAALİYETLERİ DENİZ TAŞIMA ARAÇLARI İLE YÜZER TESİS VE ARAÇLARIN İMAL VE İNŞASI OLANLARA İMAL/İNŞA
PROJESİNDE YER ALAN MAL VE HİZMETLERİN ALIMINA VEYA İTHALİNE İLİŞKİN VERİLECEK BELGE ÖRNEĞİ
(KDV Mükellefi Olmayanlar İçin)
EK 7:
3065 SAYILI KANUNUN (13/c) BEND‹NDE DÜZENLENEN PETROL ARAMA FAAL‹YETLER‹
‹ST‹SNASI UYGULAMASINA ‹L‹fiK‹N EKLER
EK 7A: PETROL ARAMA ŞİRKETİNİN YURT İÇİ ALIMLARINA İLİŞKİN İSTİSNA BELGESİ ÖRNEĞİ
EK 7B: PETROL ŞİRKETİ MÜTEAHHİTLERİNİN YURT İÇİ ALIMLARINA İLİŞKİN İSTİSNA BELGESİ
ÖRNEĞİ
EK 7C: İTHALAT İSTİSNASINA İLİŞKİN BELGE ÖRNEĞİ
EK 7D: BORU HATTIYLA TAŞIMACILIK YAPANLARA BU HATLARIN İNŞA VE MODERNİZASYONUNA İLİŞKİN VERİLECEK
İSTİSNA BELGESİ ÖRNEĞİ
EK 7E: BORU HATTIYLA TAŞIMACILIK YAPANLARA BU HATLARIN İNŞA VE MODERNİZASYONUNA İLİŞKİN VERİLECEK
İSTİSNA BELGESİ ÖRNEĞİ
(KDV Mükellefi Olmayanlar İçin)
EK 8:
ALTIN, GÜMÜfi ve PLAT‹N ‹LE ‹LG‹L‹ ARAMA, ‹fiLETME, ZENG‹NLEfiT‹RME RAF‹NAJ
FAAL‹YETLER‹NDE ‹ST‹SNA UYGULAMASINA ‹L‹fiK‹N EKLER
EK 8A: ALTIN, GÜMÜŞ ve PLATİN İLE İLGİLİ ARAMA, İŞLETME, ZENGİNLEŞTİRME RAFİNAJ FAALİYETLERİNE İLİŞKİN
ENERJİ VE TABİİ KAYNAKLAR BAKANLIĞINCA VERİLECEK YAZI ÖRNEĞİ
EK 8B: ALTIN, GÜMÜŞ ve PLATİN İLE İLGİLİ ARAMA, İŞLETME, ZENGİNLEŞTİRME RAFİNAJ FAALİYETLERİNE İLİŞKİN
VERİLECEK İSTİSNA BELGESİ ÖRNEĞİ
EK 9:
3065 SAYILI KANUNUN (13/d) BEND‹ UYGULAMASINA ‹L‹fiK‹N EKLER
EK 9A: YATIRIM TEŞVİK BELGESİ SAHİBİ MÜKELLEFLERE VERİLECEK İSTİSNA BELGESİ ÖRNEĞİ
EK 9B: YATIRIM TEŞVİK BELGESİ KAPSAMINDAKİ MAKİNA TEÇHİZAT İSTİSNASI BİLDİRİM FORMU
EK 10:
3065 SAYILI KANUNUN (13/e) BEND‹ UYGULAMASINA ‹L‹fiK‹N ‹ST‹SNA BELGES‹ ÖRNE⁄‹
EK 11:
3065 SAYILI KANUNUN (13/f) BEND‹ UYGULAMASINA ‹L‹fiK‹N EKLER
EK 11A: ULUSAL GÜVENLİK KURULUŞU TARAFINDAN ASIL YÜKLENİCİYE VERİLEN İSTİSNA BELGESİ ÖRNEĞİ
EK 11B: ULUSAL GÜVENLİK KURULUŞLARINA KDV KANUNUNUN (13/f) MADDESİ KAPSAMINDA YAPILACAK TESLİM
VE HİZMETLERİN ÜRETİMİNDE KULLANILACAK MAL VE HİZMETLERE AİT LİSTE ÖRNEĞİ
EK 11C: YÜKLENİCİLERİN TESLİM VE İFALARINA İLİŞKİN İSTİSNA BELGESİ ÖRNEĞİ
EK 11D: YÜKLENİCİ FİRMALARA YAPILAN TESLİM VE HİZMETLERE AİT LİSTE
EK 12:
AMER‹KA B‹RLEfi‹K DEVLETLER‹NE VEYA ONUN NAMINA ORTAK SAVUNMA AMACIYLA
YAPILACAK MAL VE H‹ZMET ALIMLARINDA KATMA DE⁄ER VERG‹S‹ ‹ST‹SNASI UYGULANMASI
‹Ç‹N TALEP BELGES‹
EK 13:
3996 SAYILI KANUNA GÖRE YAP-‹fiLET-DEVRET VEYA 3359 SAYILI KANUN ‹LE 652 SAYILI
KARARNAMEYE GÖRE K‹RALAMA KARfiILI⁄I YAPTIRILAN PROJELERDE KDV ‹ST‹SNASI
UYGULAMASINA ‹L‹fiK‹N BELGE ÖRNE⁄‹
EK 14:
6111 SAYILI KANUNUN GEC‹Ç‹ 16 NCI MADDE UYGULAMASINA ‹L‹fiK‹N ‹ST‹SNA BELGES‹
ÖRNE⁄‹
EK 15:
3065 SAYILI KANUNUN (17/2-d) BEND‹ UYGULAMASINA ‹L‹fiK‹N ‹ST‹SNA BELGES‹ ÖRNE⁄‹
EK 16:
L‹SANSLI DEPO ‹fiLET‹C‹LER‹ ‹Ç‹N KATMA DE⁄ER VERG‹S‹ TAHS‹LÂT BELGES‹
EK 17:
M‹LL‹ E⁄‹T‹M BAKANLI⁄INA BEDELS‹Z TESL‹M VE/VEYA ‹FA ED‹LMEK ÜZERE YAPILACAK
B‹LG‹SAYAR VE DONANIMLARI ‹LE BUNLARA ‹L‹fiK‹N YAZILIM ALIMLARINA YÖNEL‹K KDV
‹ST‹SNA BELGES‹
EK 18:
KES‹N VE SÜRES‹Z TEM‹NAT MEKTUBU ÖRNE⁄‹
EK 19:
‹ADES‹ TALEP ED‹LEN KDV HESAPLAMA TABLOSU
EK 20:
‹TUS SERT‹F‹KASI ÖRNE⁄‹
EK 21:
H‹S SERT‹F‹KASI ÖRNE⁄‹
22
Bu Tebli¤in konusunu, 25/10/1984 tarihli ve 3065 say›l› Katma De¤er Vergisi (KDV) Kanununun1
ilgili maddeleri ile 13/2/2011 tarihli ve 6111 say›l› Kanunun2 geçici 16 nc› ve 4/1/1961 tarihli ve
213 say›l› Vergi Usul Kanununun3 120 nci maddelerinin Maliye Bakanl›¤›na verdi¤i yetkiler
çerçevesinde bu ve di¤er Kanunlarda yap›lan düzenlemeler ile 3065 say›l› Kanunun uygulanmas›na
iliflkin aç›klamalar oluflturmaktad›r.
I-
MÜKELLEF‹YET
A.
VERG‹N‹N KONUSU
1.
Verginin Konusunu Teflkil Eden ‹fllemler
KDV'nin konusuna giren ifllemler,3065 say›l› Kanunun 1 inci maddesinde say›lm›fl olup, mal
teslimi veya hizmet ifalar›n›n verginin konusuna girebilmesi için, Türkiye'de ticari, s›nai, zirai
faaliyet ve serbest meslek faaliyeti çerçevesinde yap›lm›fl olmalar› veya ayn› maddede belirtildi¤i
üzere, “di¤er” faaliyetler kapsam›nda yap›lmalar› gerekir. ‹thalatta ise prensip olarak her türlü
mal ve hizmet ithali vergiye tabidir.
Ayr›ca maddenin üçüncü f›kras›nda;
• Bu faaliyetlerin kanunlar›n veya resmi makamlar›n gösterdi¤i gerek üzerine yap›lmas›n›n,
• Bunlar› yapanlar›n hukuki statü ve kifliliklerinin,
• Türk tabiyetinde bulunup bulunmamalar›n›n,
• ‹kametgâh› veya iflyerlerinin yahut kanuni merkez veya ifl merkezlerinin Türkiye'de olup olmamas›n›n,
ifllemlerin mahiyetini de¤ifltirmeyece¤i ve vergilendirmeye mani teflkil etmeyece¤i hükme
ba¤lanm›flt›r.
Bu hükme göre dar mükellef, tam mükellef, özel, resmi ayr›m› yap›lmaks›z›n, ifllemin Türkiye'de
yap›lmas› flart›yla, söz konusu ifllemleri kim yaparsa yaps›n vergilendirilir. Ayr›ca di¤er vergi
kanunlar›ndaki muafiyet ve istisnalar bu Kanuna göre geçerli de¤ildir.
Örne¤in; kurumlar vergisinden muaf tutulan herhangi bir kifli veya kurulufl, KDV'ye tabi bir ifllem
yapm›flsa, ifllemin 3065 say›l› Kanuna göre istisna edilmemifl olmas› flart›yla vergilendirilir.
3065 say›l› Kanunun 1 inci maddesine göre vergiye tabi tutulacak mal teslimleri ile hizmet
ifalar›n›n kapsam, mahiyet ve özellikleri afla¤›da aç›klanm›flt›r.
1.1.
Ticari, S›naî, Zirai Faaliyet ve Serbest Meslek Faaliyeti Çerçevesinde Yap›lan
Teslim ve Hizmetler
3065 say›l› Kanunun (1/1) inci maddesine göre Türkiye'de ticari, s›naî, zirai faaliyet ve serbest
meslek faaliyeti çerçevesinde yap›lan teslim ve hizmetler vergiye tabidir. Kanunun 1 inci maddesinin
ikinci f›kras›nda ise bu faaliyetlerin devaml›l›¤›, kapsam ve niteli¤i Gelir Vergisi Kanunu4
hükümlerine göre, Gelir Vergisi Kanununda aç›kl›k bulunmad›¤› hallerde, Türk Ticaret Kanunu
ve di¤er ilgili mevzuat hükümlerine göre tayin ve tespit edilece¤i hükme ba¤lanm›flt›r.
Arkan & Ergin
Member of JPA International
12.11.1984 tarihli ve 18563 say›l› Resmi Gazete'de yay›mlanm›flt›r.
225.02.2011 tarihli ve 27857 (1.mükerrer) say›l› Resmî Gazete'de yay›mlanm›flt›r.
310.01.1961 tarihli ve 10705 say›l› Resmi Gazete'de yay›mlanm›flt›r.
406.01.1961 tarihli ve 10700 say›l› Resmi Gazete'de yay›mlanm›flt›r.
23
Buna göre;
• Gelir Vergisi Kanununa göre ticari, s›naî, zirai faaliyet ve serbest meslek faaliyeti çerçevesinde
yap›lan teslim ve hizmetler vergiye tabidir. Ayr›ca Gelir Vergisi Kanununa göre faaliyeti ticari
say›lan esnaf›n teslim ve hizmetleri de verginin konusuna girer.
• Bu faaliyetlerden devaml›l›k arz edenler vergiye tabidir. Ar›zi faaliyetler çerçevesinde yap›lan
teslim ve hizmetler ise vergiye tabi tutulmaz. Ancak 3065 say›l› Kanunun 1/3-h maddesi hükmüne
göre ihtiyari mükellefiyet fleklinde vergilendirilmelerini isteyen mükelleflerin teslim ve hizmetleri
vergiye tabidir.
1.2.
‹thalat
3065 say›l› Kanunun (1/2)nci maddesi uyar›nca, her türlü mal ve hizmet ithali vergiye tabidir.
3065 say›l› Kanunun 1 inci maddesinin son f›kras› uyar›nca ise ithalat›n kamu sektörü, özel sektör
veya herhangi bir gerçek veya tüzel kifli taraf›ndan yap›lmas› veya herhangi bir flekil ve surette
gerçeklefltirilmesi, özellik tafl›mas› vergilendirmeye tesir etmez.
1.3.
Di¤er Faaliyetlerden Do¤an Teslim ve Hizmetler
3065 say›l› Kanunun 1/3 üncü maddesinde say›lan ifllemler ((g) bendi hariç), ticari, s›nai, zirai
faaliyet ve serbest meslek faaliyeti çerçevesinde yap›lmasalar bile verginin konusuna girerler.
Bunlar maddede yer alan bent numaralar› itibar›yla afla¤›daki gibidir:
a) 3065 say›l› Kanunun (1/3-a) maddesine göre, PTT ile di¤er posta ve haberleflme kurulufllar›
taraf›ndan yap›lan; posta, telefon, telgraf, teleks ve buna benzer haberleflme hizmetleri ile gazete,
dergi, kitap, paket, koli tafl›ma ve da¤›t›m hizmetleri, havale ifllemleri ile bunlara benzer di¤er
ifllemler vergiye tabi tutulur.
Ayn› flekilde TRT ile di¤er kurulufllar taraf›ndan yap›lan radyo ve televizyon hizmetleri de vergiye
tabidir.
Bu hüküm, ticari nitelikli olmayan posta, telefon, telgraf, teleks ve bunlara benzer hizmetlerle
radyo ve televizyon hizmetlerini kapsamaya yöneliktir. Ticari nitelikte yap›lan söz konusu hizmetler,
ticari faaliyet çerçevesinde yap›lan hizmet olarak her halükarda 3065 say›l› Kanunun (1/1)inci
maddesine göre vergiye tabi tutulur.
b) Spor-Toto, Piyango (Milli Piyango dâhil), at yar›fllar› ve bunlara benzer di¤er müflterek bahis
ve talih oyunlar›n›n tertiplenmesi ve oynanmas› da bunlar› tertipleyen ve oynatanlar›n hukuki
durumlar›na bak›lmaks›z›n vergiye tabidir.
3065 say›l› Kanunun 23 üncü maddesine göre bu türden ifllemlerde matrah, oyuna ve piyangoya
kat›lma bedeli (Spor-Toto'da doldurulan kolon bafl›na al›nan ücret ve kupon bedeli); mükellef
ise 3065 say›l› Kanunun 8 inci maddesine göre oyunlar› tertip edenlerdir.
Buna göre, Spor-Toto oyununda mükellef Spor-Toto Teflkilat Baflkanl›¤›, Milli Piyangoda Milli
Arkan & Ergin
Member of JPA International
24
Piyango Genel Müdürlü¤üdür. Bu nedenle Spor-Toto ve Milli Piyango bayileri bu iflleri nedeniyle
mükellef say›lmazlar.
c) Profesyonel sanatç›lar›n yer ald›¤› gösteriler ve konserler ile profesyonel sporcular›n kat›ld›¤›
sportif faaliyetler, maçlar, yar›fllar ve yar›flmalar tertiplenmesi ve gösterilmesi KDV'ye tabidir.
Madde hükmünden anlafl›laca¤› üzere amatör nitelikli faaliyetler vergi d›fl›nda tutulmufltur.
Amatör ve profesyonel ay›r›m›n›n, sanatç› veya sporcunun bu faaliyetleri karfl›l›¤›nda gelir elde
edip etmemesine göre yap›lmas› gerekir.
Profesyonel terimi, bir kiflinin mesle¤ini amatör gibi zevk için veya heves dolay›s›yla de¤il de
kazanç sa¤lamak ve geçimini temin etmek amac›yla yapmas›n›; konser kavram› ise, genel veya
özel bir toplant›da herhangi bir müzik türünde ve herhangi bir çalg›yla veya sesle veya her ikisi
ile birlikte yap›lan müzik icras›n› ifade eder.
E¤er sporcu ve sanatç› söz konusu faaliyetleri nedeniyle gelir elde ediyorsa profesyoneldir. Bu
faaliyetini belli bir menfaat karfl›l›¤›nda yapmaktad›r. Dolay›s›yla amatör ve profesyonel ay›r›m›
yap›l›rken sporcu ve sanatç›lar›n kat›ld›klar› gösteri, konser, maç, yar›fl ve benzeri organizasyonlar
nedeniyle ferdi olarak veya ba¤l› bulundu¤u kurum, kurulufl, organizasyon, kulüp veya benzeri
teflebbüsler arac›l›¤› ile belli bir gelir elde edip etmedi¤ine bak›lmal›d›r.
Ayr›ca ticari bir organizasyon içinde yap›lan faaliyetlerin tamam› gelir sa¤lay›c› nitelikte oldu¤undan,
bu tür faaliyetler herhangi bir ay›r›m yap›lmaks›z›n 3065 say›l› Kanunun (1/1) inci maddesindeki
genel hükme göre vergilendirilir.
d) 3065 say›l› Kanunun (1/3-d) maddesine göre, müzayede mahallerinde ve gümrük depolar›nda
yap›lan sat›fllar vergiye tabidir. Müzayede yap›lan yerin, münhas›ran müzayede yap›m›na tahsis edilmifl
olup olmamas› durumu de¤ifltirmez. Bu tür sat›fllarda vergi kesin sat›fl bedeli üzerinden hesaplan›r.
e) 3065 say›l› Kanunun (1/3-e) maddesi uyar›nca, boru hatt› ile ham petrol, gaz ve bunlar›n
ürünlerinin tafl›nmas› da vergi kapsam›na al›nm›flt›r. Bu tür tafl›ma iflinde mükellef, petrol boru
hatlar›n› iflletenler, matrah ise tafl›ma bedelidir.
f) 3065 say›l› Kanunun (1/3-f) maddesine göre, Gelir Vergisi Kanununun 70 inci maddesinde
belirtilen mal ve haklar›n sahipleri, mutasarr›flar›, zilyetleri, irtifak ve intifa hakk› sahipleri veya
kirac›lar› taraf›ndan kiralanmas› ifllemleri verginin konusuna girer.
g) 3065 say›l› Kanunun (1/3-g) maddesi uyar›nca, genel bütçe kapsam›ndaki kamu idareleri ve
özel bütçeli idarelere, il özel idarelerine, belediyeler ve köyler ile bunlar›n teflkil ettikleri birliklere,
üniversitelere, dernek ve vak›flara, her türlü mesleki kurulufllara ait veya tabi olan veyahut bunlar
taraf›ndan kurulan veya iflletilen müesseseler ile döner sermayeli kurulufllar›n veya bunlara ait
veya tabi di¤er müesseselerin ticari, s›naî, zirai ve mesleki nitelikteki teslim ve hizmetleri vergiye
tabi tutulur.
h) Rekabet eflitsizli¤ini gidermek maksad›yla, iste¤e ba¤l› mükellefiyetler suretiyle vergilendirilecek
Arkan & Ergin
Member of JPA International
25
teslim ve hizmetler de 3065 say›l› Kanunun (1/3-h) maddesinde vergiye tabi ifllemler aras›nda
say›lm›flt›r.
Bu bent, verginin konusuna girmeyen baz› ifllemleri yapan kiflilerin de diledikleri takdirde ihtiyari
olarak mükellef olabilmelerine imkân tan›mak amac›yla düzenlenmifltir.
Bu flekilde mükellef olanlar, belge düzenleme, saklama, ibraz, beyanname verme ve benzeri
hususlarda, 3065 say›l› Kanun ile 213 say›l› Vergi Usul Kanununda belirtilen di¤er ödevleri yerine
getirir.
2.
Teslim
3065 say›l› Kanunun 2 nci maddesine göre teslim, bir mal üzerindeki tasarruf hakk›n›n malik veya
onun ad›na hareket edenlerce, al›c›ya veya onun ad›na hareket edenlere devredilmesidir. Bir
mal›n al›c› veya onun ad›na hareket edenlerin gösterdi¤i yere veya kiflilere tevdii de teslim
hükmündedir.
Mal›n al›c›ya veya onun ad›na hareket edenlere gönderilmesi halinde, mal›n nakliyesinin
bafllat›lmas› veya nakliyeci veya sürücüye tevdi edilmesi de mal teslimidir.
Teslim fiilinin tamamlanmas› için mal›n gönderildi¤i yere mutlaka varmas› veya bu gönderme
veya tevdiinin al›c›ya ulaflmas› flart de¤ildir. Al›c›n›n bilgisi d›fl›nda dahi olsa, mal›n al›c› ad›na
hareket eden bir kifliye, mesela al›c›n›n memuru veya vekiline veya gönderilmek üzere nakliyeci
veya sürücüye tevdii halinde de teslim gerçekleflmifl say›l›r.
3065 say›l› Kanunun (2/2) nci maddesine göre, bir mal›n birden fazla kifli aras›nda zincirleme
akit yap›lmak suretiyle el de¤ifltirmeksizin do¤rudan son al›c›ya devredilmesi halinde, son al›c›ya
kadar aradaki safhalar›n her biri ayr› birer teslim say›l›r.
3065 say›l› Kanunun (2/3) üncü maddesine göre su, elektrik, gaz, ›s›tma, so¤utma ve benzeri
flekillerdeki da¤›t›mlar da mal teslimidir.
3065 say›l› Kanunun (2/4) üncü maddesine göre kap ve ambalajlar ile döküntü ve tali maddelerin
geri verilmesinin mutat oldu¤u veya bunlar›n yerine ayn› cins ve mahiyette kap ve ambalajlar
ile döküntü ve tali maddelerin geri verilmesi hallerinde teslim, bunlar d›fl›nda kalan fleyler
itibar›yla yap›lm›fl say›l›r.
Örnek: Çiftçilerin fleker fabrikalar›na teslim ettikleri fleker pancar› karfl›l›¤›nda fabrika, pancar bedeli d›fl›nda
çiftçiye ayr›ca bedelsiz küspe de veriyorsa, küspenin çiftçiye verilmesi teslim say›lmaz. Ancak teslim al›nan fleker
pancar› karfl›l›¤› verilmeyen (yani verilmesi mutat olmayan), di¤er bir deyiflle çiftçiye istihkak› d›fl›nda bir bedel
karfl›l›¤› sat›lan küspenin, çiftçiye verilmesi teslim say›larak vergilendirilir. Ayn› flekilde küspe ve di¤er tali
maddelerin çiftçi d›fl›ndakilere teslimi de vergiye tabi olacakt›r.
3065 say›l› Kanunun (2/5) inci maddesine göre trampa, iki ayr› teslim hükmündedir. Trampada
bir mal›n karfl›l›¤›n› di¤er bir mal teflkil etmektedir. Teslimin tayininde bedelin cinsi, hatta bir
Arkan & Ergin
Member of JPA International
26
bedelin bulunup bulunmamas› önemli de¤ildir. Trampada mallar›n mülkiyeti karfl›l›kl› olarak el
de¤ifltirdi¤inden her iki taraf için de teslim gerçekleflmifl say›l›r. Bu durumda matrah trampa
edilen mallar›n her birinin emsal bedeli olur. K›smi trampada yani trampa edilen mala karfl›l›k
bir malla birlikte baflka fleyler de al›nmas› halinde, bunlar da vergiye tabi tutulur.
Mal›n tasarruf hakk›n›n mutlaka bir bedel karfl›l›¤› devredilmesi flart de¤ildir. Bedelsiz teslimler
de (hibe gibi) vergiye tabidir. Bu gibi durumlarda matrah,3065 say›l› Kanunun 27 nci maddesi
uyar›nca emsal bedeli olur.
3.
Teslim Say›lan Haller
Teslim konusundaki tereddütleri gidermek amac›yla 3065 say›l› Kanunun 3 üncü maddesinde,
baz› özel hallerin de teslim say›laca¤› hükme ba¤lanm›flt›r.
3065 say›l› Kanunun (3/a)maddesine göre;
• Vergiye tabi mallar›n her ne suretle olursa olsun vergiye tabi ifllemler d›fl›ndaki amaçlarla
iflletmeden çekilmesi,
• Vergiye tabi mallar›n iflletme personeline ücret, prim, ikramiye, hediye, teberru gibi namlarla
verilmesi,
teslim say›larak vergiye tabi tutulur.
Örnek: Akaryak›t ticareti ile u¤raflan bir flahs›n, satmak amac›yla ald›¤› bu akaryak›t›n bir k›sm›n› özel
otomobilinde kullanmas› veya ticaretini yapt›¤› dayan›kl› tüketim mallar›ndan bir k›sm›n› kendi flahsi ihtiyac›nda
kullanmak üzere iflletmeden çekmesi veya ücret, ikramiye, hediye, teberru gibi adlarla iflletme personeline
vermesi de teslim say›larak vergiye tabi tutulur.
Bu gibi hallerde iflletmeden çekilen de¤erlerin 3065 say›l› Kanunun 27 nci maddesine göre emsal
bedeli ile de¤erlendirilmesi gerekir.
3065 say›l› Kanunun (3/b) maddesine göre, vergiye tabi mallar›n, üretilip teslimi vergiden istisna
edilmifl olan mallar için her ne suretle olursa olsun kullan›lmas› veya sarf› da teslim say›l›r.
3065 say›l› Kanunun (3/c) maddesinde, mülkiyeti muhafaza kayd›yla yap›lan sat›fllarda, zilyetli¤in
devri de teslim say›lm›flt›r. Mülkiyeti muhafaza kayd›yla yap›lan sat›fllarda al›c›ya teslim edilen
tafl›n›r mal›n mülkiyeti sat›c›n›n üzerinde b›rak›l›r. Mal›n zilyetli¤inin devredildi¤i, ancak mülkiyet
naklinin daha sonra gerçeklefltirildi¤i bu tür sat›fllarda vergileme için genel teslim tan›m›ndaki
esaslara göre mülkiyetin devrini beklemek, verginin uzun süre al›nmamas› gibi bir sonuç do¤urur.
Bu nedenle mülkiyeti muhafaza kayd› ile yap›lan sat›fllarda zilyetli¤in devri an›nda teslim,
dolay›s›yla vergiyi do¤uran olay meydana gelmifl say›l›r.
4.
Hizmet
Verginin konusunu teflkil eden ifllemlerden biri olan hizmet,3065 say›l› Kanunun 4 üncü maddesinde
“teslim ve teslim say›lan haller ile mal ithalat› d›fl›nda kalan ifllemlerdir” fleklinde tan›mlanm›flt›r.
Bu ifllemler; bir fleyi yapmak, ifllemek, meydana getirmek, imal etmek, onarmak, temizlemek,
Arkan & Ergin
Member of JPA International
27
muhafaza etmek, haz›rlamak, de¤erlendirmek, kiralamak, bir fleyi yapmamay› taahhüt etmek gibi
flekillerde gerçekleflebilir.
Maddede hizmet dolayl› bir flekilde tan›mlanm›fl, hizmet say›lan baz› ifllemler belirtilmifl ve
bunlara benzeyen ifllemlerin de hizmet say›laca¤› hükme ba¤lanm›flt›r. Bu nedenle hizmet, belli
bir tan›m ve bilinen baz› ifllemlerle s›n›rland›r›lmam›flt›r. ‹leride de¤iflik flekillerde ortaya ç›kmas›
muhtemel ifllemler de genel tan›m ve verilen örneklere nitelik ve mahiyet itibar›yla hizmet olarak
de¤erlendirilebilir.
3065 say›l› Kanunun (4/2) maddesine göre, bir hizmetin karfl›l›¤›n›n bir mal teslimi veya hizmet
olmas› halinde, bunlar›n her biri ayr› birer ifllem say›l›r ve hizmet veya teslim hükümlerine göre
ayr› ayr› vergiye tabi tutulur.
5.
Hizmet Say›lan Haller
3065 say›l› Kanunun 5 inci maddesine göre, vergiye tabi bir hizmetten iflletme sahibinin, iflletme
personelinin veya di¤er flah›slar›n karfl›l›ks›z yararland›r›lmas› da hizmet say›larak vergiye tabi
tutulur.
6.
‹fllemlerin Türkiye'de Yap›lmas›
3065 say›l› Kanunun 1 inci maddesine göre, Türkiye'de yap›lan ve maddede say›lan mal teslimleri
ve hizmet ifalar› vergiye tabidir. Madde metninden anlafl›laca¤› üzere bir ifllemin KDV'ye tabi
olmas› için;
• ‹fllemlerin, Türkiye'de yap›lm›fl olmas› ve
• ‹fllemlerin, 3065 say›l› Kanunun 1 inci maddesindeki flartlar› tafl›yan mal teslimleri ve hizmet
ifalar› olmas›,
gerekir.
‹thalat ise baflka bir flart aranmaks›z›n verginin konusuna girer.
3065 say›l› Kanunun 6 ve 7 nci maddelerinde, hangi ifllemlerin Türkiye'de yap›lm›fl say›laca¤›
hükme ba¤lanm›flt›r. Buna göre;
• Mal teslimlerinde mallar›n teslim an›nda Türkiye'de bulunmas›,
• Hizmet ifalar›nda ise hizmetin Türkiye'de yap›lmas› veya hizmetten Türkiye'de faydalan›lmas›,
hallerinde ifllemler Türkiye'de yap›lm›fl say›l›r.
3065 say›l› Kanun, ifllemlerin Türkiye'de yap›lmas›n› mal teslimleri, hizmet ifalar› ve uluslararas›
tafl›mac›l›k yönünden ayr› esaslara ba¤lam›flt›r.
6.1.
Mal Teslimlerinin Türkiye'de Yap›lmas›
3065 say›l› Kanunun (6/a) maddesi hükmü ile mal teslimlerinde mallar›n teslim an›nda Türkiye'de
bulunmas›, ifllemin Türkiye'de yap›lm›fl say›lmas› için yeterlidir.
Arkan & Ergin
Member of JPA International
28
Mal teslimlerinde, mal teslim eden flahs›n uyru¤una bak›lmaks›z›n, teslim Türkiye s›n›rlar› içinde
yap›lm›flsa vergiye tabidir. Türkiye d›fl›nda yap›lan mal teslimleri ise verginin konusuna girmez.
Dolay›s›yla bir Türk vatandafl›n›n Türkiye d›fl›ndaki mal teslimleri verginin konusuna girmez,
yabanc› uyruklu bir flahs›n Türkiye içinde yapt›¤› mal teslimleri ise vergiye tabi tutulur.
6.2.
Hizmetin Türkiye'de Yap›lmas›
Hizmet ifalar›nda ifllemin Türkiye'de yap›lm›fl say›lmas› için, 3065 say›l› Kanunun (6/b) maddesine
göre hizmetin Türkiye'de yap›lmas› veya hizmetten Türkiye'de faydalan›lmas› gerekir.
Hizmetin Türkiye'de yap›lm›fl say›lmas› için belirtilen iki flart›n birlikte gerçekleflmesi gerekmez.
fiartlardan herhangi birisinin oluflmas› halinde hizmet, Türkiye'de yap›lm›fl say›l›r. Bir di¤er ifade
ile hizmet Türkiye'de yap›lm›flsa, hizmetten hangi ülkede faydalan›l›rsa faydalan›ls›n ifllem
Türkiye'de yap›lm›fl say›l›r ve vergiye tabi olur. Hizmetin baflka bir ülkede yap›lmas› halinde bu
hizmetten Türkiye'de faydalan›lm›fl ise ifllem yine Türkiye'de yap›lm›fl say›l›r.
6.3.
Uluslararas› Tafl›ma ‹flleri
3065 say›l› Kanunun 7. maddesine göre, Türkiye ile yabanc› ülkeler aras›nda yap›lan tafl›mac›l›k ile
transit tafl›ma ifllerinde, hizmetin (tafl›ma iflinin) iç parkura isabet eden k›sm› Türkiye'de yap›lm›fl say›l›r.
Bu hüküm ile Kanunun 1 inci maddesindeki Türkiye'de yap›lan ifllemlerin vergiye tabi olaca¤›
hükmü birlikte de¤erlendirildi¤inde, uluslararas› tafl›ma ifllerinin sadece iç parkura isabet eden
k›sm› vergilendirilir. Uluslararas› tafl›ma ifllerinin iç parkur d›fl›na isabet eden k›sm› ise verginin
konusuna girmez. ‹ç parkur, Türkiye'nin siyasi s›n›rlar› içindeki aland›r.
B.
VERG‹N‹N KONUSU ‹LE ‹LG‹L‹ ÇEfi‹TL‹ HUSUSLAR
1.
Kap ve Ambalaj Maddelerinin Vergilendirilmesi
3065 say›l› Kanunun (2/4) üncü maddesine göre, kap ve ambalajlar›n geri verilmelerinin mutat
oldu¤u hallerde teslim, bunlar d›fl›nda kalan fleyler itibar›yla yap›lm›fl say›l›r.
Buna göre, geri verilmesi mutat olan ambalaj maddelerinin içine konulduklar› maddelerle birlikte
tesliminde vergi, as›l maddenin bedeli üzerinden hesaplan›r. Bu durumda, ambalaj maddesi
verginin kapsam›na girmedi¤inden vergiye tabi tutulmaz.
Di¤er bir anlat›mla, kap ve ambalaj içine konulan maddelerin el de¤ifltirmesinde, geri verilmeleri
mutat olmak flart›yla kap ve ambalajlar teslim edilmifl yani mülkiyeti devredilmifl say›lmaz, kap
ve ambalajlara ait tutarlar teslim bedeline dahil edilmez. Ancak kap ve ambalajlar›n bofl olarak
veya içlerine konulan madde ile birlikte geri dönmeyecek flekildeki teslimleri vergiye tabidir. Geri
dönmek üzere teslim edildi¤i halde geri dönmeyece¤i kesinlik kazanan kap ve ambalajlar için
de geri dönmeyece¤inin kesinlik kazand›¤› tarih itibar›yla KDV uygulanmas› gerekir.
Ambalajlanarak sat›lmas› mutat olan maddelerin tesliminde, faturada ambalaj için ayr›ca bir
Arkan & Ergin
Member of JPA International
29
bedel gösterilmemesi, bir di¤er ifade ile teslim bedelinin ambalaj maddesine ait tutar› da içine
alacak flekilde tek tutar olarak gösterilmesi gerekir. Bu durumda ambalaj malzemesi, as›l maddenin
tabi oldu¤u flartlara göre vergilendirilir. Di¤er bir anlat›mla, as›l madde indirimli oranda vergiye
tabi ise bu teslimin tamam› için indirimli oran uygulan›r.
Örnek: Sand›klarla yap›lan limon sat›fl›nda, sand›klar›n geri al›nmas›n›n mutat olmad›¤› hallerde, kesilen
limon faturas› sand›k bedelini de kapsar. Böyle bir durumda, sand›k bedellerinin faturada ayr›ca gösterilmesi
söz konusu de¤ildir.
Kap veya ambalajlar›n geri verilmesinin mutat oldu¤u hallerde, sat›c› bu maddeleri aktiflefltirerek
amortismana tabi tutar.
Örne¤in; tüp gaz sat›fllar›nda bofl tüpün geri verilmesi mutat bir olayd›r. Çünkü bofl tüpü, sat›c›
firma aktiflefltirerek amortismana tabi tutmaktad›r.
2.
Kamu Kurum ve Kurulufllar›, Dernek ve Vak›flar ile Mesleki Kurulufllar›n
Vergilendirilmesi
2.1.
Genel Olarak
3065 say›l› Kanunun (1/3-g) maddesinde say›lan; genel bütçeye dâhil idareler, özel bütçeli idareler,
il özel idareleri, belediyeler ve köyler ile bunlar›n teflkil ettikleri birlikler, üniversiteler, dernek
ve vak›flar ile her türlü mesleki kurulufllar›n ticari, s›nai, zirai ve mesleki faaliyet kapsam›na
girmeyen, kurulufl amaçlar›na uygun teslim ve hizmetleri vergiye tabi de¤ildir.
Gelir Vergisi Kanununun 70 inci maddesi kapsam›na giren mal ve haklar›n kiralanmas› ifllemleri
Kanunun (1/3-f) maddesine göre KDV'ye tabidir. Ancak yukar›da say›lan kurulufllar›n, iktisadi
iflletmelerine dahil olmayan gayrimenkullerinin kiraya verilmesi ifllemleri Kanunun (17/4-d)
maddesine göre vergiden istisnad›r.
Öte yandan yukar›da say›lan kurulufllara ait veya tabi olan veya bunlar taraf›ndan kurulan ve
iflletilen müesseseler ile döner sermayeli kurulufllar, iktisadi iflletme olarak mütalaa edilir.
Bunlar›n ticari, s›naî, zirai ve mesleki faaliyetleri vergiye tabi tutulur. Bu çerçevede belediyelere
ba¤l› otobüs, havagaz›, su, elektrik, mezbaha, so¤uk hava deposu vb. iflletmeler ile döner sermayeli
kurulufllar, istisna kapsam›na girmeyen faaliyetleri dolay›s›yla vergiye tabi olurlar.
2.2.
Genel Bütçeli ‹dareler
Genel bütçeli idarelerin faaliyetleri esas olarak KDV'nin konusuna girmez. Ancak 3065 say›l›
Kanunun (1/3-g) maddesi hükmüne göre genel bütçeli idarelerin ticari, s›naî, zirai ve mesleki
nitelikteki teslim ve hizmetleri vergiye tabidir.
Ticari, s›naî, zirai ve mesleki faaliyetlerine dair harcamalar› genel bütçeden karfl›lanan idarelerin,
vergiye tabi faaliyetlerine ait KDV mükellefiyetlerinin afla¤›daki flekilde yerine getirilmesi uygun
görülmüfltür.
Arkan & Ergin
Member of JPA International
30
3065 say›l› Kanunun (46/5) inci maddesinin Bakanl›¤›m›za verdi¤i yetkiye istinaden, Bakanl›¤›m›za
baflvurarak izin alan genel bütçeli idarelerin vergiye tabi ifllemleri sebebiyle KDV mükellefiyetleri
tesis edilmez, bu ifllemleriyle ilgili KDV vezne al›nd›lar›nda ayr›ca gösterilmek kayd›yla muhasebe
birimlerince tahsil edilir.
Di¤er taraftan genel bütçeli idarelere ba¤l› iktisadi amaçl› kurulufllar›n, mesela döner sermayeli
iflletmelerin, teslim ve hizmetleri ile ilgili mükellefiyetlerinin genel esaslara göre yerine getirilece¤i
ve bu uygulamadan faydalanamayacaklar› tabiidir.
2.3.
Kamu Kurulufllar›nca Personele Sa¤lanan Hizmetler
3065 say›l› Kanunun (1/3-g) maddesinde say›lan kurum ve kurulufllar›n ticari, s›naî, zirai ve
mesleki nitelikteki teslim ve hizmetleri KDV'ye tabidir. Ancak, askeri k›fllalardaki kantinler ile
kamu kurumlar›na ait misafirhane, krefl, yemekhane, e¤itim ve dinlenme tesislerinin iflletilmesi
veya yönetilmesi suretiyle yürütülen faaliyetler kar amac› tafl›mamalar› nedeniyle ticari faaliyet
kapsam›na girmedi¤inden, münhas›ran ilgili kurum ve kurulufl mensuplar›na hitap etmeleri
flart›yla vergiye tabi tutulmaz.
Öte yandan bu kurulufllara yap›lan mal teslimlerinin ve hizmet ifalar›n›n, 3065 say›l› Kanunun
genel hükümleri çerçevesinde vergilendirilece¤i tabiidir.
3.
Nakil Vas›talar›n Sat›fl›
KDV mükelleflerince iflletmelerinde kullan›lan otomobil, kamyon, minibüs, otobüs gibi nakil
vas›talar›n›n teslimi vergiye tabidir. ‹flletmenin mutat faaliyetinin, bu mallar›n iflletilmesi veya
al›m sat›m› olmamas› bu durumu de¤ifltirmez. Ancak özel hizmetlerde kullan›lan binek otomobilleri
ile basit usulde vergilendirilen veya vergiden muaf olanlar taraf›ndan yap›lan nakil vas›ta teslimleri,
vergiye tabi tutulmaz.
4.
Avukatl›k Ücretleri
Mahkemelerce hükmolunan avukatl›k ücretlerinin davay› kazananlara ödenmesi KDV'nin konusuna
girmez. Ancak bu paralardan sözleflmeleri gere¤i ücret karfl›l›¤› çal›flanlar d›fl›nda kalan avukatlara
intikal eden k›s›m, serbest meslek kazanc› kapsam›nda vergiye tabi olur. Avukatlar ald›klar› bu
para için davay› kazanana serbest meslek makbuzu düzenler ve makbuzda al›nan tutar üzerinden
KDV hesaplay›p ayr›ca gösterirler.
Mahkeme karar›nda “KDV hariç” fleklinde bir ifadenin yer almamas› halinde, vekalet ücretinin
KDV dahil oldu¤u kabul edilir ve iç yüzde oran› uygulanmak suretiyle hesaplanan KDV, düzenlenen
serbest meslek makbuzunda gösterilir.
5.
Personele Sa¤lanan Menfaatler
KDV uygulamas›nda personele bedelsiz sa¤lanan menfaatlerden afla¤›da say›lanlar vergiye tabi
tutulmaz:
Arkan & Ergin
Member of JPA International
31
a) Personele iflyerinde veya müfltemilat›nda yemek verilmesi,
b) Personele yatacak yer veya konut tahsisi,
c) Personelin toplu olarak iflyerine gidip gelmesini sa¤lamak amac›yla yap›lan tafl›ma hizmetleri,
ç) Personele demirbafl olarak verilen giyim eflyas›.
‹flletmenin iktisadi faaliyetini sürdürebilmesi için yap›lan ve iflletmede yarat›lan katma de¤erin
bir unsuru olan bu masraflar, maliyetin bir parças› oldu¤undan, personele tahsis s›ras›nda vergiye
tabi tutulmaz, bu mal ve hizmetlerin iktisab›nda yüklenilen vergiler ise genel hükümlere göre
indirim konusu yap›labilir.
6.
Müzayede Mahallinde Yap›lan Sat›fllar
6.1.
Genel Olarak
3065 say›l› Kanunun (1/3-d) maddesine göre, cebri icra, izale-i flüyu, ipote¤in paraya çevrilmesi,
tasfiye gibi nedenlerle yap›lan aç›k art›rma, pazarl›k ve di¤er flekillerdeki sat›fllar da dahil olmak
üzere, müzayede mahallerinde yap›lan her türlü sat›fllar KDV'ye tabidir. Kanunun istisna ve vergi
oranlar›na iliflkin hükümleri bu sat›fllar için de geçerlidir.
Bu sat›fllarda vergiyi do¤uran olay, sat›fl›n yap›ld›¤› tarihte vuku bulmaktad›r. Verginin mükellefi
sat›fllar› düzenleyen özel veya resmi kifli ve/veya kurulufllar olup, 3065 say›l› Kanunun (23/d)
maddesi hükmüne göre, sat›lan mal›n kesin sat›fl bedeli KDV'nin matrah›d›r. Ancak izale-i flüyu
çerçevesinde yap›lan sat›fllarda al›c›n›n hissedarlardan biri olmas› halinde hissesi, bu hisse için
mülkiyet devri söz konusu olmad›¤›ndan matrahtan indirilir.
Bu sat›fllarda giderler dolay›s›yla ödenen vergiler, mallar›n kesin sat›fl bedeli üzerinden hesaplanan
vergiden indirilemez, ancak müzayedeyi düzenleyenin komisyonu üzerinden hesaplanan KDV'den
indirilebilir. Bir komisyon söz konusu de¤ilse, yüklenilen vergiler gider veya maliyet olarak dikkate
al›n›r.
Bu sat›fllarla ilgili beyan ve ödeme mükellefiyeti genel esaslara göre yerine getirilir. Baflka
faaliyetleri dolay›s›yla sürekli beyanname vermek zorunda olmayan resmi kurulufllar (icra daireleri
hariç) taraf›ndan bu flekilde tahsil edilen KDV, yetki alan› içerisinde bulunulan vergi dairelerine
en geç 7 (yedi) gün içinde ödenir. Ancak tahsilât tutar›n›n 50.000TL'yi aflmas› halinde, bu süre
beklenilmeksizin ertesi gün mesai bitimine kadar ödenmesi zorunludur.
Müzayede suretiyle yap›lan sat›fllarda esas olan organizasyonun düzenlenmesi olup, müzayedeye
kat›lan say›s›n›n birden fazla kifli olmamas›, ifllemin mahiyetini de¤ifltirmez.
6.2.
‹cra Dairelerinde Yap›lan Sat›fllar
3065 say›l› Kanunun 40 ›nc› maddesi ile Kanunun (17/1) inci maddesinde say›lan kurum ve
kurulufllara;
• Sadece vergiye tabi ifllemlerinin bulundu¤u dönemler için beyanname verdirme,
• Beyanname yerine kaim olmak üzere iflleme esas belgeleri kabul etme,
Arkan & Ergin
Member of JPA International
32
• Bu mükelleflere ait verginin beyan ve ödeme zaman› ile tahsiline iliflkin usul ve esaslar›
belirleme,
konusunda Bakanl›¤›m›za yetki verilmifltir.
Söz konusu yetki çerçevesinde, 3065 say›l› Kanunun (1/3-d) maddesi uyar›nca müzayede yoluyla
sat›fl yapan icra dairelerinin bu sat›fllar›yla ilgili KDV'nin beyan ve ödenmesi ile ilgili ifllemlerini
afla¤›daki flekilde yürütmeleri uygun görülmüfltür.
6.2.1.
Verginin Mükellefi
‹cra yoluyla yap›lan sat›fllarda verginin mükellefi, sat›fl› gerçeklefltiren icra daireleridir.
6.2.2.
Verginin Beyan› ve Ödenmesi
‹cra dairelerince müzayede mahallinde yap›lan sat›fllar nedeniyle hesaplanan KDV, ilgili mevzuat›
uyar›nca en geç bedelin tahsil edildi¤i günü izleyen günün mesai saati bitimine kadar vergi
dairesine beyan edilip ayn› süre içinde ödenir.
Sat›fla ait KDV'nin bu süre içinde beyan edilerek ödenmemesi halinde, teslim gerçeklefltirilmez.
Bu ifllem s›ras›nda her bir sat›fla ait bilgileri içeren ve bu Tebli¤ ekinde örne¤i yer alan (EK:1) 5
No.lu KDV Beyannamesi kullan›l›r. Bu beyanname, sat›fl› gerçeklefltiren icra dairesi yetkilisi
taraf›ndan imza, tarih ve mühür kullan›lmak suretiyle onaylan›r. Her bir sat›fla ait KDV'nin
tahakkukuna esas olmak üzere düzenlenen bu belgenin bir örne¤i ile vergi dairesi makbuzu,
mükellef taraf›ndan 213 say›l› Vergi Usul Kanununun muhafaza ve ibraz hükümleri çerçevesinde
saklan›r.
6.2.3.
Ayl›k Bildirim
‹cra dairelerince bir ay içinde yap›lan sat›fllarla ilgili olarak vergi dairesine beyan edilerek ödenen
KDV'ye ait bilgiler, ertesi ay›n sonuna kadar, örne¤i bu Tebli¤ ekinde yer alan (EK:2) bildirim ile
vergi dairesine ayr›ca bildirilir. Bu bildirim, sat›fl›n olmad›¤› dönemlerde de vergi dairesine verilir.
Bildirimin vergi dairesine verilmemesi halinde, 213 say›l› Vergi Usul Kanununun (352/II-7) nci
maddesine göre usulsüzlük cezas› uygulan›r.
Beyanname ve bildirim, mükellefler taraf›ndan bu Tebli¤in ekinde yer alan örneklere göre ço¤alt›l›p
kullan›labilir.
6.3.
‹fllemin Gerçekleflmemesi
Müzayede mahallinde yap›lan sat›fllarda, sat›fl›n herhangi bir sebeple gerçekleflmemesi halinde
vergi tahakkuk ettirilmez, tahakkuk ettirilen vergi terkin edilir. Buna göre, müzayede suretiyle
yap›lan sat›fllarda herhangi bir nedenle mallar›n al›c›ya tesliminin gerçekleflmemesi halinde
vergiyi do¤uran olay meydana gelmez.
Arkan & Ergin
Member of JPA International
33
Bu durumda teslimi gerçekleflmeyen mallar için KDV'nin ödenmifl olmas› halinde, bu vergi
tahakkuktan terkin edilerek, al›c›ya ödenmek üzere sat›fl› yapan kurum veya kurulufla iade edilir.
7.
Adi Ortakl›klarda Vergileme
KDV uygulamas›nda adi ortakl›klar, ba¤›ms›z iflletme birimleri olarak ayr› vergi mükellefiyetine
sahiptir. Buna göre; adi ortakl›klarca defter tutma, belge düzenleme, muhafaza ve ibraz gibi vergi
ödevleri ile beyanname verme ve vergi ödeme gibi mükellefiyetlerinin ortaklar›ndan ayr› olarak
yerine getirilmesi, ortakl›¤›n KDV ile ilgili hesaplar›n›n, ortaklar›n varsa flahsi iflletmelerindeki
ifllemlerden ayr› yap›lmas› gerekir.
Adi ortakl›klarda, ortakl›¤›n sona ermesi sonucunu do¤urmayan hisse devri ifllemleri KDV'ye tabi
de¤ildir. Ortakl›¤›n sona ermesi sonucunu do¤uran devir ifllemlerinde ise vergi uygulan›r.
Buna göre bir adi ortakl›kta, ortaklardan biri veya birkaç›n›n hisselerini di¤er ortaklara veya
üçüncü flah›slara devretmesi, bu flekilde ortakl›ktan baz› ortaklar›n ayr›lmas› veya ortakl›¤a yeni
ortaklar›n al›nmas› halinde, mevcut adi ortakl›k, ortak say›s›ndaki de¤ifliklik d›fl›nda aynen devam
ediyorsa, bu hisse devri ifllemlerinde vergi uygulanmaz.
Hisse devri ifllemleri adi ortakl›¤›n sona ermesi sonucunu do¤uruyor veya ortakl›k, ortaklar›n
karar› ile feshediliyorsa, bu devir ifllemlerine vergi uygulanmas› gerekir. Vergi uygulamas› afla¤›daki
flekilde yap›l›r.
Ortaklardan biri veya birkaç›n›n hisselerinin di¤er ortak veya ortaklara devredilmesi suretiyle
ortakl›¤›n sona ermesi halinde; devralan ortak veya ortaklar›n kendi hisseleri ile sat›n ald›klar›
hisseler dikkate al›nmaks›z›n, ortakl›kça, devralan ortak veya ortaklara teslim edilen toplam mal
bedeli üzerinden KDV hesaplan›r. Ortakl›k taraf›ndan düzenlenecek olan faturada ayr›ca gösterilecek
olan bu vergi, ilgili dönem ifllemleri ile birlikte adi ortakl›¤›n son beyannamesine dahil edilerek
beyan edilir. Devralan ortak veya ortaklar taraf›ndan ise genel hükümler çerçevesinde indirim
konusu yap›labilir.
KDV yönünden iflletme baz›nda de¤erlendirilen adi ortakl›klarda, KDV beyannamesi ortakl›k
ad›na düzenlenir ve ortaklardan birisi taraf›ndan imzalanmak suretiyle ilgili vergi dairesine verilir.
Ortaklar›n verginin ödenmesi bak›m›ndan müteselsil sorumluluk tafl›malar› nedeniyle, ortaklar›n
ad›, soyad›, adresleri ve ba¤l› bulunduklar› vergi dairelerini gösteren bir liste vergi dairesine
verilir. Listede yer alan bilgilerde de¤ifliklik olmas› halinde bu de¤iflikliler de vergi dairesine
bildirilir.
8.
Arsa Karfl›l›¤› ‹nflaat ‹flleri
Arsa karfl›l›¤› inflaat iflinde iki ayr› teslim söz konusudur. Bunlardan birincisi, arsa sahibi taraf›ndan
müteahhide arsa teslimi; ikincisi ise müteahhit taraf›ndan arsaya karfl›l›k olarak arsa sahibine
verilen konut veya iflyeri teslimidir. Karfl›l›kl› olarak gerçekleflen bu teslimlerin her birinin KDV
karfl›s›ndaki durumu afla¤›da aç›klanm›flt›r.
Arkan & Ergin
Member of JPA International
34
8.1.
Arsa Sahibi Taraf›ndan Müteahhide Arsa Teslimi
Arsan›n bir iktisadi iflletmeye dahil olmas› veya arsa sahibinin arsa al›m sat›m›n› mutat ve sürekli
bir faaliyet olarak sürdürmesi halinde, konut veya iflyeri karfl›l›¤› müteahhide yap›lan bu arsa
teslimi KDV'ye tabidir.
Ancak arsa sahibinin, gerçek usulde mükellefiyetini gerektirmeyecek flekilde, ar›zi bir faaliyet
olarak arsas›n› daire veya iflyeri karfl›l›¤›nda müteahhide tesliminde vergi uygulanmaz.
8.2.
Müteahhit Taraf›ndan Arsa Sahibine Konut veya ‹flyeri Teslimi
Müteahhit taraf›ndan arsa sahibine arsan›n karfl›l›¤› olarak yap›lan teslimlerde, emsal bedel
üzerinden KDV uygulan›r.
9.
Yurt D›fl›na Düzenlenen Turlar
Türkiye'de yerleflik seyahat acentelerince organize edilerek yurt d›fl›na düzenlenen turlara
kat›lanlara, yurt d›fl›nda verilen yeme-içme, konaklama, ulaflt›rma, rehberlik, gezi, sa¤l›k vb.
hizmetler yurt d›fl›nda verildi¤inden ve yolcular bu hizmetlerden yurt d›fl›nda yararland›¤›ndan,
bu hizmetler Türkiye'de ayr›ca KDV'ye tabi tutulmaz. Ancak, tur organizasyonuna kat›lanlara yurt
içinde verilen hizmetler KDV'ye tabidir.
Bu nedenle tur faaliyetiyle ilgili olarak yurt d›fl›ndan sat›n al›nan hizmet bedellerinin 213 say›l›
Vergi Usul Kanunu çerçevesinde belgelenmesi kofluluyla, bu hizmetlere ait masraf ve belgelerde
gösterilen tutarlara KDV uygulanmaz.
Seyahat acentesi taraf›ndan müflterilere kesilecek faturada hizmet karfl›l›¤›n› teflkil eden tüm
bedel gösterilir. Ancak, KDV yurt d›fl›nda verilen hizmet bedelleri düflüldükten sonra kalan tutar
üzerinden hesaplan›r.
Di¤er taraftan, yurt d›fl›na yap›lan yolcu tafl›mac›l›¤›na ait bedelin ayr›ca fatura edilmesi veya
kesilecek faturada tafl›mac›l›k karfl›l›¤›n› teflkil eden bedelin ayr›ca gösterilmifl olmas› halinde,
bu bedel3065 say›l› Kanunun 14 üncü maddesi uyar›nca KDV'den istisnad›r.
Örnek: (A) seyahat acentesinin Nisan/2013 döneminde düzenledi¤i tur faaliyetleri nedeniyle elde etti¤i
bedellerin toplam› 50.000 TL'dir. Firman›n bu seyahat s›ras›nda müflterileri için yurt d›fl›ndan sat›n ald›¤›
konaklama, yeme-içme, rehberlik gibi hizmetlere ait giderler 213 say›l› Vergi Usul Kanununa uygun belgelerle
tevsik edilmifltir. Bu tür giderler toplam› 15.000 TL, tafl›mac›l›¤a ait bilet bedelleri toplam› ise 20.000 TL'dir.
Bu ifllemde,
15.000 + 20.000 = 35.000 TL KDV'ye tabi tutulmaz.
50.000 - 35.000 = 15.000 TL üzerinden ise KDV hesaplan›r.
Ancak bu flekilde ifllem yap›labilmesi için firman›n müflterilerine kesece¤i faturalarda; yurt d›fl›nda yap›lan
masraf tutar›n› ve tafl›mac›l›k bedelini ayr› ayr› göstermesi, kalan bedel üzerinden vergi hesaplamas› gerekir.
Arkan & Ergin
Member of JPA International
35
10.
Promosyon Ürünleri, Numune ve Eflantiyonlar
10.1.
Promosyon Ürünleri
Ticari hayatta, ticareti yap›lan mallara olan talebin art›r›lmas› amac›yla, bir tak›m pazarlama
teknikleri gelifltirilmekte, sat›fl› yap›lan mal›n yan›nda baflka bir mal›n ayr›ca bir bedel al›nmaks›z›n
verilmesi de s›kça karfl›lafl›lan bir pazarlama tekni¤i olarak ortaya ç›kmaktad›r. Bir mal›n tasarruf
hakk›n›n malik veya ad›na hareket edenlerce, al›c›ya veya ad›na hareket edenlere devri olarak
tan›mlanan teslim hükümleri çerçevesinde ticari bir iflletmenin yapt›¤› bedelsiz teslimler de
KDV'ye konu olmaktad›r.
Ancak, firmalar›n iktisadi faaliyetini geniflletme, emsal iflletmelerle rekabet edebilme, üretim
veya sat›fl›n› yapt›klar› mallara olan talebi koruma veya art›rma amac›yla bir mal›n yan›nda baflka
bir mal verilmesi fleklinde gerçekleflen ifllemlerde, promosyon ürünü aç›s›ndan bir bedelsiz teslim
söz konusu olmaz. Zira, firman›n geniflleyen faaliyetiyle ba¤lant›l› olarak iflletmede yarat›lan
katma de¤er artar.
Nitekim piyasadan sat›n al›nan veya ithal edilen mallar›n promosyon ürünü olarak müflterilere
verilmesi, mükellefler aç›s›ndan pazarlama gideri niteli¤ini tafl›d›¤›ndan, bu mallar›n al›fl bedelleri
gider olarak kaydedilebilir.
Dolay›s›yla, firman›n yaratt›¤› katma de¤er içerisinde vergilenen promosyon mallar›n›n müflterilere
verilmesi s›ras›nda KDV hesaplanmas›na gerek bulunmay›p, bu ürünler için yüklenilen KDV ise
indirim konusu yap›labilir.
Bu durum, KDV sistemindeki farkl› oran uygulamas› nedeniyle baz› sorunlara neden olmakta ve
düflük oranda vergiye tabi bir mal›n yan›nda yüksek oranda vergiye tabi bir mal›n promosyon
ürünü olarak verildi¤i hallerde, promosyon olarak verilen mallar›n ticaretini yapan firmalar
aç›s›ndan haks›z rekabet sorunu ortaya ç›kmaktad›r.
3065 say›l› Kanunun (29/4) üncü maddesi ile vergi indirimi uygulamas›nda do¤abilecek aksakl›klar›,
vergi mükerrerli¤ine ve vergi muafiyetine meydan vermeyecek flekilde, bu Kanunun ana ilkelerine
uygun olarak giderme ve indirimle ilgili usul ve esaslar› düzenleme konusunda Bakanl›¤›m›za
yetki verilmifltir.
Bu yetki çerçevesinde, promosyon ürünü olarak verilen mal›n (ayn› iflletmede imal veya infla
edilenler dahil) tabi oldu¤u KDV oran›n›n;
• Sat›fl› yap›lan mala ait KDV oran›na eflit veya daha düflük oranda olmas› halinde promosyon
ürünü için yüklenilen KDV'nin tamam›n›n indirim konusu yap›lmas›,
• Sat›fl› yap›lan mal›n tabi oldu¤u KDV oran›ndan yüksek olmas› halinde ise promosyon
ürünü için yüklenilen KDV'den, sat›fl› yap›lan mal›n tabi oldu¤u orana isabet eden k›sm›n indirim
konusu yap›lmas›, kalan k›sm›n gelir veya kurumlar vergisi aç›s›ndan gider veya maliyet olarak
dikkate al›nmas›,
uygun görülmüfltür.
Arkan & Ergin
Member of JPA International
36
Her iki durumda da promosyon ürünü olarak sat›n al›nan, ithal edilen ya da ayn› iflletmede imal
veya infla edilen mallar›n; ne kadar›n›n ayn› dönemde ayr›ca bir bedel tahsil edilmeksizin
verilece¤i, ne kadar›n›n stoklarda kalaca¤› bilinemedi¤inden bu mallara iliflkin olarak yüklenilen
vergi, öncelikle "indirilecek KDV" hesab›na al›n›r.
Birinci durumda, promosyon mallar›n›n al›m›, imal veya inflas› ile her hangi bir bedel al›nmaks›z›n
müflterilere verilmesi iflleminin ayn› dönemde veya farkl› dönemlerde gerçekleflmesi, bu mallarla
ilgili olarak yüklenilip indirim konusu yap›lacak KDV aç›s›ndan bir önem tafl›maz.
Promosyon ürününün tabi oldu¤u KDV oran›n›n, sat›fl› yap›lan mal›n tabi oldu¤u orandan yüksek
oldu¤u hallerde ise;
• Promosyon olarak verilen mallar›n al›m›, imal veya inflas› ile ayr›ca bir bedel tahsil
edilmeksizin müflterilere verilmesi iflleminin ayn› dönemde gerçekleflmesi halinde, bu mallarla
ilgiliolarak yüklenilen ve öncelikle "indirilecek KDV" hesab›na al›nm›fl olan KDV'den, sat›fl› yap›lan
mal›n tabi oldu¤u orana isabet eden k›s›m d›fl›ndaki tutar, "indirilecek KDV" hesab›ndan ç›kar›larak
gider hesaplar›na intikal ettirilir.
• Promosyon ürününün sat›n al›nd›¤› ya da iflletmede imal veya infla edildi¤i dönemde de¤il
de daha sonraki dönemlerde müflterilere verilmesi halinde ise bu ürünlerle ilgili olarak mallar›n
sat›n al›nd›¤›, imal veya infla edildi¤i dönem beyannamesinde "indirilecek KDV" olarak beyan
edilen tutardan, sat›fl› yap›lan mal›n tabi oldu¤u orana isabet eden k›sm›n düflülmesinden sonra
kalan tutar, ürünlerin ayr›ca bir bedel al›nmaks›z›n teslim edildi¤i dönem beyannamesinin “‹lave
Edilecek KDV” sat›r›na dahil edilerek beyan edilir ve ayn› miktar gider veya maliyet hesaplar›na
al›n›r.
Promosyon ürünü için yüklenilen vergiden indirim konusu yap›lacak k›s›m;
Sat›fl› yap›lan mal›n tabi oldu¤u oran
Promosyon ürünü için yüklenilen vergi tutar› X
Promosyon ürününün tabi oldu¤u oran
formülü ile hesaplan›r, artan k›s›m gider veya maliyet olarak dikkate al›n›r.
Öte yandan, promosyon ürünü olarak verilen mallar›n al›fl› s›ras›nda yap›lan di¤er giderlere
iliflkin yüklenilen KDV genel hükümler çerçevesinde indirim konusu yap›l›r.
Örnek 1: (A) gazetecilik firmas›, periyodik dönemler halinde veya her gün gazetenin yan›nda ek olarak bir dergi
vermektedir. Gazetenin sat›fl›n› art›rmak amac›yla ve ayr›ca bir bedel al›nmaks›z›n verilen bu dergi, iflletmede
yarat›lan katma de¤erin bir unsuru niteli¤inde oldu¤undan tesliminde ayr›ca KDV hesaplanmaz. Gazete ve derginin
teslimi ayn› oranda KDV'ye tabi oldu¤undan, dergi için yüklenilen verginin tamam› indirim konusu yap›l›r.
Örnek 2: Bir deterjan firmas›, imal ederek sat›fl›n› yapt›¤› ürünlere olan talebi art›rmak amac›yla 4 kg deterjan
alan müflterisine, ayr›ca bir bedel almaks›z›n 1 kg daha deterjan vermek suretiyle bir kampanya düzenlemifltir.
Deterjanlar›n toplam bedeli 20 TL'dir. Bu ifllemde sat›fl› yap›lan mal 4 kg de¤il 5 kg deterjand›r. Dolay›s›yla,
sat›fl› yap›lan mal›n teslim bedeli olan 20 TL üzerinden KDV hesaplanmas›, yüklenilen KDV'nin tamam›n›n
indirim konusu yap›lmas› gerekir.
Arkan & Ergin
Member of JPA International
37
Örnek 3: (A) gazetecilik iflletmesi, okurlar›na 30 kupon karfl›l›¤›nda kitap verece¤ini taahhüt etmifl ve Eylül/2013
döneminde (B) firmas›ndan 80.000 adet kitap sat›n alm›flt›r. Bu al›fl ifllemi s›ras›nda 800.000TL mal bedeli
ve 64.000TLKDVödemifltir.
Gazete iflletmesinin okurlar›na verece¤i kitaplar›n bedelleri gelir ve kurumlar vergisi aç›s›ndan pazarlama gideri
olarak kabul edilir ve ayr›ca bir bedel al›nmamas› kofluluyla, bu ürünlerin tesliminde KDV hesaplanmaz.
Bu ifllemde sat›fl› yap›lan mal gazete olup teslimi (% 1), promosyon ürünü olarak verilen kitap ise (% 8) oran›nda
KDV'ye tabidir. Gazete iflletmesi, promosyon mallar›n›n al›m› için yüklendi¤i KDV'nin tamam›n› öncelikle
"indirilecek KDV" hesab›na al›r. Promosyon mallar›n›n tümünün ayn› dönemde müflterilere verilmesi halinde,
iflletmenin kitaplar için yüklendi¤i KDV'den, sadece ana mal›n tabi oldu¤u orana (% 1) isabet eden k›sm›
indirim hesaplar›nda kal›r, artan k›s›m gider hesaplar›na al›n›r. Yukar›daki formül çerçevesinde indirim konusu
yap›lacak KDV;
64.000 TL x (1 : 8) = 8.000 TL olarak hesaplan›r.
(64.000 - 8.000 =) 56.000 TL ise gider olarak dikkate al›nabilir
10.2.
Eflantiyon veya Numune Mallar Verilmesi
Firmalar›n belirli zamanlarda, özellikle dini bayramlarda ve y›lbafllar›nda kendi tan›t›mlar›n›
yapmak amac›yla herhangi bir bedel almaks›z›n kalem, anahtarl›k, ajanda, takvim ve benzeri eflya
da¤›tmalar› geleneksel hale gelmifltir. Ticari hayatta eflantiyon olarak adland›r›lan bu ürünler,
her ne kadar iflletmede tüketilmemekte ise de ayni pazarlama gideri niteli¤inde oldu¤undan, bu
ürünlerin müflterilere ayr›ca bir bedel al›nmaks›z›n teslimi KDV hesaplanmas›n› gerektirmez.
Di¤er taraftan, firmalar halen sat›fl›n› yapt›klar› veya piyasaya yeni ç›kard›klar› bir ürünün tan›t›m›n›
sa¤lamak amac›yla numune mallar üretmekte ve bu mallar› da ayr›ca bir bedel tahsil etmeksizin
vermektedir. Ana mal›n bütün özelliklerini tafl›makla birlikte, sat›fla konu edilemeyecek bir
miktarla s›n›rl› olan ve üzerinde “Numunedir, parayla sat›lmaz, vb.” ibareleri tafl›yan bu mallar
da iflletmede tüketilmemekle birlikte ayni pazarlama gideri özelli¤ini tafl›d›¤›ndan, bu mallar›n
bedel al›nmaks›z›n teslimi de eflantiyonlarda oldu¤u gibi KDV hesaplanmas›n› gerektirmez.
Bu aç›klamalar çerçevesinde gerek numune, gerekse eflantiyon ad› alt›nda teslim edilen mallar›n;
• Ticari teamüllere uygun nitelikte ve miktarda olmas›,
• Ayr›ca bir sat›fla konu olmayacak flekilde verilmesi,
hallerinde KDV hesaplanmaz.
Bu flartlara ilaveten, numune mallar›n, firman›n unvan› ve para ile sat›lmayaca¤›n› belirten bir
flerhi tafl›mas› gerekir.
‹flletmenin iktisadi faaliyetini yayg›nlaflt›rmaya ve tan›tmaya yönelik olarak verilen bu mallar için
yüklenilen vergiler, genel hükümler çerçevesinde indirim konusu yap›l›r.
Örnek 1: fiampuan imalat› ile u¤raflan (A) firmas›, sat›fl›n› yapt›¤› flampuanlar› bir kere kullanmaya mahsus
miktarlarda pofletleyerek, tüketicilerin posta kutular›na koymak suretiyle da¤›tm›flt›r.
Ayr› bir sat›fla konu olmayacak flekilde tüketiciye yönelik ve reklâm mahiyetinde verilen, ayr›ca ambalaj›nda
Arkan & Ergin
Member of JPA International
38
numune oldu¤u belirtilen bu flampuanlar için KDV hesaplanmaz, bu ürünlere iliflkin yüklenilen KDV ise
indirim konusu yap›l›r.
Örnek 2: Bir ilaç firmas›, piyasaya yeni ç›karaca¤› bir ilac›n tan›t›m›n› sa¤lamak amac›yla doktorlara, üzerinde
"Numunedir. Sat›lamaz." ibaresi bulunan ilaçlar› numune olarak vermektedir. ‹laç firmas› bu ilaçlar için KDV
hesaplamaz, yüklendi¤i KDV ise indirim konusu yap›l›r.
Esasen ticari hayatta yerini bulan promosyonlar ile iflletme aç›s›ndan ayni pazarlama gideri
niteli¤inde olan eflantiyon ve numunelerin; bedel tahsil edilmeksizin müflterilere verilmesi ifllemi
KDV'ye tabi olmamakla birlikte, bu ürünleri bedelsiz olarak alan kifli ve kurulufllar›n, söz konusu
mallar› gerçek usulde KDV mükellefi olarak ticari bir iflleme konu etmeleri halinde, bu teslim
ifllemi KDV'ye tabi olup mal›n ait oldu¤u oran üzerinden vergi hesaplanmas› gerekir.
11.
Tüketicinin Korunmas› Hakk›nda Kanun Kapsam›ndaki Sat›fllar
11.1.
Sat›lan Mal›n ‹ade Edilmesi, Baflka Bir Mal ile De¤ifltirilmesi, Ödenen Bedelin
‹ade Edilmesi, De¤er Kayb›n›n Bedelden ‹ndirilmesi
3065 say›l› Kanunun (8/2)nci maddesinin Bakanl›¤›m›za verdi¤i yetkiye dayan›larak, 4077 say›l›
Tüketicinin Korunmas› Hakk›ndaki Kanun5 kapsam›nda, ödenen KDV'nin iadesi konusunda
afla¤›daki flekilde ifllem yap›l›r.
Tüketiciler taraf›ndan mallar›n iade edilip bedellerinin geri verilmesinin istendi¤i durumlarda, sat›c›
taraf›ndan ödenen bedellerin KDV dahil tutarlar› tüketiciye iade edilir. Sat›c›lar ifllemlerinin
düzeltilmesi için iade edilen mal nedeniyle gider makbuzu düzenler ve tüketiciden iade edilen mala
ait fatura ve benzeri belgeyi bu makbuz ekinde geri al›rlar. Gider makbuzunda iade edilen mal›n
KDV'si sat›fl bedelinden ayr› gösterilir ve bu miktar indirim konusu yap›lmak suretiyle ifllem düzeltilir.
‹ade edilen mala ait fatura veya benzeri belgenin fiili imkâns›zl›klar nedeniyle ibraz edilemedi¤i
durumlarda, ayn› flekilde üzerine al›fl belgesinin ibraz edilemedi¤i aç›kça belirtilmek suretiyle
gider makbuzu düzenlenmesi mümkündür.
‹ade edilen mal›n yerine ayn› veya baflka bir mal›n verildi¤i durumlarda ise, sat›c› taraf›ndan
yukar›da sözü edilen ifllemlerin yan› s›ra bu defa verilen yeni mal için fatura ve benzeri belge
düzenlenece¤i tabiidir. Dolay›s›yla iade edilen mallar›n yerine verilen yeni mallar›n de¤erleri
dikkate al›narak belge düzenlenece¤inden, iade edilen mallar ile yeni verilen mallar aras›nda
de¤er fark›n›n olup olmamas› düzeltme ifllemini etkilemez.
11.2.
Taksitli Sat›fllar
3065 say›l› Kanunun (24/c) maddesinde, vade fark›, fiyat fark›, faiz, prim gibi çeflitli gelirler ile
servis ve benzer adlar alt›nda sa¤lanan her türlü menfaat, hizmet ve de¤erlerin KDV matrah›na
dahil oldu¤u hükme ba¤lanm›flt›r.
Buna göre, taksitli olarak yap›lan sat›fllarda vade fark› ve faiz dahil toplam tutar üzerinden
Arkan & Ergin
Member of JPA International
508.03.1995 tarihli ve 22221 say›l› Resmi Gazete'de yay›mlanm›flt›r.
39
hesaplanan KDV'nin mal›n teslimi an›nda beyan edilip ödenmesi gerekir.
Ancak, tüketicinin taksitlerini zaman›ndan önce ödemek suretiyle faizde bir indirime gidilmesi
halinde, indirilen faiz ve bu faize ait KDV sat›c› taraf›ndan al›c›ya iade edilir ve yukar›da yer alan
esaslar çerçevesinde ifllem yap›l›r.
11.3.
Kap›dan Sat›fllar
4077 say›l› Tüketicinin Korunmas› Hakk›ndaki Kanunun 8 inci maddesinde iflyeri, fuar, panay›r
gibi sat›fl mekânlar› d›fl›nda yap›lan sat›fllar kap›dan sat›fl olarak tan›mlanm›flt›r. Bu tür sat›fllarda;
tüketiciye, teslim ald›¤› tarihten itibaren yedi gün içinde mal› kabul etme veya hiçbir gerekçe
göstermeden ve hiçbir yükümlülük alt›na girmeden reddetme hakk› tan›nm›flt›r.
3065 say›l› Kanunun 2nci maddesinde teslim, bir mal üzerindeki tasarruf hakk›n›n malik veya
onun ad›na hareket edenlerce, al›c›ya veya ad›na hareket edenlere devredilmesi fleklinde
tan›mlanm›flt›r. Kanunun 10/a maddesinde ise, mal teslimi ve hizmet ifas› hallerinde vergiyi
do¤uran olay›n, mal›n teslimi veya hizmetin ifas› an›nda meydana gelece¤i hükme ba¤lanm›flt›r.
Buna göre, kap›dan yap›lan sat›fllarda mallar üzerindeki tasarruf hakk› deneme ve muayene
sonucu devredilece¤inden, bu kapsamdaki sat›fllara ait KDV'nin, deneme ve muayene sonucu
tesliminin yap›ld›¤› vergilendirme döneminde beyan edilip ödenmesi gerekir.
12.
Profesyonel Futbol Faaliyetleri
12.1.
Spor Kulüpleri
Profesyonel futbol faaliyetleri, 5253 say›l› Dernekler Kanununa6 göre kurulan ve faaliyet gösteren
dernek statüsündeki kurulufllar ya da kamu idare ve müesseselerine ait idman ve spor müesseseleri
eliyle gerçeklefltirilmektedir. 5894 say›l› Türkiye Futbol Federasyonu Kurulufl ve Görevleri Hakk›nda
Kanunun7, Türkiye Futbol Federasyonu Statüsüne iliflkin (76/5) inci maddesine göre futbolla
u¤raflan bir kulüp, futbol flubesini ilgili kanun ve yönetmelikler do¤rultusunda kurulmufl bir
anonim flirkete devredebilir. Bunun sonucu olarak, profesyonel futbol faaliyetleri anonim flirket
statüsündeki kurulufllarca da yap›labilir.
3065 say›l› Kanunun (1/1)inci maddesinde ticari, s›nai, zirai faaliyet ve serbest meslek faaliyeti
çerçevesinde yap›lan teslim ve hizmetlerin vergiye tabi oldu¤u hükme ba¤lanm›flt›r. Ayn› Kanunun
(1/3-g) maddesinde ise, genel bütçe kapsam›ndaki kamu idareleri ve özel bütçeli idarelere, il
özel idarelerine, belediyeler ve köyler ile bunlar›n teflkil ettikleri birliklere, üniversitelere, dernek
ve vak›flara, her türlü mesleki kurulufllara ait veya tabi olan veyahut bunlar taraf›ndan kurulan
veya iflletilen müesseseler ile döner sermayeli kurulufllar›n veya bunlara ait veya tabi di¤er
müesseselerin ticari, s›naî, zirai ve mesleki nitelikteki teslim ve hizmetlerinin KDV'ye tabi oldu¤u
belirtilmifltir.
Bu maddelerde hükme ba¤land›¤› üzere dernekler ile kamu idare ve müesseselerinin faaliyetleri
do¤rudan KDV'nin konusuna al›nmam›fl, bu kurulufllara ait veya tabi olan müesseselerin yukar›da
623.11.2004 tarihli ve 25649 say›l› Resmi Gazete'de yay›mlanm›flt›r.
716.05.2009 tarihli ve 27230 say›l› Resmi Gazete'de yay›mlanm›flt›r.
Arkan & Ergin
Member of JPA International
40
belirtilen nitelikteki teslim ve hizmetlerinin vergiye tabi oldu¤u belirlenmifltir. Bu belirleme
gere¤i yukar›da belirtilen idman ve spor müesseselerine sahip dernekler ile kamu idare ve
müesseseleri, bu statüleri ile verginin mükellefi olmay›p, yaln›zca bu müesseselere ait veya tabi
olan iktisadi iflletmeleri nedeni ile mükelleftirler.
Spor kulübü dernekleri, amatör ve profesyonel spor faaliyetleri yan›nda çeflitli alanlarda faaliyet
gösteren müesseselere sahiptirler. Bir iktisadi iflletme niteli¤inde olan profesyonel futbol flubeleri
ile sosyal tesis, lokal, otopark, spor okullar› ve kurslar›, spor sahalar›, sa¤l›k merkezleri, plaj
tesisleri ve benzeri iktisadi iflletmelerin teslim ve hizmetleri, yap›lan aç›klamalar çerçevesinde
KDV'nin konusuna girmektedir.
3065 say›l› Kanunun (1/3-g) maddesine göre, profesyonel futbol flubelerinin KDV kapsam›na
giren teslim ve hizmetleri afla¤›da say›lm›flt›r:
• Maç has›latlar›,
• Spor toto-loto ve iddaa isim hakk› gelirleri,
• Spor malzemesi ve hediyelik eflya sat›fl›,
• Yay›n hakk› gelirleri,
• Reklam gelirleri,
• Di¤er gelirler.
Faaliyetin zorunlu bir unsuru olarak yap›lan futbolcu transferleri ile kiralamalar› karfl›l›¤› kulüplerce
elde edilen bedeller,3065 say›l› Kanunun (1/3-g) maddesi kapsam›nda say›lamayaca¤›ndan
verginin konusuna girmemektedir. Ancak, anonim flirket statüsünde sportif faaliyetlerde bulunan
kurulufllar›n bütün teslim ve hizmetlerinin 3065 say›l› Kanunun (1/1) inci maddesi gere¤ince
vergiye tabi oldu¤u ise aç›kt›r.
Söz konusu faaliyetlerin vergilendirilmesi ile ilgili olarak uygulamada tereddüde düflüldü¤ü
anlafl›lan konular afla¤›da aç›klanm›flt›r.
Profesyonel sporcular›n kat›ld›¤› futbol faaliyetlerine iliflkin olarak düzenlenen biletler, 213 say›l›
Vergi Usul Kanunu hükümlerine uygun olmal› ve bilet bedeli KDV dahil olarak belirlenmelidir.
3065 say›l› Kanunun (10/b) maddesinde, mal›n tesliminden veya hizmetin yap›lmas›ndan önce
fatura veya benzeri belgelerin verilmesi hallerinde vergiyi do¤uran olay›n, bu belgelerin
düzenlenmesi ile meydana geldi¤i hükme ba¤lanm›flt›r.
Kanunun (20/1) inci maddesinde ise teslim ve hizmet ifllerinde KDV'nin matrah›n›n, bu ifllemlerin
karfl›l›¤›n› teflkil eden bedel oldu¤u belirtilmifltir.
Buna göre, profesyonel futbol flubelerinin teberrulu, sezonluk bilet ve girifl kartlar›n›n toplam
sat›fl bedeli KDV dahil olarak belirlenmeli ve bunlar›n sat›fl›n›n yap›ld›¤› vergilendirme döneminde
beyan edilmelidir.
Profesyonel futbol flubelerinin yukar›da say›lan spor malzemesi ve hediyelik eflya sat›fl›, spor
Arkan & Ergin
Member of JPA International
41
toto-loto, iddaa, yay›n hakk›, reklam ve benzeri gelirleri ile spor kulüplerinin spor okul ve kurs,
lokal, sosyal tesis, otopark, spor sahalar›, sa¤l›k, plaj tesisleri iflletmek gibi ticari faaliyetleri
kapsam›nda yapacaklar› teslim ve hizmetlere KDV uygulan›r.
Ayn› Kanunun (17/2-b) maddesinde ise, kanunlar›n gösterdi¤i gerek üzerine bedelsiz olarak
yap›lan mal teslimi ve hizmet ifalar› ile yukar›da say›lan kurum ve kurulufllara bedelsiz olarak
yap›lan her türlü mal teslimi ve hizmet ifalar›n›n KDV'ye tabi olmad›¤› hükme ba¤lanm›flt›r.
Buna göre, söz konusu madde kapsam›na giren profesyonel spor faaliyetleri ile ilgili olarak
düzenlenen serbest girifl kartlar›na KDV uygulanmaz, ancak bunun d›fl›nda kalan kartlara ise
Kanunun (27/1) inci maddesi gere¤ince emsal bedeli üzerinden KDV hesaplan›r.
Di¤er taraftan, bu Tebli¤in (I/C-2.1.2.4) bölümünde, reklâm alanlar›n gerçek usulde KDV
mükellefiyetinin olmamas› durumlar›nda, reklâm› verenlere sorumluluk uygulamas› öngörülmüfltür.
12.2.
Türkiye Futbol Federasyonu
5/5/2009 tarih ve 5894 say›l› Kanunla her türlü futbol faaliyetlerini milli ve milletleraras› kurallara
göre yürütmek, teflkilatland›rmak, gelifltirmek ve Türkiye'yi futbol konusunda yurt içinde ve yurt
d›fl›nda temsil etmek üzere, özel hukuk hükümlerine tabi, tüzel kiflili¤e sahip, özerk Türkiye Futbol
Federasyonu kurulmufltur.
Türkiye Futbol Federasyonu, profesyonel futbol faaliyetlerini düzenleme hizmeti karfl›l›¤›nda
maç hâs›latlar›ndan, futbol müflterek ve sabit ihtimalli bahis oyunlar›ndan, spor toto-loto, iddaa
gelirlerinden pay almakta, ayr›ca mal varl›¤› de¤erlerinin devir, temlik, sat›fl ve kiralanmas› ve
milli maç hâs›latlar› ile yay›n ve reklâm gelirleri elde etmektedir.
Söz konusu faaliyetler iktisadi iflletme kapsam›na girdi¤inden, bu faaliyetler için KDV hesaplanacak
ve futbol federasyonu taraf›ndan beyan edilip ödenecektir. Federasyon ald›¤› paylar için ilgili
kurulufllara (maç hâs›latlar› için kulüplere, spor toto-loto, iddaa pay› için Teflkilat Müdürlüklerine
vb.) fatura ve benzeri belge düzenleyecek, milli maç hâs›latlar›n› ise girifl biletleri ile belirleyecektir.
12.3.
Spor Genel Müdürlü¤ü
Profesyonel futbol maçlar› genellikle mülkiyeti Spor Genel Müdürlü¤üne ait olan statlarda
oynanmaktad›r. Kanun gere¤i kulüplere tahsis edilen veya kiraya verilen statlar için Spor Genel
Müdürlü¤üne ödenen kira veya tahsis bedelleri KDV'nin konusuna girmemektedir. Ancak statlardaki
büfe ve benzeri yerlerin kiraya verilmesi veya iflletilmesi iflleminin ticari organizasyon oluflturmas›
nedeniyle KDV'ye tabi oldu¤u aç›kt›r.
12.4.
Defter Tutma ve Belge Düzenleme
Yukar›da say›lan kurulufllardan vergiye tabi mal teslimi ve hizmet ifalar›nda bulunanlar, KDV
mükellefiyetlerini tesis ettirmek ve 213 say›l› Vergi Usul Kanunu hükümlerine göre defter tutmak
ve belge düzenlemek zorundad›rlar.
Arkan & Ergin
Member of JPA International
42
12.5.
‹ndirim
3065 say›l› Kanunun (29/1)inci maddesinde, mükelleflerin yapt›klar› vergiye tabi ifllemler üzerinden
hesaplanan KDV'den, bu Kanunda aksine hüküm olmad›kça faaliyetlerine iliflkin vergilerin indirim
konusu yap›labilece¤i hükme ba¤lanm›flt›r.
Buna göre, spor kulüplerinin iktisadi iflletmelerinin, Türkiye Futbol Federasyonu ile Spor Genel
Müdürlü¤üne ba¤l› spor müdürlüklerinin vergiye tabi ifllemler üzerinden hesaplanan KDV'den,
sadece vergiye tabi ifllemler için yüklenilen KDV'nin indirilmesi mümkündür. Dolay›s›yla ad›
geçen kurum ve kurulufllar›n vergiye tabi olmayan ifllemleri nedeniyle ödenen KDV'nin indirim
konusu yap›lmas› söz konusu olmay›p, bu vergilerin gider veya maliyet unsuru olarak dikkate
al›nmas› gerekmektedir.
Ancak, vergiye tabi olan veya olmayan ifllemlerin birlikte yap›lmas› ve ayr›flt›r›lmas›n›n mümkün
olmamas› durumunda, ortak harcamalara iliflkin KDV indirim konusu yap›labilecektir.
Bu aç›klamalar çerçevesinde spor kulüpleri, tamamen amatör spor faaliyetlerine iliflkin olarak
yapt›klar› harcamalar için ödedikleri KDV'yi indirim konusu yapamayacaklard›r. Ancak, flirket
olarak faaliyet gösteren ve tüm faaliyetleri ticari nitelikte say›lan spor kulüpleri böyle bir ayr›m
yapmaks›z›n, amatör spor faaliyetlerine ait yüklendikleri KDV'yi de indirebileceklerdir.
Öte yandan, Türkiye Futbol Federasyonu ile Spor Genel Müdürlü¤üne ba¤l› Spor Müdürlükleri
ise tahsil ettikleri KDV'den sadece vergiye tabi ifllemleri nedeniyle yüklendikleri vergileri indirim
konusu yapabileceklerdir.
13.
Basit Usulde Vergilendirilen Mükelleflerin KDV Karfl›s›ndaki Durumu
3065 say›l› Kanunun (17/4-a) maddesi uyar›nca, Gelir Vergisi Kanununa göre basit usulde
vergilendirilen mükelleflerin teslim ve hizmetleri KDV'den istisna edilmifl olup bu mükellefler
taraf›ndan KDV Beyannamesi verilmeyecektir.
Basit usulde vergilendirilen mükelleflerin bu Kanun kapsam›ndaki mal ve hizmet al›mlar›nda
ise genel hükümler çerçevesinde KDV uygulanaca¤› tabiidir.
14.
fiehirleraras› Yolcu Tafl›mac›l›¤›
Otobüslerle yap›lan flehirleraras› yolcu tafl›mac›l›¤›nda, otobüs flirketleri, tafl›mac›l›k iflini baflka
otobüs sahiplerine yapt›rsalar bile, kendi adlar›na kestikleri bütün biletlerle ilgili KDV'yi kendileri
beyan edeceklerdir. Bilet bedelleri KDV dahil olarak tespit edilece¤inden, beyan edilecek vergi,
iç yüzde yoluyla hesaplan›r.
Öte yandan ba¤›ms›z otobüs sahipleri, otobüs flirketine yapt›klar› tafl›ma hizmetinin bedelini
tahsil ederken, tahsilât tutar› üzerinden KDV hesaplar ve düzenleyip flirkete verdikleri faturalarda
KDV'yi ayr›ca gösterirler. Bu flekilde hesaplanan vergi, otobüs flirketleri taraf›ndan, yolculardan
tahsil edilen KDV'den genel hükümler çerçevesinde indirilir.
Arkan & Ergin
Member of JPA International
43
15.
‹laç Bedelleri
‹laç bedelleri, KDV dahil tutar fleklinde ambalajlara yaz›l›r, bu sat›fllarda ayr›ca vergi hesaplanmaz,
beyan edilecek vergi iç yüzde yoluyla hesaplan›r.
Genel bütçe kapsam›ndaki kamu idareleri, özel bütçeli idareler, il özel idareleri, belediyeler ve
kamu iktisadi kurulufllar› ile sosyal güvenlik kurumlar›n›n tedavi yard›m›ndan yararlananlar›n
ilaç giderleri, yararlananlarla mezkûr kamu kurum ve kurulufllar› aras›nda paylafl›lmaktad›r. Bu
ilaçlar›n bedellerine ait KDV de ayn› oranlara göre paylafl›l›r. Eczaneler, kamu kurum ve kurulufllar›
ile yararlan›c›n›n paylar›n› vergili bedel üzerinden ayr› ayr› hesaplay›p tahsil eder.
C.
MÜKELLEF VE VERG‹ SORUMLUSU
1.
Mükellef
KDV'nin mükellefi esas itibar›yla vergiye tabi ifllemleri yapanlard›r. Ancak Kanunun 8 inci
maddesinde özellik arz eden baz› ifllemler de dikkate al›narak verginin mükellefi ayr› ayr› say›lm›flt›r.
Buna göre mükellef say›lanlar Kanundaki s›ralamas›na göre afla¤›da aç›klanm›flt›r:
a) Mal teslimi ve hizmet ifalar›nda mükellef, bu mallar› teslim edenler veya hizmeti yapanlard›r.
b) Mal ve hizmet ithalat›nda ise mal veya hizmeti ithal edenlerdir. ‹thalat›n kamu sektörü veya
özel sektör taraf›ndan yap›lmas› veya herhangi bir flekil ve surette gerçeklefltirilmesi, özellik
tafl›mas› mükellefiyeti etkilemez.
c) Transit tafl›malarla Türkiye ile yabanc› ülkeler aras›nda yap›lan tafl›malarda gümrük veya geçifl
ifllemine muhatap olanlar mükelleftir. Buradaki tafl›madan ikametgâh›, iflyeri, kanuni merkezi
ve ifl merkezi Türkiye'de bulunmayan flah›slar taraf›ndan yap›lan tafl›man›n anlafl›lmas› gerekir.
‹kametgâh›, iflyeri, kanuni merkezi veya ifl merkezi Türkiye'de olan flah›slar taraf›ndan yap›lan bu
nevi tafl›malarda ise mükellef genel hükümlere göre tafl›ma iflini yapanlard›r.
Gümrük veya geçifl ifllemine muhatap olanlar, tafl›yan›n temsilcisi olabilece¤i gibi arac›n floförü
de olabilir.
d) PTT ve TRT Kurumlar›nca yap›lan hizmetlerde mükellefler PTT A.fi. veya TRT Genel Müdürlü¤üdür.
e) Spor-Toto, Piyango (Milli Piyango dâhil) ve benzeri her türlü flans ve talih oyunlar›nda, oyunlar›
tertipleyenler veya teflkilat müdürlükleri (Spor-Toto Teflkilat Baflkanl›¤› ve Milli Piyango Genel
Müdürlü¤ü) mükelleftir.
Bu tür oyunlar›n bayileri, bu iflleri dolay›s›yla mükellef say›lmazlar. Ancak bu tür oyunlar›n
mükellefi say›lan teflkilat müdürlükleri (Spor-Toto ve Milli Piyangoda Spor-Toto Teflkilat Baflkanl›¤›
Arkan & Ergin
Member of JPA International
44
ve Milli Piyango Genel Müdürlü¤ü),KDV'yi bayi karlar›n› da ihtiva edecek flekilde toplam bedel
üzerinden hesaplarlar.
At yar›fl› ve di¤er müflterek bahis ve talih oyunlar›nda mükellef bunlar› tertipleyenler olup, bu
oyunlar›n bayileri bu iflleri nedeniyle mükellef say›lmazlar.
g) Profesyonel sanatç›lar›n yer ald›¤› gösteriler ve konserler ile profesyonel sporcular›n kat›ld›¤›
faaliyetler, maçlar, yar›fllar ve yar›flmalarda mükellef bunlar› tertipleyenler veya gösterenlerdir.
h) Gelir Vergisi Kanununun 70 inci maddesinde belirtilen mal ve haklar›n kiralanmas› ifllemlerinde,
bu mal ve haklar› kiraya verenler mükelleftir.
›) Kanunun (1/3-h) maddesine göre, iste¤e ba¤l› mükellefiyette ise talepte bulunanlar mükelleftir.
1.1.
Fazla veya Yersiz Uygulanan Vergi
1.1.1.
Fazla veya Yersiz Vergi Uygulayanlar
3065 say›l› Kanunun (8/2)nci maddesine göre, vergiye tabi bir ifllem söz konusu olmad›¤› veya
KDV'yi fatura veya benzeri vesikalarda göstermeye hakk› bulunmad›¤› halde, düzenledi¤i bu tür
vesikalarda KDV gösterenler, bu vergiyi ödemekle mükelleftirler. Bu husus kanuna göre borçlu
olduklar› vergi tutar›ndan daha yüksek bir mebla¤› gösteren mükellefler için de geçerlidir. Bu
gibi sebeplerle fazla ödenen vergiler, Maliye Bakanl›¤›n›n belirleyece¤i usul ve esaslara göre
ilgililere iade edilir.
Örne¤in; Gelir Vergisi Kanununa göre vergiden muaf olanlar, mal ve hizmet sat›fllar› dolay›s›yla
KDV hesaplamazlar. Kanun hükmüne ra¤men sat›fl bedellerinde vergi gösterip müflteriden vergi
tahsil edenler, bu vergiyi vergi dairesine yat›rmak zorundad›rlar.
Ayn› flekilde kanuna göre borçlu olduklar› vergi tutar›ndan daha yüksek bir mebla¤› gösteren
mükellefler de fazla tahsil ettikleri vergiyi vergi dairesine ödemek mecburiyetindedirler.
Örnek: 100.000TL'lik bir sat›fl için 8.000 TL vergi hesaplamas› gerekirken, 18.000TL hesaplay›p müflteriden
tahsil edenler, fazla tahsil ettikleri bu vergiyi ilgili vergi dairesine beyan edip ödemek zorundad›rlar.
1.1.2.
Fazla veya Yersiz Ödenen Verginin ‹adesi
3065 say›l› Kanunun (8/2)nci maddesi kapsam›nda fazla veya yersiz ödenen verginin iadesi
afla¤›daki esaslara göre gerçeklefltirilir.
Kural olarak, fazla veya yersiz hesaplanan vergi bulunmas› durumunda, gerek sat›c› gerekse al›c›
nezdinde ifllemin KDV uygulanmadan önceki hale döndürülmesi esast›r.
Fazla veya yersiz olarak hesaplanan vergi, öncelikle sat›c› taraf›ndan al›c›ya iade edilecektir.
Al›c›n›n indirim hakk› bulunan mükellef olmamas› durumunda, sat›c›n›n söz konusu fazla veya
Arkan & Ergin
Member of JPA International
45
yersiz KDV tutar›n› al›c›ya ödedi¤ini gösterir bir belge ile vergi dairesine baflvurmas› gerekmektedir.
Al›c›n›n indirim hakk› bulunan bir mükellef olmas› durumunda ise, sat›c›n›n fazla veya yersiz
KDV tutar›n› al›c›ya ödedi¤ini gösterir belgeye ek olarak, al›c›n›n fazla veya yersiz KDV tutar›n›
indirim hesaplar›ndan ç›karmak suretiyle düzeltme yapt›¤›n›n al›c›n›n vergi dairesinden al›nacak
bir yaz›yla tevsiki de istenecektir.
5018 say›l› Kamu Mali Yönetimi ve Kontrol Kanununa8 ekli cetvellerde yer alan idare, kurum ve
kurulufllar taraf›ndan yap›lan teslim ve hizmetler dolay›s›yla fazla ve yersiz uygulanan vergi, söz
konusu idare, kurum ve kurulufllar taraf›ndan düzenlenecek yaz›ya istinaden vergi dairesi taraf›ndan
yukar›daki aç›klamalar do¤rultusunda al›c›ya iade edilir. Söz konusu yaz›n›n genel bütçeli
idarelerde söz konusu tutar›n tahsil edildi¤i ve gelir hesaplar›na aktar›ld›¤›, di¤er idare, kurum
ve kurulufllarda ise beyan edilerek vergi dairesine ödendi¤ini tevsik etmesi gerekir.
Sat›c›n›n, fazla veya yersiz olarak hesaplanan vergiyi al›c›ya ödedi¤ini gösterir belge ve indirim
hakk› bulunan al›c›lar›n düzeltmeyi yapt›¤›n› gösterir vergi dairesi yaz›s› ile birlikte, beyanlar›n›
düzeltmesi gerekmektedir. Bu kapsamda, fazla veya yersiz hesaplanan KDV tutar›, ilgili dönem
beyannamesinden tenzil edilir ve sonraki dönemler de buna göre düzeltilir.
Fazla veya yersiz olarak ödendi¤i iddia edilen KDV'nin, sat›c› taraf›ndan iade olarak talep
edilebilmesi için, KDV beyannamesinde hesaplanan KDV olarak beyan edilmesi ve beyana konu
edildi¤i dönem ile iade talep edilen dönem aras›nda asgari söz konusu KDV tutar› kadar ödenecek
KDV ç›kmas› gerekmektedir.
• Beyan edilen dönemle iade talep edilen dönem aras›nda, fazla veya yersiz uygulanan KDV
tutar›ndan daha düflük tutarda ödenecek KDV ç›kmas› durumunda, sadece bu tutar iadeye konu
edilebilecektir.
• Beyan edilen dönemle iade talep edilen dönem aras›nda ödenecek KDV ç›kmamas›
durumunda ise, sadece düzeltme yap›lacak olup, iade söz konusu olmayacakt›r.
‹thalat s›ras›nda fazla veya yersiz uygulanan vergiler,3065 say›l› Kanunun 48 inci maddesi hükmüne
göre; indirim hakk›na sahip olmayanlara Gümrük Kanununa göre iade olunacakt›r.
‹thalat s›ras›nda fazla veya yersiz uygulanan verginin indirim hakk›na sahip mükelleflere iadesi,
mükellefin beyanlar›n›n düzeltilmesi üzerine ba¤l› oldu¤u vergi dairesince gerçeklefltirilir. Bunun
için, indirim hakk›na sahip mükellef, gümrük idaresine bir dilekçe ile baflvurarak, gümrük idaresi
fazla veya yersiz tahsil etti¤i vergi tutar›n› mükellefin vergi dairesine do¤rudan gönderece¤i bir
yaz› ile bildirir. Vergi dairesi bu yaz› üzerine iade talebini sonuçland›r›r.
8/10/2012 tarihli ve 2012/3792 say›l› Bakanlar Kurulu Karar›n›n9 1, 2 ve 3 üncü maddelerinde,
6/6/2002 tarihli ve 4760 say›l› Özel Tüketim Vergisi Kanununa10 ekli (I) say›l› listenin (B) cetvelindeki
vergi tutarlar› uygulanarak teslim edilen mallar›n, imalatç›lar taraf›ndan imalatta kullan›lmalar›
halinde, vergi tutarlar›n›n indirimli uygulanmas›na yönelik düzenlemeler yap›lm›flt›r.
Söz konusu Kararnamede düzenlenen indirimli vergi uygulamalar›ndan kaynaklanan vergi
farkl›laflt›rmalar›n›n al›c›lara iade yöntemi ile uygulanmas›, ÖTV Kanununun 12. maddesinin
824.12.2003 tarihli ve 25326 say›l› Resmi Gazete'de yay›mlanm›flt›r.
909.10.2012 tarihli ve 28436 say›l› Resmi Gazete'de yay›mlanm›flt›r.
1012.06.2002 tarihli ve 24783 say›l› Resmi Gazete'de yay›mlanm›flt›r.
Arkan & Ergin
Member of JPA International
46
dördüncü f›kras›nda Maliye Bakanl›¤›na verilen yetkiye istinaden uygun görülmüfl olup, bu
düzenlemelerin uygulama usul ve esaslar›, 25 Seri No.lu Özel Tüketim Vergisi Genel Tebli¤inde11
belirlenmifltir.
Bu uygulamada, sat›c›lar taraf›ndan teslime konu mallar için ba¤l› olduklar› vergi dairelerine
ödenmifl olan ÖTV, KDV matrah›na dâhil oldu¤undan, bu ÖTV'nin 25 Seri No.lu Özel Tüketim
Vergisi Genel Tebli¤inde yer alan usul ve esaslar çerçevesinde imalatç›lara iade edilen k›sm›
üzerinden hesaplanan KDV de fazla/yersiz hesaplanan KDV niteli¤ine dönüflmektedir. Bu flekilde
fazla/yersiz hesaplanan KDV niteli¤ine dönüflen vergi, bu bölümde yer alan aç›klamalar
do¤rultusunda iade edilir.
2.
Vergi Sorumlusu
2.1.
KDV'de Tevkifat Uygulamas›
3065 say›l› Kanunun (9/1) inci maddesine göre, mükellefin Türkiye içinde ikametgâh›n›n, iflyerinin,
kanuni merkezi ve ifl merkezinin bulunmamas› hallerinde ve gerekli görülen di¤er hallerde Maliye
Bakanl›¤› vergi alaca¤›n›n emniyet alt›na al›nmas› amac›yla, vergiye tabi ifllemlere taraf olanlar›
verginin ödenmesinden sorumlu tutma yetkisine sahiptir.
Vergi alaca¤›n› güvence alt›na almak amac›yla düzenlenen bu madde sadece ikametgâh›, iflyeri,
kanuni merkezi ve ifl merkezi Türkiye'de bulunmayanlar için öngörülmüfl de¤ildir. Maliye Bakanl›¤›,
bunlar›n d›fl›nda gerekli gördü¤ü di¤er hallerde de verginin ödenmesinden iflleme taraf olanlar›
sorumlu tutabilecektir.
Maddede belirtilen ifllemlere taraf olanlar, kendine mal teslim edilen veya hizmet ifa edilen kifli
ve/veya kurumlard›r. Bunlar, verginin tam olarak kesilip ödenmesinden ve bununla ilgili di¤er
ödevleri yerine getirmekten mükellef gibi sorumlu olacaklard›r.
KDV tevkifat› ihtiyari bir uygulama olmay›p, Maliye Bakanl›¤›nca tevkifat uygulamas› kapsam›na
al›nan ifllemlerde al›c›lar taraf›ndan tevkifat yap›lmas› zorunludur. Di¤er taraftan, Maliye
Bakanl›¤›nca tevkifat kapsam›na al›nmam›fl ifllemlerde al›c›lar taraf›ndan tevkifat yap›lmas›
mümkün de¤ildir.
2.1.1.
KDV Tevkifat›n›n Niteli¤i
KDV tevkifat› uygulamas›, teslim veya hizmet bedeli üzerinden hesaplanan verginin, teslim veya
hizmeti yapanlar taraf›ndan de¤il, bu ifllemlere muhatap olanlar taraf›ndan k›smen veya tamamen
vergi sorumlusu s›fat›yla beyan edilip ödenmesidir.
“Tam tevkifat” ifllem bedeli üzerinden hesaplanan verginin tamam›n›n iflleme muhatap olan
al›c›lar taraf›ndan beyan edilip ödenmesi; “k›smi tevkifat” ise hesaplanan verginin Maliye
Bakanl›¤›nca belirlenen k›sm›n›n, iflleme muhatap olan al›c›lar taraf›ndan, di¤er k›sm›n›n ise
ifllemi (teslim veya hizmeti) yapan taraf›ndan beyan edilip ödenmesidir.
Arkan & Ergin
Member of JPA International
1111.10.2012 tarihli ve 28438 say›l› Resmi Gazete'de yay›mlanm›flt›r.
47
2.1.1.1.
Beyan
Tevkifat, genel bütçeli idareler hariç, tevkifata tabi ifllemin yap›ld›¤› dönemde vergi sorumlular›na
ait 2 No.lu KDV Beyannamesi ile beyan edilir.
Tevkifat kapsam›ndaki ifllemlerde vergiyi do¤uran olay bak›m›ndan özellikli bir durum söz konusu
olmay›p, bu ifllemlere iliflkin KDV'nin beyan dönemi 3065 say›l› Kanunun 10 uncu maddesine
göre tespit edilir.
Bu kapsamda, iflleme ait fatura veya benzeri belge izleyen ay içinde düzenlense dahi sorumlu
s›fat›yla beyan, ifllemin vuku buldu¤u dönemin beyan süresi içinde yap›l›r. K›smi tevkifat
uygulamas›nda sat›c›n›n mükellef s›fat›yla 1 No.lu KDV Beyannamesi ile beyan edece¤i k›s›m
da ayn› dönemde beyan edilir.
Hizmet ifllemlerinde, hizmetin ay›n sonunda tamamlanmas› halinde de fatura izleyen ayda
düzenlense bile yukar›da belirtildi¤i flekilde ifllem yap›l›r. ‹fllem bedelinin ödenmemesi, iflleme
ait faturan›n süresinde düzenlenmemesi, al›c›ya geç gelmesi veya hiç gelmemesi tevkifat›n yap›l›p
yukar›da belirtilen süre içinde sorumlu taraf›ndan beyan edilmesine engel de¤ildir.
Genel bütçeli idareler d›fl›ndaki vergi sorumlular› tevkif ettikleri vergiyi, vergi sorumlular›na ait
2 No.lu KDV Beyannamesi ile beyan ederler. Bunlar›n baflka faaliyetleri nedeniyle KDV
mükellefiyetlerinin bulunmamas› ve dolay›s›yla 1 No.lu KDV Beyannamesi vermemeleri bu
uygulamaya engel de¤ildir.
2 No.lu KDV Beyannamesi sadece tevkifata tabi ifllemlerin oldu¤u dönemlerde verilir. Gerçek
usulde KDV mükellefleri (KDV1 vergi türünden mükellef sicilinde kay›tl› olanlar), tevkifata tabi
tutulan KDV'nin beyan›nda 1015B Beyanname kodlu KDV2 Beyannamesini, gerçek usulde KDV
mükellefiyeti bulunmayanlar (Genel bütçeli idareler d›fl›ndaki kamu kurum ve kurulufllar› dahil)
ise söz konusu verginin beyan›nda 9015 Beyanname kodlu KDV2 Beyannamesini kullan›rlar.
Genel bütçeli idareler, tevkif ettikleri KDV için sorumlu s›fat›yla beyanname vermezler, tevkif
edilen KDV do¤rudan bunlar›n muhasebe birimlerince gelir kaydedilir.
Ayr›ca, 5018 say›l› Kamu Malî Yönetimi ve Kontrol Kanununa ekli cetvellerde yer alan idare,
kurum ve kurulufllar›n tevkifat uygulamas› kapsam›ndaki al›mlar›na ait bedellerin, genel bütçe
ödenekleri d›fl›ndaki bir kaynaktan karfl›lanmas› halinde tevkif edilen KDV, söz konusu idare,
kurum ve kurulufllar taraf›ndan 2 No.lu KDV Beyannamesi ile beyan edilip ödenecektir.
Tevkifat, bu Tebli¤ kapsam›nda olan mal ve hizmetleri sat›n alan ve ad›na fatura ve benzeri belge
düzenlenen sorumlu taraf›ndan yap›larak, yukar›daki belirlemeler çerçevesinde 2 No.lu KDV
Beyannamesi ile beyan edilip ödenecek veya do¤rudan muhasebe birimlerince ilgili Bütçe
hesab›na gelir kayd› yap›lacakt›r.
KDV mükellefiyeti bulunmayan BSMV mükelleflerinin, 2 No.lu KDV Beyannamesini kurumlar
vergisi yönünden ba¤l› olduklar› vergi dairesine vermeleri gerekmektedir.
Arkan & Ergin
Member of JPA International
48
Ancak, bankalar›n tevkif ettikleri vergiyi ödemeyi yapan flubeler itibar›yla, flubelerin ba¤l›
bulunduklar› vergi dairesine beyan edip ödemeleri de mümkündür.
Bu tercihi yapan bankalar›n, durumu bir dilekçe ile önceden genel müdürlü¤ün ba¤l› oldu¤u
vergi dairesine yaz›l› flekilde bildirmeleri gerekmektedir. Bu bildirime ait yaz›n›n bir örne¤i, genel
müdürlük taraf›ndan flubelere gönderilir, flubeler taraf›ndan da kendi ba¤l› olduklar› vergi
dairelerine ibraz edilmek suretiyle sorumlu s›fat›yla beyan, flubeler taraf›ndan yap›lmaya bafllan›r.
2.1.1.2.
‹ndirim
2 No.lu KDV Beyannamesinde herhangi bir surette indirim yap›lmas› mümkün olmad›¤›ndan
tevkif edilen KDV'nin tamam›n›n beyan edilerek vergi dairesine ödenmesi gerekmektedir.
Tevkifat uygulayan al›c›n›n KDV mükellefiyetinin bulunmas› ve tevkifat uygulad›¤› teslim veya
hizmeti indirim hakk› tan›nan ifllemlerde kullanacak olmas› halinde, sorumlu s›fat›yla beyan
edilen tutar, beyan›n yap›ld›¤› ay içinde verilmesi gereken 1 No.lu KDV Beyannamesinde indirim
konusu yap›labilir. Bu indirimin dayana¤› 2 No.lu KDV Beyannamesi olacakt›r.
K›smi tevkifata tabi ifllemlerde, ifllem bedeli üzerinden hesaplanan KDV;
• Sat›c› taraf›ndan beyan edilecek k›sm›, takvim y›l› afl›lmamak flart›yla iflleme ait fatura veya
benzeri belgenin defterlere kaydedildi¤i döneme iliflkin olarak verilmesi gereken,
• Sorumlu s›fat›yla beyan edilen k›sm› ise 2 No.lu KDV Beyannamesinin verildi¤i ay içinde
verilmesi gereken,
1 No.lu KDV Beyannamesinde indirim konusu yap›l›r.
Örnek: Sat›c› (B), al›c› (A)'ya 12 May›s'ta 1.000 TL karfl›l›¤›nda bak›r tel teslim etmifl, genel oranda KDV'ye
tabi bu teslimle ilgili olarak 13 May›s'ta düzenledi¤i faturada hesaplanan KDV, tevkif edilecek KDV ve tahsil
edilecek KDV tutarlar›n›, Tebli¤in (I/C-2.1.3.4.2.) bölümündeki aç›klamalara uygun olarak, s›rayla 180 TL,
126 TL ve 54 TL olarak göstermifltir.
(A), bu al›flla ilgili 2 No.lu KDV Beyannamesini 24 Haziran'a kadar vermek zorundad›r. Bu ödevini yerine
getirmiflse, söz konusu beyanname ile sorumlu s›fat›yla beyan edece¤i 126 liray›, 24 Haziran'a kadar vermesi
gereken May›s dönemi 1 No.lu KDV Beyannamesinde indirim konusu yapabilecektir. 2 No.lu KDV Beyannamesi
yanl›fll›kla süresinden sonra, mesela, 24 A¤ustos'ta verilirse 126 TL tutar da 24 A¤ustos'a kadar verilmesi
gereken Temmuz dönemi 1 No.lu KDV beyannamesinde indirim konusu yap›labilecektir.
Mükellef (A)'n›n sat›c›ya ödedi¤i/borçland›¤› 54 TL tutar ise y›l geçmemek flart›yla al›fl faturas›n›n defterlere
kaydedildi¤i dönemde indirim konusu yap›labilecektir.
Sat›c›n›n bu teslimle ilgili faturay› süresinden sonra düzenleyip (A)'ya intikal ettirmesi sorumlu s›fat›yla beyan›n
24 Haziran'a kadar yap›lmas›na engel de¤ildir. Bu durumda hesaplanan verginin sorumlu s›fat›yla beyan
edilecek olan 126 TL tutar›ndaki k›s›m 24 Haziran'a kadar 2 No.lu KDV Beyanname ile bildirilecek, sat›c›ya
ödenmesi gereken 54 TL tutar›ndaki k›s›m ise vergiyi do¤ran olay›n gerçekleflti¤i takvim y›l› geçmemek flart›yla
faturan›n defterlere kaydedildi¤i dönem için verilecek 1 No.lu Beyannamede indirim konusu yap›labilecektir.
Arkan & Ergin
Member of JPA International
49
2.1.2.
Tam Tevkifat Uygulamas›
Bu bölüm kapsam›ndaki ifllemlerde, ifllem bedeli üzerinden hesaplanan KDV'nin tamam›, mal
veya hizmetin al›c›lar› taraf›ndan tevkifata tabi tutulur.
Tam tevkifat uygulanacak ifllemler, bu bölümde belirtilenlerle s›n›rl› olup, bunlar d›fl›ndaki
ifllemlerde iflleme muhatap olanlar taraf›ndan tam tevkifat uygulamas› kapsam›nda ifllem
yap›lmayacakt›r.
2.1.2.1.
‹kametgâh›, ‹flyeri, Kanuni Merkezi ve ‹fl Merkezi Türkiye'de
Bulunmayanlar Taraf›ndan Yap›lan ‹fllemler
3065 say›l› Kanunun 1 inci maddesine göre bir hizmetin KDV'nin konusuna girebilmesi için
Türkiye'de ifa edilmesi gerekmektedir. Ayn› Kanunun (6/b) maddesinde ise Türkiye'de yap›lan
veya faydalan›lan hizmetlerin Türkiye'de ifa edilmifl say›laca¤› hükme ba¤lanm›flt›r.
Buna göre, ikametgâh›, iflyeri, kanuni merkezi ve ifl merkezi Türkiye'de bulunmayanlar›n Türkiye'de
yapt›¤› hizmetler ile bunlar›n yurt d›fl›nda yapt›¤› ancak Türkiye'de faydalan›lan hizmetler KDV'ye
tabi olacakt›r.
Bu gibi hizmet ifalar›nda mükellef, esas olarak hizmeti ifa eden olmakla birlikte, Türkiye'de
ikametgâh›, iflyeri, kanuni merkezi ve ifl merkezi bulunmad›¤›ndan, KDV'nin tamam›, hizmetten
faydalanan yurt içindeki muhatap taraf›ndan sorumlu s›fat›yla beyan edilip ödenecektir.
Hizmetin vergiden müstesna olmas› ve hizmetin yurt d›fl›nda yap›l›p hizmetten yurt d›fl›nda
faydalan›lmas› halinde, mükellef veya sorumlu s›fat›yla KDV beyan edilmeyecektir.
KDV'nin sorumlu s›fat›yla beyan edilmesi için hizmetten Türkiye'de faydalanan muhatab›n KDV
mükellefi olmas› flart de¤ildir. KDV mükellefiyeti bulunmayanlar da söz konusu hizmetler nedeniyle
KDV tevkifat› yaparak 2 No.lu KDV Beyannamesi ile beyan etmek ve ödemek zorundad›r.
Yurt d›fl›ndan temin edilen ve tevkifata tabi tutulmas› gereken hizmetlere iliflkin olarak afla¤›daki
örnekler verilebilir:
Türkiye'de ikametgâh›, iflyeri, kanuni merkezi ve ifl merkezi bulunmayan firmalar taraf›ndan;
• Türkiye'de infla edilecek bir al›fl-verifl merkezi için yurt d›fl›nda çizilip Türkiye'ye gönderilen
mimari proje hizmeti,
• Türkiye'de faaliyette bulunan enerji santralinin iflletilmesine iliflkin olarak yurt d›fl›ndan
verilen dan›flmanl›k hizmeti,
• KDV mükellefiyeti olmayan genel bütçeli bir idareye yurt d›fl›ndan verilen bilgisayar yaz›l›m
hizmeti,
• KDV mükellefiyeti olmayan bir sivil toplum kurulufluna konusuyla ilgili olarak dünyadaki
hukuki geliflmeler hakk›nda yurt d›fl›ndan bilgi gönderilmesi hizmeti.
Bu bölüm kapsam›nda olan hizmetlerin ayn› zamanda k›smi tevkifat uygulamas› kapsam›nda da
Arkan & Ergin
Member of JPA International
50
olmas› halinde, bu bölüme göre ifllem tesis edilir.
‹kametgâh›, iflyeri, kanuni merkezi ve ifl merkezi Türkiye'de bulunmayanlar taraf›ndan yap›lan
3065 say›l› Kanunun 1 inci maddesi kapsam›ndaki mal teslimlerinde de bu bölüm kapsam›nda
ifllem tesis edilir.
Teslimin vergiden müstesna olmas› halinde, mükellef veya sorumlu s›fat›yla vergi beyan edilmez.
2.1.2.2.
Serbest Meslek Faaliyeti Çerçevesinde Yap›lan Teslim ve Hizmetler
3065 say›l› Kanunun (1/1) inci maddesine göre, serbest meslek faaliyeti çerçevesinde yap›lan
teslim ve hizmetler vergiye tabidir. Sözü edilen faaliyetleri mutat ve sürekli olarak yapanlar KDV
mükellefi olacak, ar›zi serbest meslek faaliyetinde bulunanlar›n ise KDV mükellefiyeti tesis
edilmeyecektir.
Serbest meslek faaliyetlerini mutat ve sürekli olarak yapanlar›n, prensip olarak KDV mükellefiyeti
tesis ettirmeleri gerekmektedir. Ancak, 193 say›l› Gelir Vergisi Kanununun 18 inci maddesi
kapsam›na giren teslim ve hizmetleri münhas›ran ayn› Kanunun 94 üncü maddesinde belirtilen
kifli, kurum ve kurulufllara yapanlar›n hesaplayaca¤› KDV'nin, bu kifli veya kurulufllar taraf›ndan
sorumlu s›fat›yla beyan edilmesi gerekir.
Serbest meslek erbab›n›n bu uygulamadan faydalanabilmesi için KDV mükellefiyetinin sadece
Gelir Vergisi Kanununun 18 inci maddesi kapsam›na giren ifllemlerden ibaret olmas› ve ifllemlerinin
tamam›n›n ayn› Kanunun 94 üncü maddesinde say›lan kifli, kurum ve kurulufllara yap›lmas›
gerekmektedir.
Ayr›ca, sorumluluk uygulamas› kapsam›nda ifllem yap›labilmesi için Gelir Vergisi Kanununun
18 inci maddesi kapsam›na giren ifllemleri yapan kiflilerin, bu flekilde ifllem yap›lmas›n› önceden
vergi sorumlusuna (Gelir Vergisi Kanununun 94 üncü maddesinde say›lanlara) bildirmesi
gerekmektedir.
‹fllemlerine ait verginin beyan ve ödeme mükellefiyeti sorumlular taraf›ndan yerine getirilen
serbest meslek mensuplar› (Gelir Vergisi Kanununun 18 inci maddesinde say›lanlar) ayr›ca KDV
beyannamesi vermez ve defter tutmazlar. ‹fllemin belgelendirilmesi ise Vergi Usul Kanununun
genel hükümlerine göre gerçeklefltirilir.
Bu uygulamaya göre, Gelir Vergisi Kanununun 94 üncü maddesinde say›lan kifli, kurum ve
kurulufllar, ayn› Kanunun 18 inci maddesi kapsam›na giren kiflilere yapt›klar› ödemeler ile ilgili
olarak gelir vergisi (GV) stopaj tutar› dâhil ifllem bedeli üzerinden KDV hesaplay›p sorumlu
s›fat›yla beyan edip öderler. Hesaplanan KDV tutar› GV stopaj matrah›na dâhil edilmez.
Örnek: Dergilere karikatür çizen bir serbest meslek mensubu, karikatür bafl›na 200 TL net telif ücreti almaktad›r.
Karikatüristin her ay 1 karikatür verdi¤i (A) dergi iflletmesi bu hizmetle ilgili GV ve KDV tevkifat tutarlar›n›
afla¤›daki flekilde hesaplayacakt›r.
• KDV hariç, GV stopaj› dahil tutar: 200 / 0,83 = 240,96 TL
Arkan & Ergin
Member of JPA International
51
• GV Stopaj› : 240,96 x 0,17 = 40,96 TL
• KDV : 240,96 x 0,18 = 43,37 TL
• GV stopaj› ve KDV dahil toplam bedel: 200 + 40,96 + 43,37 = 284,33 TL
Dergi iflletmesi 40,96 TL tutar›ndaki GV stopaj›n›, muhtasar beyannamesine dahil edecek, 43,37 TL tutar›ndaki
KDV'yi ise 2 No.lu KDV beyannamesi ile beyan edecektir. Bu tutar›n 1 No.lu KDV beyannamesinde genel
hükümler çerçevesinde indirim konusu yap›labilece¤i aç›kt›r.
Gelir Vergisi Kanununun 18 inci maddesi kapsam›na giren teslim veya hizmetleri ayn› Kanunun
94 üncü maddesinde say›lan kifli, kurum ve kurulufllar yan›nda bu maddede yer almayanlara da
yapanlar, yukar›da belirtilen uygulamadan faydalanamazlar.
Sorumluluk uygulamas›n› tercih etmeyenler ile esasen bu kapsama girmesi mümkün olmayan
mükelleflerin, Gelir Vergisi Kanununun 94 üncü maddesinde say›lan kifli, kurum ve kurulufllar ile
bunlar d›fl›ndakilere yapt›klar› ifllemleri sebebiyle hesaplanan KDV, Tebli¤in (I/C-2.1.3) bölümü
sakl› kalmak kayd›yla, kendileri taraf›ndan mükellef s›fat›yla beyan edilip ödenir. Bu mükellefler
genel hükümler çerçevesinde defter tutar, belge düzenler ve KDV beyannamesi verirler. Bu durumda,
Gelir Vergisi Kanununun 94 üncü maddesinde say›lan kifli, kurum ve kurulufllar›n, Tebli¤in (I/C2.1.3) bölümü sakl› kalmak kayd›yla, bu ifllemler sebebiyle vergi sorumluluklar› söz konusu olmaz.
Gelir Vergisi Kanununun 94 üncü maddesinde say›lan kifli, kurum ve kurulufllar bu bölüm
kapsam›ndaki al›mlar›nda, sat›c›lardan bir yaz› talep ederler. Bu yaz›da ifllemi yapanlar;
• Faaliyetlerinin ar›zi olmas› nedeniyle KDV'ye tabi olmad›¤›n› veya
• Faaliyetlerinin KDV'ye tabi oldu¤unu ve hesaplanacak KDV'nin sorumlu s›fat›yla beyan›n›
tercih ettiklerini veya
• Faaliyetlerinin KDV'ye tabi oldu¤unu ve hesaplanacak KDV'nin kendileri taraf›ndan mükellef
s›fat›yla beyan edilece¤ini,
belirtirler. Bu yaz›, Vergi Usul Kanununun muhafaza ve ibraz hükümleri çerçevesinde saklan›r ve
gerekti¤inde yetkililere ibraz edilir.
Öte yandan, serbest meslek mensuplar›ndan yap›lan gelir vergisi kesintileri muhtasar beyanname
ile beyan edilmekte, bunlardan Gelir Vergisi Kanununun 18 inci maddesi kapsam›na girenler,
“Ödemeler” kulak盤›nda “021” kodu ile listelenmektedir. Listede “021” kodu ile yer alan serbest
meslek mensuplar›ndan KDV tevkifat› yap›lanlar ve yap›lmayanlar ilgili sat›rlara girifl yap›lmak
suretiyle beyan edilir.
2.1.2.3.
Kiralama ‹fllemleri
3065 say›l› Kanunun (1/3-f) maddesine göre, Gelir Vergisi Kanununun 70 inci maddesinde
belirtilen mal ve haklar›n kiraya verilmesi ifllemleri KDV'nin konusuna girmektedir.
Buna göre, söz konusu mal ve haklar›n kiraya verilmesi ifllemi, ticari, s›naî, zirai ve serbest meslek
faaliyeti çerçevesinde verilen bir hizmet olmasa dahi KDV'ye tabi olacakt›r.
Arkan & Ergin
Member of JPA International
52
Bu kiralama ifllemleri ile ilgili KDV;
• Kiraya verenin baflka faaliyetleri nedeniyle KDV mükellefiyetinin bulunmamas› (sadece
sorumlu s›fat›yla KDV ödeyenler bu kapsama dâhildir),
• Kirac›n›n KDV mükellefi olmas› (sadece sorumlu s›fat›yla KDV ödeyenler bu kapsama dâhil
de¤ildir),
flartlar›n›n birlikte var olmas› halinde, kirac› taraf›ndan sorumlu s›fat›yla beyan edilecektir.
Ayr›ca, kirac›n›n;
• Gelir Vergisi Kanununa göre basit usulde vergilendirilenler (istisnadan vazgeçerek KDV
mükellefi olmasalar dahi),
• Banka ve sigorta flirketleri gibi faaliyetleri KDV'den istisna olan iflletmeler,
• Sadece KDV'ye tabi ifllemlerinin bulundu¤u dönemlerde KDV mükellefiyeti tesis ettirerek
beyanname vermeleri uygun görülenler,
• 5018 say›l› Kanuna ekli cetvellerde yer alan idare, kurum ve kurulufllar
olmas› hallerinde de, kiralama hizmetine ait KDV söz konusu kirac›lar taraf›ndan bu bölüm
kapsam›nda tevkifata tabi tutulacakt›r.
Tevkifata tabi tutulan KDV'nin beyan ve ödenmesi konusunda, Tebli¤in (I/C-2.1.1.1) bölümündeki
aç›klamalar dikkate al›n›r.
KDV'ye tabi olan kiralama ifllerinde kiraya verenin baflka faaliyetleri dolay›s›yla KDV mükellefi
olmas› halinde, tam tevkifat uygulamas› söz konusu olmaz; kiraya veren, kiralama faaliyetlerine
ait KDV'yi di¤er faaliyetleri ile birlikte genel esaslara göre beyan eder. Faaliyetleri sadece 2 No.lu
KDV Beyannamesi vermelerini gerektirenler, bu kapsamda mütalaa edilmez.
Yukar›da belirtilenler hariç kirac›n›n KDV mükellefi olmamas› halinde de (faaliyetleri sadece 2
No.lu KDV Beyannamesi vermelerini gerektirenler de bu kapsamda mütalaa edilecektir) kira
bedeli üzerinden hesaplanan KDV, kiraya veren taraf›ndan mükellef s›fat›yla beyan edilir. Kiraya
verenin baflka nedenlerle KDV mükellefiyeti olmamas› bu uygulamaya engel de¤ildir.
Kiralama iflleminin KDV'den müstesna olmas› halinde, mükellef veya sorumlu s›fat›yla KDV
beyan edilmez.
Örne¤in; Gelir Vergisi Kanununun 70 inci maddesinde say›lan mal ve haklar aras›nda yer alan
gayrimenkullerin kiralanmas› ifllemleri, bir iktisadi iflletmeye dahil olmamalar› flart›yla, 3065
say›l› Kanunun (17/4-d) maddesine göre KDV'den müstesnad›r.
Dolay›s›yla, bir iktisadi iflletmeye dahil olmayan gayrimenkullerin kiralanmas› ifllemlerinde KDV
ve sorumluluk uygulamas› söz konusu olmayacakt›r.
5018 say›l› Kanuna ekli cetvellerde yer alan idare, kurum ve kurulufllar›n Tebli¤in bu bölümü
Arkan & Ergin
Member of JPA International
53
kapsam›ndaki kiralama ifllemlerinde, kirac›n›n KDV mükellefi olup olmad›¤›na bak›lmaks›z›n,
tevkifat uygulanmayacakt›r. Bu durumda, söz konusu idare, kurum ve kurulufllar kiraya verme
ifllemleri d›fl›nda KDV'ye tabi ifllemleri bulunmamalar› kayd›yla, 1 No.lu KDV Beyannamesini
sadece kiralama iflleminin gerçekleflti¤i dönemler için verirler. Genel bütçeli idarelerde KDV'nin
beyan› konusunda, Tebli¤in (I/C-2.1.1.1) bölümündeki aç›klamalar dikkate al›n›r.
2.1.2.4.
Reklâm Verme ‹fllemleri
KDV mükellefi olan gerçek veya tüzel kifliler (sadece sorumlu s›fat›yla KDV ödeyenler bu kapsama
dahil de¤ildir), KDV mükellefiyeti olmayan;
• Amatör spor kulüplerine, oyuncular›n›n formalar›nda gösterilmek,
• fiah›slara veya kurulufllara ait bina, arsa, arazi gibi yerlerde duvarlara yaz›lmak, pano olarak
yerlefltirilmek,
• Gerçek veya tüzel kifliler taraf›ndan yay›mlanan dergi, kitap gibi yaz›l› eserlerde yay›nlanmak,
suretiyle ve bunlara benzer flekillerde reklâm vermektedirler.
Bu flekilde reklâm verme ifllemleri ile ilgili KDV, reklâm hizmeti verenlerin KDV mükellefi olmamas›
halinde, reklâm hizmeti alanlar taraf›ndan sorumlu s›fat›yla beyan edilecektir.
Ayr›ca, bu bölüm kapsam›ndaki reklam hizmetini alanlar›n;
• Gelir Vergisi Kanununa göre basit usulde vergilendirilenler (istisnadan vazgeçerek KDV
mükellefi olmasalar dahi),
• Banka ve sigorta flirketleri gibi faaliyetleri KDV'den istisna olan iflletmeler,
• Sadece KDV'ye tabi ifllemlerinin bulundu¤u dönemlerde KDV mükellefiyeti tesis ettirerek
beyanname vermeleri uygun görülenler,
• 5018 say›l› Kanuna ekli cetvellerde yer alan idare, kurum ve kurulufllar
olmas› hallerinde de reklam hizmetine ait KDV, hizmeti alanlar taraf›ndan bu bölüm kapsam›nda
tevkifata tabi tutulacakt›r.
Tevkifata tabi tutulan KDV'nin beyan ve ödenmesi konusunda, Tebli¤in (I/C-2.1.1.1) bölümündeki
aç›klamalar dikkate al›n›r.
5018 say›l› Kanuna ekli cetvellerde yer alan idare, kurum ve kurulufllar›n Tebli¤in bu bölümü
kapsam›nda reklâm hizmeti vermeleri halinde, reklâm hizmeti alan›n KDV mükellefi olup
olmad›¤›na bak›lmaks›z›n tevkifat uygulanmayacakt›r. Bu ifllemlerde KDV'nin beyan›, Tebli¤in
(I/C-2.1.2.3) bölümünde bu konuya iliflkin aç›klamalara göre yap›lacakt›r.
2.1.3.
K›smi Tevkifat Uygulamas›
2.1.3.1
K›smi Tevkifat›n Mahiyeti ve Tevkifat Uygulayacak Al›c›lar
Tebli¤in (I/C-2.1.3.2) ve (I/C-2.1.3.3) bölümleri kapsam›ndaki ifllemlerde, ifllem bedeli üzerinden
hesaplanan KDV'nin tamam› de¤il, bu ifllemler için izleyen bölümlerde belirlenen orandaki k›sm›,
Arkan & Ergin
Member of JPA International
54
al›c›lar taraf›ndan sorumlu s›fat›yla beyan edilip ödenecek; tevkifata tabi tutulmayan k›s›m ise
sat›c›lar taraf›ndan mükellef s›fat›yla beyan edilip (beyannamede ödenmesi gereken KDV ç›kmas›
halinde) ödenecektir.
K›smi tevkifat uygulanacak ifllemler, söz konusu bölümlerde belirtilenlerle s›n›rl› olup, bunlar
d›fl›ndaki ifllemlerde iflleme muhatap olanlar taraf›ndan k›smi tevkifat yap›lmayacakt›r.
K›smi tevkifat uygulamas› kapsam›nda KDV tevkifat› yapmak üzere sorumlu tutulabilecekler
afla¤›da iki grup halinde say›lm›fl olup, tevkifat uygulamas› kapsam›ndaki her bir ifllem baz›nda
tevkifat yapmas› gerekenler, söz konusu gruplardan birine veya ikisine veyahut söz konusu gruplar
kapsam›nda olan baz› sorumlulara at›f yap›lmak suretiyle Tebli¤in ilgili bölümlerinde
belirtilmektedir.
a) KDV mükellefleri (sadece sorumlu s›fat›yla KDV ödeyenler bu kapsama dahil de¤ildir)
b) Belirlenmifl al›c›lar (KDV mükellefi olsun olmas›n):
• 5018 say›l› Kanuna ekli cetvellerde yer alan idare, kurum ve kurulufllar, il özel idareleri ve
bunlar›n teflkil ettikleri birlikler, belediyelerin teflkil ettikleri birlikler ile köylere hizmet götürme
birlikleri,
• Yukar›da say›lanlar d›fl›ndaki, kanunla kurulan kamu kurum ve kurulufllar›,
• Döner sermayeli kurulufllar,
• Kamu kurumu niteli¤indeki meslek kurulufllar›,
• Kanunla kurulan veya tüzel kiflili¤i haiz emekli ve yard›m sand›klar›,
• Bankalar,
• Kamu iktisadi teflebbüsleri (Kamu ‹ktisadi Kurulufllar›, ‹ktisadi Devlet Teflekkülleri),
• Özellefltirme kapsam›ndaki kurulufllar,
• Organize sanayi bölgeleri ile menkul k›ymetler, vadeli ifllemler borsalar› dahil bütün borsalar,
• Yar›dan fazla hissesi do¤rudan yukar›da say›lan idare, kurum ve kurulufllara ait olan (tek
bafl›na ya da birlikte) kurum, kurulufl ve iflletmeler,
• Paylar› Borsa ‹stanbul (B‹ST) A.fi.'nde ifllem gören flirketler,
• Kalk›nma ve yat›r›m ajanslar›.
Okul aile birlikleri ve Sa¤l›k Bakanl›¤›na ba¤l› aile hekimli¤i kurumlar›, Tebli¤in (I/C-2.1.3.1/b)
ayr›m› kapsam›nda de¤erlendirilmez.
Belirlenmifl al›c›lar›n birbirlerine karfl› yapt›klar› teslim ve hizmetlerde (flirketleflenler dahil
profesyonel spor kulüplerince yap›lanlar hariç), KDV tevkifat› uygulanmaz.
5018 say›l› Kanuna ekli cetvellerde yer alan idare, kurum ve kurulufllar›n tevkifat uygulamas›
kapsam›ndaki al›mlar›na ait bedellerin, genel bütçe ödenekleri d›fl›ndaki bir kaynaktan ödenmesi
tevkifat uygulamas›na engel de¤ildir.
Bu kapsamda tevkif edilen vergiler, vergi sorumlular›na ait 2 No.lu KDV Beyannamesi ile yetki
alan› içerisinde bulunulan vergi dairesine, Tebli¤in (I/C-2.1.1.1)bölümündeki aç›klamalara göre
beyan edilip kanuni süresi içerisinde ödenir.
KDV mükellefiyeti bulunmayanlar›n, Tebli¤in (I/C-2.1.3.1/b) ayr›m› kapsam›nda olmamak kayd›yla,
Arkan & Ergin
Member of JPA International
55
k›smi tevkifat uygulamas› kapsam›ndaki al›mlar›nda tevkifat uygulamas› söz konusu olmayacakt›r.
Örnek: KDV mükellefiyeti bulunmayan apartman yönetimlerine verilen özel güvenlik hizmetlerinde ya da
KDV mükellefiyeti bulunmayan konut yap› kooperatiflerine verilen yap› denetim hizmetlerinde, tevkifat
uygulanmayacakt›r.
2.1.3.2.
K›smi Tevkifat Uygulanacak Hizmetler
Bu bölümde yer verilen k›smi tevkifat kapsam›ndaki ifllemlerin tamam› "hizmet" mahiyetinde
olup, "teslim" mahiyetindeki ifllemler bu bölüm kapsam›na girmemektedir.
Bu nedenle, bu bölüm kapsam›nda tevkifat uygulayacak al›c›lar›n tevkifat kapsam›na giren
hizmetlerde kullan›lmak üzere piyasadan yapacaklar› mal al›mlar›nda (Tebli¤in (I/C-2.1.3.3)
bölümü kapsam›ndaki mallar hariç) tevkifat uygulanmayacakt›r.
Ancak, bu bölüm kapsam›na giren hizmetleri ifa edenlerin bu amaçla kulland›klar› mallara ait
tutarlar hizmet bedelinden düflülmeyecek; tevkifat, kullan›lan mallara ait tutarlar da dahil olmak
üzere toplam hizmet bedeli üzerinden hesaplanan KDV tutar›na göre belirlenecektir.
Örnek: Bir banka flubesi bahçe duvar›n›n inflas› iflini, malzeme bankaya, iflçilik müteahhide ait olmak üzere
4.000 TL + 720 TL KDV karfl›l›¤›nda ihale etmifltir. Banka flubesi, kum, demir, çimento, tu¤la, briket vb.
malzemeyi piyasadan 6.000 TL + 1.080 TL KDV'ye temin etmifltir. Banka flubesi, malzemelerin al›m› s›ras›nda
tevkifat uygulamayacak, müteahhidin yapaca¤› 4.000 TL tutar›ndaki hizmete iliflkin 720 TL KDV üzerinden
ise Tebli¤in (I/C-2.1.3.2.1) bölümü gere¤ince tevkifat uygulanacakt›r.
Banka flubesinin, bahçe duvar› yap›m iflini malzemeler de müteahhide ait olmak üzere 10.000 TL karfl›l›¤›nda
ihale etmesi halinde, müteahhidin faturas›nda malzeme ve iflçilik tutarlar› 6.000 TL ve 4.000 TL olarak ayr›
ayr› gösterilse bile, 10.000 TL tutar›ndaki toplam bedel üzerinden hesaplanacak 1.800 TL KDV'ye, yap›m
iflleri için geçerli olan oranda tevkifat uygulanacakt›r.
2.1.3.2.1.
Yap›m ‹flleri ile Bu ‹fllerle Birlikte ‹fa Edilen Mühendislik-Mimarl›k
ve Etüt-Proje Hizmetleri
2.1.3.2.1.1. Tevkifat Uygulayacak Al›c›lar ve Tevkifat Oran›
Tebli¤in (I/C-2.1.3.1/b) ay›r›m›nda say›lanlara karfl› ifa edilen yap›m iflleri ile bu ifllerle birlikte
ifa edilen mühendislik-mimarl›k ve etüt-proje hizmetlerinde, al›c›lar taraf›ndan (2/10) oran›nda
KDV tevkifat› uygulan›r.
2.1.3.2.1.2. Kapsam
Bu bölüm kapsam›na afla¤›daki hizmetler girmektedir:
• Bina, karayolu, demiryolu, otoyol, havaliman›, r›ht›m, liman, tersane, köprü, tünel, metro,
viyadük, spor tesisi, alt yap›, boru iletim hatt›, haberleflme ve enerji nakil hatt›, baraj, enerji
Arkan & Ergin
Member of JPA International
56
santrali, rafineri tesisi, sulama tesisi, toprak ›slah›, dekapaj, taflk›n koruma ve benzerlerine iliflkin
her türlü inflaat iflleri.
• Yukar›da say›lan yap›lar ve inflaat iflleri ile ilgili tesisat, imalat, ihrazat, nakliye, ›s›tmaso¤utma sistemleri, ses sistemi, görüntü sistemi, ›fl›k sistemi, tamamlama, boya badana dahil
her türlü bak›m-onar›m, dekorasyon, restorasyon, çevre düzenleme, dekapaj, sondaj, y›kma,
güçlendirme, montaj, demontaj ve benzeri ifller. Bu ifller, yukar›da belirtilen yap›larla ilgili olmakla
birlikte inflaat iflinden sonra veya inflaat iflinden ba¤›ms›z olarak yap›lmalar› halinde de bu
kapsamda tevkifata tabi tutulur.
• Yap›m iflleri ile birlikte ifa edilen; mimarl›k, mühendislik, etüt, plan, proje, harita (kadastral
harita dâhil), kadastro, imar uygulama, her ölçekte imar plan› haz›rlama ve benzeri hizmetler.
Bu hizmetler yap›m ifllerinden ayr› ve ba¤›ms›z olarak verildi¤i takdirde Tebli¤in (I/C-2.1.3.2.2.)
bölümü kapsam›nda de¤erlendirilir.
Yüklenicileri taraf›ndan tamamen veya k›smen alt yüklenicilere (tafleronlara) veya daha alt
yüklenicilere devredilen yap›m ifllerinde, ifli devreden her yüklenici taraf›ndan, kendisine ifa
edilen hizmete ait KDV üzerinden tevkifat yap›l›r.
Örnek 1: (A) Bakanl›¤› taraf›ndan yap›lan enerji nakil hatt› ifli ihalesini (B) ‹nflaat A.fi. kazanm›flt›r. (B) bu
ifle ait nakliye ifllerini (C) firmas›na devretmifltir. Bu durumda, (B)'nin (A)'ya, (C)'nin (B)'ye düzenledikleri
faturalarda tevkifat uygulanacakt›r.
Örnek 2: DS‹ taraf›ndan yapt›r›lan bir baraj inflas›nda kullan›lacak haz›r betonun, iflin as›l yüklenicisi (A)
‹nfl. Taah. A.fi. taraf›ndan (B) Haz›r Beton A.fi. nden temin edilmesi durumunda, haz›r betonun haz›rlanmas›,
nakli ve yerine konulmas› iflinin belirli bir yap›m iflinin bölümlerini teflkil eden ifllerden olmas› ve bu nedenle
inflaat taahhüt ifli olarak kabul edilmesi nedeniyle, (B) taraf›ndan verilen haz›r beton taahhüt ve temini hizmeti
tevkifat uygulamas› kapsam›nda olacakt›r.
Tevkifat uygulamas› kapsam›ndaki iflin bir k›sm›n›n alt yüklenicilere (tafleronlara) devredilmesi
halinde, devir ifllemlerinin yaz›l› bir sözleflmeye dayan›p dayanmamas› tevkifat uygulamas›
bak›m›ndan önem arz etmemektedir.
Al›c›n›n, Tebli¤in (I/C-2.1.3.1/b) ayr›m›nda say›lanlar aras›nda yer almamas› halinde, ilk yüklenicinin
ve alt yüklenicilerin bu kapsamdaki hizmetleri tevkifata tabi tutulmaz. Ancak ilk yüklenicinin
Tebli¤in (I/C-2.1.3.1/b)ayr›m› kapsam›nda yer almas› halinde, ilk aflamada tevkifat kapsam›na
girmeyen bu iflin k›smen veya tamamen devredildi¤i alt yüklenicilerden tevkifat yap›l›r.
Örnek 3: Tebli¤in (I/C-2.1.3.1/b)ayr›m› kapsam›na girmeyen (A) Ltd. fiti., yapt›raca¤› hizmet binas› inflaat›n›
(B) A.fi. ne ihale etmifltir. (B), hisse senetleri B‹ST'te ifllem gören bir flirkettir. (B), bu inflaat›n su basman›
iflini (C) firmas›na yapt›rmaktad›r.
Bu durumda, (B)'nin (A)'ya düzenledi¤i faturada tevkifat uygulanmayacak, (C)'nin (B)'ye düzenledi¤i faturada
ise tevkifat uygulanacakt›r.
Al›c› ve ilk yüklenicinin Tebli¤in (I/C-2.1.3.1/b) ayr›m› kapsam›nda yer almas› halinde, ilk safhada
tevkifat söz konusu de¤ildir. Ancak ilk yüklenicinin bu yap›m iflini Tebli¤in (I/C-2.1.3.1/b) ayr›m›
Arkan & Ergin
Member of JPA International
57
kapsam›nda yer almayan alt yüklenicilere devretmesi halinde, kendisi taraf›ndan tevkifat uygulan›r.
Tevkifata tabi olan ifllerin, 3065 say›l› Kanun hükümleri çerçevesinde vergiden müstesna olmas›
halinde, ifllem bedelleri üzerinden KDV hesaplanmayaca¤› için herhangi bir tevkifat da yap›lmaz.
Ancak, vergiden istisna olan ifllerin alt yüklenicilere devredilmesi ve alt yüklenicilerin yapt›¤›
ifllemin KDV'den müstesna olmamas› halinde, alt yüklenicilerin gerçeklefltirdikleri ifllemler
üzerinden hesaplanan KDV, bu Tebli¤de belirlenen esaslar çerçevesinde tevkifata tabi tutulur.
Örnek 4: Hisse senetleri B‹ST'de ifllem gören (X) A.fi. ne, iflletti¤i liman›n geniflletilmesi ifli ile ilgili olarak
3065 say›l› Kanunun (13/e) maddesi kapsam›nda verilen inflaat taahhüt ifllerinin, as›l yüklenici taraf›ndan
alt yüklenicilere devredilmesi halinde, alt yükleniciler ve daha alt yüklenicilerin ifa ettikleri inflaat taahhüt
(yap›m) ifllerinde, Tebli¤in (I/C-2.1.3.1/b) ayr›m› kapsam›nda olmamalar› kayd›yla, tevkifat uygulan›r.
Mimarl›k, mühendislik, etüt, plan, proje, harita (kadastral harita dahil), kadastro, imar uygulama,
her ölçekte imar plan› haz›rlama ve benzeri ifllerin ilk yüklenici taraf›ndan yap›m iflinin bir k›sm›
ile birlikte alt yüklenicilere devredilmesi halinde, alt yüklenici taraf›ndan düzenlenen faturalarda
tevkifat uygulan›r. Yap›m ifllerinden ayr› ve ba¤›ms›z olarak mimarl›k, mühendislik, etüt, plan,
proje, harita (kadastral harita dahil), kadastro, imar uygulama, her ölçekte imar plan› haz›rlama
ve benzeri ifllerin alt yükleniciye devredilmesi halinde bu bölüm kapsam›nda ifllem tesis edilmez.
Devredilen söz konusu ifller için ifli devredenin durumuna göre Tebli¤in (I/C-2.1.3.2.2.) bölümü
kapsam›nda tevkifat uygulan›r.
Tebli¤in bu bölümünde belirtilen ifllerin, yap-ifllet-devret modeli çerçevesinde yapt›r›lmas›
halinde de alt yüklenicilere devredilen ifller bak›m›ndan yukar›da yap›lan aç›klamalar çerçevesinde
ifllem tesis edilir.
Tebli¤in bu bölümü kapsam›ndaki ifllerde, 30/4/2006 (bu tarih dahil) tarihinden önce ihalesi
tamamlanm›fl ifllere iliflkin faturalarda gösterilen KDV tutar› tevkifata tabi tutulmaz. (“ihale”
ibaresi, yap›m ifllerinin yaz›l› bir sözleflmeye dayanarak yapt›r›lmas›n› ifade etmekle birlikte,
herhangi bir ihale düzenlenmeden taraflar aras›ndaki sözleflme hükümleri uyar›nca gerçeklefltirilen
yap›m ifllerini de kapsamaktad›r.)
Bu kapsamda tevkifata tabi tutulmayacak yap›m ifllerinin yüklenicileri, 30/4/2006 (bu tarih dahil)
tarihinden önce alt yüklenicilere devrettikleri k›s›mlara ait KDV üzerinden tevkifat yapmazlar.
Ancak, 30/4/2006 (bu tarih dahil) tarihinden önce sözleflmesi imzalanan yap›m ifli yüklenicilerinin
bu tarihten sonra alt yüklenicilere devrettikleri veya devredecekleri k›s›mlara ait KDV üzerinden
ise tevkifat yapmalar› gerekmektedir.
2.1.3.2.2.
Etüt, Plan-Proje, Dan›flmanl›k, Denetim ve Benzeri Hizmetler
2.1.3.2.2.1. Tevkifat Uygulayacak Al›c›lar ve Tevkifat Oran›
Tebli¤in (I/C-2.1.3.1/b) ay›r›m›nda say›lanlara karfl› ifa edilen etüt, plan-proje, dan›flmanl›k,
denetim ve benzeri hizmetlerde al›c›lar taraf›ndan (9/10) oran›nda KDV tevkifat› uygulan›r.
Arkan & Ergin
Member of JPA International
58
2.1.3.2.2.2. Kapsam
Bu bölüm kapsam›na;
• Piyasa etüt-araflt›rma,
• Ekspertiz,
• Plan-proje,
• Teknik, ekonomik, mali ve hukuki alanda sunulan dan›flmanl›k, müflavirlik, denetim
ve benzeri hizmetler girmektedir.
Yap›m ifllerinden ba¤›ms›z ve ayr› olarak verilen mimarl›k, mühendislik, etüt, plan, proje, harita
(kadastral harita dahil), kadastro, imar uygulama, her ölçekte imar plan› haz›rlama ve benzeri
hizmetler bu bölüm kapsam›nda de¤erlendirilir.
Herhangi bir teslim ya da hizmet kapsam›nda veya bu teslim ya da hizmetin devam› niteli¤inde
verilmek ve bedeli ayr›ca belirlenmek kayd›yla e¤itim hizmetleri dan›flmanl›k hizmeti kapsam›nda
de¤erlendirilir.
Avukatlar›n hukuki ihtilaflarla ilgili olarak yarg› mercileri nezdinde veya yarg› kararlar›n›n sonuçlar›
ile ilgili olarak vekâlet akdi çerçevesinde (icra vb.) verdikleri hizmetler prensip olarak tevkifat
kapsam›na girmemektedir. Avukatlar›n verdikleri dan›flmanl›k hizmetleri ise tevkifata tabidir.
Avukatlarla yap›lan sözleflmede avukatl›k ve dan›flmanl›k hizmetleri birlikte yer al›yorsa, bu iki
unsur ayr› ayr› ücretlendirilmedi¤i takdirde, toplam sözleflme bedeli üzerinden tevkifat uygulan›r.
Uluslararas› gözetim flirketleri taraf›ndan ifa edilen gözetim hizmetleri ile araç, makine, teçhizat
ve benzerlerinin kalite kontrol ve test edilmesine iliflkin hizmet al›mlar› da tevkifata tabidir.
Ancak, yaz›l› ve görsel medya takip hizmetleri ile ilan, reklâm ve benzeri hizmetler dan›flmanl›k
ve denetim hizmetleri kapsam›nda de¤erlendirilmez..
Ancak, yaz›l› ve görsel medya takip hizmetleri ile ilan, reklâm ve benzeri hizmetler dan›flmanl›k
ve denetim hizmetleri kapsam›nda de¤erlendirilmez.
2.1.3.2.3.
Makine, Teçhizat, Demirbafl ve Tafl›tlara Ait Tadil, Bak›m ve Onar›m
Hizmetleri
2.1.3.2.3.1. Tevkifat Uygulayacak Al›c›lar ve Tevkifat Oran›
Tebli¤in (I/C-2.1.3.1/b) ay›r›m›nda say›lanlara karfl› ifa edilen makine, teçhizat, demirbafl ve
tafl›tlara ait tadil, bak›m ve onar›m hizmetlerinde al›c›lar taraf›ndan (5/10) oran›nda KDV tevkifat›
uygulan›r.
2.1.3.2.3.2. Kapsam
Tebli¤in (I/C-2.1.3.1/b) ay›r›m›nda say›lanlara ait veya bunlara tahsis edilen ve faaliyetlerinin
yürütülmesinde kullan›lan makine, teçhizat, demirbafl ve tafl›tlara ait tadil, bak›m ve onar›m
Arkan & Ergin
Member of JPA International
59
hizmetleri tevkifat kapsam›ndad›r.
Örnek 1: Hisse senetleri B‹ST'te ifllem gören (A) A.fi. taraf›ndan sat›n al›nan kamyon flasisi üzerinde kasa,
depo ve benzeri ilaveler yapt›rmak suretiyle tadilat uygulanmas› halinde, tadilat bedelleri üzerinden hesaplanan
KDV tevkifata tabi olacakt›r.
Örnek 2: (A) kamu kurumu otomasyon sisteminin oluflturulmas› amac›yla (X) Yaz›l›m ve Otomasyon fiirketi
ile anlaflm›flt›r.
Sözleflme kapsam›nda otomasyon sistemlerine iliflkin yaz›l›m temini, sat›fl sonras› güncelleme, bak›m vb. hizmetler
de verilmektedir.
Otomasyon sisteminin ve bilgisayarlar›n kullan›m›nda gerekli olan iflletim sistemi yaz›l›mlar›na iliflkin olarak
verilen de¤ifliklik, sorun giderme, yenileme, bak›m, güncelleme ve benzeri hizmetlere iliflkin bedel üzerinden
hesaplanan KDV'nin 5/10'u (A) taraf›ndan tevkifata tabi tutulacakt›r.
Is›tma-so¤utma sistemleri, havaland›rma sistemi, ses sistemi, görüntü sistemi, ›fl›k sistemi,
asansör ve benzerlerine yönelik bak›m ve onar›m hizmetleri bu bölüm kapsam›nda tevkifata tabi
tutulur. Bunlar›n ilk yap›m› veya tamamen yenilenmesi ise Tebli¤in (I/C-2.1.3.2.1.) bölümü
kapsam›nda tevkifata tabidir.
Makine, teçhizat, demirbafl ve tafl›tlar›n bak›m hizmetleri, bunlar›n kendinden beklenen ifllevleri
sa¤lamak için belli aral›klarla veya gerekti¤i zaman yap›lan faaliyetlerdir. Bu hizmet s›ras›nda
bak›m› yap›lan eflyan›n belli aksam ve parçalar›n›n de¤ifltirilmesi de hizmetin ayr›lmaz bir parças›d›r.
Makine, teçhizat, demirbafl ve tafl›tlar›n onar›m› ise bozulmufl, eskimifl araçlar›n kullan›labilir
hale getirilmesinden ibarettir. Bak›m hizmetinde oldu¤u gibi onar›m hizmetinde de onar›lan
fleye ait baz› parçalar›n de¤ifltirilmesi iflin tabii bir sonucudur.
Dolay›s›yla, makine, teçhizat, demirbafl ve tafl›tlara ait bak›m ve onar›m hizmetlerinin yaln›zca
iflçilik hizmetinden ibaret say›lmas› söz konusu olmay›p, bu hizmetlerin gere¤i olarak yap›lan
malzeme, yedek parça ve sarf malzemesi teslimleri de bak›m ve onar›m hizmetine dahil
bulunmaktad›r.
Ancak, bu hizmetlerde kullan›lacak malzeme, yedek parça, sarf malzemesi gibi mallar›n tadil,
bak›m ve onar›m› yapt›ranlar taraf›ndan piyasadan sat›n al›n›p bu iflleri yapanlara verilmesi
halinde, mallar›n piyasadan sat›n al›nmas› s›ras›nda, Tebli¤in (I/C-2.1.3.3) bölümünde yap›lan
aç›klamalar sakl› kalmak kayd›yla, tevkifat uygulanmaz.
2.1.3.2.4.
Yemek Servis ve Organizasyon Hizmetleri
2.1.3.2.4.1. Tevkifat Uygulayacak Al›c›lar ve Tevkifat Oran›
Tebli¤in (I/C-2.1.3.1/b) ay›r›m›nda say›lanlara karfl› ifa edilen her türlü yemek servis ve organizasyon
hizmetlerinde al›c›lar taraf›ndan (5/10) oran›nda KDV tevkifat› uygulan›r.
Arkan & Ergin
Member of JPA International
60
2.1.3.2.4.2. Kapsam
Yemek servis hizmetleri; Tebli¤in (I/C-2.1.3.1/b) ayr›m›nda say›lan idare, kurum ve kurulufllar›n
personel, ö¤renci, hasta, müflteri, misafir, yolcu s›fat› tafl›yan kiflilerin yemek ihtiyaçlar›n›
karfl›lamak amac›yla yapacaklar› hizmet al›mlar›n› kapsamaktad›r.
Örnek: Milli E¤itim Bakanl›¤›'n›n (il veya ilçe milli e¤itim müdürlüklerinin) tafl›mal› e¤itim kapsam›nda
ö¤rencilere verilen ö¤le yeme¤i (kumanya) al›mlar›nda, yeme¤i haz›rlayan ve/veya da¤›t›m›n› yapan yüklenicilere
yap›lacak ödemelerden KDV tevkifat› yap›lacakt›r.
Bedelin kendi bütçe ödenekleri d›fl›nda bir kaynaktan karfl›lanmas›, mesela Sosyal Yard›mlaflma Vakf› taraf›ndan
karfl›lanmas› halinde de yemek (kumanya) al›m›yla ilgili olarak tevkifat yap›lacakt›r.
Yeme¤in, tevkifat yapmakla sorumlu idare, kurum veya kurulufllara ait bir yerde haz›rlanmas›
(piflirilmesi) veya tüketilmeye haz›r halde temin edilmesi tevkifat uygulanmas›na engel de¤ildir.
Baz› flirketlerin üreterek pazarlad›klar› ve oluflturulan sisteme dâhil iflyerlerinde yeme-içme
hizmeti teminine imkan veren yemek çeklerinin (karnelerinin-biletlerinin) bedeli üzerinden
hesaplanan KDV, tevkifata tabi tutulmaz. Ancak, yemek servis hizmetinin hizmeti alan idare,
kurum veya kuruluflun bünyesinde ve do¤rudan yemek çekini satan firma taraf›ndan verilmesi
halinde tevkifat uygulan›r.
Yemek servis hizmetinin, bu hizmetin verildi¤i mahallere (lokanta, restoran ve benzeri yerlere)
gidilmesi suretiyle al›nmas› ve hizmete ait faturan›n Tebli¤in (I/C-2.1.3.1/b) ayr›m›nda say›lan
idare, kurum ve kurulufllar ad›na düzenlenmesi halinde de tevkifat kapsam›nda ifllem tesis edilir.
Ayr›ca otel, motel, tatil köyü ve benzeri konaklama tesislerinde, konaklama hizmetinden ayr›
olarak verilen veya birlikte verilmekle beraber ayr› bir fatura ile belgelendirilen ya da ayn› faturada
ayr› olarak gösterilen durumlarda, yemek servis hizmeti ile ilgili olarak tevkifat uygulamas›
kapsam›nda ifllem yap›l›r.
Tevkifat yapmak zorunda olan idare, kurum ve kurulufllar›n kendi personeli marifetiyle haz›rlad›klar›
yemekler için piyasadan yiyecek maddeleri ve haz›rlanan yemekle ilgili çeflitli malzemeleri sat›n
almas›, bu bölüm kapsam›nda tevkifata tabi de¤ildir.
Tebli¤in (I/C-2.1.3.1/b) ayr›m›nda say›lan idare, kurum ve kurulufllar›n konser, fuar, kutlama, parti,
kokteyl, davet, kongre, seminer, panel, tan›t›m ve benzeri hizmet al›mlar› bu bölüm kapsam›nda
tevkifata tabi tutulur.
Söz konusu hizmetleri veren mükelleflerin, organizasyonun yap›ld›¤› yeri (salon, otel ve benzeri)
iflletenlerden ald›klar› hizmetler tevkifat uygulamas› kapsam›nda de¤ildir. Bu durum, organizasyonu
yapan firmalar›n, hizmet verdikleri idare, kurum ve kurulufllar ad›na düzenledikleri faturalarda
yer alan toplam tutar üzerinden tevkifat uygulanmas›na engel de¤ildir.
Örnek: (A) Organizasyon A.fi., (B) kamu kurumu ile kurumun 50. kurulufl y›ldönümü kutlamas› organizasyonunu
Arkan & Ergin
Member of JPA International
61
düzenlemek için anlaflm›flt›r. Kutlama, bir baflka ilde gerçeklefltirilecek ve iki gün sürecektir. (A), bu kutlama
için kat›l›mc›lar›n konaklamalar› dahil bir otelle anlaflm›flt›r.
Otel iflletmesi taraf›ndan (A)'ya verilen konaklama, salon kiralamas› ve benzeri hizmetler tevkifata tabi
olmayacakt›r. (A)'n›n, kutlama organizasyonu tertibi nedeniyle (B)'ye fatura edece¤i toplam tutar üzerinden
hesaplanan KDV ise (5/10) oran›nda tevkifata tabi tutulacakt›r.
2.1.3.2.5.
‹flgücü Temin Hizmetleri
2.1.3.2.5.1. Tevkifat Uygulayacak Al›c›lar ve Tevkifat Oran›
Tebli¤in (I/C-2.1.3.1/a ve b) bölümünde say›lanlara, faaliyetlerinin yürütülmesi ile ilgili ifllemlerde
kullan›lan iflgücünün sa¤lanmas› fleklinde verilen hizmetlerde (iflgücü temin hizmeti al›mlar›nda),
al›c›lar taraf›ndan (9/10) oran›nda KDV tevkifat› uygulan›r.
2.1.3.2.5.2. Kapsam
Gerçek veya tüzel kifliler, faaliyetlerinin yürütülmesine iliflkin olarak ihtiyaç duyduklar› iflgücünü,
kendilerine hizmet akdi ile ba¤l› ücretli statüsünde hizmet erbab› çal›flt›rarak temin etmek yerine,
alt iflverenlerden veya bu alanda ya da baflka alanlarda faaliyette bulunan di¤er kifli, kurum,
kurulufl veya organizasyonlardan temin etmektedirler.
Bu tür hizmetler, esas itibar›yla, temin edilen elemanlar›n, hizmeti alan iflletmenin bilfiil sevk,
idare ve kontrolü alt›nda çal›flt›r›labilmesinin mümkün bulundu¤u durumlarda tevkifat kapsam›na
girmektedir.
Bu flekilde ortaya ç›kan hizmetlerde afla¤›daki flartlar›n varl›¤› halinde tevkifat uygulan›r:
• Temin edilen elemanlar›n, hizmeti alana ücretli statüsünde hizmet akdiyle ba¤l› olmamas›
gerekmektedir.
• Temin edilen elemanlar›n, hizmeti alan›n sevk, idare ve kontrolü alt›nda çal›flt›r›lmas›
gerekmektedir. Elemanlar›n iflletmenin mal ve hizmet üretimi safhalar›ndan herhangi birinde
çal›flt›r›lmas› halinde, sevk, idare ve kontrolün hizmeti alan iflletmede oldu¤u kabul edilir.
Dolay›s›yla iflgücü temin hizmetinin varl›¤›n›n tespitinde; hizmetin ifas›nda kullan›lan elemanlar›n
iflgücü temin hizmetini veren firman›n bünyesinde bulunmas› ve ona hizmet akdiyle ba¤l› olmas›,
hizmeti alan›n sevk, idare ve kontrolü alt›nda çal›flt›r›lmas› gibi karineler göz önünde bulundurulur,
bu hususlar›n varl›¤›, taraflar aras›nda bir sözleflme yap›lm›flsa bu sözleflmedeki hükümler veya
sözleflmeye ba¤l› teknik flartnamedeki aç›klamalar da dikkate al›narak tespit edilir.
‹flgücü temin hizmeti veren mükellefin, söz konusu hizmeti bir baflka mükelleften temin etti¤i
elemanlar› kullanarak sunmas› halinde, sadece kendisine verilen iflgücü temin hizmetinde tevkifat
uygulan›r.
Tebli¤in (I/C-2.1.3.1/a ve b) bölümlerinde say›lanlara verilen özel güvenlik ve koruma hizmetleri
de iflgücü temin hizmeti kapsam›nda tevkifata tabi tutulur.
Arkan & Ergin
Member of JPA International
62
Buna göre, güvenlik hizmetleri sektöründe faaliyet gösteren iflletmeler taraf›ndan verilen;
• Sabotaj, yang›n, h›rs›zl›k, soygun, ya¤ma, y›kma tehditlerine karfl› cayd›r›c› ön tedbirleri
alma,
• Tesis, alan, al›fl-verifl merkezi, bina, nakil vas›talar›, konut, iflyeri, etkinlik, gösteri, toplant›,
kutlama, tören, müsabaka, organizasyon ve benzerlerinin güvenli¤ini sa¤lama,
• Arama ve kurtarma, özel e¤itimli floför,
• Güvenlik sistemi oluflturma ve izleme, girifl ç›k›fl kontrolü, güvenlik etütleri haz›rlama,
personel güvenlik tahkikatlar› yapma, araflt›rma, koruma,
• Güvenlik ve korumaya yönelik e¤itim ve dan›flmanl›k,
• De¤erli evrak, nakit, koleksiyon, maden ve eflya gibi k›ymetlerin bir yerden baflka bir yere
transferi,
• ‹kaz-ihbar, alarm izleme,
ve benzeri tüm hizmetler iflgücü temin hizmeti kapsam›nda tevkifata tabidir.
Yaln›zca özel güvenlik sistemlerinin kurulmas›, bu kapsamda tevkifata tabi de¤ildir. Ancak bu
kurulumun Tebli¤in (I/C-2.1.3.2.1.)bölümünde aç›klanan yap›m ifllerinin özelliklerini tafl›mas›
halinde, bu kapsamda tevkifat uygulan›r.
2.1.3.2.6.
Yap› Denetim Hizmetleri
2.1.3.2.6.1. Tevkifat Uygulayacak Al›c›lar ve Tevkifat Oran›
Tebli¤in (I/C-2.1.3.1/a ve b) bölümlerinde say›lanlara verilen yap› denetim hizmetlerinde, al›c›lar
taraf›ndan (9/10) oran›nda KDV tevkifat› uygulan›r.
2.1.3.2.6.2. Kapsam
Tevkifat›n kapsam›n›, yap› denetim firmalar›nca verilen yap› denetim hizmetleri oluflturmaktad›r.
Su yap›lar› denetim hizmeti ve benzeri hizmetler de bu kapsamda de¤erlendirilir.
Tevkifat yapmakla sorumlu tutulanlara verilen yap› denetim hizmetlerinde, bedelin kamu kurumlar›
arac›l›¤›yla ödenmesi halinde tevkifat, hizmeti sat›n alan ve ad›na yap› denetim hizmeti faturas›
düzenlenen taraf›ndan uygulan›r. Kamu kurumlar› taraf›ndan bizzat sat›n al›nmayan yap› denetim
hizmetlerine iliflkin bedellerin, bunlar ad›na aç›lan hesaplardan ödenmesi nedeniyle sorumlu
s›fat›yla KDV tevkifat› yapmalar› söz konusu de¤ildir.
Arsa karfl›l›¤› inflaat ifllerinde, hizmet bedeli müteahhit taraf›ndan ödenmekle birlikte yap›
denetim hizmetine ait fatura ilgili mevzuat› gere¤ince inflaat ruhsat sahibi (arsa sahibi) ad›na
düzenlendi¤inden, inflaat ruhsat sahibinin mükellefiyet durumuna göre hareket edilir. Ruhsat
sahibinin Tebli¤in (I/C-2.1.3.1/a ve b) bölümleri kapsam›nda olmas› halinde, tevkifat uygulamas›na
iliflkin ifllem tesis edilir.
Arkan & Ergin
Member of JPA International
63
2.1.3.2.7.
Fason Olarak Yapt›r›lan Tekstil ve Konfeksiyon ‹flleri, Çanta ve
Ayakkab› Dikim ‹flleri ve Bu ‹fllere Arac›l›k Hizmetleri
2.1.3.2.7.1. Tevkifat Uygulayacak Al›c›lar ve Tevkifat Oran›
Tebli¤in (I/C-2.1.3.1/a ve b) bölümlerinde say›lanlara yap›lan fason tekstil ve konfeksiyon iflleri,
fason çanta ve ayakkab› dikim iflleri ile Tebli¤in (I/C-2.1.3.2.7.3) bölümünde belirtilen arac›l›k
hizmetlerinde, al›c›lar taraf›ndan (5/10) oran›nda KDV tevkifat› uygulan›r.
2.1.3.2.7.2. Kapsam
Tevkifat kapsam›na;
• Deriden mamul giyim eflyalar›na iliflkin fason ifller de dahil olmak üzere fason tekstil ve
konfeksiyon iflleri (perde, hal›, mobilya kumafl› ve örtüsü, havlu, oto koltuk kumafl›, çuval ve
benzerleri ile bunlar›n imalinde kullan›lacak iplik veya kumafla verilen fason hizmetler dahil),
• Fason çanta, kemer, cüzdan ve benzerleri ile ayakkab› (terlik, çizme ve benzerleri dahil)
dikim iflleri (söz konusu mallar›n dikimi d›fl›nda tadil ve onar›m fleklinde ortaya ç›kan hizmetler
hariç)
• Bu ifllerle ilgili arac›l›k hizmetleri
girmektedir.
Terziler taraf›ndan, Tebli¤in (I/C-2.1.3.1/a ve b) bölümünde say›lanlara verilen dikim, tadil, onar›m
fleklindeki hizmetler de tevkifat uygulamas› kapsam›ndad›r.
Fason imalat›n flart›, imal edilecek mal ile ilgili ana hammadde baflta olmak üzere hammaddelerin
fason ifl yapt›ranlarca temin edilmesidir.
Bu çerçevede, tekstil ve konfeksiyon sektöründeki boya, apre, bask› ve kasarlama ifllerinde, boya
ve kimyevi maddelerin ifli yapt›ranlar taraf›ndan temin edilip, bu iflleri yapanlara verilmesi halinde
tevkifat uygulanacak; boya ve kimyevi maddelerin bu iflleri yapanlar taraf›ndan temin edilip
kullan›lmas› halinde tevkifat yap›lmayacakt›r.
Ütüleme, çözgü, hafl›l, dikim, kesim, kapitone, t›rafllama, z›mpara, flardon, yakma, ram, nak›fl ve
benzeri bütün ifller tevkifat uygulamas›na tabidir. Ancak, bu ifller boya, bask›, apre ve kasarlama
ifllerinin bir unsuru veya tamamlay›c›s› olarak onlarla birlikte yap›l›yorsa, ayn› faturada gösterilmeleri
kayd›yla bu ifller tevkifat uygulamas› bak›m›ndan boya, bask›, apre ve kasarlama hizmetleri gibi
ifllem görecektir.
Fason olarak yap›lan y›kama ve kurutma ifllerinde de yard›mc› malzemelerin ifli yapt›ranlar
taraf›ndan temin edilip bu iflleri yapanlara verilmesi halinde tevkifat uygulanacakt›r. Presleme
iflinin y›kama ve kurutma ifllerinin bir unsuru veya tamamlay›c›s› olarak birlikte yap›lmas› ve ayn›
faturada gösterilmesi halinde tevkifat uygulan›rken, presleme iflinin y›kama ve kurutma iflinden
ayr› olarak yap›lmas› durumunda tevkifat uygulanmayacakt›r.
Arkan & Ergin
Member of JPA International
64
Fason olarak yapt›r›lan kapitone ifllerinde astar›n üzerine sadece elyaf veya elyafla birlikte tül
veya tela tatbik edilmektedir. Sadece elyaf tatbik edilen hallerde elyaf›n, elyaf ile birlikte tül veya
telan›n tatbik edildi¤i hallerde elyaf ile tül veya elyaf ile telan›n fason ifl yapt›ranlar taraf›ndan
temin edilip fason ifl yapanlara astar ile birlikte verilmesi halinde tevkifat uygulanacak, astar
hariç yukar›da say›lanlar›n fason ifl yapanlarca temin edilip kullan›lmas› halinde ise tevkifat
uygulanmayacakt›r.
Fason ifllerde mamul bir bütün olarak imal ettirilebilece¤i gibi, üretim aflamalar› itibar›yla k›smi
olarak fason ifl yapt›r›lmas› da mümkündür.
Örnek 1: Bir konfeksiyon firmas›n›n pazarlayaca¤› gömleklerin kumafl›n›, kesimini, dikimini ayr› ayr› firmalara
fason olarak yapt›rmas› halinde her bir k›smi ifl, tevkifat uygulamas› kapsam›na girecektir.
Fason ifl yapanlar›n, baflkalar›na fason ifl yapt›rmalar›, her iki fason ifl bak›m›ndan tevkifat
uygulamas›na engel de¤ildir.
Örnek 2: ‹mal edip pazarlad›¤› pantolonlar›n bir k›sm›n› fason olarak imal ettiren bir mükellef, ayn› zamanda
ihracatç› firmalara fason olarak erkek tak›m elbisesi imal ediyorsa, fason yapt›rd›¤› pantolonlar için kendisi
tevkifat uygulayacak, ihracatç›ya yapt›¤› fason tak›m elbiseler için ise ihracatç› taraf›ndan tevkifat uygulanacakt›r.
Fason olarak yap›lan ifllerde, fason ifli yapanlar taraf›ndan kullan›lan iplik, fermuar, dü¤me, tela,
astar ve benzeri her türlü yard›mc› madde ve malzemeler, fason hizmet bedeline dahildir. Fason
ifl için kullan›lan bu madde ve malzemelerin, ayr› fatura edilmesi söz konusu de¤ildir.
2.1.3.2.7.3. Fason ‹fllerle ‹lgili Arac›l›k Hizmetleri
Fason ifllerle ilgili arac›l›k hizmetleri afla¤›daki aç›klamalar çerçevesinde tevkifata tabidir.
Baz› KDV mükellefleri;
• Fason ifl yapt›racak olanlara, fason ifl yapacak iflletmeleri,
• Fason ifl yapacak iflletmelere, fason ifl yapt›racak olanlar›,
temin etmek suretiyle arac›l›k hizmeti vermektedir. Bu hizmetlerde arac› firman›n fason iflle ilgili
bir sorumlulu¤u bulunmamakta, sadece taraflar› bir araya getirmektedir. Bu arac›l›k hizmetleri
bu bölüm kapsam›nda tevkifata tabidir.
Fason yap›lmak üzere al›nan iflin tamamen baflka firmalara fason olarak yapt›r›lmas› halinde de
her iki aflamada tevkifat uygulanacakt›r.
2.1.3.2.8.
Turistik Ma¤azalara Verilen Müflteri Bulma / Götürme Hizmetleri
2.1.3.2.8.1. Tevkifat Uygulayacak Al›c›lar ve Tevkifat Oran›
Tebli¤in (I/C-2.1.3.1/a) ayr›m› kapsam›ndakilere turizm acentesi, rehber ve benzerlerince verilen
müflteri bulma hizmetlerinde, al›c›lar taraf›ndan (9/10) oran›nda KDV tevkifat› uygulan›r.
Arkan & Ergin
Member of JPA International
65
2.1.3.2.8.2. Kapsam
Turizm acentesi, rehber ve benzerlerinin turist kafilelerini al›flverifl etmeleri için belirli
dükkânlara/ma¤azalara götürmeleri karfl›l›¤›nda bu iflletmelerden ald›klar› komisyonlar genel
oranda KDV'ye tabidir.
Bu kapsamdaki komisyon ve benzeri ödemeleri yapan iflletmeler taraf›ndan komisyon tutar›na
ait KDV üzerinden tevkifat uygulan›r.
2.1.3.2.9.
Spor Kulüplerinin Yay›n, Reklâm ve ‹sim Hakk› Gelirlerine Konu
‹fllemleri
2.1.3.2.9.1. Tevkifat Uygulayacak Al›c›lar ve Tevkifat Oran›
Profesyonel spor kulüplerince (flirketleflenler dahil) yap›lan, bu Tebli¤in (I/C-2.1.3.2.9.2.) bölümü
kapsam›ndaki ifllemlerde, Tebli¤in (I/C-2.1.3.1/a ve b) bölümlerinde say›lanlar taraf›ndan (9/10)
oran›nda KDV tevkifat› uygulan›r.
2.1.3.2.9.2. Kapsam
Profesyonel spor kulüpleri (flirketleflenler dahil);
• Sponsorluk yoluyla veya reklâm almak (reklam alanlar› ve panolar›n›n kiralanmas› dahil)
suretiyle reklâm gelirleri,
• Spor müsabakalar›n›n veya kulüple ilgili faaliyetlerin yay›nlanmas› suretiyle yay›n geliri,
• Toplumsal flans oyunlar› ve di¤er faaliyetlerde kulüp isminin kullan›lmas›na izin verilmesinden
dolay› isim hakk›,
geliri elde etmektedirler.
Spor kulüplerinin genel oranda KDV'ye tabi olan bu gelirlerine konu ifllemleri nedeniyle hesaplanan
KDV'nin (9/10)'u ifllemin muhataplar› (reklâm hizmeti alanlar, yay›n faaliyetini gerçeklefltirenler,
isim hakk›n› kullananlar vb.) taraf›ndan tevkifata tabidir.
Örnek 1: (A) Haz›r Giyim A.fi., flirketin reklam›n›n futbolcular›n formalar›nda yap›lmas› amac›yla hem
Türkiye Süper Liginde mücadele eden (Z) spor kulübü hem de faaliyet gösterdi¤i ilin mahalli liginde mücadele
eden (Y) spor kulübü ile anlaflm›flt›r.
KDV mükellefi (Z) spor kulübünün verdi¤i reklâm hizmeti bu bölüm kapsam›nda k›smi tevkifata tabi olacakt›r.
(Y) spor kulübünün reklâm hizmetine iliflkin KDV ise KDV mükellefiyetinin bulunmamas› kayd›yla Tebli¤in
(I/C-2.1.2.4) bölümü kapsam›nda tam tevkifata tabi tutulacakt›r.
Örnek 2: Türkiye Futbol Federasyonu, Türkiye Süper Ligi 2012/2013 futbol sezonu müsabakalar›n›n
televizyondan yay›nlanmas›na iliflkin yay›n hakk›n› yap›lanihale sonucunda (Y) Medya A.fi. ye vermifltir.
Futbol müsabakalar›n›n yay›n hakk› karfl›l›¤›nda yay›n hakk› bedelinin Futbol Federasyonu taraf›ndan Türkiye
Süper Liginde mücadele eden (F) Spor Kulübüne aktar›lmas›na iliflkin olarak (F) taraf›ndan düzenlenecek
Arkan & Ergin
Member of JPA International
66
faturada genel oran üzerinden KDV hesaplanacak ve hesaplanan KDV tutar›n›n (9/10)'u Federasyon taraf›ndan
tevkif edilerek (F)'ye ödenmeyecek, ancak söz konusu vergi tutar› sorumlu s›fat›yla 2 No.lu KDV Beyannamesi
ile beyan edilerek ödenecektir.
Örnek 3: 2012/2013 futbol sezonunda Spor-Toto Teflkilat Baflkanl›¤›nca futbol müsabakalar› üzerine tertip
edilen “iddaa” oyununda/müflterek bahsinde, müsabakalar›n›n söz konusu oyun biletlerinde yer verilmesine
iliflkin isim hakk› kullan›m› nedeniyle Türkiye Süper Liginde mücadele eden (Z) Spor Kulübüne Spor-Toto
Teflkilat Baflkanl›¤›nca Eylül/2012 dönemi ile ilgili olarak aktar›lacak bedele iliflkin söz konusu ifllem genel
oranda KDV'ye tabi olacakt›r.
(Z) taraf›ndan Spor-Toto Teflkilat Baflkanl›¤› ad›na düzenlenecek faturada hesaplanacak KDV'nin (9/10)'u
ad› geçen Baflkanl›kça tevkifata tabi tutulacakt›r.
Örnek 4: (A) Spor Ürünleri A.fi., 2013 takvim y›l›nda üretimini yapaca¤› spor malzemelerinde kulüp isminin
kullan›lmas› amac›yla 100.000TL karfl›l›¤›nda Türkiye Basketbol Liginde mücadele eden (Y) Spor Kulübüyle
anlaflm›flt›r.
(Y) ayn› zamanda, kendi ismi kullan›larak basketbol okulu aç›lmas›na izin verilmesi hususunda (B) Basketbol
Okulu ile anlaflm›flt›r. (Y) bu anlaflmadan 20.000 TL gelir elde edecektir.
Her iki isim hakk› kullan›m›na izin verilmesine iliflkin sözleflmeler çerçevesinde isim hakk› bedelleri, faturalar›
düzenlenerek peflin tahsil edilmifltir. (Y)'nin, (A) ve (B)'ye verdi¤i isim kullan›m haklar›n›n devri genel esaslar
çerçevesinde KDV'ye ve tevkifata tabi olacakt›r.
Bu çerçevede, (A)'ya düzenlenen faturada yer alan KDV'nin [(100.000 x 0,18) x 0,90 =) 16.200 TL'lik
k›sm›, (B)'ye düzenlenen faturada yer alan KDV'nin ise [(20.000 x 0,18) x 0,90 =) 3.240 TL'lik k›sm›, bunlar
taraf›ndan tevkifata tabi tutularak sorumlu s›fat›yla beyan edilip ödenecektir.
2.1.3.2.10.
Temizlik, Çevre ve Bahçe Bak›m Hizmetleri
2.1.3.2.10.1. Tevkifat Uygulayacak Al›c›lar ve Tevkifat Oran›
Tebli¤in (I/C-2.1.3.1/a ve b) bölümünde say›lanlar›n Tebli¤in (I/C-2.1.3.2.10.2.) bölümünde belirtilen
temizlik, çevre ve bahçe bak›m hizmeti al›mlar›nda, al›c›lar taraf›ndan (7/10) oran›nda KDV
tevkifat› uygulan›r.
2.1.3.2.10.2. Kapsam
Temizlik hizmetleri sektörünün yayg›n olarak sundu¤u hizmetler;
• Bina temizli¤i,
• Sokak temizli¤i,
• Sa¤l›k kurulufllar›n›n hijyenik temizli¤i ve hastane at›klar›n›n toplanmas› ve imhas›,
• Çöp toplama ve toplanan çöplerin imhas›,
• Park ve bahçeler ile mezarl›k alanlar›n›n temizli¤i,
• Haflere mücadelesi,
Arkan & Ergin
Member of JPA International
67
• Demiryolu ve kara nakil vas›talar›n›n temizli¤i,
ve benzeri ifllerden oluflmakta olup, bu ifller tevkifat uygulamas› kapsam›ndad›r.
Bina temizli¤ine; binalar›n müfltemilat ve eklentileri dahil iç ve d›fl cephesinin temizli¤i ile her
türlü mefruflat›n›n (hal›, perde, koltuk, süs eflyas› vb.) bina içinde veya d›fl›nda yapt›r›lan temizli¤i
dahildir.
Ayr›ca havlu, çarflaf, elbise, çamafl›r gibi eflyalar›n temizlettirilmesi veya y›katt›r›lmas› da temizlik
hizmetleri kapsam›nda tevkifata tabidir.
Ancak, temizlik ifllerinde kullan›lacak deterjan, süpürge gibi alet-edevat ve sarf malzemelerinin
sat›n al›nmas› s›ras›nda tevkifat uygulanmaz.
Sorumlu tayin edilenlerin park, bahçe ve mezarl›k alanlar› ile bulvar, refüj, göbek, rekreasyon
alanlar› ve havuzlar›n bak›m›, bitkilendirilmesi, sulanmas›, haflere mücadelesi, sokak hayvanlar›n›n
toplanmas›-›slah› ve benzerlerine iliflkin hizmet al›mlar›, çevre ve bahçe bak›m hizmetleri
kapsam›nda tevkifata tabidir.
2.1.3.2.11.
Servis Tafl›mac›l›¤› Hizmeti
2.1.3.2.11.1. Tevkifat Uygulayacak Al›c›lar ve Tevkifat Oran›
Tebli¤in (I/C-2.1.3.1/a ve b) bölümünde say›lanlar›n, Tebli¤in (I/C-2.1.3.2.11.2.) bölümü kapsam›ndaki
tafl›mac›l›k hizmeti al›mlar›nda (5/10) oran›nda KDV tevkifat› uygulan›r.
2.1.3.2.11.2. Kapsam
Bu bölüm kapsam›na, personel, ö¤renci, müflteri ve benzerlerinin belirli bir güzergah dahilinde
tafl›nmas› amac›yla ihdas ettikleri servis hizmetlerine iliflkin olarak yapt›klar› tafl›mac›l›k hizmeti
al›mlar› girmektedir.
Söz konusu hizmetin, tahsis edilmifl özel plakal› araçlar ile yap›l›p yap›lmamas› tevkifat uygulamas›
kapsam›nda ifllem tesisine engel de¤ildir.
Servis hizmetinin, personel veya ö¤rencilerin (veya velilerin) kendi aralar›nda anlaflmak suretiyle
do¤rudan tafl›mac› ile sözleflme yap›lmas›/anlafl›lmas› suretiyle sa¤lanmas› halinde, esas olarak
hizmete ait faturalar›n servis hizmetinden yararlanan personel, ö¤renci (veya velisi) ad›na
düzenlenmesi gerekti¤inden, tevkifat uygulanmaz. Ancak, faturan›n tevkifat yapmakla sorumlu
tutulanlar ad›na düzenlenmesi halinde tevkifat uygulamas› kapsam›nda ifllem tesis edilir.
2.1.3.2.12.
Her Türlü Bask› ve Bas›m Hizmetleri
2.1.3.2.12.1. Tevkifat Uygulayacak Al›c›lar ve Tevkifat Oran›
Tebli¤in (I/C-2.1.3.1/b) ay›r›m›nda say›lanlara karfl› ifa edilen bask› ve bas›m hizmetlerinde al›c›lar
Arkan & Ergin
Member of JPA International
68
taraf›ndan (5/10) oran›nda KDV tevkifat› uygulan›r.
2.1.3.2.12.2. Kapsam
Sorumlu tayin edilenlere verilen; kitap, ansiklopedi, risale, dergi, broflür, gazete, bülten, bas›l›
ka¤›t, katalog, afifl, poster, dosya, klasör, matbu evrak, makbuz, kartvizit, antetli ka¤›t, zarf, bloknot,
defter, ajanda, takvim, her çeflit belge ve sertifika, davetiye, mesaj ve tebrik kart›, etiket, ambalaj,
test gibi süreli veya süresiz yay›nlar ile di¤er ürünlerin her türlü (cd, vcd, dvd gibi bask›lar dâhil)
bask› ve bas›m› hizmeti ile bunlar›n veya sorumlu tayin edilenler taraf›ndan kullan›lan her çeflit
evrak›n ciltlenmesine iliflkin hizmetler bu bölüm kapsam›nda tevkifata tabidir.
Üretimde kullan›lacak k⤛t, boya ve benzeri ham ve yard›mc› maddelerin siparifli veren al›c›
taraf›ndan temin edilmesi veya edilmemesi tevkifat uygulamas›na engel de¤ildir.
Ayr›ca, söz konusu ifllemler hizmet niteli¤inde oldu¤undan, bask›s› yap›lm›fl ve piyasada sat›fla
sunulmufl haz›r haldeki ürünlerin do¤rudan al›m›nda tevkifat uygulanmayacakt›r. Bu kapsamda,
hizmetin veya faaliyetin gerektirdi¤i k›rtasiye, bas›l› ka¤›t, defter ve benzeri mallar›n al›m› bu
bölüm kapsam›nda de¤erlendirilmeyecektir.
Örnek: Milli E¤itim Bakanl›¤›n›n 2011-2012 e¤itim-ö¤retim y›l›nda ilkö¤retim okullar›nda okutulacak
ve içeri¤ini kendisinin belirledi¤i ders kitaplar›n›n bask› ifli ihalesini (A) Matbaac›l›k A.fi. kazanm›fl
ve bu ifle iliflkin sözleflme imzalanm›flt›r.
Söz konusu ifl, esas itibar›yla bask› hizmeti al›m›d›r ve hizmet bedeli üzerinden hesaplanan
KDV'nin (5/10)'u Milli E¤itim Bakanl›¤› taraf›ndan tevkifata tabi tutulacak ve (A)'ya ödenmeyecektir.
Öte yandan, (Y) Yay›n Evi taraf›ndan bas›m› yap›larak piyasada sat›fla sunulmufl olan bir kitab›,
Milli E¤itim Bakanl›¤›n›n ayn› e¤itim-ö¤retim y›l›nda yard›mc› ders kitab› olarak kullanmay›
uygun bulmas› ve mal al›m ihalesiyle do¤rudan bu kitaplar› piyasadan veya yay›n evinden sat›n
almas› halinde bu ifllem esas itibar›yla mal al›m› olmas› nedeniyle “teslim” niteli¤i tafl›d›¤›ndan
tevkifat kapsam›nda de¤erlendirilmeyecektir.
2.1.3.2.13.
Yukar›da Belirlenenler D›fl›ndaki Hizmetler
KDV mükellefleri taraf›ndan, 5018 say›l› Kanuna ekli cetveller kapsam›ndaki idare, kurum ve
kurufllara ifa edilen ve yukar›da belirtilmeyen di¤er bütün hizmet ifalar›nda söz konusu idare,
kurum ve kurufllar taraf›ndan (5/10) oran›nda KDV tevkifat› uygulan›r.
2.1.3.3.
K›smi Tevkifat Uygulanacak Teslimler
2.1.3.3.1.
Külçe Metal Teslimleri
2.1.3.3.1.1. Tevkifat Uygulayacak Al›c›lar ve Tevkifat Oran›
Tebli¤in (I/C-2.1.3.3.1.2.) bölümünde belirtilen külçe metallerin Tebli¤in (I/C-2.1.3.1/a ve b)
Arkan & Ergin
Member of JPA International
69
bölümlerinde say›lanlara tesliminde, (7/10) oran›nda KDV tevkifat› uygulan›r.
Hurda metallerden elde edilenler d›fl›ndaki bak›r, çinko, alüminyum ve kurflun külçelerinin
ithalatç›lar ve ilk üreticiler (cevherden üretim yapanlar) taraf›ndan yap›lan teslimlerinde tevkifat
uygulanmaz, bu safhalardan sonraki el de¤ifltirmelerde ise tevkifat uygulan›r. Hurda metalden
elde edilen külçelerin ithalatç›lar› ve üreticileri taraf›ndan tesliminde de tevkifat uygulan›r.
‹thalatç›lar taraf›ndan yap›lan teslimlerde, sat›c› (ithalatç›) taraf›ndan düzenlenen faturada “Teslim
edilen mal do¤rudan ithalat yoluyla temin edildi¤inden tevkifat uygulanmam›flt›r.” aç›klamas›na
ve ithalata iliflkin fatura ve gümrük beyannamesi bilgilerine yer verilir. Cevherden üretim yapanlar
ise düzenlenen faturada “Teslim edilen mal firmam›zca cevherden üretildi¤inden tevkifat
uygulanmam›flt›r.” aç›klamas›na yer vermek suretiyle tevkifat uygulanmaks›z›n ifllem yapar.
2.1.3.3.1.2. Kapsam
Tevkifat kapsam›na, her türlü hurda metallerden elde edilen külçeler ile hurda metallerden elde
edilenler d›fl›ndaki bak›r, çinko, alüminyum ve kurflun külçelerinin teslimi girmektedir. Slab, billet
(biyet), kütük ve ingot teslimleri de bu uygulama bak›m›ndan külçe olarak de¤erlendirilir.
Yukar›da belirtilen metallerin, al›fllar›nda tevkifat uygulan›p uygulanmad›¤›na ve silisyum,
magnezyum, mangan, nikel, titan gibi maddeler ihtiva edip etmediklerine bak›lmaks›z›n, külçe,
slab, biyet, kütük ve ingot haline getirilmifl flekilde sat›fl›nda KDV tevkifat› uygulan›r.
2.1.3.3.2.
Bak›r, Çinko, Alüminyum ve Kurflun Ürünlerinin Teslimi
2.1.3.3.2.1. Tevkifat Uygulayacak Al›c›lar ve Tevkifat Oran›
Bak›r ve alafl›mlar›ndan, çinko ve alafl›mlar›ndan, alüminyum ve alafl›mlar›ndan, kurflun ve
alafl›mlar›ndan mamul, Tebli¤in (I/C-2.1.3.3.2.2.) bölümünde belirtilen ürünlerin, Tebli¤in (I/C2.1.3.1/a ve b) bölümlerinde say›lanlara tesliminde, (5/10) oran›nda KDV tevkifat› uygulan›r.
Bunlar›n, ilk üreticileri (cevherden üretim yapanlar) ile ithalatç›lar› taraf›ndan tesliminde tevkifat
uygulanmaz, sonraki safhalar›n teslimleri ise tevkifata tabidir.
‹thalatç›lar taraf›ndan yap›lan teslimlerde, sat›c› (ithalatç›) taraf›ndan düzenlenen faturada “Teslim
edilen mal do¤rudan ithalat yoluyla temin edildi¤inden tevkifat uygulanmam›flt›r.” aç›klamas›na
ve ithalata iliflkin fatura ve gümrük beyannamesi bilgilerine yer verilir. Cevherden üretim yapanlar
ise düzenlenen faturada “Teslim edilen mal firmam›zca cevherden üretildi¤inden tevkifat
uygulanmam›flt›r.” aç›klamas›na yer vermek suretiyle tevkifat uygulanmaks›z›n ifllem yapar.
2.1.3.3.2.2. Kapsam
Tevkifat kapsam›na bak›r ve alafl›mlar›ndan, çinko ve alafl›mlar›ndan, alüminyum ve alafl›mlar›ndan,
kurflun ve alafl›mlar›ndan mamul; anot, katot, granül, filmaflin, profil, levha, tabaka, rulo, flerit,
panel, sac, boru, pirinç çubuk, lama, her türlü tel ve benzerleri, çinko oksit ile kurflun ve
Arkan & Ergin
Member of JPA International
70
alafl›mlar›ndan mamul, tu¤la, mühür, yaprak, plaka, folyo, pul, saçma, ›zgara, toz, kurflun oksit,
kurflun monoksit, k›rm›z› oksit ve benzerleri girmektedir.
Profilin boyanm›fl veya kaplanm›fl olmas›, bunlar›n tesliminde tevkifat uygulanmas›na engel
de¤ildir. Bu durumda, profilin boyanmas› veya kaplanmas›na iliflkin fason eloksal iflçili¤i tevkifat
kapsam›nda de¤ildir.
Bak›r, çinko, alüminyum ve kurflun telin; plastik, cam, k⤛t, emaye, vernik ve benzeri izolasyon
malzemeleri ile kaplanmas› suretiyle elde edilen "izoleli iletken" teslimleri tevkifata tabi tutulmaz.
Ayr›ca, söz konusu metal ve alafl›mlar›ndan imal edilen nihai ürünler ile bunlar›n kesme, s›y›rma,
k›v›rma, kaynak, bükme, vida yeri delme-açma ve benzeri flekillerde ifllenmesi sonucu elde edilen
yar› mamul ve mamul mahiyetindeki mallar›n teslimleri tevkifata tabi de¤ildir.
Örnek: Bak›r, çinko, alüminyum ve kurflun ve bunlar›n alafl›m› metallerden elde edilen meflrubat kutusu,
otomobil parças›, havaland›rma kanal borusu, pano, çerçeve, kap›, kap› kolu, mahya, alüminyum folyo, köflebent,
vida, somun, vida soketi, dübel, kilit, çivi, kepenk tafl›, flanfl, maflon, dirsek, bek, kanca, mentefle, aksesuar ve
benzerlerinin teslimi tevkifata tabi olmayacakt›r.
2.1.3.3.3.
Hurda ve At›k Teslimi
2.1.3.3.3.1. Tevkifat Uygulayacak Al›c›lar ve Tevkifat Oran›
Metal, plastik, lastik, kauçuk, k⤛t, cam hurda ve at›klar›n›n teslimi 3065 say›l› Kanunun (17/4g) maddesi gere¤ince KDV'den müstesnad›r. Ancak, bu mallar›n teslimi ile ilgili olarak ayn›
Kanunun (18/1) inci maddesine göre istisnadan vazgeçilmesi mümkündür.
‹stisnadan vazgeçenlerin metal, plastik, lastik, kauçuk, k⤛t, cam hurda ve at›klar›n›n tesliminde,
Tebli¤in (I/C-2.1.3.1/a ve b) bölümü kapsam›ndaki al›c›lar taraf›ndan (5/10) oran›nda KDV tevkifat›
uygulan›r.
2.1.3.3.3.2. Kapsam
Hurda kavram›; her türlü metal, plastik, lastik, kauçuk, k⤛t ve cam hurdas›n›, bunlar›n hurda
halindeki kar›fl›mlar›n›, aynen veya onar›lmak suretiyle üretim amaçlar›na uygun olarak
kullan›lamayacak haldeki metal, plastik, lastik, kauçuk, k⤛t ve cam karakterli her türlü ham, yar›
mamul ile mamul maddeyi ifade etmektedir.
Hurda kavram›nda iflaret edilen genel anlam çerçevesinde;
• Demir, bak›r, alüminyum, pirinç, kurflun, teneke, çelik, çinko, pik, sar›, bronz, nikel, k›z›l,
lehim, mangan-tutya, antimon ve benzeri her türlü metaller,
• Bu metallerin alafl›m, bileflim ve cüruflar›,
• ‹malathane ya da fabrikalarda imalat s›ras›nda ortaya ç›kan metal k›rp›nt›, döküntü ve
talafllar ile standart d›fl› ç›kan metal ürünler,
Arkan & Ergin
Member of JPA International
71
• ‹zabe tesislerinden ç›kan standart d›fl› metal hammaddeler, yar› mamuller, hadde bozuklar›,
ve benzerleri "hurda metal" kabul edilir.
Ayr›ca, hurda veya at›k niteli¤indeki; her türlü k⤛t, karton, mukavva, kauçuk, plastik ile bunlar›n
k›rp›nt›lar›, naylon, lastik k›r›klar›, cam flifle, kavanoz, otomobil ve pencere camlar›, cam k›r›klar›
teslimleri de tevkifat uygulamas› kapsam›ndad›r.
Tamir ve bak›mdan sonra ayn› amaçla kullan›lmas› mümkün olan kullan›lm›fl metal, plastik,
lastik, kauçuk, k⤛t ve cam esasl› eflya teslimlerinde tevkifat uygulanmaz.
Örnek 1: "Hurda" olarak tabir edilen bir jeneratör, bobinleri sar›l›p tamir ve bak›mdan sonra yeniden jeneratör
olarak kullan›lacak hale getiriliyorsa, kullan›lm›fl jeneratörün tesliminde tevkifat uygulanmayacakt›r.
Örnek 2: (A) Ltd. fiti. taraf›ndan, at›k de¤erlendirme ifliyle u¤raflan Hurda A.fi. ne yap›lacak hurda pil, hurda
akü vb. teslimleri esas itibar›yla Kanunun (17/4-g) maddesi kapsam›nda KDV'den istisna olacak, (A)'n›n
istisnadan vazgeçmifl olmas› halinde teslim bedeli üzerinden hesaplanan KDV'nin (5/10)'u Hurda A.fi. taraf›ndan
tevkifata tabi tutulacakt›r.
Hurda akü ve pilin belirli bir ifllemden geçirildikten sonra tekrar kullan›labilir duruma gelmesinin mümkün
olmas› halinde, bu teslimde istisna veya tevkifat uygulanmayacakt›r.
Araç-gereç ve ifl makinelerinin, Kanunun (17/4-g) maddesi veya tevkifat uygulamas› kapsam›nda
de¤erlendirilebilmesi için ekonomik ömrünü doldurmufl bir flekilde sat›lmas› ve sat›fl sonunda
al›c›n›n bunlar›, hurda olarak de¤erlendirmesi gerekmektedir. Aynen veya onar›lmak suretiyle
üretim amaçlar›na uygun olarak kullan›lacak durumda olanlar›n teslimi tevkifat kapsam›nda
de¤erlendirilmez.
‹lgili mevzuat çerçevesinde hurdaya ayr›lmak suretiyle trafikten çekilmeleri nedeniyle teslimleri
3065 say›l› Kanunun (17/4-g) maddesi uyar›nca vergiden müstesna olan motorlu kara tafl›tlar›n›n
tesliminde de ayn› flekilde ifllem tesis edilir.
Hurda gemilerden yap›lan sökümler sonras› teslimlerde de yukar›daki aç›klamaya göre hareket
edilir.
Buna göre, gemi söküm ifllerinde hurda gemilerin sökülmesi sonunda elde edilen metal aksam
(pervane, motor, telsiz, radyo-teyp, uydu al›c›s› vb.) ayn› amaçla kullan›lmak üzere sat›l›yorsa
al›c›lar taraf›ndan KDV tevkifat› yap›lmaz.
Söz konusu aksam›n kullan›lamaz durumda olmas› halinde ise bunlar›n, sökenler taraf›ndan
tesliminde ve sonraki safhalarda tevkifat uygulan›r.
Ayn› flekilde, hurda gemilerden sökülen sac aksam›n, sökenler taraf›ndan tesliminde ve sonraki
safhalarda el de¤ifltirmelerinde de tevkifat uygulan›r.
Arkan & Ergin
Member of JPA International
72
2.1.3.3.4.
Metal, Plastik, Lastik, Kauçuk, K⤛t, Cam Hurda ve At›klar›ndan
Elde Edilen Hammadde Teslimi
2.1.3.3.4.1. Tevkifat Uygulayacak Al›c›lar ve Tevkifat Oran›
KDV mükellefleri taraf›ndan Tebli¤in (I/C-2.1.3.3.4.2.) bölümünde belirtilen ürünlerin, Tebli¤in
(I/C-2.1.3.1/a ve b)bölümünde say›lanlara tesliminde, (9/10) oran›nda KDV tevkifat› uygulan›r.
Söz konusu ürünlerin teslimleri, 3065 say›l› Kanunun (17/4-g) maddesi kapsam›nda olmay›p,
genel oranda (%18) KDV'ye tabi bulunmaktad›r.
Bunlar›n, ithalatç›lar› taraf›ndan tesliminde tevkifat uygulanma, sonraki safhalar›n teslimleri ise
tevkifata tabidir. ‹thalatç›lar taraf›ndan yap›lan teslimlerde, sat›c› (ithalatç›) taraf›ndan düzenlenen
faturada “Teslim edilen mal do¤rudan ithalat yoluyla temin edildi¤inden tevkifat uygulanmam›flt›r.”
aç›klamas›na ve ithalata iliflkin fatura ve gümrük beyannamesi bilgilerine yer verilir.
2.1.3.3.4.2. Kapsam
Metal, plastik, lastik, kauçuk, k⤛t, cam hurda ve at›klar›n›n çeflitli ifllemlerden geçirilip ifllenmesi
sonucunda elde edilen ve genellikle hurda ve at›k niteliklerini kaybederek metal, plastik, lastik,
kauçuk, k⤛t ve cam esasl› malzeme imalat›nda hammadde olarak kullan›lan mamul niteli¤indeki
k›r›k, çapak, toz, granül ve benzeri ürünlerin teslimi tevkifat uygulamas› kapsam›ndad›r.
2.1.3.3.5.
Pamuk, Tiftik, Yün ve Yapa¤› ile Ham Post ve Deri Teslimleri
2.1.3.3.5.1. Tevkifat Uygulayacak Al›c›lar ve Tevkifat Oran›
KDV mükellefleri taraf›ndan Tebli¤in (I/C-2.1.3.3.5.2.) bölümünde belirtilen mallar›n, Tebli¤in
(I/C-2.1.3.1/a ve b) bölümünde say›lanlara tesliminde, (9/10) oran›nda KDV tevkifat› uygulan›r.
2.1.3.3.5.2. Kapsam
Mal ve hizmetlere uygulanan KDV oranlar›n› belirleyen 2007/13033 say›l› Bakanlar Kurulu Karar›
12 eki (II) say›l› listenin (B) bölümünün 1 ve 2 nci s›ralar› kapsam›na giren ürünlerin teslimi
tevkifat uygulamas› kapsam›ndad›r.
Buna göre;
• Kütlü ve elyaf pamuk, linter pamuk, pamuk lifi döküntüleri, natürel veya tops haldeki tiftik,
yün ve yapa¤›,
• Türk Gümrük Tarife Cetvelinin 41.01 pozisyonundaki s›¤›r ve atlar›n, 41.02 pozisyonundaki
koyun ve kuzular›n (astragan veya karakul, persaniye, breitschwanz ve benzerleri, Hint, Çin,
Mo¤olistan ve Tibet kuzular› hariç), 41.03 pozisyonundaki keçi ve o¤laklar›n (Yemen, Mo¤olistan
ve Tibet keçi ve o¤laklar› hariç) ham post ve derilerinin,
tesliminde tevkifat uygulan›r.
Arkan & Ergin
Member of JPA International
1230.12.2007 tarihli ve 26742 say›l› Resmi Gazete'de yay›mlanm›flt›r.
73
2.1.3.3.6.
A¤aç ve Orman Ürünleri Teslimi
2.1.3.3.6.1. Tevkifat Uygulayacak Al›c›lar ve Tevkifat Oran›
Tebli¤in (I/C-2.1.3.1/a ve b) bölümünde say›lanlar›n, Tebli¤in (I/C-2.1.3.3.6.2) bölümünde belirtilen
ürün, art›k, talafl ve k›rp›nt› al›mlar›nda (5/10) oran›nda KDV tevkifat› uygulan›r.
Söz konusu mallar›n ithalatç›lar› taraf›ndan tesliminde tevkifat uygulanmaz. ‹thalatç›lar taraf›ndan
yap›lan teslimlerde, sat›c› (ithalatç›) taraf›ndan düzenlenen faturada “Teslim edilen mal do¤rudan
ithalat yoluyla temin edildi¤inden tevkifat uygulanmam›flt›r.” aç›klamas›na ve ithalata iliflkin
fatura ve gümrük beyannamesi bilgilerine yer verilir.
2.1.3.3.6.2. Kapsam
A¤aç iflleme endüstrisinde kullan›lan ve ilk madde-malzeme niteli¤inde olan her türlü a¤aç, tomruk,
odun ile bunlar›n önceden belirlenmifl ölçülerde biçilmesiyle elde edilen inflaatl›k, do¤ramal›k,
marangozluk, mobilyal›k ve benzeri kereste, mobilya ve kereste imalat› sonucu ortaya ç›kan k›rp›nt›,
ç›ta ve benzeri imalat art›klar› ile odun art›¤› talafl teslimleri tevkifat uygulamas› kapsam›ndad›r.
Öte yandan, tomruk, odun, kereste, k›rp›nt›, at›k vb. mahiyetinde olmayan; mobilya, kap›-pencere
do¤ramas›, döfleme malzemesi, sunta, levha, mdf, rab›ta, lambri, süpürgelik ve benzeri ürünlerin
tesliminde tevkifat uygulanmaz.
2.1.3.4.
Tevkifat Uygulamas›yla ‹lgili Ortak Hususlar
2.1.3.4.1.
Tevkifat Uygulamas›nda S›n›r
Tebli¤in (I/C-2.1.3.1/b) ay›r›m›nda say›lanlar›n, k›smi tevkifat uygulamas› kapsam›ndaki teslim
ve hizmetlerinde hesaplanan KDV, al›c›lar›n durumuna bak›lmaks›z›n, tevkifata tabi tutulmayacakt›r.
Ancak, bu durum profesyonel spor kulüplerince (flirketleflenler dahil) Tebli¤in (I/C-2.1.3.1/b)
ay›r›m›nda say›lanlara yap›lan teslim ve hizmetlerde geçerli de¤ildir.
Ayr›ca, 3065 say›l› Kanunun (11/1-c) ve geçici 17 nci maddeleri kapsam›ndaki teslimlerde ve bu
Kanun uyar›nca KDV'den istisna olan teslim ve hizmetlerde tevkifat söz konusu olmaz.
Örnek: Gelir Vergisi Kanununa göre gerçek usulde vergiye tabi olmayan bir çiftçi taraf›ndan yap›lan yün ve
yapa¤› teslimleri, 3065 say›l› Kanunun (17/4-b) maddesi uyar›nca KDV'den müstesna oldu¤undan, bu iflleme
ait bedel üzerinden KDV hesaplanmayacak ve dolay›s›yla tevkifat yap›lmayacakt›r.
K›smi tevkifat uygulamas› kapsam›na giren her bir ifllemin KDV dahil bedeli 1.000 TL'yi aflmad›¤›
takdirde, hesaplanan KDV tevkifata tabi tutulmaz. S›n›r›n afl›lmas› halinde ise tutar›n tamam›
üzerinden tevkifat yap›l›r.
Tespit edilen tutar› aflan ifllemlerde KDV tevkifat› zorunlulu¤undan kaç›nmak amac›yla bedel
parçalara ayr›lamaz, ayn› iflleme ait bedellerin toplam› dikkate al›narak bu s›n›r›n afl›lmas› halinde
Arkan & Ergin
Member of JPA International
74
tevkifat yap›l›r.
Tevkifat zorunlulu¤undan kaç›nmak amac›yla, birden fazla fatura düzenlenmek suretiyle bedelin
parçalara bölündü¤ünün tespiti halinde vergi dairelerince, bütünlük arzetti¤i anlafl›lan al›mlar›n
toplam›n›n yukar›da belirtilen s›n›r› afl›p aflmad›¤›na bak›larak gerekli ifllemler yap›l›r.
2.1.3.4.2.
Belge Düzeni
Tevkifata tabi ifllemler dolay›s›yla sat›c›lar taraf›ndan düzenlenecek belgelerde; “‹fllem Bedeli”,
“Hesaplanan KDV”, “Tevkifat Oran›”, “Al›c› Taraf›ndan Tevkif Edilecek KDV Tutar›”, “Tevkifat Dahil
Toplam Tutar” ve “Tevkifattan Sonra Tahsil Edilmesi Gereken Toplam Bedel (Tevkifat Hariç Toplam
Tutar)” ayr›ca gösterilir.
Bu fatura sat›c› aç›s›ndan, ifllem bedeli üzerinden hesaplanan KDV'ye tevkifat uyguland›¤›n›
tevsik eden belge mahiyetini de tafl›maktad›r.
Faturaya, borçlan›lan miktar olarak rakam ve yaz› ile tevkifattan sonra kalan tutar yaz›l›r.
Örnek: KDV hariç 3.000 TL tutar›ndaki (% 18) oran›nda KDV'ye tabi bir ifllem (5/10) oran›nda KDV
tevkifat›na tabidir. Bu iflleme ait fatura afla¤›daki flekilde düzenlenecektir:
‹fllem Bedeli
3.000 TL
Hesaplanan KDV
540 TL
Tevkifat Oran›
5/10
Al›c› taraf›ndan Tevkif Edilecek KDV
270 TL
Tevkifat Dahil Toplam Tutar
3.540 TL
Tevkifat Hariç Toplam Tutar
3.270 TL
Yaln›z Üçbinikiyüzyetmifl TL’dir.
Tevkifata tabi tutulan ifllemlerle tevkifat uygulamas› kapsam›nda bulunmayan ifllemlerin birlikte
yap›lmas› halinde bu ifllemlerin tek fatura ile belgelendirilmesi mümkündür.
Bu durumda, tevkifata tabi ifllem bedeli ve bu bedel üzerinden hesaplanan KDV ile tevkif edilen
KDV tutar› fatura üzerinde ayr›ca gösterilir. Bu flekilde yap›lan faturalamalarda da tevkifat
uygulamas› kapsam›ndaki ifllem bedelinin KDV dahil tutar›n›n Tebli¤in (I/C-2.1.3.4.1.) bölümünde
belirlenen alt s›n›r› afl›p aflmad›¤› dikkate al›n›r, aflm›yorsa tevkifat uygulanmaz.
2.1.3.4.3.
Beyannamenin Düzenlenmesi
2.1.3.4.3.1. Al›c›lar›n Beyan›
Tevkifata tabi tutulan KDV, al›c›lar taraf›ndan (genel bütçeli idareler hariç), tevkifata tabi ifllemin
vuku buldu¤u tarihi içine alan vergilendirme dönemine ait 2 No.lu KDV beyannamesi ile beyan
edilir ve ödenir. 5018 say›l› Kanuna ekli cetvellerde yer alan idare, kurum ve kurulufllar›n tevkifat
uygulamas› kapsam›ndaki al›mlar›na ait bedellerin, genel bütçe ödenekleri d›fl›ndaki bir kaynaktan
Arkan & Ergin
Member of JPA International
75
ödenmesi tevkifat uygulamas›na engel olmad›¤›ndan, bu durumda da genel bütçeli idareler
taraf›ndan tevkif edilen vergiler, vergi sorumlular›na ait 2 No.lu KDV beyannamesi ile beyan
edilip ödenir.
2 No.lu KDV beyannamesinin "Genel Bilgiler" kulak盤›nda vergi sorumlusu mükellefe ait sicil
bilgilerinin doldurulmas›na iliflkin sat›rlar yer almaktad›r. Tevkifat yapan mükellefler, "Vergi
Sorumlusuna Ait Sicil Bilgilerini" kapsayan sat›rlara kendi sicil bilgilerini yazarlar.
“Kesinti Yap›lan Sat›c›lar” kulak盤›nda ise her bir kesinti yap›lan mükellef itibar›yla, tevkifat
uygulamas› kapsam›ndaki ifllemleri yapan (sat›c›) mükellefle ilgili kimlik bilgileri, tevkifata tabi
iflleme ait matrah ve tevkifat tutar›na iliflkin kay›t yap›l›r.
“Vergi Bildirimi” kulak盤›n›n, “Tam Tevkifat Uygulanan ‹fllemlere Ait Bildirim” tablosunda, ifllem
bedeli üzerinden hesaplanan KDV'nin tamam›n›n al›c› taraf›ndan tevkif edildi¤i ifllemler beyan
edilir. Tablonun “‹fllem Türü” alan›, bu alana iliflkin ifllem türü listesinden seçim yap›lmak suretiyle
doldurulur. “Matrah” alan›na, ifllemin KDV hariç bedeli, “Oran” alan›na ifllemin tabi oldu¤u KDV
oran› girilir. Al›c› taraf›ndan tevkif edilen KDV tutar›n› gösteren “Vergi” alan›, e-beyanname
program› taraf›ndan hesaplanmaktad›r.
Söz konusu kulak盤›n “K›smi Tevkifat Uygulanan ‹fllemlere Ait Bildirim” tablosunda ise Maliye
Bakanl›¤›nca k›smi tevkifat uygulamas› kapsam›na al›nmas› uygun görülen ve ifllem bedeli
üzerinden hesaplanan KDV tutar›n›n tamam›n›n de¤il, al›c› taraf›ndan tevkif edilen k›sm›n›n
beyan› yap›l›r. “Matrah” alan›na ifllemin KDV hariç bedeli, “Oran” alan›na ifllemin tabi oldu¤u
KDV oran›, “Tevkifat Oran›” alan›na beyan› yap›lan ifllem için öngörülmüfl al›c›lar›n yapaca¤›
tevkifat oran› yaz›l›r. ‹fllem bedeli üzerinden hesaplanan KDV'ye tevkifat oran›n›n uygulanmas›
suretiyle bulunan ve al›c› taraf›ndan tevkif edilen tutar› gösteren “Vergi” alan›, e-beyanname
program› taraf›ndan hesaplanmaktad›r.
3065 say›l› Kanunun (9/1) inci maddesi kapsam›nda sorumlu tayin edilenlerin, sorumlu s›fat›yla
beyan edip ödemeleri gereken vergilerin beyan edilmemesi veya eksik beyan edilmesi halinde,
bu vergi tutar›n›n ikmalen veya resen tarh edilerek vergi ziya› cezas› kesilmesi ve gecikme faizi
hesaplanmas› gerekmektedir. Sorumlu s›fat›yla beyan edilmeyen tutar›n 1 No.lu KDV beyannamesinde
indirim konusu yap›lmam›fl olmas› bu flekilde ifllem tesis edilmesine engel de¤ildir.
Sorumlu s›fat›yla beyan edilmeyen veya eksik beyan edilen KDV tutar›n›n sat›c› taraf›ndan beyan
edilmifl olmas› halinde sorumlu ad›na yap›lacak tarhiyatta vergi asl› aranmaz.
Sorumlu taraf›ndan beyan edilip ödenmesi gerekirken sat›c› taraf›ndan beyan edilen KDV'nin
ödenmifl olmas› halinde, bu verginin normal vade tarihinden ödendi¤i tarihe kadar; söz konusu
verginin ödenmemifl olmas› halinde ise normal vade tarihinden yap›lacak tarhiyat›n tahakkuk
tarihine kadar gecikme faizi uygulan›r.
2.1.3.4.3.2. Sat›c›lar›n Beyan›
K›smi tevkifat uygulamas› kapsam›ndaki ifllemleri yapan mükelleflerin beyan›na iliflkin olarak,
Arkan & Ergin
Member of JPA International
76
ilgili dönem 1 No.lu KDV Beyannamesinin iki ayr› bölümüne kay›t yap›l›r. Birinci kay›t, “Matrah”
kulak盤›nda “K›smi Tevkifat Uygulanan ‹fllemler” tablosuna; ikinci kay›t “‹stisnalar-Di¤er ‹ade
Hakk› Do¤uran ‹fllemler” kulak盤›nda “Di¤er ‹ade Hakk› Do¤uran ‹fllemler” tablosuna yap›l›r.
Öncelikle, “K›smi Tevkifat Uygulanan ‹fllemler” tablosunun “‹fllem Türü” alan›, bu alana iliflkin
ifllem türü listesinden seçim yap›lmak suretiyle doldurulur. “Matrah” alan›na k›smi tevkifat
uygulanan iflleme ait bedel (KDV hariç) tam olarak yaz›l›r. “Oran” alan›na ifllemin tabi oldu¤u
KDV oran›, “Tevkifat Oran›” alan›na ise tevkifat uygulamas› kapsam›na al›nan ifllemlerde al›c›
için öngörülen tevkifat oran› (al›c›n›n uygulayaca¤› tevkifat oran›) yaz›l›r.
Örne¤in; özel güvenlik hizmeti verenler tevkifat oran› için (9/10), bak›r külçe teslimi yapanlar ise
tevkifat oran› için (7/10) oran›n› seçmelidir.
“Vergi” alan›, tevkifat oran›n›n tersi al›narak beyanname program› taraf›ndan hesaplanmaktad›r.
Buna göre, “Vergi” alan›nda, ifllem bedeli üzerinden hesaplanan KDV'nin tevkifata tabi tutulmayan
k›sm› yer al›r.
Daha sonra, “‹stisnalar-Di¤er ‹ade Hakk› Do¤uran ‹fllemler” kulak盤›nda “Di¤er ‹ade Hakk› Do¤uran
‹fllemler” tablosunda “‹fllem Türü” listesinden, yap›lan iflleme ait “Kod” seçilir.
“Teslim ve Hizmet Tutar›” alan›na, iflleme ait bedelin (KDV hariç) tamam› yaz›l›r. Bu alana yaz›lan
tutar, beyan› yap›lan ifllem ile ilgili olarak “K›smi Tevkifat Uygulanan ‹fllemler” tablosunun “Matrah”
alan›na yaz›lan tutarla ayn› olmal›d›r.
“‹adeye Konu Olan KDV” alan›na, al›c› taraf›ndan tevkifata tabi tutularak sorumlu s›fat›yla beyan
edilen tutar yaz›l›r.
Tevkifat uygulamas› nedeniyle iade almak istemeyen mükellefler bu tabloya kay›t yapmazlar.
Beyannamenin usulüne uygun olarak doldurulmas›ndan sonra "Sonuç Hesaplar›" kulak盤›nda
yer alan "‹ade Edilmesi Gereken KDV" sat›r›ndaki tutar›n bu uygulamadan kaynaklanan k›sm›,
talep edilmesi halinde Tebli¤in (I/C-2.1.5.) bölümünde belirlenen usul ve esaslar çerçevesinde,
mükellefe iade edilir.
2.1.4.
Düzeltme ‹fllemleri
Tevkifat kapsam›na al›nan ifllemlerde ortaya ç›kan mal iadeleri ve matrah de¤ifliklikleri ile ilgili
olarak afla¤›daki flekilde ifllem yap›lmas› gerekmektedir.
2.1.4.1.
Mal ‹adeleri
Mal iadelerinde düzeltme, ifllem bedeli üzerinden hesaplanan verginin tevkifata tabi tutulmayan
k›sm› üzerinden gerçeklefltirilir.
Örnek: Pamuk toptanc›s› (A), 14/4/2012 tarihinde tekstil firmas› (B)'ye 50.000 TL karfl›l›¤›nda
Arkan & Ergin
Member of JPA International
77
pamuk teslim etmifl, hesaplanan (50.000 x 0,08 =)4.000 TL KDV'nin (4.000 x 0,10 =)400 TL'lik k›sm›
(A)'ya ödenmifl ve onun taraf›ndan beyan edilmifl, (4.000 x 0,90 =) 3.600 TL'lik k›sm› ise (B) taraf›ndan
tevkifata tabi tutulmufl ve Nisan/2012 dönemi beyannamesi ile sorumlu s›fat›yla beyan edilmifltir.
‹flleme iliflkin fatura (B) taraf›ndan 21/4/2012 tarihinde yasal kay›tlara al›nm›flt›r. (B), (A)'ya ödedi¤i 400
TL ile sorumlu s›fat›yla beyan etti¤i 3.600 TL'yi Nisan/2012 dönemine ait 1 No.lu KDV Beyannamesinde
indirim konusu yapm›flt›r.
Söz konusu pamu¤un (1/5)'i 10/6/2012 tarihinde (A)'ya iade edilmifltir.
Bu durumda (B), (A)'dan 10.080 TL geri alacak, mal iadesinin gerçekleflti¤i dönemde, 80 TL'yi 1 No.lu KDV
Beyannamesi ile beyan edecektir.
(A) ise, ayn› dönemde 80 TL'yi l No.lu KDV Beyannamesinde indirim konusu yapacakt›r.
Bu ifllemler nedeniyle defter kay›tlar›nda KDV'nin sadece tevkifata tabi tutulmayan 80 TL'lik k›sm› için
düzeltme ifllemi yap›lacak, tevkifata tabi tutularak sorumlu s›fat›yla beyan edilmifl ve
indirim konusu yap›lm›fl olan tutar için düzeltme ifllemi yap›lmayacakt›r.
Tevkifat uygulamas› kapsam›nda bulunan hizmetlerde düzeltme, ifa edilen hizmetin iadesi söz
konusu olmayaca¤›ndan, faturan›n hizmetin ifas›ndan önce düzenlendi¤i durumlarda hizmetten
tamamen vazgeçilmesi ya da hizmetin sözleflme flartlar›na uygun olarak gerçeklefltirilmemesi
nedeniyle ifllemin matrah›nda bir de¤ifliklik meydana gelmesi halinde yap›labilecektir.
2.1.4.2.
Matrahta De¤ifliklik
Fiyat fark›, kur fark› ve benzeri nedenlerle tevkifata tabi ifllemin bedelinde sonradan bir art›fl
ortaya ç›kmas› halinde, bu art›fl ile ilgili olarak fatura düzenlenerek KDV hesaplan›r ve hesaplanan
KDV üzerinden (tevkifat alt s›n›r› dikkate al›nmaks›z›n) tevkifat uygulan›r. Bu flekilde ifllem
yap›labilmesi için fiyat fark›, kur fark› ve benzerinin ait oldu¤u as›l iflleme ait KDV dahil bedelin
tevkifat alt s›n›r›n› geçmifl ve tevkifata tabi tutulmufl olmas› gerekmektedir.
Al›c› lehine, ödemenin yap›ld›¤› tarihte kur fark› oluflmas› halinde ise kur fark› tutar› üzerinden
al›c› taraf›ndan sat›c›ya bir fatura düzenlenerek, teslim ve hizmetin yap›ld›¤› tarihteki oran
üzerinden KDV hesaplanmas› gerekmektedir. Böylece, matrahta oluflan azalma tutar›, tevkifata
tabi tutulmayan KDV tutar› ile birlikte, sat›c› taraf›ndan al›c›ya iade edilir. Ayr›ca, söz konusu
KDV tutar› al›c› taraf›ndan 1 No.lu KDV beyannamesi ile beyan edilir.
Mallar›n k›smen iade edilmesi, hizmetin bir k›sm›n›n tamamlanmamas›, mallar›n ve hizmetin
sözleflmede belirtilen evsafa uymamas› ve benzeri nedenlerle tevkifata tabi ifllem bedelinde
sonradan bir azalma meydana gelmiflse, azalma miktar› ile ilgili olarak mal iadelerine iliflkin
aç›klamalar›n yer ald›¤› Tebli¤in (I/C-2.1.4.1.) bölümü çerçevesinde ifllem yap›l›r.
Örnek: Konfeksiyon toptanc›s› (A)'dan 100.000 TL'ye 1.000 parçal›k fason ifl siparifli alan imalatç› (B),
2012/Nisan döneminde bu iflle ilgili olarak fatura düzenlemifl, faturada gösterilen (100.000 x 0,08 =) 8.000 TL
Arkan & Ergin
Member of JPA International
78
KDV'nin (8.000 x 0,10 = ) 800 TL'si (B)'ye ödenmifl, (8.000 x 0,90 =) 7.200 TL'lik k›sm› ise (A) taraf›ndan
tevkifata tabi tutularak sorumlu s›fat›yla beyan edilmifltir.
(B), bu sipariflin 200 adetlik k›sm›n› zaman›nda teslim edemedi¤inden bedelde 20.000 TL'lik bir azalma
meydana gelmifltir.
2012/May›s döneminde ortaya ç›kan bu de¤ifliklik nedeniyle taraflar›n karfl›l›kl› düzeltme yapmas› gerekmektedir.
Buna göre (B), (A)'ya 20.000 TL ile birlikte bu tutara ait (20.000 x 0,08 =) 1.600 TL KDV'nin tevkifata
tabi tutulmayan (1.600 x 0,10 =) 160 TL'sini (toplam 20.160 TL) iade edecek, 2012/Nisan döneminde beyan
etti¤i 160 TL'yi 2012/May›s dönemine ait 1 No.lu KDV Beyannamesinde indirim konusu yapacakt›r.
(A) ise 2012/Nisan döneminde indirim konusu yapt›¤› 160 TL'yi, 2012/May›s döneminde 1 No.lu KDV
Beyannamesi ile beyan edecektir.
(A)'n›n bu fason siparifl nedeniyle tevkifata tabi tutarak beyan etti¤i verginin, 20.000 TL'ye isabet eden k›sm›
olan (1.600 x 0,90 =) 1.440TL ayn› zamanda indirim konusu yap›lm›fl oldu¤undan, bir düzeltme ifllemine
konu olmayacakt›r.
2.1.4.3.
Fazla veya Yersiz Tevkif Edilen Vergilerin ‹adesi
Fazla veya yersiz tevkif edilerek ödenen vergi bulunmas› halinde, gerek al›c› gerekse sat›c›n›n
beyanlar›n›n düzeltilmesi suretiyle ifllemin tevkifat uygulanmadan önceki hale döndürülmesi
gerekir.
Fazla veya yersiz tevkif edilen vergi, öncelikle tevkifat› yapan al›c› taraf›ndan sat›c›ya iade edilir.
Al›c›n›n, fazla veya yersiz tevkif etti¤i KDV tutar›n› sat›c›ya ödedi¤ini gösterir belge ve sat›c›n›n
düzeltmeyi yapt›¤›n› gösterir vergi dairesi yaz›s› ile birlikte baflvurmas› halinde, fazla veya yersiz
tevkif edilen vergi, bu vergiyi vergi dairesine beyan ederek ödeyen al›c›ya iade edilir.
Tevkifata tabi olmad›¤› halde tevkifat uygulanan ve sat›c› taraf›ndan verginin tamam›n›n beyan
edildi¤i durumlarda, sat›c›n›n düzeltmeyi yapt›¤›n› gösterir vergi dairesi yaz›s›n›n ibraz› aranmaz.
Tevkifata tabi olan ve tevkifata tabi tutulan, ancak sat›c› taraf›ndan verginin tamam›n›n beyan
edildi¤i durumlarda, sat›c›n›n düzeltmeyi yapmas›ndan sonra, varsa önceki beyan› üzerine ödenen
KDV'nin, söz konusu ifllemle s›n›rl› k›sm› sat›c›ya iade edilir. Dolay›s›yla bu durumda al›c›ya iade
söz konusu olmaz.
Yap›lacak iadelerde teminat, YMM KDV ‹adesi Tasdik Raporu ve Vergi ‹nceleme Raporu aranmaz.
Tevkifata tabi tutulan KDV'nin al›c› taraf›ndan beyan edilmifl ancak ödenmemifl olmas› halinde,
sorumlu s›fat›yla beyan edilen bu vergi tahakkuktan terkin edilir.
Genel bütçe kapsam›ndaki kamu idarelerinin muhasebe birimleri taraf›ndan yap›lan fazla veya
yersiz tevkifatlar, sat›c›n›n beyanlar›n› düzeltti¤ini gösterir vergi dairesi yaz›s›n› ibraz etmesi
Arkan & Ergin
Member of JPA International
79
üzerine ödemeyi yapan muhasebe birimlerince düzeltilir ve gereken durumlarda iade edilir.
2.1.5.
Tevkifata Tabi ‹fllemlerde KDV ‹adesi
K›smi tevkifat uygulamas›ndan kaynaklanan iade taleplerinin afla¤›da belirlenen usul ve esaslar
çerçevesinde yerine getirilmesi uygun görülmüfltür.
2.1.5.1.
Genel Aç›klamalar
Tevkifat uygulamas›ndan do¤an KDV alacaklar›n›n mükellefe iade edilebilmesi için, sat›c›n›n
tevkifat uygulanmayan KDV tutar›n› 1 No.lu KDV Beyannamesi ile beyan etmifl olmas›, al›c›n›n
da yapt›¤› tevkifatla ilgili 2 No.lu KDV Beyannamesini vergi dairesine vermifl olmas› zorunludur.
‹ade taleplerinin yerine getirilmesinde, al›c› taraf›ndan 2 No.lu KDV Beyannamesi ile beyan
edilen ve tahakkuk ettirilen KDV'nin ödenmifl olmas› flart› aranmaz.
Genel bütçe kapsam›ndaki idarelere yap›lan ifllemlerde ise hakediflin harcama yetkilisince
onaylanm›fl olmas› gerekir. Bunlara yap›lan ifllemlerde, ayr›ca beyan ve ödeme aranmaz.
‹ade olarak talep edilen tutar, ifllemin bünyesine giren KDV de¤il, tevkif edilen KDV esas al›narak
belirlenir. ‹adesi istenilen KDV, hiçbir surette tevkifata tabi tutulan KDV'den fazla olamaz.
Tevkifat uygulamas›ndan kaynaklanan iade taleplerinde, vergi dairelerince;
• 429 Seri No.lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebli¤inde13 belirtilen standart iade talep dilekçesi
ve internet vergi dairesi arac›l›¤› ile gönderilen listelere ait internet vergi dairesi liste al›nd›s›,
• Tevkifatl› ifllemlerin gerçekleflti¤i döneme iliflkin indirilecek KDV listesi,
• Tevkifat uygulanan iflleme iliflkin sat›fl faturalar›n›n dökümünü gösteren liste,
aranacakt›r.
‹ade talebinde bulunulabilmesi için iade tutar›n›n yer ald›¤›, ilgili dönem KDV beyannamesi ve
eki “K›smi Tevkifat Uygulamas› Kapsam›ndaki ‹fllemlere Ait Bildirim”in verilmifl olmas› zorunludur.
‹ade taleplerinde standart iade talep dilekçesinin yan› s›ra iade hakk› do¤uran ifllem itibar›yla
yukar›da belirtilen belgelerin ibraz› flartt›r. (Tevkifata tabi ifllemlere ait sat›fl faturas› listesi ve
indirilecek KDV listesi Gelir ‹daresi Baflkanl›¤›nca öngörülen flekil ve içeri¤e uygun olarak internet
vergi dairesi arac›l›¤›yla gönderilir. ‹nternet vergi dairesi arac›l›¤› ile gönderilen listeler ayr›ca
k⤛t ortam›nda vergi dairesine ibraz edilmez.)
‹ade talepleri, yukar›da belirtilen belgeler tamamlanmad›kça hüküm ifade etmez.
Vergi inceleme raporu, YMM Raporu ve/veya teminat ile yap›lacak nakden iade talepleri, bunlar›n
eksiksiz ibraz edildi¤i tarihte geçerlik kazan›r.
1310.10.2013 tarihli ve 28791 say›l› Resmi Gazete'de yay›mlanm›flt›r.
Arkan & Ergin
Member of JPA International
80
Ayn› flekilde, teminat veya YMM Raporu ile yap›lacak mahsuben iade talepleri, di¤er belgelerle
birlikte bunlar›n eksiksiz ibraz edildi¤i tarihte geçerlik kazan›r. V‹R sonucuna göre sonuçland›r›lacak
mahsuben iade taleplerinde ise mahsup talep dilekçesinin vergi dairesine verildi¤i tarih itibar›yla
iadeye hak kazan›l›r.
Mahsuben iade taleplerinde, Tebli¤in (I/C-2.1.5.2.1.) bölümünde yap›lan aç›klamalar da göz
önünde bulundurulur.
YMM Raporunun arand›¤› hallerde, YMM raporlar›na iliflkin limitlerde gümrük beyannameli mal
ihrac›ndan kaynaklanan iade talepleri için öngörülen tutarlar geçerlidir.
Tebli¤in(IV/E) bölümündeki aç›klamalar, tevkifat uygulamas›ndan do¤an iade taleplerinin yerine
getirilmesi bak›m›ndan da geçerlidir. Sat›c›n›n özel esaslara tabi olmas› halinde, tevkifatl›
ifllemlerinden do¤an iade talepleri Tebli¤in (IV/E) bölümündeki aç›klamalara göre yerine
getirilecektir. Al›c›n›n bu ifllemle ilgili olarak tevkifat tutar›n› beyan etmesi ve ödemifl olmas›
özel esaslar uygulanmas›na engel de¤ildir.
Al›c›n›n, hakk›nda olumsuz rapor veya tespit bulunanlardan tevkifat uygulayarak temin etti¤i
mal ya da hizmeti iade hakk› do¤uran bir ifllemde kullanmas› ve bu iflleme iliflkin olarak iade
talebinde bulunmas› halinde iade talebi, hakk›nda olumsuz rapor veya tespit bulunanlardan
al›mlarda tevkifata tabi tutulan KDV'nin sorumlu s›fat›yla vergi dairesine nakden veya mahsuben
ödenmifl olmas› kayd›yla, tevkifatl› ifllemlere iliflkin olarak sat›c›ya ödenen/borçlan›lan KDV hariç,
genel esaslara göre yerine getirilir. Bu flekilde ifllem tesisi için al›c›n›n di¤er al›mlar› ile ilgili
olarak özel esas uygulamas›n› gerektirecek bir durumunun olmamas› gerekmektedir.
Tevkifata tabi al›mlar› nedeniyle tevkifat uygulayan al›c›lar taraf›ndan 2 No.lu KDV Beyannamesi
ile beyan edilen verginin 1 No.lu KDV Beyannamesinde indirim konusu yap›lmas› ve ayn› dönemde
indirim yoluyla giderilemeyen bu verginin iade alaca¤›na dönüflmesi nedeniyle ayn› dönem 2
No.lu KDV Beyannamesinden do¤an borca mahsup edilmifl olmas› halinde, önceki paragrafta
belirtilen ödeme flart›n›n sa¤lanmad›¤› kabul edilir. Ancak, di¤er dönemlere iliflkin iade alaca¤›n›n
söz konusu borca mahsup edilmesi halinde, ödeme flart› gerçekleflmifl say›l›r.
2.1.5.2.
‹ade Uygulamas›
2.1.5.2.1.
Mahsuben ‹ade Talepleri
Tevkifat uygulamas›ndan kaynaklanan iade alacaklar›n›n mahsuben iadesi, mükellefin kendisinin,
ortakl›k pay› ile orant›l› olmak üzere adi, kollektif ve komandit flirketlerde ortaklar›n (komandit
flirketlerde sadece komandite ortaklar›n) ithalat s›ras›nda uygulananlar dahil vergi borçlar› ile
sosyal sigortalar prim borçlar› ve fer'ileri için söz konusu olabilecektir.
Mahsup kapsam›na, tevkifatla ilgili olarak verilen 2 No.lu KDV Beyannamesine göre tahakkuk
eden vergiler de dahildir.
1 No.lu KDV Beyannamesinde gösterilen ve mahsuben iade flartlar›n› tafl›yan KDV iade alaca¤›,
Arkan & Ergin
Member of JPA International
81
ayn› döneme iliflkin 2 No.lu KDV Beyannamesine göre tahakkuk eden KDV borcuna mahsup
edilebilir.
Tevkifat uygulamas›ndan kaynaklanan ve vergi inceleme raporuna göre sonuçland›r›lan mahsuben
iade taleplerinde, vergi inceleme raporu d›fl›nda di¤er belgelerin tamamlanm›fl olmas› flart›yla
standart iade talep dilekçesinin vergi dairesine verildi¤i tarih itibar›yla mahsup ifllemi yap›l›r.
Vergi inceleme raporunda iadeye engel bir durumun tespit edilmemifl olmas› kayd›yla mahsuben
iade talep edilen vergi borcunun vade tarihinden vergi inceleme raporunun vergi dairesi kay›tlar›na
intikal etti¤i tarihe kadar geçen süre için gecikme zamm› hesaplanmaz.
‹adeye iliflkin düzenlenecek vergi inceleme raporu ise,
• Tevkifat›n sorumlu s›fat›yla beyan edilip edilmedi¤i,
• ‹ndirilecek KDV listesindeki al›fllar›n karfl›t incelemesinin yap›larak do¤ruyu gösterip
göstermedi¤i,
hususlar›n›n tespitine yönelik olacakt›r. Bu kapsamda, KDV‹RA sisteminin üretti¤i kontrol
raporunun olumlu olmas›, indirilecek KDV listesinin do¤rulu¤una dayanak oluflturur.
‹ade taleplerinde vergi daireleri, gerekli kontrolleri yaparak, belge ya da belgelerdeki muhteviyat
eksikliklerinin tespiti halinde, eksiklikleri mükellefe yaz› ile bildirir. Yaz›n›n tebli¤ tarihinden
itibaren 30 gün içerisinde eksiklikleri tamamlayan mükelleflerin vergi inceleme raporu, YMM
Raporu ve teminat istenmeyen mahsuben iade talepleri, mahsup dilekçesinin vergi dairesine
verildi¤i tarih itibar›yla yerine getirilir ve bunlara gecikme zamm› uygulanmaz. 30 günlük ek
süreden sonra eksikliklerini tamamlayan mükelleflerin mahsup talepleri ise eksikliklerin
tamamland›¤› tarih itibar›yla yerine getirilir ve borcun vadesinden mahsup tarihine kadar geçen
süre için gecikme zamm› uygulan›r.
Tebli¤in (I/C-2.1.3.) bölümü kapsam›nda k›smi tevkifat uygulanan;
• Temizlik, bahçe ve çevre bak›m hizmetleri,
• Makine, teçhizat, demirbafl ve tafl›tlara ait tadil, bak›m ve onar›m hizmetleri,
• Her türlü yemek servisi ve organizasyon hizmetleri,
• Etüt, plan-proje, dan›flmanl›k, denetim ve benzeri hizmetler,
• Fason olarak yapt›r›lan tekstil ve konfeksiyon iflleri ile fason ayakkab› ve çanta dikim iflleri
ve fason ifllerle ilgili arac›l›k hizmetleri,
• Yap› denetim hizmeti,
• Servis tafl›mac›l›¤› hizmeti,
• Her türlü bask› ve bas›m hizmeti,
• ‹flgücü temin hizmeti,
• Turistik ma¤azalara verilen müflteri bulma/götürme hizmeti,
ile ilgili KDV iade alacaklar›n›n mahsubunu isteyen mükelleflerin 5.000 TL'yi aflmayan mahsup
talepleri vergi inceleme raporu, YMM raporu ve teminat aran›lmaks›z›n yerine getirilir.
Arkan & Ergin
Member of JPA International
82
5.000 TL ve üzerindeki mahsuben iade talepleri ise sadece teminat ve/veya vergi inceleme raporu
sonucuna göre yerine getirilir. 5.000TL'yi aflan k›s›m için teminat verilmesi halinde teminat, V‹R
ile çözülür.
Tebli¤in (I/C-2.1.3.) bölümü kapsam›nda tevkifat uygulanan;
• Yap›m iflleri ile bu ifllerle birlikte ifa edilen mühendislik-mimarl›k ve etüt-proje hizmetleri,
• Spor kulüplerinin yay›n, isim hakk› ve reklâm gelirlerine konu ifllemleri,
• Tebli¤in (I/C-2.1.3.2.13.) bölümü kapsam›ndaki hizmetler,
ile ilgili 5.000TL'yi aflmayan mahsuben iade talepleri vergi inceleme raporu, YMM raporu ve
teminat aran›lmaks›z›n yerine getirilir.
5.000 TL ve üzerindeki mahsuben iade talepleri ise vergi inceleme raporu sonucuna göre veya
YMM raporu ile yerine getirilir. 5.000 TL'yi aflan k›s›m için teminat verilmesi halinde teminat,
vergi inceleme raporu sonucuna göre veya YMM raporu ile çözülür.
Tebli¤in (I/C-2.1.3.) bölümü kapsam›nda tevkifat uygulanan;
• Külçe metal teslimleri,
• Bak›r, çinko, alüminyum ve kurflun ürünlerinin teslimi,
• Metal, plastik, lastik, kauçuk, k⤛t, cam hurda ve at›klar›n›n teslimi,
• Metal, plastik, lastik, kauçuk, k⤛t ve cam hurda ve at›klar›ndan elde edilen hammadde
teslimi,
• Pamuk, tiftik, yün ve yapa¤› ile ham post ve deri teslimi,
• A¤aç ve orman ürünleri teslimi,
ile ilgili mahsuben iade talepleri miktar›na bak›lmaks›z›n vergi inceleme raporu, YMM raporu
ve teminat aranmadan yerine getirilir.
2.1.5.2.2.
Nakden ‹ade Talepleri
Mükellefin talebi halinde, tevkifat uygulamas› kapsam›na giren ifllemlerden kaynaklanan iade
alacaklar›n›n afla¤›da her bir ifllem türüne iliflkin olarak yap›lan belirlemeler dahilinde nakden
iadesi mümkündür.
Tebli¤in (I/C-2.1.3.) bölümü kapsam›nda k›smi tevkifat uygulanan;
• Temizlik, bahçe ve çevre bak›m hizmetleri,
• Makine, teçhizat, demirbafl ve tafl›tlara ait tadil, bak›m ve onar›m hizmetleri,
• Her türlü yemek servisi ve organizasyon hizmetleri,
• Etüt, plan-proje, dan›flmanl›k, denetim ve benzeri hizmetler,
• Fason olarak yapt›r›lan tekstil ve konfeksiyon iflleri ile fason ayakkab› ve çanta dikim iflleri
ve fason ifllerle ilgili arac›l›k hizmetleri,
• Yap› denetim hizmeti,
Arkan & Ergin
Member of JPA International
83
• Servis tafl›mac›l›¤› hizmeti,
• Her türlü bask› ve bas›m hizmeti,
• ‹flgücü temin hizmeti,
• uristik ma¤azalara verilen müflteri bulma/götürme hizmeti,
ile ilgili nakden iade talepleri münhas›ran teminat ve/veya vergi inceleme raporu ile yerine
getirilir.
‹ade talebinin tamam› kadar teminat verilmesi halinde teminat, münhas›ran vergi inceleme
raporu sonucuna göre çözülür.
Tebli¤in (I/C-2.1.3.) bölümü kapsam›nda tevkifat uygulanan;
• Yap›m iflleri ile bu ifllerle birlikte ifa edilen mühendislik-mimarl›k ve etüt-proje hizmetleri,
• Spor kulüplerinin yay›n, isim hakk› ve reklâm gelirlerine konu ifllemleri,
• Tebli¤in (I/C-2.1.3.2.13.) bölümü kapsam›ndaki hizmetler,
• Külçe metal teslimi,
• Bak›r, çinko, alüminyum ve kurflun ürünlerinin teslimi,
• Metal, plastik, lastik, kauçuk, k⤛t, cam hurda ve at›klar›n›n teslimi,
• Metal, plastik, lastik, kauçuk, k⤛t ve cam hurda ve at›klar›ndan elde edilen hammadde
teslimi,
• Pamuk, tiftik, yün ve yapa¤› ile ham post ve deri teslimi,
• A¤aç ve orman ürünleri teslimi,
ile ilgili 5.000 TL'yi aflmayan nakden iade talepleri teminat, vergi inceleme raporu ve YMM raporu
aran›lmadan yerine getirilir.
5.000 TL ve üzerindeki nakden iade talepleri ise vergi inceleme raporu sonucuna göre veya YMM
raporu ile yerine getirilir 5.000 TL'yi aflan k›s›m için teminat verilmesi halinde teminat, vergi
inceleme raporu sonucuna göre veya YMM raporu ile çözülür.
2.1.5.3.
‹ade Uygulamas› ile ‹lgili Di¤er Hususlar
Tevkifat uygulamas›ndan kaynaklanan iade taleplerinin yerine getirilmesi ile ilgili olarak, Tebli¤in
bu bölümünde aç›klama bulunmayan durumlarda, mal ihrac›ndan kaynaklanan iade talepleri
için geçerli olan usul ve esaslara göre ifllem yap›l›r.
Mükelleflerin tevkifat uygulamas› kapsam›ndaki ifller dolay›s›yla al›c› taraf›ndan tevkifata tabi
tutulan KDV'yi, ilgili dönemde iade konusu yapmama tercihinde bulunduktan sonra, izleyen
dönemlerde bu tercihlerinden vazgeçerek iade talep etmeleri mümkündür. Ancak, tevkifatl›
ifllemin gerçekleflti¤i dönem için düzeltme beyannamesi verilecektir.
Ayn› flekilde, mükelleflerin tevkifat uygulanan tutar› beyannamede iade olarak gösterdikten sonra,
iade ifllemi tamamlan›ncaya kadar bu tercihlerinden vazgeçmeleri mümkündür. Bu durumda da
iade beyan›n›n yap›ld›¤› dönem için düzeltme beyannamesi verilecektir.
Arkan & Ergin
Member of JPA International
84
Her iki durumun da bir dilekçe ile ba¤l› olunan vergi dairesine bildirilmesi gerekmektedir.
Ayn› ifllem dolay›s›yla, tevkifat ve indirimli oran uygulamalar› nedeniyle KDV iade alaca¤›
do¤muflsa, öncelikle tevkifattan do¤an KDV alaca¤› iade edilir.
Mükellefin ayn› dönemde baflka iade hakk› do¤uran ifllemlerinin bulunmas› halinde bu ifllemlere
ait iade talepleri, söz konusu ifllem veya ifllemlerle ilgili usul ve esaslar çerçevesinde sonuçland›r›l›r.
Mükellefin ayn› dönemde di¤er iade hakk› do¤uran ifllemlerinin de (indirimli orana tabi ifllemler
hariç) bulunmas› ve iade edilmesi gereken KDV tutar›n›n, tevkifat ve di¤er iade hakk› do¤uran
ifllemlere iliflkin iade beyan› toplam›ndan küçük olmas› halinde, iade talepleri mükellefin ifllem
türü baz›nda tercihi do¤rultusunda sonuçland›r›l›r.
‹ade hakk› sahiplerince, iade alacaklar›n›n mahsubundan sonra kalan k›sm›n›n nakden iadesinin
istenmesi halinde, ilgili bölümlerde nakden iade için yap›lan aç›klamalara göre ifllem tesis edilir.
Bu flekilde yap›lacak iadede, mahsup yoluyla iade edilen k›s›m, teminats›z incelemesiz nakden
iade için bir s›n›r belirlenmiflse, belirlenen s›n›r›n hesab›nda dikkate al›nmaz.
‹ade alaca¤›n›n tamam›n›n üçüncü kiflilere nakden ödenmesinin talep edilmesi halinde, iade
hakk› sahibi mükellefe nakden iadeye iliflkin usul ve esaslar uygulan›r. Bu durumda, alaca¤›n
üçüncü kiflilere ödenmesine iliflkin talep, alaca¤›n aç›k bir flekilde kime temlik edildi¤ini içeren,
noter taraf›ndan onaylanm›fl alaca¤›n temliki sözleflmesi ile yap›l›r. Mahsup sonras› alaca¤›n,
üçüncü kiflilere nakden iadesinin talep edilmesi halinde de alaca¤›n temlikine iliflkin talebin
yukar›da belirtilen flekilde yap›lmas› gerekmektedir.
‹ade alaca¤›n›n, Tebli¤in (I/C-2.1.5.2.1.) bölümünde belirtilmeyen; mükellefin kendisinin vergi
dairesine olan borçlar›na veya üçüncü kiflilerin vergi dairesine olan borçlar›na mahsubunun
talep edilmesi halinde, iade hakk› sahibi mükellefe nakden iadeye iliflkin usul ve esaslar uygulan›r.
Üçüncü kiflilerin vergi dairelerine olan borçlar›na mahsubunun talep edilmesi halinde, önceki
paragrafta yap›lan aç›klamalara göre ifllem tesis edilir.
‹ade alacaklar›, her bir vergilendirme dönemi için ayr› ayr› talep edilir. Birden fazla döneme iliflkin iade
alacaklar›n›n, kümülatif hesaplama yap›lmak suretiyle birlikte (toplam tutar olarak) iadesi talep edilemez.
‹adenin YMM raporu verilmek suretiyle talep edildi¤i durumlarda, ayn› takvim y›l› içinde bulunmak
ve her bir vergilendirme dönemine ait iade tutar› ayr› ayr› belirtilmek/hesaplanmak, istenilen
bilgilere her bir dönem itibar›yla ayr› ayr› yer verilmek kofluluyla birden fazla vergilendirme
dönemi için tek bir YMM raporu verilmesi mümkündür.
‹ade alaca¤›n›n YMM raporu ile al›nmak istendi¤i hallerde, esas itibar›yla, YMM raporunun her
bir iade hakk› do¤uran ifllem türü itibar›yla ayr› ayr› düzenlenerek verilmesi gerekmektedir. Ancak,
farkl› iade hakk› do¤uran ifllemlerden (tam istisna kapsam›ndaki ifllemler, indirimli orana tabi
ifllemler, k›smi tevkifat uygulamas› kapsam›ndaki ifllemler gibi) kaynaklanan iade taleplerinin,
ayn› vergilendirme dönemine iliflkin olmas› kayd›yla, ayn› YMM raporuna istinaden
sonuçland›r›lmas› mümkündür.
Arkan & Ergin
Member of JPA International
85
Bu durumda YMM raporu, her bir ifllem türüne ait iade tutar› ayr› ayr› belirtilmek/hesaplanmak,
istenilen bilgilere ayr› ayr› yer verilmek ve benzeri hususlara dikkat edilmek suretiyle haz›rlan›r.
2.1.6.
Bildirim Zorunlulu¤u ve Müteselsil Sorumluluk
2.1.6.1.
Bildirim Zorunlulu¤u
K›smi tevkifat uygulamas› kapsam›na al›nan ifllemlerde sat›c›lar, tevkifat uygulanan sat›fllar› ile
sat›fl yapt›klar› al›c›lara ait bir listeyi, sat›fl›n yap›ld›¤› döneme ait 1 No.lu KDV Beyannamesi
ekinde elektronik ortamda vermek zorundad›rlar.
Buna göre tevkifat uygulanan her sat›fl faturas›/serbest meslek makbuzu ve benzeri itibar›yla;
• Belgenin tarih ve numaras›,
• Tevkifat uygulanan ifllemin cinsi, tutar›,
• ‹fllemin tabi oldu¤u KDV oran›, toplam hesaplanan KDV tutar›, al›c› taraf›ndan tevkif edilen
KDV tutar›,
• Al›c›n›n ad›/soyad›-unvan› ve vergi kimlik numaras› veya TC kimlik numaras›,
ve benzeri bilgilerini içeren liste sat›c› mükellefler taraf›ndan ilgili döneme ait beyanname ekinde
verilir.
Bu bildirim zorunlulu¤una uymayan veya eksik ya da yan›lt›c› bildirimde bulunanlar hakk›nda
213 say›l› Vergi Usul Kanunu çerçevesinde ifllem yap›l›r.
2.1.6.2.
Müteselsil Sorumluluk
Tevkifata tabi al›mlar› dolay›s›yla KDV tevkifat› uygulayanlar, tevkifat tutar›n› beyan edip ödemifl
olmalar› flart›yla, tevkif edilen vergi ile s›n›rl› olmak üzere bu ifllemlerle ilgili olarak önceki
safhalarda ortaya ç›kan verginin Hazineye intikal etmemifl olmas› nedeniyle müteselsil sorumluluk
uygulamas› ile muhatap tutulmazlar.
Ç.
VERG‹Y‹ DO⁄URAN OLAY
1.
Vergiyi Do¤uran Olay›n Meydana Gelmesi
3065 say›l› Kanunun 10 uncu maddesinde vergiyi do¤uran olay›n hukuki flartlar›, vergiye tabi
ifllemlerin özelliklerine göre ayr› ayr› tayin ve tespit edilmifltir.
Mal teslimi ve hizmet ifas› hallerinde vergiyi do¤uran olay, mal teslimi veya hizmet ifas›n›n
yap›ld›¤› anda meydana gelir.
Vergi alaca¤›n›n zaman›nda kavranmas› ve güvence alt›na al›nmas› amac›yla mal›n tesliminden
veya hizmetin yap›lmas›ndan önce fatura veya benzeri belgeler verilmesi halinde ise bu belgelerde
Arkan & Ergin
Member of JPA International
86
gösterilen miktarla s›n›rl› olmak üzere vergiyi do¤uran olay fatura veya benzeri belgelerin
düzenlenmesi an›nda meydana gelir.
K›s›m k›s›m mal teslimi veya hizmet yap›lmas› mutad olan veya bu hususlarda mutab›k kal›nan
hallerde her bir k›sm›n teslimi veya bir k›s›m hizmetin yap›lmas› an›nda vergiyi do¤uran olay
meydana gelmifl say›l›r.
Komisyoncular vas›tas›yla veya konsinyasyon suretiyle yap›lan sat›fllarda vergiyi do¤uran olay,
mallar›n sat›c› taraf›ndan komisyoncuya veya konsinyasyon suretiyle mal satanlara (konsinyatöre)
verildi¤i anda de¤il, mallar›n komisyoncu veya konsinyatör taraf›ndan al›c›ya teslimi an›nda
meydana gelir.
Mal›n al›c›ya veya onun ad›na hareket edenlere gönderilmesi halinde ise vergiyi do¤uran olay
mal›n nakliyesine bafllanmas› veya nakliyeci veya sürücüye tevdii an›nda meydana gelmifl say›l›r.
Su, elektrik, gaz, ›s›tma, so¤utma ve benzeri enerji da¤›t›m veya kullan›mlar›nda bunlar›n ilgili
müesseselerce bedellerinin tahakkuk ettirilmesi ile vergiyi do¤uran olay meydana gelir.
Kanunun (2/3) üncü maddesi uyar›nca su, elektrik, gaz, ›s›tma, so¤utma ve benzeri da¤›t›mlar
mal teslimi say›lm›flt›r. Ancak, bu tür mallar›n teslimi önceden gerçeklefltirildi¤i halde bu aflamada
vergilendirilmesi mümkün olmad›¤›ndan Kanunun bu maddesine dayan›larak vergilendirme,
bunlar›n bedellerinin hesapland›¤› anda yap›l›r. Ayr›ca vergiyi do¤uran olay bu mallar›n bedellerinin
tahakkuk ettirildi¤i, yani bedelin hesaplanarak tahsil edilebilir hale geldi¤i anda meydana gelmifl
say›l›r. Bu mükelleflerin mal bedellerini tahsil edip etmemeleri vergiyi do¤uran olay aç›s›ndan
önemli de¤ildir. Sonradan tahakkuk tutarlar›nda meydana gelebilecek de¤ifliklikler Kanunun 35
inci maddesi hükmüne göre düzeltilir.
‹thalatta vergiyi do¤uran olay Kanunun (10/›) maddesine göre, gümrük vergisi ödeme
mükellefiyetinin bafllad›¤›, gümrük vergisine tabi olmayan ifllemlerde ise gümrük beyannamesinin
tescil edildi¤i anda meydana gelir.
Arsa karfl›l›¤› inflaat ifllerinde vergiyi do¤uran olay, müteahhidin arsa karfl›l›¤› konut, iflyeri gibi
ba¤›ms›z birimleri arsa sahibine teslimiyle gerçekleflir. Arsan›n bir iktisadi iflletmeye dâhil olmas›
veya arsa sahibinin arsa al›m sat›m›n› mutad ve sürekli bir faaliyet olarak sürdürmesi durumunda,
vergiyi do¤uran olay›n vuku buldu¤u tarihte, müteahhide yap›lan bu arsa teslimi nedeniyle
düzenlenecek faturada arsa karfl›l›¤› al›nan ba¤›ms›z birimlerin emsal bedeli üzerinden KDV
hesaplanmas› gerekmektedir. Arsa sahibinin, gerçek usulde mükellefiyetini gerektirmeyecek
flekilde ar›zi faaliyet olarak arsas›n› ba¤›ms›z birimler karfl›l›¤›nda müteahhide tesliminde ise
KDV uygulanmaz.
Birden fazla vergilendirme dönemine yay›larak verilen hizmetlerde, hizmet bedelinin tamam›n›n
veya bir k›sm›n›n hizmet ifa edilmeden önce tahsil edilmesi halinde, fatura ve benzeri belge
düzenlenmemifl olmas› kofluluyla KDV do¤maz. Öte yandan, bir vergilendirme döneminden fazla
devam eden hizmetlerde, takvim y›l›n›n ayl›k dönemlerinden oluflan vergilendirme dönemleri
itibar›yla KDV'nin hesaplanmas› ve verilecek hizmetlere iliflkin faturan›n ayl›k ödeme tutar›
Arkan & Ergin
Member of JPA International
87
belirtilerek tanzim edilmesi gerekmektedir. Belli bir vergilendirme döneminde beyan edilecek
KDV matrah›n›n ise toplam hizmet bedelinin, hizmetin ifa edilece¤i ayl›k sürelere bölünmesi
suretiyle tespiti mümkün bulunmaktad›r.
Toplam bedel hizmet tamamland›¤›nda al›nsa dahi hizmetin gerçekleflti¤i vergilendirme
dönemlerine isabet eden tutar›n ilgili oldu¤u dönemde beyan edilmesi gerekmekte olup, hizmet
bedelinin tamam›n›n hizmet ifas›n›n sonunda beyan edilmesi mümkün de¤ildir.
Bir vergilendirme döneminden fazla devam eden hizmetlerin taksitlere ba¤lanmas› halinde, kredi
kart› ile yap›lan ödemelerde, POS makinesi taraf›ndan ilk anda düzenlenen ve hizmet bedelinin
tamam›n› kapsayan taksit plan›n› gösteren belge, ayr›ca fatura veya benzeri belge düzenlenmemifl
olmas› flart›yla KDV hesaplanmas›n› gerektirmez. Vergiyi do¤uran olay, ayl›k taksit miktar›n›n
flirketin banka hesab›na geçti¤i tarihte de¤il, bir vergilendirme döneminden fazla devam eden
hizmetler için takvim y›l›n›n ayl›k vergilendirme dönemleri itibar›yla do¤maktad›r.
Hakediflli ifllemlerde, verilen hizmet sebebiyle elde edilen hakedifl bedeli için hakediflin tahakkuk
etti¤ini belgeleyen kabul tutana¤›n›n düzenlendi¤i bir di¤er ifade ile hakedifl raporunun onayland›¤›
tarihte vergiyi do¤uran olay gerçekleflir.
I-
MÜKELLEF‹YET
Arkan & Ergin
Member of JPA International
88
II-
‹ST‹SNALAR
A.
‹HRACAT ‹ST‹SNASI
1.
Mal ‹hrac›
1.1.
Gümrük Beyannameli Mal ‹hrac›
1.1.1.
‹stisnan›n Kapsam› ve Beyan›
3065 say›l› Kanunun (11/1-a) maddesine göre, ihracat teslimleri ve bu teslimlere iliflkin hizmetler
KDV'den istisnad›r. Ayn› Kanunun 12 nci maddesi uyar›nca bir teslimin ihracat teslimi say›labilmesi
için afla¤›daki iki flart›n gerçekleflmesi gerekir:
a) Teslim, yurtd›fl›ndaki bir müflteriye veya serbest bölgedeki al›c›ya ya da yetkili gümrük antreposu
iflleticisine yap›lmal› veya mallar yetkili gümrük antreposu iflleticisine tevdi edilmelidir.
3065 say›l› Kanunun (12/2)nci maddesine göre yurtd›fl›ndaki müflteri, ikametgâh›, iflyeri, kanuni
ve ifl merkezi yurtd›fl›nda olan al›c›lar ile yurtiçinde bulunan firman›n yurtd›fl›nda kendi ad›na
müstakil olarak faaliyet gösteren flubeleridir.
Türkiye'de ikametgâh›, iflyeri, kanuni ve ifl merkezi bulunan firmalar›n yurtd›fl›nda ifl yapmak için
açm›fl olduklar› büro, temsilcilik, acentelik ve benzeri kurulufllar Türkiye'de mukim firmalar›n
yurtd›fl›nda kendi ad›na müstakil olarak faaliyet gösteren flubeleri kapsam›ndad›r. Dolay›s›yla,
KDV mükelleflerinin yurtd›fl›nda ifl yapmak için açm›fl olduklar› flube, büro, temsilcilik, acentelik
ve benzeri kurulufllar›nda kullanmak veya satmak üzere yurtd›fl›na ç›karacaklar› mallarla ilgili
teslimler de kesin ihracat olmas› kofluluyla ihracat teslimi niteli¤indedir.
Serbest bölgedeki al›c› kavram›, ilgili mevzuatlar› çerçevesinde söz konusu bölgelerde faaliyette
bulunan gerçek veya tüzel kifli al›c›lar› ifade eder.
‹hracat teslimine ait fatura ve benzeri belgelerin yukar›da belirtilen yurtd›fl›ndaki müflteri veya
serbest bölgedeki al›c› ad›na düzenlenmesi gerekir.
b) Teslim konusu mal Türkiye Cumhuriyeti gümrük bölgesinden ç›karak bir d›fl ülkeye veya bir
serbest bölgeye vas›l olmal› ya da yetkili gümrük antreposuna konulmal›d›r.
3065 say›l› Kanundaki istisna uygulamas›nda ihracat, esas itibar›yla, serbest dolafl›mda bulunan bir
mal›n d›fl ticaret ve gümrük mevzuatlar› do¤rultusunda, ihracat ifllemlerinin tamamlanmas›ndan
sonra Türkiye Cumhuriyeti gümrük bölgesi d›fl›na ç›kar›lmas›d›r. D›fl ticaret mevzuat›nda ihracat
olarak de¤erlendirilen ancak, 3065 say›l› Kanunun 12 nci maddesi ve Tebli¤in bu bölümünde belirlenen
flartlar› tafl›mayan ifllemlerin ihracat istisnas› kapsam›nda de¤erlendirilmesi mümkün de¤ildir.
Teslim konusu mal›n ihraç edilmeden önce yurtd›fl›ndaki al›c› ad›na hareket eden yurtiçindeki
Arkan & Ergin
Member of JPA International
89
firmalar veya bizzat al›c› taraf›ndan ifllenmesi ya da herhangi bir flekilde de¤erlendirilmesi halinde
ihracat istisnas›n›n uygulanabilmesi için mal›n Türkiye Cumhuriyeti gümrük bölgesinden ç›kmas›
flartt›r. Bu durumda, yurtd›fl›ndaki al›c› ad›na hareket eden yurtiçindeki ilgililere yap›lan teslimler
vergiye tabi olacak, bunlar›n yapt›¤› ihracat ise istisna kapsam›na girecektir.
3065 say›l› Kanunun 12 nci maddesi uyar›nca, bir serbest bölgedeki al›c›ya yap›lan ve serbest
bölgeye vas›l olan teslimler ihracat istisnas› kapsam›ndad›r.
Uluslararas› tafl›mac›l›¤a iliflkin olarak deniz ve hava tafl›ma araçlar›na yap›lan akaryak›t, kumanya,
teknik ve di¤er malzeme fleklindeki teslimler afla¤›daki aç›klamalar çerçevesinde vergiden istisnad›r:
a) Türkiye içinde tafl›ma hakk› bulunmayan yabanc› bayrakl› gemilere ve uçaklara yap›lan akaryak›t,
kumanya, teknik ve di¤er malzeme fleklindeki teslimler ihracat teslimi kapsam›nda KDV'den
istisnad›r.
b) Uluslararas› tafl›mac›l›k yapan yerli gemi ve uçaklar ise "yurtiçinde bulunan bir firman›n
yurtd›fl›nda kendi ad›na müstakilen faaliyet gösteren flubesi" niteli¤i tafl›d›¤›ndan bu araçlara
yap›lan söz konusu teslimler ihracat istisnas› kapsam›na girer.
c) Yukar›da aç›klanan ve istisna kapsam›na giren teslimlere iliflkin ifllem veya ödemelerin acenteler
taraf›ndan yap›lmas› istisnan›n uygulanmas›na engel de¤ildir.
ç) Söz konusu teslimlerin ihracat istisnas› kapsam›nda de¤erlendirilebilmesi için gümrük ç›k›fl
beyannamesi ile tevsik edilmesi gerekti¤i tabiidir.
Mal ihrac›na iliflkin istisna, ihracat›n gerçekleflti¤i tarih olan gümrük beyannamesinin “kapanma
tarihi”ni içine alan vergilendirme dönemine ait KDV beyannamesi ile beyan edilir. ‹hracat ifllemleri
iç gümrüklerde yap›lan ihracat teslimlerinde, gümrük beyannamesinin s›n›r gümrüklerince
kapat›ld›¤› tarih, ihracat›n gerçekleflti¤i tarih olarak kabul edilir.
Serbest bölgelere yap›lan ihracat teslimlerinde, gümrük beyannamesinin düzenlenmedi¤i hallerde,
mal›n serbest bölgeye girifl ifllemlerinin tamamlanarak serbest bölgeye vas›l oldu¤u tarih ihracat›n
gerçekleflti¤i tarih olarak kabul edilir. Bu tarih, mallar›n serbest bölgeye giriflinin yap›ld›¤›n›
gösteren, serbest bölge ifllem formunun ilgili idare taraf›ndan onayland›¤› tarihtir.
‹hracat faturas› mal›n yurtd›fl› edildi¤i dönemden önce düzenlenmifl olsa dahi, istisna ihracat›n
yap›ld›¤› dönem KDV beyannamesi ile beyan edilir.
Mal ihrac›na iliflkin beyan, ilgili dönem KDV beyannamesinin “‹stisnalar-Di¤er ‹ade Hakk› Do¤uran
‹fllemler” kulak盤›nda “Tam ‹stisna Kapsam›na Giren ‹fllemler” tablosunda 301 kod numaral›
ifllem türü sat›r› kullan›lmak suretiyle yap›l›r.
Bu sat›r›n, “Teslim ve Hizmet Tutar›” sütununa ihracat tesliminin bedeli girilir. ‹hracat bedeli,
gümrük beyannamesinin kapanma tarihinde Resmi Gazete'de yay›nlanm›fl bulunan (kapanma
tarihinde Resmi Gazete'de kurlar ilan edilmemifl ise kapanma tarihinden önceki ilk Resmi
Arkan & Ergin
Member of JPA International
90
Gazete'de yay›nlanm›fl bulunan) T.C. Merkez Bankas› döviz al›fl kuru üzerinden TL'ye çevrilir.
“Yüklenilen KDV” sütununa ise istisna kapsam›ndaki teslimin bünyesine giren, bu Tebli¤in (IV/A)
bölümündeki aç›klamalar dikkate al›narak belirlenen KDV tutar› yaz›l›r.
‹stisna kapsam›ndaki teslimin bünyesine giren verginin mahsuben veya nakden iadesinin talep
edilmemesi halinde “Yüklenilen KDV” alan›na “0”yaz›l›r.
1.1.2.
‹stisnan›n Tevsiki
Gümrük beyannameli mal ihracat›n›n beyan›nda, gümrük beyannamesi ve sat›fl faturalar›, bir
dilekçe ile ihracat istisnas›na iliflkin beyanname ekinde vergi dairesine verilir. Söz konusu
belgelerden elektronik ortamda al›nanlar›n ayr›ca beyanname ekinde ve k⤛t ortam›nda vergi
dairesine verilmesine gerek olmay›p, dilekçe ekinde internet vergi dairesi liste al›nd›s›n›n vergi
dairesine verilmesi yeterlidir.
‹hracata iliflkin gümrük beyannamesi verilebilece¤i gibi, gümrük beyannamelerindeki bilgilerin
yer ald›¤› listelerin verilmesi de mümkündür. Verilecek listenin, gümrük beyannamesinin tarihi,
say›s›, ihraç edilen mal›n cinsi, miktar› ve tutar›, gümrük kap›s›n›n ismi, var›fl ülkesi, varsa
imalatç›n›n ad›-soyad› veya unvan›, varsa intaç ve ç›k›fl tarihi bilgilerini içermesi gerekir.
‹hracata iliflkin yurtd›fl›ndaki al›c› ad›na düzenlenen faturalar›n fotokopileri ya da faturalar›n
dökümünü ihtiva eden firma yetkililerince imzal› ve kafleli bir liste ibraz edilir.
Posta ve h›zl› kargo tafl›mac›l›¤› yolu ile yap›lan ihracat teslimleri, kargo flirketi ad›na düzenlenen,
mal› yurtd›fl›na gönderilen mükellefin bilgisinin yer ald›¤› ve gümrük müdürlü¤ü taraf›ndan
elektronik ortamda onaylanan elektronik ticaret gümrük beyannamesi ile tevsik edilir.
S›n›r ticareti kapsam›nda yap›lan ihracat, gümrük beyannamesi veya listesi ile tevsik edilir. Bu
durumda ayr›ca, bir defaya mahsus olmak üzere s›n›r ticareti yetki belgesi de ibraz edilmelidir.
NATO (Kuzey Atlantik Antlaflma Örgütü - North Atlantic Treaty Organization) ülkelerinde askeri
teçhizat ve malzemenin transit-ithalat-ihracat ifllemleri için düzenlenen Form 302 belgesinin,
bu belge ile yap›lan ihracat teslimlerinde gümrük beyannamesi yerine kullan›lmas› mümkündür.
‹hracat teslimlerine iliflkin olarak düzenlenen fatura ile gümrük beyannamesi aras›nda uyumsuzluk
olmas› halinde vergi dairesince ilgili gümrük müdürlü¤ünden bilgi talep edilir ve sonucuna göre
ifllem tesis edilir.
1.1.3.
‹hraç Edilen Mallar›n Geri Gelmesi
3065 say›l› Kanunun ithalat istisnas›n› düzenleyen (16/1-b) maddesi uyar›nca, ihracat istisnas›ndan
faydalan›larak ihraç edilen ancak; Gümrük Kanununun 168, 169 ve 170 inci maddelerinde
belirtildi¤i flekilde geri gelen eflyan›n ithalat istisnas›ndan faydalanabilmesi için, bu eflya ile ilgili
olarak ihracat istisnas› nedeniyle faydalan›lan miktar›n gümrük idaresine ödenmesi veya bu
Arkan & Ergin
Member of JPA International
91
miktar kadar teminat gösterilmesi gerekir. ‹hraç edildikten sonra geri gelen eflya için ithalat
istisnas›ndan faydalan›lmak istenmemesi halinde, genel hükümler çerçevesinde KDV ödenerek
eflyan›n ithali mümkündür. Bu durumda, ilk ihracat kesin ihracat olarak de¤erlendirilir.
‹thalat istisnas›n›n uygulanabilmesi için ilgili gümrük idareleri ihracat istisnas›ndan yararlan›lan
miktar› tespit etmek amac›yla mükellefin ba¤l› bulundu¤u vergi dairesinden durumu bir yaz› ile
sorar. Bu yaz›da geri gelen eflyan›n cinsi, miktar›, tutar›, ilgili bulundu¤u gümrük beyannamesinin
tarih ve say›s› ile di¤er gerekli bilgilere de yer verilir.
KDV ödenmek suretiyle sat›n al›nan veya iflletmede imal edilen mallar›n geri gelmesi halinde,
vergi dairelerince ihracat istisnas›ndan faydalan›lan miktar›n belirlenmesinde, Kanunun 11 inci
maddesi ile ihracatç›ya getirilen imkânlar göz önüne al›narak afla¤›daki flekilde hareket edilir:
a) Vergi dairesince yap›lacak inceleme sonunda, mükellefin geri gelen mallarla ilgili olarak ihracat
s›ras›nda iade talebinde bulunmad›¤› tespit edilirse, bu mallarla ilgili olarak ihracat istisnas›ndan
yararlan›lan bir miktar›n bulunmad›¤› ilgili gümrük idaresine bildirilir. Bu yaz›y› alan gümrük
idareleri geri gelen eflya ile ilgili olarak ithalat istisnas› kapsam›nda ifllem yapar.
b) Geri gelen mallar›n bünyesine giren vergiler için ihracatç›n›n, bu vergileri indiremeyip nakden
veya mahsuben iade olarak talep etti¤inin belirlenmesi halinde, iade henüz yap›lmam›flsa
ihracatç›n›n KDV iadesinden yararlanmad›¤› kabul edilir ve geri gelen mallar için gümrükte KDV
ödenmesi istenmez. Bu durumda, ihracatç›n›n ilgili dönem beyannamesinde “iade” olarak beyan
edilen tutar›n geri gelen mallara isabet eden k›sm›, mallar›n geri geldi¤i vergilendirme dönemi
1 No.lu KDV Beyannamesinin 103 no.lu sat›r›na yaz›larak indirilir.
c) ‹hraç edilen mal›n, bu mala ait yüklenilen KDV'nin nakden veya mahsuben iadesinden sonra
geri gelmesi halinde, geri gelen mallara isabet eden iade tutar›n›n gümrükte ödenmesinden
sonra ithalat istisnas› kapsam›nda ifllem yap›l›r. Dolay›s›yla, geri gelen mallar›n bünyesine giren
vergiler için ihracatç›n›n, bu vergileri indiremeyip nakden veya mahsuben iade olarak ald›¤›n›n
belirlenmesi halinde bu iadeden; geri gelen mallara isabet eden k›s›m kadar ihracat istisnas›ndan
faydalan›ld›¤› belirtilir.
ç) Vergi dairelerince, geri gelen eflyayla ilgili olarak ihracatç›n›n ihracat istisnas› nedeniyle
faydaland›¤› miktar tespit edildikten sonra ilgili gümrük idaresine durum bildirilir.
d) Geri gelen mallara iliflkin olarak yüklenilen vergilerin indirim yolu ile giderilmifl veya iade
talep edilmeksizin sonraki dönemlere devredilmifl olmas› hallerinde, bu vergilere iliflkin olarak
bir ifllem yap›lmaz.
Geri gelen eflya dolay›s›yla ihracatç› taraf›ndan ilgili gümrük idaresine ödenen KDV, ilgili dönem
beyannamesinde indirim konusu yap›labilir.
1.1.4.
‹ade
Mal ihracat›ndan kaynaklanan iade taleplerinde afla¤›daki belgeler aran›r:
Arkan & Ergin
Member of JPA International
92
• Standart iade talep dilekçesi
• Sat›fl faturalar› listesi
• Gümrük beyannamesi veya listesi (Serbest bölgeye yap›lan ihracatta serbest bölge ifllem
formu, posta veya kargo yoluyla gerçeklefltirilen ihracatta elektronik ticaret gümrük beyannamesi)
• ‹hracat›n beyan edildi¤i döneme ait indirilecek KDV listesi
• Yüklenilen KDV listesi
• ‹adesi Talep Edilen KDV Hesaplama Tablosu
1.1.4.1.
Mahsuben ‹ade
Mükelleflerin mal ihrac›ndan kaynaklanan mahsuben iade talepleri, yukar›daki belgelerin ibraz
edilmifl olmas› halinde miktar›na bak›lmaks›z›n vergi inceleme raporu, YMM raporu ve teminat
aranmadan yerine getirilir.
1.1.4.2.
Nakden ‹ade
Mükelleflerin mal ihrac›ndan kaynaklanan ve 5.000 TL'yi aflmayan nakden iade talepleri vergi
inceleme raporu, YMM raporu ve teminat aranmadan yerine getirilir. ‹ade talebinin 5.000 TL'yi
aflmas› halinde, aflan k›sm›n iadesi vergi inceleme raporu veya YMM tasdik raporuna göre yerine
getirilir. Teminat verilmesi halinde, mükellefin iade talebi yerine getirilir ve teminat, vergi inceleme
raporu veya YMM raporu sonucuna göre çözülür.
1.2.
Türkiye'de ‹kamet Etmeyenlere Özel Fatura ile Yap›lan Sat›fllar (Bavul Ticareti)
Türkiye'de ikamet etmeyenlere özel fatura ile yap›lan sat›fllar, 3065 say›l› Kanunun (11/1-a)
maddesi kapsam›nda KDV'den istisnad›r.
1.2.1.
‹stisna Belgesi
Ba¤l› oldu¤u vergi dairesinden "Türkiye'de ‹kamet Etmeyenlere Özel Fatura ile Yap›lacak Sat›fllara Ait
KDV ‹hracat ‹stisnas› ‹zin Belgesi" (‹stisna ‹zin Belgesi) alan mükellefler, bu tür sat›fllar›n› KDV
hesaplamadan yapar.
‹stisna izin belgesi almak isteyenlerin;
• Gerçek usulde KDV mükellefi olmas›,
• Haklar›nda “olumsuz rapor” yaz›lmam›fl olmas›,
gerekir. Bu flartlar› tafl›yan mükelleflerin yapacaklar› baflvuru vergi dairesince de¤erlendirilerek
durumu uygun görülenlere, Tebli¤ ekinde yer alan (EK:3) istisna izin belgesi verilir.
Haklar›nda yaz›lan olumsuz rapor nedeniyle istisna izin belgesi iptal edilenler, KDV iade taleplerinin
yerine getirilmesi bak›m›ndan genel esaslara dönmeleri halinde tekrar istisna izin belgesi
alabilirler.
Arkan & Ergin
Member of JPA International
93
1.2.2.
‹stisnan›n fiartlar›
‹stisna izin belgesine sahip mükellefler, afla¤›daki flartlar›n mevcudiyeti halinde KDV hesaplamadan
ifllem yapar:
a) Teslim, Türkiye'de ikamet etmeyen yabanc› uyruklu al›c›lara veya yurtd›fl›nda ikamet eden ve
buna dair ilgili ülke resmi makamlar›ndan al›nm›fl ikamet tezkeresi veya bu mahiyette bir belgeye
sahip olan Türk uyruklu al›c›lara yap›lmal›d›r.
b) Sat›lan mallar›n bedelleri toplam›n›n 2.000 TL'nin üzerinde olmas› gerekir. Bu toplama, ayn›
faturada gösterilen birden fazla mal çeflidine ait bedeller dahildir.
c) 4760 say›l› Özel Tüketim Vergisi Kanununa ekli (I) say›l› listede yer alan mallar için bu kapsamda
ifllem yap›lamaz.
Bu kapsamdaki sat›fllarda, flekil ve muhtevas› Gelir ‹daresi Baflkanl›¤› ile Gümrük ve Ticaret
Bakanl›¤› taraf›ndan belirlenen Tebli¤ ekinde yer alan (EK:4) "Özel Fatura" kullan›l›r.
Özel fatura befl nüsha olarak düzenlenir. Birinci nüshas› al›c›ya verilir. ‹ki, üç ve dördüncü nüshalar
mal›n gümrükten ç›k›fl› s›ras›nda onaylat›l›r. Beflinci nüsha ise sat›c›da kal›r.
Sat›n al›nan mallar›n, özel fatura tarihini izleyen aybafl›ndan itibaren üç ay içinde Gümrük ve
Ticaret Bakanl›¤›'n›n uygun görüflü al›narak Maliye Bakanl›¤›'nca belirlenen gümrük kap›lar›ndan
yurtd›fl›na ç›kar›lmas› ve bu mallar›n gümrük bölgesinden ç›kt›¤›n› gösteren bu gümrük kap›lar›nda
onaylat›lm›fl özel faturan›n bir nüshas›n›n ç›k›fl tarihinden itibaren en geç bir ay içinde sat›c›ya
intikal etmifl olmas› gerekir.
Özel faturan›n gümrükte sat›c›lar taraf›ndan onaylat›lmas› mümkün oldu¤u gibi, al›c›lar taraf›ndan
veya kargo ile yap›lan ihracatta tafl›y›c› firma taraf›ndan onaylat›lmas› da mümkündür. Dolay›s›yla
Türkiye'de ikamet etmeyenlere özel fatura ile yap›lan sat›fllar nedeniyle ihraç edilen mallar›n
bizzat al›c› beraberinde Türkiye'den ç›k›fl zorunlulu¤u bulunmamaktad›r.
‹stisna izin belgesine sahip sat›c›lar›n, Türkiye'de ikamet etmeyenlere 3065 say›l› Kanunun (11/1b) maddesi kapsam›nda vergi tahsil ederek sat›fl yapmalar› da mümkündür.
1.2.3.
‹stisnan›n Beyan›
Bu kapsamda yap›lan sat›fllar, onayl› özel faturan›n sat›c› firmaya intikal etti¤i tarihi kapsayan
vergilendirme dönemine ait KDV beyannamesi ile tam istisna kapsam›nda beyan edilir. Söz
konusu beyannameye onayl› özel faturan›n bir nüshas› veya firma yetkililerince onayl› örne¤i ya
da onayl› özel faturalar›n muhtevas›n› içerecek flekilde haz›rlanan liste eklenir.
Beyan, ilgili dönem beyannamesinin “‹stisnalar-Di¤er ‹ade Hakk› Do¤uran ‹fllemler” kulak盤›nda
“Tam ‹stisna Kapsam›na Giren ‹fllemler” tablosunda 322 kod numaral› ifllem türü sat›r› kullan›lmak
suretiyle yap›l›r.
“Yüklenilen KDV” sütununa ise istisna kapsam›ndaki teslimin bünyesine giren, bu Tebli¤in (IV/A)
bölümündeki aç›klamalar dikkate al›narak belirlenen KDV tutar› yaz›l›r. ‹ade talep edilmemesi
Arkan & Ergin
Member of JPA International
94
halinde “Yüklenilen KDV” alan›na “0” yaz›l›r.
1.2.4.
‹ade
Türkiye'de ikamet etmeyenlere özel fatura ile yap›lan sat›fllardan do¤an iade taleplerinde afla¤›daki
belgeler aran›r:
• Standart iade talep dilekçesi
• Onayl› özel faturan›n asl› veya firma yetkililerince onayl› örne¤i ya da onayl› özel faturalar›n
muhtevas›n› içerecek flekilde haz›rlanan liste
• ‹hracat›n beyan edildi¤i döneme ait indirilecek KDV listesi
• Yüklenilen KDV listesi
• ‹adesi Talep Edilen KDV Hesaplama Tablosu
1.2.4.1.
Mahsuben ‹ade
Mükelleflerin Türkiye'de ikamet etmeyenlere özel fatura ile yap›lan sat›fllardan kaynaklanan
mahsuben iade talepleri yukar›daki belgelerin ibraz edilmifl olmas› halinde miktar›na bak›lmaks›z›n
vergi inceleme raporu, YMM raporu ve teminat aranmadan yerine getirilir.
1.2.4.2.
Nakden ‹ade
Mükelleflerin Türkiye'de ikamet etmeyenlere özel fatura ile yap›lan sat›fllardan kaynaklanan ve
5.000 TL'yi aflmayan nakden iade talepleri vergi inceleme raporu, YMM raporu ve teminat
aranmadan yerine getirilir. ‹ade talebinin 5.000 TL'yi aflmas› halinde aflan k›sm›n iadesi vergi
inceleme raporu veya YMM raporuna göre yerine getirilir. Teminat verilmesi halinde mükellefin
iade talebi yerine getirilir ve teminat,vergi inceleme raporu veya YMM raporu sonucuna göre
çözülür.
2.
Hizmet ‹hrac›
3065 say›l› Kanunun (11/1-a) maddesine göre yurtd›fl›ndaki müflteriler için yap›lan hizmetler
vergiden istisna edilmifltir.
2.1.
‹stisnan›n Kapsam›
3065 say›l› Kanunun (11/1-a) maddesi kapsam›nda bir hizmetin KDV'den istisna olabilmesi için,
ayn› Kanunun (12/2)nci maddesine göre;
• Hizmetin yurtd›fl›ndaki bir müflteri için yap›lmas›,
• Hizmetten yurtd›fl›nda faydalan›lmas›,
gerekir.
Hizmetin yurtd›fl›ndaki bir müflteri için yap›ld›¤›, yurtd›fl›ndaki müflteri ad›na düzenlenen fatura
Arkan & Ergin
Member of JPA International
95
ve benzeri belge ile tevsik edilir.
Hizmetten yurtd›fl›nda faydalan›lmas›ndan kas›t, Türkiye'de yurtd›fl›ndaki müflteri için yap›lan
hizmetin, müflterinin yurtd›fl›ndaki ifl, ifllem ve faaliyetleri ile ilgili olmas›; Türkiye'deki faaliyetleri
ile ilgisi bulunmamas›d›r.
Yurtd›fl›ndaki firmalar›n, Türkiye'ye gönderecekleri mal ve hizmetler Türkiye'de tüketildi¤inden,
bu firmalara söz konusu mal ve hizmetler için Türkiye'de verilen dan›flmanl›k, arac›l›k, gözetim,
müflteri bulma, piyasa araflt›rmas› vb. hizmetler, hizmet ihrac› istisnas› kapsam›nda de¤erlendirilmez
ve KDV'ye tabidir. Bu durumda faydalanma kriterinin tespitinde, yap›lan hizmetin ithal edilen
mal ile do¤rudan iliflkili olmas› gerekir.
Yabanc› firmalar›n Türkiye'den ithal etti¤i (Türkiye'nin ihraç etti¤i) mallar dolay›s›yla verilen
hizmetler, hizmet ihrac› kapsam›nda de¤erlendirilir.
Türkiye içinde tafl›ma hakk› bulunmayan yabanc› bayrakl› gemilere ve uçaklara verilen tadil,
bak›m, onar›m hizmetleri hizmet ihrac› kapsam›nda KDV'den istisnad›r.
Türkiye'den serbest bölgelere verilen hizmetler hizmet ihrac› kapsam›nda de¤erlendirilmez.
Bu istisna uygulamas›na iliflkin baz› örnekler afla¤›da yer almaktad›r:
Örnek 1: Türkiye'de mükellef (Z) Mühendislik Ltd. fiti., Ürdün'de bulunan bir firma ile yapt›¤› anlaflma uyar›nca
bu firmaya Ürdün'de infla edilecek bir tekstil fabrikas› projesi çizimini yapm›fl ve buna ait bedeli tahsil etmifltir.
Bu hizmet, hizmet ihracat› kapsam›nda KDV'den istisna olup, (Z) firmas›, düzenleyece¤i faturada KDV
hesaplamaz.
Örnek 2: Türkiye'de faaliyette bulunan (A) flirketi, Almanya'da yerleflik bir firma için, bu firman›n Türkiye'den
sat›n ald›¤› tekstil ürünlerinin temin edilmesinde arac›l›k etmifl ve komisyon ücreti alm›flt›r.
(A) flirketinin, bu komisyonculuk hizmeti, hizmet ihracat› kapsam›nda KDV'den istisnad›r.
Örnek 3: Türkiye'de yerleflik olan ve seyahat acenteli¤i yapan (B) A.fi., yurtd›fl›nda bulunan bir seyahat
acentesinin gönderdi¤i turist grubuna konaklama, tur düzenleme ve yeme-içme hizmeti vermektedir. (B), söz
konusu hizmeti karfl›l›¤›nda 25.000 TL alm›flt›r. Türkiye'deki seyahat acentesi ald›¤› bu paran›n 10.000 TL'lik
k›sm›n›, turist grubunun Türkiye'deki konaklama, yeme-içme gibi masraflar›nda kullanm›flt›r. Yapt›¤› bu
masraflardan sonra kendisine 15.000 TL kalm›flt›r.
Bu durumda, (B), yabanc› seyahat acentesine 15.000 TL'lik hizmette bulunmufl olup, bu hizmet KDV'den
istisna olacakt›r.
Ancak, (B) A.fi. nin turist grubuna Türkiye'de verdi¤i yeme-içme, konaklama gibi hizmetlerden Türkiye'de
faydalan›ld›¤›ndan, bu hizmetler KDV'ye tabidir.
Bu mükellefin, yabanc› seyahat acentesine verdi¤i söz konusu hizmetlere ait düzenleyece¤i faturada, vergiden
Arkan & Ergin
Member of JPA International
96
istisna tutulan hizmet bedeli ile vergiye tabi tutulacak hizmet bedelini ayr› ayr› gösterebilece¤i gibi, bu hizmetler
için ayr› ayr› fatura düzenlemesi de mümkündür.
Örnek 4: Türkiye'de yerleflik olan ve arac›l›k faaliyetinde bulunan (A) flirketi, Japonya'da yerleflik bir firman›n
mallar›na Türkiye'de müflteri bulmaktad›r.
Bu flirketin arac›l›k faaliyeti kapsam›nda yapt›¤› hizmetten Türkiye'de faydalan›lmakta olup bahse konu hizmet
ihracat istisnas› kapsam›nda de¤erlendirilmez. Faturan›n yabanc› firma ad›na düzenlenmifl ve hizmet bedelinin
Türkiye'ye getirilmifl olmas› bu durumu etkilemez.
Örnek 5: Hollanda'da yerleflik bir firma Türkiye'den maden cevheri ithal etmektedir. Türkiye'de yerleflik (A)
firmas› da söz konusu maden cevherinin sa¤lanmas›, kalite kontrolü, mal›n ihraç liman›na kadar tafl›nmas› ve
gemilere yüklenmesi gibi iflleri yabanc› firma ad›na yapmaktad›r.
(A) firmas›, bu hizmetleri ile ilgili olarak yapt›¤› harcamalar› ve komisyon ücretini yabanc› firmaya fatura
etmekte ve bedelini Türkiye' ye getirmektedir.
Yurtd›fl›ndaki firmalar›n, Türkiye'den ithal edecekleri mallar ile ilgili olarak, Türkiye'den ald›klar› hizmetlerden
yurtd›fl›nda faydalan›lmaktad›r. Bu nedenle, (A) firmas›n›n yapt›¤› bu hizmet, hizmet ihracat› istisnas› kapsam›nda
de¤erlendirilir.
Örnek 6: Irak'ta yerleflik bir firma, Irak'taki bir sulama projesini üstlenen (A) Türk firmas› hakk›nda, (B)
Türk dan›flmanl›k firmas›ndan yeterlik araflt›rmas› yapmas›n› istemifltir.
(B) dan›flmanl›k firmas›, bu hizmeti ile ilgili olarak yapt›¤› harcamalar› ve komisyon ücretini yabanc› firmaya
fatura etmifl ve karfl›l›¤›n› döviz olarak Türkiye'ye getirmifltir.
(A) firmas›n›n hizmetinden yurtd›fl›nda faydalan›lmakta olup (B) dan›flmanl›k firmas›n›n yapt›¤› bu hizmet,
hizmet ihracat› istisnas› kapsam›nda de¤erlendirilir.
Örnek 7: Türkiye'de mükellef (T) ‹nfl. Taah. Ltd. fiti., Özbekistan'da yerleflik (X) firmas› ile yapt›¤› anlaflma
uyar›nca bu firmaya Özbekistan'da infla edilecek bir fabrikan›n inflas›nda kullan›lmak üzere gerek kendi
mülkiyetinde bulunan gerekse kiralama yoluyla temin etti¤i ifl makinelerini kiralam›flt›r.
Bu kiraya verme hizmeti, Türkiye'de yap›lan ve faydalan›lan bir hizmet niteli¤inde olmad›¤›ndan KDV'nin
konusuna girmez. KDV'nin konusuna girmeyen bu ifllem istisna kapsam›nda de¤erlendirilmez.
Örnek 8: Türkiye'de mukim (Z) firmas› Almanya'da mukim (Y) firmas› ile yapm›fl oldu¤u sözleflme kapsam›nda
yurtd›fl›ndaki kontörlü kredi kart› müflterilerine internet ortam›nda servis, destek, dan›flmanl›k hizmeti vermektedir.
Söz konusu hizmetlere iliflkin fatura Almanya'da mukim (Y) firmas› ad›na düzenlenmifl ve karfl›l›¤› döviz olarak
Türkiye'ye gelmifltir.
(Z) firmas›n›n hizmetinden yurtd›fl›nda faydalan›ld›¤›ndan, (Y) firmas›na vermifl oldu¤u hizmet, hizmet ihracat›
istisnas› kapsam›nda de¤erlendirilir.
Arkan & Ergin
Member of JPA International
97
Örnek 9: Türkiye'de mukim (A) firmas› ABD'de yerleflik (B) firmas›ndan yine ABD'de yerleflik finansal
kiralama flirketi arac›l›¤›yla 60 ay süreyle kiralam›fl oldu¤u uçaklar› Türkiye'ye getirmeden Rusya'da yerleflik
bir firmaya kiraya vermifltir.
Bu kiraya verme hizmeti, Türkiye'de yap›lan ve faydalan›lan bir hizmet niteli¤inde olmad›¤›ndan KDV'nin
konusuna girmez. KDV'nin konusuna girmeyen bu ifllem istisna kapsam›nda de¤erlendirilmez.
Örnek 10: Türkiye'de mukim (T) havayolu firmas› kendisine ait uçaklarla yurtd›fl›ndaki havayolu firmalar›na
kendi uçufl ekibinin denetimi ve yönetimi alt›nda uçufl saatine endeksli ücretlendirme yap›lmak suretiyle
yurtd›fl›nda uçufl hizmeti vermektedir.
(T) havayolu firmas›n›n yurtd›fl›ndaki havayolu firmalar›na yurtd›fl›nda vermifl oldu¤u uçufl hizmeti KDV'nin
konusuna girmedi¤inden hizmet ihrac› kapsam›nda de¤erlendirilmez.
2.2.
‹stisnan›n Tevsiki ve Beyan›
Hizmet ihrac›na iliflkin istisna, yurtd›fl›ndaki müflteriye düzenlenen hizmet faturas› ile tevsik
edilir. Hizmet faturalar›n›n firma yetkililerince onayl› fotokopileri veya dökümlerini gösteren liste
verilir. Bu belgelerin istisnan›n beyan edildi¤i dönemde beyanname verme süresi içinde bir
dilekçe ekinde ibraz› gerekir. ‹stisnan›n beyan› için, hizmete ait ödeme belgesinin (dövizin
Türkiye'ye getirildi¤ini tevsik eden bir belge, banka dekontu vb.) temin edilmifl olmas› zorunlu
de¤ildir.
‹hracat istisnas›, hizmetin ifa edildi¤i vergilendirme dönemine ait 1 No.lu KDV Beyannamesi ile
beyan edilir. Beyan, yurtd›fl›ndaki müflteri için yap›lan hizmetin tamamland›¤›/ifa edildi¤i dönem
beyannamesinin “‹stisnalar-Di¤er ‹ade Hakk› Do¤uran ‹fllemler” kulak盤›nda “Tam ‹stisna
Kapsam›na Giren ‹fllemler” tablosunda 302 kod numaral› ifllem türü sat›r› kullan›lmak suretiyle
yap›l›r.
Bu sat›r›n, “Teslim ve Hizmet Tutar›” sütununa hizmetin bedeli girilir. “Yüklenilen KDV” sütununa
ise bu hizmetin bünyesine giren, Tebli¤in (IV/A) bölümündeki aç›klamalar dikkate al›narak
hesaplanan KDV tutar› yaz›l›r. ‹ade talep edilmemesi halinde, “Yüklenilen KDV” alan›na “0” yaz›l›r.
Bu flekilde beyan edilen ifllemlerle ilgili yüklenilen ve indirim yoluyla telafi edilemeyen KDV'nin
iadesi, hizmet bedeli döviz olarak Türkiye'ye gelmeden yerine getirilmez.
2.3.
‹ade
Hizmet ihrac›ndan do¤an iade taleplerinde afla¤›daki belgeler aran›r:
• Standart iade talep dilekçesi
• Hizmet faturas› veya listesi
• Ödeme belgesi (dövizin Türkiye'ye getirildi¤ini tevsik eden bir belge, banka dekontu vb.)
• Hizmet ihracat›n›n beyan edildi¤i döneme ait indirilecek KDV listesi
Arkan & Ergin
Member of JPA International
98
• Yüklenilen KDV listesi
• ‹adesi Talep Edilen KDV Hesaplama Tablosu
2.3.1.
Mahsuben ‹ade
Mükelleflerin hizmet ihrac›ndan kaynaklanan ve 5.000 TL'yi aflmayan mahsuben iade talepleri
inceleme raporu, YMM raporu ve teminat aranmadan yerine getirilir. ‹ade talebinin 5.000 TL'yi
aflmas› halinde aflan k›sm›n iadesi vergi inceleme raporu veya YMM tasdik raporuna göre yerine
getirilir. Teminat verilmesi halinde mükellefin iade talebi yerine getirilir ve teminat, vergi inceleme
raporu veya YMM raporu sonucuna göre çözülür.
2.3.2.
Nakden ‹ade
Mükelleflerin hizmet ihrac›ndan kaynaklanan nakden iade talepleri miktar›na bak›lmaks›z›n vergi
inceleme raporuna göre yerine getirilir. Teminat verilmesi halinde, mükellefin iade talebi yerine
getirilir ve teminat, vergi inceleme raporu sonucuna göre çözülür.
3.
Roaming Hizmetleri
3.1.
Kapsam
3065 say›l› Kanunun (11/1-a) maddesine göre, uluslararas› roaming (dolafl›m) anlaflmalar›
kapsam›nda yurtd›fl›ndaki müflteriler için Türkiye'de verilen roaming hizmetleri, ilgili ülkeler
itibar›yla karfl›l›kl› olmak kayd›yla KDV'den istisnad›r.
Söz konusu istisna roaming anlaflmas› kapsam›ndaki bütün haberleflme ve iletiflim hizmetleri
bak›m›ndan geçerlidir.
Örnek: (A) Roaming A.fi. kablosuz eriflim sistemini dolafl›ma açarak hem Türkiye'deki kullan›c›lar›n yurtd›fl›nda,
hem de yabanc› kullan›c›lar›n Türkiye içerisinde internet eriflimini sa¤lamaktad›r. Firma, ‹ngiltere'de mukim
(B)'ye Türkiye'ye geldi¤inde yurtd›fl›ndaki abonelik bilgileri ile internet erifliminden faydalanmas›n› sa¤lamakta
ve (B)'ye verilen eriflim hizmetine ait bedeli ‹ngiltere'deki anlaflmal› (C) Roaming fiirketine fatura etmektedir.
(A) taraf›ndan, ‹ngiltere'deki anlaflmal› roaming firmas›na uluslararas› roaming anlaflmalar› çerçevesinde
Türkiye'de verilen söz konusu roaming hizmeti, karfl›l›kl› olmak kayd›yla, KDV'den istisna olaca¤›ndan (C)'ye
düzenlenecek faturada KDV hesaplanmaz.
3.2.
‹stisnan›n Beyan›
‹stisna, hizmete iliflkin faturan›n düzenlendi¤i dönem beyannamesi ile beyan edilir. Beyan,
beyannamenin “‹stisnalar-Di¤er ‹ade Hakk› Do¤uran ‹fllemler” kulak盤›nda “Tam ‹stisna Kapsam›na
Giren ‹fllemler” tablosunda 303 kod numaral› sat›r› kullan›larak yap›l›r.
Bu ifllem nedeniyle yüklenilen ve indirim yoluyla telafi edilemeyen vergilerin iadesinin istenmemesi
Arkan & Ergin
Member of JPA International
99
halinde, “Yüklenilen KDV” sütununa “0” yaz›l›r.
3.3.
‹stisnan›n Tevsiki
Roaming istisnas›, yurtd›fl›ndaki müflteriye düzenlenen hizmet faturas› ile tevsik edilir. Ayr›ca,
ilgili ülke itibar›yla karfl›l›kl›l›¤›n varl›¤›na iliflkin olarak, yurtd›fl›ndaki müflteri taraf›ndan ilgili
ülke resmi makamlar›ndan al›nan belgenin de ibraz› gerekir.
Söz konusu belgeler, ilgili dönem beyanname verme süresi içinde bir dilekçe ekinde vergi dairesine
verilerek ifllem tevsik edilir.
3.4.
‹ade
Roaming hizmeti ihrac›ndan kaynaklanan iade taleplerinde afla¤›daki belgeler aran›r:
• Standart iade talep dilekçesi
• Yabanc› ülkede roaming hizmetlerine iliflkin istisna uyguland›¤›na iliflkin yaz›
• Roaming hizmeti faturalar› veya listesi
• Roaming hizmetinin beyan edildi¤i döneme ait indirilecek KDV listesi
• Yüklenilen KDV listesi
• ‹adesi Talep Edilen KDV Hesaplama Tablosu
3.4.1.
Mahsuben ‹ade
Mükelleflerin roaming hizmeti ihrac›ndan kaynaklanan mahsuben iade talepleri, yukar›daki
belgelerin ibraz edilmifl olmas› halinde miktar›na bak›lmaks›z›n vergi inceleme raporu, YMM
raporu ve teminat aranmadan yerine getirilir.
3.4.2.
Nakden ‹ade
Mükelleflerin roaming hizmeti ihrac›ndan kaynaklanan ve 5.000 TL'yi aflmayan nakden iade
talepleri vergi inceleme raporu, YMM raporu ve teminat aranmadan yerine getirilir. ‹ade talebinin
5.000 TL'yi aflmas› halinde aflan k›sm›n iadesi, vergi inceleme raporu veya YMM raporuna göre
yerine getirilir. Teminat verilmesi halinde mükellefin iade talebi yerine getirilir ve teminat, vergi
inceleme raporu veya YMM tasdik raporu sonucuna göre çözülür.
4.
Serbest Bölgelerdeki Müflteriler ‹çin Yap›lan Fason Hizmetler
4.1.
‹stisnan›n Kapsam›
3065 say›l› Kanunun (11/1-a) maddesine göre, serbest bölgedeki müflteriler için yap›lan fason
hizmetler KDV'den istisnad›r. Ayn› Kanunun (12/3) üncü maddesi uyar›nca, fason hizmetlerin
serbest bölgelerdeki müflterilere yap›lm›fl say›labilmesi için;
• Fason hizmetin serbest bölgelerde faaliyet gösteren müflteriler için yap›lm›fl olmas›,
Arkan & Ergin
Member of JPA International
100
• Fason hizmetten serbest bölgelerde faydalan›lmas›,
flartlar› birlikte gerçekleflmelidir.
Ayr›ca, söz konusu flartlara ilaveten, ana madde ve malzemelerin serbest bölgeden gönderilmesi
ve fason hizmete konu mal›n yeniden serbest bölgeye gönderilmifl olmas› gerekir.
Bu istisna uygulamas›nda fason hizmet, bir mal›n mülkiyet ve tasarruf hakk›n›n devral›nmaks›z›n
ücreti karfl›l›¤› belirli ifllemlere tabi tutularak/ifllemlerden geçirilerek tasarruf veya mülkiyet hakk›
sahibine iade edilmesini ifade eder.
Buna göre, serbest bölgeden gönderilen ana madde ve malzemelerin, yurtiçinde bulunan
iflletmelerde çeflitli ifllemlere tabi tutulduktan sonra yeniden serbest bölgeye gönderilmesi
suretiyle verilen fason hizmetler istisna kapsam›nda de¤erlendirilir.
Fason hizmetler d›fl›nda, Türkiye'den bu bölgelerde faaliyet gösterenlere yap›lan hizmetler 3065
say›l› Kanunun 1 inci maddesi çerçevesinde KDV'ye tabidir.
4.2.
‹stisnan›n Beyan›
Serbest bölgelere yap›lan fason hizmetlere yönelik istisna, fason hizmetin tamamlanm›fl ve
serbest bölgedeki müflteriye faturan›n düzenlenmifl olmas› flart›yla, fason hizmete konu mal›n
gümrük bölgesinden ç›karak serbest bölgeye vas›l oldu¤u vergilendirme döneminde (gümrük
beyannamesi veya gümrük beyannamesi yerine geçen belgede mal›n serbest bölgeye vas›l
oldu¤unu gösteren tarihi içine alan dönemde) uygulan›r ve bu vergilendirme dönemine ait
beyanname ile beyan edilir.
Fason hizmet faturas›n›n mal›n serbest bölgeye vas›l oldu¤u dönemden önceki dönemde
düzenlenmifl olmas› istisnan›n fatura tarihini içine alan dönemde beyan›n› gerektirmez.
Beyan, ilgili dönem beyannamesinin “‹stisnalar-Di¤er ‹ade Hakk› Do¤uran ‹fllemler” kulak盤›nda
“Tam ‹stisna Kapsam›na Giren ‹fllemler” tablosunda 316 kod numaral› sat›r kullan›lmak suretiyle
yap›l›r. Bu ifllem nedeniyle yüklenilen ve indirim yoluyla telafi edilemeyen vergilerin iadesinin
istenmemesi halinde, “Yüklenilen KDV” alan›na “0” yaz›l›r.
4.3.
‹stisnan›n Tevsiki
Serbest bölgelere yap›lan fason hizmetler, fason hizmete konu mal›n serbest bölgeden yurtiçine,
yurtiçinden serbest bölgeye gönderilmesine iliflkin gümrük beyannamesi veya gümrük beyannamesi
yerine geçen belge ve fason hizmete iliflkin olarak serbest bölgedeki al›c› ad›na düzenlenen
sat›fl faturalar› ile tevsik edilir. Bunlar (iade talep edilsin edilmesin), istisnan›n beyan edildi¤i
beyannamenin verilme süresine kadar ba¤l› olunan vergi dairesine bir dilekçe ekinde verilir.
Gümrük beyannamesi veya yerine geçen belgenin onayl› örne¤i ibraz edilebilece¤i gibi, bunlar›n
bilgilerini ihtiva eden bir liste de verilebilir. Ayn› flekilde tevsik için sat›fl faturalar› veya fotokopisi
Arkan & Ergin
Member of JPA International
101
yerine sat›fl faturalar›na iliflkin bilgileri ihtiva eden firma yetkililerince onayl› bir listenin ibraz›
da mümkündür.
Faturan›n, gümrük beyannamesinin kapanma tarihinden önce düzenlenmifl olmas› kayd›yla,
beyannamenin aç›lma tarihinden sonra düzenlenmifl olmas› istisna uygulamas›na engel teflkil
etmez.
4.4.
‹ade
Serbest bölgelere verilen fason hizmet ihrac›ndan kaynaklanan iade taleplerinde afla¤›daki
belgeler aran›r:
• Standart iade talep dilekçesi
• Fason hizmet faturalar› veya listesi
• Fason hizmete konu mal›n serbest bölgeden yurtiçine, yurtiçinden serbest bölgeye
gönderilmesine iliflkin gümrük beyannamesi veya gümrük beyannamesi yerine geçen belge asl›
veya örne¤i
• Fason hizmetin verildi¤i döneme ait indirilecek KDV listesi
• Yüklenilen KDV listesi
• ‹adesi Talep Edilen KDV Hesaplama Tablosu
4.4.1.
Mahsuben ‹ade
Mükelleflerin serbest bölgelere verdi¤i fason hizmet ihrac›ndan kaynaklanan mahsuben iade
talepleri, yukar›daki belgelerin ibraz edilmifl olmas› halinde miktar›na bak›lmaks›z›n vergi inceleme
raporu, YMM raporu ve teminat aranmadan yerine getirilir.
4.4.2.
Nakden ‹ade
Mükelleflerin serbest bölgelere verdi¤i fason hizmet ihrac›ndan kaynaklanan ve 5.000 TL'yi
aflmayan nakden iade talepleri vergi inceleme raporu, YMM raporu ve teminat aranmadan yerine
getirilir. ‹ade talebinin 5.000 TL'yi aflmas› halinde aflan k›sm›n iadesi, vergi inceleme raporu veya
YMM raporuna göre yerine getirilir. Teminat verilmesi halinde, mükellefin iade talebi yerine
getirilir ve teminat, vergi inceleme raporu veya YMM raporu sonucuna göre çözülür.
5.
Yolcu Beraberi Eflya (Türkiye'de ‹kamet Etmeyenlere KDV Hesaplanarak Yap›lan
Sat›fllar)
3065 say›l› Kanunun (11/1-b) maddesine göre, Türkiye'de ikamet etmeyen yolcular›n sat›n alarak
Türkiye d›fl›na götürdükleri mallar için ödedikleri KDV mal›n gümrükten ç›k›fl› s›ras›nda iade
edilir.
5.1.
‹stisnadan Yararlanacak Al›c›lar
‹stisnadan, Türkiye'de ikamet etmeyen ve sat›n ald›¤› mal› yurtd›fl›na götüren yabanc› uyruklu
Arkan & Ergin
Member of JPA International
102
veya yurtd›fl›nda ikamet eden ve buna dair o ülke resmi makamlar›ndan al›nm›fl ikamet tezkeresi
veya bu mahiyette bir belgeye sahip olan Türk uyruklu al›c›lar faydalanabilir.
5.2.
‹stisna Kapsam›nda Sat›fl Yapabilecek Sat›c›lar
Türkiye'de ikamet etmeyen yolculara tan›nan istisna kapsam›ndaki sat›fllar, vergi dairesinden
"‹zin Belgesi" alm›fl, gerçek usulde KDV mükellefleri taraf›ndan yap›labilir.
‹zin belgesi almak isteyen sat›c›lar vergi dairesine bir dilekçe ile baflvurur. Vergi dairelerince
yap›lacak yoklama ve de¤erlendirme sonunda bu tür sat›fllar› yapabilecek organizasyona sahip
oldu¤u anlafl›lan mükelleflere izin belgesi verilir. ‹zin belgesi iflletmede görünür bir yere as›l›r.
Gelir ‹daresi Baflkanl›¤› taraf›ndan iadeye arac›l›k konusunda yetkilendirilmifl firmalarla sözleflme
imzalayan gerçek usulde KDV mükellefleri de bu kapsamda sat›fl yapabilir.
Türkiye'de ikamet etmeyenlere özel fatura ile sat›fl yapmaya imkân sa¤layan “‹stisna ‹zin Belgesi”
alan mükelleflerin bu kapsamda ifllem yapabilmeleri için ayr›ca “‹zin Belgesi” almalar›na gerek
yoktur.
5.3.
‹stisna Kapsam›na Giren Mallar ve Sat›fl Yap›labilecek Asgari Tutar
4760 say›l› Özel Tüketim Vergisi Kanununa ekli I say›l› listede yer alan mallar hariç, yolcu
beraberinde götürülebilecek her türlü mal teslimi için uygulama kapsam›nda ifllem yap›labilir.
Hizmet ifalar›nda ise bu kapsamda ifllem yap›lmas› mümkün de¤ildir.
Al›c›n›n, istisna kapsam›nda sat›fl yapabilen sat›c›lardan ald›¤› mallar›n faturada gösterilen
bedelleri toplam›n›n KDV hariç 100 TL'nin üstünde olmas› halinde istisna uygulanabilir. Bu
toplama, ayn› faturada yer alan birden fazla mal çeflidi dâhildir.
5.4.
Sat›c›n›n Uyaca¤› Esaslar
‹stisna, verginin önce tahsil edilip, mal›n yurtd›fl›na ç›kar›lmas›ndan sonra iade edilmesi fleklinde
uygulan›r. Buna göre, sat›fl s›ras›nda düzenlenen faturada toplam mal bedeli üzerinden KDV
hesaplan›p ayr›ca gösterilir ve al›c›dan tahsil edilir. Bu vergi, ilgili dönem beyannamesinde genel
esaslar çerçevesinde beyan edilir, beyan edilen bu tutar nedeniyle beyannamede “Ödenmesi
Gereken KDV” ç›km›fl olmas› halinde ödenir.
Sat›c›, istisna kapsam›ndaki sat›fllar› dolay›s›yla düzenleyece¤i faturaya;
• Al›c›n›n pasaport türü ve numaras›, Türk uyruklular için ayr›ca yabanc› ülkede ikamet
ettiklerini gösteren belgenin tarih ve numaras›n›,
• Al›c›n›n banka flubesi ve hesap numaras›n›,
• Sat›c›n›n bu iadeler için hesap açt›rm›fl olmas› halinde banka flubesi ve hesap numaras›n›,
yazar.
Arkan & Ergin
Member of JPA International
103
Fatura dört nüsha olarak düzenlenir ve ilk üç nüshas› al›c›ya verilir.
Bu sat›fllarda, faturada yer alan bilgileri tafl›mak kayd›yla yeni nesil ödeme kaydedici cihazlar
taraf›ndan üretilen belge de kullan›labilir. Bu belge, 213 say›l› Kanunun Mükerrer 257 nci
maddesinin 1 numaral› bendi ile Bakanl›¤›m›za tan›nan yetkiye dayan›larak, fatura düzenleme
tutar›n›n alt›nda veya üstünde olsa dahi “fatura yerine geçen belge” olarak kabul edilir.
‹adenin gümrükteki banka flubesinden yap›lmas›n› isteyen sat›c›, fatura ile beraber al›c›ya bir
çek verir. Bu çekte faturan›n tarih ve numaras› ile birlikte faturada gösterilen KDV tutar› TL olarak
yer al›r. Çek, gümrükteki banka flubesine ibraz edildi¤inde TL tutar›n›n karfl›l›¤› döviz (Dolar, Euro
vb.) cinsinden al›c›ya nakden ödenir. Al›c›n›n kabul etmesi halinde iadenin TL cinsinden de
yap›labilmesi mümkündür. Söz konusu çekin üzerinde, Türkiye'de ikamet etmeyen yolculara KDV
iadesi d›fl›ndaki ifllemlerde kullan›lmayaca¤› ve ciro edilmeyece¤ine iliflkin flerh bulunur.
5.5.
Al›c›n›n Uyaca¤› Esaslar
Al›c›n›n istisnadan faydalanabilmesi için sat›n ald›¤› mallar› fatura ve benzeri belge tarihinden
itibaren üç ay içinde yurtd›fl›na ç›karmas› gerekir. Ç›k›fl s›ras›nda mallar gümrük görevlisine
gösterilir ve mallar›n yurtd›fl›na ç›kar›ld›¤›na iliflkin fatura ve benzeri belge örne¤i onaylat›l›r.
Al›c› onaylatt›¤› üç belge örne¤inden ikisini onay› yapan gümrük görevlisine b›rak›r.
5.6.
Verginin Al›c›ya ‹ade Edilmesi
5.6.1.
‹adenin Gümrükten Ç›karken Banka fiubesinden Al›nmas›
Sat›c›n›n iade için çek verdi¤i hallerde, çekte yaz›l› tutar, çeki düzenleyen bankan›n gümrükteki
flubesinden al›nabilir. Çeki düzenleyen bankan›n gümrükte flubesinin bulunmamas› halinde çek
tutar›, bankac›l›k ve kambiyo mevzuat› gere¤ince gümrükteki herhangi bir banka flubesinden de
tahsil edilebilir.
‹adenin gümrükteki banka flubesinden yap›lmas›n› isteyen sat›c›, fatura ile beraber al›c›ya,
sözleflme yapt›klar› bankalara ait bir çek vermelidir. Bu çekte faturan›n tarih ve numaras› ile
birlikte faturada gösterilen KDV tutar› TL olarak yer al›r.
Usulüne uygun olarak düzenlenmifl çek, fatura ile birlikte gümrük memuruna onaylat›ld›ktan
sonra gümrükteki banka flubesine verilir. Onayl› çeki alan banka görevlisi onayl› faturay› gördükten
sonra çekte yaz›l› tutar›, al›c›n›n talebine göre döviz veya TL cinsinden nakden öder. Banka flubesi
bir ay içinde yapt›¤› ödemeleri, izleyen ay›n 10 uncu gününe kadar sat›c›ya her çekin tarih ve
numaras›, faturan›n tarih ve numaras› ile ödeme tutar›n› içeren bir dekont ile bildirir.
5.6.2.
‹adenin Gümrük Ç›k›fl›ndan Sonra Al›nmas›
‹adenin gümrük ç›k›fl›nda ödenmesinin mümkün olmamas› veya al›nmak istenmemesi halinde,
al›c› mal›n ç›kt›¤›n› gösteren onayl› faturay› ç›k›fl tarihinden itibaren üç ay içinde sat›c›ya gönderir.
Sat›c› iade tutar›n›, faturay› ald›ktan sonra en geç 10 gün içinde al›c›n›n banka hesab›na veya
Arkan & Ergin
Member of JPA International
104
adresine havale eder. Al›c› mal›n yurtd›fl›na ç›kt›¤›n› göstermek üzere sat›c›ya onayl› fatura
nüshas›n›, çek düzenlenen hallerde ise fatura ile beraber onayl› çeki gönderir.
‹ade tutar›n› 10 gün içinde göndermeyen sat›c›n›n izin belgesi iptal edilerek daha sonra Türkiye'de
ikamet etmeyen yolculara tan›nan istisna kapsam›nda sat›fl yapmalar›na izin verilmez.
5.6.3.
Verginin Elden ‹adesi
Al›c›n›n, onayl› fatura nüshas›n› ç›k›fl tarihinden itibaren üç ay içinde sat›c›ya elden getirmesi
halinde, iade tutar› sat›c› taraf›ndan nakden ödenir. Çek düzenlendi¤i hallerde fatura ile birlikte
onayl› çek de sat›c›ya verilir.
5.6.4.
‹adenin Avans Olarak Ödenmesi
Sat›c›, istedi¤i takdirde iade tutar›n› al›c›ya sat›fl s›ras›nda avans olarak ödeyebilir. Bu durumda,
sat›fl faturas›na iade tutar›n›n avans olarak ödendi¤ine dair flerh düflülür.
Avans olarak ödenen tutar›n iade edilmifl say›labilmesi için sat›n al›nan mal›n fatura tarihinden
itibaren üç ay içinde yurtd›fl›na ç›kar›lmas› ve onayl› faturan›n ç›k›fltan sonra üç ay içinde sat›c›ya
gönderilmesi zorunludur.
Bu flartlar›n mevcut olmamas› halinde avans olarak ödenen tutar, iade edilmifl say›lmaz ve
indirim konusu yap›lamaz. Avans tutar› ancak, en erken onayl› faturan›n temin edildi¤i dönemde
indirim ve iade konusu yap›labilir.
5.6.5.
Yetki Belgesine Sahip Arac›lar Taraf›ndan ‹ade
‹adenin, Gelir ‹daresi Baflkanl›¤›ndan "Yetki Belgesi" alm›fl arac› firmalar›n organizasyonu alt›nda
yap›lmas› da mümkündür. Bu durumda, arac› firman›n anlaflt›¤› sat›c›lardan sat›n al›nan mallara
iliflkin KDV, önceki bölümlerde belirtilen sürelere ba¤l› olarak, arac› firmalar taraf›ndan al›c›ya
iade edilir.
Bu kapsamda ifllem yapmak isteyen arac› firmalar Gelir ‹daresi Baflkanl›¤›na bir dilekçe ile
baflvurur. Yap›lacak araflt›rma ve inceleme sonunda "Türkiye'de ‹kamet Etmeyen Yolculara KDV
‹adesi Yetki Belgesi" verilmesi uygun görülenler, anlaflt›klar› sat›c›larla ilgili iade ifllemlerini
gerçeklefltirir.
5.7.
Arac› Firmalar ve Yetkilendirilmeleri
5.7.1.
Yetki Belgesi ‹çin Aranacak fiartlar
Türkiye'de ikamet etmeyen yolculara KDV iadesi yapmak isteyen arac› firmalara, Gelir ‹daresi
Baflkanl›¤›na bir dilekçe ile baflvurmalar› halinde, yap›lacak araflt›rma ve inceleme sonucunda
kendilerine "Yetki Belgesi" verilebilir.
Arkan & Ergin
Member of JPA International
105
Türkiye'de ikamet etmeyen yolculara KDV iadesi yapmak üzere "Yetki Belgesi" verilecek arac›
firmalar›n, afla¤›daki flartlara sahip olmalar› gerekir:
a) Bilanço esas›na göre defter tutulmas›.
b) Asgari öz kaynak tutar›n›n 1.000.000 TL olmas›.
c) Ücretli statüsünde en az befl kifli istihdam edilmesi.
ç) Haklar›nda sahte belge veya muhteviyat› itibar›yla yan›lt›c› belge düzenleme veya kullanma
fiili nedeniyle “olumsuz rapor” bulunmamas›.
d) Sadece bu Tebli¤in (II/A-5) bölümü kapsam›ndaki ifllemler ile ilgili arac›l›k faaliyetinde
bulunulmas›.
5.7.2.
Baflvuru Dilekçesine Eklenecek Belgeler
Yukar›daki flartlar› topluca tafl›yan firmalar›n baflvuru dilekçesine afla¤›daki belgeleri eklemeleri
gerekir:
a) Ticaret Sicil Gazetesinin bir örne¤i veya Ticaret Sicil Gazetesinin tarih ve say›s›.
b) ‹mza sirkülerinin onayl› bir örne¤i.
c) ‹fle devam etmekte olanlar için son ayr›nt›l› bilânço ve gelir tablosunun firma kaflesi tatbik
edilerek ve firma yetkililerince imzalanarak onaylanm›fl birer örne¤i.
5.7.3.
Yetki Belgesinin Verilmesi
"Yetki Belgesi" almak için baflvuruda bulunacak firmalar hakk›nda vergi incelemesine yetkili
olanlara inceleme yapt›r›l›r. Bu incelemede; firman›n mevcut faaliyeti, mali yap›s›, eleman durumu
ve benzeri hususlar dikkate al›narak, Türkiye'de ikamet etmeyen yolculara KDV iadesi yapabilecek
durumda olup olmad›¤› araflt›r›l›r. ‹nceleme raporunun Gelir ‹daresi Baflkanl›¤›nca de¤erlendirilmesi
sonucunda befl y›l süreyle geçerli olmak üzere “Yetki Belgesi” verilebilir. "Yetki Belgesi" alm›fl
olan mevcut arac› firmalar›n, yetki belgeleri 31/12/2015 tarihine kadar geçerlidir. Yetki belgesi
befl y›ll›k sürenin sonunda Gelir ‹daresi Baflkanl›¤›nca flartlar›n bulunup bulunmad›¤› bak›m›ndan
de¤erlendirilerek ayn› süreyle uzat›labilir.
"Yetki Belgesi" alan firmalar, iade ifllemlerine arac›l›k edecekleri sat›c›lar ile birer sözleflme yapar.
Bu firmalar, sözleflme yapt›klar› sat›c›lar›n isim/unvan, adres, vergi dairesi ve vergi kimlik
numaras›na iliflkin bilgileri ayl›k olarak bir liste halinde izleyen ay›n ilk 10 günü içinde Gelir
‹daresi Baflkanl›¤›na elektronik ortamda gönderir.
"Yetki Belgesi" alan arac› firmalar taraf›ndan, bir ay içinde yap›lan iadelere ait bilgiler (mükellef
baz›nda sadece adet ve toplam tutar olarak) izleyen ay içinde; dönem sonu ayr›nt›l› bilânçolar›
Arkan & Ergin
Member of JPA International
106
ile gelir tablolar› ise gelir ve kurumlar vergisi beyanname verme süresinin bitimini izleyen ay
içinde Gelir ‹daresi Baflkanl›¤›na elektronik ortamda gönderilir.
"Yetki Belgesi" sahibi arac› firmalar ile sat›c›lar, iade iflleminin yap›lmas›ndan müteselsilen
sorumludur. ‹adenin herhangi bir nedenle yetki belgeli arac› firma taraf›ndan yap›lmamas›
halinde, sat›c›lar iadeyi yapmakla yükümlüdür. Bu husus sat›c›larla yap›lacak sözleflmelerde
aç›kça belirtilir.
‹adenin arac› firmalarca, mücbir sebepler d›fl›ndaki nedenlerle aksat›lmas› ve bunun tekrar
etmesine ra¤men makul sürede makul gerekçelerle giderilmemesi halinde, "Yetki Belgesi" iptal
edilir. Takip eden befl takvim y›l› sonuna kadar, hiçbir suretle tekrar "Yetki Belgesi" verilmez.
5.7.4.
Belge Düzeni
Yetki belgeli arac› firmalar›n, sözleflme yapt›klar› sat›c›lar›n 3065 say›l› Kanunun (11/1-b) maddesi
kapsam›ndaki sat›fllar›nda, fatura-çek kullan›l›r. Bu belgede, 213 say›l› Kanuna iliflkin genel
tebli¤lerdeki aç›klamalar ve “Vergi Usul Kanunu Uyar›nca Vergi Mükellefleri Taraf›ndan Kullan›lan
Belgelerin Bas›m ve Da¤›t›m› Hakk›nda Yönetmelik”14 hükümleri çerçevesinde belgelerin bas›m
iflini yapan matbaa iflletmecisi, belgelerin ön yüzüne dip not fleklinde ad› ve soyad›n› veya varsa
ticaret unvan›n›, adresini, ba¤l› oldu¤u vergi dairesi ve vergi numaras› ile Vergi Dairesi
Baflkanl›¤›yla/Defterdarl›kla anlaflmas›n›n tarihini yazar.
Anlaflmal› matbaalarda yapt›r›lacak ifllemler için, yetki belgeli arac› firma taraf›ndan ba¤l› oldu¤u
vergi dairesinden izin yaz›s› al›n›r.
Söz konusu izin yaz›s›n›n verilmesi s›ras›nda daha önce yay›mlanan 213 say›l› Kanuna iliflkin
Genel Tebli¤ler ile “Vergi Usul Kanunu Uyar›nca Vergi Mükellefleri Taraf›ndan Kullan›lan Belgelerin
Bas›m ve Da¤›t›m› Hakk›nda Yönetmelik” esaslar›na uyulur.
Bu uygulama kapsam›ndaki sat›fllarda, al›c›ya yap›lacak iade iflleminde çek kullan›lmas› da
mümkündür. Bu durumda Türkiye'de ikamet etmeyen yolculara yap›lan sat›fllarda fatura ve çek
prensip olarak ayr› ayr› düzenlenir. Ancak, söz konusu fatura ve çekin ayr› ayr› düzenlenebilmesinin
yan› s›ra yetki belgeli arac› firmayla sözleflmesi bulunan sat›c›lardan isteyenlerin fatura-çek
ibareli belgeyi fatura olarak kullanmalar› da mümkündür.
Faturada/çekte;
• Yetki belgeli arac› firman›n ad›-soyad› veya ticaret unvan›, adresi, vergi dairesi ve vergi
numaras›,
• Müflterinin ad›-soyad› veya ticaret unvan›, adresi,
• Sözleflmeli sat›c›n›n ad›-soyad› veya ticaret unvan›, adresi, vergi dairesi ve vergi numaras›,
• Düzenlenme tarihi, seri ve s›ra numaras›,
• Mal›n nevi, miktar›, fiyat› ve tutar›,
bilgilerinin bulunmas› zorunludur.
Arkan & Ergin
Member of JPA International
1402.02.1985 tarihli ve 18654 say›l› Resmi Gazete'de yay›mlanm›flt›r.
107
Bu bilgilere, matbaa bask›l› olarak yer verilmemifl olan fatura-çekler ise sat›c›n›n ayn› bilgileri
ihtiva eden kaflesi tatbik edilmek suretiyle kullan›l›r.
Ayr›ca, bu belgede Türkiye'de ikamet etmeyen yolculara KDV iadesi d›fl›nda kullan›lamayaca¤›
ve ciro edilemeyece¤ine dair bir ifadeye de yer verilir.
Bu belge arac› firma taraf›ndan bir as›l ve üç örnek olmak üzere yurtd›fl›nda da bast›r›labilir.
Ancak seri ve s›ra numaras› ile Maliye Bakanl›¤›n›n özel iflareti (amblem), yurtiçinde arac› firman›n
faaliyette bulundu¤u il s›n›rlar› içindeki anlaflmal› matbaalardan biri taraf›ndan bas›l›r.
Fatura-çekin yaln›zca as›llar›nda Maliye Bakanl›¤›n›n özel iflaretinin (amblem) bulunmas› yeterlidir.
Di¤er örneklerde bu iflaretin bulunma zorunlulu¤u yoktur.
Fatura-çekler arac› firma taraf›ndan sat›c›ya zimmet karfl›l›¤› teslim edilir. Her sat›c›ya verilen
fatura-çeklerin seri ve s›ra numaralar›, teslim tarihini izleyen 15 gün içinde yetki belgeli arac›
firma taraf›ndan Gelir ‹daresi Baflkanl›¤›na elektronik ortamda gönderilir.
Yetki belgeli arac› firman›n sat›c› ile yapt›¤› sözleflmenin iptali veya sat›c›n›n ifli terk etmesi
halinde, sat›c›ya ait bilgilerin matbaa bask›l› ya da kafle tatbiki suretiyle yer ald›¤› fatura/çekler
vergi dairesine teslim edilir. Bu durum vergi dairesi yetkilileri ile sat›c› taraf›ndan bir tutanakla
tespit edilir. Bu tutana¤›n bir örne¤i de sat›c› taraf›ndan tutanak tarihini izleyen 15 gün içinde
yetki belgeli arac› firmaya gönderilir.
Sat›c›ya ait bilgilere matbaa bask›s› ya da kafle tatbik edilerek yer verilmemifl fatura-çekler, yetki
belgeli arac› firmaya iade edilir. Ancak bunlar›n seri ve s›ra numaralar›, sat›c› taraf›ndan ba¤l›
oldu¤u vergi dairesine bildirilir. Vergi daireleri iptal edilen faturalara iliflkin bilgileri tutanak
tarihinden itibaren 15 gün içinde Gelir ‹daresi Baflkanl›¤›na elektronik ortamda intikal ettirir.
Yetki belgeli arac› firma ile sözleflme yapan sat›c›lar›n ayr›ca vergi dairesinden izin belgesi alma
zorunlulu¤u yoktur. Yetki belgeli arac› firmayla sözleflme yapan bu sat›c›lar›n iflletmelerinin
görünür bir yerine,
“‹flletmemizde, ………. ile yap›lan …...….tarihli sözleflmeye dayan›larak, 3065 say›l› Kanunun (11/1-b)
maddesine göre Türkiye'de ikamet etmeyen yolculara yap›lan sat›fllarda KDV istisnas› uygulanmaktad›r.
(tarih)”
ifadesinin yer ald›¤› bir levha asmalar› gerekir. Levhada sözleflme yap›lan sat›c› ve yetki belgeli
arac› firman›n imzas› tatbik edilmifl onay kafleleri ve istenirse logolar› yer al›r.
Sözleflmelerin iptal edilmesi, yenilenmemesi veya sat›c›n›n ifli terk etmesi halinde Tebli¤in bu
bölümündeki aç›klamalara göre ifllem yap›l›r. Bu durumdaki sat›c›lar yukar›da belirtilen levhay›
da vergi dairesine teslim ederler. ‹fle devam eden sat›c›lar›n istisna kapsam›nda ifllem yapmak
istemeleri halinde yeni bir izin belgesi veya yetki belgeli arac› firmalardan biri ile sözleflme
yapmalar› gerekir.
Arkan & Ergin
Member of JPA International
108
Öte yandan, yetki belgeli arac› firmalarla sözleflmesi bulunan veya ilk defa sözleflme imzalayacak
olan sat›c›lar›n vergi dairesinden ald›klar› izin belgesi yerine yukar›da belirtildi¤i flekilde
düzenlenmifl levhay› iflletmelerinde kullanmalar› mümkündür. Bu durumda vergi dairesinden
al›nan izin belgesinin vergi dairesine teslim edilmesi gerekir.
5.7.5.
Al›c›ya ‹adenin Yap›lmas›
Yetki belgeli arac› firma ile sözleflme yapan sat›c›, Türkiye'de ikamet etmeyen yolculara yapaca¤›
sat›flta kullanaca¤› fatura-çeki dört nüsha olarak düzenleyip asl› ile iki örne¤ini al›c›ya verir.
Al›c› gümrük ç›k›fl›nda elindeki fatura-çek asl› ve örneklerini ilgili gümrük görevlisine onaylat›r,
asl›n› muhafaza eder, di¤er iki örne¤ini görevliye b›rak›r.
‹ade, al›c›da kalan onayl› fatura-çek asl› ile yap›l›r. Arac› firma iade iflleminden sonra fatura-çeki
sat›c›ya göndermez ve 213 say›l› Kanunun muhafaza ve ibraz hükümlerine göre saklar. Ancak bir
ay içinde yapt›¤› iadeler için bir icmal düzenler, izleyen ay›n ilk 15 günü içinde ilgili sat›c›ya
gönderir. Bu icmalde; iadeye esas olan fatura-çekin tarih ve numaras›, iadeye esas olan KDV
tutar› ve iade tarihi yer al›r, arac› firman›n kaflesi tatbik edilir ve firma yetkililerince imzalanarak
onaylan›r.
Söz konusu icmaller, sat›c› taraf›ndan 213 say›l› Kanunda öngörülen süreler içinde defterlerine
kaydedilir. KDV indirimi ise arac› kuruma yap›lacak ödemeye karfl›l›k olarak arac› kurum taraf›ndan
düzenlenecek olan (avans fleklinde düzenlenen icmaller hariç) ödeme belgelerine dayan›larak,
ödeme belgesinin deftere kaydedildi¤i dönem beyannamesinde yap›l›r.
Yetki belgeli arac› firma ile sözleflme yapan sat›c› bu icmalleri ve kendilerinde kalan fatura-çek
nüshalar›n› 213 say›l› Kanunun muhafaza ve ibraz hükümleri çerçevesinde saklar.
Yetki belgeli arac› firmalar›n bu hizmet karfl›l›¤› elde ettikleri komisyonlar KDV'ye tabidir. KDV,
iadeye esas olan tutar ile al›c›ya ödenen tutar aras›ndaki fark üzerinden iç yüzde yoluyla hesaplan›r.
Bu fark›n, fatura-çeklerde ayr›ca gösterilmesi veya fatura-çeklerin bu fark›n kolayca hesaplanmas›na
imkân verecek flekilde düzenlenmesi zorunludur.
5.8.
Sat›c›n›n Yükümlülükleri
‹stisna kapsam›ndaki sat›fllarla ilgili verginin beyan› ve indirimi ile indirilemeyen vergilerin iade
konusu yap›lmas›na iliflkin beyan, Tebli¤in (II/A-5.9) bölümündeki aç›klamalara göre yap›l›r.
Sat›c›, bir vergilendirme döneminde al›c›lara iade ettikleri vergilerin ayr›nt›lar›n› göstermek üzere,
firman›n kaflesini ve yetkililerin imzas›n› tafl›yan bir liste haz›rlar ve bir dilekçe ekinde beyanname
verme süresi içinde ba¤l› olunan vergi dairesine verir. Sat›c›, sat›fl faturas›n›n kendisinde kalan
nüshas›n›, al›c› taraf›ndan gönderilen veya elden getirilen onayl› çek ve fatura örneklerini, çek defteri
dip kuponlar›n›, banka dekontlar›n›, havale makbuzlar›n›, arac› firma icmallerini ve buna benzer
belgeleri 213 say›l› Kanunun muhafaza ve ibraz hükümlerine göre saklar ve istenildi¤inde ibraz eder.
Arkan & Ergin
Member of JPA International
109
5.9.
‹stisnan›n Beyan›
3065 say›l› Kanunun (11/1-b) maddesi kapsam›nda Türkiye'de ikamet etmeyen yolculara sat›fl
yapan mükelleflerce bu ifllemler, teslimin yap›ld›¤› dönem 1 No.lu KDV Beyannamesinin “Matrah”
kulak盤›nda “Di¤er ‹fllemler” tablosunda 501 kod numaral› sat›r arac›l›¤›yla beyan edilir. Bu
sat›r›n, "Matrah" sütununa ayn› veya farkl› vergi oranlar›na tabi teslim bedellerinin KDV hariç
toplam›, "Vergi" sütununa ise bu teslimler üzerinden hesaplanan KDV toplam› yaz›l›r.
Sat›fl s›ras›nda tahsil edilmifl olan verginin al›c›ya iade edildi¤i dönemde ise al›c›ya iade edilen
vergi tutar›, 1 No.lu KDV Beyannamesinin “‹ndirimler” kulak盤›nda “‹ndirimler” tablosunda 104
kod numaral› sat›r arac›l›¤›yla indirim konusu yap›l›r.
Mükelleflerin bu ifllemle ilgili olarak iade almak istemeleri halinde “Di¤er ‹ade Hakk› Do¤uran
‹fllemler” tablosunun 408 kod numaral› sat›r›na kay›t yap›l›r. Sat›r›n “Teslim ve Hizmet Tutar›”
sütununa istisna kapsam›ndaki teslimin KDV hariç bedeli girilir. “‹adeye Konu Olan KDV” sütununa
ise 104 kod numaral› sat›ra kaydedilen tutar aynen aktar›l›r.
Teslim ve KDV'nin al›c›ya iadesi, ayn› dönemde gerçekleflirse, 501, 104 ve 408 kod numaral›
sat›rlar ayn› dönemde doldurulur. KDV'nin al›c›ya iadesi, teslimden sonraki bir dönemde
gerçekleflirse, 104 ve 408 kod numaral› sat›rlara kay›t KDV'nin iade edildi¤i dönemde yap›l›r.
Bu teslimlerle ilgili olarak iade almak istemeyen mükelleflerce “Di¤er ‹ade Hakk› Do¤uran ‹fllemler”
tablosuna herhangi bir kay›t yap›lmaz.
5.10.
‹stisnan›n Tevsiki
3065 say›l› Kanunun (11/1-b) maddesinde düzenlenen söz konusu istisna, Türkiye'de ikamet
etmeyen al›c› ad›na düzenlenen ve ilgili gümrük müdürlü¤ü taraf›ndan onaylanan sat›fl faturas›n›n
fotokopisi veya listesi ile tevsik edilir.
‹adenin yetki belgeli arac› firmalar taraf›ndan yap›lmas› halinde istisna, bunlar›n gönderdi¤i
icmaller ile ödeme belgelerinin onayl› örnekleri ile tevsik edilir.
5.11.
‹ade
Yolcu beraberi eflya kapsam›nda Türkiye'de ikamet etmeyenlere KDV hesaplayarak yap›lan
sat›fllardan kaynaklanan iade taleplerinde afla¤›daki belgeler aran›r:
• Standart iade talep dilekçesi
• Gümrükçe onayl› sat›fl faturas› veya fatura/çek asl› ya da onayl› örne¤i (iadenin yetki belgeli
arac› firma taraf›ndan yap›lmas› halinde bu firmalar›n gönderdi¤i icmaller ile ödeme belgelerinin
onayl› örnekleri)
• ‹adenin talep edildi¤i döneme ait indirilecek KDV listesi
• Yüklenilen KDV listesi
• ‹adesi Talep Edilen KDV Hesaplama Tablosu
Arkan & Ergin
Member of JPA International
110
5.11.1.
Mahsuben iade
3065 say›l› Kanunun (11/1-b) maddesinde düzenlenen Türkiye'de ikamet etmeyenlere KDV
hesaplanarak yap›lan sat›fllardan kaynaklanan mahsuben iade talepleri, yukar›daki belgelerin
ibraz edilmifl olmas› halinde miktar›na bak›lmaks›z›n vergi inceleme raporu, YMM raporu ve
teminat aranmadan yerine getirilir.
5.11.2.
Nakden ‹ade
3065 say›l› Kanunun (11/1-b) maddesinde düzenlenen Türkiye'de ikamet etmeyenlere KDV
hesaplanarak yap›lan sat›fllardan kaynaklanan ve 5.000 TL'yi aflmayan nakden iade talepleri vergi
inceleme raporu, YMM raporu ve teminat aranmadan yerine getirilir. ‹ade talebinin 5.000 TL'yi
aflmas› halinde aflan k›sm›n iadesi, vergi inceleme raporu veya YMM tasdik raporuna göre yerine
getirilir. Teminat verilmesi halinde mükellefin iade talebi yerine getirilir ve teminat, vergi inceleme
raporu veya YMM tasdik raporu sonucuna göre çözülür.
6.
Türkiye'de ‹kamet Etmeyen Tafl›mac›lar ile Fuar, Sergi, Panay›r Kat›l›mc›lar›na
Yap›lan Teslim ve Hizmetlerde ‹stisna
3065 say›l› Kanunun (11/1-b) maddesinde, Türkiye'de ikametgâh›, iflyeri, kanuni ve ifl merkezi
bulunmayanlar›n tafl›mac›l›k faaliyetlerine iliflkin olarak sat›n alacaklar› mal ve hizmetler ile fuar,
panay›r ve sergilere kat›l›mlar› dolay›s›yla sat›n alacaklar› mal ve hizmetler nedeniyle ödedikleri
KDV'nin, karfl›l›kl› olmak kayd›yla iade edilece¤i ve Maliye Bakanl›¤›n›n iadeden faydalanacak
mal ve hizmetler ile uygulamaya iliflkin usul ve esaslar› tespit etmeye yetkili oldu¤u hükme
ba¤lanm›flt›r.
6.1.
‹stisnan›n Kapsam›
3065 say›l› Kanunun (11/1-b) maddesindeki bu istisnadan yararlanacaklar›n Türkiye'de ikametgâh›,
iflyeri, kanuni ve ifl merkezinin bulunmamas› ve Türkiye'de KDV, gelir veya kurumlar vergisi
mükellefiyetini gerektiren herhangi bir faaliyetinin olmamas› gerekir.
‹stisna kapsam›nda sat›n al›nacak mal ve hizmet bedellerinin KDV dahil 213 say›l› Kanunun
232 nci maddesinde öngörülen ve ilgili dönemde uygulanmakta olan fatura düzenleme s›n›r›n›
aflmas› gerekir. Bu miktara, istisnadan yararlanmak flart›yla birden fazla mal veya hizmet dahil
edilebilir.
Tafl›mac›l›k faaliyetine iliflkin olarak istisna uygulanacak mal teslimi ve hizmet ifalar›; akaryak›t,
yedek parça, bak›m ve tamir giderlerini kapsamal›d›r. Fuar, panay›r ve sergilere kat›l›mda ise mal
teslimi ve hizmet ifas›n›n münhas›ran bu ifllerle ilgili olmas› gerekir.
Örnek: Türkiye'de düzenlenen fuara kat›l›m sa¤layan yabanc› firman›n, fuar›n yap›ld›¤› yerdeki stant kiralama,
buradaki elektrik, su ve benzeri genel giderler, fuara kat›l›m nedeniyle Türkiye'deki konaklama giderlerine
iliflkin olarak ödenen KDV tutarlar› iade konusu yap›labilir.
Arkan & Ergin
Member of JPA International
111
6.2.
‹ade
Tafl›mac›l›k faaliyetini yapan yabanc› kifli/firma ile fuar, panay›r ve sergilere kat›lan yabanc›
kifli/firmalar, ödedikleri KDV'nin iadesini talep edebilirler. Bunlar›n, kendi ülkelerinde ba¤l›
bulundu¤u vergi dairesinden (ülkesine göre ilgili idareden) temin edilecek ve vergi mükellefiyetinin
bulundu¤unu gösteren bir belgeyi ibraz etmeleri gerekir. Bu belge, ilgilinin ad ve soyad›n›/firma
ad›n› (unvan›n›), kendi ülkesinde ba¤l› bulundu¤u vergi dairesini, faaliyet konusu ve adresini
içerecek flekilde düzenlenir.
Söz konusu ifllemler nedeniyle ödenen KDV'nin karfl›l›kl› olmak kayd›yla iadesi, tafl›mac›l›k ile
ilgili olarak ‹stanbul Vergi Dairesi Baflkanl›¤› Bo¤aziçi Kurumlar Vergi Dairesi Müdürlü¤ü veya
Marmara Kurumlar Vergi Dairesi Müdürlü¤üne; fuar, panay›r ve sergiye kat›l›m ile ilgili olarak
da bu faaliyetin yap›ld›¤› yerdeki vergi dairesi baflkanl›¤› veya defterdarl›¤›n belirleyece¤i vergi
dairesi taraf›ndan yerine getirilir.
Bu ifllemler nedeniyle, takvim y›l›n›n birer ayl›k dönemleri itibar›yla iade talep edilebilir. ‹ade,
nakden veya banka havalesi ile yap›l›r.
Tafl›mac›l›k faaliyetlerine iliflkin olarak sat›n al›nan mal ve hizmetler ile fuar, panay›r ve sergilere
kat›l›m dolay›s›yla sat›n al›nan mal ve hizmetlerin niteli¤i, miktar› ve tutar›na iliflkin bilgileri
içeren ve 213 say›l› Kanun hükümlerine göre düzenlenmifl fatura veya serbest meslek makbuzunun
olmas› gerekir.
6.2.1.
‹ade Talebinde Aran›lacak Belgeler
‹ade talebi, ilgili vergi dairesine verilecek bir dilekçe ile yap›l›r. Bu dilekçeye afla¤›daki belgeler
eklenir:
• Tebli¤in ekinde yer alan (EK:5)iade talep formu,
• ‹adenin herhangi bir arac› taraf›ndan talep edilmesi halinde noter onayl› “vekaletname”
belgesi,
• Fuar, panay›r ve sergilere kat›lanlar›n gerçek kifli olmas›, tafl›mac›l›¤›n sürücü taraf›ndan
kendi ad›na yap›lmas› halinde bunlara ait pasaportlar›n noter onayl› fotokopisi,
• Kendi ülkelerinde vergi mükellefiyetini gösteren “vergi mükellefiyeti” belgesi, (iadenin
tekrarlanmas› durumunda bu belgenin yeniden ibraz›na gerek yoktur.)
• Yap›lan harcamalara iliflkin olarak 213 say›l› Kanun hükümlerine göre düzenlenmifl fatura
veya serbest meslek makbuzunun as›llar› veya noter onayl› suretleri.
Tafl›mac›l›k faaliyetinde bulunan yabanc›lar, bu belgelere ek olarak afla¤›daki belgeleri de eklemek
zorundad›r:
• Tafl›mac›l›k faaliyetine iliflkin olarak TIR karnesinin Türkiye'ye girifl ç›k›fl tarihlerini gösteren
dip koçan›n›n, transit beyannamesinin veya Transit Refakat Belgesinin onayl› örne¤i,
• Tafl›man›n yap›ld›¤› arac›n plakas›n›n ve tafl›ma iflini yapan kifli/firman›n isminin yer ald›¤›
belgelerin as›llar› veya noter onayl› suretleri.
Arkan & Ergin
Member of JPA International
112
6.2.2.
‹ade Uygulamas›
1.000 TL'yi aflmayan nakden iade talepleri, belgelerin ibraz edilmesi üzerine vergi inceleme
raporu, YMM raporu ve teminat aranmadan yerine getirilir.
‹ade edilecek tutar›n, 1.000 TL'yi aflmas› durumunda, aflan k›sm›n iadesi vergi inceleme raporu
sonucuna göre yerine getirilir. Teminat verilmesi halinde vergi inceleme raporu beklenmeden
iade yap›l›r. Teminat, vergi inceleme raporuna dayan›larak çözülür. Vergi dairesince ödeme
belgesine, vergi inceleme raporunun bir örne¤i, teminat gösterilmiflse teminata iliflkin al›nd›n›n
bir örne¤i eklenir.
7.
Yabanc› Sinema Yap›mc›lar›na Tan›nan ‹stisna
3065 say›l› Kanunun (11/1-b) maddesinde, “14/7/2004 tarihli ve 5224 say›l› Sinema Filmlerinin
De¤erlendirilmesi ve S›n›fland›r›lmas› ile Desteklenmesi Hakk›nda Kanun kapsam›nda Kültür ve Turizm
Bakanl›¤› taraf›ndan onaylanan sinematografik eserlere iliflkin yabanc› yap›mc›lar taraf›ndan sat›n al›nacak
213 say›l› Vergi Usul Kanununun 232 nci maddesinde yer alan ve ilgili y›lda uygulanmakta olan haddin
üzerindeki mal ve hizmetler nedeniyle ödenen KDV yap›mc›lara iade olunur.” hükmüne yer verilmifltir.
7.1.
‹stisnan›n Kapsam›
Türkiye'de ikametgâh›, iflyeri, kanuni ve ifl merkezi bulunmayan yabanc› yap›mc›lar, Türkiye'de
KDV, gelir veya kurumlar vergisi mükellefiyetini gerektiren herhangi bir faaliyetleri olmamas›
kayd›yla, 14/7/2004 tarihli ve 5224 say›l› Sinema Filmlerinin De¤erlendirilmesi ve S›n›fland›r›lmas›
ile Desteklenmesi Hakk›nda Kanun15 kapsam›nda Kültür ve Turizm Bakanl›¤› taraf›ndan onaylanan
sinematografik eserlerin yap›m›na iliflkin olarak verilen çekim izin süresi içinde sat›n alacaklar›
veya ithal edecekleri mal ve hizmetler için bu uygulamadan yararlanabilir.
‹stisna, mal ve hizmet al›mlar› ile ithalat s›ras›nda ödenen KDV'nin vergi dairesinden iade olarak
talep edilmesi suretiyle uygulan›r.
‹stisna kapsam›nda sat›n al›nacak mal ve hizmet bedellerinin KDV dahil 213 say›l› Kanunun 232
nci maddesinde öngörülen ve ilgili dönemde uygulanmakta olan fatura düzenleme s›n›r›n› aflmas›
gerekir. Bu miktara, istisnadan yararlanmak flart›yla birden fazla mal veya hizmet dahil edilebilir.
7.2.
‹ade
Türkiye'deki faaliyetin tamamlanmas›ndan sonra bu uygulama kapsam›nda talep edilecek KDV
iadelerini yerine getirmeye Ankara Vergi Dairesi Baflkanl›¤› Baflkent Vergi Dairesi Müdürlü¤ü,
‹stanbul Vergi Dairesi Baflkanl›¤› Beyo¤lu Vergi Dairesi Müdürlü¤ü ve ‹zmir Vergi Dairesi Baflkanl›¤›
Konak Vergi Dairesi Müdürlü¤ü yetkili k›l›nm›fl olup, yabanc› sinema yap›mc›lar›n›n iade taleplerini
bu dairelerden herhangi birisine yapmas› mümkündür.
‹ade talebi, yabanc› yap›mc›lar›n Kültür ve Turizm Bakanl›¤›ndan ald›klar› çekim izin süresinin
dolmas› ve sinematografik eserlerin çekiminin tamamlanmas› sonras›nda, ilgili vergi dairesine
Arkan & Ergin
Member of JPA International
1521.07.2004 tarihli ve 25529 say›l› Resmi Gazete'de yay›mlanm›flt›r.
113
verilecek bir dilekçe ile yap›l›r. ‹ade talepleri üst limit aranmaks›z›n münhas›ran YMM raporu ile
yerine getirilir.
Bu raporda; öncelikle yabanc› sinema yap›mc›lar› taraf›ndan Kültür ve Turizm Bakanl›¤›na
Sinematografik Ortak Yap›mlar ve Türkiye'de Ticari Amaçl› Film Çekmek ‹steyen Yerli ve Yabanc› Yap›mc›lar
Hakk›nda Yönetmelik çerçevesinde yap›lan baflvuru kapsam›nda, bu Bakanl›¤a verilen bütün bilgiler
ile al›nan bütün izinlere, ifllemlerin safhalar›n› da içerecek flekilde ayr›nt›l› olarak yer verilir.
Rapora KDV iadesine konu mal ve hizmet al›mlar› ile ithalata iliflkin fatura ve benzeri belgeler
ve gümrük makbuzlar›n›n dökümünü gösteren bir liste eklenir. Bu hizmetlerin tedarikçi firmalar
taraf›ndan gerçeklefltirilmesi durumunda, bu rapora söz konusu firmalar taraf›ndan bu kapsamda
sat›n al›nan mal ve hizmetler ile ithalata iliflkin belgelerin listesi de eklenir. YMM'ler söz konusu
listelerde yer alan, yabanc› sinema yap›mc›lar›n›n KDV ödeyerek yapt›klar› mal ve hizmet
al›mlar›n›n söz konusu yap›ma iliflkin oldu¤unu ve belgelerin gerçek ifllemleri yans›tt›¤›n›
göstermeleri gerekir. Bu itibarla, haks›z vergi iadesine sebebiyet verilmesi durumunda YMM'ler,
ziyaa u¤rat›lan vergilerden ve kesilecek cezalardan yabanc› yap›mc› ile birlikte müfltereken ve
müteselsilen sorumlu tutulur.
‹ade talebi, vergi dairesi taraf›ndan YMM raporunun eksiksiz olarak verildi¤i tarihi izleyen 30 gün
içinde yerine getirilir.
8.
‹hraç Kayd›yla Teslimlerde Tecil-Terkin Uygulamas›
8.1.
Kapsam
3065 say›l› Kanunun (11/1-c) maddesi gere¤ince; ihraç edilmek flart›yla imalatç›lar taraf›ndan
kendilerine teslim edilen mallara ait KDV, ihracatç›lar taraf›ndan ödenmez.
Bu kapsamda yap›lan teslimlerle ilgili olarak düzenlenen faturaya;
"3065 say›l› KDV Kanununun (11/1-c) maddesi hükümlerine göre, ihraç edilmek flart›yla teslim
edildi¤inden, KDV tahsil edilmemifltir."
ifadesi yaz›l›r.
Mükelleflerce tahsil edilmeyen ancak ilgili dönem beyannamesinde beyan edilecek olan bu vergi,
vergi dairesince tarh ve tahakkuk ettirilerek tecil olunur.
Söz konusu mallar›n, ihracatç›ya teslim tarihini takip eden ay bafl›ndan itibaren üç ay içinde
ihraç edilmesi halinde, tecil edilen vergi terkin olunur.
‹hracat›n yukar›daki flartlara uygun olarak gerçeklefltirilmemesi halinde, tecil olunan vergi tahakkuk
ettirildi¤i tarihten itibaren 6183 say›l› Amme Alacaklar›n›n Tahsil Usulü Hakk›nda Kanunun16
51 inci maddesine göre belirlenen gecikme zamm›yla birlikte tahsil olunur. Ancak, ihraç edilmek
flart›yla teslim edilen mallar›n 213 say›l› Kanunda belirtilen mücbir sebepler nedeniyle ihraç
1628.07.1953 tarihli ve 8469 say›l› Resmi Gazete'de yay›mlanm›flt›r.
Arkan & Ergin
Member of JPA International
114
edilmemesi halinde, tecil edilen vergi tecil edildi¤i tarihten itibaren 6183 say›l› Kanunun 48 inci
maddesine göre ilgili dönemler için geçerli tecil faizi ile birlikte tahsil edilir.
Tecil veya terkin edilen bu vergiler hakk›nda ihracatç›lar bak›m›ndan 3065 say›l› Kanunun 32 nci
maddesi hükmü uygulanmaz.
‹hracatç›lara mal teslim eden imalatç›lara iade edilecek KDV, ihraç edilen mala iliflkin imalatç›
sat›fl bedeline göre hesaplanan vergiden imalatç› aleyhine matrahta meydana gelen de¤iflikli¤e
iliflkin verginin düflülmesinden sonra kalan tutardan fazla olamaz.
‹hracatç›lara mal teslim eden imalatç›lar›n terkin ve iade ifllemleri ihracat›n gerçekleflmesinden
sonra yap›l›r. ‹ade veya tecil olunacak vergi miktar›, mükellefin ihraç kayd›yla teslimin yap›ld›¤›
dönem beyannamesinde yer alan bilgiler mukayese edilmek suretiyle hesaplan›r.
‹hracat›n mücbir sebepler veya beklenmedik durumlar nedeniyle üç ay içinde gerçeklefltirilememesi
halinde, en geç üç ayl›k sürenin doldu¤u tarihten itibaren onbefl gün içinde baflvuran ihracatç›lara
üç aya kadar ek süre verilebilir.
‹hraç kayd›yla teslimlerde tecil-terkin uygulamas› ihtiyari bir uygulama olup, bu kapsamdaki
mallar›n imalatç›lar› taraf›ndan ihracatç›lara KDV tahsil edilerek teslimi de mümkündür.
‹hraç kayd›yla teslimlere ait faturan›n esas itibar›yla ihracatç› firman›n düzenledi¤i fatura tarihinden
önceki bir tarihte düzenlenmifl olmas› gerekir. ‹malatç› taraf›ndan düzenlenen fatura tarihinin;
ihracatç› firman›n düzenledi¤i fatura tarihi veya fiili ihraç tarihinden sonraki bir tarih olmas›
halinde, 213 say›l› Kanundaki fatura düzenleme sürelerine uyulmas› kayd›yla tecil-terkin
uygulamas›ndan yararlan›labilir.
Ancak, bu durumlar d›fl›nda ihraç kayd›yla teslime iliflkin faturan›n, fiili ihraç tarihinden sonraki
tarihi tafl›mas› halinde ifllemin ihraç kayd›yla teslime iliflkin flartlar aç›s›ndan yap›lacak inceleme
veya YMM raporu ile tespit edilmesi flart›yla terkin ve/veya iade ifllemleri sonuçland›r›l›r.
‹hracat, gümrük beyannamesinin kapanma tarihi itibar›yla gerçekleflti¤inden, süresinde ihraç
edilmek kayd›yla bu tarih itibar›yla ihraç kayd›yla teslim nedeniyle tecil edilen vergi, terkin
edilebilir hale gelir. Ödenecek KDV ç›kmamas› nedeniyle tecil edilecek vergisi bulunmayan
mükellefler ise bu tarihten itibaren iade talep edebilirler.
Geçici ihracat veya hariçte iflleme rejimleri çerçevesinde mallar›n yurtd›fl› edilmesi, kesin ihracata
dönmedi¤i sürece, ihraç kayd›yla teslimler aç›s›ndan ihracat olarak kabul edilmez. Di¤er bir
deyiflle kesin ihrac› öngörülmeyen mallar için ihraç kayd›yla teslim uygulamas› mümkün de¤ildir.
8.2.
Tecil-Terkin Uygulanacak Teslimler
‹malatç›lar taraf›ndan ihracatç›lara ihraç kayd›yla yap›lan mal teslimlerinde, tecil-terkin
uygulamas›ndan yararlan›labilir.
Arkan & Ergin
Member of JPA International
115
Türkiye'de ikamet etmeyenlere özel fatura ile yap›lan sat›fllarda, “‹stisna ‹zin Belgesi” alan
mükelleflere imalatç›lar taraf›ndan yap›lacak ihraç kayd›yla teslimlerde, 3065 say›l› Kanunun
(11/1-c) maddesi kapsam›nda ifllem yap›labilir.
‹stisna izin belgeli sat›c›lara ihraç kayd›yla teslimde bulunanlar›n tecil edilen vergilerinin terkin
ifllemleri için, gümrükte tasdik edilen özel fatura nüshas› ibraz edilir.
8.3.
Tecil-Terkin Uygulamas›ndan Yararlanacak Sat›c›lar
Tecil-terkin uygulamas›ndan “imalatç›” vasf›n› haiz sat›c›lar yararlanabilir.
‹malatç›n›n;
• Sanayi siciline kay›tl› ve sanayi sicil belgesini haiz olmas› veya G›da Tar›m ve Hayvanc›l›k
Bakanl›¤›ndan al›nm›fl çiftçi kay›t belgesi, g›da iflletmesi kay›t belgesi ve iflletme onay belgelerinden
(üretici belgesi) herhangi birine sahip olmas›, (Bu belgeler sonraki bölümlerde “imalatç› belgesi”
olarak an›lacakt›r.)
• ‹lgili meslek odas›na kay›tl› bulunmas›,
• Üretimin yap›ld›¤› dönemde yürürlükte bulunan Sanayi Sicil Tebli¤lerinde öngörülen say›da
iflçi çal›flt›rmas› ve gerekli araç park›na sahip olmas› veya kapasite raporundaki üretim altyap›s›na
sahip olmas›,
gerekmektedir.
Bu flartlara sahip olan imalatç›larca, ihraç kayd›yla ihracatç›lara mal teslim edilen dönemde ve
bir defa olmak üzere “imalatç› belgesi” ve ilgili meslek odas›na üyelik belgesinin birer örne¤i,
ilgili dönem KDV beyannamesinin verilme süresine kadar ba¤l› olduklar› vergi dairesine bir
dilekçe ekinde verilir.
‹malatç› niteli¤indeki de¤ifliklikler ve imalatç› niteli¤inin kaybedilmesi halleri ayr›ca vergi dairesine
bildirilir.
‹malatç›lar, ihraç kayd›yla teslim ettikleri mallar›n bir k›sm›n› piyasadan haz›r olarak sat›n
alabilirler. Bu durumda, imalatç›lar›n bizzat ürettikleri mallar için tecil-terkin uygulamas› yap›l›r.
Piyasadan haz›r olarak al›p satt›klar› mallar için tecil-terkin ifllemi uygulanmaz.
Örnek: Bir Anonim fiirket, ihraç kayd›yla sat›fl ba¤lant›s› kurdu¤u 10.000 adet gömlekten, 6.000 adedini
bizzat üretmifl, 4.000 adedini de haz›r olarak piyasadan sat›n alm›flt›r. Bu mükellefin ihraç kayd›yla ihracatç›ya
teslim etti¤i 10.000 adet gömle¤in, bizzat imalatç›s› oldu¤u 6.000 adedi için tecil - terkin ifllemi uygulan›r,
kalan 4.000 adet gömlek için bu uygulamadan yararlan›lamaz.
Bu durumda, ihracatç›ya sat›fl yapan imalatç›lar, bizzat ürettikleri mallar ile piyasadan haz›r olarak sat›n
ald›klar› mallar›, düzenleyecekleri faturada ayr› gösterebilecekleri gibi, bu mallar için ayr› fatura da düzenleyebilirler.
‹malatç› belgesinde yer alan üretim kapasitesine göre imal edilebilecek mallar ile bu kapsamda
Arkan & Ergin
Member of JPA International
116
fason olarak imal ettirilen mallar için tecil-terkin uygulamas›ndan yararlan›labilir. Dolay›s›yla,
imalatç› belgesindeki üretim konusu mallar›n tamam›n›n fason olarak imal ettirilmesi, ihraç
kayd›yla teslime engel de¤ildir. Fason hizmet, bir mal›n mülkiyet ve tasarruf hakk›n›n
devral›nmaks›z›n ücreti karfl›l›¤› belirli ifllemlere tabi tutularak/ifllemlerden geçirilerek, tasarruf
veya mülkiyet hakk› sahibine iade edilmesidir.
‹malatç› kapsam›na girmeyen mükellefler, tecil-terkin uygulamas›ndan yararlanamaz. Ancak,
di¤er flartlar› tafl›makla beraber, sadece imalatç› belgesine sahip olmayan mükelleflerden, ilgili
Kuruma baflvuran ve bu Kurumdan söz konusu belgenin verilece¤ine iliflkin olumlu görüfl alanlar
da bu belgelerin verilmesi beklenilmeden tecil-terkin uygulamas›ndan yararlan›rlar.
‹lgili Kurumdan olumlu görüfl alan mükelleflerin, olumlu görüfl yaz›s›n›n verildi¤i tarihten önceki
dönemlerde (ilgili kuruma baflvuru tarihinden sonraki) di¤er tüm flartlar› tafl›d›¤›n›n ilgili vergi
dairesince tespit edilmesi kayd›yla, olumlu görüfl yaz›s›n›n verildi¤i tarihten önceki söz konusu
teslimlerinde de tecil-terkin uygulamas›ndan yararland›r›lmalar› mümkündür.
8.4.
Uygulama Kapsam›na Giren Mallar
Tecil-terkin ifllemleri imalatç›lar›n ihraç kayd›yla sat›fl›n› yapt›klar› mal teslimlerine uygulan›r.
Sat›c›n›n ihraç kayd›yla sat›fl›n› yapt›¤› mal›n, ihraç edilen nihai mamul olmas› gerekir. Bu flart›
tafl›mayan teslimlerde tecil-terkin ifllemi uygulanmaz.
Örnek: (A) A.fi. iplik imalatç›s› bir firmadan pamuk ipli¤i almaktad›r. (A) fiirketi, alm›fl oldu¤u iplikleri kumafl
haline getirip ihraç etmifltir.
(A) A.fi. ye pamuk ipli¤i satan iplik imalatç›s› firma, tüm flartlar› tafl›mas›na ra¤men, iplik teslimi ile ilgili olarak
KDV Kanununun (11/1-c) maddesinde düzenlenen tecil-terkin uygulamas›ndan yararlanamaz. Zira ihraç
edilen nihai mamul, pamuk ipli¤i olmay›p, bu ipliklerden üretilen kumaflt›r.
‹hraç kayd›yla teslimi yap›lan mal›n, ihracat faturas› ve gümrük beyannamesinde yer alan malla
ayn› olmas› gerekir. Ayn› olmas›na ra¤men fatura ve/veya gümrük beyannamesinde farkl› belirtilmesi
halinde, ihraç kayd›yla teslim edilen mal ile ihraç edilen mal›n ayn› oldu¤unun, bu konuya
münhas›r vergi inceleme raporu veya YMM raporu ile tespiti istenir.
‹hracatç›, ihraç kayd›yla ald›¤› mal› imalatç›n›n teslim etti¤i flekilde ihraç etmelidir. ‹hraç kayd›yla
teslim edilen mal›n eklentisi veya ayr›lmaz parças› niteli¤indeki mallar ile ihraç mal› için ambalaj
maddesi veya malzemesi olarak kullan›lan mallar›n 3065 say›l› Kanunun (11/1-c) maddesi
kapsam›nda teslimi mümkündür. Ancak, bu mallar›n tesliminde tecil-terkin uygulanabilmesi
için, as›l mal›n 3065 say›l› Kanunun (11/1-c) maddesi kapsam›nda tecil-terkin uygulanarak sat›n
al›nmas› ve yurtd›fl›ndaki müflteri ad›na düzenlenen faturada ve gümrük beyannamesinde as›l
malla birlikte bu nitelikteki mallar›n da yer almas› gerekir.
Örnek 1: ‹hracatç› (A)'n›n yurtd›fl›ndaki müflterisinin siparifli üzerine, (B) fabrikas›ndan ihraç kayd›yla teslim
ald›¤› flasi kamyona, (C) fabrikas› taraf›ndan da ihraç kayd›yla teslim edilen kasa monte edilmifltir.
Arkan & Ergin
Member of JPA International
117
‹hracatç› (A)'n›n yurtd›fl›ndaki müflterisi ad›na düzenledi¤i faturada flasi kamyon ile kasan›n ayr› ayr› gösterilmesi
ve bu mallar›n gümrük beyannamesinde belirtilen flekilde ve imalatç›lar›n ad ve unvan›yla yer almas› halinde,
söz konusu mallar›n Kanunun (11/1-c) maddesi kapsam›nda ifllem görmesi mümkündür.
Örnek 2: (A) A.fi. imalatç› firmadan sat›n ald›¤› gömlekleri, kendisi ambalajlayarak ihraç etmektedir. Ancak
ambalaj maddelerini, bir baflka imalatç› firmadan sat›n almaktad›r.
Bu örnekte yer alan gömleklerin teslimlerinde hesaplanan KDV için tecil-terkin uygulamas› kapsam›nda ifllem
yap›l›r. Ayr›ca ambalaj maddelerini imal edip (A) A.fi. ne satan firma da bu ifllem ile ilgili olarak tecil-terkin
uygulamas›ndan yararlan›r. Çünkü ambalaj maddesi, ihracatç› firman›n ihraç etti¤i mal›n (gömle¤in) eklenti
ve ayr›lmaz parças› niteli¤indedir.
Örnek 3: As›l üretim konusu porselen yemek tak›m› üretimi olan (A) Porselen ‹malat A.fi., üretimini yapt›¤›
porselen tak›mlar› iç ve d›fl piyasalara satmaktad›r. Üretimini yapt›¤› porselen tak›mlar›n k›r›lmas›n› önlemek
için, bunlar› (B) Ambalaj Ltd. fiti. den temin etti¤i özel paletlerle ambalajlayarak ihraç etmekte ve söz konusu
ambalaj bedellerini ihracat faturas›nda ayr›ca göstererek yurtd›fl›ndaki müflteriye yans›tmaktad›r.
(A)'n›n, mamullerin ambalajlanmas›nda kulland›¤› özel paletleri, ihracata konu mamulün ihraç kayd›yla sat›n
al›nmamas› nedeniyle, (B)'den ihraç kayd›yla sat›n almas› mümkün de¤ildir.
‹hraç edilecek as›l mal›n istisna kapsam›nda sat›n al›nmas› halinde, ambalaj maddeleri ve
malzemeleri de dahil olmak üzere bu mal›n eklentisi veya ayr›lmaz parças› niteli¤indeki mallar›n
al›m›nda, 3065 say›l› Kanunun (11/1-c) maddesi kapsam›nda ifllem yap›labilir.
Örnek: (A) Sektörel D›fl Ticaret fiirketi ihracat›n› yapt›¤› taze sebze ve meyveyi Gelir Vergisi Kanununa göre
gerçek usulde vergilendirilmeyen çiftçilerden, ambalaj maddelerini ise KDV mükelleflerinden sat›n almaktad›r.
‹hracata konu as›l mal olan sebze ve meyvenin teslimi 3065 say›l› Kanunun (17/4-b) maddesine göre vergiden
müstesnad›r ve bu teslimde tecil- terkin hükümlerinin uygulanmas› söz konusu de¤ildir. Ancak bu husus ihraç
edece¤i mallar›n ambalajlanmas›nda kullanaca¤› ambalaj maddelerinin fiirkete tesliminde tecil-terkin
uygulanmas›na engel de¤ildir.
8.5.
Tecil Edilecek Verginin Hesab› ve Terkini
Tecil edilecek vergi miktar›, mükellefin ihraç kayd›yla teslimleri nedeniyle hesaplanan vergi
tutar›ndan fazla olamaz. Ancak mükellefin ödenmesi gereken vergi tutar›, ihraç kayd›yla teslimleri
nedeniyle hesaplanan vergi tutar›ndan az ise bu tutar esas al›n›r. ‹hraç kayd›yla teslim bedeli
üzerinden hesaplanan KDV tutar›ndan tecil edilemeyen bir k›s›m varsa, bu k›s›m imalatç› mükellefe
iade edilir.
Örnek 1: Otomobil lasti¤i imalatç›s› (A), Temmuz/2012 döneminde bir kamu kurulufluna 5.000 TL, ihracatç›
bir firmaya da ihraç kayd›yla 7.000 TL tutar›nda otomobil lasti¤i teslim etmifltir. (A) n›n bu döneme ait toplam
KDV indirimi 1.700 TL'dir.
Arkan & Ergin
Member of JPA International
118
(A) n›n ilgili dönem beyannamesi ile tecil ifllemlerine iliflkin hesaplamalar afla¤›daki flekilde yap›l›r:
Hesaplanan KDV [(5.000 + 7.000) x % 18]
Toplam Vergi ‹ndirimi
Fark (Ödenmesi Gereken KDV)
Tecil Edilebilir KDV (7.000 x %18)
Tecil Edilecek KDV
‹hracat›n Gerçekleflti¤i Dönemde ‹ade Edilecek KDV
Ödenmesi Gereken KDV
2.160
-1.700
460
1.260
460
800
0
Örnek 2: ‹malatç› (A), Ekim/2012 ay›nda toptanc›lara 8.000 TL tutar›nda, ihracatç› firmaya ise ihraç kayd›yla
2.000 TL tutar›nda gömlek teslim etmifltir. Ekim ay›nda yüklendi¤i KDV toplam› 600 TLdir. ‹malatç›n›n
önceki dönemlerden devreden indirilebilir KDV'si yoktur.
(A) n›n Ekim ay› tecil ifllemlerine iliflkin hesaplamalar› afla¤›daki flekilde yap›l›r:
Hesaplanan KDV [(8.000 + 2.000.) x (% 8)]
Toplam Vergi ‹ndirimi
Fark (Ödenmesi Gereken KDV)
Tecil Edilebilir KDV (2.000 x %8)
Tecil Edilecek KDV
Ödenmesi Gereken KDV
800
- 600
200
160
160
40
Bu mükellef Ekim/2012 ay›na ait olmak üzere vergi dairesine 40 TL KDV ödeyecektir. 160 TL KDV ise
ihracat›n tamamlanmas›ndan sonra terkin edilmek üzere tecil edilir.
Örnek 3: ‹malatç› (B), fiubat/2012 ay›nda müteahhit (C) ye 500 TL, ihracatç› firmaya ise ihraç kayd›yla
2.000 TL tutar›nda mobilya teslim etmifltir. ‹malatç›n›n bir önceki dönemden devreden KDV tutar› 150 TL,
fiubat/2012 dönemindeki al›fl ve giderleri nedeniyle yüklendi¤i KDV ise 450 TL'dir.
‹malatç› mükellefin, fiubat/2012 ay› beyannamesinin düzenlenmesi ve tecil ifllemlerine iliflkin hesaplamalar
afla¤›daki flekilde yap›l›r:
Hesaplanan KDV [(500 + 2.000) x (%18)]
Toplam Vergi ‹ndirimi (450 + 150)
Sonraki Döneme Devreden KDV
Tecil Edilebilir KDV (2.000 x %18)
Tecil Edilecek KDV
‹hracat›n Gerçekleflti¤i Dönemde ‹ade Edilecek KDV
450
- 600
150
360
0
360
‹hraç kayd›yla mal teslimlerine ait beyan edilen ve tecil edilen KDV, ihracata konu mal›n süresi
içinde ihraç edildi¤inin tevsik edilmesi kayd›yla terkin edilir.
Terkin iflleminin yap›labilmesi için, ihraç kayd›yla teslim edilen mal›n ihraç edildi¤ini gösteren
gümrük beyannamesi veya listesinin ihraç kayd›yla sat›fl faturalar› ile birlikte vergi dairesine
Arkan & Ergin
Member of JPA International
119
ibraz edilmesi gerekir.
Gümrük beyannamesi üzerinde imalatç› firma bilgilerine iliflkin kay›t bulunmamas› halinde,
imalatç›lar ihraç kayd›yla teslim ettikleri mallar›n ihraç edildi¤ine dair ihracatç› firmadan bir yaz›
alarak gümrük beyannamesi veya listesine eklerler. Bu yaz›da;
• ‹hracata iliflkin gümrük beyannamesinin tarihi ve say›s›,
• Belgeyi talep eden imalatç›n›n; ad›-soyad› veya unvan›, ba¤l› oldu¤u vergi dairesi ve vergi
kimlik numaras›,
• ‹hraç kay›tl› teslim edilen mala iliflkin fatura tarihi, numaras›, mal›n cinsi, miktar›, bedeli,
KDV oran› ve hesaplanan KDV tutar›,
gösterilir.
‹malatç›lara ihraç kayd›yla teslim ettikleri mallar›n ihraç edildi¤ine iliflkin yaz› veren ihracatç›lar,
bir ay içerisinde bu yaz›y› verdikleri imalatç›lara ait bir listeyi (Bu listede en az, yaz› verilen
imalatç›lar›n ad›-soyad›, unvan›, ba¤l› bulundu¤u vergi dairesi ve vergi kimlik numaras› ile adres
bilgilerine yer verilir.), izleyen ay›n 15 inci günü akflam›na kadar kendilerinin ba¤l› bulundu¤u
vergi dairelerine verirler.
Vergi daireleri, imalatç› taraf›ndan verilen gümrük beyannamesi listesi ve ihracatç›n›n yaz›s›na
istinaden terkin ifllemini yapar.
Türkiye'de ikamet etmeyenlere özel fatura ile yap›lan ihracatta, istisna izin belgeli sat›c›lara ihraç
kayd›yla teslim edilen mallar nedeniyle hesaplanan ve tecil edilen verginin terkini için, gümrük
beyannamesi yerine gümrükte tasdik edilen özel faturan›n asl› veya noter, ilgili gümrük idaresi
ya da YMM taraf›ndan onaylanm›fl örne¤i ibraz edilir.
Serbest bölgeye “Serbest Bölge ‹fllem Formu” ile yap›lan ihracatta, ihraç kayd›yla teslim edilen
mallar nedeniyle hesaplanan ve tecil edilen verginin terkini için, gümrük beyannamesi yerine
“Serbest Bölge ‹fllem Formu”nun asl› veya onayl› bir örne¤i ibraz edilebilir.
8.6.
‹hracat ‹çin Ek Süre Verilmesi
‹hraç kayd›yla teslim ald›klar› mallar› yasal süresi içinde mücbir sebepler veya beklenmedik
durumlara ba¤l› olarak ihraç edemeyen ihracatç›lar›n ek süre talepleri ilgili vergi dairesi baflkanl›klar›
ve defterdarl›klar taraf›ndan de¤erlendirilir.
Buna göre, 3065 say›l› Kanunun (11/1-c) maddesi uyar›nca ihraç kayd›yla teslim edilen bir mal›n
(teslim tarihini takip eden aybafl›ndan itibaren üçüncü ay›n sonuna kadar) ihracat›n›n
gerçekleflmemesi halinde, ek süre ihracatç›lar taraf›ndan en geç üç ayl›k sürenin sonundan
itibaren 15 gün içinde ilgili vergi dairesi baflkanl›¤› veya defterdarl›¤a verilecek bir dilekçe ile
istenir. Bu süreden sonra yap›lan veya ihracatç›s› taraf›ndan yap›lmayan ek süre taleplerinin
de¤erlendirilmesi ve kabulü söz konusu de¤ildir.
Arkan & Ergin
Member of JPA International
120
‹hracatç› ek süre talebine iliflkin dilekçede mücbir sebep veya beklenmedik durumu belirterek,
bu dilekçeye yaln›zca ihraç kayd›yla teslime ait faturan›n bir örne¤ini ekler. Vergi dairesi baflkanl›¤›
veya defterdarl›k taraf›ndan mükelleflerden ek süre talebine dayanak olay veya durumun tevsikine
yönelik herhangi bir belge talep edilmez.
Vergi dairesi baflkanl›klar› ile defterdarl›klar kendilerine yap›lan ek süre taleplerini, öncelikle
talebin zaman›nda ve ilgili ihracatç› mükellef taraf›ndan yap›l›p yap›lmad›¤› bak›m›ndan inceler.
Ek süre verilmesinde mücbir sebebin varl›¤› 213 say›l› Kanunun 13 üncü maddesi hükmü esas
al›narak belirlenir. ‹hracat›n kanuni süresinde gerçekleflmesine engel teflkil eden ve mücbir sebep
kabul edilmeyen haller ise beklenmedik durum say›l›r.
Bu çerçevede; ihracat›n yap›laca¤› ülkedeki savafl hali/siyasal kar›fl›kl›klar, ekonomik belirsizlik
ve durgunluk, yurt d›fl›ndaki al›c›n›n siparifl ertelemesi/iptal etmesi, teslim program›ndaki
de¤ifliklikler, bedelin transferinde karfl›lafl›lan aksakl›k veya gecikmeler, akreditif süresinin dolmas›,
ihraç edilecek mal›n tüketim mevsiminin geçmesi, uygun depolama koflullar›na sahip olunmamas›,
ithalatç› ülke ile yaflanan siyasi veya ekonomik sorunlar, ihraç mal›n›n tafl›nmas›nda karfl›lafl›lan
sorunlar (gemilerin yükleme limanlar›na gecikmeli yanaflmas›, tafl›ma arac› veya konteyner
bulunamamas›), milli tatiller, iklim koflullar›, gümrüklerde yaflanan sorunlar (gümrüklerdeki araç
yo¤unlu¤u, gümrüklerde grev-ifl yavafllatma), resmi makamlardan ihracat için izin al›namamas›
gibi haller beklenmedik durumlar kapsam›nda de¤erlendirilir. Vergi dairesi baflkanl›klar› veya
defterdarl›klar mücbir sebep veya beklenmedik durum say›l›p say›lamayaca¤› konusunda tereddüt
ettikleri hususlar hakk›nda Gelir ‹daresi Baflkanl›¤›ndan görüfl isteyebilir.
3065 say›l› Kanunun (11/1-c) maddesinde öngörülen ek süre üç ay ile s›n›rl›d›r. Bu nedenle üç
aydan az ek süre isteyen ve bu talebi kabul edilen mükellefler hariç olmak üzere, üç ayl›k ek süre
içinde ihracat›n gerçeklefltirilememesi halinde ikinci bir ek sürenin verilmesine Kanunen imkan
yoktur. Üç aydan az ek süre isteyen mükelleflerin ise sonradan üç aya kadar olan dönem için
ilave süre istemeleri mümkündür.
8.7.
‹hracat›n Gerçekleflmemesi Hali
‹hracatç›lar›n ihraç kayd›yla ald›klar› mallar› hiç ihraç edememeleri ya da süresinden sonra ihraç
etmeleri durumunda, ihraç kayd›yla yap›lan teslim mahiyet itibar›yla yurtiçi mal teslimine
dönüflür.
Bu durumda, ihraç kayd›yla teslim bedeli üzerinden hesaplanan ve tecil olunan vergi tahakkuk
ettirildi¤i tarihten itibaren 6183 say›l› Kanunun 51 inci maddesine göre belirlenen gecikme
zamm›yla birlikte imalatç›dan tahsil olunur.
Ancak, ihraç kayd›yla teslim edilen mallar›n 213 say›l› Kanunda belirtilen mücbir sebepler
nedeniyle ihraç edilememesi halinde tecil edilen vergi, tecil edildi¤i tarihten itibaren 6183 say›l›
Kanunun 48 inci maddesine göre ilgili dönemler için geçerli tecil faizi ile birlikte tahsil olunur.
‹hraç kayd›yla teslim edilen mal›n ihracat›n›n gerçekleflmemesi üzerine imalatç›n›n ödedi¤i vergi
Arkan & Ergin
Member of JPA International
121
için ihracatç›ya rücu etmesi halinde, ihraç kayd›yla teslim edilen mallara iliflkin hesaplanan KDV,
ihracatç› aç›s›ndan ihracat›n gerçekleflmesi gereken sürenin (ek süre verilmiflse bu süre) sonu
itibar›yla indirilebilir hale gelmektedir. Bu kapsamda, ihracatç›n›n süresinde ihraç edemedi¤i
mallara yönelik olarak imalatç›ya ödedi¤i KDV'yi en erken ihraç süresinin (ek süre verilmiflse bu
süre) sona erdi¤i tarihi takip eden günün dahil oldu¤u dönem içinde ve nihai olarak o dönemi
kapsayan takvim y›l› içerisinde indirim konusu yapmas› mümkündür.
Mallar›n ihraç edilmesi durumunda ise indirim hesaplar›na al›nan bu tutarlar, ihracattan
kaynaklanan KDV iade taleplerinde iade hesab›na dâhil edilebilir.
Örnek: ‹malatç› (A) firmas› taraf›ndan Eylül 2012 döneminde ihraç kayd›yla ihracatç› (B) firmas›na teslim
edilen mallar›n ihracat›, (B) firmas›n›n yurtd›fl› ba¤lant›lar›nda yaflad›¤› sorun nedeniyle 31/12/2012 tarihine
kadar gerçekleflmemifltir.
Yaflanan bu geliflme üzerine imalatç› (A) firmas› 15/1/2013 tarihinde vergi dairesine Eylül 2012 döneminde
hesaplayarak tecil etti¤i KDV'yi gecikme zamm›yla ödemifltir. ‹malatç› (A) vergi dairesine ödedi¤i vergi için
ihracatç› (B) firmas›na rücu etmifl, (B) firmas› da KDV ödemeden sat›n ald›¤› ancak süresinde ihraç edemedi¤i
mallar›n KDV'sini Ocak 2013 döneminde imalatç›ya ödemifltir.
Bu durumda (B) firmas›, imalatç›ya ödedi¤i KDV'yi Ocak 2013 dönemi veya 2013 takvim y›l› sonuna kadar
indirim konusu yapabilir.
(B) firmas›n›n daha sonra yurtd›fl› ba¤lant›lar›n› yeniden kurup KDV'sini ödedi¤i bu mallar› ihraç etmesi
durumunda da ödenen KDV'nin indirim yoluyla telafi edilememesi halinde iadesi mümkündür.
‹hraç kayd›yla teslimde bulunan imalatç›n›n, imalatç› vasf›n› tafl›mad›¤›n›n anlafl›lmas› durumunda,
ihraç kayd›yla teslim edilen mallara iliflkin olarak hesaplanan vergi ihracatç› taraf›ndan ihraç
kayd›yla teslimin yap›ld›¤› takvim y›l› afl›lmamak kayd›yla, ilgili vesikalar›n kanuni defterlere
kaydedildi¤i vergilendirme döneminde indirilebilir.
Örnek: (B) firmas› taraf›ndan Eylül 2012 döneminde ihraç kayd›yla ihracatç› (Z) firmas›na teslim edilen
mallar›n ihracat›, (Z) firmas›n›n yurtd›fl› ba¤lant›lar›nda yaflad›¤› sorun nedeniyle 31/12/2012 tarihine kadar
gerçekleflmemifltir.
Yaflanan bu geliflme üzerine (B) firmas› 15/1/2013 tarihinde vergi dairesine Eylül 2012 döneminde hesaplayarak
tecil etti¤i KDV'yi gecikme zamm›yla ödemifltir. Ödeme s›ras›nda vergi dairesinin yapt›¤› sorgulamada (B)
firmas›n›n imalatç› vasf›n› tafl›mad›¤› ortaya ç›km›flt›r.
Sonras›nda (B) firmas› vergi dairesine ödedi¤i vergi için ihracatç› (Z) firmas›na rücu etmifl, (Z) firmas› da KDV
ödemeden sat›n ald›¤› ancak süresinde ihraç edemedi¤i mallar›n KDV'sini Ocak 2013 döneminde imalatç›ya
ödemifltir.
Bu durumda, yurtiçi teslim niteli¤indeki ifllemle ilgili (Z) firmas›, (B) firmas›na ödedi¤i KDV'yi mallar› sat›n
ald›¤› Eylül 2012 döneminde indirim konusu yapmas› gerekirken takvim y›l› afl›lm›fl oldu¤undan Ocak 2013
döneminde indirim konusu yapamaz.
Arkan & Ergin
Member of JPA International
122
8.8.
‹malatç› Lehine Matrahta Meydana Gelen De¤ifliklik
‹hracatç›lar›n yurtd›fl›na teslim etti¤i mal karfl›l›¤›nda ald›klar› vergi iadesi, kur fark› ve kaynak
kullan›m› destekleme primleri üzerinden KDV hesaplanmas› söz konusu de¤ildir.
‹hracatç›lar taraf›ndan, ihraç kayd›yla mal ald›klar› imalatç›lara, mal›n sat›n al›nd›¤› dönemden
ve ihracattan sonra reklamasyon, vergi iadesi, kur fark›, kaynak kullan›m› destekleme primi, faiz
vb. unsurlar›n k›smen veya tamamen aktar›lmas› 3065 say›l› Kanunun 20 nci maddesine göre
ihraç kayd›yla teslim bedeline dahildir.
‹hraç kayd›yla teslimlerde, teslim tarihinden sonra ortaya ç›kan ve ihracatç›lar taraf›ndan
imalatç›lara yap›lan ödemelerde, imalatç› taraf›ndan ihracatç› ad›na ödeme tutar› üzerinden bir
fatura düzenlenir ve bu faturada; ödemenin mahiyeti ayr› ayr› belirtilir, mal›n tabi oldu¤u oran
üzerinden KDV hesaplan›r, bu KDV tutar›n›n tahsil edilmedi¤ine dair bir aç›klama yaz›l›r, ödemenin
kayna¤› olan ilk ihraç kayd›yla teslim faturas›na ve ihracata iliflkin gümrük beyannamesine tarih
ve numara belirtilmek suretiyle at›fta bulunulur.
‹malatç›, faturada gösterdi¤i KDV'yi, fatura tarihini içine alan döneme ait KDV beyannamesinde
hem hesaplanan hem de indirilecek KDV olarak beyan eder. Hesaplanan KDV'nin beyan›nda,
“Tevkifat Uygulanmayan ‹fllemler” tablosunda mal›n tabi oldu¤u orana iliflkin sat›r kullan›l›r.
‹ndirim beyan›nda ise “‹ndirimler” tablosunun “Bu Döneme Ait ‹ndirilecek KDV” sat›r› kullan›l›r.
‹hracatç› ise ihraç kayd›yla teslimde oldu¤u gibi, bu faturada belirtilen ancak imalatç›ya ödenmeyen
KDV'yi indirim konusu yapamayaca¤›ndan KDV beyannamesine dahil etmez.
8.9.
‹malatç› Aleyhine Matrahta Meydana Gelen De¤ifliklik
‹malatç› aleyhine ortaya ç›kan kur farklar› için ihracatç›lar taraf›ndan imalatç›ya bir fatura
düzenlenerek KDV hesaplan›r. Bu faturada hesaplanan KDV ihracatç› taraf›ndan beyan edilir,
imalatç› taraf›ndan indirim konusu yap›l›r.
‹hraç edilen mallar için yurtd›fl›ndaki firmalar taraf›ndan sunulan yurtd›fl›nda ifa edilen ve
yurtd›fl›nda yararlan›lan mümessillik, pazarlama, reklâm vb. hizmetler verginin konusuna girmez.
Bu nedenle, KDV'nin konusuna girmeyen hizmetler karfl›l›¤›nda ödenen bedellerin ihracatç›
taraf›ndan imalatç›lara aynen aktar›lmas›nda da KDV hesaplanmaz.
8.10.
Bedelsiz ‹hracatta Tecil-Terkin Uygulamas›
Bedelsiz olarak yurtd›fl›na gönderilen mallar›n 3065 say›l› Kanunun (12/1) inci maddesindeki
flartlar çerçevesinde gümrük beyannamesi ve ilgili makamlardan (Ekonomi Bakanl›¤›, Gümrük
‹daresi, ‹hracatç› Birlikleri gibi) al›nan izin yaz›s› ile tevsiki flart›yla ihracat istisnas› kapsam›nda
de¤erlendirilmesi mümkündür. Bu mallar›n imalatç›lar› taraf›ndan ihracatç›lara tesliminde 3065
say›l› Kanunun (11/1-c) maddesi kapsam›nda tecil-terkin uygulanabilir.
Arkan & Ergin
Member of JPA International
123
8.11.
‹hraç Kayd›yla Teslim Edilerek ‹hraç Edilen Mallar›n Geri Gelmesi
3065 say›l› Kanunun (11/1-c) maddesi kapsam›nda ihraç kayd›yla teslim edilen ve ihracat›
gerçeklefltirilen mallar›n Gümrük Kanununun 168, 169 ve 170 inci maddelerinde belirtildi¤i
flekilde geri gelmesi halinde, ithalat istisnas›ndan faydalan›labilmesi için, ihracatç›ya düzenlenen
faturada hesapland›¤› halde tahsil edilmeyen KDV'nin ihracatç› taraf›ndan ilgili gümrük idaresine
ödenmesi gerekir.
‹hraç edilip geri gelen mallar ile ilgili KDV, 3065 say›l› Kanunun (11/1-c) maddesi gere¤ince,
ihracatç› taraf›ndan imalatç›ya ödenmeyip, tecil ve terkin edilmiflse ihracat istisnas›ndan
faydalan›lan miktar, imalatç› sat›fl bedeline göre hesaplan›p ihracatç› taraf›ndan ödenmeyen
tutar olur.
Bu durumda, 3065 say›l› Kanunun (11/1-c) maddesi uyar›nca fatura üzerinde hesapland›¤› halde
ihracatç› taraf›ndan ödenmeyen KDV tutar›n›n, ilgili gümrük idaresine ödendi¤inin ihraç kayd›yla
mal teslim eden taraf›ndan tevsiki flart›yla, gecikme zamm› aranmaks›z›n bahse konu madde
kapsam›nda terkin veya iade ifllemleri yerine getirilir.
‹hracatç› taraf›ndan ilgili gümrük idaresine ödenen KDV tutarlar›, ilgili dönem beyannamesinde
indirim konusu yap›labilir.
Geri gelen mallar›n ihracatç›lar taraf›ndan imalatç›lar›na, tedarikçilerine ya da yurtiçindeki üçüncü
flah›slara teslimi, genel hükümler çerçevesinde KDV'ye tabidir.
8.12.
‹hraç Kayd›yla Teslimin Beyan›
‹hraç kayd›yla teslimin beyan› için teslimin yap›ld›¤› dönem 1 No.lu KDV Beyannamesinde flu
kay›tlar yer al›r.
“Matrah” kulak盤›na yap›lan kay›t sonucu “Ödenecek KDV” ç›kmamas› halinde, ihraç kayd›yla
teslim bedeli üzerinden hesaplanan KDV'nin tamam› “‹hracat›n Gerçekleflti¤i Dönemde ‹ade
Edilecek Tecil Edilemeyen KDV” sat›r›nda yer al›r.
Tahsil edilmedi¤i halde beyan edilen bu verginin tecil-terkin ve/veya iade yoluyla telafi edilmesi
ise "‹hraç Kayd›yla Teslimler" kulak盤›n›n “‹hraç Kayd›yla Teslimlere ‹liflkin Bildirim” tablosuna
yap›lacak kay›tlar ile "‹hracat›n Gerçekleflti¤i Dönemde ‹ade Edilecek Tecil Edilemeyen KDV"
tutar› ve/veya “Sonuç Hesaplar›” kulak盤›n›n “Tecil Edilecek KDV” sat›r›nda yer alacak verilere
dayan›larak sa¤lan›r.
Genel orana tabi mallar›n ihraç kayd›yla teslimi, beyannamede “Matrah” kulak盤›n›n “Tevkifat
Uygulanmayan ‹fllemler” tablosunda (%18) oran›n› gösteren sat›r seçilerek beyan edilir.
Ayn› beyannamenin “‹hraç Kayd›yla Teslimlere ‹liflkin Bildirim” tablosunun “‹fllem Türü” listesinden
“701” kod numaral› sat›r seçilir ve sat›r›n “Teslim Bedeli” sütununa KDV hariç teslim bedeli girilip
(% 18) oran› seçilir. ‹flleme ait KDV, beyanname program› taraf›ndan hesaplan›r ve ayn› tutar,
Arkan & Ergin
Member of JPA International
124
“Yüklenilen KDV” sütununa da aktar›l›r. Bu nedenle genel orana tabi mallar›n ihraç kayd›yla
teslimlerinde söz konusu tablonun “Yüklenilen KDV” sütununa mükelleflerce girifl yap›lmaz.
‹ndirimli orana tabi mallar›n ihraç kayd›yla teslimi ise beyannamede “Matrah” kulak盤›n›n
“Tevkifat Uygulanmayan ‹fllemler” tablosunda (% 1) veya (% 8) oran›n› gösteren sat›r seçilerek
beyan edilir.
Ayn› beyannamenin “‹hraç Kayd›yla Teslimlere ‹liflkin Bildirim” tablosuna, “‹fllem Türü” listesinden
“701” kod numaral› sat›r seçilir ve sat›r›n “Teslim Bedeli” sütununa KDV hariç teslim bedeli girilip
vergi oran› seçildikten sonra “Hesaplanan KDV” sütunu, beyanname program› taraf›ndan hesaplan›r.
“Yüklenilen KDV” sütunu ise mükellef taraf›ndan doldurulur. Bu sütuna mükellef taraf›ndan
hesaplanacak olan ihraç kayd›yla teslimin bünyesine giren vergi tutar› yaz›l›r.
Yüklenilen KDV, Hesaplanan KDV'den büyükse, aradaki fark program taraf›ndan “Teslimin Yap›ld›¤›
Dönemde ‹ade Edilecek Yüklenilen Vergi Fark›” sat›r›na aktar›l›r. Bu tutar, ihracat›n gerçekleflip
gümrük beyannamesinin/özel faturan›n ihraç kayd›yla teslimi yapan sat›c›ya intikal ettirildi¤i
dönemde “Di¤er ‹ade Hakk› Do¤uran ‹fllemler” tablosunda 405 kod numaral› ifllem türü sat›r›
kullan›larak iade konusu yap›labilir.
‹hracat›n gerçekleflti¤i dönemde tecil edilen KDV terkin edilir, tecil edilemeyen KDV için ise
mükellefin iade hakk› do¤ar.
‹hraç kayd›yla teslimlerde tecil edilemeyen KDV, ihracat›n gerçekleflti¤i dönemde iade konusu
yap›labilir. ‹hracat›n k›smen gerçekleflmesi halinde, gerçekleflen k›sma isabet eden tutar›n iadesi
talep edilebilir.
‹adenin yap›labilmesi için ihracat›n gerçekleflmesi ve Tebli¤in (II/A-8.13) bölümünde bu uygulama
ile ilgili olarak belirtilen belgelerin vergi dairesine ibraz edilmesi yeterlidir.
‹hracat›n gerçekleflti¤i dönem beyannamesinin herhangi bir sat›r›na bu flekilde hesaplanacak
iade tutar› yaz›lmaz.
Ayr›ca, tecil-terkin uygulayarak sat›fl yapabilme flartlar›n›n sa¤land›¤›na iliflkin belgeler de (sanayi
sicil belgesi, üretici belgesi) bir defaya mahsus olmak üzere vergi dairesine verilir.
Bu durumda, iade ifllemi afla¤›daki flekilde gerçeklefltirilir:
• Mükellefler, ihraç kayd›yla teslim ettikleri mallar›n k›smen veya tamamen ihraç edilmesi
halinde, standart iade talep dilekçesi ve gerekli belgelerle vergi dairesine baflvurarak ihracat›
gerçekleflen k›sma isabet eden tutar›n iadesini talep edebilir.
• Vergi dairesi beyanname verilmesini beklemeden talebi de¤erlendirerek genel hükümler
çerçevesinde talebi sonuçland›r›r. Red ve iade, ihraç kayd›yla teslimin yap›ld›¤› dönem
beyannamesine (Beyannamenin “‹hraç Kayd›yla Teslimler” kulak盤›nda "‹hracat›n Gerçekleflti¤i
Dönemde ‹ade Edilecek Tecil Edilemeyen KDV" sat›r›na) dayand›r›l›r.
• Mükellef bu iade tutar›n› daha sonra hiçbir beyannamede herhangi bir sat›rda göstermez.
Arkan & Ergin
Member of JPA International
125
‹hraç kayd›yla teslimin yap›ld›¤› dönem beyannamesinin "‹hracat›n Gerçekleflti¤i Dönemde ‹ade
Edilecek Tecil Edilemeyen KDV" sat›r›nda bir tutar bulunmas› ve iade baflvurusunun gerekli
belgelerle birlikte usulüne uygun olarak yap›lmas›, iade talebinin yerine getirilmesi için yeterlidir.
‹ade, beyanname d›fl›nda gerçeklefltirilece¤inden, ihracat›n gerçekleflti¤i tarihten sonra ortaya
ç›kacak bu iade talebine ait tutar›n herhangi bir beyannameye dahil edilmesinin, mükerrer iadeye
ve dolay›s›yla cezal› tarhiyatlara yol açabilir.
Ancak, indirimli orana tabi mallar›n ihraç kayd›yla tesliminde, teslim bedeli üzerinden hesaplanan
vergi k›smen ya da tamamen tecil edilemezse, genel orana tabi mallar›n ihraç kayd›yla teslimlerinde
oldu¤u gibi, tecil edilemeyen tutar beyanname program› taraf›ndan “‹hracat›n Gerçekleflti¤i
Dönemde ‹ade Edilecek Tecil Edilemeyen KDV Hesab›” sat›r›nda gösterilir. Bu tutar›n iadesi
ihracat gerçekleflti¤inde yukar›da anlat›ld›¤› flekilde vergi dairesinden talep edilir. Söz konusu
ifllemlere iliflkin (Yüklenilen KDV-Hesaplanan KDV) fark› ise yine program taraf›ndan “Teslimin
Yap›ld›¤› Dönemde ‹ade Edilecek Yüklenilen Vergi Fark›” sat›r›nda gösterilir. Bu tutar›n iadesine
iliflkin talepler, 3065 say›l› Kanunun (29/2) nci maddesi kapsam›nda de¤erlendirilir.
Bu tutar, ihraç kayd›yla teslimin yap›ld›¤› dönem KDV beyannamesinde “Di¤er ‹ade Hakk› Do¤uran
‹fllemler” tablosunda 405 kod numaral› ifllem türü sat›r› kullan›larak y›l› içinde mahsuben iade
konusu yap›labilir. Bu tutar›n izleyen y›l içinde nakden veya mahsuben iadesinin istenmesi
halinde, iade talebinde bulunulan dönem KDV beyannamesinin “Di¤er ‹ade Hakk› Do¤uran
‹fllemler” tablosunda 439 kod numaral› ifllem türü sat›r›na kay›t yap›lmal›d›r. ‹ade Tebli¤in (III/B3) bölümdeki aç›klamalara göre gerçeklefltirilir.
Yukar›da belirtilen aç›klamalar çerçevesinde beyan edilen ihraç kayd›yla teslimlerden kaynaklanan
iade tutarlar› (yüklenilen vergi fark›na iliflkin tutar hariç), bu Tebli¤in (IV/A) bölümünde belirtilen
usul çerçevesinde mükelleflere iade edilir.
Mükellefler ihraç kayd›yla teslimlerden do¤an iadeleri için ihracat›n gerçekleflti¤i dönemde
standart iade talep dilekçesi ve gerekli belgelerle birlikte vergi dairesine baflvurur, yap›lacak
de¤erlendirmeden sonra iade talepleri bu dönem beyannamesi d›fl›nda gerçeklefltirilir.
Örnek: ‹malatç› (A) 25 fiubat 2013 tarihinde 100.000 TL tutar›nda ihraç kayd›yla teslim yapm›fl, bu teslim
24 Mart 2013 tarihine kadar verilmesi gereken beyannameye dahil edilmifl, beyannamedeki di¤er bilgilere göre,
- Tecil Edilebilir KDV: 18.000 TL
- Tecil Edilecek KDV : 6.000 TL
- ‹hracat›n Gerçekleflti¤i Dönemde ‹ade Edilecek Tecil Edilemeyen KDV: 12.000 TL
olarak hesaplanm›flt›r.
Söz konusu mal›n 25.000 TL tutar›ndaki k›sm› 14 Mart 2013 tarihinde ihraç edilmifl ise tecil edilen 1.500
TL terkin edilir, iade talep dilekçesi ve gerekli belgelerle birlikte vergi dairesine baflvurulmak suretiyle ihracat›
gerçekleflen k›sma isabet eden 3.000 TL'nin iadesi talep edilir.
‹hraç kayd›yla teslim edilen mal›n geri kalan 75.000 TL tutar›ndaki k›sm›n›n 4 Nisan 2013 tarihinde ihraç
Arkan & Ergin
Member of JPA International
126
edilmesi halinde bu k›sma isabet eden tecil edilen 4500 TL'nin terkini ve 9.000 TL'nin iadesi de yukar›da
aç›kland›¤› flekilde yap›l›r.
8.13.
‹ade
‹hraç kayd›yla teslimlerden kaynaklanan iade taleplerinde afla¤›daki belgeler aran›r.
• Standart iade talep dilekçesi
• ‹lgili meslek odas›na üyelik belgesinin noterce onayl› örne¤i (Belgede de¤ifliklik olmad›¤›
sürece bir defa verilmesi yeterlidir.)
• ‹malatç› belgesi (Belgede de¤ifliklik olmad›¤› sürece bir defa verilmesi yeterlidir.).
• ‹hraç kayd›yla teslim faturalar› veya listesi
• Gümrük beyannamesi ç›kt›s› veya listesi (serbest bölge ifllem formu veya özel fatura örne¤i)
• ‹hraç kayd›yla teslim edilen mal›n ihraç edildi¤ine dair ihracatç› firmadan al›nan onayl›
yaz›, (Bu yaz›da; ihracata iliflkin gümrük beyannamesinin tarihi ve say›s›n›n, belgeyi talep eden
imalatç›n›n ad›, soyad› veya unvan›, ba¤l› oldu¤u vergi dairesi ve vergi kimlik numaras›, ihraç
kay›tl› teslim edilen mala iliflkin fatura veya benzeri belgenin tarihi, numaras›, mal›n cinsi, miktar›,
bedeli, KDV oran› ve hesaplanan KDV tutar›n›n gösterilmesi gerekmektedir.)
• ‹hraç kay›tl› teslimin yap›ld›¤› döneme ait indirilecek KDV listesi
8.13.1.
Mahsuben ‹ade
Mükelleflerin ihraç kayd›yla teslimlerinden kaynaklanan mahsuben iade talepleri, yukar›daki
belgelerin ibraz edilmifl olmas› halinde miktar›na bak›lmaks›z›n vergi inceleme raporu, YMM
raporu ve teminat aranmadan yerine getirilir.
8.13.2.
Nakden ‹ade
Mükelleflerin ihraç kayd›yla teslimlerinden kaynaklanan ve 5.000 TL'yi aflmayan nakden iade
talepleri vergi inceleme raporu, YMM raporu ve teminat aranmadan yerine getirilir. ‹ade talebinin
5.000 TL'yi aflmas› halinde aflan k›sm›n iadesi, vergi inceleme raporu veya YMM raporuna göre
yerine getirilir. Teminat verilmesi halinde mükellefin iade talebi yerine getirilir ve teminat, vergi
inceleme raporu veya YMM raporu sonucuna göre çözülür.
9.
Dahilde ‹flleme ve Geçici Kabul Rejimleri Kapsam›nda ‹hraç Edilecek Mallar›n
Üretiminde Kullan›lan Girdilerin Temininde Tecil-Terkin Uygulamas›
9.1.
Kapsam
3065 say›l› Kanunun geçici 17 nci maddesi ile dahilde iflleme rejimi kapsam›nda ihraç edilecek
mallar›n üretiminde kullan›lacak maddelerin tesliminde bölgeler, sektörler veya mal gruplar›
itibar›yla 3065 say›l› Kanunun (11/1-c) maddesi hükmüne göre ifllem yapt›rma konusunda Bakanlar
Kuruluna yetki verilmifltir.
Söz konusu yetkiye dayan›larak yay›mlanan 16/4/2001 tarih ve 2001/2325 say›l› Bakanlar Kurulu
Arkan & Ergin
Member of JPA International
127
Karar›yla dahilde iflleme izin belgesi kapsam›nda ihraç edilecek ürünlerin imalinde kullan›lacak
maddelerin dahilde iflleme izin belgesine sahip mükelleflere tesliminde sektörel ayr›m yap›lmaks›z›n
3065 say›l› Kanunun (11/1-c) maddesinde düzenlenen tecil-terkin kapsam›nda ifllem yap›labilece¤i
karara ba¤lanm›flt›r.
3065 say›l› Kanunun geçici 17 nci maddesinin uygulanmas›nda ihracat süresi olarak 3065 say›l›
Kanunun (11/1-c) maddesindeki üç ayl›k süre yerine dahilde iflleme izin belgesinde öngörülen
süreler esas al›n›r.
Dahilde iflleme rejimi kapsam›nda ihracat›n flartlara uygun olarak gerçeklefltirilmemesi halinde
zaman›nda al›nmayan vergi, vergi ziya› cezas› uygulanarak gecikme faizi ile birlikte al›c›dan tahsil
edilir.
Dahilde iflleme izin belgesi (D‹‹B) sahibi mükelleflerin, 3065 say›l› Kanunun geçici 17 nci maddesi
kapsam›nda temin etti¤i mallar› kullanarak üretti¤i mallar›n D‹‹B sahibi al›c›lara 3065 say›l›
Kanunun geçici 17 nci maddesi kapsam›nda teslimi mümkündür. Ancak, bu kapsamda teslim
edilen mallar›n di¤er D‹‹B'nin girdisi mahiyetinde olmas› ve her bir D‹‹B'nin dahilde iflleme
mevzuat›na uygun olarak kapat›lmas› gerekir.
Öte yandan, 3065 say›l› Kanunun geçici 17 nci maddesi kapsam›nda teslimde bulunan D‹‹B
sahibi mükellefin iadesini talep edece¤i KDV tutar›, ihraç kayd›yla teslim nedeniyle hesaplay›p
tahsil etmedi¤i KDV tutar›ndan, bu mallar›n üretimi için 3065 say›l› Kanunun geçici 17 nci
maddesi kapsam›nda temin etti¤i mallar nedeniyle ödemedi¤i KDV tutar› düflüldükten sonra
kalan tutardan fazla olamaz. Ayr›ca bu kapsamda yap›lan ifllemlerde, imal edilen mallar ihraç
edilmeden herhangi bir iade ifllemi yap›lamaz.
9.2.
Uygulamadan Yararlanacak Mükellefler
3065 say›l› Kanunun geçici 17 nci maddesi kapsam›ndaki teslimlerde, tecil-terkin kapsam›nda
ifllem yap›labilmesi için al›c›lar›n;
• KDV mükellefi olmalar› (yaln›zca sorumlu s›fat›yla KDV mükellefiyeti bulunanlar hariç),
• 17/1/2005 tarihli ve 2005/8391 say›l› Bakanlar Kurulu Karar›17 ile yürürlü¤e konulan Dahilde
‹flleme Rejimi Karar› ile bu Karara iliflkin Tebli¤lere uygun "Dahilde ‹flleme ‹zin Belgesi" ne (D‹‹B)
sahip bulunmalar›,
gerekmektedir.
Dahilde iflleme rejimi kapsam›nda belge alm›fl al›c›lar›n 3065 say›l› Kanunun geçici 17 nci maddesi
kapsam›nda KDV ödemeksizin mal al›m› yapmalar› için ayr›ca “imalatç›” vasf›n› haiz olmalar›
gerekmez.
9.3.
Uygulama Kapsam›nda Teslimde Bulunabilecek Sat›c›lar
D‹‹B sahibi mükelleflere belge kapsam›ndaki hammadde ve yard›mc› madde niteli¤indeki mallar›n
1727.01.2005 tarihli ve 25709 say›l› Resmi Gazete'de yay›mlanm›flt›r.
Arkan & Ergin
Member of JPA International
128
tecil-terkin sistemi çerçevesinde teslimi ihtiyaridir.
D‹‹B sahibi mükelleflere, dahilde iflleme rejimi kapsam›nda ihraç edilecek ürünlerin imalinde
kullan›lacak maddeleri teslim edecek sat›c›lar›n KDV mükellefi olmalar› yeterli olup, ayr›ca
imalatç› olmalar› flart› aranmaz.
9.4.
Uygulama Kapsam›nda Teslim Edilebilecek Mallar
D‹‹B sahibi mükellefler, bu belgede yer alan maddeleri, 3065 say›l› Kanunun geçici 17 nci
maddesinde hükme ba¤lanan tecil-terkin sisteminden yararlanarak teslim alabilirler.
3065 say›l› Kanunun geçici 17 nci maddesi kapsam›ndaki teslimler nedeniyle düzenlenecek
faturalarda, her bir mal türüne iliflkin KDV hariç bedelin 2.500 TL'yi (tekstil-konfeksiyon sektöründe
pamuk, yün, iplik ve kumafl d›fl›ndaki mallarda 500 TL) aflmas› zorunludur. Belge kapsam›nda
teslim edilen birden fazla mal türünün ayn› faturada gösterilmesi durumunda bu s›n›rlar her bir
mal türü için ayr› ayr› aran›r.
Fonksiyonel olarak ve ticari aç›dan bütünlük arz eden mallar›n faturada ayr› ayr› gösterilmesi
halinde yukar›da belirtilen rakamsal tutarlar›n hesaplanmas›nda bütünlük arz eden söz konusu
mallara ait toplam tutar dikkate al›n›r.
Örnek 1: fiifle bedeli ile kapak bedelinin ayn› faturada ayr› ayr› gösterilmesi durumunda flifle ve kapak bedelinin
KDV hariç toplam tutar› 2.500 TL'yi afl›yorsa tecil-terkin uygulamas› kapsam›nda ifllem yap›l›r.
Ayn› mal›n tekstil-konfeksiyon sektörü ile birlikte di¤er sektörlerde de kullan›l›yor olmas› halinde,
söz konusu tutarlar ayr› ayr› dikkate al›n›r.
Örnek 2: Hem sa¤l›k sektöründe hem de tekstil-konfeksiyon sektöründe girdi olarak kullan›lan poliol ve izosiyanat
gibi poliüretan türevlerinin, sa¤l›k sektöründe faaliyet gösteren D‹‹B sahibi firmalara tesliminde 2.500 TL, tekstilkonfeksiyon sektöründe faaliyet gösteren D‹‹B sahibi firmalara tesliminde 500 TL alt limit geçerlidir.
Sat›n al›nan mallar›n bozukluk, istenilen nitelikte olmama vb. nedenlerle sat›c›ya iade edilmesi
sonucu teslim bedelinin yukar›da belirtilen limitlerin alt›na düflmesi halinde, söz konusu sat›fl
ifllemine iliflkin olarak düzenlenen ilk faturan›n yukar›da belirtilen limitlerin üzerinde olmas›
kayd›yla, belge sahiplerine ihraç kayd›yla teslimlerle ilgili olarak tecil-terkin sistemi kapsam›nda
ifllem yap›lmaya devam edilir.
Dahilde iflleme rejimi kapsam›nda al›nan maddelerin, ifllendikten sonra elde edilen mamul mal
içerisinde ihraç edilmesi esast›r. Önceden sat›n al›nan maddeler kullan›lmak suretiyle vücuda
getirilen ve söz konusu rejim kapsam›nda ihraç edilen mallar›n bünyesine giren maddelerin (efl
de¤er eflya) belge kapsam›nda olsa dahi sonradan belge sahiplerine tesliminde veya ithalinde
KDV tahsil edilmeksizin ifllem yap›lmas› mümkündür. Ancak bu uygulama kapsam›nda D‹‹B
sahibi mükellefin veya ihracatç›n›n iade talebi D‹‹B kapat›lmadan yerine getirilmez.
D‹‹B'de belirtilen miktardan fazla maddenin bu Tebli¤le belirlenen tecil-terkin uygulamas›
Arkan & Ergin
Member of JPA International
129
kapsam›nda sat›n al›nmas› mümkün de¤ildir.
Ayr›ca, tecil-terkin uygulamas› mal teslimleri bak›m›ndan geçerli olup, hizmet ifalar› bu kapsama
girmez.
9.5.
Tecil-Terkin Uygulamas›
D‹‹B'de yer alan mallar›n al›mlar›nda tecil-terkin sistemi kapsam›nda ifllem yap›lmas›n› isteyen
mükellefler, D‹‹B'i sat›c›lara ibraz ederek, hesaplanan KDV'nin kendilerinden tahsil edilmemesini
talep ederler.
3065 say›l› Kanunun geçici 17 nci maddesi kapsam›nda ifllem yapan sat›c›lar, öncelikle talep
edilen mal›n, belgedeki cins ve miktara uygun olup olmad›¤›n›, daha önce ithal edilen ve/veya
sat›n al›nan miktarlar› da göz önüne alarak belirler ve düzenleyece¤i faturada toplam bedel
üzerinden KDV hesaplar, ancak al›c›dan tahsil etmez.
Sat›c›lar, D‹‹B'e istinaden yapt›klar› teslimlerde, söz konusu belgenin "‹thal Edilen Maddelerle
‹lgili Bilgiler" bölümünü bu kapsamdaki teslimlerine uygun flekilde doldurarak imzalar ve kaflelerler.
Bu flekilde flerh düflülen belgelerin bir fotokopisi, belge sahibi taraf›ndan imza ve kafle tatbik
edilmek suretiyle onaylan›r ve sat›c›ya verilir.
Tecil-terkin uygulamas› kapsam›nda teslim edilen mallar için düzenlenen faturaya; "3065 say›l›
KDV Kanununun Geçici 17 nci maddesi hükmü gere¤ince KDV tahsil edilmemifltir." ibaresi yaz›l›r.
Kapsama giren ve girmeyen teslimlerin birlikte yap›lmas› halinde, tecil-terkin uygulanabilecek
ve uygulanamayacak olan mallar için ayr› ayr› fatura düzenlenir.
3065 say›l› Kanunun geçici 17 nci maddesi kapsam›nda mal teslim eden sat›c›lar›n tecil edilecek
vergilerinin hesab› Tebli¤in (II/A-8.5.) bölümünde yer alan aç›klamalara göre yap›l›r.
3065 say›l› Kanunun geçici 17 nci maddesi kapsam›nda tecil edilen KDV, dahilde iflleme rejiminde
öngörülen süreler içinde ihraç edildi¤inin tevsik edilmesi kayd›yla terkin edilir.
Terkin iflleminin yap›labilmesi için öncelikle dahilde iflleme rejimi kapsam›nda teslimin yap›ld›¤›
döneme ait beyannamenin verilme süresi içinde, al›c›lar taraf›ndan onaylanarak verilen D‹‹B'in
örne¤i veya bu belgenin tarih ve say›s› ile sat›lan mal›n cins, miktar ve tutar›na iliflkin bilgilerle
sat›c› taraf›ndan onaylanan bilgileri ihtiva eden liste ba¤l› olunan vergi dairesine bir dilekçe
ekinde verilir.
Bu belgelerle birlikte sat›fl faturalar›n›n fotokopisi veya fatura bilgilerini içeren firma yetkililerince
kafleli ve imzal› bir liste de dilekçelere eklenir.
3065 say›l› Kanunun geçici 17 nci maddesi kapsam›nda sat›n al›nan maddelerle imal edilen
mallar›n süresi içinde ihraç edildi¤i yukar›da say›lan belgelere ek olarak yeminli mali müflavirlerce
Arkan & Ergin
Member of JPA International
130
düzenlenecek bir raporla tespit edilir. Bu rapor al›c› taraf›ndan, tecil-terkin kapsam›ndaki al›fllar›na
iliflkin olarak düzenlenebilece¤i gibi, sat›c› taraf›ndan bu kapsamdaki sat›fllar›na iliflkin olarak
da düzenlenebilir.
Söz konusu raporlarda, imalat kay›tlar›ndaki bilgiler esas al›narak üretim analizi ve rand›man
hesaplar› yap›l›r. Sat›c› nezdinde düzenlenecek raporlarda, al›c›lardan al›nan bilgilere dayan›larak
ifllem yap›labilir.
Düzenlenecek raporlarda;
• D‹‹B'in tarih ve say›s›,
• Belgenin geçerlik süresi,
• ‹hracata iliflkin gümrük beyannamelerinin tarih ve say›s›,
• Fiili ihracat tarihleri,
• ‹hraç edilen mallar›n cinsi, miktar› ve tutar›,
• ‹hracat›n süresi içinde yap›l›p yap›lmad›¤›,
hususlar›na iliflkin bilgilere yer verilir ve rapora ilgili mevzuat uyar›nca gümrük beyannamesinin
veya beyannamelerdeki bilgileri içeren liste ya da gümrük beyannamesi yerine geçen belgenin
örne¤i eklenir.
Al›c› nezdinde düzenlenen raporda, ihraç edilen mallar›n üretiminde kullan›lan maddelerin
sat›c›lar itibar›yla ayr› ayr› olmak üzere cins, miktar ve tutar› da yer almal›d›r. Sat›c› nezdinde
düzenlenen rapor ise D‹‹B kapsam›ndaki tüm sat›fllar› kapsayabilece¤i gibi sadece belirli al›c›lara
yap›lan sat›fllara iliflkin de düzenlenebilir. Bu durumda sat›c› nezdinde D‹‹B kapsam›ndaki
al›fllar›na yönelik rapor düzenlenmeyen al›c›lar nezdinde düzenlenen raporlar dikkate al›n›r.
Bu raporlar›n ihracat›n yap›ld›¤› her dönem için ayr› ayr› düzenlenmesine gerek yoktur. Her bir
belge baz›nda tecil-terkin uygulamas› kapsam›nda yap›lan tüm al›fllar› kapsayacak flekilde tek
bir rapor da düzenlenebilir.
Sat›c› veya al›c›lar nezdinde düzenlenmifl olan söz konusu raporun sat›c› taraf›ndan ba¤l› oldu¤u
vergi dairesine ibraz› suretiyle tecil edilen verginin terkini sa¤lan›r.
9.6.
‹hracat›n Belgede Öngörülen Süre ve fiartlara Uygun Olarak Yap›lmamas›
D‹‹B sahibi mükelleflere yap›lan teslimlere iliflkin tecil edilen KDV'nin terkini için belge sahibi
taraf›ndan üretilen mal›n ihracatç› taraf›ndan belge süresi (uzat›lan süreler dahil) içinde ihracat›
gerçeklefltirilmifl olmal›d›r.
Tecil-terkin uygulamas› kapsam›nda sat›n al›nan maddelerden üretilen mallar›n izin belgesinde
öngörülen süre ve flartlara uygun olarak ihraç edilememesi halinde, zaman›nda al›nmayan vergi,
tecil tarihinden itibaren vergi ziya› cezas› da uygulanmak suretiyle gecikme faizi ile birlikte
al›c›dan tahsil edilir.
Arkan & Ergin
Member of JPA International
131
Bu çerçevede; belge sahibi al›c›n›n tecil-terkin sistemine göre KDV ödemeden temin etti¤i mallar›
kanuni süresinde ihraç edemeyece¤ini belirterek ba¤l› oldu¤u vergi dairesine baflvurmas› halinde,
tahsil edilmeyen KDV tutar› dikkate al›nmak suretiyle ba¤l› bulundu¤u vergi dairesi taraf›ndan
al›c› ad›na gerekli tarhiyat yap›l›r.
Bu durumun sat›c› taraf›ndan ö¤renilmesi halinde ise sat›c›n›n yapt›¤› teslime ve belge sahibi
al›c›ya ait bilgileri kendi vergi dairesine vermesi, vergi dairesinin de daha önce tahsil edilmemifl
KDV'nin 3065 say›l› Kanunun geçici 17 nci maddesine göre tahsil edilmesini teminen belge
sahibi al›c›n›n vergi dairesine bildirmesi üzerine al›c›n›n ba¤l› bulundu¤u vergi dairesi taraf›ndan
al›c› ad›na gerekli tarhiyat yap›l›r.
Belge sahibine tecil-terkin uygulamas› kapsam›nda teslimi yapan sat›c›n›n, bu teslimlerine iliflkin
terkin ve iade ifllemleri genel hükümler çerçevesinde yerine getirilir.
D‹‹B sahibi mükelleflerin ihraç kayd›yla ald›klar› mallar› ihraç edememeleri ya da süresinden
sonra ihraç etmeleri durumunda, belge kapsam›nda ihraç kayd›yla yap›lan söz konusu teslim,
ihraç kayd›yla teslim olmaktan ç›kar ve mahiyet itibar›yla yurtiçi mal teslimine dönüflür.
Bu durumda, daha önce D‹‹B sahibi mükellef taraf›ndan indirim konusu yap›lamayan KDV tutar›,
ihraç kayd›yla teslim edilen mallar›n ihracat› için öngörülen sürenin doldu¤u tarihi izleyen günü
içeren vergilendirme döneminde (ancak her hâlükârda bu vergilendirme dönemini içerisine alan
takvim y›l› afl›lmamak kayd›yla) indirim hesaplar›na al›nmak suretiyle indirim konusu yap›labilir.
Mallar›n ihraç edilmesi durumunda ise indirim hesaplar›na al›nan bu tutarlar ihracattan
kaynaklanan KDV iade taleplerinde iade hesab›na dâhil edilebilir.
9.7.
Sat›c›lar›n KDV Beyan›
Bu kapsamda yap›lan teslimler için 3065 say›l› Kanunun (11/1-c) maddesi uygulamas›na iliflkin
yap›lan aç›klamalara göre ifllem yap›l›r.
“‹hraç Kayd›yla Teslimlere ‹liflkin Bildirim” tablosunda yap›lacak beyan, tablonun “‹fllem Türü”
listesinden “702” kod numaral› sat›r› seçilmek suretiyle yap›l›r.
9.8.
‹ade
D‹‹B sahibi mükelleflere ihraç kayd›yla yap›lan teslimlerden kaynaklanan iade taleplerinde
afla¤›daki belgeler aran›r:
• Standart iade talep dilekçesi
• ‹hraç kayd›yla teslim faturalar› veya listesi
• Gümrük beyannamesi veya listesi
• D‹‹B onayl› örne¤i
• 3065 say›l› Kanunun geçici 17 nci maddesi uygulamas›nda aranan, sat›c› veya al›c›lar
nezdinde düzenlenmifl olan özel amaçl› YMM raporu
• ‹hraç kayd›yla teslimin yap›ld›¤› döneme ait indirilecek KDV listesi
Arkan & Ergin
Member of JPA International
132
9.8.1.
Mahsuben ‹ade
D‹‹B sahibi mükelleflere ihraç kayd›yla yap›lan teslimlerden kaynaklanan mahsuben iade talepleri
yukar›daki belgelerin ibraz edilmifl olmas› halinde miktar›na bak›lmaks›z›n vergi inceleme raporu,
YMM raporu ve teminat aranmadan yerine getirilir.
9.8.2.
Nakden ‹ade
D‹‹B sahibi mükelleflere ihraç kayd›yla yap›lan teslimlerden kaynaklanan ve 5.000 TL'yi aflmayan
nakden iade talepleri vergi inceleme raporu, YMM raporu ve teminat aranmadan yerine getirilir.
‹ade talebinin 5.000 TL'yi aflmas› halinde aflan k›sm›n iadesi, vergi inceleme raporu veya YMM
raporuna göre yerine getirilir. Teminat verilmesi halinde mükellefin iade talebi yerine getirilir
ve teminat, vergi inceleme raporu veya YMM raporu sonucuna göre çözülür.
B.
ARAÇLAR, KIYMETL‹ MADEN VE PETROL ARAMALARI ‹LE
ULUSALGÜVENL‹K HARCAMALARI VE YATIRIMLARDA ‹ST‹SNA
1.
Deniz, Hava ve Demiryolu Tafl›ma Araçlar›n›n Tesliminde, Tadil, Bak›m ve
Onar›m›nda, ‹mal ve ‹nflas›na ‹liflkin Al›mlarda ‹stisna
3065 say›l› Kanunun (13/a) maddesine göre, faaliyetleri k›smen veya tamamen deniz, hava ve
demiryolu tafl›ma araçlar›n›n, yüzer tesis ve araçlar›n kiralanmas› veya çeflitli flekillerde iflletilmesi
olan mükelleflere bu amaçla yap›lan deniz, hava ve demiryolu tafl›ma araçlar›n›n, yüzer tesis ve
araçlar›n›n teslimleri, bu araçlar›n imal ve inflas› ile ilgili olarak yap›lan teslim ve hizmetler ile
bunlar›n tadili, onar›m ve bak›m› fleklinde ortaya ç›kan hizmetler ve faaliyetleri deniz tafl›ma
araçlar› ile yüzer tesis ve araçlar›n imal ve inflas› olanlara bu araçlar›n imal ve inflas› ile ilgili
olarak yap›lacak teslim ve hizmetler KDV'den istisna olup, bu istisnan›n uygulamas›na iliflkin
usul ve esaslar afla¤›da belirlenmifltir.
1.1.
Araç ve Tesislerin Tesliminde ‹stisna
Faaliyetleri k›smen veya tamamen deniz, hava ve demiryolu tafl›ma araçlar›n›n, yüzer tesis ve
araçlar›n kiralanmas› veya çeflitli flekillerde iflletilmesi olan mükelleflere, bu araçlar›n teslimi
KDV'den istisnad›r.
KDV mükellefiyeti olmayan kifli ve kurulufllar ile KDV mükellefiyeti bulunmakla birlikte faaliyetleri
istisna kapsam›ndaki araçlar›n kiralanmas› veya çeflitli flekilde iflletilmesi olmayanlara, Kanunun
(13/a) maddesi kapsam›nda yap›lan söz konusu araçlar›n tesliminde istisna uygulanmaz.
Örnek: Mimarl›k faaliyetinde bulunan bir mükellefe yap›lacak yat tesliminde istisna uygulanamaz. Mükellefin
yat› iktisaptan sonra kiraya vermesi de istisna flartlar›n›n tekemmülü için yeterli de¤ildir. ‹stisna uygulanabilmesi
için teslimin yap›ld›¤› tarih itibar›yla yat kiralama faaliyetlerinin mükellefin asli ifltigal konular› aras›nda yer
almas› ve sürekli olarak yap›lmas› gerekir.
Arkan & Ergin
Member of JPA International
133
Faaliyetleri k›smen veya tamamen söz konusu tafl›ma araçlar›n›n, yüzer tesis ve araçlar›n
kiralanmas› veya çeflitli flekillerde iflletilmesi olan mükelleflerin bu amaç d›fl›nda kendi özel
kullan›mlar› için al›mlar›nda istisna uygulanmaz.
Araçlar› istisna kapsam›nda teslim almak isteyen mükelleflerin vergi dairesine baflvurmak suretiyle
Tebli¤in ekinde (EK:6A) yer alan istisna belgesini almalar› ve bu belgenin bir örne¤ini sat›c›lara
vermeleri gerekir. Sat›c›lar taraf›ndan bu belge 213 say›l› Kanunun muhafaza ve ibraz hükümlerine
uygun olarak saklan›r ve herhangi bir inceleme s›ras›nda ibraz edilir.
Örnek: Yat iflletmecili¤i ile u¤raflan mükellef (A), iflletmesinde kullanmak amac›yla mükellef (B)'den bir yat
sat›n almaya karar vermifltir. (A), ba¤l› oldu¤u vergi dairesine baflvurdu¤unda kendisine (EK:6A)'daki belge
verilir. Vergi dairesince verilen istisna belgesinin bir örne¤inin sat›c› (B)'ye verilmesi üzerine (B), bu sat›fl
iflleminde KDV uygulamaz.
Araçlar› kiralamak veya çeflitli flekillerde iflletmek amaçl› faaliyetlere yeni bafllayacak mükelleflere
belge verilirken bu faaliyetlerin ifltigal konular› aras›nda gösterilip gösterilmedi¤i ve yetkili
mercilere yaz›l› olarak baflvurulup baflvurulmad›¤› gibi hususlar göz önünde tutulur.
‹stisna belgesi için baflvuran mükelleflerden, durumu, ifltigal konusu, arac›n mahiyeti göz önüne
al›narak yap›lan de¤erlendirme sonucunda flartlar› tafl›yanlara ba¤l› oldu¤u vergi dairesi taraf›ndan
istisna belgesi verilir.
Bu belgelere dayan›larak istisna kapsam›nda yap›lan mal teslimi ile ilgili olarak düzenlenen
fatura ve benzeri vesikalarda KDV gösterilmez. Ayr›ca fatura ve benzeri belgede istisna belgesinin
tarih ve numaras›na at›f yap›larak 3065 say›l› Kanunun (13/a) maddesi kapsam›nda istisna
uyguland›¤›na iliflkin bir aç›klamaya yer verilir.
‹stisnan›n kapsam›na; deniz tafl›ma araçlar›, yüzer tesisler ve yüzer araçlar ile hava ve demiryolu
tafl›ma araçlar› (gemi, yat, kotra, yüzer platform, uçak, helikopter, lokomotif, vagon, filika,
cankurtaran sal› vb. ile ana motor) girmektedir. ‹nfla halinde gemi olarak tan›mlanan tekne kabu¤u
teslimleri de bu kapsamda KDV'den istisnad›r.
‹stisna kapsam›ndaki araçlar›n bedelsiz, icra yoluyla veya benzeri flekillerde sat›lmas› veya
al›nmas› istisna uygulamas›na engel de¤ildir.
Sportif e¤lence amac›na yönelik deniz motosikletleri, paraflüt çekme tekneleri, sürat motorlar›,
yelkenli tekneler, motorlu paraflüt ve balonlar ile benzerlerinin ve bunlar›n ana motorlar›n›n
teslimlerinde istisna uygulanmaz. Simülatör olarak adland›r›lan cihazlar ile yüzer tesis niteli¤inde
olmayan bal›k çiftlikleri, su ürünleri üretme tesisleri ve benzerleri de istisna kapsam›nda
de¤erlendirilemez.
Örnek: (A) Turizm A.fi., denizden ve karadan kalk›fl kabiliyeti olan uçaklar ile turistik tafl›ma, gezi uçufllar›,
reklam ve pano çekimi faaliyeti ile ifltigal etmektedir. (A)'n›n ifltigal etti¤i bu faaliyetlerinde kullanmak üzere
iktisap edece¤i uçaklar›n (A)'ya teslimi KDV'den istisna olacakt›r.
Arkan & Ergin
Member of JPA International
134
3065 say›l› Kanunun (16/1-a) maddesine göre yurtiçinde teslimleri KDV'den istisna olan mallar›n
ithali de vergiden istisnad›r.
Buna göre, araçlar›n ithalinde de yukar›daki flartlar›n gerçekleflmesi halinde istisna uygulan›r.
‹stisnan›n uygulanabilmesi için ithal edilecek mallar›n, istisna kapsam›nda yer ald›¤›n› gösteren
istisna belgesinin ilgili Gümrük ‹daresine ibraz› yeterlidir.
Araçlar›n parça halinde (ayn› gümrük beyannamesi kapsam›nda) ithali istisna uygulamas›na
engel de¤ildir. Araçlar›n, imal veya infla aflamas›ndan sonra ana motor hariç aksam ve parçalar›n›n
ithali (Kanunun (16/1-b) maddesi kapsam›nda olmamas› halinde) KDV'ye tabidir.
3065 say›l› Kanunun (13/a) ve (16/1-a) maddelerinde yer alan istisna hükümleri uyar›nca KDV
ödenmeksizin ithal edilen araçlar›n ticari faaliyetlerde kullan›lmad›¤›n›n tespiti halinde, istisna
flartlar›n›n kaybedilmesi nedeniyle al›nmas› gereken vergi Kanunun 48 ve 51 inci maddeleri
gere¤ince ilgili Gümrük ‹daresince 4458 say›l› Gümrük Kanunundaki18 esaslara göre tahsil edilir.
3065 say›l› Kanunun (13/a) maddesinde belirtilen araçlar›n yürürlükteki ihracat hükümleri
çerçevesinde yurt d›fl› edilmesi halinde ihracat istisnas› kapsam›nda ifllem yap›laca¤› tabiidir.
‹stisna kapsam›nda sat›n al›nan araç ve yüzer tesislerin sat›c›lara iadesinde KDV hesaplanmaz.
1.2.
Araç ve Tesislerin Tadil, Onar›m ve Bak›m Hizmetlerinde ‹stisna
Faaliyetleri k›smen veya tamamen deniz, hava ve demiryolu tafl›ma araçlar›n›n, yüzer tesis ve
araçlar›n kiralanmas› veya çeflitli flekillerde iflletilmesi olan mükelleflere, bu araçlarla ilgili olarak
verilen tadil, onar›m ve bak›m hizmetleri KDV'den istisnad›r.
KDV mükellefiyeti olmayan kifli ve kurulufllar ile KDV mükellefiyeti bulunmakla birlikte faaliyetleri,
istisna kapsam›ndaki araçlar›n kiralanmas› veya çeflitli flekillerde iflletilmesi olmayanlara, söz
konusu araçlar›n tadil, onar›m ve bak›m hizmetlerinde istisna uygulanmaz.
Faaliyetleri k›smen veya tamamen söz konusu tafl›ma araçlar›n›n, yüzer tesis ve araçlar›n
kiralanmas› veya çeflitli flekillerde iflletilmesi olan mükelleflerin bu amaç d›fl›nda kendi özel
kullan›mlar›na tahsis edilen araçlar›n tadili, onar›m ve bak›m› fleklinde ortaya ç›kan hizmetlerde
istisna uygulanmaz.
Örnek: Mimarl›k faaliyetinde bulunan bir mükellefe ait yata verilen tadil, bak›m ve onar›m hizmetlerinde
istisna uygulanamaz.
Araçlar›n tadil, onar›m ve bak›m›n› istisna kapsam›nda yapt›rmak isteyen mükellefler taraf›ndan
tadil, onar›m ve bak›m yap›lacak her bir araca iliflkin olarak haz›rlanan proje kapsam›ndaki
hizmetlere iliflkin liste elektronik ortamda sisteme girilir. Mükellefler bu hizmetlere iliflkin listeyi
elektronik ortamda sisteme girdikten sonra vergi dairesine istisna belgesi almak için baflvuruda
bulunurlar.
Arkan & Ergin
Member of JPA International
1804.11.1999 tarihli ve 23866 say›l› Resmi Gazete'de yay›mlanm›flt›r.
135
Vergi dairesi taraf›ndan durumu, ifltigal konusu, arac›n mahiyeti göz önüne al›narak yap›lan
de¤erlendirme sonucunda flartlar› tafl›yan mükelleflere, elektronik olarak sisteme girilen hizmetlerle
s›n›rl› olmak üzere istisna belgesi verilir (EK:6B).
Vergi dairesinden al›nan istisna belgesinin al›c› taraf›ndan onaylanm›fl bir örne¤i mükellef
taraf›ndan hizmeti sunanlara verilir. Bu belge hizmeti sunanlar taraf›ndan 213 say›l› Kanunun
muhafaza ve ibraz hükümlerine uygun olarak saklan›r.
Söz konusu istisna belgesi, tadil, onar›m ve bak›m ifline iliflkin proje kapsam›ndaki hizmetlere
iliflkin liste esas al›narak ve sadece bu kapsamdaki tadil, bak›m, onar›m iflleriyle s›n›rl› olarak
uygulanmak üzere verilir. Dolay›s›yla istisna belgesinin ekinde, istisnal› olarak al›nacak hizmetin
niteli¤i, miktar› ve tutar› gibi belirleyici unsurlar yer al›r. Söz konusu istisna belgesi kapsam›nda
hizmette bulunan mükellef, istisna belgesinin ilgili hizmete iliflkin bölümünü fatura tarihi,
numaras›, mal veya hizmet miktar› ve tutar›n› belirtmek suretiyle onaylar ve bir örne¤ini al›r.
Hizmet gerçeklefltikçe al›c› ve sat›c› al›m/sat›m bilgilerini projeye uygun olarak sisteme girerler.
Sat›c› mükellefin iade talebi bu istisna belgesi ve elektronik sisteme yap›lan al›fl ve sat›fl giriflleri
esas al›nmak suretiyle, iade için gerekli di¤er belgeler de aranarak sonuçland›r›l›r.
Projenin sonradan revize edilmesi, güncellenmesi veya ek proje düzenlenmesi halinde proje
kapsam›ndaki mal ve hizmetlere iliflkin liste de elektronik ortamda revize edilir. Revize sonras›
istisna kapsam›na giren al›fllarda istisnadan faydalan›labilmesi için istisna belgesinin de revize
edilmesi gerekir.
‹stisna belgesi projede öngörülen süreyle s›n›rl› olarak verilir. Projedeki sürenin revize edilmesi
durumunda, istisna belgesindeki süre de revize edilir.
Ayn› sat›c›dan yap›lan birden fazla hizmet al›m›na iliflkin harcamalar›n proje maliyetinin binde
5'ine kadar olan k›sm› tek sat›r olarak girilebilir. Bu flekilde birden fazla sat›r yaz›labilir. Ancak,
bu sat›r tutarlar›n›n toplam›n›n proje maliyetinin yüzde 10'unu aflmamas› gerekir. Bu durumda
da hizmetin cinsi, miktar›, tutar› gibi hususlar, bu kapsamdaki al›fllar› anlafl›l›r bir flekilde aç›klayacak
detayda yaz›l›r. Bu al›mlara iliflkin fatura tarih ve numaras›n›n listede yer almas› gerekti¤i tabiidir.
‹stisna kapsam›ndaki ifllemlerin ayr› bir projeye ba¤lanmas›n›n zor oldu¤u durumlarda ve/veya
küçük çapl› bak›m onar›mlarda servis formu, mühendis raporu proje olarak de¤erlendirilmek
suretiyle ifllem yap›labilir. Hizmet listesinin sisteme girifli ve istisna belgesi için baflvuru fatura
düzenleme süresi içinde kalmak kayd›yla bu form veya rapor ile daha sonra da yap›labilir. ‹stisna
belgesi bu baflvuruya istinaden düzenlenir.
‹stisna kapsam›nda hizmet alanlar, istisna belgesinin bitti¤i tarih itibar›yla belgeyi vergi dairesine
ibraz ederek kapatt›rmak zorundad›r. Vergi dairesi istisna belgesinde yer alan hizmet bölümlerinin
sat›c›lar taraf›ndan doldurulup doldurulmad›¤›n› ve faturalarla uyumunu kontrol ederek istisna
belgesini kapat›r.
Örnek: ‹flletmesinde kulland›¤› yat›n motorunda meydana gelen ar›zan›n tamiri için istisna belgesi alan yat
Arkan & Ergin
Member of JPA International
136
iflletmecili¤i ile u¤raflan mükellef (A), söz konusu ar›zay› istisna belgesinin bir örne¤ini vererek (C) firmas›na
tamir ettirmifltir. Bu tamir ifllemi dolay›s›yla, tamirat› yapan (C) KDV hesaplamayacakt›r. Tamirat› yapan
firman›n bu tamir ifllemi dolay›s›yla sat›n alaca¤› her türlü malzeme KDV'ye tabidir.
Öte yandan (A)'n›n söz konusu tamir ifllemini bizzat kendisinin yapmas› halinde de bu amaçla sat›n alaca¤›
her türlü malzeme (yedek parça dahil) KDV'ye tabi olacakt›r.
Bu belgelere dayan›larak istisna kapsam›nda yap›lan hizmet ifalar› ile ilgili olarak düzenlenen
fatura ve benzeri vesikalarda KDV gösterilmez. Ayr›ca fatura ve benzeri belgede istisna belgesinin
tarih ve numaras›na at›f yap›larak 3065 say›l› Kanunun (13/a) maddesi kapsam›nda istisna
uyguland›¤›na iliflkin bir aç›klamaya yer verilir.
Tadil, onar›m ve bak›m hizmetlerine iliflkin istisna tek aflamal› oldu¤undan, ana yüklenici firmaya
tafleron firma taraf›ndan verilen hizmetler KDV'ye tabi olacak, ana yüklenici taraf›ndan araç sahibi
ad›na düzenlenecek faturada ise KDV hesaplanmayacakt›r.
fiahsi servet konusu olan ve zati ihtiyaçlar için iktisap edilecek araçlara verilen tadil, bak›m ve
onar›m hizmetleri istisnadan faydalanamaz.
1.3.
Faaliyetleri ‹stisna Kapsam›ndaki Araç ve Tesislerin Kiralanmas› veya Çeflitli
fiekillerde ‹flletilmesi Olan Mükelleflere Bu Araçlar›n ‹mal ve ‹nflas› ile ‹lgili
Yap›lan Teslim ve Hizmetler
Faaliyetleri k›smen veya tamamen deniz, hava ve demiryolu tafl›ma araçlar›n›n, yüzer tesis ve
araçlar›n kiralanmas› veya çeflitli flekillerde iflletilmesi olan mükelleflere bu araçlar›n imal ve
inflas› ile ilgili olarak yap›lan teslim ve hizmetler KDV'den istisnad›r.
Söz konusu istisnan›n uygulanma flartlar› madde metninde afla¤›daki gibi belirtilmifltir:
• ‹stisna kapsam›ndaki teslim ve hizmetler mükelleflere yap›lmal›d›r. Dolay›s›yla mükellef
olmayanlara yap›lan teslim ve hizmetlerin bu kapsamda istisna olmas› mümkün de¤ildir.
• ‹stisnadan yararlanabilecek mükellefler, faaliyetleri k›smen veya tamamen deniz, hava ve
demiryolu tafl›ma araçlar›n›n, yüzer tesis ve araçlar›n kiralanmas› veya çeflitli flekillerde iflletilmesi
olan mükellefler olmal›d›r.
• ‹stisna kapsam›ndaki teslim ve hizmetler, söz konusu araç ve tesislerin imal ve inflas›na
yönelik olmal›d›r.
• ‹stisna kapsam›nda imal ve infla edilebilecek araç ve tesislerin kapsam› bundan önceki iki
bölümde aç›kland›¤› flekilde olmal›d›r.
• ‹stisna kapsam›ndaki araçlar›n imal ve inflas›, mükellefler taraf›ndan bizzat yap›labilece¤i
gibi siparifl üzerine baflkas›na da yapt›r›labilir. Söz konusu araç ve tesislerin siparifl üzerine
yapt›r›lmas› istisna uygulanmas›na engel de¤ildir.
Araçlarda bulunmad›¤› takdirde tescil ifllemi yap›lmayan (klima, jeneratör, telsiz, radar, sonar,
so¤utma sistemi, uydu cihaz›, can yele¤i, can sal› vb. dahil) aksam ve parçalar›n araçlar› bizzat
veya fiilen imal ve infla edenlere teslimi, gemi inflaat mühendisince onayl› malzeme metraj
Arkan & Ergin
Member of JPA International
137
raporuyla belgelendirilmesi flart›yla, istisna kapsam›ndad›r. Araçlar›n inflas› tamamlanarak tescil
ifllemi yap›ld›ktan sonra, ana motor d›fl›nda kalan aksam ve parçalar›n teslimi ise istisna
kapsam›nda de¤ildir.
Ayr›ca, arac›n imal ve inflas› ile do¤rudan ilgili olmamakla birlikte, verilen hizmetin gerekli k›ld›¤›
ve arac›n imaline ait projede gerekli tesisat›n kurulmas›na imkân verecek flekilde yerleri belirlenen
ve yap›lan hizmetle ilgili olarak zorunluluk teflkil eden dayan›kl› tüketim mallar› (f›r›n, buzdolab›,
televizyon vb.) gibi ürünlerin tesliminde de istisna uygulan›r.
Tafl›ma arac›n›n imal ve inflas› ile ilgili olarak tedarikçi firmalardan al›nan ve arac›n maliyeti
içinde olan gümrük müflavirli¤i, yükleme-boflaltma, dâhili nakliye ve benzeri hizmetler de istisna
kapsam›ndad›r.
‹stisna kapsam›ndaki araç ve tesislerin bizzat veya siparifl yoluyla imal ve inflas›nda istisna
uygulamas› afla¤›daki flekilde yürütülür.
1.3.1.
‹stisna Kapsam›ndaki Araç ve Tesisleri Bizzat ‹mal veya ‹nfla Edenler
Araç ve tesisleri bizzat imal ve infla etmek isteyen mükellefler taraf›ndan imal ve infla edilecek
her bir araca iliflkin olarak haz›rlanan proje kapsam›ndaki mal ve hizmetlere iliflkin liste elektronik
ortamda sisteme girilir. Mükellefler mal ve hizmetlere iliflkin listeyi elektronik ortamda sisteme
girdikten sonra vergi dairesine istisna belgesi almak için baflvuruda bulunurlar.
Dilekçede; imal/infla etmek istedikleri arac›n cinsi, hangi amaçla imal/infla edilece¤i (kiralamak,
iflletmek veya iflletmede kullanmak), araç iflletmede kullan›lacaksa istisna flartlar›na göre (kiralamak
veya çeflitli flekillerde iflletilmek üzere) kullan›laca¤› aç›kça ifade edilir.
Vergi dairesince, dilekçe üzerine öncelikle, baflvuran›n KDV mükellefiyetinin bulunup bulunmad›¤›
ve imal/infla edilecek arac›n 3065 say›l› Kanunun (13/a) maddesinde belirtilen araçlardan olup
olmad›¤› tespit edilir. ‹flletmede kullan›lmak üzere imal/infla ediliyorsa “kiralamak veya çeflitli
flekillerde iflletmek” koflulunun sa¤lan›p sa¤lanmad›¤› araflt›r›l›r.
Bu koflullar› sa¤layan, araç ve tesisleri bizzat imal ve infla etmek isteyen mükelleflere, imal ve
infla edilecek her bir araç veya tesise iliflkin olarak imal/infla projesi kapsam›ndaki mal ve
hizmetlere iliflkin liste ile s›n›rl› olarak vergi dairesi taraf›ndan istisna belgesi verilir. (EK:6C)
Vergi dairesinden al›nan istisna belgesinin bir örne¤i mükellef taraf›ndan sat›c›lara verilir ve
istisna kapsam›nda ifllem yapmas› talep edilir. Bu belge sat›c›lar taraf›ndan 213 say›l› Kanunun
muhafaza ve ibraz hükümlerine uygun olarak saklan›r.
‹stisna belgesinin ekinde, istisnal› olarak al›nacak mal ve hizmet miktar› ve tutar› yer al›r. Söz
konusu istisna belgesi kapsam›nda teslim veya hizmette bulunan mükellef, istisna belgesinin
ilgili mal veya hizmete iliflkin bölümünü fatura tarihi, numaras›, mal veya hizmet miktar› ve
tutar›n› belirtmek suretiyle onaylar ve bir örne¤ini al›r. Mal/hizmet teslimi gerçeklefltikçe al›c›
ve sat›c› al›m/sat›m bilgilerini projeye uygun olarak sisteme girer.
Arkan & Ergin
Member of JPA International
138
Sat›c› mükellefin iade talebi bu istisna belgesi esas al›nmak suretiyle, iade için gerekli di¤er
belgeler de aranarak sonuçland›r›l›r.
Projenin sonradan revize edilmesi, güncellenmesi veya ek proje düzenlenmesi halinde proje
kapsam›ndaki mal ve hizmetlere iliflkin liste de elektronik ortamda revize edilir. Revize sonras›
istisna kapsam›na giren al›fllarda istisnadan faydalan›labilmesi için istisna belgesinin de revize
edilmesi gerekir.
‹stisna belgesi projede öngörülen süreyle s›n›rl› olarak verilir. Projedeki sürenin revize edilmesi
durumunda, istisna belgesindeki süre de revize edilir.
Ayn› sat›c›dan yap›lan birden fazla mal ve hizmet al›m›na iliflkin harcamalar›n proje maliyetinin
binde 5'ine kadar olan k›sm› tek sat›r olarak girilebilir. Bu flekilde birden fazla sat›r yaz›labilir.
Ancak, bu sat›r tutarlar›n›n toplam›n›n proje maliyetinin yüzde 10'unu aflmamas› gerekir. Bu
durumda da mal ve hizmetin cinsi, miktar›, tutar› gibi hususlar, bu kapsamdaki al›fllar› anlafl›l›r
bir flekilde aç›klayacak detayda yaz›l›r. Bu al›mlara iliflkin fatura tarih ve numaras›n›n listede yer
almas› gerekti¤i tabiidir.
Bu belgeye dayan›larak imal veya infla iflinde kullan›lacak mal ve hizmetlerin al›mlar›nda KDV
ödenmeksizin ifllem yap›labilir. Di¤er bir ifadeyle, imal veya infla iflini bizzat yapan mükelleflerce
söz konusu belgeye dayan›larak yap›lacak, imal veya infla ile ilgili ana motor dahil her türlü
aksam ve parça al›mlar› ve ithalat› ile hizmet al›mlar›na istisna uygulan›r.
‹stisna belgesine dayan›larak yap›lan mal teslimi ve hizmet ifalar›na iliflkin faturalarda KDV
gösterilmez. Ayr›ca istisna belgesi tarih ve numaras›na at›f yap›larak 3065 say›l› Kanunun (13/a)
maddesi kapsam›nda istisna uyguland›¤›na iliflkin bir aç›klamaya yer verilir.
1.3.2.
‹stisna Kapsam›ndaki Araç ve Tesislerin Siparifl Üzerine ‹mal ve
‹nfla Edilmesi
1.3.2.1.
‹stisna Kapsam›ndaki Araç ve Tesisleri Siparifl Vererek ‹mal veya
‹nfla Ettirenler
Araç ve tesisleri siparifl vererek imal ve infla ettirmek isteyen mükellefler taraf›ndan imal ve infla
edilecek her bir araca iliflkin olarak haz›rlanan proje kapsam›ndaki mal ve hizmetlere iliflkin liste
elektronik ortamda sisteme girilir. Mükellefler mal ve hizmetlere iliflkin listeyi elektronik ortamda
sisteme girdikten sonra vergi dairesine istisna belgesi almak için baflvuruda bulunurlar.
Dilekçede; imal/infla ettirmek istedikleri arac›n cinsi, hangi amaçla imal/infla edilece¤i (kiralamak,
iflletmek veya iflletmede kullan›lmak), araç iflletmede kullan›lacaksa istisna flartlar›na göre
(kiralamak veya çeflitli flekillerde iflletilmek üzere) kullan›laca¤› aç›kça ifade edilir.
Vergi dairesince, dilekçe üzerine öncelikle, baflvuran›n KDV mükellefiyetinin bulunup bulunmad›¤›
ve imal/infla edilecek arac›n 3065 say›l› Kanunun (13/a) maddesinde belirtilen araçlardan olup
olmad›¤› tespit edilir. ‹flletmede kullan›lmak üzere imal/infla ediliyorsa “kiralamak veya çeflitli
Arkan & Ergin
Member of JPA International
139
flekillerde iflletmek” koflulunun sa¤lan›p sa¤lanmad›¤› araflt›r›l›r.
Bu koflullar› sa¤layan, araç ve tesisleri siparifl vererek imal ve infla ettirmek isteyen mükelleflere,
imal ve infla edilecek her bir araç veya tesise iliflkin olarak imal/infla projesi kapsam›ndaki mal
ve hizmetlere iliflkin liste ile s›n›rl› olarak vergi dairesi taraf›ndan istisna belgesi verilir. (EK:6D)
Vergi dairesinden al›nan istisna belgesinin bir örne¤i mükellef taraf›ndan hizmeti sunanlara
verilir ve istisna kapsam›nda ifllem yapmas› talep edilir. Bu belge sat›c›lar taraf›ndan 213 say›l›
Kanunun muhafaza ve ibraz hükümlerine uygun olarak saklan›r.
‹stisna belgesinin ekinde, istisnal› olarak al›nacak mal ve hizmet miktar› ve tutar› yer al›r. Söz
konusu istisna belgesi kapsam›nda teslim veya hizmette bulunan mükellef, istisna belgesinin
ilgili mal veya hizmete iliflkin bölümünü fatura tarihi, numaras›, mal veya hizmet miktar› ve
tutar›n› belirtmek suretiyle onaylar ve bir örne¤ini al›r. Mal/hizmet teslimi gerçeklefltikçe al›c›
ve sat›c› al›m/sat›m bilgilerini projeye uygun olarak sisteme girerler.
Sat›c› mükellefin iade talebi bu istisna belgesi esas al›nmak suretiyle, iade için gerekli di¤er
belgeler de aranarak sonuçland›r›l›r.
Projenin sonradan revize edilmesi, güncellenmesi veya ek proje düzenlenmesi halinde proje
kapsam›ndaki mal ve hizmetlere iliflkin liste de elektronik ortamda revize edilir. Revize sonras›
istisna kapsam›na giren al›fllarda istisnadan faydalan›labilmesi için istisna belgesinin de revize
edilmesi gerekir.
‹stisna belgesi projede öngörülen süreyle s›n›rl› olarak verilir. Projedeki sürenin revize edilmesi
durumunda, istisna belgesindeki süre de revize edilir.
Ayn› sat›c›dan yap›lan birden fazla mal ve hizmet al›m›na iliflkin harcamalar›n proje maliyetinin
binde 5'ine kadar olan k›sm› tek sat›r olarak girilebilir. Bu flekilde birden fazla sat›r yaz›labilir.
Ancak, bu sat›r tutarlar›n›n toplam›n›n proje maliyetinin yüzde 10'unu aflmamas› gerekir. Bu
durumda da mal ve hizmetin cinsi, miktar›, tutar› gibi hususlar, bu kapsamdaki al›fllar› anlafl›l›r
bir flekilde aç›klayacak detayda yaz›l›r. Bu al›mlara iliflkin fatura tarih ve numaras›n›n listede yer
almas› gerekti¤i tabiidir.
Bu belgeye dayan›larak imal veya infla iflinde kullan›lacak mal ve hizmetlerin al›mlar›nda KDV
ödenmeksizin ifllem yap›labilir. Di¤er bir ifadeyle, imal veya infla iflini siparifl vererek yapt›rmak
isteyen mükelleflerce söz konusu belgeye dayanarak yap›lacak, imal veya infla ile ilgili ana motor
dahil her türlü aksam ve parça al›mlar› ve ithalat› ile hizmet al›mlar›na istisna uygulan›r.
‹stisna belgesine dayanarak yap›lan mal teslimi ve hizmet ifalar›na iliflkin faturalarda KDV
gösterilmez. Ayr›ca istisna belgesi tarih ve numaras›na at›f yap›larak 3065 say›l› Kanunun (13/a)
maddesi kapsam›nda istisna uyguland›¤›na iliflkin bir aç›klamaya yer verilir.
Arkan & Ergin
Member of JPA International
140
1.3.2.2.
‹stisna Kapsam›ndaki Araç ve Tesisleri Siparifl Üzerine Fiilen ‹mal
ve ‹nfla Edenler
Söz konusu araç ve tesisleri, ald›klar› siparifl üzerine fiilen imal ve infla edenlerin bu iflle ilgili
mal ve hizmet al›mlar›nda istisna uygulan›r.
Örnek: Bir tersane iflletmesi, tafl›mac›l›k ifliyle u¤raflan (A) firmas›n›n siparifli üzerine bir gemi infla ediyorsa
bu geminin imal ve inflas› ile ilgili olarak tersane iflletmesinin mal ve hizmet al›fllar›nda istisna uygulanacakt›r.
Ayr›ca, tersane iflletmesinin imal ve infla ile ilgili olarak (A) firmas› ad›na düzenledi¤i teslim veya hizmet
faturalar›nda da KDV hesaplanmayacakt›r.
Araç ve tesisleri siparifl alarak imal ve infla iflini fiilen yapmak isteyen mükellefler taraf›ndan imal
ve infla edilecek her bir araca iliflkin olarak haz›rlanan proje kapsam›ndaki mal ve hizmetlere
iliflkin liste elektronik ortamda sisteme girilir. Mükellefler mal ve hizmetlere iliflkin listeyi elektronik
ortamda sisteme girdikten sonra vergi dairesine istisna belgesi almak için baflvuruda bulunurlar.
Bu mükelleflere, imal ve infla edilecek her bir araç veya tesise iliflkin olarak imal/infla projesi
kapsam›ndaki mal ve hizmetlere iliflkin liste ile s›n›rl› olarak vergi dairesi taraf›ndan istisna
belgesi verilir. (EK:6C)
Vergi dairesinden al›nan istisna belgesinin bir örne¤i mükellef taraf›ndan sat›c›lara verilir ve
istisna kapsam›nda ifllem yapmas› talep edilir. Bu belge sat›c›lar taraf›ndan 213 say›l› Kanunun
muhafaza ve ibraz hükümlerine uygun olarak saklan›r.
‹stisna belgesinin ekinde, istisnal› olarak al›nacak mal ve hizmet miktar› ve tutar› yer al›r. Söz
konusu istisna belgesi kapsam›nda teslim veya hizmette bulunan mükellef, istisna belgesinin
ilgili mal veya hizmete iliflkin bölümünü fatura tarihi, numaras›, mal veya hizmet miktar› ve
tutar›n› belirtmek suretiyle onaylar ve bir örne¤ini al›r. Mal teslimi/ hizmet ifas› gerçeklefltikçe
al›c› ve sat›c› al›m/sat›m bilgilerini projeye uygun olarak sisteme girerler.
Sat›c› mükellefin iade talebi bu istisna belgesi esas al›nmak suretiyle, iade için gerekli di¤er
belgeler de aranarak sonuçland›r›l›r.
Projenin sonradan revize edilmesi, güncellenmesi veya ek proje düzenlenmesi halinde proje
kapsam›ndaki mal ve hizmetlere iliflkin liste de elektronik ortamda revize edilir. Revize sonras›
istisna kapsam›na giren al›fllarda istisnadan faydalan›labilmesi için istisna belgesinin de revize
edilmesi gerekir.
‹stisna belgesi projede öngörülen süreyle s›n›rl› olarak verilir. Projedeki sürenin revize edilmesi
durumunda, istisna belgesindeki süre de revize edilir.
Ayn› sat›c›dan yap›lan birden fazla mal ve hizmet al›m›na iliflkin harcamalar›n proje maliyetinin
binde 5'ine kadar olan k›sm› tek sat›r olarak girilebilir. Bu flekilde birden fazla sat›r yaz›labilir.
Ancak, bu sat›r tutarlar›n›n toplam›n›n proje maliyetinin yüzde 10'unu aflmamas› gerekir. Bu
durumda da mal ve hizmetin cinsi, miktar›, tutar› gibi hususlar, bu kapsamdaki al›fllar› anlafl›l›r
Arkan & Ergin
Member of JPA International
141
bir flekilde aç›klayacak detayda yaz›l›r. Bu al›mlara iliflkin fatura tarih ve numaras›n›n listede yer
almas› gerekti¤i tabiidir.
‹mal ve infla iflini siparifl üzerine fiilen yapanlara istisna belgesine dayan›larak yap›lan mal teslimi
ve hizmet ifalar›na iliflkin düzenlenen faturalarda KDV gösterilmez. Ayr›ca istisna belgesi tarih
ve numaras›na at›f yap›larak 3065 say›l› Kanunun (13/a) maddesi kapsam›nda istisna uyguland›¤›na
iliflkin bir aç›klamaya yer verilir.
1.3.3.
Faaliyetleri Deniz Tafl›ma Araçlar› ile Yüzer Tesis ve Araçlar›n ‹mal
ve ‹nflas› Olanlara Bu Araçlar›n ‹mal ve ‹nflas› ile ‹lgili Yap›lan Teslim
ve Hizmetlere Yönelik ‹stisna
Bu istisnadan; faaliyetleri deniz tafl›ma araçlar› ile yüzer tesis ve araçlar›n imal ve inflas› olanlar
yararlan›r. ‹stisnadan yararlanmak için imal ve infla faaliyeti yapanlar›n ayr›ca bu araçlar›n
kiralanmas› veya iflletilmesi faaliyetinde bulunmalar› flart› aranmaz.
Ayr›ca, bunlar›n KDV mükellefi olmas› zorunlulu¤u da bulunmamaktad›r.
Söz konusu istisna, deniz tafl›ma araçlar› ile yüzer tesis ve araçlar›n imal ve inflas› ile ilgili mal
ve hizmet al›m›nda uygulan›r. ‹stisnadan yararlananlar›n bu araçlar›n tadil, bak›m ve onar›m› ile
ilgili mal ve hizmet al›mlar›nda bu kapsamda istisna uygulanmas› mümkün de¤ildir.
Örnek: Satmak üzere bir yat infla eden tersane iflletmesinin bu imal ve infla ile ilgili mal ve hizmet al›mlar›
KDV'den istisnad›r. Bu yat infla edildikten sonra, özel kullan›ma konu edilmek üzere bir flahsa sat›l›rsa, bu
teslimde istisna uygulanmaz. Bu teslimin vergiye tabi olmas›, imal ve infla ile ilgili mal ve hizmet al›mlar›n›n
da vergiye tabi olmas›n› gerektirmez.
Deniz tafl›ma araçlar› ile yüzer tesis ve araçlar› istisna kapsam›nda imal ve infla etmek isteyenler
taraf›ndan imal ve infla edilecek her bir araç veya tesise iliflkin imal/infla projesi kapsam›ndaki
mal ve hizmetlere iliflkin liste elektronik ortamda sisteme girilir. Mükellefler mal ve hizmetlere
iliflkin listeyi elektronik ortamda sisteme girdikten sonra vergi dairesine istisna belgesi almak
için baflvuruda bulunurlar. Vergi dairesi taraf›ndan proje kapsam›ndaki mal ve hizmetlerle s›n›rl›
olarak istisna belgesi verilir.(EK: 6E ve 6F) Vergi dairesinden al›nan istisna belgesinin bir örne¤i
sat›c›ya verilir. Bu belge sat›c› taraf›ndan 213 say›l› Kanunun muhafaza ve ibraz hükümlerine
uygun olarak saklan›r.
Bu belge KDV mükellefi olanlara ba¤l› olduklar› vergi dairesi, KDV mükellefi olmayanlara ise
iflyerinin bulundu¤u yer Vergi Dairesi Baflkanl›¤› (bulunmayan illerde Defterdarl›k) taraf›ndan
verilir.
‹stisna belgesinin ekinde, istisnal› olarak al›nacak mal ve hizmet miktar› ve tutar› yer al›r. Söz
konusu istisna belgesi kapsam›nda teslim veya hizmette bulunan mükellef, istisna belgesinin
ilgili mal veya hizmete iliflkin bölümünü fatura tarihi, numaras›, mal veya hizmet miktar› ve
tutar›n› belirtmek suretiyle onaylar ve bir örne¤ini al›r. Mal/hizmet teslimi gerçeklefltikçe al›c›
ve sat›c› al›m/sat›m bilgilerini projeye uygun olarak sisteme girer.
Arkan & Ergin
Member of JPA International
142
Sat›c› mükellefin iade talebi bu istisna belgesi esas al›nmak suretiyle, iade için gerekli di¤er
belgeler de aranarak sonuçland›r›l›r.
Projenin sonradan revize edilmesi, güncellenmesi veya ek proje düzenlenmesi halinde proje
kapsam›ndaki mal ve hizmetlere iliflkin liste de elektronik ortamda revize edilir. Revize sonras›
istisna kapsam›na giren al›fllarda istisnadan faydalan›labilmesi için istisna belgesinin de revize
edilmesi gerekir.
‹stisna belgesi projede öngörülen süreyle s›n›rl› olarak verilir. Projedeki sürenin revize edilmesi
durumunda, istisna belgesindeki süre de revize edilir.
Ayn› sat›c›dan yap›lan birden fazla mal ve hizmet al›m›na iliflkin harcamalar›n proje maliyetinin
binde 5'ine kadar olan k›sm› tek sat›r olarak girilebilir. Bu flekilde birden fazla sat›r yaz›labilir.
Ancak, bu sat›r tutarlar›n›n toplam›n›n proje maliyetinin yüzde 10'unu aflmamas› gerekir. Bu
durumda da mal ve hizmetin cinsi, miktar›, tutar› gibi hususlar, bu kapsamdaki al›fllar› anlafl›l›r
bir flekilde aç›klayacak detayda yaz›l›r. Bu al›mlara iliflkin fatura tarih ve numaras›n›n listede yer
almas› gerekti¤i tabiidir.
Deniz tafl›ma araçlar› ile yüzer tesis ve araçlar› imal ve infla edenlere istisna belgesine dayan›larak
yap›lan mal teslimi ve hizmet ifalar›na iliflkin düzenlenen faturalarda KDV gösterilmez. Ayr›ca
istisna belgesi tarih ve numaras›na at›f yap›larak 3065 say›l› Kanunun (13/a) maddesi kapsam›nda
istisna uyguland›¤›na iliflkin bir aç›klamaya yer verilir.
3065 say›l› Kanunun (16/1-a) maddesine göre yurtiçinde teslimleri istisna kapsam›na giren
mallar›n ithali de vergiden müstesnad›r. Buna göre, söz konusu araçlarda oldu¤u gibi araçlar›n
imal ve inflas›nda kullan›lacak mallar›n ithalinde de yukar›daki flartlar›n gerçekleflmesi halinde
istisna uygulan›r.
‹stisnan›n uygulanabilmesi için ithal edilecek mallar›n, istisna kapsam›nda yer ald›¤›n› gösteren
istisna belgesinin ilgili Gümrük ‹daresine ibraz› ve istisna kapsam›nda al›nabilecek mallara iliflkin
listenin ilgili mala iliflkin bölümünün Gümrük ‹daresince onay› gereklidir.
Deniz tafl›ma araçlar› ile yüzer tesis ve araçlar›n› imal ve infla edenlerin imal ve infla bittikten
sonra bunlar› satarken istisna uygulan›p uygulanmayaca¤›, önceki bölümdeki aç›klamalara göre
belirlenir. ‹mal ve infla edilen arac›n vergi uygulanarak teslim edilmesi, imal veya infla ile ilgili
mal ve hizmet al›mlar›nda istisna hükümlerine göre ifllem yap›lmas›na engel de¤ildir.
1.4.
‹stisnan›n Beyan›
Bu istisna kapsam›nda KDV hesaplanmayan teslim ve hizmetler, KDV beyannamesinin "Tam
‹stisna Kapsam›na Giren ‹fllemler" tablosunda 304 kod numaral› sat›r arac›l›¤›yla beyan edilir.
Bu sat›r›n "Teslim ve Hizmet Tutar›" sütununa istisnaya konu sat›fllar›n KDV hariç bedeli, iade
talep edilecek ise "Yüklenilen KDV" sütununa bu sat›fllar dolay›s›yla yüklenilen KDV tutar› yaz›l›r.
‹ade talep etmek istemeyen mükellefler, sat›r›n "Yüklenilen KDV" sütununa “0” yazmal›d›r.
Arkan & Ergin
Member of JPA International
143
‹stisna kapsam›nda mal ve hizmet alanlar istisna belgesinin bitti¤i tarih itibar›yla istisna belgesini
vergi dairesine ibraz ederek kapatt›rmak zorundad›r. Vergi dairesi istisna belgesinde yer alan mal
ve hizmet bölümlerinin sat›c›lar taraf›ndan doldurulup doldurulmad›¤›n› ve faturalarla uyumunu
kontrol ederek istisna belgesini kapat›r.
1.5.
‹ade
1.5.1.
Araç ve Tesislerin Tesliminde
Faaliyetleri k›smen veya tamamen deniz, hava ve demiryolu tafl›ma araçlar›n›n, yüzer tesis ve
araçlar›n kiralanmas› veya çeflitli flekillerde iflletilmesi olan mükellefler, bu araçlar› istisna
kapsam›nda teslim eden mükelleflerin iade taleplerinde afla¤›daki belgeler aran›r:
• Standart iade talep dilekçesi
• ‹stisnan›n beyan edildi¤i döneme iliflkin indirilecek KDV listesi
• ‹ade hakk› do¤uran iflleme ait yüklenilen KDV listesi
• ‹adesi talep edilen KDV hesaplama tablosu
• Sat›fl faturalar› listesi
• Vergi dairesinden al›nan istisna belgesinin örne¤i
Mükelleflerin bu ifllemden kaynaklanan mahsuben iade talepleri yukar›daki belgelerin ibraz
edilmifl olmas› halinde miktar›na bak›lmaks›z›n vergi inceleme raporu, YMM raporu ve teminat
aranmadan yerine getirilir.
Mükelleflerin bu ifllemden kaynaklanan ve 5.000 TL'yi aflmayan nakden iade talepleri vergi
inceleme raporu, YMM raporu ve teminat aranmadan yerine getirilir. ‹ade talebinin 5.000 TL'yi
aflmas› halinde aflan k›sm›n iadesi, vergi inceleme raporu veya YMM raporuna göre yerine getirilir.
Teminat verilmesi durumunda mükellefin iade talebi yerine getirilir ve teminat, vergi inceleme
raporu veya YMM tasdik raporu sonucuna göre çözülür.
1.5.2.
Araç ve Tesislerin Tadil, Onar›m ve Bak›m Hizmetlerinde
Faaliyetleri k›smen veya tamamen deniz, hava ve demiryolu tafl›ma araçlar›n›n, yüzer tesis ve araçlar›n
kiralanmas› veya çeflitli flekillerde iflletilmesi olan mükelleflere, bu araçlarla ilgili olarak istisna
kapsam›nda tadil, onar›m ve bak›m hizmeti verenlerin iade taleplerinde afla¤›daki belgeler aran›r:
• Standart iade talep dilekçesi
• ‹stisnan›n beyan edildi¤i döneme iliflkin indirilecek KDV listesi
• ‹ade hakk› do¤uran iflleme ait yüklenilen KDV listesi
• ‹adesi talep edilen KDV hesaplama tablosu
• Sat›fl faturalar› listesi
• Vergi dairesinden al›nan istisna belgesinin örne¤i ile kendisi taraf›ndan ilgili mala iliflkin
olarak onaylanan proje kapsam›nda istisna uygulanarak al›nacak mal ve hizmet listesinin örne¤i
Mükelleflerin bu ifllemden kaynaklanan ve 5.000 TL'yi aflmayan mahsuben iade talepleri vergi
Arkan & Ergin
Member of JPA International
144
inceleme raporu, YMM tasdik raporu ve teminat aranmadan yerine getirilir. ‹ade talebinin 5.000
TL'yi aflmas› halinde aflan k›sm›n iadesi vergi inceleme raporu veya YMM tasdik raporuna göre
yerine getirilir. Teminat verilmesi durumunda mükellefin iade talebi yerine getirilir ve teminat,
vergi inceleme raporu veya YMM tasdik raporu sonucuna göre çözülür.
Mükelleflerin bu ifllemden kaynaklanan nakden iade talepleri, miktar›na bak›lmaks›z›n vergi
inceleme raporuna göre yerine getirilir. Teminat verilmesi halinde mükellefin iade talebi yerine
getirilir ve teminat, vergi inceleme raporu sonucuna göre çözülür.
1.5.3.
Araç ve Tesislerin ‹mal ve ‹nflas›yla ‹lgili Teslim ve Hizmetlerde
1.5.3.1.
Faaliyetleri Araç ve Tesislerin Kiralanmas› veya Çeflitli fiekillerde
‹flletilmesi olan Mükelleflere Bu Araçlar›n ‹mal ve ‹nflas›yla ‹lgili
Yap›lan Teslim ve Hizmetlerde
1.5.3.1.1.
Araç ve Tesisleri Bizzat ‹mal veya ‹nfla Edenler
Araç ve tesislerin bizzat imal ve inflas›ndan kaynaklanan iade taleplerinde afla¤›daki belgeler
aran›r:
• Standart ‹ade talep dilekçesi
• ‹stisnan›n beyan edildi¤i döneme iliflkin indirilecek KDV listesi
• ‹ade hakk› do¤uran iflleme ait yüklenilen KDV listesi
• ‹adesi talep edilen KDV hesaplama tablosu
• Sat›fl faturalar› listesi
• Vergi dairesinden al›nan istisna belgesinin örne¤i ile kendisi taraf›ndan ilgili mala iliflkin
olarak onaylanan proje kapsam›nda istisna uygulanarak al›nacak mal ve hizmet listesinin örne¤i
Mükelleflerin bu ifllemden kaynaklanan ve 5.000 TL'yi aflmayan mahsuben iade talepleri vergi
inceleme raporu, YMM raporu ve teminat aranmadan yerine getirilir. ‹ade talebinin 5.000 TL'yi
aflmas› halinde aflan k›sm›n iadesi, vergi inceleme raporu veya YMM raporuna göre yerine getirilir.
Teminat verilmesi halinde mükellefin iade talebi yerine getirilir ve teminat, vergi inceleme raporu
veya YMM raporu sonucuna göre çözülür.
Mükelleflerin bu ifllemden kaynaklanan nakden iade talepleri miktar›na bak›lmaks›z›n vergi
inceleme raporuna göre yerine getirilir. Teminat verilmesi halinde mükellefin iade talebi yerine
getirilir ve teminat vergi inceleme raporu sonucuna göre çözülür.
1.5.3.1.2.
Araç ve Tesisleri Siparifl Üzerine ‹mal veya ‹nfla Edenler
1.5.3.1.2.1. Araç ve Tesisleri Siparifl Vererek ‹mal ve ‹nfla Ettirenler
Bu kapsamdaki iade taleplerinde afla¤›daki belgeler aran›r:
• Standart iade talep dilekçesi
Arkan & Ergin
Member of JPA International
145
• ‹stisnan›n beyan edildi¤i döneme iliflkin indirilecek KDV listesi
• Sipariflle ilgili sözleflmenin noter onayl› örne¤i (‹lk iade talebi s›ras›nda bir defa verilecektir.
Sözleflme kapsam›nda de¤ifliklik olmas› halinde yeniden verilece¤i tabiidir.)
• ‹stisnaya konu edilmifl harcamalara iliflkin al›fl belgelerinin listesi
• Vergi dairesinden al›nan istisna belgesinin örne¤i ile kendisi taraf›ndan ilgili mala iliflkin
olarak onaylanan proje kapsam›nda istisna uygulanarak al›nacak mal ve hizmet listesinin örne¤i
Mükelleflerin bu ifllemden kaynaklanan ve 5.000 TL'yi aflmayan mahsuben iade talepleri vergi
inceleme raporu, YMM raporu ve teminat aranmadan yerine getirilir. ‹ade talebinin 5.000 TL'yi
aflmas› halinde aflan k›sm›n iadesi, vergi inceleme raporu veya YMM raporuna göre yerine getirilir.
Teminat verilmesi halinde mükellefin iade talebi yerine getirilir ve teminat, vergi inceleme raporu
veya YMM raporu sonucuna göre çözülür.
Mükelleflerin bu ifllemden kaynaklanan nakden iade talepleri miktar›na bak›lmaks›z›n vergi
inceleme raporuna göre yerine getirilir. Teminat verilmesi halinde mükellefin iade talebi yerine
getirilir ve teminat, vergi inceleme raporu sonucuna göre çözülür.
1.5.3.1.2.2. Araç ve Tesisleri Siparifl Üzerine Fiilen ‹mal ve ‹nfla Edenler
Araç ve tesislerin siparifl üzerine imal ve inflas›ndan kaynaklanan iade taleplerinde afla¤›daki
belgeler aran›r:
• Standart iade talep dilekçesi
• ‹stisnan›n beyan edildi¤i döneme iliflkin indirilecek KDV listesi
• ‹ade hakk› do¤uran iflleme ait yüklenilen KDV listesi
• ‹adesi talep edilen KDV hesaplama tablosu
• Sat›fl faturalar› listesi
• Vergi dairesinden al›nan istisna belgesinin örne¤i ile kendisi taraf›ndan ilgili mala iliflkin
olarak onaylanan proje kapsam›nda istisna uygulanarak al›nacak mal ve hizmet listesinin örne¤i
Mükelleflerin bu ifllemden kaynaklanan ve 5.000 TL'yi aflmayan mahsuben iade talepleri vergi
inceleme raporu, YMM raporu ve teminat aranmadan yerine getirilir. ‹ade talebinin 5.000 TL'yi
aflmas› halinde aflan k›sm›n iadesi, vergi inceleme raporu veya YMM raporuna göre yerine getirilir.
Teminat verilmesi halinde mükellefin iade talebi yerine getirilir ve teminat, vergi inceleme raporu
veya YMM raporu sonucuna göre çözülür.
Mükelleflerin bu ifllemden kaynaklanan nakden iade talepleri, miktar›na bak›lmaks›z›n vergi
inceleme raporuna göre yerine getirilir. Teminat verilmesi halinde mükellefin iade talebi yerine
getirilir ve teminat, vergi inceleme raporu sonucuna göre çözülür.
1.5.3.2.
Faaliyetleri Deniz Tafl›ma Araçlar› ile Yüzer Tesis ve Araçlar›n ‹mal
ve ‹nflas› Olanlara Bu Araçlar›n ‹mal ve ‹nflas› ile ‹lgili Teslim ve
Hizmetler
Faaliyetleri deniz tafl›ma araçlar› ile yüzer tesis ve araçlar›n imal ve inflas› olanlara bu araçlar›n
Arkan & Ergin
Member of JPA International
146
imal ve inflas› ile ilgili yap›lan teslim ve hizmetlerden kaynaklanan iade taleplerinde afla¤›daki
belgeler aran›r:
• Standart iade talep dilekçesi
• ‹stisnan›n beyan edildi¤i döneme iliflkin indirilecek KDV listesi
• ‹ade hakk› do¤uran iflleme ait yüklenilen KDV listesi
• ‹adesi talep edilen KDV hesaplama tablosu
• Sat›fl faturalar› listesi
• Vergi dairesinden al›nan istisna belgesinin örne¤i ile kendisi taraf›ndan ilgili mala iliflkin
olarak onaylanan proje kapsam›nda istisna uygulanarak al›nacak mal ve hizmet listesinin örne¤i
Mükelleflerin bu ifllemden kaynaklanan ve 5.000 TL'yi aflmayan mahsuben iade talepleri vergi
inceleme raporu, YMM raporu ve teminat aranmadan yerine getirilir. ‹ade talebinin 5.000 TL'yi
aflmas› halinde aflan k›sm›n iadesi, vergi inceleme raporu veya YMM raporuna göre yerine getirilir.
Teminat verilmesi halinde mükellefin iade talebi yerine getirilir ve teminat, vergi inceleme raporu
veya YMM raporu sonucuna göre çözülür.
Mükelleflerin bu ifllemden kaynaklanan nakden iade talepleri, miktar›na bak›lmaks›z›n vergi
inceleme raporuna göre yerine getirilir. Teminat verilmesi halinde mükellefin iade talebi yerine
getirilir ve teminat, vergi inceleme raporu sonucuna göre çözülür.
1.6.
Müteselsil Sorumluluk
Araçlara iliflkin istisna kapsam›nda ifllem yap›labilmesi için, istisna uygulanabilece¤ini gösteren
istisna belgesinin, teslim veya hizmeti yapacak olan sat›c› mükellefe ibraz edilmesi flartt›r.
Mükelleflerin bu belge olmadan istisna uygulamalar› halinde, istisna uygulamas› nedeniyle ziyaa
u¤rat›lan vergi, ceza, zam ve faizlerden teslim veya hizmeti yapan mükellefler ile birlikte teslim
veya hizmet yap›lan al›c› da müteselsilen sorumlu olur.
Kendisine, teslim veya hizmetin istisna kapsam›na girdi¤ini belirten istisna belgesi ibraz edilen
mükellefler, baflka bir flart aramadan istisna kapsam›nda ifllem yapar. Daha sonra ifllemin, istisna
için bu bölümde aç›klanan flartlar› bafltan tafl›mad›¤› ya da flartlar›n daha sonra ihlal edildi¤inin
tespiti halinde, ziyaa u¤rat›lan vergi ile buna ba¤l› ceza, faiz ve zamlar, kendisine istisna kapsam›nda
teslim veya hizmet yap›lan al›c›dan aran›r. Sat›c›n›n iade talebi ise yukar›da belirtilen usul ve
esaslar kapsam›nda yerine getirilir.
2.
Liman ve Hava Meydanlar›nda Yap›lan Hizmetlere ‹liflkin ‹stisna
3065 say›l› Kanunun (13/b) maddesinde, deniz ve hava tafl›ma araçlar› için liman ve hava
meydanlar›nda yap›lan hizmetlerin KDV'den istisna oldu¤u hükme ba¤lanm›flt›r.
Bu istisna uygulamas›na iliflkin usul ve esaslar afla¤›da belirlenmifltir.
Arkan & Ergin
Member of JPA International
147
2.1.
Kapsam
Bu hükme göre istisnan›n uygulanmas› için hizmetin;
• Liman ve hava meydanlar›nda,
• Deniz ve hava tafl›ma araçlar› için,
yap›lmas› gerekmektedir. Dolay›s›yla liman ve hava meydanlar›nda yap›lmayan hizmetler deniz
ve hava tafl›ma araçlar› için yap›lsa bile istisnaya tabi olmazken; liman ve hava meydanlar›nda
yap›lmakla birlikte deniz ve hava tafl›ma araçlar› için yap›lmayan hizmetlere de istisna uygulanmas›
mümkün de¤ildir.
‹stisna kapsam›na, liman ve hava meydanlar›nda yük ve yolcuya verilen tahmil, tahliye ve benzeri
hizmetler de dâhil olmak üzere, deniz ve hava tafl›ma araçlar› için yap›lan seyrüsefere iliflkin her
türlü hizmet girmektedir.
Bu kapsamda deniz ve hava tafl›ma arac›na verilen temizlik, güvenlik gibi hizmetler istisna
kapsam›nda de¤erlendirilir. ‹stisna kapsam›ndaki hizmetin nev'inin yan› s›ra, hangi deniz veya
hava tafl›ma arac› için verildi¤inin faturada gösterilmesi flartt›r.
‹stisna kapsam›ndaki liman ve hava meydanlar›n›n s›n›rlar›, alanlar› ‹dare taraf›ndan belirlenmifl
ve liman veya hava meydan› olarak tan›mlanm›fl yerler olmas› gerekmektedir.
Bu kapsamda liman, s›n›rlar› ‹dare taraf›ndan belirlenen, gemilerin güvence içinde yük ve yolcu
al›p verebilecekleri veya yatabilecekleri, bar›nabilecekleri, r›ht›m, iskele, flamand›ra demir yerleri
ve yaklaflma alanlar› ile kapal› ve aç›k depolama alanlar›n›, at›k al›m tesislerini, idari ve hizmet
amac›yla kullan›lan bina ve yap›lar› veya bunlar›n baz› k›s›mlar› ve bu bölümlerin hepsine giriflin
kontrollü oldu¤u yerleri, di¤er tüm yap›lar›, kullan›ml› veya bofl sahalar› içine alan bölümleri
içeren do¤al ya da yapay deniz yerlerini ifade etmektedir.
Hava meydan› (alan›) ise; karada ve su üzerinde, içerisindeki bina, tesis ve donat›mlar dahil hava
araçlar›n›n kalkmas›, inmesi ve yer manevralar› için haz›rlanm›fl, hava araçlar›n›n bak›m ve di¤er
ihtiyaçlar›n›n karfl›lanmas›na, yük ve yolcu indirilip bindirilmesine elveriflli tesisleri bulunan
yerleri ve ayr›ca, hava seyrüsefere iliflkin hizmetlerin yerine getirilmesi amac›na yönelik olarak
hava meydan› uzant›s› olarak faaliyet göstermek üzere kurulmufl hava seyrüsefer istasyonlar›/hava
seyrüsefer tesislerini kapsamaktad›r.
‹stisna sadece hizmetleri kapsamakta olup, mal teslimleri bu istisna kapsam›na girmemektedir.
2.2.
‹stisna Uygulamas›
Hizmetin liman ve hava meydanlar› iflletmeleri yan›nda di¤er gerçek ve tüzel kifliler taraf›ndan
ifa edilmesinin istisna uygulamas› aç›s›ndan önemi bulunmamaktad›r.
Bu hizmetlerin gemi ve yük sahibi firmalar›n acentelerine yap›lmas› veya hizmetlere iliflkin ifllem
Arkan & Ergin
Member of JPA International
148
veya ödemelerin acenteler taraf›ndan gerçeklefltirilmesi istisna uygulamas›n› etkilemez.
Bu kapsamda, KDV'den istisna olarak temin edilen hizmetlerin Türk acenteler taraf›ndan araç
ve yük sahiplerinin ba¤l› oldu¤u yabanc› acentelere yans›t›lmas› da KDV'den istisnad›r.
Liman ve hava meydanlar›nda verilen hizmetlere iliflkin söz konusu istisna, tek aflamal›d›r. Bu
nedenle araç ve yük sahibi firmalara veya acentelerine do¤rudan ilk safhadaki as›l yüklenici
taraf›ndan verilen ve fatura edilen hizmetler istisna kapsam›nda de¤erlendirilir. Bu mükelleflerin
istisna kapsam›ndaki hizmetlerle ilgili mal ve hizmet al›mlar› ise genel hükümler çerçevesinde
KDV'ye tabidir. Dolay›s›yla, alt yükleniciler (tafleronlar) taraf›ndan verilen ve as›l yükleniciye (ilk
safhaya) fatura edilen hizmetler istisna kapsam›nda de¤erlendirilmez.
KDV uygulamas›nda bir ifllemin hem tam istisna hem k›smi istisna kapsam›na girmesi halinde
bu ifllem için öncelikli olarak tam istisnaya iliflkin usul ve esaslar uygulanmak suretiyle mükellefler
indirim ve iade imkân›ndan yararland›r›l›r.
Buna göre;
a) Deniz ve hava tafl›ma araçlar› için liman ve hava meydanlar›nda verilen ve bu Tebli¤in (II/B1.2.1.) bölümünde belirtilen nitelikteki hizmetler, 3065 say›l› Kanunun (13/b) maddesi kapsam›nda
KDV'den istisnad›r.
b) 3065 say›l› Kanunun (13/b) maddesindeki istisna kapsam›na girmeyen ve gümrük antrepolar›
ve geçici depolama yerleri ile gümrüklü sahalarda verilen ardiye, depolama ve terminal hizmetleri
ise Kanunun (17/4-o) maddesine göre KDV'den istisnad›r.
c) Liman ve hava meydanlar›nda verilen hizmetin; 3065 say›l› Kanunun hem (13/b) hem de (17/4o) maddesi kapsam›nda istisna olmas› halinde, bu hizmete iliflkin olarak Kanunun (13/b)
maddesine göre ifllem yap›l›r.
ç) Liman ve hava meydanlar›nda verilen ve 3065 say›l› Kanunda yer alan herhangi bir istisna
hükmü kapsam›na girmeyen hizmetler genel esaslara göre KDV'ye tabidir.
Hava meydanlar›nda iflletici kurulufllar taraf›ndan yolculara verilen hizmetlere iliflkin olarak
“Yolcu Servis Ücreti” ad› alt›nda talep edilen ve havayolu flirketlerince bilet bedellerine eklenmek
suretiyle yolculardan tahsil edilip hava meydan› iflleticilerine aktar›lan tutarlara konu ifllemlerin
istisna uygulamas› karfl›s›ndaki durumu ile ilgili olarak afla¤›daki flekilde ifllem tesis edilir.
Hava meydan› iflleticisi kurulufllar taraf›ndan, yukar›da belirtilen “Yolcu Servis Ücreti” kapsam›nda
yolculara verilen hizmetler, hava tafl›ma araçlar› için seyrüsefere iliflkin olarak verilen tahmil,
tahliye ve benzeri hizmetler kapsam›nda KDV'den müstesnad›r. Bu istisna kapsam›nda havayolu
flirketlerinin bilet bedelleri içinde yer alan yolcu servis ücretleri, bilete iliflkin KDV matrah›na
dâhil edilmez.
Arkan & Ergin
Member of JPA International
149
Ayr›ca, “Yolcu Servis Ücreti” kapsam›nda verilen hizmetlere iliflkin tutarlar›n hava yolu flirketlerince
bilet bedellerine eklenmek suretiyle yolculardan tahsil edilip hava meydan› iflleticisi kurulufllara
fatura karfl›l›¤›nda aktar›lmas›, hizmet bedelinin tahsilini sa¤lamaya yönelik bir uygulamad›r. Bu
aktarma ifllemi KDV'nin konusuna girmedi¤inden söz konusu faturalarda KDV hesaplanmaz.
Öte yandan, 2004/8127 say›l› Kararnameyle 3065 say›l› Kanunun 13 üncü maddesinde düzenlenen
istisnalar›n uygulanmas›na imkân veren asgari tutar, KDV hariç 100 TL olarak belirlenmifltir.
Yolculara verilen söz konusu hizmetler, hava tafl›ma araçlar›n›n seyrüseferleri ile ilgili hizmetlerdir.
Bu nedenle, sözü edilen Kararname ile belirlenen asgari tutar, her bir araçta yolculuk eden yolcu
say›s›na göre hesaplanarak yolcu servis ücretleri toplam› esas al›narak uygulan›r.
Her bir hava tafl›ma arac›nda seyahat eden yolculara ait toplam yolcu servis ücretlerinin 100
TL'nin alt›nda olmas› halinde istisna uygulanmaz, bu toplam tutar üzerinden hesaplanan KDV,
hava yolu flirketlerince beyan edilir. Toplam tutar›n 100 TL ve üstünde olmas› halinde ise istisna
kapsam›nda ifllem yap›l›r.
Araç bafl›na hesaplanan “Yolcu Servis Ücreti” tutarlar›n›n istisna kapsam› d›fl›nda olmas› ve
yukar›da belirtildi¤i flekilde hava yolu flirketlerince KDV hesaplan›p beyan edilmesi ve KDV
indirim mekanizmas›n›n iflletilebilmesi bak›m›ndan, hava meydan› iflleticileri taraf›ndan yolcu
servis ücretlerinin tahsili amac›yla hava yolu flirketlerine düzenlenen faturalarda KDV hesaplan›r
ve iflleticiler taraf›ndan beyan edilir.
2.3.
Beyan
Bu istisna kapsam›ndaki hizmetler, hizmetin ifa edildi¤i döneme ait KDV beyannamesinde,
"‹stisnalar-Di¤er ‹ade Hakk› Do¤uran ‹fllemler" kulak盤›n›n, "Tam ‹stisna Kapsam›na Giren
‹fllemler" tablosunda 305 kod numaral› “Deniz ve hava tafl›ma araçlar› için liman ve hava
meydanlar›nda verilen hizmetler” sat›r› arac›l›¤›yla beyan edilir.
Bu sat›r›n "Teslim ve Hizmet Tutar›" sütununa istisnaya konu hizmetlerin bedeli, "Yüklenilen
KDV" sütununa bu hizmetler dolay›s›yla yüklenilen KDV tutar› yaz›l›r. ‹ade talep etmek istemeyen
mükellefler, “Yüklenilen KDV” sütununa “0” yazmal›d›r.
2.4.
‹ade
Liman ve hava meydanlar›nda yap›lan hizmetlerden kaynaklanan iade taleplerinde afla¤›daki
belgeler aran›r.
• Standart iade talep dilekçesi
• ‹stisnan›n beyan edildi¤i döneme iliflkin indirilecek KDV listesi
• ‹ade hakk› do¤uran iflleme ait yüklenilen KDV listesi
• ‹adesi talep edilen KDV hesaplama tablosu
• Sat›fl faturalar› listesi
Arkan & Ergin
Member of JPA International
150
2.4.1.
Mahsuben ‹ade
Mükelleflerin bu ifllemden kaynaklanan ve 5.000 TL'yi aflmayan mahsuben iade talepleri vergi
inceleme raporu, YMM raporu ve teminat aranmadan yerine getirilir. ‹ade talebinin 5.000 TL'yi
aflmas› halinde aflan k›sm›n iadesi, vergi inceleme raporu veya YMM raporuna göre yerine getirilir.
Teminat verilmesi halinde mükellefin iade talebi yerine getirilir ve teminat, vergi inceleme raporu
veya YMM raporu sonucuna göre çözülür.
2.4.2.
Nakden ‹ade
Mükelleflerin bu ifllemden kaynaklanan nakden iade talepleri miktar›na bak›lmaks›z›n vergi
inceleme raporuna göre yerine getirilir. Teminat verilmesi halinde mükellefin iade talebi yerine
getirilir ve teminat, vergi inceleme raporu sonucuna göre çözülür.
3.
Petrol Arama Faaliyetlerine ‹liflkin ‹stisna
3065 say›l› Kanunun (13/c) maddesine göre, Türk Petrol Kanunu hükümlerine göre petrol arama
faaliyetlerine iliflkin olmak üzere, bu faaliyetleri yürütenlere yap›lan teslim ve hizmetler ile ayn›
Kanun hükümlerine göre boru hatt›yla tafl›mac›l›k yapanlara bu hatlar›n infla ve modernizasyonuna
iliflkin yap›lan teslim ve hizmetler KDV'den istisnad›r.
Bu istisna uygulamas›na iliflkin usul ve esaslar afla¤›da belirlenmifltir.
3.1.
Türk Petrol Kanunu Hükümlerine Göre Petrol Arama Faaliyetlerini Yürütenlere
Yap›lan Teslim ve Hizmetlere ‹liflkin ‹stisna
3.1.1
Kapsam
‹stisna, Türk Petrol Kanununun19 (13/1) inci maddesi hükmünde belirtilen bir petrol hakk› sahibine,
temsilcisine veya Petrol ‹flleri Genel Müdürlü¤ünce kabul edilmifl müteahhidine hak sahibi ad›na
yap›lan mal teslimleri ile hizmet ifalar›na uygulan›r.
Bahsi geçen kifli ve kurulufllara yap›lacak teslim ve hizmetlerin münhas›ran petrol arama
faaliyetlerine iliflkin olmas› gerekmektedir.
Bu çerçevede, münhas›ran petrol arama faaliyetinde bulunmay›p, üretim, tafl›ma veya tasfiye
yapan kurulufllara, idari faaliyetler ile bina tesislerinin ve teçhizat›n›n inflas›, kurulmas› ve
iflletilmesine ait mal teslimi ve hizmet ifalar› istisnadan yararlanamaz.
Münhas›ran petrol arama faaliyetinde bulunan kurulufllar›n idari faaliyetleri ile bina tesislerinin
ve teçhizat›n›n inflas›, kurulmas› ve iflletilmesine ait mal ve hizmet al›mlar›n›n petrol arama
faaliyeti ile ilgisi aç›k oldu¤undan, bu mal ve hizmet al›mlar›nda sözü edilen istisna hükmü
gere¤ince vergi uygulanmaz. Ancak bu uygulama, Enerji ve Tabii Kaynaklar Bakanl›¤›ndan (Petrol
‹flleri Genel Müdürlü¤ünden), münhas›ran petrol arama faaliyetinde bulunduklar›na veya söz
konusu bina tesislerinin ve teçhizat›n münhas›ran petrol arama faaliyetlerine tahsis edildi¤ine
Arkan & Ergin
Member of JPA International
1911.06.2013 tarihli ve 28674 say›l› Resmi Gazete'de yay›mlanm›flt›r.
151
dair bir belge alm›fl olan kurulufllar için geçerlidir.
Ayr›ca istisna kapsam›na, boru hatt›yla transit tafl›mac›l›k yapan belge sahiplerinin bu hatlar›n
infla ve modernizasyonuna iliflkin mal ve hizmet al›mlar› da girmektedir.
‹stisna kapsam›nda olan mal ve hizmetlerin ithali de Kanunun (16/1-a) maddesi gere¤ince
KDV'den müstesnad›r.
Petrol hakk› sahibine, temsilcisine veya Petrol ‹flleri Genel Müdürlü¤ünce kabul edilmifl
müteahhidine mal teslimi ve hizmet ifas›nda bulunanlar›n al›mlar› genel hükümler çerçevesinde
KDV'ye tabidir.
3.1.2.
‹stisnan›n Uygulanmas›
Petrol arama faaliyetinde bulunan petrol hakk› sahibi flirketlere ve bu flirketlerin müteahhitleri ile
yapm›fl olduklar› sözleflmelere istinaden Petrol ‹flleri Genel Müdürlü¤ünce tescil edilmifl müteahhitlerine
yurtd›fl› ve yurtiçi malzeme ve hizmet al›mlar›nda istisna uygulamas› afla¤›daki flekilde yap›l›r.
Petrol hakk› sahibine, temsilcisine veya Petrol ‹flleri Genel Müdürlü¤ünce kabul edilmifl
müteahhidine, istisna kapsam›na giren mal ve hizmet al›m›nda kullan›lmak üzere Petrol ‹flleri
Genel Müdürlü¤ü taraf›ndan “KDV ‹stisna Belgesi” (petrol flirketlerine EK:7A, müteahhitlerine
EK:7B) verilir. ‹stisna belgesi sahibi taraf›ndan bu belgenin bir örne¤i sat›c› firmalara verilir ve
istisna kapsam›na giren mal ve hizmet al›mlar›nda KDV uygulanmamas› talep edilir.
‹stisna kapsam›nda münhas›ran petrol arama faaliyetlerinde kullan›lmak üzere sarf malzemesi
niteli¤inde olan malzemeler ile hizmet al›m›nda bulunan ilgili kifli ve kurulufllarca, bu mal ve
hizmetlere iliflkin fatura bilgilerini içeren bir liste haz›rlan›r ve faturan›n düzenlendi¤i ay› takip
eden ay›n 10 uncu gününe kadar Petrol ‹flleri Genel Müdürlü¤üne verilir. Petrol ‹flleri Genel
Müdürlü¤ünce bu liste yedi gün içinde incelenerek onaylan›r.
Ayr›ca, Petrol ‹flleri Genel Müdürlü¤ü taraf›ndan onaylanan bu listenin bir örne¤i firma yetkililerince
sat›c›ya/sat›c›lara verilir.
Sat›c›lar taraf›ndan kendilerine verilen onayl› liste ve istisna belgesi, 213 say›l› Kanunun muhafaza
ve ibraz hükümleri gere¤ince muhafaza edilir ve talep edilmesi halinde ibraz edilir.
Öte yandan, yurt içinden KDV istisnas› kapsam›nda vas›ta, akaryak›t ve demirbafl al›m›ndan önce,
bu al›mlar›n petrol arama faaliyeti için gereklili¤i ve uygunlu¤unun Petrol ‹flleri Genel Müdürlü¤ünce
karara ba¤lanmas› gerekti¤inden, söz konusu malzemeler için ön izin al›nmas› gerekmektedir.
KDV istisna belgesi ve onayl› listeye istinaden mal teslim eden veya hizmet yapan firmalar,
faturalar›nda ayr›ca KDV göstermez.
Bu istisna kapsam›ndaki petrol arama faaliyetlerinde kullan›lmak üzere yurtd›fl›ndan malzeme
ithalinde istisna, istisna uygulamas›ndan yararlanan mükellefin ithalat öncesinde Petrol ‹flleri
Arkan & Ergin
Member of JPA International
152
Genel Müdürlü¤üne ithal faturas›n› ibraz ederek malzeme ithalat izni al›nmas› suretiyle uygulan›r.
Bu durumda, münhas›ran petrol arama faaliyetinde kullan›lmak üzere ithal edilecek malzemeler
için verilen ithal müsaadeleri (EK: 7C) Petrol ‹flleri Genel Müdürlü¤ünce “ARAMA” ibaresi yer
almak suretiyle düzenlenir. Her bir ithalatta, ithal edilecek malzemelerin cinsi, miktar› ve niteli¤ini
içeren faturalar Genel Müdürlükçe onaylan›r.
3.2
Boru Hatt›yla Tafl›mac›l›k Yapanlara Bu Hatlar›n ‹nfla ve Modernizasyonuna
‹liflkin Yap›lan Teslim ve Hizmetlere ‹liflkin ‹stisna
3.2.1.
Kapsam
Söz konusu istisna, boru hatt›yla tafl›mac›l›k yapanlara bu hatlar›n infla ve modernizasyonuna
iliflkin olarak yap›lan teslim ve hizmetlere uygulan›r.
Bu istisnadan, Enerji ve Tabii Kaynaklar Bakanl›¤› taraf›ndan verilen belge sahibi tafl›mac›lar yararlanabilir.
Bahsi geçen kifli ve kurulufllara yap›lacak teslim ve hizmetlerin, münhas›ran bu hatlar›n infla ve
modernizasyonuna iliflkin olmas› gerekmektedir.
Bu nedenle, boru hatlar›yla transit tafl›mac›l›k yapan belge sahiplerinin idari faaliyetleri ile idari
bina, tesis ve teçhizat›n›n inflas›, kurulmas› ve iflletilmesine ait mal ve hizmet al›mlar›na istisna
uygulanmaz. Mobilya, mefruflat ve benzeri demirbafllar ile binek otomobili, minibüs, otobüs ve
benzeri araç al›mlar› istisna kapsam›nda de¤erlendirilmez. ‹stisna kapsam›nda de¤erlendirilmeyen
bu al›mlara iliflkin yedek parça, yak›t, tadil, bak›m ve onar›m masraflar› ile idari hizmet birimlerinin
tadil, bak›m, onar›m, ›s›tma, ayd›nlatma giderleri, her türlü büro malzemesi, k›rtasiye, yiyecek,
giyecek gibi al›mlar ve temizlik hizmetlerinde de istisna uygulanmaz.
Yap›lan iflin bütünü içerisinde istisna kapsam›nda olmayan mal ve hizmetlerin bulunmas› halinde
bunlar ayr›ca fatura edilir ve bu teslim veya hizmet bedelleri üzerinden KDV hesaplan›r.
‹nfla ve modernizasyon ifllerinde do¤rudan kullan›lan mal ve hizmetlere iliflkin olarak, bu ifllerde
kullan›lan boru, yedek parça, sarf malzemesi ve benzeri mal al›mlar› ile infla ve modernizasyona
iliflkin yap›m iflleri, bu ifllerde kullan›lan mallar›n tafl›nmas›na iliflkin nakliye hizmeti ve benzeri
hizmetler istisna kapsam›nda de¤erlendirilir.
‹stisna kapsam›nda olan mal ve hizmetlerin ithali de Kanunun (16/1-a) maddesi gere¤ince
KDV'den müstesnad›r.
Boru hatlar›yla transit tafl›mac›l›k yapan belge sahiplerine mal teslimi ve hizmet ifas›nda
bulunanlar›n al›mlar›, genel hükümler çerçevesinde KDV'ye tabidir.
3.2.2.
‹stisnan›n Uygulanmas›
Boru hatlar›yla transit tafl›mac›l›k yapan belge sahiplerine bu hatlar›n infla ve modernizasyonuna
Arkan & Ergin
Member of JPA International
153
iliflkin yap›lan teslim ve hizmetlerde istisna uygulamas›, afla¤›daki flekilde yap›l›r.
Transit tafl›mac›l›k yapan belge sahipleri, boru hatlar›n›n infla ve modernizasyonunu Enerji ve
Tabii Kaynaklar Bakanl›¤› taraf›ndan onaylanm›fl transit petrol boru hatt› projesi bulunmas›
kayd›yla bu istisna kapsam›nda yapt›rabilir.
Boru hatlar›n›n infla ve modernizasyonunu istisna kapsam›nda yapt›rmak isteyen belge sahipleri
taraf›ndan haz›rlanan transit boru hatt› projesi kapsam›ndaki mal ve hizmetlere iliflkin liste
elektronik ortamda sisteme girilir. Mal ve hizmetlere iliflkin liste elektronik ortamda sisteme
girildikten sonra vergi dairesine istisna belgesi almak için baflvuruda bulunulur. Vergi dairesi
taraf›ndan proje kapsam›ndaki mal ve hizmetlerle s›n›rl› olarak istisna belgesi verilir.
Vergi dairesi taraf›ndan Enerji ve Tabii Kaynaklar Bakanl›¤›ndan al›nan belge üzerine flartlar›
tafl›yanlara, elektronik olarak sisteme girilen mal ve hizmetlerle s›n›rl› olmak üzere istisna belgesi
verilir (EK:7D/7E).
Bu belge KDV mükellefi olanlara ba¤l› olduklar› vergi dairesi, KDV mükellefi olmayanlara ise
iflyerinin bulundu¤u yer Vergi Dairesi Baflkanl›¤› (bulunmayan illerde Defterdarl›k) taraf›ndan verilir.
Vergi dairesinden al›nan istisna belgesinin al›c› taraf›ndan onaylanm›fl bir örne¤i mükellef
taraf›ndan mal ve hizmeti sunanlara verilir. Bu belge mal ve hizmeti sunanlar taraf›ndan 213
say›l› Kanunun muhafaza ve ibraz hükümlerine uygun olarak saklan›r.
Söz konusu istisna belgesi, boru hatlar›n›n infla ve modernizasyonunu istisna kapsam›nda
yapt›rmak isteyen belge sahipleri taraf›ndan haz›rlanan transit boru hatt› projesi kapsam›ndaki
mal ve hizmetlere iliflkin liste esas al›narak verilir. Dolay›s›yla istisna belgesinin ekinde, istisnal›
olarak al›nacak mal ve hizmetin niteli¤i, miktar› ve tutar› gibi belirleyici unsurlar yer al›r. Söz
konusu istisna belgesi kapsam›nda teslim veya hizmette bulunan mükellef, istisna belgesinin
ilgili mal veya hizmete iliflkin bölümünü fatura tarihi, numaras›, mal veya hizmet miktar› ve
tutar›n› belirtmek suretiyle onaylar ve bir örne¤ini al›r. Mal/hizmet teslimi gerçeklefltikçe al›c›
ve sat›c› al›m/sat›m bilgilerini projeye uygun olarak sisteme girerler.
Sat›c› mükellefin iade talebi bu istisna belgesi ve elektronik sisteme yap›lan al›fl ve sat›fl giriflleri
esas al›nmak suretiyle, iade için gerekli di¤er belgeler de aranarak sonuçland›r›l›r.
Projenin sonradan revize edilmesi, güncellenmesi veya ek proje düzenlenmesi halinde proje
kapsam›ndaki mal ve hizmetlere iliflkin liste de elektronik ortamda revize edilir. Revize sonras›
istisna kapsam›na giren al›fllarda istisnadan faydalan›labilmesi için istisna belgesinin de revize
edilmesi gerekir.
‹stisna belgesi projede öngörülen süreyle s›n›rl› olarak verilir. Projedeki sürenin revize edilmesi
durumunda, istisna belgesindeki süre de revize edilir.
Ayn› sat›c›dan yap›lan birden fazla mal ve hizmet al›m›na iliflkin harcamalar›n proje maliyetinin
binde 5'ine kadar olan k›sm› tek sat›r olarak girilebilir. Bu flekilde birden fazla sat›r yaz›labilir.
Arkan & Ergin
Member of JPA International
154
Ancak, bu sat›r tutarlar›n›n toplam›n›n proje maliyetinin yüzde 10'unu aflmamas› gerekir. Bu
durumda da mal ve hizmetin cinsi, miktar›, tutar› gibi hususlar, bu kapsamdaki al›fllar› anlafl›l›r
bir flekilde aç›klayacak detayda yaz›l›r. Bu al›mlara iliflkin fatura tarih ve numaras›n›n listede yer
almas› gerekti¤i tabiidir.
‹stisna kapsam›ndaki mallar›n ithalat yoluyla temin edilmesi halinde söz konusu belge, ilgili
gümrük idaresine ibraz edilir. ‹stisna belgesindeki istisna kapsam›nda ithal edilen mala iliflkin
bölüm doldurulduktan sonra ilgili gümrük idaresi taraf›ndan bu bölüm de onaylan›r.
‹stisna kapsam›nda mal ve hizmet alanlar, istisna belgesinin bitti¤i tarih itibar›yla belgeyi vergi
dairesine ibraz ederek kapatt›rmak zorundad›r. Vergi dairesi istisna belgesinde yer alan mal ve
hizmet bölümlerinin sat›c›lar taraf›ndan doldurulup doldurulmad›¤›n› ve faturalarla uyumunu
kontrol ederek istisna belgesini kapat›r.
3.3.
Beyan
Bu istisna kapsam›nda KDV hesaplanmayan teslim ve hizmetler, teslim ve hizmetin gerçekleflti¤i
döneme ait KDV beyannamesinde yer alan "‹stisnalar-Di¤er ‹ade Hakk› Do¤uran ‹fllemler"
kulak盤›n›n, "Tam ‹stisna Kapsam›na Giren ‹fllemler" tablosunda 306 kod numaral› “Petrol
aramalar›, petrol boru hatlar›n›n infla ve modernizasyonuna iliflkin yap›lan teslim ve hizmetler”
sat›r› arac›l›¤›yla beyan edilir.
Bu sat›r›n "Teslim ve Hizmet Tutar›" sütununa istisnaya konu teslim ve hizmetlerin KDV hariç
tutar›, "Yüklenilen KDV" sütununa bu teslim ve hizmetlere iliflkin al›m ve giderlere ait belgelerde
gösterilen toplam KDV tutar› yaz›l›r. ‹ade talep etmek istemeyen mükellefler, "Yüklenilen KDV"
sütununa “0” yazmal›d›r.
3.4.
‹ade
Bu ifllemlerden kaynaklanan iade talebinde afla¤›daki belgeler aran›r.
• Standart iade talep dilekçesi
• ‹stisnan›n beyan edildi¤i döneme iliflkin indirilecek KDV listesi
• ‹ade hakk› do¤uran iflleme ait yüklenilen KDV listesi
• ‹adesi talep edilen KDV hesaplama tablosu
• Sat›fl faturalar› listesi
• Petrol ‹flleri Genel Müdürlü¤ünden al›nan istisna belgesi ile onayl› listenin örne¤i/Vergi
dairesinden al›nan istisna belgesinin örne¤i ile kendisi taraf›ndan ilgili mal ve hizmete iliflkin
olarak onaylanan proje kapsam›nda istisna uygulanarak al›nacak mal ve hizmet listesinin örne¤i
3.4.1.
Mahsuben ‹ade
Mükelleflerin bu ifllemlerden kaynaklanan mahsuben iade talepleri yukar›daki belgelerin ibraz
edilmifl olmas› halinde miktar›na bak›lmaks›z›n vergi inceleme raporu, YMM raporu ve teminat
aranmadan yerine getirilir.
Arkan & Ergin
Member of JPA International
155
3.4.2.
Nakden ‹ade
Mükelleflerin bu ifllemlerden kaynaklanan ve 5.000 TL'yi aflmayan nakden iade talepleri vergi
inceleme raporu, YMM raporu ve teminat aranmadan yerine getirilir. ‹ade talebinin 5.000 TL'yi
aflmas› halinde aflan k›sm›n iadesi, vergi inceleme raporu veya YMM raporuna göre yerine getirilir.
Teminat verilmesi halinde mükellefin iade talebi yerine getirilir ve teminat, vergi inceleme raporu
veya YMM raporu sonucuna göre çözülür.
3.5.
Müteselsil Sorumluluk
Petrol arama faaliyetlerine iliflkin istisna kapsam›nda ifllem yap›labilmesi için, istisna belgesinin,
teslim veya hizmeti yapacak olan sat›c› mükellefe ibraz edilmesi flartt›r. Mükelleflerin bu belge
olmadan istisna uygulamalar› halinde, istisna uygulamas› nedeniyle ziyaa u¤rat›lan vergi, ceza,
zam ve faizlerden teslim veya hizmeti yapan mükellefler ile birlikte teslim veya hizmet yap›lan
al›c› da müteselsilen sorumludur.
‹fllemin, istisna için bu bölümde aç›klanan flartlar› bafltan tafl›mad›¤› ya da flartlar›n daha sonra
ihlal edildi¤inin tespiti halinde, ziyaa u¤rat›lan vergi ile buna ba¤l› ceza, faiz ve zamlar, kendisine
istisna kapsam›nda teslim veya hizmet yap›lan al›c›dan aran›r.
4.
Alt›n, Gümüfl, Platin ile ‹lgili Arama, ‹flletme ve Zenginlefltirme
Faaliyetlerine ‹liflkin ‹stisna
3065 say›l› Kanunun (13/c) maddesine göre, alt›n, gümüfl ve platin ile ilgili arama, iflletme,
zenginlefltirme ve rafinaj faaliyetlerine iliflkin olmak üzere, bu faaliyetleri yürütenlere yap›lan
teslim ve hizmetler KDV'den müstesnad›r.
Bu istisna uygulamas›na iliflkin usul ve esaslar afla¤›da belirlenmifltir.
4.1.
Kapsam
3065 say›l› Kanunun (13/c) maddesinde düzenlenen istisna, alt›n, gümüfl ve platin ile ilgili arama,
iflletme, zenginlefltirme ve rafinaj faaliyetlerinde bulunanlara, söz konusu faaliyetlerine iliflkin
olmak üzere yap›lan teslim ve hizmetleri kapsamaktad›r.
3213 say›l› Maden Kanunu20 hükümlerine göre Enerji ve Tabii Kaynaklar Bakanl›¤›ndan maden
arama, alt›n, gümüfl veya platin madenleri için iflletme ruhsat› alan firmalarla, zenginlefltirme
iflini yapan firmalar ve yapt›klar› ifllemler Hazine Müsteflarl›¤› taraf›ndan yay›mlanm›fl olan
K›ymetli Maden Standartlar› ve Rafinerileri Hakk›nda Tebli¤21 hükümlerine göre “rafinaj faaliyeti”
say›lan firmalar, bahse konu istisnaya tabi ifllemleri nedeniyle istisnadan faydalanabilirler.
‹stisna; maden arama, alt›n, gümüfl veya platin madenleri için iflletme, zenginlefltirme ve rafinaj
faaliyetlerinin yürütülmesinde kullan›lmak üzere sat›n al›nan mal ve hizmetleri kapsamaktad›r.
Alt›n, gümüfl veya platin arama ve iflletme faaliyeti s›ras›nda, maden cevherinin kompleks halde
2015.06.1985 tarihli ve 18785 say›l› Resmi Gazete'de yay›mlanm›flt›r.
2118.11.2006 tarihli ve 26350 say›l› Resmi Gazete'de yay›mlanm›flt›r.
Arkan & Ergin
Member of JPA International
156
olmas› nedeniyle alt›n, gümüfl veya platin yan›nda baflka metallerin de bulunmas› ve üretilmesi,
arama ve iflletme faaliyetine iliflkin al›mlar›n tamam›n›n istisnadan yararlanmas›na engel de¤ildir.
4.2.
‹stisnan›n Uygulanmas›
Alt›n, gümüfl veya platin arama, iflletme ve zenginlefltirme faaliyetleri için istisnadan faydalanmak
isteyen mükellefler taraf›ndan Enerji ve Tabii Kaynaklar Bakanl›¤›na müracaat edilerek (EK: 8A)'da
yer alan belge al›n›r. Maden arama ruhsat› sahibi mükellefler, söz konusu madenleri arad›klar›na
dair bilgiyi belge talep dilekçesine yazar, Enerji ve Tabii Kaynaklar Bakanl›¤› talebi de¤erlendirirken
maden sahas›n›n özelliklerini de dikkate alarak söz konusu belgeyi verir.
Alt›n, gümüfl veya platin arama, iflletme, zenginlefltirme ve rafinaj faaliyetlerini istisna kapsam›nda
yapmak mükellefler taraf›ndan haz›rlanan proje kapsam›ndaki mal ve hizmetlere iliflkin liste
elektronik ortamda sisteme girilir. Mal ve hizmetlere iliflkin liste elektronik ortamda sisteme
girildikten sonra vergi dairesine istisna belgesi almak için baflvuruda bulunulur. Vergi dairesi
taraf›ndan proje kapsam›ndaki mal ve hizmetlerle s›n›rl› olarak istisna belgesi verilir.
Vergi dairesi taraf›ndan Enerji ve Tabii Kaynaklar Bakanl›¤›ndan al›nan belge üzerine flartlar›
tafl›yanlara, elektronik olarak sisteme girilen mal ve hizmetlerle s›n›rl› olmak üzere istisna belgesi
verilir (EK: 8B).
Rafinaj faaliyetinde bulunan firmalara ise firman›n, Hazine Müsteflarl›¤› taraf›ndan yay›mlanm›fl
olan K›ymetli Maden Standartlar› ve Rafinerileri Hakk›nda Tebli¤22 hükümlerine göre yapt›klar›
ifllemler “rafinaj faaliyeti” say›lan firma oldu¤u tespit edildikten sonra vergi dairesince söz konusu
istisna belgesi verilir.
Vergi dairesinden al›nan istisna belgesinin al›c› taraf›ndan onaylanm›fl bir örne¤i mükellef
taraf›ndan mal ve hizmeti sunanlara verilir. Bu belge mal ve hizmeti sunanlar taraf›ndan 213
say›l› Kanunun muhafaza ve ibraz hükümlerine uygun olarak saklan›r.
Söz konusu istisna belgesi, alt›n, gümüfl veya platin arama, iflletme, zenginlefltirme ve rafinaj
faaliyetlerini istisna kapsam›nda yapt›rmak isteyenler taraf›ndan haz›rlanan proje kapsam›ndaki
mal ve hizmetlere iliflkin liste esas al›narak verilir. Dolay›s›yla istisna belgesinin ekinde, istisnal›
olarak al›nacak mal ve hizmetin niteli¤i, miktar› ve tutar› gibi belirleyici unsurlar yer al›r. Söz
konusu istisna belgesi kapsam›nda teslim veya hizmette bulunan mükellef, istisna belgesinin
ilgili mal veya hizmete iliflkin bölümünü fatura tarihi, numaras›, mal veya hizmet miktar› ve
tutar›n› belirtmek suretiyle onaylar ve bir örne¤ini al›r. Mal/hizmet teslimi gerçeklefltikçe al›c›
ve sat›c› al›m/sat›m bilgilerini projeye uygun olarak sisteme girerler.
Sat›c› mükellefin iade talebi bu istisna belgesi ve elektronik sisteme yap›lan al›fl ve sat›fl giriflleri
esas al›nmak suretiyle, iade için gerekli di¤er belgeler de aranarak sonuçland›r›l›r.
Projenin sonradan revize edilmesi, güncellenmesi veya ek proje düzenlenmesi halinde proje
kapsam›ndaki mal ve hizmetlere iliflkin liste de elektronik ortamda revize edilir. Revize sonras›
istisna kapsam›na giren al›fllarda istisnadan faydalan›labilmesi için istisna belgesinin de revize
Arkan & Ergin
Member of JPA International
2218.11.2006 tarihli ve 26350 say›l› Resmi Gazete'de yay›mlanm›flt›r.
157
edilmesi gerekir.
‹stisna belgesi projede öngörülen süreyle s›n›rl› olarak verilir. Projedeki sürenin revize edilmesi
durumunda, istisna belgesindeki süre de revize edilir.
Ayn› sat›c›dan yap›lan birden fazla mal ve hizmet al›m›na iliflkin harcamalar›n proje maliyetinin binde
5'ine kadar olan k›sm› tek sat›r olarak girilebilir. Bu flekilde birden fazla sat›r yaz›labilir. Ancak, bu
sat›r tutarlar›n›n toplam›n›n proje maliyetinin yüzde 10'unu aflmamas› gerekir. Bu durumda da mal
ve hizmetin cinsi, miktar›, tutar› gibi hususlar, bu kapsamdaki al›fllar› anlafl›l›r bir flekilde aç›klayacak
detayda yaz›l›r. Bu al›mlara iliflkin fatura tarih ve numaras›n›n listede yer almas› gerekti¤i tabiidir.
‹stisna kapsam›ndaki mallar›n ithalat yoluyla temin edilmesi halinde söz konusu belge, ilgili
gümrük idaresine ibraz edilir. ‹stisna belgesindeki istisna kapsam›nda ithal edilen mala iliflkin
bölüm doldurulduktan sonra ilgili gümrük idaresi taraf›ndan bu bölüm de onaylan›r.
‹stisna kapsam›nda mal ve hizmet alanlar, istisna belgesinin bitti¤i tarih itibar›yla belgeyi vergi
dairesine ibraz ederek kapatt›rmak zorundad›r. Vergi dairesi istisna belgesinde yer alan mal ve
hizmet bölümlerinin sat›c›lar taraf›ndan doldurulup doldurulmad›¤›n› ve faturalarla uyumunu
kontrol ederek istisna belgesini kapat›r.
Rafinaj faaliyetinde bulunan mükellefler taraf›ndan rafinaj› yap›lacak ürünün sat›n al›nmas›nda
da bu istisna hükmü uygulan›r.
4.3.
Beyan
Bu istisna kapsam›nda KDV hesaplanmayan teslim ve hizmetler, teslim ve hizmetin gerçekleflti¤i
döneme ait KDV beyannamesinde yer alan "‹stisnalar-Di¤er ‹ade Hakk› Do¤uran ‹fllemler"
kulak盤›n›n, "Tam ‹stisna Kapsam›na Giren ‹fllemler" tablosunda 307 kod numaral› “Maden
arama, alt›n, gümüfl veya platin madenleri için iflletme, zenginlefltirme ve rafinaj faaliyetlerine
iliflkin teslim ve hizmetler” sat›r› arac›l›¤›yla beyan edilir.
Bu sat›r›n "Teslim ve Hizmet Tutar›" sütununa istisnaya konu teslim ve hizmetlerin KDV hariç
tutar›, "Yüklenilen KDV" sütununa bu teslim ve hizmetlere iliflkin al›m ve giderlere ait belgelerde
gösterilen toplam KDV tutar› yaz›l›r. ‹ade talep etmek istemeyen mükellefler, "Yüklenilen KDV"
sütununa “0” yazmal›d›r.
4.4.
‹ade
Bu istisnadan kaynaklanan iade taleplerinde afla¤›daki belgeler aran›r.
• Standart iade talep dilekçesi
• ‹stisnan›n beyan edildi¤i döneme iliflkin indirilecek KDV listesi
• ‹ade hakk› do¤uran iflleme ait yüklenilen KDV listesi
• ‹adesi talep edilen KDV hesaplama tablosu
• Sat›fl faturalar› listesi
Arkan & Ergin
Member of JPA International
158
• Vergi dairesinden al›nan istisna belgesinin örne¤i ile kendisi taraf›ndan ilgili mal ve hizmete
iliflkin olarak onaylanan proje kapsam›nda istisna uygulanarak al›nacak mal ve hizmet listesinin
örne¤i
4.4.1.
Mahsuben ‹ade
Mükelleflerin bu ifllemden kaynaklanan ve 5.000 TL'yi aflmayan mahsuben iade talepleri vergi
inceleme raporu, YMM raporu ve teminat aranmadan yerine getirilir. ‹ade talebinin 5.000 TL'yi
aflmas› halinde aflan k›sm›n iadesi,vergi inceleme raporu veya YMM raporuna göre yerine getirilir.
Teminat verilmesi halinde mükellefin iade talebi yerine getirilir ve teminat, vergi inceleme raporu
veya YMM raporu sonucuna göre çözülür.
4.4.2.
Nakden ‹ade
Mükelleflerin bu ifllemden kaynaklanan nakden iade talepleri miktar›na bak›lmaks›z›n vergi
inceleme raporuna göre yerine getirilir. Teminat verilmesi halinde mükellefin iade talebi yerine
getirilir ve teminat, vergi inceleme raporu sonucuna göre çözülür.
5.
Yat›r›m Teflvik Belgesi Kapsam›nda Makine ve Teçhizat Teslimlerinde ‹stisna
3065 say›l› Kanunun (13/d) maddesinde Yat›r›m Teflvik Belgesi sahibi mükelleflere belge
kapsam›ndaki makine ve teçhizat teslimlerinin vergiden müstesna oldu¤u hükme ba¤lanm›fl
olup, bu istisna uygulamas›na iliflkin usul ve esaslar afla¤›da belirlenmifltir.
5.1.
Kapsam
1 S›ra No.lu Muhasebe Sistemi Uygulama Genel Tebli¤inde23 makine ve cihazlar, üretimde
kullan›lan her türlü makine ve cihazlar ile bunlar›n eklentileri ve bu amaçla kullan›lan tafl›ma
gereçleri fleklinde tan›mlanm›flt›r.
Söz konusu istisna uygulamas› bak›m›ndan da makine ve teçhizat, amortismana tabi iktisadi
k›ymet niteli¤i tafl›yan ve mal ve hizmet üretiminde kullan›lan sabit k›ymetleri ifade etmektedir.
Bir mal›n istisnadan yararlanabilmesi için, öncelikle yat›r›m teflvik belgesi eki listede yer almas›
ve makine-teçhizat niteli¤inde olmas›, bu makine-teçhizat›n kullan›ld›¤› faaliyetlerin tamamen
veya k›smen indirim hakk› tan›nan ifllemlerden oluflmas› gerekmektedir.
Söz konusu istisna hükmü, teflvik belgesi sahibi mükelleflere belge kapsam›nda yap›lacak makineteçhizat teslimlerine iliflkindir. Dolay›s›yla, teflvik belgesinde yer alsa dahi, KDV mükellefiyeti
bulunmayanlar ile makine-teçhizat› münhas›ran indirim hakk› tan›nmayan ifllemlerde kullanacak
mükelleflere yap›lacak teslimlerde istisna uygulanmaz. Ayn› flekilde, KDV mükellefiyeti olmayan
veya makine-teçhizat› münhas›ran indirim hakk› tan›nmayan ifllemlerde kullanacak olanlar
taraf›ndan bu mallar›n ithalinde, teflvik belgesinde aksine bilgiler bulunsa bile KDV uygulan›r.
Makine ve teçhizat›n, indirim hakk› bulunan ifllemlerde kullan›ld›¤›, hâlihaz›rda yap›lan faaliyetin
niteli¤i ve al›nan makine- teçhizat›n kullan›laca¤› ifllemlerin KDV aç›s›ndan indirim hakk› tan›nan
Arkan & Ergin
Member of JPA International
2326.12.1992 tarihli ve (mükerrer) 21447 say›l› Resmi Gazete'de yay›mlanm›flt›r.
159
ifllemler oldu¤u, mükellef taraf›ndan tevsik edilebilir.
Sarf malzemeleri ve yedek parçalar ile hizmet üretiminde do¤rudan ve zorunlu olarak kullan›lanlar
d›fl›ndaki masa, sandalye, koltuk, dolap, mefruflat gibi demirbafllar makine ve teçhizat niteli¤inde
olmad›¤›ndan istisna kapsam›na girmez.
Tafl›t araçlar› da makine ve teçhizat kapsam›na girmez. Bu nedenle otomobil, panel, arazi tafl›t›,
otobüs (Belediyeler ve ‹l Özel ‹dareleri ile bunlar›n ba¤l› kurulufllar› ve hisselerinin tamam›na
sahip olduklar› flirketlerce flehir içi yolcu tafl›mac›l›¤›nda kullan›lmak üzere iktisap edilecek
olanlar hariç), minibüs, kamyonet, kamyon, treyler ve çekici (Euro normlar›na uygun yeflil motoru
haiz olan çekiciler hariç) gibi tafl›t araçlar› istisnadan faydalanamaz.
Ancak; yüklü a¤›rl›¤› 45 tonu geçen off-road truck tipi kamyonlar ile karayoluna ç›kmas› mümkün
olmayan kaya tipi damperli kamyonlar, madencilikte kullan›lan damperli kamyonlar, mikserli
kamyonlar (beton pompas›, silobas vb. monteli olanlar dahil), frigorifik kamyonlar, semi veya
frigorifik treylerler, forkliftler, ifl makineleri, vinçler, tar›m makineleri ve benzerlerinin teslimi ve
ithali istisna kapsam›ndad›r.
Hastane yat›r›mlar›na iliflkin teflvik belgelerinde yer alan ambulanslar, hastane yat›r›mlar›
bak›m›ndan makine ve teçhizat niteli¤inde olduklar›ndan, bunlar›n tesliminde de istisna uygulan›r.
Ayr›ca, yaln›zca havaalanlar›nda yolcular› terminalden uça¤a ve uçaktan terminale tafl›mak için
kullan›lan ve trafi¤e ç›kmayan apron otobüsü teslimleri de yukar›da belirtilen flartlar› tafl›malar›
ve apron d›fl›nda tafl›mac›l›k ifli yapmamalar› kayd›yla, bu istisna kapsam›nda de¤erlendirilir.
‹stisna uygulamas› makine ve teçhizat niteli¤indeki mallar›n teslimine yönelik oldu¤undan,
hizmet ifalar› bu uygulamadan yararlanamaz. Ayr›ca makine-teçhizat niteli¤inde olmayan lisans,
yaz›l›m, bilgisayar program› ve benzeri ürünler de teflvik belgesi eki listede yer verilmifl olsalar
dahi istisna kapsam›nda de¤erlendirilmez. Ancak, teflvik belgesinde bulunan bir makine-teçhizat›n
içeri¤inde yer alan yaz›l›mla birlikte sat›fl› istisnan›n uygulanmas›na engel de¤ildir.
Teflvik belgesi eki listelerde yer alan ve teflvik belgesi sahibi mükellefe bir bütün halinde teslimine
teknik olarak imkân olmad›¤› için yat›r›m mahallinde kurulumu, montaj› gerçeklefltirilen makineteçhizat istisna kapsam›ndad›r. Bu uygulamada, bizzat teslimi yapan mükellef taraf›ndan yat›r›m
mahallindeki kurulum ve montaj iflleri, teslimden ayr› olarak fiyatland›r›lmad›¤› sürece hizmet
olarak de¤erlendirilip istisna d›fl›nda tutulmaz, istisna kurulum ve montaj dâhil toplam bedele
uygulan›r.
Ancak, teflvik belgeli yat›r›m mallar›na teslimden ayr› olarak verilen tadil, bak›m, onar›m gibi
hizmetler ile baflka mükelleflerden al›nan (teslimi yapan mükellef taraf›ndan alt yüklenicilerden
al›nan ve bedeli yat›r›m teflvik belgesi sahibi mükellefe ayr›ca yans›t›lanlar dahil) kurulum, montaj
ve benzeri hizmetler istisna kapsam›nda de¤erlendirilmez.
Yat›r›m teflvik belgesi kapsam›nda temin edilen makine ve teçhizat›n, Ekonomi Bakanl›¤›n›n izin
ve onay› ile yat›r›m teflvik belgesi sahibi bir baflka mükellefe, bu mükellefin sahip oldu¤u yat›r›m
Arkan & Ergin
Member of JPA International
160
teflvik belgesi eki listede ayn› makine ve teçhizat›n yer almas› flart›yla istisna kapsam›nda devri
mümkündür. Yat›r›m teflvik mevzuat› çerçevesinde Ekonomi Bakanl›¤›n›n onay ve iznine tabi
olmayan devir ve sat›fllarda, onay ve izin aranmaz.
Yat›r›m teflvik belgesinin süresinin bitmesi nedeniyle Ekonomi Bakanl›¤›na süre uzatma talebinde
bulunulmas› ve talebin olumlu karfl›lanm›fl olmas› halinde, süre bitim tarihi ile ilave yat›r›m
süresinin verildi¤i tarih aras›nda (ara dönemi kapsayacak flekilde süre verilmifl olmas› kayd›yla)
süre uzat›m› yap›lan yat›r›m teflvik belgesine dayan›larak al›nan makine ve teçhizatlar da istisna
kapsam›ndad›r.
Yat›r›m teflvik belgesinin düzenlenmesinden önce, sat›n al›nan makine ve teçhizatlar bak›m›ndan
istisna uygulamas›ndan yararlan›lmas› mümkün de¤ildir. Yat›r›m teflvik belgesinin
düzenlenmesinden önce istisna kapsam›nda teslim edilen makine ve teçhizata iliflkin KDV
sat›c›dan aran›r.
Teflvik belgesi eki listede yer alan set, ünite, sistem, tak›m ve benzerini oluflturan makine ve
teçhizat teslimlerinde de bu istisna kapsam›nda ifllem tesis edilir. Set, ünite, sistem, tak›m ve
benzerini oluflturan muhtelif makine ve teçhizat›n k›smi teslimleri de istisna kapsam›ndad›r.
5.2.
‹stisna Uygulamas›
‹stisna kapsam›nda mal sat›n almak isteyen al›c›lar, ba¤l› olduklar› vergi dairesine baflvurarak,
KDV mükellefiyetlerinin bulundu¤una ve makine-teçhizat› indirim hakk› tan›nan ifllemlerde
kullanacaklar›na dair istisna belgesi (EK: 9A) alarak, bu belgenin örne¤ini gümrük idarelerine
veya yurtiçindeki sat›c›lara ibraz ederler.
Bu istisnadan faydalanmak üzere vergi dairelerine dilekçe ile baflvuran yat›r›mc›lara söz konusu
belge verilirken afla¤›daki hususlara dikkat edilir:
a) Yat›r›mc›n›n vergi dairesinde KDV mükellefiyetinin bulunup bulunmad›¤› tespit edilir.
b) Yat›r›mc›n›n ifltigal konusu ve yat›r›m sonunda üretilecek mal ya da hizmetin mahiyeti göz
önünde tutularak, yat›r›m teflvik belgesi eki listelerde belirtilen makine ve teçhizat›n indirim
hakk› tan›nan ifllemlerle ilgili olup olmad›¤› tespit edilir.
c) ‹ndirim hakk› tan›nan ve tan›nmayan ifllemleri birlikte yapan mükelleflerin (Devlet üniversite
ve hastaneleri, Belediyeler vb.) durumu de¤erlendirilirken teflvik belgelerinde yer alan makine
ve teçhizat› indirim hakk› tan›nan ifllemlerde kullanacaklar› tevsik edilmelidir.
‹stisna belgesi, KDV mükellefine verilir. Vergi dairesi taraf›ndan istisna belgesi talep eden ilgili
birim, kurum ve kuruluflun baflvuru an›nda KDV mükellefiyetinin bulunmas› durumunda bunlar
ad›na, mükellefiyetinin bulunmamas› halinde ise varsa KDV mükellefi iktisadi iflletmesine istisna
belgesi verilir. Bu flekilde yat›r›m teflvik belgesi kapsam›nda al›nan makine ve teçhizat›n ilgili
birim, kurum ve kuruluflun veya iktisadi iflletmesinin bilanço veya aktifine kaydedilmesi ve bu
durumun sat›n alman›n gerçekleflti¤i döneme iliflkin KDV beyannamesi verme süresi içinde vergi
Arkan & Ergin
Member of JPA International
161
dairesine bildirilmesi gerekmektedir. Aksi halde “indirim hakk› tan›nan ifllemlerde kullanma flart›”
yerine getirilmemifl olaca¤›ndan, verginin al›c›dan aranmas› gerekir. Sat›c›n›n istisnal› ifllem
beyan› ve iade talebi ise genel hükümlere göre yerine getirilir.
Yat›r›m teflvik belgelerine ekli listelerde makine ve teçhizat tan›m›na giren iktisadi k›ymetler,
belgeyi veren idareler taraf›ndan yukar›daki aç›klamalar çerçevesinde belirlenerek istisnadan
yararlanacaklar aç›kça ifade edilir.
‹stisnadan yararlanmak isteyen yat›r›mc›lar taraf›ndan, teflvik belgesi ve eki listenin asl› sat›c›ya
veya gümrük idaresine ibraz edilerek istisna uygulanmas› talep edilir.
Sabit k›ymetin belgede istisna kapsam›na giren mallar aras›nda yer ald›¤› belirlendikten sonra
KDV uygulamaks›z›n ifllem yap›l›r. Ayr›ca sat›c›lar veya ilgili gümrük idaresi taraf›ndan listenin
uygun bir yerine, sat›lan veya ithal edilen mal miktar›n› belirten, "Listenin ..... s›ras›ndaki ...... adet
makine ve teçhizat ....... tarih ve ...... say›l› fatura /gümrük beyannamesi ile sat›lm›flt›r/ithali yap›lm›flt›r." flerh
konularak imza ve kafle (gümrük idarelerinde mühür) tatbiki suretiyle onaylan›r. Listede flerh
verilecek yer kalmamas› durumunda sat›c›lar veya gümrük idarelerince listeye alonj ilave edilerek,
alonj üzerine flerh verilir.
Bu flekilde flerh düflülen liste ile yat›r›m teflvik belgesinin birer fotokopisi belge sahipleri taraf›ndan
imza ve kafle tatbik edilmek suretiyle onaylanarak gümrük idarelerine veya sat›c›lara verilir.
Yat›r›mc›lar, yat›r›m teflvik belgesi eki listelerde her bir makine ve teçhizat için belirtilen miktardan
fazla istisna kapsam›nda mal alamaz. Sat›c›lar, ibraz edilen listelerdeki flerhlere bakarak, bu
miktar›n afl›lmamas›na dikkat etmelidir.
Gümrük idareleri ve yurtiçindeki sat›c›lar, yukar›da belirtilen flartlar yerine gelmeden ve bu belge
ibraz edilmeden istisna kapsam›nda ifllem yapamaz. Sat›c›lar taraf›ndan, kendilerine ibraz edilen
bu belge 213 say›l› Kanunun muhafaza ve ibraz hükümlerine göre saklan›r.
Yat›r›m teflvik belgesi kapsam›nda vergiden istisna olarak al›nan makine ve teçhizat›n sat›c›ya
iadesinde as›l iflleme ba¤l› olarak vergi hesaplanmaz.
5.3.
Finansal Kiralama Yoluyla Makine-Teçhizat Al›mlar›nda Uygulama
6361 say›l› Finansal Kiralama, Faktoring ve Finansman fiirketleri Kanunu24, 2012/3305 say›l›
Bakanlar Kurulu Karar›25 eki Yat›r›mlarda Devlet Yard›mlar› Hakk›nda Karar ile bu Karar›n
uygulanmas›na iliflkin 2012/1 No.lu Yat›r›mlarda Devlet Yard›mlar› Hakk›nda Karar›n Uygulanmas›na
‹liflkin Tebli¤26 uyar›nca, finansal kiralama flirketleri arac›l›¤›yla gerçeklefltirilecek yat›r›mlar için
finansal kiralama flirketi ad›na ayr› bir teflvik belgesi verilmedi¤inden, vergi dairelerine dilekçe
ile baflvuran ve ad›na teflvik belgesi düzenlenen yat›r›mc›lara verilen belgede afla¤›daki hususa
da yer verilir.
"Ayr›ca, finansal kiralama flirketleri arac›l›¤›yla gerçeklefltirilecek yat›r›mlara iliflkin finansal kiralama flirketlerinin
teflvik belgesi sahibi firmalara kiralanmak üzere teslim alacaklar› veya ithal edecekleri makine ve teçhizat için
2413.12.2012 tarihli ve 28496 say›l› Resmi Gazete'de yay›mlanm›flt›r.
2519.06.2012 tarihli ve 28328 say›l› Resmi Gazete'de yay›mlanm›flt›r.
2620.06.2012 tarihli ve 28329 say›l› Resmi Gazete'de yay›mlanm›flt›r.
Arkan & Ergin
Member of JPA International
162
teflvik belgesi sahibi firma ad›na düzenlenen bu belge ile 3065 say›l› KDV Kanununun (13/d) maddesi
kapsam›nda istisna uygulan›r."
Bu belgeye istinaden, finansal kiralama flirketi, yat›r›mc›n›n teflvik belgesi dikkate al›narak bu
yat›r›m teflvik belgesi eki listede yer alan ve yat›r›mc›ya kiralanacak olan makine ve teçhizat›
Kanunun(13/d) maddesindeki istisna kapsam›nda temin edebilir. Finansal kiralama flirketinin
bu kapsamda temin edece¤i makine ve teçhizat›, ilgili mevzuat uyar›nca kirac›n›n kullan›m›na
b›rakmas› ise "teslim" hükmünde olmad›¤›ndan genel esaslara göre KDV'ye tabidir.
Öte yandan finansal kiralama flirketi ile yat›r›mc› (kirac›) aras›nda yap›lan sözleflmede belirtilen
sürenin sonunda, makine ve teçhizat›n yat›r›mc›n›n (kirac›n›n) mülkiyetine geçmemesi veya
yat›r›m›n teflvik belgesinde öngörüldü¤ü flekilde gerçekleflmemesi halinde, finansal kiralama
flirketine yap›lan teslim s›ras›nda al›nmayan vergi tutarlar› 3065 say›l› Kanunun (13/d) maddesi
çerçevesinde yat›r›mc›dan (kirac›dan) vergi ziya› cezas› uygulanarak gecikme faizi ile birlikte
tahsil edilir.
5.4.
Bildirim Zorunlulu¤u
Teflvik belgesi kapsam›nda KDV hesaplamadan mal tesliminde bulunan sat›c›lar taraf›ndan her
bir vergilendirme dönemi içinde gerçeklefltirilen bu kapsamdaki sat›fllar (EK: 9B)'de yer alan
bildirim formu, beyanname verme süresi içinde elektronik ortamda vergi dairesine verilir.
Teflvik belgesi veren ‹dare taraf›ndan, ayl›k dönemler itibar›yla verdikleri teflvik belgesi kapsam›ndaki
yat›r›m mallar›ndan makine ve teçhizat kapsam›na girenlerin tutarlar› mükellef baz›nda liste
halinde Gelir ‹daresi Baflkanl›¤›na bildirilir.
Ayr›ca teflvik belgesi veren ‹dare, teflvik belgesi veya eki listeleri kaybedenleri; ad› soyad›, unvan›,
adresi, vergi dairesi, vergi kimlik numaras› ve teflvik belgesi tarih ve say›s›n› da belirterek Gelir
‹daresi Baflkanl›¤›na bildirir.
5.5.
Yat›r›m›n Usulüne Uygun Olarak Gerçekleflmemesi
3065 say›l› Kanunun (13/d) maddesine göre, yat›r›m›n teflvik belgesinde öngörüldü¤ü flekilde
gerçekleflmemesi halinde, zaman›nda al›nmayan vergi al›c›dan, vergi ziya› cezas› uygulanarak
gecikme faizi ile birlikte tahsil edilir. Sat›c›lar›n KDV iade talepleri ise yürürlükteki mevzuata göre
sonuçland›r›l›r. Zaman›nda al›nmayan vergiler ile vergi cezalar›nda zamanafl›m›, verginin tarh›n›
veya cezan›n kesilmesini gerektiren durumun meydana geldi¤i tarihi takip eden takvim y›l›n›n
bafl›ndan itibaren bafllar.
Yat›r›m›n teflvik belgesinde öngörüldü¤ü flekilde gerçekleflip gerçekleflmedi¤i Ekonomi Bakanl›¤›
taraf›ndan tespit edilerek, gerekli ifllemler yap›lmak üzere belge sahibinin ba¤l› oldu¤u vergi
dairesine bildirilir.
3065 say›l› Kanunun (13/d) maddesinde yer alan istisna kapsam›nda olmamas›na ra¤men, söz
konusu madde gerekçe gösterilerek ve KDV istisnas› uygulanarak yap›lan sat›fllarda vergi ve
Arkan & Ergin
Member of JPA International
163
cezalar›n sat›c›dan aranaca¤› tabiidir.
5.6.
‹stisnan›n Beyan›
Bu istisna kapsam›na giren ifllemler, KDV beyannamesinde yer alan "‹stisnalar-Di¤er ‹ade Hakk›
Do¤uran ‹fllemler" kulak盤›n›n, "Tam ‹stisna Kapsam›na Giren ‹fllemler" tablosunda 308 kod
numaral› “Teflvikli yat›r›m mallar›n›n teslimi” sat›r› arac›l›¤›yla beyan edilir.
Bu sat›r›n "Teslim ve Hizmet Tutar›" sütununa istisnaya konu mal bedellerinin KDV hariç tutar›,
"Yüklenilen KDV" sütununa bu mallara iliflkin al›fl ve giderlere ait belgelerde gösterilen toplam
KDV tutar› yaz›l›r. ‹ade talep etmek istemeyen mükellefler, "Yüklenilen KDV" sütununa “0”
yazmal›d›r.
‹stisna kapsam›nda ifllem yapanlar, bu Tebli¤in (II/B-1.5.4.) bölümünde bahsedilen bildirimi
yapmak suretiyle istisnay› tevsik etmelidir.
5.7.
‹ade
Yat›r›m teflvik belgesi kapsam›ndaki makine ve teçhizat teslimlerinden kaynaklanan iade
taleplerinde afla¤›daki belgeler aran›r:
• Standart iade talep dilekçesi
• ‹stisnan›n beyan edildi¤i döneme iliflkin indirilecek KDV listesi
• ‹ade hakk› do¤uran iflleme ait yüklenilen KDV listesi
• ‹adesi talep edilen KDV hesaplama tablosu
• Sat›fl faturalar› listesi
• Makine ve teçhizat istisnas› bildirim formu
• Al›c›n›n KDV istisnas›ndan yararlanma hakk› bulundu¤unu gösterir istisna belgesinin onayl›
örne¤i
• Yat›r›m teflvik belgesi ile eki global listenin onayl› örne¤i
5.7.1.
Mahsuben ‹ade
Mükelleflerin bu ifllemden kaynaklanan mahsuben iade talepleri, yukar›daki belgelerin ibraz
edilmifl olmas› halinde miktar›na bak›lmaks›z›n vergi inceleme raporu, YMM raporu ve teminat
aranmadan yerine getirilir.
5.7.2.
Nakden ‹ade
Mükelleflerin bu ifllemden kaynaklanan ve 5.000 TL'yi aflmayan nakden iade talepleri vergi
inceleme raporu, YMM raporu ve teminat aranmadan yerine getirilir. ‹ade talebinin 5.000 TL'yi
aflmas› halinde aflan k›sm›n iadesi, vergi inceleme raporu veya YMM raporuna göre yerine getirilir.
Teminat verilmesi halinde mükellefin iade talebi yerine getirilir ve teminat, vergi inceleme raporu
veya YMM raporu sonucuna göre çözülür.
Arkan & Ergin
Member of JPA International
164
6.
Limanlar ve Hava Meydanlar›na Ba¤lant› Sa¤layan Demiryolu Hatlar› ile Liman
ve Hava Meydanlar›n›n ‹nflas›, Yenilenmesi ve Geniflletilmesine ‹liflkin ‹stisna
3065 say›l› Kanunun (13/e)maddesinde, liman ve hava meydanlar›na ba¤lant› sa¤layan demiryolu
hatlar› ile limanlar ve hava meydanlar›n›n inflas›, yenilenmesi ve geniflletilmesi ifllerini fiilen
kendisi yapan veya yapt›ran mükellefler ile genel bütçeli idarelere bu ifllere iliflkin olarak yap›lan
mal teslimleri ve inflaat taahhüt ifllerinin KDV'den istisna oldu¤u hükme ba¤lanm›flt›r.
Bu istisna uygulamas›na iliflkin usul ve esaslar afla¤›da belirlenmifltir.
6.1.
Kapsam
Bu istisnan›n uygulanmas›nda liman ve hava meydan›n›n kapsam› ve s›n›rlar›, (II/B-2.1)
bölümündeki aç›klamalara göre belirlenir.
Tek safhada uygulanacak olan istisnadan, infla, yenileme ve geniflletme ifllerini d›flar›dan mal
ve inflaat taahhüt hizmeti al›m› suretiyle kendi imkânlar› ile bizzat yapan ya da k›smen veya
tamamen yüklenicilere yapt›ran mükellefler ile genel bütçeli idareler faydalanabilir.
Mükellef veya idare, ifli bizzat yap›yorsa bu iflle ilgili mal ve inflaat taahhüt hizmeti al›mlar›nda
KDV uygulanmaz. Mallar› teslim eden ve/veya inflaat taahhüt hizmetini verenlerin al›fllar› ise
KDV'ye tabidir.
Mükellef veya idare, ifli yüklenicilere yapt›r›yorsa, yüklenicilerin düzenleyecekleri faturalarda KDV
hesaplanmaz. Ancak yüklenicilerin bu iflle ilgili mal ve hizmet al›mlar›nda genel hükümler
çerçevesinde KDV uygulan›r.
Söz konusu istisna liman ve hava meydanlar›n›n inflas›, yenilenmesi veya geniflletilmesi ifline yönelik
olup; infla, yenileme veya geniflletme iflini yapan›n kirac›, iflletme hakk› sahibi veya malik olup
olmamas› istisna uygulanmas›n› etkilemez. Dolay›s›yla istisna uygulamas›ndan, liman veya hava
meydanlar›ndaki alanlar›/yerleri, iflletici kurulufllardan kiralayanlar›n da yararlanabilece¤i tabiidir.
Bu istisnan›n uygulanabilmesi için al›nan mal ve inflaat taahhüt hizmetleri, liman ve hava
meydanlar›n›n inflas›, yenilenmesi ve geniflletilmesi faaliyetlerine iliflkin olmal›d›r.
Bu nedenle mobilya, mefruflat ve benzeri demirbafllardan liman ve hava meydan›n›n bütünleyici
parças› olarak kabul edilmeyenler ile binek otomobili, minibüs, otobüs ve benzeri araç al›mlar›
istisna kapsam›nda de¤erlendirilmez. ‹stisna kapsam›nda de¤erlendirilmeyecek olan bu al›mlara
iliflkin yedek parça, yak›t, tadil, bak›m ve onar›m masraflar› ile ana hizmet birimlerinin tadil,
bak›m, onar›m, ›s›tma, ayd›nlatma giderleri, her türlü büro malzemesi, k›rtasiye, yiyecek, giyecek
gibi al›mlar ve temizlik hizmetlerinde de istisna uygulanmaz.
Ancak, yukar›da say›lan ve istisna kapsam›nda de¤erlendirilen ifllemlerin iliflkin oldu¤u faaliyetlerin
icras› ile ilgili ekipman, makine, teçhizat, sarf malzemesi, yedek parça, ifl makinesi, enerji gibi
mal al›mlar› ile inflaat taahhüt iflleri istisna kapsam›nda de¤erlendirilir.
Arkan & Ergin
Member of JPA International
165
Yüklenicinin yapt›¤› iflin bütünü içinde istisna kapsam›nda olmayan mal ve hizmetlerin bulunmas›
halinde bunlar ayr›ca fatura edilir ve bu teslim veya hizmet bedelleri üzerinden KDV hesaplan›r.
6.2.
‹stisna Uygulamas›
Liman ve hava meydanlar›n›n inflas›, yenilenmesi ve geniflletilmesi ifllerini fiilen kendisi yapan
veya baflkas›na yapt›ran mükellef/genel bütçe kapsam›ndaki idare taraf›ndan, bu ifl için bir proje
haz›rlan›r ve ilgili birime veya makama onaylat›l›r. Söz konusu proje kapsam›nda olup istisna
kapsam›nda al›nacak mal ve hizmetlere iliflkin liste elektronik ortamda sisteme girilir. Mükellef
mal ve hizmetlere iliflkin listeyi elektronik ortamda sisteme girdikten sonra ba¤l› oldu¤u/bulundu¤u
vergi dairesine istisna belgesi almak için baflvuruda bulunur. Genel bütçe kapsam›ndaki idare
ise merkezinin veya liman veya hava meydan›n›n bulundu¤u yer vergi dairesine baflvurmak
suretiyle istisna belgesini (EK: 10) al›r.
‹stisnadan sadece KDV mükellefleri ile genel bütçeli idareler yararlanabilece¤inden vergi daireleri
taraf›ndan KDV mükellefi veya genel bütçe kapsam›nda olmayan idare, kifli, kurum ve kurulufllar
ad›na istisna belgesi düzenlenemez.
Vergi dairesinden al›nan istisna belgesinin bir örne¤i mükellef taraf›ndan hizmeti sunanlara
verilir ve istisna kapsam›nda ifllem yapmas› talep edilir. Bu belge sat›c›lar taraf›ndan 213 say›l›
Kanunun muhafaza ve ibraz hükümlerine uygun olarak saklan›r.
‹stisna belgesinin ekinde, istisnal› olarak al›nacak mal ve hizmet miktar› ve tutar› yer al›r. Söz
konusu istisna belgesi kapsam›nda teslim veya hizmette bulunan mükellef, istisna belgesinin
ilgili mal veya hizmete iliflkin bölümünü fatura tarihi, numaras›, mal veya hizmet miktar› ve
tutar›n› belirtmek suretiyle onaylar ve bir örne¤ini al›r. Mal/hizmet teslimi gerçeklefltikçe al›c›
ve sat›c› al›m/sat›m bilgilerini projeye uygun olarak sisteme girerler.
Sat›c› mükellefin iade talebi bu istisna belgesi esas al›nmak suretiyle, iade için gerekli di¤er
belgeler de aranarak sonuçland›r›l›r.
Projenin sonradan revize edilmesi, güncellenmesi veya ek proje düzenlenmesi halinde proje
kapsam›ndaki mal ve hizmetlere iliflkin liste de elektronik ortamda revize edilir. Revize sonras›
istisna kapsam›na giren al›fllar›n istisna kapsam›nda al›nabilmesi için istisna belgesinin revize
ettirilmesi gerekir.
‹stisna belgesi projede öngörülen süreyle s›n›rl› olarak verilir. Projedeki sürenin revize edilmesi
durumunda, istisna belgesindeki süre de revize edilir.
Tek sat›c›dan al›nan proje maliyetinin binde 5'ine kadar olan birden fazla mal ve hizmete iliflkin
harcamalar listeye tek sat›r olarak girilebilir. Birden fazla binde 5'lik toplu sat›r yaz›labilir. Bu
flekilde toplu yaz›lacak sat›rlarda yer alan tutarlar›n toplam›n›n proje maliyetinin yüzde 10'unu
aflmamas› gerekir. Bu durumda da mal ve hizmetin cinsi, miktar›, tutar› gibi hususlar, bu
kapsamdaki al›fllar› anlafl›l›r bir flekilde aç›klayacak detayda yaz›l›r. Bu al›mlara iliflkin fatura tarih
ve numaras›n›n listede yer almas› gerekti¤i tabiidir.
Arkan & Ergin
Member of JPA International
166
‹stisna kapsam›ndaki mallar›n ithalat yoluyla temin edilmesi halinde söz konusu belge, ilgili
gümrük idaresine ibraz edilir. ‹stisna belgesindeki istisna kapsam›nda ithal edilen mala iliflkin
bölüm doldurulduktan sonra ilgili gümrük idaresi taraf›ndan bu bölüm de onaylan›r.
6.3.
‹stisnan›n Beyan›
Bu istisna kapsam›nda KDV hesaplanmayan teslim ve hizmetler, KDV beyannamesinde yer alan
"‹stisnalar-Di¤er ‹ade Hakk› Do¤uran ‹fllemler" kulak盤›n›n, "Tam ‹stisna Kapsam›na Giren
‹fllemler" tablosunda 309 kod numaral› sat›r arac›l›¤›yla beyan edilir.
Bu sat›r›n "Teslim ve Hizmet Tutar›" sütununa istisnaya konu teslim ve hizmetlerin KDV hariç
tutar›, "Yüklenilen KDV" sütununa bu teslim ve hizmetlere iliflkin al›m ve giderlere ait belgelerde
gösterilen toplam KDV tutar› yaz›l›r. ‹ade talep etmek istemeyen mükellefler, "Yüklenilen KDV"
sütununa “0” yazmal›d›r.
‹stisna kapsam›nda mal ve hizmet alan mükellef/idare, istisna belgesinin bitti¤i tarih itibar›yla
istisna belgesini vergi dairesine ibraz ederek kapatt›rmak zorundad›r. Vergi dairesi istisna
belgesinde yer alan mal ve hizmet bölümlerinin sat›c›lar taraf›ndan doldurulup doldurulmad›¤›n›
ve faturalarla uyumunu kontrol ederek istisna belgesini kapat›r.
6.4.
‹ade
Liman ve hava meydanlar›na ba¤lant› sa¤layan demiryolu hatlar› ile limanlar ve hava meydanlar›n›n
inflas›, yenilenmesi ve geniflletilmesi faaliyetlerinden kaynaklanan iade taleplerinde afla¤›daki
belgeler aran›r.
• Standart iade talep dilekçesi
• ‹stisnan›n beyan edildi¤i döneme iliflkin indirilecek KDV listesi
• ‹ade hakk› do¤uran iflleme ait yüklenilen KDV listesi
• ‹adesi talep edilen KDV hesaplama tablosu
• Sat›fl faturalar› listesi
• Vergi dairesinden al›nan istisna belgesinin örne¤i ile kendisi taraf›ndan ilgili mal ve hizmete
iliflkin olarak onaylanan proje kapsam›nda istisna uygulanarak al›nacak mal ve hizmet listesinin
örne¤i
6.4.1.
Mahsuben ‹ade
Mükelleflerin bu ifllemden kaynaklanan ve 5.000 TL'yi aflmayan mahsuben iade talepleri vergi
inceleme raporu, YMM raporu ve teminat aranmadan yerine getirilir. ‹ade talebinin 5.000 TL'yi
aflmas› halinde aflan k›sm›n iadesi, vergi inceleme raporu veya YMM raporuna göre yerine getirilir.
Teminat verilmesi halinde mükellefin iade talebi yerine getirilir ve teminat, vergi inceleme raporu
veya YMM tasdik raporu sonucuna göre çözülür.
6.4.2.
Nakden ‹ade
Mükelleflerin bu ifllemden kaynaklanan nakden iade talepleri miktar›na bak›lmaks›z›n vergi
Arkan & Ergin
Member of JPA International
167
inceleme raporuna göre yerine getirilir. Teminat verilmesi halinde mükellefin iade talebi yerine
getirilir ve teminat, vergi inceleme raporu sonucuna göre çözülür.
6.5.
Müteselsil Sorumluluk Uygulamas›
‹stisnadan yararlanmak isteyen mükellefler, vergi dairesinden alacaklar› belgeyi teslim veya
hizmeti yapacak olan sat›c›/yüklenici mükellefe ibraz etmelidir. Bu belge olmadan istisna
uygulanmas› halinde, ziyaa u¤rat›lan vergi, ceza, zam ve faizlerden teslim veya hizmeti yapan
mükellefler ile birlikte teslim veya hizmet yap›lan al›c› da müteselsilen sorumludur.
Kendisine, teslim veya hizmetin istisna kapsam›na girdi¤ini gösteren belge ibraz edilen
sat›c›/yüklenici mükelleflerce, baflka bir flart aramadan istisna kapsam›nda ifllem yap›l›r. Daha
sonra ifllemin, istisna için ilgili düzenlemelerde belirtilen flartlar› bafltan tafl›mad›¤› ya da flartlar›n
daha sonra ihlal edildi¤inin tespiti halinde, ziyaa u¤rat›lan vergi ile buna ba¤l› ceza, faiz ve
zamlar, kendisine istisna kapsam›nda teslim veya hizmet yap›lan al›c›dan aran›r. Sat›c›n›n iade
talebi ise istisna kapsam›nda ifllem yapm›fl gibi de¤erlendirilir.
7.
Ulusal Güvenlik Amaçl› Teslim ve Hizmetlere ‹liflkin ‹stisna
3065 say›l› Kanunun (13/f) maddesiyle, Milli Savunma Bakanl›¤›, Jandarma Genel Komutanl›¤›,
Sahil Güvenlik Komutanl›¤›, Savunma Sanayii Müsteflarl›¤›, Milli ‹stihbarat Teflkilat› Müsteflarl›¤›,
Emniyet Genel Müdürlü¤ü ve Gümrük Muhafaza Genel Müdürlü¤üne milli savunma ve iç güvenlik
ihtiyaçlar› için uçak, helikopter, gemi, denizalt›, tank, panzer, z›rhl› personel tafl›y›c›, roket, füze
ve benzeri araçlar, silah, mühimmat, silah malzeme, teçhizat ve sistemleri ile bunlar›n araflt›rmagelifltirme, yaz›l›m, üretim, montaj, yedek parça, bak›m-onar›m ve modernizasyonuna iliflkin
olarak yap›lan teslim ve hizmetler ve bu teslim ve hizmetleri gerçeklefltirenlere bu kapsamda
yap›lacak olan, miktar› ve nitelikleri yukar›da say›lan kurulufllarca onaylanan teslim ve hizmetler
KDV'den istisna edilmifltir.
Bu istisnan›n uygulamas›na iliflkin usul ve esaslar afla¤›da tespit edilmifltir.
7.1.
Kapsam
Bu istisna;
• Millî Savunma Bakanl›¤›,
• Jandarma Genel Komutanl›¤›,
• Sahil Güvenlik Komutanl›¤›,
• Savunma Sanayii Müsteflarl›¤›,
• Milli ‹stihbarat Teflkilat› Müsteflarl›¤›,
• Emniyet Genel Müdürlü¤ü,
• Gümrük Muhafaza Genel Müdürlü¤üne
(bu kurum ve kurulufllar sonraki bölümlerde “Ulusal Güvenlik Kurulufllar›” olarak adland›r›lacakt›r.)
afla¤›da belirtilen mal teslimleri ile hizmet ifalar›nda uygulanabilir.
Arkan & Ergin
Member of JPA International
168
Bu kurulufllara istisna kapsam›nda mal teslimi ya da hizmet ifas›nda bulunmay› taahhüt eden
mükelleflere (yüklenicilere) kapsam ve niteli¤i ulusal güvenlik kurulufllar› taraf›ndan onaylanacak
mal teslimleri ile hizmet ifalar›nda da istisna uygulan›r.
‹stisna kapsam›na, ulusal güvenlik kurulufllar›na;
• Uçak, helikopter, gemi, denizalt›, tank, panzer, z›rhl› personel tafl›y›c›, roket, füze ve benzeri
araç ve silahlar ile bunlar›n oluflturdu¤u sistemlerin teslimi,
• Bu araç, silah ve sistemlere iliflkin mühimmat, teçhizat, yedek parça ve eklentilerinin teslimi,
• Yukar›da belirtilen araç, silah ve sistemlerin ar-ge, yaz›l›m, üretim, montaj, tadil-bak›monar›m ve modernizasyonuna iliflkin mal teslimi ve hizmet ifalar›,
girmektedir.
Bu çerçevede söz konusu araç, silah ve sistemlerin temini kapsam›nda al›nan e¤itim hizmetleri
de istisnadan yararlan›r. Ayn› flekilde, idari ve hizmet araçlar› d›fl›nda kalan muharebe ve taktik
harekâtla ilgili savunma gereksinmelerini karfl›lamak üzere, özel olarak muharebe için imal edilen
z›rhl› veya z›rhs›z, silahl› veya silahs›z motorlu araçlar›n teslimleri de istisna kapsam›nda mütalaa
edilir.
Ulusal Güvenlik Kurulufllar›na sadece yukar›da belirtilen kapsamdaki teslim ve hizmetlerde
istisna uygulanabilecek, bu kurulufllar›n di¤er harcamalar› genel hükümler çerçevesinde vergiye
tabi olacakt›r. Buna göre, ulusal güvenlikle ilgili kurulufllar›n yemek, giyecek, hizmet binas›, her
türlü büro malzemesi, mefruflat, k›rtasiye, bentte say›lanlar d›fl›ndaki araç al›mlar›, tafl›ma iflleri,
istisna kapsam›na girmeyen iktisadi k›ymetlerin imal, infla, tadil, bak›m, onar›m harcamalar› ve
benzeri al›mlar istisna kapsam›nda de¤erlendirilmez.
7.2.
‹stisnan›n Uygulanmas›
7.2.1.
Ulusal Güvenlik Kurulufllar›na Do¤rudan Yap›lan Teslim ve
Hizmetlerde
Ulusal güvenlik kurulufllar›na istisna kapsam›nda do¤rudan teslim ve hizmet ifas›nda bulunan
yükleniciler taraf›ndan, düzenleyecekleri faturada bu Tebli¤in (II/B-7.1.) bölümündeki aç›klamalar
çerçevesinde istisna uygulanarak ifllem yap›l›r. Faturada istisna kapsam›na girmeyen ifllemler
de bulunuyorsa, istisna olan ifllemler ayr›ca gösterilir.
Bu mal ve hizmetleri alan ulusal güvenlik kurulufllar› faturay› düzenleyen yükleniciye istisna
kapsam›nda yap›lan ifllemin belgelenmesi amac›yla (EK: 11A)'da yer alan yetkili birim amirinin
mühür ve imzas›n›n tatbik edilece¤i bir belge verilir. Bu yaz›da mükellefin kimlik bilgileri ile
faturan›n tarih ve numaras›na yer verilerek, fatura muhteviyat› mal ve hizmetlerin, 3065 say›l›
Kanunun (13/f) maddesi gere¤ince KDV'den müstesna oldu¤u belirtilir. Bu belge 213 say›l›
Kanunun muhafaza ve ibraz hükümlerine uygun olarak yüklenici taraf›ndan saklan›r ve gerekti¤inde
yetkililere ibraz edilir.
‹stisna kapsam›na giren mallar›n ulusal güvenlik kuruluflu taraf›ndan 3065 say›l› Kanunun (16/1-a)
Arkan & Ergin
Member of JPA International
169
maddesi kapsam›nda istisna olarak ithal edilmek istenmesi halinde söz konusu belge, ilgili
gümrük idaresine hitaben düzenlenir.
7.2.2.
Yüklenici Firmalara Yap›lacak Teslim ve Hizmetlerde
Yüklenicilere yap›lan, kapsam ve niteli¤i ilgili ulusal güvenlik kuruluflu taraf›ndan onaylanan mal
teslimleri ile hizmet ifalar› da istisna kapsam›ndad›r. Yüklenicilere yap›lan teslim ve hizmetlerde
istisna uygulamas›, afla¤›daki flekilde yürütülür.
Yüklenici firmalar›n (yurtd›fl›nda yerleflik olanlar dâhil), istisna kapsam›ndaki al›mlar›nda ulusal
güvenlik kuruluflu ile imzalanan sözleflme esas al›n›r.
Yükleniciler taraf›ndan ulusal güvenlik kuruluflu ile imzalad›klar› sözleflmeye dayanarak yap›lacak
teslim ve hizmetlerin üretiminde kullanacaklar› mal ve hizmetleri cinsi ve ölçü birimi (adet, ton,
kg, m2, vb.) itibar›yla bir listede toplan›r ve ulusal güvenlik kuruluflunun onay›na sunulur.
Ulusal güvenlik kuruluflu bu listeyi, nihai mal veya hizmetin üretimine yönelik olarak sarf edilecek
mal ve hizmetlerden oluflup oluflmad›¤› bak›m›ndan inceleyerek ve üzerinde gerek duydu¤u
de¤ifliklikleri yaparak örne¤i (EK: 11B)'de yer alan biçimde onaylar. ‹stisna kapsam›nda temin
edilecek mal ve hizmetleri gösteren bu liste, projenin yürütülmesinde ortaya ç›kan
geliflmeler/ihtiyaçlar (sözleflme de¤iflikli¤i, yeni mallara ihtiyaç duyulmas› vb. sebepler) çerçevesinde
ve al›c› ulusal güvenlik kuruluflunun öngördü¤ü zaman dilimleri içinde de¤ifltirilebilir. De¤ifliklik
listeleri, önceki liste bilgilerini içerecek flekilde tanzim olunur.
Ulusal güvenlik kuruluflu taraf›ndan ayr›ca onaylad›¤› listedeki mal ve hizmetlerin KDV'den
müstesna olarak temin edilebilmesi için örne¤i (EK: 11C)'de yer alan, yetkili birim amirinin
mühür ve imzas›n›n tatbik edilece¤i belge düzenlenerek yüklenicilere verilir. Bu belge 213 say›l›
Kanunun muhafaza ve ibraz hükümlerine uygun olarak yüklenici mükellef taraf›ndan saklan›r ve
gerekti¤inde yetkililere ibraz edilir.
Yüklenici kurulufl, mal ve hizmet al›mlar› s›ras›nda ulusal güvenlik kuruluflu taraf›ndan kendisine
verilen istisna belgesi ile onayl› listenin (ilgili bölümü firma kaflesi tatbik edilen ve yetkilileri
taraf›ndan imzalanan) bir örne¤ini sat›c› mükellefe ibraz eder. Sat›c›, yüklenici firma ad›na
düzenleyece¤i faturaya söz konusu belgenin tarih ve say›s›n› da yazmak suretiyle teslim ve hizmet
bedeline KDV uygulamaz.
Yüklenici kuruluflun onayl› listede yer alan mallar› ithal etmesi halinde ise istisna belgesi ile
onayl› listenin (ilgili bölümünün firma kaflesi tatbik edilmifl ve yetkilileri taraf›ndan imzalanm›fl)
bir örne¤i gümrük idaresine verilerek söz konusu ithalat›n KDV uygulanmadan gerçekleflmesi
sa¤lan›r.
Öte yandan, yüklenici kurulufllar ithal ettikleri ve onayl› listede yer alan hizmetler için baflkaca
bir iflleme gerek olmaks›z›n sorumlu s›fat›yla KDV hesaplamaz.
Yüklenici firma taraf›ndan teslim edilecek mal›n aynen sat›n al›nmak veya ithal edilmek suretiyle
Arkan & Ergin
Member of JPA International
170
ulusal güvenlik kurulufluna tesliminde de bu bölüm kapsam›nda ifllem tesis edilir.
Bu kapsamda ifllem yap›labilmesi için yükleniciye düzenlenen ayn› faturada yer alan istisna
kapsam›ndaki teslim ve hizmetlerin KDV hariç tutarlar› toplam›n›n 10.000 TL ve daha fazla olmas›
gerekir. Bu s›n›r ithalat ifllemleri bak›m›ndan geçerli de¤ildir. Listede yer alsa dahi bu tutar›n
alt›ndaki al›mlar ile Tebli¤in (II/B-10.) bölümünde belirtilen alt s›n›r›n alt›nda kalan ithalat
ifllemlerinde istisna uygulanmaz.
7.3.
Bildirim Zorunlulu¤u
Yüklenicilerin, ulusal güvenlik kuruluflunun onaylad›¤› listeyi (EK: 11B) onay tarihini içine alan
vergilendirme dönemine iliflkin beyanname verme süresi içinde ve her halükarda bu liste kapsam›nda
al›m yapmadan önce elektronik ortamda Gelir ‹daresi Baflkanl›¤›na göndermeleri zorunludur.
Yüklenicilere istisna kapsam›nda mal teslimi ve hizmet ifas›nda bulunan sat›c›lar, bu sat›fllara
ait bilgileri ilgili dönemde, elektronik ortamda verilen KDV beyannamesi (e-beyanname) ekinde
yer alan form (EK: 11D) ile Gelir ‹daresi Baflkanl›¤›na elektronik ortamda intikal ettireceklerdir.
‹stisna kapsam›ndaki ifllemlerini bu form ile Gelir ‹daresi Baflkanl›¤›na bildirmeyen mükelleflerin
KDV iade talepleri kabul edilmez.
7.4.
‹stisnan›n Beyan›
Bu istisna kapsam›nda KDV hesaplanmayan teslim ve hizmetler, teslim ve hizmetin gerçekleflti¤i
döneme ait KDV beyannamesinde yer alan "‹stisnalar-Di¤er ‹ade Hakk› Do¤uran ‹fllemler"
kulak盤›n›n, "Tam ‹stisna Kapsam›na Giren ‹fllemler" tablosunda 310 kod numaral› “Ulusal
güvenlik amaçl› teslim ve hizmetler” sat›r› arac›l›¤›yla beyan edilir.
Bu sat›r›n "Teslim ve Hizmet Tutar›" alan›na istisnaya konu teslim ve hizmetlerin bedeli, "Yüklenilen
KDV" alan›na bu teslim ve hizmetlere iliflkin al›m ve giderlere ait belgelerde gösterilen toplam
KDV tutar› yaz›l›r. ‹ade talep etmek istemeyen mükellefler, "Yüklenilen KDV" alan›na “0” yazmal›d›r.
Yüklenici firmalar, ulusal güvenlik kurulufllar› taraf›ndan kendilerine verilen belgenin bir örne¤i
(EK: 11A) ile sat›fl faturalar›n›n fotokopilerini veya fatura muhteviyat› bilgileri içeren onayl› bir
listeyi ilgili dönem beyanname verme süresi içinde bir dilekçe ekinde ba¤l› olduklar› vergi
dairesine verirler.
Yüklenicilere istisna kapsam›nda mal teslim eden mükellefler ise Tebli¤in (II/B-7.3.) bölümünde
belirtilen bildirimi yaparak, istisna kapsam›nda yap›lan ifllemi tevsik edeceklerdir.
7.5.
‹ade
Ulusal güvenlik kurulufllar›na bu bölüm kapsam›nda do¤rudan yap›lan teslim ve hizmetlerden
kaynaklanan iade taleplerinde afla¤›daki belgeler aranmaktad›r:
• Standart iade talep dilekçesi
Arkan & Ergin
Member of JPA International
171
• ‹stisnan›n beyan edildi¤i döneme iliflkin indirilecek KDV listesi
• ‹ade hakk› do¤uran iflleme ait yüklenilen KDV listesi
• ‹adesi talep edilen KDV hesaplama tablosu
• Sat›fl faturalar› listesi
• Ulusal güvenlik kuruluflundan al›nan belgenin onayl› örne¤i (EK: 11A)
Ulusal güvenlik kurulufllar›na teslimde bulunan yüklenici firmalara yap›lan teslim ve hizmetlerden
kaynaklanan iade taleplerinde ise afla¤›daki belgeler aranmaktad›r:
• Standart iade talep dilekçesi
• ‹stisnan›n beyan edildi¤i döneme iliflkin indirilecek KDV listesi
• ‹ade hakk› do¤uran iflleme ait yüklenilen KDV listesi
• ‹adesi talep edilen KDV hesaplama tablosu
• Ulusal güvenlik kuruluflunca yüklenici kurulufla verilen istisna belgesi ve eki listenin onayl›
örne¤i (EK: 11C, EK: 11B)
• Örne¤i Tebli¤ ekinde yer alan “3065 say›l› KDV Kanununun (13/f) Maddesi Kapsam›nda
Yüklenici Firmalara Yap›lan Teslim ve Hizmetlere Ait Liste” (EK: 11D) KDV Beyannamesi ekinde
verilmifl olmal›d›r
7.5.1.
Mahsuben ‹ade
Mükelleflerin bu ifllemden kaynaklanan mahsuben iade talepleri yukar›daki belgelerin ibraz
edilmifl olmas› halinde miktar›na bak›lmaks›z›n vergi inceleme raporu, YMM raporu ve teminat
aranmadan yerine getirilir.
7.5.2.
Nakden ‹ade
Mükelleflerin bu ifllemden kaynaklanan ve 5.000 TL'yi aflmayan nakden iade talepleri vergi
inceleme raporu, YMM raporu ve teminat aranmadan yerine getirilir. ‹ade talebinin 5.000 TL'yi
aflmas› halinde aflan k›sm›n iadesi, vergi inceleme raporu veya YMM raporuna göre yerine getirilir.
Teminat verilmesi halinde mükellefin iade talebi yerine getirilir ve teminat, vergi inceleme raporu
veya YMM raporu sonucuna göre çözülür.
7.6.
Müteselsil Sorumluluk
Yüklenici firmalar›n, ulusal güvenlik kuruluflu taraf›ndan onaylanan miktardan daha fazla mal
veya hizmeti istisna kapsam›nda ald›klar› ya da ald›klar› mal veya hizmeti istisna kapsam›
d›fl›ndaki bir ifllemde kulland›klar› tespit edildi¤i takdirde, al›flta ödenmeyen KDV ile buna ba¤l›
ceza, faiz ve zamlar yüklenicilerden aran›r.
8.
Baflbakanl›k Merkez Teflkilat›na Yap›lacak Araç Teslimlerinde ‹stisna
3065 say›l› Kanunun (13/g) maddesiyle; 6/6/2002 tarihli ve 4760 say›l› Özel Tüketim Vergisi
Kanununa ekli (II) say›l› listede yer alan mallar›n, Baflbakanl›k merkez teflkilat›na teslimi KDV'den
istisna edilmifltir.
Arkan & Ergin
Member of JPA International
172
Bu istisna uygulamas›na iliflkin usul ve esaslar afla¤›da belirlenmifltir.
8.1.
Kapsam
4760 say›l› Kanuna ekli (II) say›l› listede yer alan araçlar›n, Baflbakanl›k merkez teflkilat›na
tesliminde KDV hesaplanmaz. Ancak, söz konusu araçlar›n Baflbakanl›¤a ba¤l›, ilgili, iliflkili kurul,
kurum veya kurulufllara teslimi, genel esaslar çerçevesinde vergilendirilir.
Di¤er taraftan, 4760 say›l› Kanuna ekli (II) say›l› listede yer alan mallar›n Baflbakanl›k merkez
teflkilat› taraf›ndan ithali de KDV'den istisnad›r.
8.2.
‹stisnan›n Beyan›
Bu istisna kapsam›nda KDV hesaplanmayan ifllemler, teslimin yap›ld›¤› döneme ait KDV
beyannamesinde yer alan "‹stisnalar-Di¤er ‹ade Hakk› Do¤uran ‹fllemler" kulak盤›n›n, "Tam
‹stisna Kapsam›na Giren ‹fllemler" tablosunda 319 kod numaral› “Baflbakanl›k Merkez Teflkilat›na
Yap›lan Araç Teslimleri” sat›r› arac›l›¤›yla beyan edilir.
Bu sat›r›n "Teslim ve Hizmet Tutar›" sütununa istisnaya konu teslim bedeli, "Yüklenilen KDV"
sütununa bu ifllemle ilgili al›m ve giderlere ait belgelerde gösterilen toplam KDV tutar› yaz›l›r.
‹ade talep etmek istemeyen mükellefler, "Yüklenilen KDV" sütununa iliflkin alana “0” yazmal›d›r.
8.3.
‹ade
Mükelleflerin 4760 say›l› Kanuna ekli (II) say›l› listede yer alan araçlar›, Baflbakanl›k merkez
teflkilat›na tesliminden kaynaklanan iade taleplerinde afla¤›daki belgeler aranmaktad›r:
• Standart iade talep dilekçesi
• ‹stisnan›n beyan edildi¤i döneme iliflkin indirilecek KDV listesi
• ‹ade hakk› do¤uran iflleme ait yüklenilen KDV listesi
• ‹adesi talep edilen KDV hesaplama tablosu
• Sat›fl faturalar› listesi
8.3.1.
Mahsuben ‹ade
Mükelleflerin bu ifllemden kaynaklanan mahsuben iade talepleri, yukar›daki belgelerin ibraz
edilmifl olmas› halinde miktar›na bak›lmaks›z›n vergi inceleme raporu, YMM raporu ve teminat
aranmadan yerine getirilir.
8.3.2.
Nakden ‹ade
Mükelleflerin bu ifllemden kaynaklanan ve 5.000 TL'yi aflmayan nakden iade talepleri vergi
inceleme raporu, YMM tasdik raporu ve teminat aranmadan yerine getirilir. ‹ade talebinin 5.000
TL'yi aflmas› halinde aflan k›sm›n iadesi, vergi inceleme raporu veya YMM tasdik raporuna göre
Arkan & Ergin
Member of JPA International
173
yerine getirilir. Teminat verilmesi halinde, mükellefin iade talebi yerine getirilir ve teminat, vergi
inceleme raporu veya YMM tasdik raporu sonucuna göre çözülür.
9.
Ürün Senetlerinin ‹htisas/Ticaret Borsalar› Arac›l›¤›yla ‹lk Teslimi
9.1.
Kapsam
3065 say›l› Kanunun (13/¤) maddesi ile 5300 say›l› Tar›m Ürünleri Lisansl› Depoculuk Kanununa27
göre düzenlenen ürün senetlerinin, ihtisas/ticaret borsalar› arac›l›¤›yla ilk teslimi KDV'den istisna
edilmifltir.
Buna göre, lisansl› depoya konulan ürünlerin ihtisas/ticaret borsalar›nda, kendilerini temsil eden
ürün senetleri arac›l›¤›yla ilk teslimlerinde KDV hesaplanmaz.
Söz konusu düzenleme, tam istisna mahiyetinde oldu¤undan, KDV mükellefiyeti bulunan ürün
sahipleri taraf›ndan bu teslimle ilgili olarak yüklenilen ve indirim yoluyla giderilemeyen KDV
tutarlar› mükelleflere talepleri do¤rultusunda iade edilebilir.
9.2.
‹ade
Lisansl› depoya koyduklar› ürünleri temsil eden ürün senetlerini ihtisas/ticaret borsalar›nda
devretmek suretiyle bu ürünlerin ilk teslimini yapan KDV mükelleflerinin, istisna kapsam›ndaki
bu ifllemlerine yönelik iade taleplerinde afla¤›daki belgeler aran›r:
• Standart iade talep dilekçesi
• Ürünü temsil eden ürün senedinin bir örne¤i ile bu ifllemin “ilk teslim” oldu¤unu tevsik
etmek üzere ihtisas/ticaret borsalar›ndan al›nacak yaz›
• ‹stisnan›n beyan edildi¤i döneme iliflkin indirilecek KDV listesi
• ‹ade hakk› do¤uran iflleme ait yüklenilen KDV listesi
• ‹adesi talep edilen KDV hesaplama tablosu
• Sat›fl faturalar› listesi
9.2.1.
Mahsuben ‹ade
Mükelleflerin bu ifllemden kaynaklanan mahsuben iade talepleri, yukar›daki belgelerin ibraz
edilmifl olmas› halinde miktar›na bak›lmaks›z›n ve vergi inceleme raporu, YMM raporu ve teminat
aranmaks›z›n yerine getirilir.
9.2.2.
Nakden ‹ade
Mükelleflerin bu ifllemden kaynaklanan ve 5.000 TL'yi aflmayan nakden iade talepleri vergi
inceleme raporu, YMM raporu ve teminat aranmadan yerine getirilir. ‹ade talebinin 5.000 TL'yi
aflmas› halinde aflan k›sm›n iadesi, vergi inceleme raporu veya YMM raporuna göre yerine getirilir.
Teminat verilmesi halinde, mükellefin iade talebi yerine getirilir ve teminat, vergi inceleme raporu
veya YMM raporu sonucuna göre çözülür.
2717.02.2005 tarihli ve 25730 say›l› Resmi Gazete'de yay›mlanm›flt›r.
Arkan & Ergin
Member of JPA International
174
10.
‹stisna Uygulamalar›nda Alt S›n›r
3065 say›l› Kanunun 13 üncü maddesinin son f›kras› uyar›nca, 213 say›l› Kanunun 232 nci
maddesinde yer alan ve ilgili y›lda uygulanmakta olan haddi, istisna uygulamas›nda asgari tutar
olarak belirlemeye ve belirlenen bu tutar› iki kat›na kadar art›rmaya, s›f›ra kadar indirmeye
Bakanlar Kurulu, istisna kapsam›na girecek teslim ve hizmetleri tan›mlamaya, istisnaya iliflkin
usul ve esaslar› belirlemeye Maliye Bakanl›¤› yetkilidir.
Bakanlar Kurulunca bu yetki, 2004/8127 say›l› Kararname28 ile kullan›larak, 3065 say›l› Kanunun
13 üncü maddesinde say›lan istisnalar›n uygulanmas›nda alt limit, KDV hariç 100 TL olarak tespit
edilmifltir.
Bu düzenleme uyar›nca, 13 üncü maddede say›lan istisnalar kapsam›na giren ifllemler dolay›s›yla
düzenlenen fatura ve benzeri belgelerde gösterilen ifllem bedelinin KDV hariç tutar›n›n 100 TL'nin
alt›nda olmas› halinde bu ifllemlerde istisna uygulanmaz ve genel esaslar çerçevesinde KDV
hesaplan›r.
KDV hariç ifllem bedelinin 100 TL ve daha fazla olmas› halinde bedelin tamam› için istisna
kapsam›nda ifllem yap›l›r.
K›s›m k›s›m mal teslimi veya hizmet yap›lmas› mutat olan veya bu hususlarda anlafl›lan durumlarda
faturan›n bafllang›çta toplam bedel üzerinden düzenlenmesi ve fatura tutar›n›n da KDV hariç
100 TL'yi geçmesi durumunda istisna uygulanabilir.
Ayn› belgede istisna kapsam›na giren birden fazla ifllemin yer almas› ve bunlar›n toplam›n›n
KDV hariç 100 TL ve daha fazla olmas› halinde de istisna kapsam›nda ifllem yap›l›r.
Ayn› belgede istisna kapsam›na giren ve girmeyen ifllemlerin birlikte yer almas› halinde ise her
bir ifllem, tür ve tutar itibar›yla faturada ayr› ayr› gösterilir, istisna kapsam›na giren ifllemlere ait
bedeller toplam›n›n KDV hariç 100 TL ve daha fazla olmas› halinde, sadece istisna kapsam›na
girmeyen ifllem bedellerinin toplam› üzerinden KDV hesaplan›r.
C.
TAfiIMACILIK ‹ST‹SNASI
1.
Transit ve Türkiye ile Yabanc› Ülkeler Aras›nda Yap›lan Tafl›mac›l›k
‹fllerinde ‹stisna
3065 say›l› Kanunun (14/1) inci maddesi ile transit ve Türkiye ile yabanc› ülkeler aras›nda yap›lan
tafl›mac›l›k ifllerinde Bakanlar Kurulu taraf›ndan belirlenecek tafl›ma iflleri vergiden istisna
edilmifltir.
Kanunun (14/2) maddesi uyar›nca söz konusu istisna, ikametgâh›, kanuni merkezi ve ifl merkezi
Türkiye'de bulunmayan mükelleflere, bir di¤er ifade ile Gelir ve Kurumlar Vergisi Kanunlar›na
göre dar mükellefiyete tabi gerçek ve tüzel kiflilere karfl›l›kl› olmak flart›yla uygulan›r.
Arkan & Ergin
Member of JPA International
2803.12.2004 tarihli ve 25659 say›l› Resmi Gazete'de yay›mlanm›flt›r.
175
Bu istisna uygulamas›na iliflkin usul ve esaslar afla¤›da belirlenmifltir.
1.1.
Kapsam
3065 say›l› Kanunun (14/1) inci maddesinde Bakanlar Kuruluna verilen yetkiye dayan›larak
yay›mlanan 84/8889 say›l› Bakanlar Kurulu Karar›29 ile transit ve Türkiye ile yabanc› ülkeler
aras›nda deniz, hava, karayolu ve demiryolu ile yap›lan yük ve yolcu tafl›ma ifllemleri KDV'den
istisna edilmifltir.
‹stisna kapsam›na;
• Yabanc› bir ülkede bafllay›p Türkiye'den geçerek yabanc› bir ülkede sona eren,
• Yabanc› bir ülkede bafllay›p Türkiye'de sona eren,
• Türkiye'de bafllay›p yabanc› bir ülkede sona eren,
tafl›ma iflleri girmektedir.
‹stisna kapsam›na giren tafl›ma faaliyetlerinin tamam›n›n veya bir k›sm›n›n baflka tafl›mac›lara
yapt›r›lmas› halinde, gerek tafl›ma iflini yapt›ran firmaya karfl› muhatap olarak ifli yüklenen
organizatör firman›n, gerekse ikinci derece yüklenici olarak fiili nakliyeyi gerçeklefltiren firman›n
bu faaliyetleri istisna kapsam›na girdi¤inden, her iki faaliyet için de vergi hesaplanmaz. Ancak
ikinci derece yüklenicinin tafl›ma faaliyetinin Türkiye içinde bafllay›p bitmesi halinde, bu ifller
KDV'ye tabidir.
Örnek: ‹thalatç› (A) firmas›, ithal edece¤i mallar›n Arjantin'den Konya'daki deposuna tafl›nmas› için Türkiye'de
mukim (B) firmas› ile anlaflm›flt›r.(B) firmas› mallar›n Arjantin - Mersin liman› deniz yolu ile tafl›mas›n› kendisi
yapmakta, Mersin-Konya kara tafl›mas›n› ise (C) firmas›na yapt›rmaktad›r.
(B) firmas›n›n, (A) firmas›na Arjantin-Konya tafl›mas›n›n tamam› için düzenleyece¤i faturada KDV
hesaplanmayacak, (C) firmas›n›n Mersin-Konya tafl›mas› için (B) firmas›na düzenleyece¤i faturada ise KDV
hesaplanacakt›r. (B) firmas› bu tafl›ma nedeniyle yüklendi¤i KDV'yi iade hesaplar›na dahil edebilecektir.
Ayr›ca, tafl›ma iflinde kullan›lan arac›n tafl›ma hizmetini gerçeklefltiren mükellefe ait olmas› veya
kiralanm›fl olmas›, istisna uygulamas›na engel de¤ildir.
Uluslararas› tafl›mac›l›k iflinin Ro-Ro gemileri vas›tas›yla ve dorse (römork) kullan›larak yurtiçi
ve yurtd›fl›nda farkl› çekicilerle gerçeklefltirilmesi de mümkündür.
Serbest bölgeden yurtd›fl›na veya yurtd›fl›ndan serbest bölgeye yap›lan tafl›malar 3065 say›l› Kanunun
14 üncü maddesi gere¤ince KDV'den istisnad›r. Ancak, serbest bölgeden ülke içindeki herhangi bir
noktaya veya ülke içinden serbest bölgeye yap›lan tafl›mac›l›k söz konusu istisna kapsam›na
girmemektedir. Yurtiçindeki noktan›n; di¤er bir serbest bölge, gümrüklü saha, gümrük antreposu,
gümrüksüz sat›fl ma¤azalar› gibi yerler olmas› tafl›ma iflinin vergiye tabi olmas›n› engellemez.
KDV'den istisna edilen uluslararas› tafl›ma ifllerine ait bilet sat›fl› yapan mükelleflerin, bu ifllemlere
2928.12.1984 tarihli ve 18619 say›l› Resmi Gazete'de yay›mlanm›flt›r
Arkan & Ergin
Member of JPA International
176
iliflkin olarak hesaplad›klar› komisyonlar da tafl›mac›l›k ifli içinde mütalaa edilir ve istisnadan
yararlan›r.
Bilet sat›fl komisyonunun, acente taraf›ndan tafl›ma firmas›na fatura düzenlemek suretiyle tafl›ma
firmas›ndan tahsil edildi¤i durumlarda, komisyon faturas›nda “Uluslararas› tafl›maya ait bilet
sat›fl›na iliflkin komisyon oldu¤undan 3065 say›l› KDV Kanununun 14 üncü maddesi gere¤ince
KDV hesaplanmam›flt›r.” aç›klamas›na yer verilir ve faturadaki bedel üzerinden KDV hesaplanmaz.
Komisyonun, acenteler taraf›ndan bilet veya fatura üzerinde ayr›ca gösterilerek do¤rudan yolcudan
tahsil edildi¤i durumda ise bilet, fifl veya fatura üzerinde ayr›ca gösterilen komisyon tutar›
üzerinden KDV hesaplanmaz.
1.2.
‹stisnan›n Beyan›
Bu istisna kapsam›ndaki tafl›mac›l›k iflleri, hizmetin tamamland›¤› döneme (yurt d›fl›na yap›lan
veya transit tafl›malarda en erken gümrük bölgesinden ç›k›ld›¤› döneme) ait KDV beyannamesinde
yer alan "‹stisnalar-Di¤er ‹ade Hakk› Do¤uran ‹fllemler" kulak盤›n›n, "Tam ‹stisna Kapsam›na
Giren ‹fllemler" tablosunda 311 kod numaral› “Uluslararas› tafl›mac›l›k” sat›r› arac›l›¤›yla beyan
edilir.
Bu sat›r›n "Teslim ve Hizmet Tutar›" sütununa istisnaya konu hizmet bedeli, "Yüklenilen KDV"
sütununa bu hizmet dolay›s›yla yüklenilen KDV tutar› yaz›l›r. ‹ade talep etmek istemeyen
mükellefler, “Yüklenilen KDV” sütununa “0” yazmal›d›r.
1.3.
‹ade
Transit ve Türkiye ile yabanc› ülkeler aras›nda yap›lan tafl›mac›l›k ifllerinden kaynaklanan iade
taleplerinde afla¤›daki belgeler aran›r:
• Standart iade talep dilekçesi
• ‹stisnan›n beyan edildi¤i döneme iliflkin indirilecek KDV listesi
• ‹ade hakk› do¤uran iflleme ait yüklenilen KDV listesi
• ‹adesi talep edilen KDV hesaplama tablosu
• Sat›fl faturalar› listesi
• Uluslararas› tafl›mac›l›k faaliyetinin yürütülmesi için ilgili mevzuat gere¤ince yetki belgesi
al›nmas›n›n zorunlu olmas› halinde, söz konusu belge (Bu belge, belgede de¤ifliklik olmamas›
kayd›yla sadece bir defa verilir.)
• Tafl›mac›l›k iflinin mahiyetine göre afla¤›da say›lan belgelerden biri;
a) Kara Tafl›mac›l›¤›nda; Transit Beyannamesi / TIR Karnesi / Form 302 Belgesi / Kara
Manifestosu / Yük Senedi (CMR) / Geçifl Belgesi (Dozvola) /Özet Beyan veya Özet Beyan Yerine
Geçen Belgeler / Özet Beyana Dayanak Oluflturan Tevsik Edici Belge / Transit Refakat Belgesi
veya bunlar›n gerekli bilgileri ihtiva eden listesi (asl› veya noter, gümrük idaresi ya da YMM
onayl› örnekleri).
TIR karnesinin birinci sayfas›n›n ve Türkiye s›n›r kap›lar›ndan girifl veya ç›k›fllarda bu kap›
Arkan & Ergin
Member of JPA International
177
Gümrüklerine b›rak›lan nüshas›n›n dip koçan›n›n noterden tasdikli birer fotokopisinin ibraz› da
mümkündür. Ayr›ca, uluslararas› tafl›mac›l›k istisnas›n›n belgelendirilmesinde; 85/9449 say›l›
Bakanlar Kurulu Karar›30 ile TIR karnelerini vermeye ve lüzumu halinde bunlar› büyük flehirlerdeki
ticaret odalar› kanal› ile tevzi edebilmeye yetkili k›l›nan Türkiye Ticaret Odalar›, Sanayi Odalar›
ve Ticaret Borsalar› Birli¤inin TIR ifllemlerini yapmakla görevlendirdi¤i ticaret ve/veya sanayi
odalar›nca tasdik edilmifl olan TIR karnesi suretleri de kabul edilir.
‹stisna kapsam›na giren tafl›malarda TIR karnesi kullan›lmas› halinde TIR karnesinin birinci
sayfas›n›n ve gümrük kap›lar›nda b›rak›lan nüshas›n›n dipkoçanlar›n›n tasdikli fotokopileri tevsik
ifllemi için yeterli say›l›r ve tüm dipkoçan fotokopileri tek sayfa olarak istenmez.
b) Deniz ve Havayolu Tafl›mac›l›¤›nda; Deniz veya Hava Manifestosu / Deniz veya Hava
Konflimentosu / Transit Beyannamesi / Özet Beyan veya Özet Beyan Yerine Geçen Belgeler / Özet
Beyana Dayanak Oluflturan Tevsik Edici Belge / Transit Refakat Belgesi veya bunlar›n gerekli
bilgileri ihtiva eden listesi (asl› veya noter, gümrük idaresi ya da YMM onayl› örnekleri).
c) Demiryolu Tafl›mac›l›¤›nda; Transit Beyannamesi / Uluslararas› Demiryolu Tafl›mac›l›¤›
Anlaflmas› kapsam›nda demiryolu ile yap›lan eflya tafl›mas›nda kullan›lan belge(CIV Belgesi) /
Topluluk transit rejiminin uygulanabildi¤i yerlerde, bu rejim alt›ndaki demiryolu ile yap›lan
tafl›ma ifllemlerinde beyanname yerine kullan›lan belge(CIM Belgesi) / Remiz Bülteni / Özet
Beyan veya Özet Beyan Yerine Geçen Belgeler / Özet Beyana Dayanak Oluflturan Tevsik Edici
Belge / Transit Refakat Belgesi veya bunlar›n gerekli bilgileri ihtiva eden listesi (asl› veya noter,
gümrük idaresi ya da YMM onayl› örnekleri).
ç) Yukar›da say›lan tafl›mac›l›¤›n tevsikine iliflkin belgeler haricinde, Gümrük Yönetmeli¤i'nin31
61 ve 118 inci maddeleri kapsam›ndaki di¤er belgelerin asl› veya noter, gümrük idaresi ya da
YMM onayl› örneklerinin ibraz› da mümkündür.
Yukar›da say›lan belgeler, yap›lan tafl›ma iflinin uluslararas› tafl›mac›l›k ifli kapsam›nda oldu¤unu
ispat etmesi ve gümrük girifl ç›k›fl tarihiyle iliflkilendirilmesi kayd›yla iade taleplerinde tevsik
edici belge olarak kabul edilebilir.
Bu belgeler gümrük idarelerince onaylanmasa dahi istisna kapsam›nda ifllem yapan mükelleflerin
iade taleplerinde tevsik edici belge olarak kabul edilebilir; ancak belgelerin içeri¤i konusunda
herhangi bir tereddüt yaflanmas› halinde ilgili gümrük idaresinden bilgi istenilir.
d) Organizatörlerde, tafl›may› fiilen yapanlara ait fatura bilgilerini içeren liste ile bunlardan
temin edilen tafl›mac›l›¤› tevsik eden yukar›daki belgelere iliflkin bilgileri içeren liste kabul edilir.
1.3.1.
Mahsuben ‹ade
Mükelleflerin bu ifllemden kaynaklanan ve 5.000 TL'yi aflmayan mahsuben iade talepleri vergi
inceleme raporu, YMM raporu ve teminat aranmadan yerine getirilir. ‹ade talebinin 5.000 TL'yi
aflmas› halinde aflan k›sm›n iadesi, vergi inceleme raporu veya YMM raporuna göre yerine getirilir.
Teminat verilmesi halinde mükellefin iade talebi yerine getirilir ve teminat, vergi inceleme raporu
3011.05.1985 tarihli ve 18751 say›l› Resmi Gazete'de yay›mlanm›flt›r.
3107.10.2009 tarihli ve 27369 (Mükerrer) say›l› Resmi Gazete'de yay›mlanm›flt›r.
Arkan & Ergin
Member of JPA International
178
veya YMM raporu sonucuna göre çözülür.
1.3.2.
Nakden ‹ade
Mükelleflerin bu ifllemden kaynaklanan ve 5.000 TL'yi aflmayan nakden iade talepleri vergi
inceleme raporu, YMM raporu ve teminat aranmadan yerine getirilir. ‹ade talebinin 5.000 TL'yi
aflmas› halinde aflan k›sm›n iadesi, vergi inceleme raporu veya YMM raporuna göre yerine getirilir.
Teminat verilmesi halinde mükellefin iade talebi yerine getirilir ve teminat vergi inceleme raporu
veya YMM raporu sonucuna göre çözülür.
2.
‹hraç Mal› Tafl›yan Araçlara Motorin Teslimlerinde ‹stisna
3065 say›l› Kanunun (14/3) maddesiyle; 4054 say›l› Rekabetin Korunmas› Hakk›nda Kanun32 ile
5015 say›l› Petrol Piyasas› Kanunu33 hükümleri çerçevesinde, Bakanlar Kurulunca belirlenen s›n›r
kap›lar›nda 4458 say›l› Gümrük Kanununun ihracat rejimi kapsam›nda yurtd›fl›na ç›kar›lacak
eflyay› tafl›yan kamyon, çekici ve so¤utucu ünitesine sahip yar› römorklar›n depolar›na (araçlar›n
ve so¤utucu ünitelerin standart yak›t deposu miktarlar›n› aflmamak kayd›yla) yaln›zca yurtd›fl›na
ç›k›fllar›nda yap›lacak motorin teslimleri KDV'den istisna edilmifl, istisnan›n uygulamas›na iliflkin
usul ve esaslar›n belirlenmesi konusunda Maliye Bakanl›¤› yetkili k›l›nm›flt›r.
Bu istisna uygulamas›na iliflkin usul ve esaslar afla¤›da belirlenmifltir.
2.1.
Kapsam
‹stisna, sadece Bakanlar Kurulunca belirlenen s›n›r kap›lar›ndaki gümrüklü sahalarda uygulan›r.
‹stisna kapsam›na, yurtd›fl›na ç›kar›lacak eflyay› tafl›yan kamyon, çekici ve so¤utucu ünitesine
sahip yar› römorklar›n depolar›na (araçlar›n ve so¤utucu ünitelerin standart yak›t deposu
miktarlar›n› aflmamak kayd›yla) 11 Seri No.lu Özel Tüketim Vergisi (ÖTV) Genel Tebli¤inde34
belirtilen bayiler taraf›ndan yine ayn› Genel Tebli¤ kapsam›nda yap›lacak motorin teslimleri
girmektedir.
11 Seri No.lu ÖTV Genel Tebli¤inin “Tan›mlar” bafll›kl› (1.) bölümünde, söz konusu istisnadan
yararlanacak araçlar›n alabilecekleri akaryak›t miktarlar›n› belirleyen standart yak›t deposunun,
4458 say›l› Gümrük Kanununun 167 nci maddesinin (9) numaral› f›kras›n›n (c) bendindeki hüküm
kapsam›nda gümrük vergisi istisnas› uygulanan standart depolar›n› ifade etti¤i belirtilmifltir.
‹stisna; Bakanlar Kurulu Kararlar›yla belirlenmifl olan s›n›r kap›lar›nda, ihracat rejimi kapsam›nda
yurtd›fl›na ç›kar›lacak olan eflyay› tafl›yan kamyon, çekici ve so¤utucu ünitesine sahip yar›
römorklara yap›lacak motorin teslimi, gümrük vergisi istisnas› uygulanan standart yak›t deposu
miktar› ile s›n›rl› olarak uyguland›¤›ndan, bu araçlara 4458 say›l› Kanun hükümlerine göre
belirlenen standart yak›t deposu miktar›n›n üzerinde yap›lacak olan akaryak›t teslimlerinde
istisna uygulanmas› mümkün de¤ildir.
Yukar›da belirtilen miktar ve uygulamalarla ilgili olarak 4458 say›l› Kanun ve 4760 say›l› Kanun
Arkan & Ergin
Member of JPA International
3213.12.1994 tarihli ve 22140 say›l› Resmi Gazete'de yay›mlanm›flt›r.
3320.12.2003 tarihli ve 25322 say›l› Resmi Gazete'de yay›mlanm›flt›r.
3407.09.2006 tarihli ve 26282 say›l› Resmi Gazete'de yay›mlanm›flt›r.
179
uygulamalar› hakk›nda yap›lacak düzenlemeler, söz konusu KDV istisnas› uygulamas› için de
geçerlidir.
2.2.
‹stisnan›n Beyan›
Bu istisna kapsam›ndaki teslimler, KDV beyannamesinde yer alan "‹stisnalar-Di¤er ‹ade Hakk›
Do¤uran ‹fllemler" kulak盤›n›n, "Tam ‹stisna Kapsam›na Giren ‹fllemler" tablosunda 315 kod
numaral› “‹hraç konusu eflyay› tafl›yan kamyon, çekici ve yar› römorklara yap›lan motorin teslimleri”
sat›r› arac›l›¤›yla beyan edilir. Bu sat›r›n "Teslim ve Hizmet Tutar›" sütununa istisnaya konu teslim
bedeli, "Yüklenilen KDV" sütununa bu teslimler dolay›s›yla yüklenilen KDV tutar› yaz›l›r.
‹ade talep etmek istemeyen mükellefler, "Yüklenilen KDV" sütununa iliflkin alana “0” yazmal›d›r.
2.3.
‹ade
‹hraç mal› tafl›yan araçlara yap›lan motorin teslimlerinden kaynaklanan iade taleplerinde afla¤›daki
belgeler aran›r:
• Standart iade talep dilekçesi
• ‹stisnan›n beyan edildi¤i döneme iliflkin indirilecek KDV listesi
• ‹ade hakk› do¤uran iflleme ait yüklenilen KDV listesi
• ‹adesi talep edilen KDV hesaplama tablosu
• Sat›fl faturalar› listesi
• ‹stisna kapsam›nda teslim edilen mallar›n al›fl faturalar› listesi
• 11 Seri No.lu ÖTV Genel Tebli¤i ekindeki "‹hraç Mal› Tafl›yan Araçlara Vergiden ‹stisna
Motorin Teslimine ‹liflkin Bildirim Formu" nun bir örne¤i
2.3.1.
Mahsuben ‹ade
Mükelleflerin bu ifllemden kaynaklanan mahsuben iade talepleri yukar›daki belgelerin ibraz
edilmifl olmas› halinde miktar›na bak›lmaks›z›n vergi inceleme raporu, YMM raporu ve teminat
aranmadan yerine getirilir.
2.3.2.
Nakden ‹ade
Mükelleflerin bu ifllemden kaynaklanan ve 5.000 TL'yi aflmayan nakden iade talepleri vergi
inceleme raporu, YMM raporu ve teminat aranmadan yerine getirilir. ‹ade talebinin 5.000 TL'yi
aflmas› halinde aflan k›sm›n iadesi, vergi inceleme raporu veya YMM raporuna göre yerine getirilir.
Teminat verilmesi halinde mükellefin iade talebi yerine getirilir ve teminat, vergi inceleme raporu
veya YMM raporu sonucuna göre çözülür.
Arkan & Ergin
Member of JPA International
180
Ç.
D‹PLOMAT‹K ‹ST‹SNALAR
3065 say›l› Kanunun (15/1) inci maddesi ile karfl›l›kl› olmak kayd›yla yabanc› devletlerin Türkiye'deki
diplomatik temsilciliklerine, konsolosluklar›na ve bunlar›n diplomatik haklara sahip mensuplar›na
yap›lan teslim ve hizmetler ile uluslararas› anlaflmalar gere¤ince vergi muafiyeti tan›nan uluslararas›
kurulufllara ve bunlar›n mensuplar›na yap›lan teslim ve hizmetler vergiden istisna edilmifltir.
Bu istisna uygulamas›na iliflkin usul ve esaslar afla¤›da belirlenmifltir.
1.
Diplomatik Temsilcilik ve Konsolosluklara Yap›lacak Teslim ve
Hizmetlerde ‹stisna
1.1.
Kapsam
3065 say›l› Kanunun (15/1-a) maddesine göre, karfl›l›kl› olmak kayd›yla, yabanc› devletlerin
Türkiye'deki diplomatik temsilciliklerine, konsolosluklar›na yap›lan teslim ve hizmetler vergiden
istisnad›r.
Bu hüküm uyar›nca diplomatik temsilcilikler ve konsolosluklara yönelik istisna uygulamas›
karfl›l›kl›l›k ilkesi çerçevesinde yürütülmekte, istisna uygulanacak ülkeler ile istisna kapsam›na
giren mal ve hizmetler Maliye Bakanl›¤› ile D›fliflleri Bakanl›¤› taraf›ndan müfltereken
belirlenmektedir.
Temsilcilikler ve konsolosluklara, D›fliflleri Bakanl›¤›nca istisnadan faydalanacaklar› mal ve
hizmetleri gösteren bir belge verilir. Karfl›l›kl›l›k ilkesi çerçevesinde asgari harcama limitleri
D›fliflleri Bakanl›¤›nca belirlenir ve bu miktar istisna belgesinde belirtilir.
Bu belge diplomatik temsilcilik ve konsolosluklar›n resmi al›mlar› için geçerlidir. Sat›c›lar
taraf›ndan, kendilerine ibraz edilen istisna belgeleri incelenerek, sat›n al›nmak istenilen mal ve
hizmetlerin istisna kapsam›na girip girmedi¤i tespit edilir, kapsama giren mal ve hizmetlerin
sat›fl›na iliflkin olarak düzenlenen faturada KDV hesaplanmaz.
Diplomatik temsilcilik veya konsolosluk ad›na düzenlenecek faturada, temsilcilik ad› ve adresi
ile istisna belgesinin tarih ve numaras›na ve ayr›ca temsilcilik ad›na al›m yapan›n bilgilerine
(ad›-soyad›, adresi, kimlik kart› numaras›) yer verilir.
Söz konusu belgede temsilcilik ad›na al›m yapmaya yetkili oldu¤u belirtilenler d›fl›ndakilere
istisna kapsam›nda sat›fl yap›lmaz.
Yukar›daki aç›klamalar takrir yönteminin uyguland›¤› teslimler için geçerli de¤ildir.
3065 say›l› Kanunun (16/1-a) maddesine göre yurtiçinde teslimleri KDV'den istisna olan mallar›n
ithali de vergiden istisnad›r. Diplomatik temsilcilik ve konsolosluklar›n resmi kullan›m› için
iktisap edece¤i mallar›n D›fliflleri Bakanl›¤›nca verilecek belgede aç›kça belirtilmesi flart›yla yurt
içinden sat›n al›nmas› veya do¤rudan elçilik taraf›ndan ithali KDV'den istisnad›r. ‹stisna belgesinin
Arkan & Ergin
Member of JPA International
181
sadece ithal edilecek mal için verilmifl olmas› halinde ise yurt içinden sat›n al›nmas› s›ras›nda
istisna uygulanmayacakt›r.
1.2.
‹stisnan›n Beyan›
Diplomatik istisna kapsam›ndaki ifllemler, ifllemin tamamland›¤› döneme ait KDV beyannamesinde
yer alan "‹stisnalar-Di¤er ‹ade Hakk› Do¤uran ‹fllemler" kulak盤›n›n, "Tam ‹stisna Kapsam›na
Giren ‹fllemler" tablosunda 312 kod numaral› “Diplomatik organ ve misyonlara yap›lan teslim
ve hizmetler” sat›r› arac›l›¤›yla beyan edilir.
Bu sat›r›n "Teslim ve Hizmet Tutar›" sütununa istisnaya konu ifllem bedeli, "Yüklenilen KDV"
sütununa bu ifllemin bünyesine giren KDV tutar› yaz›l›r.
‹ade talep etmek istemeyen mükellefler, "Yüklenilen KDV" sütununa iliflkin alana “0” yazmal›d›r.
1.3.
‹ade
Yabanc› devletlerin Türkiye'deki diplomatik temsilciliklerine, konsolosluklar›na yap›lan teslim
ve hizmetlerden kaynaklanan iade taleplerinde afla¤›daki belgeler aran›r:
• Standart iade talep dilekçesi
• ‹stisnan›n beyan edildi¤i döneme iliflkin indirilecek KDV listesi
• ‹ade hakk› do¤uran iflleme ait yüklenilen KDV listesi
• ‹adesi talep edilen KDV hesaplama tablosu
• Sat›fl faturalar› listesi
• D›fliflleri Bakanl›¤›ndan al›nan ‹stisna Belgesinin örne¤i
• Takrir yöntemi kapsam›ndaki ifllemlerde D›fliflleri Bakanl›¤›ndan al›nan ‹stisna Belgesinin
veya Takrir Belgesinin asl› veya onayl› örne¤i.
1.3.1.
Mahsuben ‹ade
Mükelleflerin bu ifllemden kaynaklanan mahsuben iade talepleri yukar›daki belgelerin ibraz
edilmifl olmas› halinde miktar›na bak›lmaks›z›n vergi inceleme raporu, YMM raporu ve teminat
aranmadan yerine getirilir.
1.3.2.
Nakden ‹ade
Mükelleflerin bu ifllemden kaynaklanan ve 5.000 TL'yi aflmayan nakden iade talepleri vergi
inceleme raporu, YMM tasdik raporu ve teminat aranmadan yerine getirilir. ‹ade talebinin 5.000
TL'yi aflmas› halinde aflan k›sm›n iadesi, vergi inceleme raporu veya YMM tasdik raporuna göre
yerine getirilir. Teminat verilmesi halinde, mükellefin iade talebi yerine getirilir ve teminat vergi
inceleme raporu veya YMM tasdik raporu sonucuna göre çözülür.
Arkan & Ergin
Member of JPA International
182
2.
Uluslararas› Kurulufllara Yap›lan Teslim ve Hizmetlerde ‹stisna
2.1.
Kapsam
3065 say›l› Kanunun (15/1-b) maddesine göre, uluslararas› anlaflmalar gere¤ince vergi muafiyeti tan›nan
uluslararas› kurulufllara ve bunlar›n mensuplar›na yap›lan teslim ve hizmetler vergiden istisnad›r.
‹stisnadan, Türkiye Cumhuriyeti'nin taraf oldu¤u anlaflmalar gere¤ince vergi muafiyeti tan›nan
uluslararas› kurulufllar yararlan›r. Kapsam esas itibar›yla, vergi ba¤›fl›kl›¤› veya ayr›cal›¤›n tan›nd›¤›
uluslararas› anlaflmalardaki hükümlere göre belirlenir.
Bu kapsamdaki kurulufllara resmi ihtiyaçlar›nda kullanacaklar› mal ve hizmetlerin KDV'den istisna
olarak temin edilmesini sa¤lamak amac›yla Maliye Bakanl›¤›n›n görüflü al›nmak suretiyle D›fliflleri
Bakanl›¤›nca istisnadan faydalanacaklar› mal ve hizmetleri gösteren KDV/Ö‹V Diplomatik ‹stisna
Belgesi verilir.
Sat›c›lar taraf›ndan, kendilerine ibraz edilen istisna belgeleri incelenerek, sat›n al›nmak istenen
mal ve hizmetlerin istisna kapsam›na girip girmedi¤i tespit edilir, kapsama giren mal ve hizmetlerin
sat›fl›na iliflkin olarak düzenlenen faturada KDV hesaplanmaz.
Uluslararas› kurulufllar ad›na düzenlenmesi gereken faturada, kuruluflun ad›, adresi, istisna
belgesinin tarih ve numaras› ve uluslararas› kurulufl ad›na al›m yapan›n bilgilerine (ad›-soyad›,
adresi, kimlik kart› numaras›) yer verilir.
Söz konusu belgede uluslararas› kurulufl ad›na al›m yapmaya yetkili oldu¤u belirtilenler d›fl›ndakilere
istisna kapsam›nda sat›fl yap›lmaz. Ayr›ca, istisnadan yararlanmak isteyen kurulufllar›n uluslararas›
bir temsilcisi niteli¤inde olmay›p sadece söz konusu kurulufllar›n bir üyesi niteli¤inde olmalar›
durumunda da istisna uygulanmaz.
Takrir yöntemi uygulanan teslimler için yukar›daki aç›klamalar geçerli de¤ildir.
2.2.
Kuzey Atlantik Antlaflmas› Teflkilat› Müflterek Enfrastrüktür Programlar›
Gere¤ince Türkiye'de Yap›lacak ‹nfla ve Tesis ‹fllemlerine ‹liflkin ‹stisna Uygulamas›
20/12/1985 tarihli ve 85/10191 say›l› Bakanlar Kurulu Karar›nda35, Kuzey Atlantik Antlaflmas›
Teflkilat› Müflterek Enfrastrüktür Programlar› gere¤ince Türkiye'de yap›lacak tesislerin etüt, proje
ve inflas›na iliflkin olarak Kuzey Atlantik Antlaflmas› Teflkilat›na veya onun nam›na yetkili makamlara
yap›lan teslim ve hizmetlerin KDV'den istisna oldu¤u hükme ba¤lanm›flt›r.
Uluslararas› anlaflma hükümleriyle kendilerine istisna veya muafiyet tan›nan kurulufllar›n, ilgili
uluslararas› anlaflmaya at›fta bulunarak sat›n alacaklar› mal ve hizmetlere KDV uygulanmamas›n›
bir yaz› ile talep etmeleri ve bu yaz›ya istinaden mal teslim eden veya hizmet yapan kurulufllar›n
faturalar›nda KDV'yi ayr›ca göstermemeleri gerekmektedir.
Buna göre, Kuzey Atlantik Teflkilat› Müflterek Enfrastrüktür Program› gere¤ince Türkiye'de yap›lacak
Arkan & Ergin
Member of JPA International
3512.03.1986 tarihli ve 19045 say›l› Resmi Gazete'de yay›mlanm›flt›r.
183
tesislerin etüt, proje ve inflas›na iliflkin olarak Kuzey Atlantik Teflkilat› veya onun nam›na 26/7/1971
tarihli ve 7/2864 say›l› Kararnamede belirtilen yetkili makamlara, sat›c›lar veya müteahhitler
taraf›ndan yap›lan mal teslimi ve hizmet ifalar›nda, bu makamlar taraf›ndan resmi ihtiyaçlar›nda
kullan›laca¤› yaz›l› olarak belirtilen mal ve hizmetler için düzenlenecek fatura ve benzeri vesikalarda
KDV gösterilmez.
2.3.
Türkiye ile Amerika Birleflik Devletleri Aras›nda Vergi Muafiyetleri Anlaflmas›
Gere¤ince, Ortak Savunma Amac›yla Yap›lan Mal ve Hizmet Al›mlar›nda ‹stisna
Uygulamas›
30/6/1954 tarihli ve 6426 say›l› Kanunla36 onaylanan 23/6/1954 tarihli Türkiye ile Amerika Birleflik
Devletleri Aras›nda Vergi Muafiyetleri Anlaflmas›n›n 8 inci maddesi ile ekinin 16 nc› maddesinde;
Türkiye Cumhuriyeti ile Amerika Birleflik Devletleri Hükümetlerinin, Anlaflmada belirtilen ve
Anlaflman›n amac›na uygun düflen Türk vergi, resim ve harçlar› ile daha sonra ihdas edilecek
benzer mahiyetteki vergi, resim ve harçlar›n, ortak savunma harcamalar›na yans›t›lmamas› için
münasip bir muafiyet sa¤lanmas› hususunda usul belirlemeleri öngörülmüfl, bu hükümlere
dayan›larak 22/4/1992 tarihli ve 92/2958 say›l› Bakanlar Kurulu Karar›37 ile anlaflma kapsam›na
KDV de dahil edilmifltir.
Buna göre, ortak savunma amac›yla Amerika Birleflik Devletlerine veya onun nam›na hareket
eden yetkili makamlara sat›c›lar veya müteahhitler taraf›ndan yap›lan mal teslimi ve hizmet
ifalar›nda, sözü edilen anlaflma kapsam›ndaki ihtiyaçlarda kullan›laca¤› yetkili makamlar taraf›ndan
yaz›l› olarak belirtilen mal ve hizmetler için düzenlenecek fatura ve benzeri vesikalarda KDV
gösterilmez.
ABD veya onun nam›na hareket eden yetkili makamlarca ortak savunma amac›yla kullan›lmak
üzere sat›n al›nacak mal ve hizmetlerin sat›c›lar›na verilmek üzere, Tebli¤ ekinde örne¤i yer alan
belge (EK: 12) kullan›l›r.
Öte yandan, ayn› Anlaflma'n›n 6 nc› maddesinde “‹flbu Anlaflma hükümleri, fertler taraf›ndan
yap›lan masraflara tesir etmeyece¤i gibi, iflbu Anlaflma çerçevesine girmekle beraber mübayaa
ve ihaleye selahiyetli bir memur veya Amerika Birleflik Devletleri taraf›ndan veya onun nam›na
mukavele akdine usulüne uygun olarak yetkili k›l›nm›fl di¤er bir flah›s taraf›ndan akdedilmifl bir
mukaveleye dayanmayan küçük masraflara da tatbik olunmayacakt›r.” hükmü yer ald›¤›ndan,
ABD'nin resmi kurumlar›na söz konusu iflleme iliflkin yap›lacak mal teslimi ve hizmet ifas› ile
ilgili olarak flah›slara yönelik harcamalar›n KDV den istisna tutulmas› mümkün de¤ildir.
2.4.
‹stisnan›n Beyan›
Bu istisna kapsam›nda KDV hesaplanmayan ifllemler, ifllemin tamamland›¤› döneme ait KDV
beyannamesinde yer alan "‹stisnalar-Di¤er ‹ade Hakk› Do¤uran ‹fllemler" kulak盤›n›n, "Tam
‹stisna Kapsam›na Giren ‹fllemler" tablosunda 313 kod numaral› “Uluslararas› kurulufllara yap›lan
teslim ve hizmetler” sat›r› arac›l›¤›yla beyan edilir.
Bu sat›r›n "Teslim ve Hizmet Tutar›" sütununa istisnaya konu ifllem bedeli, "Yüklenilen KDV"
36 06.07.1954 tarihli ve 8747 say›l› Resmi Gazete'de yay›mlanm›flt›r.
37 21.05.1992 tarihli ve 21234 say›l› Resmi Gazete'de yay›mlanm›flt›r
Arkan & Ergin
Member of JPA International
184
sütununa bu ifllemle ilgili al›m ve giderlere ait belgelerde gösterilen toplam KDV tutar› yaz›l›r.
‹ade talep etmeyen mükellefler, "Yüklenilen KDV" sütununa iliflkin alana “0” yazmal›d›r.
2.5.
‹ade
Uluslararas› kurulufllara yap›lan teslim ve hizmetlerden kaynaklanan iade taleplerinde afla¤›daki
belgeler aran›r:
• Standart iade talep dilekçesi
• ‹stisnan›n beyan edildi¤i döneme iliflkin indirilecek KDV listesi
• ‹ade hakk› do¤uran iflleme ait yüklenilen KDV listesi
• ‹adesi talep edilen KDV hesaplama tablosu
• Sat›fl faturalar› listesi
• D›fliflleri Bakanl›¤›ndan al›nan ‹stisna Belgesi veya uluslararas› kurulufllar›n resmi talep
yaz›s› veya yetkili kurulufl ‹stisna Belgesi örne¤i
• Takrir yöntemi kapsam›ndaki teslimlerde D›fliflleri Bakanl›¤›ndan al›nan ‹stisna Belgesinin
veya Takrir Belgesinin asl› veya onayl› örne¤i.
2.5.1.
Mahsuben ‹ade
Mükelleflerin bu ifllemlerden kaynaklanan mahsuben iade talepleri yukar›daki belgelerin ibraz
edilmifl olmas› halinde miktar›na bak›lmaks›z›n vergi inceleme raporu, YMM raporu ve teminat
aranmadan yerine getirilir.
2.5.2.
Nakden ‹ade
Mükelleflerin bu ifllemden kaynaklanan ve 5.000 TL'yi aflmayan nakden iade talepleri vergi
inceleme raporu, YMM raporu ve teminat aranmadan yerine getirilir. ‹ade talebinin 5.000 TL'yi
aflmas› halinde aflan k›sm›n iadesi, vergi inceleme raporu veya YMM raporuna göre yerine getirilir.
Teminat verilmesi halinde mükellefin iade talebi yerine getirilir ve teminat, vergi inceleme raporu
veya YMM raporu sonucuna göre çözülür.
3.
Yabanc› Devletlerin Diplomatik Temsilcilik ve Konsolosluk Mensuplar› ile
Uluslararas› Kurulufl Mensuplar›na Yap›lan Teslim ve Hizmetlerde ‹stisna
3.l.
Kapsam
‹stisna kapsam›na;
• Karfl›l›kl› olmak kayd›yla, yabanc› devletlerin Türkiye'deki diplomatik temsilcilik ve
konsolosluklar›n vergi muafiyetine sahip diplomatik misyon fleflerine, diplomasi memurlar›na,
konsolosluklarda görevli misyon fleflerine ve meslekten konsolosluk memurlar›na,
• Karfl›l›kl› olmak kayd›yla servis pasaportu hamili olan ve D›fliflleri Bakanl›¤›nca II. s›n›f kimlik
kart› verilen teknik ve idari personeline,
• Türkiye Cumhuriyeti'nin taraf oldu¤u uluslararas› anlaflmalar gere¤ince vergi muafiyeti
Arkan & Ergin
Member of JPA International
185
tan›nan uluslararas› kurulufllar›n söz konusu anlaflmada personeline yönelik istisna hükmü
olmas› kayd›yla bunlar›n mensuplar›na,
yap›lan ve bedeli KDV dahil en az 50 TL olan (veya karfl›l›kl›l›k ilkesi çerçevesinde tespit edilen
daha yüksek alt limit) teslim ve hizmetler girmektedir. Elektrik, su ve telekomünikasyon
harcamalar›nda 50 TL flart› aranmaz.
Devletleraras› konsolosluk iliflkilerini düzenleyen 24/4/1963 tarihli Viyana Sözleflmesi ile konsolosluk
kavram› meslekten konsolosluk ve fahri konsolosluk olarak ikiye ayr›lm›fl ve “Fahri Konsolosluk
ve Memurlar›”na iliflkin III. Bölümde, bu s›fat› haiz kifli ya da kurumlar›n yararlanabilece¤i
diplomatik haklar muvazzaf konsolosluk ve memurlar›n›n yararlanabilece¤i haklardan ayr›larak
s›n›rlanm›flt›r. Bu nedenle, fahri konsoloslara yap›lan teslim ve hizmetler diplomatik istisna
kapsam›nda de¤erlendirilmez.
D›fliflleri Bakanl›¤›, karfl›l›kl›l›k ilkesini gözeterek, her ülke itibar›yla geçerli olacak y›ll›k kiflisel
harcamalar›n üst s›n›r› ile Türkiye Cumhuriyeti misyon mensuplar›na kiflisel mal ve hizmet
al›mlar›nda 50 TL'den yüksek alt limit uygulayan ülke temsilcilik mensuplar› için alt s›n›r› tespit
ederek bu miktar› ilgili temsilcili¤e bildirir.
D›fliflleri Bakanl›¤›nca, bu tespit uluslararas› kurulufllar›n vergi muafiyetine haiz mensuplar› için
de yap›l›r. Kapsam esas itibar›yla, vergi ba¤›fl›kl›¤› veya ayr›cal›¤›n tan›nd›¤› uluslararas›
anlaflmalardaki hükümlere göre belirlenir.
D›fliflleri Bakanl›¤› taraf›ndan bu bilgiler ülke/uluslararas› kurulufl ve kifli baz›nda Gelir ‹daresi
Baflkanl›¤›na da iletilir. Bu bilgilerde herhangi bir de¤ifliklik olmas› halinde bu de¤ifliklikler,
D›fliflleri Bakanl›¤› taraf›ndan, uygulaman›n aksamas›na neden olmayacak bir sürede Gelir ‹daresi
Baflkanl›¤›na bildirilir.
Diplomatik statüyü haiz mensuplar kapsam›na diplomatlar›n efl ve çocuklar› da dahil oldu¤undan,
bu kiflilere yap›lan teslim ve hizmetlerde de istisnadan yararlan›labilir.
3.2.
‹stisna Uygulamas›
‹stisna, verginin önce uygulan›p sonra iade edilmesi fleklinde yürütülecek olup, Türkiye'deki
diplomatik misyonlar ve konsolosluklar ile uluslararas› kurulufllar›n vergi muafiyetine sahip
mensuplar›, KDV'ye tabi her türlü mal ve hizmeti KDV ödeyerek sat›n al›r. Fatura düzenleme
s›n›r›n›n alt›nda kalsa bile bu kapsamdaki sat›fllar için fatura düzenlenmesi zorunludur.
Bu çerçevede, diplomatik misyonlar ve konsolosluklar ile uluslararas› kurulufllar›n vergi muafiyetine
sahip mensuplar›na sat›fl yapan KDV mükellefleri, düzenledikleri faturalarda yabanc› misyona
tabi kiflinin ad›-soyad›n›, D›fliflleri Bakanl›¤›nca düzenlenen yabanc› misyon personel kimlik
kart›n›n numaras›n› veya yabanc›lara mahsus kimlik numaras›n› yazmal›d›r. Bu bilgilerin yer
almad›¤› faturalara dayan›larak iade talebinde bulunulamaz. Ancak elektrik, su ve telekomünikasyon
harcamalar›na ait belgelerde yabanc› misyon personel kimlik kart›n›n numaras› veya yabanc›lara
mahsus kimlik numaras› aran›lmaz.
Arkan & Ergin
Member of JPA International
186
Diplomatik misyonlar ve konsolosluklar ile uluslararas› kurulufllar›n resmi al›mlar›nda KDV
istisna uygulamas› için Tebli¤in (II/Ç-1) ve (II/Ç-2) bölümlerindeki düzenlemeler geçerli oldu¤undan,
söz konusu misyonlar›n resmi mal ve hizmet al›mlar›nda istisnadan yararlanmalar› amac›yla
D›fliflleri Bakanl›¤›nca düzenlenen “KDV ve Özel ‹letiflim Vergisi Diplomatik ‹stisna Belgesi” ile
ifllem tesis edilir.
Ayr›ca, mensuplar›n akaryak›t, do¤algaz, motorlu tafl›t ve tafl›nmaz al›mlar›nda takrir yöntemi
uygulan›r.
3.3.
‹ade
Diplomatik misyonlar ve konsolosluklar ile uluslararas› kurulufllar›n mensuplar›ndan bedeli KDV
dahil en az 50 TL (veya karfl›l›kl›l›k ilkesi çerçevesinde tespit edilen daha yüksek alt limit) olan
mal ve hizmetlere ait al›fl s›ras›nda ödedikleri KDV'nin iadesini talep edenler; içinde bulunduklar›
takvim y›l›n›n üçer ayl›k dönemleri itibar›yla gerçekleflen harcamalar›na ait fatura, serbest meslek
makbuzu ve benzeri belgeleri, D›fliflleri Bakanl›¤› ile Gelir ‹daresi Baflkanl›¤›n›n internet sitelerinde
örne¤i yer alan bildirim formuna ekleyerek takip eden ayda mensup olduklar› temsilcili¤in
belirleyece¤i süre içinde bu temsilcili¤e verirler. Elektrik, su ve telekomünikasyon harcamalar›nda
bedel 50 TL'yi geçmese dahi bu harcamalara iliflkin belgeler bu bildirim formuna eklenir.
Sa¤l›k harcamalar› ve uçak bilet bedellerine iliflkin faturalar›n, iade hakk› sahibi yabanc› misyonlar,
konsolosluklar ile uluslararas› kurulufllar›n vergi muafiyetine sahip mensuplar›n›n eflleri ad›na
düzenlenmesi halinde de iade taleplerinde kullan›lmas› mümkündür. Dolay›s›yla, misyon
mensuplar›n›n eflleri ad›na düzenlenen faturalar, karfl›l›kl›l›k sa¤lanan teslim ve hizmet al›mlar›
itibar›yla, herhangi bir s›n›rlama olmaks›z›n, iade ifllemlerine konu edilebilir.
Bu bölümdeki usul ve esaslara uymad›¤› tespit edilen mükellefler için 213 say›l› Kanun hükümlerine
göre gerekli cezai ifllem yap›l›r.
‹ade hakk› sahibi yabanc› misyon mensuplar›n›n, ödeme kaydedici cihaz fifli ibraz etmek suretiyle
iade talebinde bulunmas› mümkün de¤ildir.
‹lgililer taraf›ndan harcamalara iliflkin bildirim formlar› doldurulurken, birden fazla sayfadan
oluflan faturalar›n birinci sayfadaki numaras› tam olarak yaz›l›r, di¤er sayfalara ait numaralar›n
son üç hanesinin aras›na "-" iflareti konularak kaydedilebilir.
Diplomatik misyonlar ve konsolosluklar ile uluslararas› kurulufllar, mensuplar›ndan ald›klar› bu
formlar›, ayn› ay›n sonuna kadar resmi bir yaz› ekinde, bulunduklar› yer Vergi Dairesi Baflkanl›¤›n›n
(Vergi Dairesi Baflkanl›¤› bulunmayan illerde Defterdarl›¤›n) yetkilendirdi¤i vergi dairesine intikal
ettirirler. Diplomatik misyonlar ve konsolosluklar ile uluslararas› kurulufllar, bildirim formlar›n›n
vergi dairelerine zaman›nda verilebilmesine yönelik gerekli tedbirleri al›rlar.
Formlar›n, vergi dairesine öngörülen süre geçtikten sonra verilmesi/gönderilmesi halinde,
de¤erlendirme ve iade ifllemi bir sonraki üç ayl›k dönem itibar›yla yap›l›r.
Arkan & Ergin
Member of JPA International
187
‹çinde bulunulan y›l›n üç ayl›k bir döneminde mal ve hizmet al›mlar›na ait KDV'nin iadesi için
form verilmedi¤i veya baz› harcamalar verilen formlara dahil edilmedi¤i takdirde, bu harcamalar›n
cari y›l› geçmemek kayd›yla izleyen dönemlerde verilecek formlara dahil edilmesi mümkündür.
Misyon mensubunun y›l içinde göreve bafllamas› halinde, yararlanaca¤› istisna tutar› göreve
bafllad›¤› ay tam olarak dikkate al›narak k›st olarak hesaplan›r.
Örnek: (A) ülkesinin Ankara'daki Büyükelçili¤inde 2012 y›l›n›n Eylül ay›nda göreve bafllayan ve karfl›l›kl›l›k
ilkesi çerçevesinde y›ll›k KDV dahil 24.000 Euro karfl›l›¤› TL tutar›nda KDV istisnas›ndan yararlanabilecek
bir diplomat›n istisnadan faydalanacak harcama limiti (24.000 / 12 x 4) = 8.000 Euro karfl›l›¤› TL olacakt›r.
Görev sürelerini tamamlayarak iade talep dönemleri içinde ülkemizden ayr›lacak olanlar, iade
formlar›n›, ayr›ld›¤› tarih itibar›yla bu bölümde belirtilen dönem ve sürelere ba¤l› olmaks›z›n
vergi dairesine verebilir, ancak vergi dairesi bu talepleri ait oldu¤u döneme iliflkin di¤er ifllemlerle
birlikte de¤erlendirip, sonuçland›r›r.
Vergi dairesi, formu veren misyon için D›fliflleri Bakanl›¤›n›n karfl›l›kl›l›k ilkesine göre belirledi¤i
y›ll›k harcama s›n›r› çerçevesinde gerçekleflen mal ve hizmet al›mlar› s›ras›nda ödenen KDV'ye
iliflkin fatura ve benzeri belgeleri, Tebli¤in bu bölümü ve yukar›daki hususlar çerçevesinde
de¤erlendirir. Vergi dairesi iade ifllemlerini, formlar›n intikal etti¤i tarihten itibaren en geç 30
gün içinde sonuçland›r›r ve iade tutar›n› ilgili kiflinin banka hesab›na aktar›r.
‹ade yapmaya yetkili vergi daireleri, elektronik ortamda kendilerine gelen bilgi ve formlarla ka¤›t
ortam›nda al›nan form ve di¤er belgeleri karfl›laflt›rmak suretiyle gerekli kontrolleri yaparlar. ‹ade
yapmaya yetkili vergi dairelerince, hak sahiplerinden, yabanc› misyon personel kimlik kart›
numaras› veya yabanc›lara mahsus kimlik numaras› d›fl›nda ayr›ca vergi kimlik numaras› istenmez.
‹adeye esas olmak üzere vergi dairelerine ibraz edilecek elektrik, su, haberleflme, uçak bileti,
e¤itim vb. harcamalara ait fatura as›llar›n› ülkelerine de vermek/göndermek zorunda olan
diplomatik misyon mensuplar›, söz konusu belgelerin asl› ile birlikte fotokopilerini de ibraz
edebilirler. Bu durumda ilgili vergi dairesince, belgeler üzerinde gerekli kontrol yap›ld›ktan ve
fotokopi nüshas›n›n asl›na uygunlu¤u yaz›ld›ktan sonra as›l belgeler ilgililere geri verilir.
Harcama belgelerini ülkelerine gönderme zorunlulu¤u bulunanlar›n iade dönemi öncesi ülkelerine
göndermek üzere belge as›llar›n›n elçilik yetkilileri taraf›ndan “Asl› gibidir” fleklinde onaylanmas›
ve mal/hizmet sat›n al›nan firma/flah›slar›n “Asl› gibidir” fleklinde onaylad›klar› belge örneklerinin
ibraz edilmesi halinde de bu belgelerin KDV iadelerine dahil edilmesi mümkündür.
Bildirime ekli fatura ve benzeri belgelerin sahte belge veya muhteviyat› itibar›yla yan›lt›c› belge
oldu¤u vergi inceleme raporu ile tespit edilmiflse, bu belgelerde gösterilen KDV tutarlar›yla s›n›rl›
olmak üzere iade talebi yerine getirilmez.
‹adenin ilgili oldu¤u y›l ile bir önceki y›l içinde haklar›nda sahte belge veya muhteviyat› itibar›yla
yan›lt›c› belge düzenledi¤i konusunda vergi inceleme raporu bulunanlardan al›m yap›lm›flsa, bu
sat›c›lardan al›nan belgelerde gösterilen KDV tutarlar› ile s›n›rl› olmak üzere, iade talepleri yerine
Arkan & Ergin
Member of JPA International
188
getirilmez. Söz konusu belgelerin gerçek olup olmad›¤› üç ay içinde vergi dairesince tespit edilir
ve olumlu sonuçlanmas› halinde iade yerine getirilir.
Yabanc› misyonlar, konsolosluklar ile uluslararas› kurulufllar›n mensuplar› taraf›ndan iadesi talep
edilen KDV tutar›, herhangi bir nedenle k›smen veya tamamen iade edilmedi¤i takdirde, vergi
dairesince bu durum ivedi olarak gerekçeli bir yaz› ile talep sahibine ve Gelir ‹daresi Baflkanl›¤›na
bildirilir.
D.
‹THALAT ‹ST‹SNASI
3065 say›l› Kanunun (1/2) nci maddesinde, her türlü mal ve hizmet ithalat›n›n KDV'nin konusuna
girdi¤i, ithalat›n kamu sektörü, özel sektör veya herhangi bir gerçek veya tüzelkifli taraf›ndan
yap›lmas›n›n veya herhangi bir flekil ve surette gerçeklefltirilmesinin, özellik tafl›y›p tafl›mad›¤›na
bak›lmaks›z›n vergiye tabi olaca¤› belirtilmifltir. Ayn› Kanunun 16 nc› maddesiyle, ithal yolu ile
gelen mal ve hizmetlerden bir k›sm› KDV'den istisna edilmifltir.
1.
Yurtiçi Teslimleri KDV'den ‹stisna Olan Mal ve Hizmetler
3065 say›l› Kanunun (16/1-a) maddesi ile bu Kanuna göre teslimleri vergiden istisna edilen mal
ve hizmetlerin ithalinin, ithalat istisnas›ndan yararlanaca¤› hükmü getirilmifl ve ayn› mahiyetteki
ifllemlerin yurt içinde yap›lmas› veya yurtd›fl›ndan ithal edilmesi hallerinde farkl› vergi
uygulamalar›n›n önüne geçilmifltir.
Konuyla ilgili örneklere afla¤›da yer verilmifltir.
Örnek 1: Külçe alt›n, döviz, para, damga pulu ithal edilmesi halinde, bunlar›n yurtiçi teslimleri Kanunun
(17/4-g) maddesine göre vergiden istisna oldu¤u için, ithalat› da KDV'den istisnad›r.
Örnek 2: Kanunun (17/4-s) maddesine göre, engellilerin e¤itimleri, meslekleri, günlük yaflamlar› için özel
olarak üretilmifl her türlü araç-gereç ve özel bilgisayar programlar›n›n teslimi KDV'den istisna oldu¤undan,
bunlar›n ithali de KDV'den istisnad›r.
Örnek 3: Kanunun (17/1)inci maddesinde say›lan kurum ve kurulufllara bedelsiz olarak yap›lacak her türlü
mal teslimi ve hizmet ifalar›, Kanunun (17/2-b) maddesi kapsam›nda KDV'den istisna oldu¤undan, söz konusu
teslim veya hizmetlerin yurtd›fl›ndan temin edilmesi durumunda da bu teslim ve hizmetler Kanunun (16/1a) maddesi kapsam›nda KDV'den istisna tutulacakt›r.
2.
Gümrük Kanununa Göre Gümrük Vergisinden Muaf veya Müstesna Olan Eflya
3065 say›l› Kanunun ithalat istisnas›n› düzenleyen (16/1-b) maddesinde Gümrük Kanununun
baz› maddelerine at›fta bulunularak, bu maddeler kapsam›na giren mallar›n ithalinin KDV'den
müstesna oldu¤u hükme ba¤lanm›flt›r. Gümrük Kanununun at›fta bulunulan bu maddelerinde,
gümrük vergisinden muaf veya müstesna olarak ithal edilecek ve esas itibar›yla gayri ticari nitelik
tafl›yan baz› mallar say›lmaktad›r.
Arkan & Ergin
Member of JPA International
189
Bu madde hükmüne göre afla¤›da say›lan mallar›n ithalinde KDV uygulanmaz:
• Gümrük Kanununun (5/a ve 7 nci f›kralar› hariç olmak üzere) 167 nci maddesinde yaz›l›
mallar
• Geçici ithalat yoluyla getirilen mallar
• Hariçte iflleme rejimi kapsam›ndaki mallar
• Geri gelen eflya kapsam›ndaki mallar
2.1.
Gümrük Kanununun 167 nci Maddesi Kapsam›nda Yer Alan Mallar
Gümrük Kanununun 167 nci maddesinde genel olarak gümrük vergisinden istisna edilen eflyalar
aç›klanm›flt›r. Ancak maddenin beflinci f›kras›n›n (a) bendi ile yedinci f›kras›nda kay›tl› eflyalar›n
ithali, 3065 say›l› Kanuna göre ithalat istisnas›n›n d›fl›nda b›rak›lm›flt›r.
Bu aç›klamalardan anlafl›laca¤› üzere, bir mal›n ithalinin KDV'den müstesna olabilmesi için,
dahildeki teslimlerinin vergiden müstesna olmas› veya Kanunun (16/1-b) maddesinde say›lan
Gümrük Kanununun ilgili maddeleri kapsam›na girmesi flartt›r. Bu flartlar› tafl›mayan ancak çeflitli
mevzuat hükümlerine göre, gümrük vergisine tabi tutulmayan mallar›n ithalinde ise KDV'nin
uygulanaca¤› tabiidir.
Gerçek kifliler taraf›ndan, gümrük antreposu say›lan gümrüksüz sat›fl ma¤azalar›ndan KDV'den
istisna olarak sat›n al›nan mallar›n, Gümrük Kanununun 167 nci maddesinin birinci f›kras›n›n
4 ve 6/a numaral› bentleri kapsam›nda ithali de 3065 say›l› Kanunun (16/1-b) maddesi uyar›nca
KDV'ye tabi de¤ildir.
2.2.
Geçici ‹thalat Yoluyla Getirilen Mallar
Geçici ithalat rejimi, Gümrük Kanununun 128 inci maddesinde, serbest dolafl›ma girmemifl
eflyan›n ithalat vergilerinden tamamen ya da k›smen muaf olarak ve ticaret politikas› önlemlerine
tabi tutulmaks›z›n, Türkiye Gümrük Bölgesi içinde kullan›lmas› ve bu kullan›m s›ras›ndaki ola¤an
y›pranma d›fl›nda, herhangi bir de¤iflikli¤e u¤ramaks›z›n yeniden ihrac›na olanak sa¤layan
hükümlerin uyguland›¤› rejim olarak tan›mlanm›fl olup, bu rejim ile ilgili aç›klamalara, Gümrük
Kanununun 128 ila134 üncü maddelerinde yer verilmifltir.
Geçici ithalat rejimi kapsam›nda gümrük vergisinden muaf veya müstesna olan eflyalar›n ithalinde
de 3065 say›l› Kanunun (16/1-b) maddesi gere¤ince KDV aranmaz.
2.3.
Hariçte ‹flleme Rejimi Kapsam›ndaki Mallar
Hariçte iflleme rejimi, Gümrük Kanununun (135/1) inci maddesinde, 144 ila 148 inci maddelerde
öngörülen standart de¤iflim sistemine iliflkin hükümler ile 116 nc› madde hükmü sakl› kalmak
üzere, serbest dolafl›mdaki eflyan›n hariçte iflleme faaliyetlerine tabi tutulmak üzere Türkiye
Gümrük Bölgesinden geçici olarak ihrac› ve bu faaliyetler sonucunda elde edilen ürünlerin ithal
vergilerinden tam veya k›smi muafiyet suretiyle yeniden serbest dolafl›ma girifline iliflkin
hükümlerin uyguland›¤› rejim olarak tan›mlanm›fl olup, bu rejim ile ilgili aç›klamalara Gümrük
Arkan & Ergin
Member of JPA International
190
Kanununun 135 ila 149 uncu maddelerinde yer verilmifltir.
Hariçte iflleme rejimi kapsam›nda gümrük vergisinden muaf veya müstesna olan eflyalar›n
ithalinde de 3065 say›l› Kanunun (16/1-b) maddesi gere¤ince KDV aranmaz.
Ancak, serbest bölgeye geçici olarak ihraç edilen eflyan›n iflleme faaliyeti sonucunda elde edilen
ifllem görmüfl ürünün bünyesinde, herhangi bir üçüncü ülke menfleli girdi kullan›lmamas› ve
iflleme faaliyetinin tamamen iflçilik olmas› durumunda, iflçilik faturas›nda belirtilen k›ymet
üzerinden KDV tahsil edilir.
‹thalat›n gerçeklefltirilmesi, hariçte iflleme rejimi çerçevesinde ithali taahhüt edilen ifllem görmüfl
ürünün, ithalat rejimi ile gümrük mevzuat›na uygun flekilde gümrük hatt›ndan Türkiye Gümrük
Bölgesine giriflini (serbest bölgeler hariç) ifade eder. Hariçte ‹flleme Rejimi çerçevesinde
gerçeklefltirilecek ithalat, hariçte iflleme izin belgesi/izin sahibi firma d›fl›nda baflka bir firma
taraf›ndan da gerçeklefltirilebilir ve bu durumda ithalat› gerçeklefltirecek kifliye ait bilgiler
belgenin/iznin özel flartlar bölümüne kaydedilir. Bu kapsamda ithal edilecek eflyan›n tamam›
üzerinden KDV tahsil edilir.
2.4.
Geri Gelen Eflya Kapsam›ndaki Mallar
3065 say›l› Kanunun ithalat istisnas›n› düzenleyen (16/1-b) maddesi uyar›nca, ihracat istisnas›ndan
faydalan›larak ihraç edilen ancak Gümrük Kanununun 168, 169 ve 170 inci maddelerinde belirtildi¤i
flekilde geri gelen eflyada vergi uygulamas› Tebli¤in(II/A-1.1.3.) bafll›kl› bölümündeki aç›klamalara
göre yerine getirilir.
Gümrük Kanununun 168, 169 ve 170 inci maddelerinde de geri gelen eflya rejimi aç›klanarak, bu
hükümlere uygun olarak geri gelen eflyalar›n vergiden istisna olaca¤› hükme ba¤lanm›flt›r. Ancak,
Kanunun 169 uncu maddesine göre bu muafiyet, geri gelen eflyan›n ihrac› s›ras›ndaki ayniyeti
de¤iflmeden yeniden ithali flart›yla uygulanmaktad›r.
3065 say›l› Kanunun (16/2) nci maddesi, Gümrük Kanununa göre geri gelen eflya d›flar›da bir
ameliyeye tabi tutuldu¤u veya asli k›sm›na bir ilave yap›ld›¤› takdirde eflyan›n kazand›¤› de¤er
fark›n›n istisnaya dahil olmad›¤› hükmünü içermektedir. Bu çerçevede Gümrük Kanununa göre
geri gelen eflya d›flar›da bir ameliyeye tabi tutuldu¤u veya asli k›sm›na bir ilave yap›ld›¤› takdirde
eflyan›n kazand›¤› de¤er KDV'ye tabi olur.
Buna göre, ithal edilen mal›n gümrük vergisinden muaf olmas› halinde KDV matrah›, sigorta ve
navlun bedelleri dahil (CIF) de¤eri oldu¤undan, geri gelen eflyan›n kazand›¤› de¤erin
vergilendirilmesinde, bu kazan›lan de¤erin geri gelen eflyan›n toplam de¤erine oran›nda sigorta
ve navlun bedelinden pay verilmesi gerekmektedir.
Öte yandan, 3065 say›l› Kanunun 49 uncu maddesinde; Gümrük Vergisi ve di¤er kanunlar gere¤ince
gümrük vergisi teminata ba¤lanarak ifllem gören mallara ait ithalatta KDV'nin de ayn› usule tabi
tutulaca¤› hükme ba¤lanm›flt›r. Buna göre, baflta Gümrük Vergisi Kanununun 118 inci maddesi
olmak üzere mevzuat hükümleri gere¤ince, gümrük vergisi teminata ba¤lanarak ithal edilen
Arkan & Ergin
Member of JPA International
191
mallara ait KDV de teminata ba¤lanacakt›r. Ancak, bu flekilde ithal edilen mallar›n KDV'den
müstesna olmas› halinde, bu mallar›n ithalinde vergi hesaplanmayaca¤›ndan teminat uygulamas›
da söz konusu olmayacakt›r.
3.
Baz› Gümrük Rejimlerinin Uyguland›¤› Mallar
3065 say›l› Kanunun (16/1-c) maddesi, Gümrük Kanunundaki transit ve gümrük antrepo rejimleri
ile serbest bölge ve geçici depolama hükümlerinin uyguland›¤› mallar› vergiden istisna etmifltir.
Bu madde hükmü, mal›n tabi oldu¤u rejime göre uygulanan bir istisnay› düzenlemektedir.
Gümrük Kanununun 47 ila 50 nci maddelerinde geçici depolama hükümleri, 84 ila 92 nci
maddelerinde transit rejimi, 93 ila 107 nci maddelerinde gümrük antrepo rejimi, 152 ila 162 nci
maddelerinde ise serbest bölge hükümlerine iliflkin aç›klamalara yer verilmifltir.
Yukar›da belirtilen gümrük rejimleri kapsam›ndaki mallar›n yurtd›fl›ndan getirilerek bu yerlere
konulmas› ve bu yerlerde teslimi, mal serbest dolafl›ma girmedikçe KDV'den istisnad›r.
Öte yandan, gümrük mevzuat› uyar›nca gümrük antreposu say›lan gümrüksüz sat›fl ma¤azalar›n›n
gerçeklefltirdikleri mal teslimleri, 3065 say›l› Kanunun (16/1-c) maddesi uyar›nca KDV'den
müstesnad›r.
E.
‹ND‹R‹M VE ‹ADE HAKKI TANINAN D‹⁄ER ‹ST‹SNALAR
1.
Engellilerin Kullan›m›na Mahsus Araç ve Gereçlerin Tesliminde ‹stisna
3065 say›l› Kanunun (17/4-s) maddesi uyar›nca, engellilerin e¤itimleri, meslekleri, günlük yaflamlar›
için özel olarak üretilmifl her türlü araç-gereç ve özel bilgisayar programlar›n›n teslimi KDV'den
müstesnad›r.
Bu istisna uygulamas›na iliflkin usul ve esaslar afla¤›da belirlenmifltir.
1.1.
Kapsam
Münhas›ran engellilerin e¤itimleri, meslekleri, günlük yaflamlar›nda kullanmalar› için özel olarak
üretilmifl her türlü araç-gereç (örne¤in; görme engellilerin kulland›klar› baston, yaz› makinesi,
kabartma klavye; ortopedik engellilerin kulland›klar› tekerlekli sandalye, ortez-protez gibi cihaz
ve araçlar) ile özel bilgisayar programlar› istisna kapsam›nda kabul edilir. Binek otomobili ve
di¤er nakil vas›talar›n›n ise sözü edilen “araç-gereç” kapsam›nda de¤erlendirilmesi mümkün
de¤ildir.
Engelliler d›fl›nda engelli olmayanlar taraf›ndan da kullan›lmas› mümkün olan araç ve gereçlerin
teslimi, bu istisna kapsam›nda de¤ildir.
‹stisna, münhas›ran engellilere yap›lan teslimlerle s›n›rl› olmay›p, kapsama giren araç ve gereçlerin
Arkan & Ergin
Member of JPA International
192
her safhada tesliminde ve ithalinde uygulan›r.
‹stisna kapsam›na giren ifllemler dolay›s›yla yüklenilen vergiler mükellefler taraf›ndan indirim
konusu yap›l›r, indirim yoluyla telafi edilememeleri halinde ise iade konusu yap›l›r. Bu istisna
uygulamas› kapsam›ndaki ifllemlerden kaynaklanan KDV iade talepleri, Tebli¤in (IV/A) bölümünde
belirlenen usul ve esaslar çerçevesinde sonuçland›r›l›r.
1.2.
‹stisnan›n Beyan›
Bu istisna kapsam›nda KDV hesaplanmayan ifllemler, teslimin yap›ld›¤› döneme ait KDV
beyannamesinde yer alan "‹stisnalar-Di¤er ‹ade Hakk› Do¤uran ‹fllemler" kulak盤›n›n, "Tam
‹stisna Kapsam›na Giren ‹fllemler" tablosunda 317 kod numaral› “Engellilerin e¤itimleri, meslekleri
ve günlük yaflamlar›na iliflkin araç-gereç ve bilgisayar programlar›” sat›r› arac›l›¤›yla beyan edilir.
Bu sat›r›n "Teslim ve Hizmet Tutar›" sütununa istisnaya konu teslim bedeli, "Yüklenilen KDV"
sütununa bu ifllemle ilgili al›m ve giderlere ait belgelerde gösterilen toplam KDV tutar› yaz›l›r.
‹ade talep etmek istemeyen mükellefler, "Yüklenilen KDV" sütununa iliflkin alana “0” yazar.
1.3.
‹ade
Engellilerin kullan›m›na mahsus araç-gereç teslimlerinden kaynaklanan iade taleplerinde afla¤›daki
belgeler aran›r:
• Standart iade talep dilekçesi
• ‹stisnan›n beyan edildi¤i döneme iliflkin indirilecek KDV listesi
• ‹ade hakk› do¤uran iflleme ait yüklenilen KDV listesi
• ‹adesi talep edilen KDV hesaplama tablosu
• Sat›fl faturalar› listesi
1.3.1.
Mahsuben ‹ade
Mükelleflerin bu ifllemden kaynaklanan mahsuben iade talepleri, yukar›daki belgelerin ibraz
edilmifl olmas› halinde miktar›na bak›lmaks›z›n vergi inceleme raporu, YMM raporu ve teminat
aranmadan yerine getirilir.
1.3.2.
Nakden ‹ade
Mükelleflerin bu ifllemden kaynaklanan ve 5.000 TL'yi aflmayan nakden iade talepleri vergi
inceleme raporu, YMM raporu ve teminat aranmadan yerine getirilir. ‹ade talebinin 5.000 TL'yi
aflmas› halinde aflan k›sm›n iadesi, vergi inceleme raporu veya YMM raporuna göre yerine getirilir.
Teminat verilmesi halinde mükellefin iade talebi yerine getirilir ve teminat, vergi inceleme raporu
veya YMM raporu sonucuna göre çözülür.
Arkan & Ergin
Member of JPA International
193
2.
Birleflmifl Milletler (BM) ile Kuzey Atlantik Antlaflmas› Teflkilat› (NATO)
Temsilcilikleri ve Bu Teflkilatlara Ba¤l› Fon ve Özel ‹htisas Kurulufllar› ile ‹ktisadi
‹flbirli¤i ve Kalk›nma Teflkilat›na (OECD) Resmi Kullan›mlar› ‹çin Yap›lacak Mal
Teslimi ve Hizmet ‹falar› ile Bunlar›n Sosyal ve Ekonomik Yard›m Amac›yla
Bedelsiz Olarak Yapacaklar› Mal Teslimi ve Hizmet ‹falar›nda ‹stisna
3065 say›l› Kanunun geçici 26 nc› maddesine göre, Birleflmifl Milletler (BM) ile Kuzey Atlantik
Antlaflmas› Teflkilat› (NATO) temsilcilikleri ve bu Teflkilatlara ba¤l› fon ve özel ihtisas kurulufllar›
ile ‹ktisadi ‹flbirli¤i ve Kalk›nma Teflkilat›na (OECD) resmi kullan›mlar› için yap›lacak mal teslimi
ve hizmet ifalar›, bunlar›n sosyal ve ekonomik yard›m amac›yla bedelsiz olarak yapacaklar› mal
teslimi ve hizmet ifalar›, bedelsiz mal teslimi ve hizmet ifalar› ile ilgili mal ve hizmetlerin bunlara
teslim ve ifas›; finansmanlar›n›n bu kurulufllar taraf›ndan karfl›lanmas› flart›yla ilgili kurum,
temsilcilik, program, fon ve özel ihtisas kurulufllar›n›n Türkiye'deki faaliyetlerinin devam› veya
ilgili kurumlara iliflkin uluslararas› anlaflmalar›n yürürlükte bulundu¤u süre içerisinde KDV'den
müstesnad›r.
Bu istisna uygulamas›na iliflkin usul ve esaslar afla¤›da belirlenmifltir.
2.1.
Kapsam
Finansmanlar› söz konusu maddede belirtilen kurulufllar taraf›ndan karfl›lanmas› flart›yla ilgili
kurum, temsilcilik, program, fon ve özel ihtisas kurulufllar›n›n Türkiye'deki faaliyetlerinin devam›
veya ilgili kurumlara iliflkin uluslararas› anlaflmalar›n yürürlükte bulundu¤u süre içerisinde;
• Birleflmifl Milletler temsilcili¤i, Birleflmifl Milletlere ba¤l› program, fon ve özel ihtisas
kurulufllar›n›n resmi kullan›mlar› için yap›lacak mal teslimi ve hizmet ifalar›,
• ‹ktisadi ‹flbirli¤i ve Kalk›nma Teflkilat›na resmi kullan›mlar› için yap›lacak mal teslimi ve
hizmet ifalar›,
• Kuzey Atlantik Antlaflmas› Teflkilat› temsilcilikleri ile bu Teflkilata ba¤l› fon ve özel ihtisas
kurulufllar›na resmi kullan›mlar› için yap›lacak mal teslimi ve hizmet ifalar›,
• Yukar›da say›lanlar›n, sosyal ve ekonomik yard›m amac›yla bedelsiz olarak yapacaklar› mal
teslimi ve hizmet ifalar› ile bu mal teslimi ve hizmet ifalar› ile ilgili mal ve hizmetlerin bunlara
teslim ve ifas›,
istisnan›n kapsam›na girmektedir.
2.2.
‹stisna Uygulamas›
Bu istisnan›n uygulamas›nda, D›fliflleri Bakanl›¤›nca istisnadan yararlanabilecek kurulufllar ad›na
düzenlenecek "‹stisna Belgesi" kullan›l›r.
Söz konusu belgeyi alan ve KDV istisnas›ndan yararlanmak isteyen kurulufllar, bu belgeyi ibraz
ederek resmi ihtiyaçlar›nda kullanacaklar› mal ve hizmetlere KDV uygulanmamas›n› talep ederler.
Sat›c›lar taraf›ndan, kendilerine ibraz edilen istisna belgesi incelenerek, mal ve hizmetlerin istisna
Arkan & Ergin
Member of JPA International
194
kapsam›na girip girmedi¤i tespit edilir, kapsama giren mal ve hizmetlerin sat›fl›na iliflkin olarak
düzenlenen faturada KDV hesaplanmaz. Ancak bu kurulufl taraf›ndan verilen istisna belgesi
örne¤i 213 say›l› Kanunun muhafaza ve ibraz hükümleri çerçevesinde saklan›r.
Kanunun geçici 26 nc› maddesinde say›lan kurulufllar ve bunlar›n temsilcilikleri ad›na düzenlenmesi
gereken faturada, kurulufl ve temsilcilik ad› ve adresi, istisna belgesinin tarih ve numaras› ile kurulufl
ve temsilcilik ad›na al›m yapana iliflkin bilgilere (ad›-soyad›, adresi, kimlik kart› numaras›) yer verilir.
2.3.
Beyan
Bu istisna kapsam›nda KDV hesaplanmayan ifllemler, KDV beyannamesinde yer alan "‹stisnalarDi¤er ‹ade Hakk› Do¤uran ‹fllemler" kulak盤›n›n, "Tam ‹stisna Kapsam›na Giren ‹fllemler"
tablosunda, 321 kod numaral› sat›r›nda beyan edilir.
Bu sat›r›n "Teslim ve Hizmet Tutar›" sütununa istisnaya konu ifllem bedeli, "Yüklenilen KDV"
sütununa bu ifllemle ilgili al›m ve giderlere ait belgelerde gösterilen toplam KDV tutar› yaz›l›r.
‹ade talep etmek istemeyen mükellefler, "Yüklenilen KDV" sütununa iliflkin alana “0” yazar.
2.4.
‹ade
Bu bölümde yer alan istisna kapsam›ndaki teslim ve hizmetlerden kaynaklanan iade taleplerinde
afla¤›daki belgeler aran›r:
• Standart iade talep dilekçesi
• ‹stisnan›n beyan edildi¤i döneme iliflkin indirilecek KDV listesi
• ‹ade hakk› do¤uran iflleme ait yüklenilen KDV listesi
• ‹adesi talep edilen KDV hesaplama tablosu
• Sat›fl faturalar› listesi
• D›fliflleri Bakanl›¤›ndan al›nan ‹stisna Belgesi örne¤i (Takrir yöntemi kapsam›nda akaryak›t,
do¤algaz, motorlu tafl›t ve tafl›nmaz tesliminde D›fliflleri Bakanl›¤›ndan al›nan Takrir Belgesinin
onayl› örne¤i)
2.4.1.
Mahsuben ‹ade
Mükelleflerin bu ifllemden kaynaklanan mahsuben iade talepleri, yukar›daki belgelerin ibraz
edilmifl olmas› halinde miktar›na bak›lmaks›z›n vergi inceleme raporu, YMM raporu ve teminat
aranmadan yerine getirilir.
2.4.2.
Nakden ‹ade
Mükelleflerin bu ifllemden kaynaklanan ve 5.000 TL'yi aflmayan nakden iade talepleri vergi
inceleme raporu, YMM raporu ve teminat aranmadan yerine getirilir. ‹ade talebinin 5.000 TL'yi
aflmas› halinde aflan k›sm›n iadesi, vergi inceleme raporu veya YMM raporuna göre yerine getirilir.
Teminat verilmesi halinde, mükellefin iade talebi yerine getirilir ve teminat vergi inceleme raporu
veya YMM raporu sonucuna göre çözülür.
Arkan & Ergin
Member of JPA International
195
3.
3996 Say›l› Kanuna Göre Yap-‹fllet-Devret veya 3359 Say›l› Kanun ile 652 Say›l›
Kararnameye Göre Kiralama Karfl›l›¤› Yapt›r›lan Projelerde KDV ‹stisnas›
3065 say›l› Kanunun geçici 29 uncu maddesi ile;“8/6/1994 tarihli ve 3996 say›l› Baz› Yat›r›m ve
Hizmetlerin Yap-‹fllet-Devret Modeli Çerçevesinde Yapt›r›lmas› Hakk›nda Kanuna38 göre yap-ifllet-devret modeli
çerçevesinde gerçeklefltirilecek projeler ve 7/5/1987 tarihli ve 3359 say›l› Sa¤l›k Hizmetleri Temel Kanununun39
ek 7 nci maddesine göre Yüksek Planlama Kurulu taraf›ndan kiralama karfl›l›¤› yapt›r›lmas›na karar verilen
sa¤l›k tesislerine iliflkin projeler ve 25/8/2011 tarihli ve 652 say›l› Millî E¤itim Bakanl›¤›n›n Teflkilat ve Görevleri
Hakk›nda Kanun Hükmünde Kararnamenin40 23 üncü maddesine göre Bakanl›k taraf›ndan kiralama karfl›l›¤›
yapt›r›lmas›na karar verilen e¤itim ö¤retim tesislerine iliflkin projelerden bu maddenin yürürlü¤e girdi¤i tarihten
önce ihale veya görevlendirme ilan› yay›mlanm›fl ancak teklif al›nmam›fl olanlar ile 31/12/2023 tarihine kadar
ihale veya görevlendirme ilan› yay›mlanacak olanlar›n; ihale edilmesi ile görevlendirilen veya projeyi üstlenenlere
yat›r›m döneminde proje kapsam›nda yap›lan mal teslimleri ve hizmet ifalar›” KDV'den istisna edilmifltir.
Bu istisna uygulamas›na iliflkin usul ve esaslar afla¤›da belirlenmifltir.
3.1.
Kapsam
3.1.1.
‹stisnadan Yararlanacak Projeler
‹stisnadan;
• 3996 say›l› Kanuna göre yap-ifllet-devret modeli çerçevesinde gerçeklefltirilecek projeler,
• 3359 say›l› Kanunun ek 7 nci maddesine göre Yüksek Planlama Kurulu taraf›ndan kiralama
karfl›l›¤› yapt›r›lmas›na karar verilen sa¤l›k tesislerine iliflkin projeler,
• 652 say›l› Kanun Hükmünde Kararnamenin 23 üncü maddesine göre Milli E¤itim Bakanl›¤›
taraf›ndan kiralama karfl›l›¤› yapt›r›lmas›na karar verilen e¤itim ö¤retim tesislerine iliflkin projeler,
yararlan›r.
Bu projelerden 4/4/2012 tarihinden (652 say›l› Kanun Hükmünde Kararnamenin 23 uncu maddesi
kapsam›nda Milli E¤itim Bakanl›¤› taraf›ndan kiralama karfl›l›¤› yapt›r›lmas›na karar verilen e¤itim
ö¤retim tesislerine iliflkin projelerde 15/6/2012 tarihinden) önce ihale veya görevlendirme ilan›
yay›mlanm›fl ancak teklif al›nmam›fl projeler ile 31/12/2023 tarihine kadar ihale veya görevlendirme
ilan› yay›mlanacak olanlar kapsama dahildir.
3.1.2.
‹stisna Kapsam›na Giren ‹fllemler
Bu Tebli¤in (II/E-3.1.1.) ayr›m›nda say›lan projelere iliflkin olarak;
• Bu projeler kapsam›ndaki ifllerin ihale edilmesi,
• Görevlendirilen veya projeyi üstlenenlere/alanlara proje kapsam›nda inflaata yönelik olarak
yat›r›m döneminde yap›lacak teslim ve hizmetler,
KDV'den istisna tutulur.
38 13.06.1994 tarihli ve 21959 say›l› Resmi Gazete'de yay›mlanm›flt›r.
39 15.05.1987 tarihli ve 19461 say›l› Resmi Gazete'de yay›mlanm›flt›r.
40 14.09.2011 tarihli ve 28054 say›l› Resmi Gazete'de yay›mlanm›flt›r.
Arkan & Ergin
Member of JPA International
196
Yat›r›m dönemi, söz konusu projelere iliflkin olarak ilgili idare ile yap›lan sözleflmelere göre
belirlenir. Yat›r›m dönemi süresinde ortaya ç›kacak de¤ifliklikler(sürenin uzat›lmas› ya da
k›salt›lmas› fleklinde), ilgili idare taraf›ndan do¤rudan Gelir ‹daresi Baflkanl›¤›na bildirilir.
3.1.3.
‹stisna Kapsam›na Giren Mal ve Hizmetler
‹stisna, bu Tebli¤in (II/E-3.1.1.) ayr›m›nda belirtilen projeleri üstlenen ana yüklenicilere, do¤rudan
bu projelere yönelik olarak yap›lacak teslim ve hizmetler ile ithalat ifllemlerine uygulan›r.
Ancak do¤rudan proje ile ilgili olmayan mobilya, mefruflat ve benzeri demirbafllardan projenin
bütünleyici parças› olarak kabul edilmeyenler ile binek otomobili, minibüs, otobüs ve benzeri
araç al›mlar› istisna kapsam›nda de¤erlendirilmez. ‹stisna kapsam›nda de¤erlendirilmeyen bu
al›mlara iliflkin yedek parça, yak›t, tadil, bak›m ve onar›m masraflar› ile idari hizmet birimlerinin
tadil, bak›m, onar›m, ›s›tma, ayd›nlatma giderleri, her türlü büro malzemesi, k›rtasiye, yiyecek,
giyecek gibi al›mlar ve temizlik hizmetlerinde de istisna uygulanmaz.
3.2.
‹stisnan›n Uygulanmas›
Bu Tebli¤in (II/E-3.1.1.) ayr›m›nda say›lan projelerden birisini üstlenen ana yüklenici mükellefler,
söz konusu projeler kapsam›nda (projeyle ilgili bilgilere de yer vermek kayd›yla) kendilerine
yap›lacak teslim ve hizmetlere istisna uygulanmas› talebiyle do¤rudan Gelir ‹daresi Baflkanl›¤›na
bir yaz› ile müracaat ederler.
Gelir ‹daresi Baflkanl›¤›, istisna talebinde bulunan mükellefin, bu projenin ana yüklenicisi
konumunda bulunup bulunmad›¤›na, projenin istisna kapsam›na giren projelerden olup
olmad›¤›na, yat›r›m döneminin sona erdi¤i tarih ve benzeri hususlara yönelik olarak, projeyi
ihale eden ilgili idareden bir yaz› ile bilgi ister.
Projeyi ihale eden ilgili idarenin olumlu yaz›s›na istinaden durum mükellefin ba¤l› bulundu¤u
Vergi Dairesi Baflkanl›¤›na/Defterdarl›¤a bildirilir, ilgili Vergi Dairesi Baflkanl›¤› veya Defterdarl›k
(EK:13)'teyer alan belgeyi düzenleyerek mükellefe verir.
‹stisna belgesinin ekinde, istisnal› olarak al›nacak mal ve hizmet miktar› ve tutar› yer al›r. Söz
konusu istisna belgesi kapsam›nda teslim veya hizmette bulunan mükellef, istisna belgesinin
ilgili mal veya hizmete iliflkin bölümünü fatura tarihi, numaras›, mal veya hizmet miktar› ve
tutar›n› belirtmek suretiyle onaylar ve bir örne¤ini al›r. Mal/hizmet teslimi gerçeklefltikçe al›c›
ve sat›c› al›m/sat›m bilgilerini projeye uygun olarak sisteme girer.
‹stisna belgesinin bir örne¤i mükellefler taraf›ndan sat›c›lara verilir ve istisna kapsam›nda ifllem
yapmas› talep edilir. Bu belge sat›c›lar taraf›ndan 213 say›l› Kanunun muhafaza ve ibraz hükümlerine
uygun olarak saklan›r.
Sat›c› mükellefin iade talebi bu istisna belgesi esas al›nmak suretiyle, iade için gerekli di¤er
belgeler de aranarak sonuçland›r›l›r.
Arkan & Ergin
Member of JPA International
197
Projenin sonradan revize edilmesi, güncellenmesi veya ek proje düzenlenmesi halinde, proje
kapsam›ndaki mal ve hizmetlere iliflkin liste de elektronik ortamda revize edilir. Revize sonras›
istisna kapsam›na giren ifllemlerin istisna kapsam›nda al›nabilmesi için vergi dairesine baflvurularak
istisna belgesinin de revize edilmesi talep edilir.
‹stisna belgesi projede öngörülen süreyle s›n›rl› olarak verilir. Projedeki sürenin revize edilmesi
durumunda, istisna belgesindeki süre de revize edilir.
Ayn› sat›c›dan yap›lan birden fazla mal ve hizmet al›m›na iliflkin harcamalar›n proje maliyetinin
binde 5'ine kadar olan k›sm› tek sat›r olarak girilebilir. Bu flekilde birden fazla sat›r yaz›labilir.
Ancak, bu sat›r tutarlar›n›n toplam›n›n proje maliyetinin yüzde 10'unu aflmamas› gerekir. Bu
durumda da mal ve hizmetin cinsi, miktar›, tutar› gibi hususlar, bu kapsamdaki al›fllar› anlafl›l›r
bir flekilde aç›klayacak detayda yaz›l›r. Bu al›mlara iliflkin fatura tarih ve numaras›n›n listede yer
almas› gerekti¤i tabiidir.
‹stisna kapsam›ndaki mallar›n ithalat yoluyla temin edilmesi halinde söz konusu belge, ilgili
gümrük idaresine ibraz edilir. ‹stisna belgesindeki istisna kapsam›nda ithal edilen mala iliflkin
bölüm doldurulduktan sonra ilgili gümrük idaresi taraf›ndan bu bölüm de onaylan›r.
‹stisna kapsam›nda mal ve hizmet alanlar istisna belgesinin bitti¤i tarih itibar›yla istisna belgesini
Vergi Dairesi Baflkanl›¤›na veya Defterdarl›¤a ibraz ederek kapatt›rmak zorundad›r. Vergi Dairesi
Baflkanl›¤› veya Defterdarl›k istisna belgesinde yer alan mal ve hizmet bölümlerinin sat›c›lar
taraf›ndan doldurulup doldurulmad›¤›n› ve faturalarla uyumunu kontrol ederek istisna belgesini
kapat›r.
Sat›c›lar, yapt›klar› teslim ve hizmet ifalar›na iliflkin faturada, Tebli¤in (II/E-3.1.1.) ayr›m›ndaki
aç›klamalar› da göz önünde bulundurmak suretiyle KDV hesaplamazlar.
‹stisna tek safhada uygulanacak olup, projeyi üstlenen mükellefe mal teslimi ve hizmet ifas›nda
bulunan mükelleflerin istisna kapsam›nda yapt›klar› teslim ve hizmetlere yönelik al›mlar›nda
KDV istisnas› uygulanmas› söz konusu de¤ildir.
Ayr›ca, ana yüklenici firman›n istisnadan yararlanma flartlar›n› kaybetmesi halinde, bu durum
projeyi ihale eden ilgili idare taraf›ndan, istisnadan yararlanma flartlar›n›n kaybedildi¤i tarihe
de yer verilmek suretiyle Gelir ‹daresi Baflkanl›¤›na bildirilir.
3.3.
Beyan
Projeyi üstlenen firmalara mal teslimi ve hizmet ifas›nda bulunan mükelleflerce, istisna kapsam›nda
yapm›fl olduklar› teslim ve hizmetler ait olduklar› dönemler itibar›yla KDV beyannamesinin
"‹stisnalar-Di¤er ‹ade Hakk› Do¤uran ‹fllemler" kulak盤›n›n "Tam ‹stisna Kapsam›ndaki ‹fllemler"
tablosunun 318 kod numaral› "3996 say›l› Kanuna göre Yap-‹fllet-Devret veya 3359 say›l› Kanuna
göre Kiralama Karfl›l›¤› Yapt›r›lan Projelere ‹liflkin Teslim ve Hizmetler" sat›r›nda beyan edilir.
Bu sat›r›n "Teslim ve Hizmet Tutar›" sütununa istisnaya konu teslim bedeli, "Yüklenilen KDV"
Arkan & Ergin
Member of JPA International
198
sütununa bu ifllemle ilgili al›m ve giderlere ait belgelerde gösterilen toplam KDV tutar› yaz›l›r.
‹ade talep etmek istemeyen mükellefler, "Yüklenilen KDV" sütununa iliflkin alana “0” yazar.
3.4.
‹ade
Bu bölümde yer alan istisna kapsam›ndaki teslim ve hizmetlerden kaynaklanan iade taleplerinde
afla¤›daki belgeler aran›r:
• Standart iade talep dilekçesi
• ‹stisnan›n beyan edildi¤i döneme iliflkin indirilecek KDV listesi
• ‹ade hakk› do¤uran iflleme ait yüklenilen KDV listesi
• ‹adesi talep edilen KDV hesaplama tablosu
• Sat›fl faturalar› listesi
• Vergi Dairesi Baflkanl›¤›ndan veya Defterdarl›ktan al›nan istisna belgesi kendisi taraf›ndan
ilgili mal ve hizmete iliflkin olarak onaylanan proje kapsam›nda istisna uygulanarak al›nacak mal
ve hizmet listesinin örne¤i
3.4.1.
Mahsuben ‹ade
Mükelleflerin bu ifllemlerden kaynaklanan mahsuben iade talepleri yukar›daki belgelerin ibraz
edilmifl olmas› halinde miktar›na bak›lmaks›z›n vergi inceleme raporu, YMM raporu ve teminat
aranmadan yerine getirilir.
3.4.2.
Nakden ‹ade
Mükelleflerin bu ifllemlerden kaynaklanan ve 5.000 TL'yi aflmayan nakden iade talepleri vergi
inceleme raporu, YMM raporu ve teminat aranmadan yerine getirilir. ‹ade talebinin 5.000 TL'yi
aflmas› halinde aflan k›sm›n iadesi, vergi inceleme raporu veya YMM raporuna göre yerine getirilir.
Teminat verilmesi halinde mükellefin iade talebi yerine getirilir ve teminat, vergi inceleme raporu
veya YMM raporu sonucuna göre çözülür.
3.5.
Müteselsil Sorumluluk
‹stisnadan yararlanmak isteyen mükelleflerin istisna belgesinin imza ve kafle tatbik edilmifl bir
suretini mal teslimi ve hizmet ifas›nda bulunan sat›c›ya vermeleri gerekmektedir. Bu yaz› olmadan
istisna uygulanmas› halinde, ziyaa u¤rat›lan vergi, ceza, zam ve faizlerden teslim veya hizmeti
yapan mükellefler ile birlikte teslim veya hizmet yap›lan al›c› da müteselsilen sorumludur.
Kendisine teslim veya hizmetin istisna kapsam›na girdi¤ini gösteren belge verilen sat›c›
mükelleflerce, baflka bir flart aramaks›z›n istisna kapsam›nda ifllem yap›l›r. Daha sonra ifllemin,
istisna için ilgili düzenlemelerde belirtilen flartlar› bafltan tafl›mad›¤› ya da flartlar›n daha sonra
ihlal edildi¤inin tespiti halinde, ziyaa u¤rat›lan vergi ile buna ba¤l› ceza, faiz ve zamlar, kendisine
istisna kapsam›nda teslim veya hizmet yap›lan al›c›dan aran›r. Sat›c›n›n iade talebi ise yukar›da
aç›klanan flekilde de¤erlendirilir.
Arkan & Ergin
Member of JPA International
199
4.
Büyük ve Stratejik Yat›r›mlara ‹liflkin ‹stisna
3065 say›l› Kanunun geçici 30 uncu maddesinde, “31/12/2023 tarihine kadar uygulanmak üzere,
yat›r›m teflvik belgeleri kapsam›nda asgari 500 milyon Türk Liras› tutar›nda sabit yat›r›m öngörülen stratejik
yat›r›mlara iliflkin inflaat iflleri nedeniyle yüklenilen ve takvim y›l› sonuna kadar indirim yoluyla telafi edilemeyen
KDV, izleyen y›l talep edilmesi halinde belge sahibi mükellefe iade olunur. Teflvik belgesine konu yat›r›m›n
tamamlanmamas› halinde, iade edilen vergiler, vergi ziya› cezas› uygulanarak iade tarihinden itibaren gecikme
faizi ile birlikte tahsil edilir. Bu vergiler ve cezalar›nda zamanafl›m›, verginin tarh›n› veya cezan›n kesilmesini
gerektiren durumun meydana geldi¤i tarihi takip eden takvim y›l› bafl›nda bafllar.
Bu maddenin uygulanmas›na iliflkin usul ve esaslar› belirlemeye Maliye Bakanl›¤› yetkilidir.”
hükmü yer almaktad›r.
Bu istisna uygulamas›na iliflkin usul ve esaslar afla¤›da belirlenmifltir.
4.1.
Kapsam
Söz konusu düzenleme ile 31/12/2023 tarihine kadar uygulanmak üzere, yat›r›m teflvik belgeleri
kapsam›nda asgari 500 milyon TL tutar›nda sabit yat›r›m öngörülen stratejik yat›r›mlar kapsam›nda,
inflaat iflleri nedeniyle yüklenilen ve takvim y›l› sonuna kadar indirim yoluyla telafi edilemeyen
KDV'nin, izleyen y›l içerisinde bu kapsamda ifllemleri bulunan mükelleflere talep etmeleri halinde
iade edilmesi öngörülmektedir.
Uygulamadan 2012/3305 say›l› Bakanlar Kurulu Karar› ile yürürlü¤e konulan Yat›r›mlarda Devlet
Yard›mlar› Hakk›nda Karar›n 8 inci maddesinde hükme ba¤lanan nitelikteki yat›r›mlar yararlan›r.
Bahse konu Karar›n uygulamas›na iliflkin 2012/1 No.lu Yat›r›mlarda Devlet Yard›mlar› Hakk›nda
Karar›n Uygulanmas›na ‹liflkin Tebli¤in 10 uncu maddesinde de stratejik yat›r›mlar›n kapsam›na
iliflkin düzenlemelere yer verilmifltir.
Yukar›da yer verilen Kararname ve Tebli¤ maddelerinde belirtilen kriterleri sa¤layan ürünlerin
üretimine yönelik 500 milyon TL tutar›nda sabit yat›r›m öngörülen yat›r›mlar, stratejik yat›r›m
olarak de¤erlendirilir.
4.2.
‹stisnan›n Uygulamas›
‹stisna, münhas›ran söz konusu yat›r›mlar kapsam›ndaki inflaat taahhüt ifli, nakliye, hafriyat ve
benzeri infla ifllerine iliflkindir. Yat›r›m› yapanlar›n söz konusu inflaat ifllerinde kullan›lan mal
al›mlar› da bu kapsamda de¤erlendirilir. Dolay›s›yla söz konusu istisna inflaat ifllerine iliflkin
olmak kofluluyla hem hizmet hem de mal al›mlar›n› kapsamaktad›r.
Bu istisna, verginin önce uygulan›p sonra iade edilmesi fleklinde düzenlenmifl olup, istisna kapsam›nda
de¤erlendirilen mal ve hizmet al›mlar›nda genel hükümler çerçevesinde KDV uygulan›r. Dolay›s›yla
yat›r›m› yapana teslim veya hizmet yapanlar›n KDV istisnas› uygulamalar› mümkün de¤ildir.
Yat›r›m› yapan belge sahibi mükellefler taraf›ndan inflaat ifllerine iliflkin bu flekilde yüklenilen
Arkan & Ergin
Member of JPA International
200
vergiler, ilgili dönemde indirim konusu yap›l›r. Söz konusu mükelleflerin bu flekilde yüklenip
indirim hesaplar›na dahil ettikleri vergilerin öncelikle indirim yoluyla telafi edilmesi gerekmektedir.
‹lgili takvim y›l› sonuna kadar indirim yoluyla telafi edilemeyen KDV ise izleyen y›l talep edilmesi
kayd›yla iade konusu yap›l›r.
4.3.
‹stisnan›n Beyan›
‹ade talep tutar›, en erken izleyen y›l›n Ocak dönemine en geç izleyen y›l›n Kas›m dönemine ait
KDV beyannamesine dahil edilerek talep edilebilir. ‹adesi talep edilecek tutar, talebin yap›laca¤›
döneme ait KDV beyannamesinin "‹stisnalar-Di¤er ‹ade Hakk› Do¤uran ‹fllemler" kulak盤›n›n
"Di¤er ‹ade Hakk› Do¤uran ‹fllemler" tablosunun 440 kod numaral› "Yat›r›m Teflvik Belgesi
Kapsam›nda Asgari 500 Milyon TL Tutar›nda Sabit Yat›r›m Öngörülen Stratejik Yat›r›mlar” sat›r›nda
beyan edilir.
Yat›r›m›n ilgili mevzuat hükümlerine göre tamamlanamamas› halinde, iade edilen vergiler vergi
ziya› cezas› uygulanarak iade tarihinden itibaren gecikme faizi ile birlikte tahsil edilir.
4.4.
‹ade
Bu bölümde yer alan ifllemlerden kaynaklanan iade taleplerinde afla¤›daki belgeler aran›r:
• Standart iade talep dilekçesi
• ‹ade talep edilen döneme iliflkin indirilecek KDV listesi
• ‹ade hakk› do¤uran iflleme ait yüklenilen KDV listesi
• ‹adesi talep edilen KDV hesaplama tablosu
• Yat›r›m teflvik belgesi ve eki listenin onayl› örne¤i
• Yat›r›m teflvik belgesinde belirtilmemifl olmas› halinde, yat›r›m›n stratejik yat›r›m kapsam›nda
oldu¤unu tevsik eden belgenin onayl› örne¤i (Yat›r›m tamamlan›ncaya kadar, de¤ifliklik olmamas›
kayd›yla, bir defa verilir.)
• ‹ade uygulamas› kapsam›ndaki harcamalara ait fatura ve benzeri belgelerin listesi
4.4.1.
Mahsuben ‹ade
Mükelleflerin bu ifllemden kaynaklanan mahsuben iade talepleri yukar›daki belgelerin ibraz
edilmifl olmas› halinde miktar›na bak›lmaks›z›n vergi inceleme raporu, YMM raporu ve teminat
aranmadan yerine getirilir.
4.4.2.
Nakden ‹ade
Mükelleflerin bu ifllemden kaynaklanan ve 5.000 TL'yi aflmayan nakden iade talepleri vergi
inceleme raporu, YMM raporu ve teminat aranmadan yerine getirilir. ‹ade talebinin 5.000 TL'yi
aflmas› halinde aflan k›sm›n iadesi, vergi inceleme raporu veya YMM raporuna göre yerine getirilir.
Teminat verilmesi halinde mükellefin iade talebi yerine getirilir ve teminat, vergi inceleme raporu
veya YMM raporu sonucuna göre çözülür.
Arkan & Ergin
Member of JPA International
201
5.
‹stanbul Sismik Riskin Azalt›lmas› ve Acil Durum Haz›rl›k Projesi (‹SMEP)
Kapsam›nda Yap›lacak Teslim ve Hizmetlerde ‹stisna
6111 say›l› Kanunun geçici 16 nc› maddesinde;
“(1) ‹stanbul Sismik Riskin Azalt›lmas› ve Acil Durum Haz›rl›k Projesi (‹SMEP) kapsam›nda, ‹stanbul ‹l Özel
‹daresine ba¤l› olarak faaliyet gösteren ‹stanbul Proje Koordinasyon birimine yap›lacak teslim ve hizmetler,
finansman› yabanc› devletler, uluslararas› kurum ve kurulufllarca karfl›lanmak flart›yla 31/12/2020 tarihine
kadar KDV'den müstesnad›r.
(2) ‹stisna kapsam›ndaki teslim ve hizmetler dolay›s›yla yüklenilen vergiler, vergiye tabi ifllemler nedeniyle
hesaplanan vergiden indirilir, indirim yoluyla giderilemeyen vergiler 3065 say›l› KDV Kanununun 32 nci
maddesi hükmü uyar›nca mükellefe iade edilir.
(3) Maliye Bakanl›¤›, istisna kapsam›na girecek teslim ve hizmetleri tan›mlamaya, istisna ve iade uygulamas›na
iliflkin usul ve esaslar› belirlemeye yetkilidir.”
hükmü yer almaktad›r.
Bu istisna uygulamas›na iliflkin usul ve esaslar afla¤›da belirlenmifltir.
5.1.
Kapsam
‹stisna, finansmanlar›n›n yabanc› devletler, uluslararas› kurum ve kurulufllar taraf›ndan karfl›lanmas›
flart›yla ‹SMEP kapsam›nda 31/12/2020 tarihine kadar ‹stanbul ‹l Özel ‹daresine ba¤l› olarak
faaliyet gösteren ‹stanbul Proje Koordinasyon Birimine yap›lan teslim ve hizmetlere uygulan›r.
Yabanc› devletlerden, uluslararas› kurum ve kurulufllardan karfl›l›ks›z olarak sa¤lanan destekler
yan›nda bu kurum ve kurulufllardan temin edilen krediler kullan›larak yap›lan mal ve hizmet
al›mlar› da istisna kapsam›na girmektedir.
‹stisna kapsam›na ‹SMEP çerçevesindeki mal ve hizmet al›mlar› girmektedir. Bunun d›fl›nda
‹stanbul Proje Koordinasyon Biriminin harcamalar› genel hükümler çerçevesinde KDV'ye tabidir.
Buna göre, ‹stanbul Proje Koordinasyon Biriminin yiyecek, giyecek, temizlik, güvenlik, elektriksu-telefon vb. giderler ile araç kiralama, hizmet binas›, her türlü büro malzemesi, mefruflat,
k›rtasiye ve benzeri al›mlar› proje çerçevesinde olmamas› halinde istisna kapsam›nda
de¤erlendirilmez.
5.2.
‹stisna Uygulamas›
‹stanbul Proje Koordinasyon Birimine, ‹SMEP kapsam›nda yapaca¤› al›mlarla ilgili olarak
yukar›daki aç›klamalar dikkate al›narak istisnadan yararlanabilece¤ine iliflkin ‹stanbul Vergi
Dairesi Baflkanl›¤›nca bir istisna belgesi (EK:14) verilir. Al›nan bu belgenin asl› ya da noter veya
YMM onayl› örne¤i ‹stanbul Proje Koordinasyon Birimince gümrük idaresine veya yurtiçindeki
sat›c›lara ibraz edilerek istisna uygulanmas› talep edilir.
Arkan & Ergin
Member of JPA International
202
‹stanbul Proje Koordinasyon Biriminin ‹SMEP kapsam›nda, 25/2/2011 tarihinden önce ihalesi
yap›lan veya sözleflmesi düzenlenen ifllere iliflkin mal ve hizmet al›mlar›n›n 6111 say›l› Kanunun
geçici 16 nc› maddesinin yürürlü¤ünden önce yap›lmas› halinde bu al›mlarda istisna uygulanmaz.
Ancak, ihale veya sözleflme maddenin yürürlük tarihinden önce yap›lsa bile bu ihale veya sözleflmeye
istinaden maddenin yürürlük tarihinden sonra temin edilen mal ve hizmetlere istisna uygulan›r.
5.3.
‹stisnan›n Beyan›
Bu istisna kapsam›nda KDV hesaplanmayan ifllemler, teslimin yap›ld›¤› döneme ait KDV
beyannamesinde yer alan "‹stisnalar-Di¤er ‹ade Hakk› Do¤uran ‹fllemler" kulak盤›n›n, "Tam
‹stisna Kapsam›na Giren ‹fllemler" tablosunda 320 kod numaral› “‹SMEP Kapsam›nda, ‹stanbul
‹l Özel ‹daresine Ba¤l› Olarak Faaliyet Gösteren ‹stanbul Proje Koordinasyon Birimine Yap›lacak
Teslim ve Hizmetler” sat›r› arac›l›¤›yla beyan edilir.
Bu sat›r›n "Teslim ve Hizmet Tutar›" sütununa istisnaya konu teslim bedeli, "Yüklenilen KDV"
sütununa bu ifllemle ilgili al›m ve giderlere ait belgelerde gösterilen toplam KDV tutar› yaz›l›r.
‹ade talep etmek istemeyen mükellefler, "Yüklenilen KDV" sütununa iliflkin alana “0” yazar.
5.4.
‹ade
Bu bölümde yer alan istisna kapsam›ndaki teslim ve hizmetlerden kaynaklanan iade taleplerinde
afla¤›daki belgeler aranmaktad›r:
• Standart iade talep dilekçesi
• ‹stisnan›n beyan edildi¤i döneme iliflkin indirilecek KDV listesi
• ‹ade hakk› do¤uran iflleme ait yüklenilen KDV listesi
• ‹adesi talep edilen KDV hesaplama tablosu
• Sat›fl faturalar› listesi
• ‹stanbul Vergi Dairesi Baflkanl›¤›nca ‹stanbul Proje Koordinasyon Birimine verilen, istisnadan
yararlan›labilece¤ine dair Belgenin onayl› örne¤i
5.4.1.
Mahsuben ‹ade
Mükelleflerin bu ifllemden kaynaklanan mahsuben iade talepleri, yukar›daki belgelerin ibraz
edilmifl olmas› halinde miktar›na bak›lmaks›z›n vergi inceleme raporu, YMM raporu ve teminat
aranmadan yerine getirilir.
5.4.2.
Nakden ‹ade
Mükelleflerin bu ifllemden kaynaklanan ve 5.000 TL'yi aflmayan nakden iade talepleri vergi
inceleme raporu, YMM raporu ve teminat aranmadan yerine getirilir. ‹ade talebinin 5.000 TL'yi
aflmas› halinde aflan k›sm›n iadesi, vergi inceleme raporu veya YMM raporuna göre yerine getirilir.
Teminat verilmesi halinde mükellefin iade talebi yerine getirilir ve teminat, vergi inceleme raporu
veya YMM raporu sonucuna göre çözülür.
Arkan & Ergin
Member of JPA International
203
F.
SOSYAL VE ASKER‹ AMAÇLI ‹ST‹SNALARLA D‹⁄ER ‹ST‹SNALAR
K›smi istisna, ifllemlere iliflkin al›fl ve giderlere ait KDV'nin prensip olarak indirim ve/veya iadeye
konu edilemedi¤i istisna düzenlemeleridir. Bu kapsam›ndaki ifllemler nedeniyle yüklenilen
vergiler, 3065 say›l› Kanunun (30/a) ve 58 inci maddeleri uyar›nca gelir ve kurumlar vergisi
bak›m›ndan gider veya maliyet unsuru olarak dikkate al›nabilir.
3065 say›l› Kanunda, Kanunun 32 nci maddesi kapsam›nda say›lmayan, ancak KDV'den istisna
olmakla birlikte, KDV indirimini de mümkün k›lan baz› ifllemler mevcuttur.
Buna göre, Kanunun (17/4-c), (17/4-r) (k›smi olarak), (17/4-t), geçici 10 (k›smi olarak), geçici 12,
geçici 23, geçici 24, geçici 32 nci maddeleri uyar›nca, vergiden istisna edilmifl bulunan ifllemlerle
ilgili fatura ve benzeri vesikalarda gösterilen KDV, mükellefin vergiye tabi ifllemleri üzerinden
hesaplanan KDV'den indirilebilir. Ancak, bu kapsamdaki ifllemler nedeniyle yüklenilen ve indirim
yoluyla giderilemeyen KDV mükelleflere iade edilmez.
‹fllemlerinin tamam› k›smi istisna kapsam›nda olanlar›n mükellefiyet tesis ettirmelerine ve
beyanname vermelerine gerek yoktur. ‹fllemlerinin tamam› k›smi istisna kapsam›nda olanlardan
ar›zi olarak vergiye tabi ifllem yapanlar›n, sadece bu ifllemin gerçekleflti¤i dönem için ve sadece
bu ifllemi kapsayan beyannameyi vermesi yeterlidir.
1.
Kültür ve E¤itim Amac› Tafl›yan ‹stisnalar
3065 say›l› Kanunun (17/1-a) maddesinde, Kanunun (17/1) maddesinde say›lan;
• Genel Bütçe Kapsam›ndaki Kamu ‹dareleri ve Özel Bütçeli ‹dareler,
• ‹l Özel ‹dareleri,
• Belediyeler,
• Köyler,
• ‹l Özel ‹dareleri, Belediyeler ve Köylerin Teflkil Ettikleri Birlikler,
• Üniversiteler,
• Döner Sermayeli Kurulufllar,
• Kanunla Kurulan Kamu Kurum ve Kurulufllar›,
• Kamu Kurumu Niteli¤indeki Meslek Kurulufllar›,
• Siyasi Partiler,
• Sendikalar,
• Kanunla Kurulan veya Tüzel Kiflili¤i Haiz Emekli ve Yard›m Sand›klar›,
• Kamu Menfaatine Yararl› Dernekler,
• Tar›msal Amaçl› Kooperatifler,
• Bakanlar Kurulunca Vergi Muafiyeti Tan›nan Vak›flar,
taraf›ndan, ilim, fen ve güzel sanatlar›, tar›m› yaymak, ›slah ve teflvik etmek amac›yla yap›lan
teslim ve hizmetler vergiden istisna edilmifltir.
3065 say›l› Kanunun (17/1-b) maddesinde ise ayn› kurum ve kurulufllar›n tiyatro, konser salonu,
Arkan & Ergin
Member of JPA International
204
kütüphane, sergi, okuma ve konferans salonlar› ile spor tesislerini iflletmek veya yönetmek suretiyle
ifa ettikleri kültür ve e¤itim faaliyetlerine iliflkin teslim ve hizmetleri vergiden istisna edilmifltir.
Örnek:(A) Üniversitesine ait Döner Sermaye ‹flletme Müdürlü¤üne ba¤l› Bas›m Evi Müdürlü¤ünce ilim, fen
ve güzel sanatlar› ö¤retmek, yaymak, gelifltirmek ve teflvik etmek amac›yla münhas›ran üniversite bünyesindeki
fakülte ve yüksekokulda okuyan ö¤rencilerin ihtiyaçlar›n› karfl›lamak
üzere yap›lan kitap, dergi ve benzeri dokümanlar›n bas›m› ve teslimi KDV'den istisnad›r.
2.
Sosyal Amaç Tafl›yan ‹stisnalar
2.1.
Belli Kurum ve Kurulufllar›n Kanunda Say›lan ‹flleri Yapmak veya Yönetmek
Suretiyle ‹fa Ettikleri Teslim ve Hizmetlerde ‹stisna
3065 say›l› Kanunun (17/1)inci maddesinde say›lan kurum ve kurulufllar›n (17/2-a) maddesinde
say›lan;
• Hastane, nekahathane, klinik, dispanser, prevantoryum, sanatoryum, kan bankas› ve organ
nakline mahsus bankalar, an›tlar, botanik ve zooloji bahçeleri, parklar ile veteriner, bakteriyoloji,
seroloji ve distofajin laboratuvarlar› gibi kurulufllar ile
• Ö¤renci veya yetifltirme yurtlar›, yafll› ve engelli bak›m ve huzurevleri, paras›z fukara aflevleri,
düflkün evleri ve yetimhaneleri,
iflletmek veya yönetmek suretiyle ifa ettikleri kurulufl amaçlar›na uygun teslim ve hizmetleri
vergiden istisna edilmifltir. Bu teslim ve hizmetlerin bedelli veya bedelsiz olmas›, istisna
uygulamas›na engel teflkil etmez.
Ayr›ca bu kurum ve kurulufllardan sa¤l›k hizmeti sunanlar›n teflhis ve tedaviye yönelik olarak
birbirlerine yapacaklar› teslim ve hizmetler de istisna kapsam›ndad›r.
Di¤er yandan, Kanunun (17/1) nci maddesinde say›lan kurum ve kurulufllar›n, sadece Kanunun
(17/2-a) maddesinde say›lan kurulufllar› iflletmek veya yönetmek suretiyle ifa ettikleri kurulufl
amaçlar›na uygun teslim ve hizmetleri istisna olup, bu kurum ve kurulufllar›n;
• Kanunun (17/2-a) maddesinde say›lmayan kurulufllar› iflletmek ve/veya yönetmek suretiyle
ifa ettikleri teslim ve hizmetleri ile
• Kanunun (17/2-a) maddesinde say›lan kurulufllar› iflletmek veya yönetmekle birlikte kurulufl
amaçlar›na uygun olmayan teslim ve hizmetlerinin,
KDV'den istisna tutulmas› mümkün de¤ildir.
2.2.
Özel Okullar ve Üniversiteler Taraf›ndan Bedelsiz Olarak Verilen E¤itim ve
Ö¤retim Hizmetleri ile Ö¤renci Yurtlar› Taraf›ndan Bedelsiz Olarak Verilen
Yurt Hizmetlerinde ‹stisna
3065 say›l› Kanunun (17/2-b) maddesinde;
Arkan & Ergin
Member of JPA International
205
• 8/2/2007 tarihli ve 5580 say›l› Kanun41 hükümlerine tâbi özel okullarca bedelsiz verilen
e¤itim ve ö¤retim hizmetlerinde ilgili dönemdeki kapasitelerinin (% 10)'unu,
• 24/3/1950 tarihli ve 5661 say›l› Yüksek Ö¤renim Ö¤renci Yurtlar› ve Aflevleri Hakk›ndaki
Kanuna Ek Kanun42 ile 30/4/1992 tarihli ve 3797 say›l› Milli E¤itim Bakanl›¤›n›n Teflkilat ve
Görevleri Hakk›nda Kanun43 hükümlerine göre kurulan ö¤renci yurtlar› taraf›ndan bedelsiz verilen
yurt hizmetlerinde ilgili dönemdeki kapasitelerinin (% 10)'unu,
• Üniversite ve yüksekokullarda ise (% 50)'sini,
geçmemek üzere verilen bedelsiz e¤itim ve ö¤retim hizmetlerinin KDV'den istisna oldu¤u hüküm
alt›na al›nm›flt›r.
Uygulamada bedelsiz e¤itim ve ö¤retim hizmetleri ile yurt hizmetleri, k›smi burs ve tam burs
uygulanmas› suretiyle yap›labilmektedir.
K›smi burs uygulanan e¤itim ö¤retim hizmetleri ile yurt hizmetlerinde, k›smi burs tutar› faturada
ticari teamüllere uygun iskonto veya indirim olarak gösterilir ve kalan tutar üzerinden KDV
hesaplan›r. Yüklenilen KDV ise genel esaslara göre indirim konusu yap›l›r.
Yukar›da belirtilen s›n›rlar dahilinde tam burs uygulanarak verilen hizmetler için ise KDV
hesaplanmaz, yüklenilen KDV de Kanunun (30/a) maddesi uyar›nca indirim konusu yap›lamaz.
2.3.
Kanunlar›n Gösterdi¤i Gerek Üzerine Yap›lan Bedelsiz Teslim ve
Hizmetlerde ‹stisna
3065 say›l› Kanunun (17/2-b) maddesinde, kanunlar›n gösterdi¤i gerek üzerine bedelsiz olarak
yap›lan teslimler ve ifa edilen hizmetler muhatab›na bak›lmaks›z›n istisna kapsam›na al›nm›flt›r.
Konuyla ilgili örneklere afla¤›da yer verilmifltir.
Örnek1:2219 say›l› Hususi Hastaneler Kanununun ilgili hükümleri gere¤ince özel hastanelerde ücretsiz olarak
verilen sa¤l›k hizmetleri KDV'den istisnad›r.
Örnek 2: 1136 say›l› Avukatl›k Kanununun 178 inci maddesi uyar›nca, adli müzaheret bürolar›nca yoksul
ve aciz kiflilerin ifllerini takiple görevli k›l›nan ve bu ifller için ücret almayan avukatlar›n bu hizmetleri KDV'den
istisnad›r.
2.4.
Belli Kurum ve Kurulufllara Yap›lan Bedelsiz Teslim ve Hizmetlerde ‹stisna
3065 say›l› Kanunun (17/2-b) maddesinde; Kanunun (17/1) inci maddesinde say›lan kurum ve
kurulufllara bedelsiz olarak yap›lan teslim ve hizmetlerin, KDV'den istisna oldu¤u hüküm alt›na
al›nm›flt›r.
Söz konusu kurum ve kurulufllara yap›lan her türlü bedelsiz mal teslimi ve hizmet ifalar› KDV'den
istisna olup, teslim ve hizmet bedeli ile ilgili herhangi bir alt ya da üst s›n›r söz konusu olmaks›z›n
istisna uygulan›r.
41 14.02.2007 tarihli ve 26434 say›l› Resmi Gazete'de yay›mlanm›flt›r.
42 01.04.1950 tarihli ve 7472 say›l› Resmi Gazete'de yay›mlanm›flt›r.
43 12.05.1992 tarihli ve 21226 say›l› Resmi Gazete'de yay›mlanm›flt›r.
Arkan & Ergin
Member of JPA International
206
Konuyla ilgili örneklere afla¤›da yer verilmifltir.
Örnek 1: Bir sanatoryumun bedeli karfl›l›¤›nda ald›¤› hizmet arac› KDV'ye tabidir. Ancak bu arac›n vergi
mükellefi olan bir gerçek veya tüzel kifli taraf›ndan sanatoryuma bedelsiz olarak teslimi KDV'den istisnad›r.
Örnek 2: Kamu yarar›na çal›flan derneklerden oldu¤u Bakanlar Kurulu Karar› ile onanan (G) Derne¤i
taraf›ndan yapt›r›lacak olan yüksekö¤renim ö¤renci yurdu inflaat› için, (H) Yap› Denetim Ltd. fiti. taraf›ndan
(G) Derne¤ine “bedelsiz” olarak verilen “yap› denetimi hizmeti”, KDV'den istisnad›r.
2.5.
Fakirlere Yard›m Amac›yla G›da Bankac›l›¤› Faaliyetinde Bulunan Dernek ve
Vak›flara Ba¤›fllanan Baz› Mallar›n Tesliminde ‹stisna
3065 say›l› Kanunun (17/2-b) maddesinde, fakirlere yard›m amac›yla g›da bankac›l›¤› faaliyetinde
bulunan dernek ve vak›flara Maliye Bakanl›¤›nca belirlenen usul ve esaslar çerçevesinde ba¤›fllanan
g›da, temizlik, giyecek ve yakacak maddelerinin tesliminin KDV'den istisna oldu¤u hüküm alt›na
al›nm›flt›r.
Söz konusu KDV istisnas› uygulamas›nda afla¤›daki aç›klamalara göre hareket edilir.
2.5.1.
Ba¤›fl›n Yap›laca¤› Dernek veya Vak›flar
G›da, temizlik, giyecek ve yakacak maddesi ba¤›fl›n›n dernek veya vakfa yap›lm›fl olmas› gerekir.
‹htiyac› bulunanlara do¤rudan veya baflka organizasyonlar arac›l›¤›yla yap›lacak g›da, temizlik,
giyecek ve yakacak maddesi yard›mlar›n›n yukar›da belirtilen madde kapsam›nda yap›lm›fl ba¤›fl
olarak de¤erlendirilmesi mümkün de¤ildir.
Ba¤›fl› kabul edecek dernek veya vakf›n tüzü¤ünde veya senedinde ihtiyac› bulunanlara g›da,
temizlik, giyecek ve yakacak maddesi yard›m› yapabilmesine iliflkin hükümlerin bulunmas› gerekir.
Bununla beraber, dernek veya vakf›n baflka alanlarda da faaliyet gösteriyor olmas›n›n, kamuya
yararl› dernek veya vergiden muaf vak›f olup olmamas›n›n uygulama aç›s›ndan herhangi bir
önemi bulunmamaktad›r.
2.5.2.
Ba¤›fla Konu Olacak Mallar ve Ba¤›fl›n Niteli¤i
G›da bankac›l›¤› kapsam›nda yap›lacak ba¤›fllar›n g›da, temizlik, giyecek ve yakacak maddesi
niteli¤inde olmas› gerekir. Ayr›ca yap›lacak ba¤›fllar flartl› (bedelsiz olarak ihtiyaç sahiplerine
da¤›t›lmak üzere) yap›l›r.
G›da, temizlik, giyecek ve yakacak maddesi niteli¤ini tafl›mayan veya flartl› olarak yap›lmayan
ba¤›fllar, g›da bankac›l›¤› kapsam›nda yap›lacak ba¤›fl olarak de¤erlendirilmez.
2.5.3.
Ba¤›fl› Yapanlarca Düzenlenecek Belge
Gelir Vergisi Kanununun 40 ›nc› maddesine eklenen hüküm çerçevesinde indirim konusu yap›lacak
ba¤›fllar, ba¤›fla konu mal bedeli Vergi Usul Kanununun 232 nci maddesinde belirtilen fatura
Arkan & Ergin
Member of JPA International
207
düzenleme s›n›r›n›n alt›nda kalsa dahi mutlaka fatura ile belgelendirilir ve ayr›ca tafl›ma için
sevk irsaliyesi düzenlenir.
Ba¤›fllanan mala iliflkin bilgileri eksiksiz olarak içeren fatura, ba¤›fl yap›lan dernek veya vak›f ad›na
düzenlenir. Mal bedeli olarak faturada, ba¤›fla konu mal›n maliyet bedeli (yüklenilen KDV hariç) yaz›l›r.
Faturada "‹htiyaç sahiplerine yard›m flart›yla ba¤›flland›¤›ndan KDV hesaplanmam›flt›r." ibaresinin
yer almas› zorunludur.
Gelir Vergisi Kanununun 89 uncu maddesinde yap›lan düzenleme çerçevesinde, y›ll›k beyannamede
yer alacak gelir vergisi matrah›n›n tespitinde indirim konusu yap›lacak ifllemlerde ba¤›fl› yapan
taraf›ndan bir belge düzenlenmesine gerek bulunmamakta olup, varsa ba¤›fl yap›lan mal›n
edinimine iliflkin belgelerin saklanmas› zorunludur.
2.5.4.
Dernek ve Vak›flarca Düzenlenecek Belge
Dernek ve vak›flar kendi mevzuatlar›n›n öngördü¤ü belgeleri düzenleyip ba¤›fl yapanlara bir
örne¤ini verirler.
Ticari faaliyetle u¤raflanlarca düzenlenen faturalar, dernek ve vak›f taraf›ndan muhafaza edilir.
2.5.5.
Kay›t Düzeni ve Beyan
Ticari iflletmeye dahil mallar›n ba¤›fllanmas› durumunda bu mallar›n maliyet bedeli Gelir Vergisi
Kanununun 40 ›nc› maddesi çerçevesinde gider kaydedilir. Bu ifllem, faturan›n bir yandan gelir
bir yandan da gider kaydedilmesi suretiyle gerçeklefltirilir.
KDV mükellefleri, bir vergilendirme döneminde yapt›klar› ba¤›fllar›n toplam tutar›n› ilgili dönem
beyannamesinin “‹stisnalar-Di¤er ‹ade Hakk› Do¤uran ‹fllemler” kulak盤›n›n “K›smi ‹stisna
Kapsam›na Giren ifllemler” tablosunda “229-G›da Bankac›l›¤› Faaliyetinde Bulunan Dernek ve
Vak›flara Ba¤›fllanan, G›da, Temizlik, Giyecek ve Yakacak Maddeleri” sat›r›nda beyan ederler.
Ayn› Kanunun (30/a) ve 32 nci maddelerine göre, k›smi istisna mahiyetindeki bu teslimin (g›da,
temizlik, giyecek ve yakacak maddesi ba¤›fllar›n›n) bünyesine giren KDV tutar›n›n indirim konusu
yap›lmas› mümkün bulunmamaktad›r. Bu nedenle, ba¤›fl›n yap›ld›¤› dönemde, ba¤›fllanan
mallar›n iktisab› dolay›s›yla yüklenilen KDV tutar›n›n hesaplanmas› ve ayn› döneme ait KDV
beyannamesine dahil edilmesi, ayn› tutar›n "indirim KDV" hesaplar›ndan ç›kar›larak, gider
hesaplar›na aktar›lmas› gerekmektedir.
Ba¤›fllanan g›da, temizlik, giyecek ve yakacak maddelerinin iflletmeye dahil olmamas› halinde
ise söz konusu mal›n maliyet bedeli (KDV dahil), Gelir Vergisi Kanununun 89 uncu maddesi
çerçevesinde y›ll›k beyannamenin ba¤›fl ve yard›mlara iliflkin bölümüne yaz›larak gelir vergisi
matrah›n›n tespitinde indirim olarak dikkate al›nacakt›r.
Örnek: Dernek kurulufl tüzü¤ünde ihtiyac› bulunanlara g›da, temizlik, giyecek ve yakacak maddesi yard›m›
Arkan & Ergin
Member of JPA International
208
yapabilmesine iliflkin hüküm bulunan (H) Yard›mlaflma ve Dayan›flma Derne¤ine, bedelsiz olarak ihtiyaç
sahiplerine da¤›t›lmak üzere yukar›daki usul ve esaslar çerçevesinde g›da, temizlik, giyecek ve yakacak
maddelerinin teslimi KDV'den istisna olacakt›r. Ayr›ca söz konusu maddelerin ihtiyac› olanlara bedelsiz olarak
teslim edilmesi gerekmekte olup, bu teslimlere de KDV uygulanmayacakt›r.
2.6.
Yabanc› Devletlerin Türkiye'deki Diplomatik Temsilcilik ve Konsolosluklar› ile
Yabanc› Hay›r ve Yard›m Organizasyonlar›na Yap›lan Teslim ve Hizmetlerde
‹stisna
3065 say›l› Kanunun (17/2-c) maddesinde, yabanc› devletlerin Türkiye'deki diplomatik temsilcilik
ve konsolosluklar› ile yabanc› hay›r ve yard›m kurumlar›na Kanunun (17/1) inci maddesinde yaz›l›
kurulufllara bedelsiz olarak yapacaklar› teslim ve hizmetlere iliflkin olarak yap›lan teslim ve hizmetler
KDV'den istisna edilmifl ve istisna kapsam›na girecek mal ve hizmetler ile bunlar›n asgari tutarlar›n›
ve bu bendin uygulamas›na iliflkin usul ve esaslar› belirlemeye Bakanl›¤›m›z yetkili k›l›nm›flt›r.
Bakanl›¤›m›za tan›nan bu yetki uyar›nca, yabanc› devletlerin Türkiye'deki diplomatik temsilcilik
ve konsolosluklar› ile yabanc› hay›r ve yard›m kurumlar›nca an›lan Kanunun (17/1) inci maddesinde
belirtilen kurum ve kurulufllara bedelsiz olarak yapacaklar› teslim ve hizmetlerle ilgili istisna
uygulamas›n›n usul ve esaslar› afla¤›da belirlenmifltir:
a) 3065 say›l› Kanunun (17/1)inci maddesinde say›lan kurum ve kurulufllara bu kapsamda bedelsiz
teslim edilecek mal ve hizmetler için herhangi bir s›n›rlama getirilmemifltir.
b) Bu istisna kapsam›nda sat›n al›nacak mal ve hizmet bedellerinin asgari s›n›r› KDV hariç 5.000
TL olmas› gerekir. Bu kapsama istisnadan yararlanmak flart›yla birden fazla mal veya hizmet dahil
edilebilir.
c) ‹stisnadan yararlanacak yabanc› hay›r ve yard›m kurumlar›n›n kanuni merkezinin yurt d›fl›nda
bulunmas› ve Türkiye'de gelir ve kurumlar vergisi mükellefiyetini gerektiren herhangi bir faaliyette
bulunmamas› gerekir.
ç) ‹stisnadan yararlanacak yabanc› devletlerin Türkiye'deki diplomatik temsilcilik ve konsolosluklar›
ile yabanc› hay›r ve yard›m kurumlar›, bu Kanunun (17/1)inci maddesinde say›lan kurum ve
kurulufllara yapacaklar› teslimin niteli¤i, miktar› ve tutar›na iliflkin bilgiler ile Türkiye'deki
adreslerini belirten bir dilekçe ile Bakanl›¤›m›za (Gelir ‹daresi Baflkanl›¤›) baflvuruda bulunur.
Bu baflvurunun de¤erlendirilmesi sonucunda, yabanc› hay›r ve yard›m kurumlar›n›n ba¤›fllayaca¤›
mal ve hizmetle ilgili al›mlar›nda, KDV uygulamas›na yönelik usul ve esaslar› belirten yaz›n›n
ilgili kurulufl taraf›ndan onayl› bir örne¤i sat›c›lara verilmek suretiyle, sat›c›lar taraf›ndan
düzenlenecek fatura ve benzeri belgede KDV'nin tahsil edilmemesi sa¤lan›r.
d) ‹stisnadan yararlanan kurulufllara bu kapsamda yap›lacak teslim ve hizmetlerle ilgili olarak
yüklenilen KDV, 3065 say›l› Kanunun (30/a) maddesine göre indirim konusu yap›lamaz.
Örnek: Yabanc› bir devletin Türkiye'de bulunan Konsoloslu¤u, Türkiye'de meydana gelen deprem felaketi
Arkan & Ergin
Member of JPA International
209
nedeniyle depremin yafland›¤› ‹lin Belediyesine Türkiye'deki bir firmadan temin edece¤i deprem çad›r› ve yard›m
malzemesini bedelsiz olarak teslim edecektir. Türkiye'deki firman›n söz konusu deprem çad›rlar› ve yard›m
malzemelerini Konsoloslu¤a tesliminde yukar›daki flartlar dahilinde istisna uygulan›r. Ancak Türkiye'deki
firmaya bu teslimlerle ilgili olarak yap›lacak mal teslimi ve hizmet ifalar› genel hükümler çerçevesinde KDV'ye
tabi olup, bu kapsamda yüklenilen vergilerin firma taraf›ndan indirim konusu yap›lmas› ise 3065 say›l› Kanunun
(30/a) maddesi gere¤ince mümkün de¤ildir.
2.7.
Kültür ve Tabiat Varl›klar›n› Koruma Kanunu Kapsam›ndaki ‹fllemlerde ‹stisna
3065 say›l› Kanunun (17/2-d) maddesinde, 2863 say›l› Kültür ve Tabiat Varl›klar›n› Koruma Kanunu44
kapsam›ndaki tescilli tafl›nmaz kültür varl›klar›n›n rölöve, restorasyon ve restitüsyon projelerine
münhas›r olmak üzere, bu projelendirmelerden yararlananlara verilen mimarl›k hizmetleri ile
projelerin uygulanmas› kapsam›nda yap›lacak teslimlerin KDV'den istisna olaca¤› hükme ba¤lanm›fl,
istisna kapsam›na girecek mal ve hizmetler ile bunlar›n asgari standartlar› ve bu bendin
uygulanmas›na iliflkin usul ve esaslar› tespit etmeye Maliye Bakanl›¤› yetkili k›l›nm›flt›r.
Bu yetkiye dayan›larak söz konusu istisna uygulamas›n›n usul ve esaslar› afla¤›daki flekilde
belirlenmifltir.
2.7.1.
‹stisna Kapsam›na Giren Mal ve Hizmetler
‹stisna kapsam›na tescilli tafl›nmaz kültür varl›klar›n›n sadece rölöve, restorasyon ve restitüsyon
projelerine iliflkin olarak, bu projelendirmelerden yararlananlara verilen mimarl›k hizmetleri ile
projelerin uygulanmas› kapsam›nda yap›lacak mal teslimleri girmektedir.
11/06/2005 tarih ve 25842 say›l› Resmi Gazete'de yay›mlanan "Koruma, Uygulama ve Denetim
Bürolar›, Proje Bürolar› ile E¤itim Birimlerinin Kurulufl, ‹zin, Çal›flma Usul ve Esaslar›na Dair
Yönetmelik"te tan›mlanan I. grup yap›lar hariç olmak üzere, tescilli tafl›nmazlar›n fonksiyon ve
konfor flartlar› gere¤i kullan›ma yönelik donan›m› ve proje hizmetleri (klima, jakuzi, yang›n hassas
alg›lama, kapal› devre kamera sistemi, tefrifl elemanlar› vb.) istisna kapsam›na dahil de¤ildir.
Yukar›da belirtilen projelerin uygulanmas› için iktisap edilseler dahi, tabiat ve kültür varl›klar›n›n
sat›n al›nmas›nda da istisna uygulanmaz. Ancak iktisap edilen tabiat ve kültür varl›klar›na uygulanacak
projeler kapsam›ndaki ifllemlerde, Tebli¤ aç›klamalar› çerçevesinde istisna uygulanaca¤› tabiidir.
Tescilli tafl›nmaz kültür varl›klar›na iliflkin bu istisna uygulamas›ndan yararlanabilmek için bu
varl›klar›n sahibi olmak flart de¤ildir. Sponsorluk gibi sözleflmelerle kültür varl›klar›n›n rölöve,
restorasyon veya restitüsyon projelerini gerçeklefltirecek olanlar da bu istisnadan yararlanabilir.
Örnek: Tafl›nmaz kültür varl›¤› olarak Vak›flar Genel Müdürlü¤ü ad›na tescil edilmifl olan bir çeflmenin, yap›lan
bir sözleflme ile (J) fiirketi taraf›ndan restore edilmesi iflleminde, (J) fiirketinin bu bölümde belirtilen mal ve
hizmet al›mlar›nda istisna uygulanabilir.
2.7.2.
‹stisna Kapsam›na Giren ‹fllemlerde Alt S›n›r
‹stisna kapsam›nda sat›n al›nacak mal ve hizmet bedellerinin asgari tutar›, 213 say›l› Vergi Usul
44 23.07.1983 tarihli ve 18113 say›l› Resmi Gazete'de yay›mlanm›flt›r.
Arkan & Ergin
Member of JPA International
210
Kanununun 232 nci maddesinde öngörülen ve ilgili dönemde uygulanmakta olan fatura düzenleme
s›n›r› olarak tespit edilmifltir.
Ayn› faturada istisna kapsam›na giren birden fazla mal veya hizmetin yer almas› ve bunlar›n
bedelleri toplam›n›n fatura düzenleme s›n›r›n› aflmas› halinde vergi hesaplanmaz. Ayn› belgede
istisna kapsam›na giren ve girmeyen ifllemlerin birlikte yer almas› halinde ise her bir ifllem, tür
ve tutar itibar›yla ayr› ayr› gösterilir, istisna kapsam›na giren ifllemlere ait bedeller toplam›n›n
fatura düzenleme s›n›r›ndan fazla olmas› halinde, sadece istisna kapsam›na girmeyen ifllem
bedellerinin toplam› üzerinden vergi hesaplan›r.
2.7.3.
‹stisna Uygulamas›
‹lgili Kültür ve Tabiat Varl›klar›n› Koruma Bölge Kurulu Müdürlü¤ü veya Tapu Sicil Müdürlü¤ünden
tescil kayd› al›nan tafl›nmaz kültür varl›¤›na ait rölöve, restorasyon ve restitüsyon projeleri ile
proje kapsam›ndaki ifllerde kullan›lacak malzemeler liste halinde proje müelliflerince haz›rlan›r.
Haz›rlanan proje ve analizler, belediye s›n›rlar› içerisinde belediyeye, belediye s›n›rlar› d›fl›nda
valili¤e onaylat›larak koruma bölge kuruluna sunulur. Koruma Bölge Kurulunca tescilli tafl›nmaza
ait projenin uygun bulunmas› halinde onaylanacak malzeme listesi, proje ile birlikte ilgili Rölöve
ve An›tlar Müdürlü¤üne incelenmek üzere verilir. Malzeme listesinin projeye uygunlu¤u tespit
edildikten sonra ilgili Rölöve ve An›tlar Müdürlü¤ü projeden yararlanacak olana bu Tebli¤ ekinde
yer alan örne¤e (EK:15) uygun olarak haz›rlayaca¤› istisna belgesini verir.
Bu belgenin ekinde yer alan listede, istisna kapsam›nda ifllem görecek mal ve malzemeler s›ra
numaras› verilmek suretiyle cins ve miktar (adet, kg, m3 vb.) olarak aç›kça belirtilir. ‹stisnadan
yararlanacak olanlar istisna belgesi ve listeyi mal ald›¤› sat›c›lara ibraz ederek bu ifllemlerde
KDV hesaplanmamas›n› talep eder. Sat›c›lar bu kapsamda teslim ettikleri mallar›n listedeki s›ra
numaras›n›, cinsini ve teslim ettikleri miktar› listenin arka yüzüne yazarak imzalar ve kafle basmak
suretiyle onaylar. Bu flekilde yap›lan sat›fllarda KDV uygulanmaz. Kendilerine istisna belgesi ibraz
edilen sat›c›lar›n, talep edilen mal›n listedeki miktar› ile bu maldan daha önce ne kadar sat›n
al›nd›¤›n› listenin arka yüzündeki flerhlerden kontrol etmesi, kendilerinden talep edilen mal›n
listedeki miktar› aflmas› halinde aflan k›sm› için istisna kapsam›nda ifllem yapmay›p KDV
uygulamas› gerekir. ‹stisna belgesi ile arka taraf›na sat›c› taraf›ndan flerh düflülmüfl listenin al›c›
taraf›ndan onaylanm›fl bir örne¤i sat›c›ya verilir. Sat›c›lar›n bu örnekleri, Vergi Usul Kanununun
muhafaza ve ibraz hükümlerine göre saklamalar› gerekir.
Di¤er taraftan, 3065 say›l› Kanunun (30/a) ve 32 nci maddeleri gere¤ince, vergiye tabi olmayan
veya 32 nci maddede say›lanlar hariç olmak üzere vergiden istisna edilmifl bulunan mallar›n
teslimi ve hizmet ifas› ile ilgili al›fl vesikalar›nda gösterilen veya bu mal ve hizmetlerin maliyetleri
içinde yer alan KDV, mükellefin vergiye tabi ifllemleri üzerinden hesaplanan KDV'den indirilemez.
‹ndirilemeyen bu vergi, gelir veya kurumlar vergisi matrahlar›n›n tespitinde iflin mahiyetine göre
gider veya maliyet olarak dikkate al›n›r.
Arkan & Ergin
Member of JPA International
211
2.8.
Kamu Kurumu Niteli¤indeki Meslek Kurulufllar›n›n, Kanunlarla Kendilerine
Verilen Görev Gere¤i ve Kurulufl Amaçlar›na Uygun Ruhsat, ‹zin, Onay ve
Benzeri Hizmetlerde ‹stisna
3065 say›l› Kanunun (17/2-e)maddesi uyar›nca, kamu kurumu niteli¤indeki meslek kurulufllar›n›n,
kanunlarla kendilerine verilen görev gere¤i ve kurulufl amaçlar›na uygun ruhsat, izin, onay ve
benzeri hizmetleri ile bu hizmetlerle ilgili olarak kullan›lacak bas›l› k⤛tlar›n bu kurulufllar
taraf›ndan teslimi (motorlu tafl›tlar tescil plaka teslimleri hariç) KDV'den müstesnad›r.
Örnek: Eczac›lar Odas› taraf›ndan kanunla kendilerine verilen görev gere¤i ve kurulufl amaçlar›na uygun
“iflyeri açma ruhsat›”, “faaliyet izin belgesi” gibi bas›l› ka¤›tlar›n teslimi KDV'den istisnad›r. Ancak söz konusu
Odan›n ticari nitelikte faaliyet ve ifllemlerinin bulunmas› halinde bu ifllemler KDV'ye tabi tutulur.
Öte yandan, 193 say›l› Gelir Vergisi Kanununun 46 nc› maddesinin üçüncü f›kras›nda, basit
usulde vergilendirilen mükelleflerin faaliyetlerine iliflkin mal al›fl ve giderleri ile has›latlar›n›
gösteren belgelerin kay›tlar›n›n, mükelleflerin ba¤l› bulunduklar› meslek odalar›n›n oluflturduklar›
bürolarda tutulaca¤› hükme ba¤lanm›fl; 215 say›l› Gelir Vergisi Genel Tebli¤inin (3.3.) numaral›
bölümünde de mükellef kay›tlar›n›n öncelikle mesleki yönden ba¤l› olunan odalar bünyesinde
kurulacak bürolarda tutulaca¤› aç›klanm›flt›r.
Buna göre, Gelir Vergisi Kanunu ile kamu kurumu niteli¤indeki meslek kuruluflu olan Esnaf ve
Sanatkârlar Odas›na, basit usule tabi mükelleflerin kay›tlar›n› tutma görevi verildi¤inden, 3065
say›l› Kanunun (17/2-e) maddesi uyar›nca, kanunlarla kendilerine verilen görev gere¤i sözü edilen
odalar taraf›ndan yap›lan bu hizmet karfl›l›¤›nda al›nan bedeller KDV'den istisnad›r.
3.
Askeri Amaç Tafl›yan ‹stisnalar
3065 say›l› Kanunun (17/3-a) maddesi ile askeri fabrika, tersane ve atölyeler, orduevi ve ba¤l›
flubeleri, askerî gazinolar, k›flla gazinolar›, vardiya yatakhaneleri ve benzer nitelikteki di¤er tesisler,
özel, yerel ve k›fl e¤itim merkezleri, askeri kantinler ve askeri müzelerin kurulufl amaçlar›na uygun
olarak yapt›klar› teslim ve hizmetler ile bu kurum ve kurulufllar›n yapaca¤› Gelir Vergisi Kanununun
70 inci maddesinde belirtilen mal ve haklar›n kiralanmas› ifllemleri vergiden istisna edilmifltir.
Bu istisnan›n s›n›r› teslim ve hizmetin ad› geçen fabrika, tersane ve atölyelerin kurulufl amac›na
uygun olmas›d›r.
Örnek: Bir askeri tamir atölyesi, askeri araçlar›n tamir veya tadilat› dolay›s›yla vergi hesaplamaz ancak tamir
veya tadilat› üçüncü kiflilere yaparsa bedelli olup olmad›¤›na bakmaks›z›n vergi hesaplar.
4.
Di¤er ‹stisnalar
4.1.
Vergiden Muaf Esnaf, Çiftçi ve Serbest Meslek Erbab›
3065 say›l› Kanunun (17/4-a)ve (17/4-b) maddeleriyle, Gelir Vergisi Kanununa göre vergiden muaf
esnaf ve gerçek usulde vergiye tabi olmayan çiftçiler ile ayn› Kanunun 66 nc› maddesine göre
Arkan & Ergin
Member of JPA International
212
vergiden muaf olan serbest meslek erbab› taraf›ndan yap›lan teslim ve hizmetler KDV'den istisna
edilmifltir.
4.2.
Basit Usulde Vergilendirilen Mükellefler
3065 say›l› Kanunun (17/4-a) maddesinde Gelir Vergisi Kanununa göre basit usulde vergilendirilen
mükelleflerin teslim ve hizmetleri KDV'den istisna edilmifltir.
Ortaklar›n›n tamam› basit usule tabi olan adi ortakl›klar›n teslim ve hizmetleri de bu hüküm
kapsam›nda de¤erlendirilir. Ancak ortaklar›ndan en az birisi Gelir Vergisi Kanununa göre gerçek
usulde vergilendirilen adi ortakl›klar›n teslim ve hizmetleri istisna kapsam›na girmez.
Gelir Vergisi Kanununa göre basit usulde vergilendirilen mükelleflerin yapt›klar› teslim ve
hizmetlerde ifllem bedeli üzerinden KDV hesaplanmaz, bu ifllemlerle ilgili olarak düzenlenecek
belgelerde KDV gösterilmez veya "KDV dâhildir" mealinde bir flerhe yer verilmez.
Düzenledikleri belgelerde KDV gösteren veya "KDV dâhildir" mealinde bir flerhe yer veren basit
usulde vergilendirilen mükellefler, belgede ayr›ca gösterilen veya iç yüzde yoluyla hesaplanan
vergi tutar›n› 3065 say›l› Kanunun (8/2) nci maddesi gere¤ince beyan eder ve öderler. Ancak
verilen beyannamede al›fllar dolay›s›yla yüklenilen vergiler indirilmez. Yüklenilen bu vergi tutar›,
Gelir Vergisi Kanunu hükümleri çerçevesinde gider veya maliyet olarak dikkate al›nabilir.
Vergi daireleri, kendili¤inden baflvuran ya da bu flekilde ifllem yapt›klar› vergi idaresince tespit
edilen basit usule tabi gelir vergisi mükellefleri için geçici KDV mükellefiyeti tesis etmek suretiyle
gerekli ifllemi yapar.
Teslim ve hizmetleri istisna kapsam›na giren bu mükelleflerin mal ve hizmet al›fllar› ile yapacaklar›
ithalat, genel hükümler çerçevesinde vergiye tabi bulunmaktad›r. Bu flekilde yüklenilen vergiler
Gelir Vergisi Kanunu hükümlerine göre gider veya maliyet olarak dikkate al›n›r.
Öte yandan, gerçek usulde vergilendirilen gelir vergisi mükelleflerinden, belirli flartlar› sa¤layanlar
basit usule geçebilmektedir. Bu çerçevede gerçek usulden basit usule geçen mükellefler, basit
usule geçtikleri vergilendirme dönemi beyannamesinde yer alan devreden KDV tutar›n› indirim
konusu yapma imkân›n› kaybedeceklerinden, bu tutarlar› gelir vergisi uygulamas› bak›m›ndan
gider veya maliyet unsuru olarak dikkate alabilirler.
Bu mükellefler, basit usule geçmeden önce sat›n ald›klar› mallar› basit usule geçtikleri tarihten
sonra iade etmeleri halinde afla¤›daki flekilde ifllem yap›l›r.
• ‹ade edilen mal için bir fatura düzenlenir. Bu faturaya tutar olarak, iade edilecek mal›n al›fl
faturas›ndaki bedel ve KDV olarak gösterilen tutarlar›n toplam› yaz›lacak ve faturaya bu hususu
belirten bir flerh konulacak, ayr›ca al›fl faturas›n›n tarih ve numaras›na at›fta bulunulacakt›r.
• Basit usule tabi mükellef bu fatura nedeniyle vergi dairesine KDV ödemeyecek, faturadaki
tutar›n tamam›n› has›lat olarak hesaplar›na alacaklard›r.
• Sat›c› ise bu bedel üzerinden iç yüzde yoluyla hesaplayaca¤› vergiyi indirim konusu yapacakt›r.
Arkan & Ergin
Member of JPA International
213
Basit usulde vergilendirilen mükelleflerin, Kanunun (18/1) inci maddesi gere¤ince istisnadan
vazgeçerek gerçek usulde KDV mükellefi olmalar› halinde KDV beyannamelerini üçer ayl›k
dönemlerde verirler.
4.3.
Gelir Vergisi Kanununun 81 inci Maddesi Kapsam›ndaki ‹fllemler ile Kurumlar
Vergisi Kanununa Göre Yap›lan Devir ve Bölünme ‹fllemleri
3065 say›l› Kanunun (17/4-c) maddesi ile Gelir Vergisi Kanununun 81 ve Kurumlar Vergisi Kanunu
kapsam›nda yap›lan devir ve bölünme ifllemleri vergiden istisna edilmifltir. Gelir Vergisi Kanununun
81 inci maddesinde gelir vergisine tabi tutulmayacak de¤er art›fl kazançlar› kapsam›nda yer alan
ve mükellefiyeti sona eren iflletme taraf›ndan yeni iflletme veya flirkete devredilen bütün mal ve
haklar için düzenlenecek faturada KDV hesaplanmaz.
Öte yandan, kurumlar vergisi mükelleflerinin devir ve bölünmelerinde KDV hesaplanmamas› için
bu devir ve bölünme ifllemlerinin Kurumlar Vergisi Kanunu kapsam›nda yap›lmas› flartt›r. Kurumlar
Vergisi Kanunu kapsam›nda yap›lmayan devir ve bölünme ifllemlerinde yeni flirkete düzenlenecek
faturada devre konu bütün mal ve haklar›n bedeli üzerinden, bedel bilinemiyor bulunam›yor ya
da emsaline göre düflük tespit edilmifl ise 3065 say›l› Kanunun 27 nci maddesi uyar›nca Vergi
Usul Kanununa göre belirlenecek emsal bedeli veyahut emsal ücreti üzerinden genel hükümler
çerçevesinde KDV hesaplan›r.
Bu kapsamda istisna edilen ifllemler bak›m›ndan 3065 say›l› Kanunun (30/a) maddesi hükmü
uygulanmayaca¤› için önceki iflletme veya flirketlere ait devreden KDV tutarlar› yeni iflletme veya
flirketler taraf›ndan mükerrer indirime yol açmayacak flekilde indirim konusu yap›l›r.
4.4.
‹ktisadi ‹flletmeye Dâhil Olmayan Gayrimenkullerin Kiralanmas›
3065 say›l› Kanunun (1/3-f) maddesi ile Gelir Vergisi Kanununun 70 inci maddesinde belirtilen mal
ve haklar›n kiralanmas› ifllemleri vergiye tabi tutulmufltur. Buna mukabil Kanunun (17/4-d) maddesi
ile iktisadi iflletmelere dâhil olmayan gayrimenkullerin kiralanmas› ifllemleri vergiden istisna edilmifltir.
Bu istisna uygulamas›n›n kapsam›na yaln›zca tafl›nmazlar girmekte olup, Gelir Vergisi Kanununun
70 inci maddesinde say›lan di¤er mal ve haklar›n kiralanmas› ifllemleri genel hükümler çerçevesinde
KDV'ye tabidir.
‹ktisadi bir iflletmeye dâhil olup olmama aç›s›ndan flirketlerde herhangi bir tereddüt söz konusu
de¤ildir. fiirket sermayesini oluflturan bir gayrimenkul zaten bilânçoya al›nm›fl olacakt›r. Kurumlar
ile bilanço esas›na tabi olan iflletmelerde, bilançonun aktifinde kay›tl› mal ve haklar iktisadi
iflletmeye dâhil say›l›r. Bilânçonun aktifindeki bir gayrimenkulün kiraya verilmesi karfl›l›¤›nda
al›nan kira bedeli KDV'ye tabidir.
Di¤er taraftan Vergi Usul Kanununun 187 nci maddesi, ferdi teflebbüslerde bina ve arazinin
envantere al›nmas› hakk›nda bir tak›m özel hükümler getirmifltir.
Ferdi teflebbüslerde bina ve arazinin envantere al›nmas› hakk›nda getirilen esaslardan birincisi;
Arkan & Ergin
Member of JPA International
214
fabrika, ambar, atölye, dükkân, ma¤aza ve arazinin iflletmede ister k›smen, ister tamamen
kullan›ls›n de¤erlerinin tamam› üzerinden envantere al›naca¤›d›r. Yükümlünün sahip oldu¤u
gayrimenkulün bir bölümünü iflletme ihtiyaçlar› için kullanmas›, bu gayrimenkulün de¤erinin
tamam› üzerinden envantere al›nmas›na engel de¤ildir. Sahip olunan gayrimenkulün iflletmede
kullan›lan k›sm› için kira tahakkuk ettirilemeyece¤i gibi di¤er k›s›mlar›n üçüncü flah›slara
kiralanmas› karfl›l›¤›nda elde edilen gelir, ticari kazanc›n bir unsuru olacak ve ayr›ca bu kiralama
ifllemi KDV'ye tabi olacakt›r.
Ferdi teflebbüslerde bina ve arazinin envantere al›nmas› hakk›nda getirilen ikinci esas; ticaret
hanlar› gibi oda oda veya k›s›m k›s›m kullan›labilen binalarla evlerin ve apartmanlar›n yar›s›ndan
fazlas›n›n iflletmede kullan›ld›¤› takdirde envantere ithal edilece¤idir. Bu durumda iflletme ihtiyac›
d›fl›nda kalan k›s›mlar›n üçüncü flah›slara kiraya verilmesi karfl›l›¤›nda al›nan kira bedeli ticari
kazanc›n bir unsuru say›ld›¤›ndan, bu kiralama ifllemi KDV'ye tabi olacakt›r. Ancak yukar›da sözü
edilen ve oda oda veya k›s›m k›s›m kullan›labilen gayrimenkullerin yar›s›ndan az›n›n iflletmede
kullan›lmas› halinde bu gayrimenkuller iktisadi iflletmeye dâhil say›lmad›¤›ndan envantere ithal
edilmez. Dolay›s›yla elde edilen kira bedeli de KDV'ye tabi de¤ildir.
‹ktisadi iflletmelere dâhil olmayan gayrimenkullerin (arazi, bina ve bunlarla birlikte kiralanan
mütemmim cüzü ve teferruat›, voli mahalleri ve dalyanlar ile gayrimenkul olarak tapu sicilinde
tescil edilen haklar›n) kiralanmas› ifllemleri KDV'ye tabi de¤ildir; sadece iktisadi iflletmeye dâhil
gayrimenkullerin kiralanmas› ifllemi KDV'ye tabidir.
Yukar›da say›lan gayrimenkuller d›fl›nda kalan ve Gelir Vergisi Kanununun 70 inci maddesinde
say›lan di¤er mal ve haklar›n (arama, iflletme, imtiyaz haklar› ve ruhsatlar› ve di¤er haklar›n)
kiralanmas› ifllemleri iktisadi iflletmeye dâhil olup olmad›¤›na bak›lmaks›z›n KDV'ye tabi bulunmaktad›r.
Öte yandan, ayn› maddede Sa¤l›k Bakanl›¤›na ba¤l› hastane, klinik, dispanser, sanatoryum gibi
kurum ve kurulufllar›n yapaca¤› Gelir Vergisi Kanununun 70 inci maddesinde belirtilen mal ve
haklar›n kiralanmas› ifllemleri KDV'den istisna edilmifltir.
Örnek: Sa¤l›k Bakanl›¤›na ba¤l› bir hastane bünyesindeki otopark›n ya da kantin iflletmesinin kiraya verilmesi
KDV'den istisnad›r.
4.5.
Banka ve Sigorta Muameleleri Kapsam›na Giren ‹fllemler
4.5.1.
Banka ve Bankerlik ‹fllemleri
Banka ve sigorta muameleleri vergisinin konusunu, banka ve sigorta flirketlerinin Finansal
Kiralama Kanununa göre yapt›klar› ifllemler hariç olmak üzere, her ne flekilde olursa olsun yapm›fl
olduklar› bütün muameleler dolay›s›yla kendi lehlerine ald›klar› paralar oluflturmakta; bankerlerin
yapm›fl olduklar› banka muamele ve hizmetleri dolay›s›yla kendi lehlerine alm›fl olduklar› paralar
da ayn› verginin kapsam›na girmektedir. Bu ifllemler Kanunun (17/4-e) maddesi ile KDV'den
istisna edilmifltir.
Ayr›ca, Türkiye'de banka ve sigorta muameleleri vergisine tabi tutulmam›fl olan yurt d›fl› kredi
Arkan & Ergin
Member of JPA International
215
ifllemlerinin mahiyet itibar›yla banka ve sigorta muameleleri vergisine tabi olan yurt içi bankac›l›k
hizmetlerinden farks›z oldu¤u aç›kt›r. Dolay›s›yla, yurt d›fl› kredi ifllemlerinde de Kanunun (17/4e) maddesi hükmü uyar›nca KDV hesaplanmaz.
4.5.2.
Sigorta Arac›l›k ‹fllemleri
3065 say›l› Kanunun (17/4-e) maddesi ile banka ve sigorta muameleleri vergisi kapsam›na giren
ifllemler ile sigorta acente ve prodüktörlerinin sigorta muamelelerine iliflkin ifllemleri KDV'den
istisna edilmifltir.
5684 say›l› Sigortac›l›k Kanununun45"Tan›mlar" bafll›kl› 2 nci maddesinde, sigorta acenteleri ve
brokerleri arac› olarak tan›mlanm›flt›r.
Buna göre, sözleflme yapma ve prim tahsil etme yetkisi bulunan veya bulunmayan sigorta
acenteleri ile sigorta brokerlerinin sigorta flirketlerine yapt›¤› sigorta muamelelerine iliflkin
ifllemleri karfl›l›¤› ald›¤› komisyon bedelleri üzerinden KDV hesaplanmaz.
Öte yandan, faaliyetleri Kanunun (17/4-e) maddesi uyar›nca KDV'den müstesna olan sigorta
arac›lar› (sigorta acentesi ve brokerler) taraf›ndan iflletmelerine ait tafl›n›r ve tafl›nmazlar›n teslimi
ve sigorta muamelelerine iliflkin olanlar d›fl›ndaki hizmetleri KDV'ye tabidir.
Bu nedenle, sözü edilen sigorta arac›lar›n›n istisna kapsam›na girmeyen KDV'ye tabi ar›zi
ifllemlerinin bulunmas› halinde, bu ifllemler sadece ifllemin gerçekleflti¤i dönem için bir defaya
mahsus olarak verilecek 1 No.lu KDV beyannamesi ile beyan edilir.
4.5.3.
Reasürans ‹fllemleri
Mükerrer sigorta olarak da tan›mlanan reasürans ifllemlerinde sigorta flirketi, müflteriden ald›¤›
primin bir k›sm›n› reasürans flirketine devretmekte ve rizikoyu paylaflmaktad›r. Bunun sonucu
olarak, sigortaya konu rizikonun gerçekleflmesi halinde, reasürans flirketi kendi üstlendi¤i riziko
ile s›n›rl› olmak üzere sigorta flirketine ödemede bulunmaktad›r. Bu ifllemler sigorta iflleminin
devam› mahiyetinde oldu¤undan3065 say›l› Kanunun (17/4-e) maddesi uyar›nca KDV'den
müstesnad›r.
4.6.
Darphane ve Damga Matbaas› Taraf›ndan Yap›lan ‹fllemler
3065 say›l› Kanunun (17/4-f) maddesi ile Darphane ve Damga Matbaas› taraf›ndan yap›lan teslim
ve hizmetler vergiden istisna edilmifltir.
4.7.
De¤erli Madenler, K›ymetli Tafllar, De¤erli K⤛tlar, Para, Döviz, Menkul
K›ymetler, Damga Pulu ile Hurda ve At›k Teslimleri
4.7.1.
De¤erli Maden, De¤erli K⤛t, Para, Döviz, Menkul K›ymet Teslimleri
3065 say›l› Kanunun (17/4-g) maddesi ile külçe alt›n, külçe gümüfl, döviz, para, de¤erli k⤛tlar,
4514.06.2007 tarihli ve 26552 say›l› Resmi Gazete'de yay›mlanm›flt›r.
Arkan & Ergin
Member of JPA International
216
hisse senedi, tahvil, varl›k kiralama flirketleri taraf›ndan ihraç edilen kira sertifikalar›, Türkiye'de
kurulu borsalarda ifllem gören sermaye piyasas› araçlar›n›n teslimi KDV'den istisna edilmifltir
Külçe alt›n, külçe gümüfl, döviz, para teslimleri KDV'den istisna olup, hisse senedi ve tahvil
teslimleri yan›nda, ayn› mahiyette olan kâr ortakl›¤› belgesi, gelir ortakl›¤› belgesi gibi faiz veya
temettü getiren k›ymetli evrak teslimleri de vergiden müstesnad›r.
Ancak, alt›n ve gümüfl sikkeler ile alt›ndan ve gümüflten mamul eflya teslimlerinde, Tebli¤in
(III/A-4.2.) bölümünde aç›kland›¤› üzere, külçe miktar›na isabet eden bedel düflüldükten sonraki
tutar üzerinden KDV hesaplan›r.
Ayr›ca, madde ile 210 say›l› De¤erli K⤛tlar Kanununda46 düzenlenen de¤erli k⤛tlar istisna
kapsam›na al›nm›flt›r. Buna göre 210 say›l› Kanuna ekli tabloda yer alan de¤erli k⤛tlar›n
teslimlerinde de KDV uygulanmaz.
4.7.2.
Metal, Plastik, K⤛t, Cam Hurda ve At›klar›n Teslimi
Hurda veya at›k metal, plastik, k⤛t ve cam teslimlerinde KDV uygulanmaz.
‹malathane ya da fabrikalarda, imalat s›ras›nda elde edilen metal k›rp›nt›, döküntü ve talafllar›n
teslimi de bu kapsamda vergiden müstesnad›r.
Ancak hurda metalden elde edilen külçelerin yurt içi teslimleri ve ithali istisna kapsam›nda
de¤erlendirilmez.
4.7.3.
K›ymetli Tafl Teslimleri
3065 say›l› Kanunun (17/4-g) maddesi ile k›ymetli tafllardan elmas, p›rlanta, yakut, zümrüt, topaz,
safir, zebercet, inci, kübik virconia (zirconia) teslimleri de istisna kapsam›na al›nm›flt›r.
Bu tafllar›n olduklar› gibi teslim ve ithalinde KDV uygulanmaz.
Bu tafllar› ihtiva eden veya bu tafllardan yap›lm›fl eflyan›n teslim ve ithalinin ise 3065 say›l›
Kanunun (23/f) maddesinin Bakanl›¤›m›za verdi¤i yetkiye dayan›larak özel matrah flekli uygulanmak
suretiyle vergilendirilmesi uygun görülmüfl olup, uygulamaya iliflkin aç›klamalara Tebli¤in (III/A4) bölümünde yer verilmifltir.
4.8.
Zirai Amaçl› Su Teslimleri ile Arazi Islah›na Ait Hizmetler
Zirai amaçl› su teslimleri ile köy tüzel kifliliklerince köyde ikamet edenlere yap›lan ticari amaçl›
olmayan perakende içme suyu teslimleri, kamu kurulufllar›, tar›msal kooperatifler ve çiftçi
birliklerince yap›lan arazi ›slah›na ait hizmetler KDV'den müstesnad›r. Dolay›s›yla söz konusu
teslim ve hizmet bedelleri üzerinden KDV hesaplanmaz.
Zirai amaçl› su teslimlerinde, istisnan›n uygulanmas› aç›s›ndan suyu teslim edenin statüsünün
Arkan & Ergin
Member of JPA International
4628.02.1963 tarihli ve 11343 say›l› Resmi Gazete'de yay›mlanm›flt›r.
217
bir önemi yoktur.
Perakende içme suyu teslimlerinde ise istisnan›n uygulanabilmesi için teslimin köy tüzel kiflili¤i
taraf›ndan ve köyde ikamet edenlere yap›lmas› flartt›r. Köylere hizmet götürme birlikleri taraf›ndan
içme suyu teslimlerinde istisna uygulanmas› söz konusu olmaz.
Arazi ›slah›na ait hizmetlerde ise istisnan›n uygulanabilmesi için, hizmetin, kamu kurulufllar›,
tar›msal kooperatifler ve çiftçi birlikleri taraf›ndan yap›lmas› gerekir.
4.9.
Serbest Bölgelerde Verilen Hizmetler
3065 say›l› Kanunun (17/4-›) maddesine göre, serbest bölgelerde verilen hizmetler KDV'den
müstesnad›r. Ancak yurtiçinden serbest bölgeye verilen hizmetler ile serbest bölgeden yurt içine
yönelik olarak verilen hizmetler KDV'ye tabidir.
‹stisnan›n kapsam›na yaln›zca serbest bölgede ifa edilen hizmetler girmektedir.
Konuyla ilgili örneklere afla¤›da yer verilmifltir.
Örnek 1: Serbest bölgede faaliyet gösteren (A) firmas›na serbest bölgeye gelinerek makine bak›m-onar›m
hizmeti verilmesi 3065 say›l› Kanunun (17/4-›) maddesi kapsam›nda KDV'den istisna iken, (A) flirketinin
serbest bölge d›fl›ndan araç kiralamas› KDV'ye tabi bulunmaktad›r.
Örnek 2: ‹thalat ve ihracat konusu mallar›n (B) firmas›nca serbest bölgelerden limanlara, limanlardan serbest
bölgelere karayolu ile tafl›nmas› iflleminin 3065 say›l› Kanunun genel hükümleri çerçevesinde KDV'ye tabi
tutulmas› gerekmektedir.
Örnek 3: Haz›r betonun imal edilerek transmikserle dökülmesi ifli, KDV uygulamas›nda inflaat taahhüt iflleri
kapsam›nda "hizmet" olarak de¤erlendirilmektedir. Bu hizmetin yurtiçinden serbest bölgedeki inflaatlar için
verilmesi de mal teslimi olarak kabul edilemeyece¤inden KDV'ye tabi olacakt›r.
4.10.
Boru Hatt› ile Yap›lan Akaryak›t Tafl›malar›
3065 say›l› Kanunun (17/4-j) maddesine göre, boru hatt› ile yap›lan yabanc› ham petrol, gaz ve
bunlar›n ürünlerinin tafl›nmas› hizmetleri KDV'den müstesnad›r.
‹stisna serbest dolafl›ma girmemifl (millileflmemifl) ham petrol, gaz ve ürünlerin boru hatt› ile
tafl›nmas›nda uygulan›r. Serbest dolafl›ma girmifl ürünlerin Türkiye içerisinde tafl›nmas› ise genel
hükümler çerçevesinde KDV'ye tabi tutulur.
4.11.
Varl›k Yönetim fiirketlerinin Baz› Teslimleri ile Finansal Yeniden Yap›land›rma
Hükümleri Kapsam›nda Baz› Borçlar›n Teminat›n› Oluflturan Mal ve Haklar›n
Teslimi
4743 say›l› Kanun47 hükümlerine göre kurulan varl›k yönetim flirketlerinin bankalar, özel finans
kurumlar› ve di¤er mali kurumlardan devrald›¤› alacaklar›n tahsili amac›yla bu alacaklar›n
teminat›n› oluflturan mal ve haklar›n (müzayede mahallinde sat›fl› dahil) teslimi ile ayn› Kanuna
4731.01.2002 tarihli ve 24657 say›l› Resmi Gazete'de yay›mlanm›flt›r.
Arkan & Ergin
Member of JPA International
218
göre finansal yeniden yap›land›rma çerçeve anlaflmalar› hükümleri kapsam›nda yeniden
yap›land›r›lan borçlar›n ödenmemesi nedeniyle bu borçlar›n teminat›n› oluflturan mal ve haklar›n
(müzayede mahallinde sat›fl› dahil) teslimi KDV'den müstesnad›r.
Örnek:(A)Varl›k Yönetim fiirketi taraf›ndan bankalar, özel finans kurumlar› ve di¤er mali kurumlardan
devral›nan alacaklar›n tahsili amac›yla bu alacaklar›n teminat›n› oluflturan mal ve haklar›n müzayede yoluyla
sat›fl› iflleminde, bu mal ve haklar›n alaca¤a mahsuben (A) taraf›ndan sat›n al›nmas› ve (A) taraf›ndan alaca¤a
mahsuben sat›n al›nan hak ve alacaklar›n üçüncü flah›slara sat›fl› KDV'den istisna tutulacakt›r.
Varl›k yönetim flirketinin devrald›¤› alacaklar›n tahsili amac›yla bu alacaklar›n teminat›n› oluflturan
mal ve haklar›n bedelinin varl›k yönetim flirketine ödenmesi flart›yla borçlu taraf›ndan sat›lmas›,
genel hükümler çerçevesinde KDV'ye tabidir.
4.12.
Tasarruf Mevduat› Sigorta Fonuna Devredilen Mal ve Haklar›n Teslimi
Bankalar Kanunu uyar›nca; mal ve haklar›n Tasarruf Mevduat› Sigorta Fonuna teslimi ile bunlar›n
Tasarruf Mevduat› Sigorta Fonu taraf›ndan (müzayede mahallinde sat›fl› dahil) teslimi, bu Fonun
devrald›¤› alacaklar›n tahsili amac›yla, bunlar›n teminat›n› oluflturan mal ve haklar›n (müzayede
mahallinde sat›fl› dahil) teslimi ve temettü hariç ortakl›k haklar›yla yönetim ve denetimleri
devral›nan flirketlerin aktiflerinin Fon alacaklar›n›n tahsili amac›yla (müzayede mahallerinde
yap›lan sat›fllar dahil) teslimi KDV'den müstesnad›r.
Bu istisna, ifllem bedelinden Fona intikal eden tutarla orant›l› olarak uygulan›r.
Örnek: TMSF'nin,(D) fiirketinin yönetim kurulu üyesinden olan alaca¤›n›n tahsili amac›yla, bu alaca¤›n
teminat›n› oluflturan fiirket aktifindeki tafl›nmazlar›n TMSF'ye veya üçüncü kiflilere teslimi, Kanunun (17/4m) maddesi kapsam›nda gerçeklefltirilmesi kayd›yla ifllem bedelinden Fona intikal eden tutarla s›n›rl› olmak
üzere KDV'den istisna tutulur.
Öte yandan, söz konusu tafl›nmazlar›n sat›fl bedelinden TMSF'ye intikal eden k›s›m düflüldükten sonra kalan
bir tutar olmas› halinde, bu tutar üzerinden genel esaslara göre KDV hesaplanmas› gerekir.
4.13.
Bas›n, Yay›n ve Enformasyon Genel Müdürlü¤üne Verilen Haber Hizmetleri
Bas›n, Yay›n ve Enformasyon Genel Müdürlü¤üne verilen haber hizmetleri KDV'den müstesnad›r.
‹stisna uygulamas› ad› geçen Genel Müdürlü¤e verilen haber hizmetleri ile s›n›rl› olup, Genel
Müdürlü¤ün di¤er mal ve hizmet al›mlar›nda genel hükümler çerçevesinde KDV uygulan›r.
4.14.
Gümrüklü Alanlarda Yap›lan Baz› Hizmetler
3065 say›l› Kanunun (17/4-o) maddesine göre, gümrük antrepolar› ve geçici depolama yerleri ile
gümrük hizmetlerinin verildi¤i gümrüklü sahalarda; ithalat ve ihracat ifllemlerine konu mallar
ile transit rejim kapsam›nda ifllem gören mallar için verilen ardiye, depolama ve terminal
hizmetleri ile vergisiz sat›fl yap›lan iflyerlerinin ve bu iflyerlerine ait depo ve ardiye gibi ba¤›ms›z
Arkan & Ergin
Member of JPA International
219
birimlerin kiralanmas› ifllemleri KDV'den müstesnad›r.
Ancak, istisna kapsam›ndaki hizmetlerin ifas›n› gerçeklefltirmek için (etiketleme, paketleme,
istifleme, tafl›tlara yükleme vb.) üçüncü kiflilerden al›nan iflçilik, ifl makinesi kiralanmas› ve vinç
hizmetleri ile ifl makineleri ve tafl›tlar için al›nan akaryak›t vb. teslimleri, istisna kapsam›nda
de¤erlendirilmeyece¤inden genel hükümler çerçevesinde KDV'ye tabidir.
Liman ve hava meydanlar›nda verilen hizmetin; 3065 say›l› Kanunun hem (13/b) maddesi hem
de (17/4-o) maddesi kapsam›nda istisna olmas› halinde, bu hizmete iliflkin olarak Kanunun (13/b)
maddesine göre ifllem yap›l›r.
Liman ve hava meydanlar›nda verilmekle beraber 3065 say›l› Kanunda yer alan herhangi bir
istisna hükmü kapsam›na girmeyen hizmetler genel esaslara göre KDV'ye tabi tutulur.
Konuyla ilgili örneklere afla¤›da yer verilmifltir.
Örnek 1:‹thalat ifllemine konu bir mal›n gümrük antreposu içerisinde bir yerden bir yere tafl›nmas› hizmetleri,
3065 say›l› Kanunun (17/4-o) maddesi kapsam›nda KDV'den istisnad›r.
Örnek 2: Gümrüklü sahada iflletme belgesi bulunan antrepo iflleticisinden yap›lacak olan antrepo kiralama
ifllemi 3065 say›l› Kanunun (17/4-o) maddesi kapsam›nda de¤erlendirilemeyece¤inden,
genel hükümler çerçevesinde KDV'ye tabi olacakt›r.
Örnek 3: Gümrük antrepolar›nda ithalat ve ihracat ifllemlerine konu mallar ile transit rejim kapsam›nda ifllem
gören mallar için verilen yükleme, boflaltma hizmetleri ile ithalat ve ihracat ifllemlerine konu olmas› ya da transit
rejim kapsam›nda ifllem görmesi kayd›yla dökme bakliyat ürünlerinin söz konusu yerlerde kepçe ile istifi,
kamyonlara yüklenmesi, manipülasyonu hizmetleri KDV'den istisnad›r.
4.15.
Hazinenin Tafl›nmaz Teslimi ve Kiralamalar›, ‹rtifak Hakk› Tesisi, Kullanma ‹zni
ve Ön ‹zin Verilmesi ‹fllemleri ile Toplu Konut ‹daresi (TOK‹) Baflkanl›¤›n›n Arsa
ve Arazi Teslimleri
Hazinece yap›lan tafl›nmaz teslimi ve kiralamalar›, irtifak hakk› tesisi, kullanma izni ve ön izin
verilmesi ifllemleri ile TOK‹ Baflkanl›¤›nca yap›lan arsa ve arazi teslimleri KDV'den müstesnad›r.
Hazine ibaresi, 5018 say›l› Kamu Mali Yönetimi ve Kontrol Kanununa ekli I say›l› cetvelde say›lan
kamu idarelerini kapsamakta olup, örne¤in söz konusu cetvelde say›lmayan Üniversiteler ve
Belediyeler “Hazine” kavram› içerisinde yer almamaktad›r. Dolay›s›yla bunlar taraf›ndan yap›lacak
tafl›nmaz teslimi ve kiralamalar›, irtifak hakk› tesisi, kullanma izni ve ön izin verilmesi ifllemleri
verginin konusuna girmesi halinde bu istisna kapsam›nda de¤erlendirilmez.
TOK‹'ye tan›nan istisna ise bu kurumun yapaca¤› arsa ve arazi teslimleri ile s›n›rl›d›r. TOK‹
taraf›ndan arazi ve arsa d›fl›nda yap›lacak tafl›nmaz teslimleri (konut, bina, iflyeri, sosyal tesis
vb.) ve hizmetlere genel hükümler çerçevesinde KDV uygulan›r.
Arkan & Ergin
Member of JPA International
220
4.16.
‹ki Tam Y›l Süreyle Sahip Olunan ‹fltirak Hisseleri ve Tafl›nmazlar›n Sat›fl›
3065 say›l› Kanunun (17/4-r) maddesi uyar›nca, kurumlar›n aktifinde veya belediyeler ile il özel
idarelerinin mülkiyetinde, en az iki tam y›l süreyle bulunan ifltirak hisseleri ile tafl›nmazlar›n
sat›fl› suretiyle gerçekleflen devir ve teslimler ile bankalara borçlu olanlar›n ve kefillerinin
borçlar›na karfl›l›k tafl›nmaz ve ifltirak hisselerinin (müzayede mahallerinde yap›lan sat›fllar dâhil)
bankalara devir ve teslimleri KDV'den müstesna olup, istisna kapsam›ndaki k›ymetlerin ticaretini
yapan kurumlar›n, bu amaçla aktiflerinde bulundurduklar› tafl›nmaz ve ifltirak hisselerinin
teslimleri ise istisna kapsam› d›fl›ndad›r.
Di¤er taraftan madde hükmüne göre, istisna kapsam›nda teslim edilen k›ymetlerin iktisab›nda
yüklenilen ve teslimin yap›ld›¤› döneme kadar indirim yoluyla giderilemeyen katma de¤er vergisi,
teslimin yap›ld›¤› hesap dönemine iliflkin gelir veya kurumlar vergisi matrah›n›n tespitinde gider
olarak dikkate al›n›r.
3065 say›l› Kanunun (17/4-r) maddesi uyar›nca yap›lan teslimlerle ilgili al›fl ve giderlere ait
KDV'nin indiriminde ise afla¤›daki flekilde hareket edilir:
• ‹fllemin yap›ld›¤› tarihe kadar indirim yoluyla telafi edilen k›s›m için herhangi bir düzeltme
yap›lmas› gerekmez.
• Sat›fl tarihine kadar indirilemeyen k›s›m ise indirilecek KDV hesaplar›ndan ç›kar›larak “‹lave
Edilecek KDV” olarak beyan edilir ve teslimin yap›ld›¤› hesap dönemine iliflkin gelir veya kurumlar
vergisi matrah›n›n tespitinde gider veya maliyet olarak dikkate al›n›r.
4.16.1.
Tafl›nmaz Sat›fllar›nda ‹stisna Uygulamas›
Sat›fla konu edilecek tafl›nmazlar (arsa, arazi, bina) ile ifltirak hisselerinin sat›fl›nda istisna
uygulanabilmesi için kurumlar›n aktiflerinde, belediyeler ile il özel idarelerinin mülkiyetinde
asgari 2 tam y›l (730 gün) kay›tl› bulunmufl olmas› gerekmektedir.
‹stisna kapsam›ndaki k›ymetlerin ticaretini yapan (tafl›nmazlar›n mutat olarak al›m sat›m›n›n
yap›lmas› veya kiraya verilmesi) kurumlar›n, bu amaçla aktiflerinde bulundurduklar› tafl›nmazlar›n
tesliminde istisna hükmü uygulanmaz.
‹stisna, sat›fl yoluyla gerçeklefltirilen devir ve teslimlerde uygulan›r. Ba¤›fl, hibe fleklinde yap›lan
devir ve teslimler istisna kapsam› d›fl›ndad›r.
Konuyla ilgili örneklere afla¤›da yer verilmifltir.
Örnek 1: Gayrimenkul kiralamas› faaliyeti ile ifltigal eden (M) Ltd. fiti. aktifinde iki tam y›l süre ile bulunan
tafl›nmaz› sat›fla ç›karm›flt›r.
Söz konusu sat›fl ifllemi flirket faaliyetlerinin yürütülmesine tahsis edilmifl bir tafl›nmaz olmas› kayd›yla 3065
say›l› Kanunun (17/4-r) maddesi kapsam›nda KDV'den istisnad›r. Ancak tafl›nmaz›n flirket faaliyetlerinin
yürütülmesine tahsis edilmifl bir tafl›nmaz olmay›p flirketin faaliyet konusu olan kiralamalarda kullan›lan
Arkan & Ergin
Member of JPA International
221
tafl›nmazlardan olmas› halinde, tafl›nmaz›n sat›fl› genel hükümler çerçevesinde KDV'ye tabidir.
Örnek 2: Bilgisayar parçalar›n›n al›m-sat›m faaliyeti ile ifltigal eden (A) firmas›, ‹zmir'de 2006/Temmuz
ay›nda bir arsa sat›n alm›flt›r.
Söz konusu arsa üzerinde 2007/Haziran ay›nda ofis ve depodan oluflan tek binan›n inflaat›na bafllam›fl,
2011/Kas›m ay›nda yap› kullanma izin belgesini alm›fl, 14/12/2011 tarihinde tapuda cins tashihi yap›lm›flt›r.
Tapuda cins tashihi yap›lan binan›n sat›fl iflleminin 3065 say›l› Kanunun (17/4-r) maddesi kapsam›nda
KDV'den istisna tutulabilmesi için söz konusu binan›n kurum ad›na tapuya tescil edilmifl olmas› yan›nda, en
az iki tam y›l flirket aktifine kay›tl› olmas› gerekmekte olup, aktifte kay›tl› bulundurma süresinin bafllang›ç tarihi
olarak da bütün bölümleri ile birlikte inflaat›n tamamlan›p bina olarak aktife al›nd›¤› tarihin (14/12/2011) esas
al›nmas› gerekmektedir.
Örnek 3: (K) fiirketinin 15/10/2003 tarihinde sat›n alm›fl oldu¤u 5.000 m2'lik arsan›n (L) Belediyesince
kamulaflt›r›lmas› ifllemi sonucu söz konusu arsa yerine 13/4/2009 tarihinde verilen 3.000 m2'lik baflka bir arsa
flirket taraf›ndan sat›lacakt›r.
Sat›fl› yap›lacak 3.000 m2'lik arsan›n sat›fl›nda (17/4-r) maddesindeki istisnadan yararlan›labilmesi için gereken
“en az iki tam y›l süreyle aktifte bulunma” flart›n›n tespitinde, kamulaflt›r›lan tafl›nmaz›n iktisap tarihi esas al›nacakt›r.
Örnek 4: Tar›m ürünleri ticareti ile ifltigal eden (fi) iflletmesi aktifinde kay›tl› olan (A) Bankas›ndan sat›n
ald›¤› antreponun deposunu sat›fla ç›karm›flt›r.
Kanunun (17/4-r) maddesinde yer alan istisna kurumlar, belediyeler ve il özel idarelerine yönelik olup flahsi
iflletmelerin aktifinde kay›tl› tafl›nmazlar›n sat›fl›nda istisna uygulamas› mümkün de¤ildir.
Örnek 5: (P) Kooperatifine 9/7/1998 tarihinde tahsis edilen ancak üst birlik ile Hazine aras›ndaki ihtilaftan
dolay› 4/5/2011 tarihinde Kooperatif ad›na tapuya tescil edilen arsan›n sat›fl› yap›lacakt›r.
Sat›fl› yap›lacak arsan›n en az iki y›l aktifte kalma süresi hesaplan›rken kooperatifin üst birlik taraf›ndan tahsisin
yap›ld›¤› tarih (9/7/1998) esas al›nacak ve bu sat›fl ifllemi 3065 say›l› Kanunun (17/4-r) maddesine göre
KDV'den istisna olacakt›r.
Örnek 6: ‹ki tam y›ldan fazla süredir (Z) flirketinin aktifinde yer alan arsa, bina, tafl›tlar, makine ve teçhizatlardan
ibaret üretim tesisinin komple tek bir bedelle sat›fl› gerçeklefltirilecektir.
3065 say›l› Kanunun (17/4-r) maddesindeki istisnaya konu olan tafl›nmazlar Türk Medeni Kanununda
"Tafl›nmaz" olarak tan›mlanan ve esas niteli¤i bak›m›ndan bir yerden baflka bir yere tafl›nmas› mümkün
olmayan, dolay›s›yla yerinde sabit olan mallard›r.
‹ki tam y›ldan fazla bir süredir flirketin aktifinde yer alan arsa, fabrika binas› ve mütemmim cüzlerinin birlikte
tek bir bedelle sat›fl›, 3065 say›l› Kanunun (17/4-r) maddesi uyar›nca KDV'den istisna olacakt›r.
Ancak, eklenti olarak kabul edilen demirbafl ve teçhizat›n sat›lmas› halinde bunlar›n bedeli üzerinden demirbafl
Arkan & Ergin
Member of JPA International
222
ve teçhizat›n tabi oldu¤u oranda KDV hesaplanacakt›r.
Örnek 7: 5910 say›l› Kanun ile kurulan (A) Ticaret ve Sanayi Odas›n›n mülkiyetinde bulunan, hizmet binas›
olarak kulland›¤› tafl›nmaz›n 5. ve 6. katlar›n›n kapal› zarf usulü ile sat›fl› yap›lacakt›r.
3065 say›l› Kanunun (17/4-r)maddesinde bahsi geçen "kurum" ibaresi, 5520 say›l› Kurumlar Vergisi
Kanununun 1 inci maddesinde say›lan kurumlar vergisi mükelleflerini ifade etmektedir. Bu itibarla, Odan›n
hizmet binas› olarak kulland›¤› tafl›nmazlar›n müzayede yoluyla sat›fl›nda, sat›fla konu tafl›nmazlar iki y›ldan
fazla süredir Odan›n mülkiyetinde bulunsa dahi 3065 say›l› Kanunun (17/4-r) maddesi kapsam›nda istisna
uygulanmas› mümkün bulunmamaktad›r.
Örnek 8: (Y) flirketince 09/10/2008 tarihinde al›n›p ilgili dönemde flirket aktifine kaydedilen 2.000
m2'lik arsa ile 11/11/2010 tarihinde al›n›p ilgili dönemde flirket aktifine kaydedilen 450 m2'lik bitiflik arsa
tevhit edilmifl(tek tapuya dönüfltürülmüfl) ve sat›fla sunulmufltur.
Tafl›nmazlar üzerinde tevhit yoluyla yap›lan de¤ifliklikler sonras›nda yeni oluflan birimin tapuya tescil edilmesi
ve daha sonra elden ç›kar›lmas›nda 3065 say›l› Kanunun (17/4-r)maddesinde düzenlenen istisnan›n uygulanmas›
bak›m›ndan tevhit tarihinin esas al›nmas› gerekmektedir. Ancak her iki tafl›nmaz›n da tevhit öncesi iktisap
tarihleri ispat edilebiliyorsa ve sat›fl bedeli ayr›flt›r›labiliyorsa, iktisap tarihlerinin ayr› ayr› dikkate al›nmas› ve
bu suretle iki y›ll›k sürenin hesaplanmas› mümkündür.
Örnek 9: (Z) Kolektif flirketinin aktifinde kay›tl› ve bir akaryak›t flirketince akaryak›t istasyonu olarak kullan›lan
binalar›n, flirketin nev'i de¤ifltirerek limited flirkete dönüflmesi sonras›nda sat›fl› yap›lacakt›r.
Söz konusu sat›fl iflleminde iki tam y›ll›k sürenin hesab›nda, bu binalar›n limited flirkete dönüflen kolektif flirketin
bilançosunun aktifine kaydedildi¤i tarihin bafllang›ç tarihi olarak dikkate al›nmas› gerekmektedir.
Örnek 10: Alt›ndan ve gümüflten mamul mücevherat imalat› ve sat›fl› faaliyetinde bulunan (M) flirketi 2005
y›l›n›n A¤ustos ay›nda finansal kiralama yoluyla sat›n ald›¤› ve ödemeleri halen devam eden aktifinde kay›tl›
arsay›, 2010 y›l› içerisinde kalan borç bakiyesini leasing flirketine ödeyerek flirket ad›na tapuya tescil ettirmifltir.
2005 y›l›nda finansal kiralamaya konu edilen arsa, finansal kiralama süresi sonunda flirketin mülkiyetine
geçerek aktife kaydolaca¤›ndan ve flirket ad›na tapuda tescil ifllemi 2010 y›l›nda yap›ld›¤›ndan, 2010 y›l›ndaki
tescil tarihinden itibaren en az iki tam y›l› geçmeden sat›lmas› halinde, 3065 say›l› Kanunun (17/4-r)maddesindeki
istisna hükmünden yararlan›lmas› mümkün de¤ildir.
Örnek 11: (F) Bankas›n›n borçlular›ndan (A) Ltd. fiti.'ye ait tafl›t›n, icra yoluyla sat›fl› yap›lacakt›r.
Tafl›nmaz olarak de¤erlendirilmeyen tafl›t›n sat›fl›n›n 3065 say›l› Kanunun (17/4-r) maddesi kapsam›nda
de¤erlendirilmesi mümkün de¤ildir.
Belediyeler ve il özel idarelerinin mülkiyetlerinde bulunan tafl›nmazlar›n, iktisadi bir iflletme
oluflturmayacak, bir baflka deyiflle, bu k›ymetlerin ticaretini yapma kapsam›nda de¤erlendirilmeyecek
flekilde sat›fl›, verginin konusuna girmemektedir.
Arkan & Ergin
Member of JPA International
223
Söz konusu tafl›nmazlar›n aç›k artt›rma suretiyle sat›fl› ise bu sat›fl›n ticari kapsamda yap›l›p
yap›lmad›¤›na bak›lmaks›z›n KDV'ye tabidir.
Ancak, bu durumda sat›fla konu tafl›nmazlar›n (arsa, arazi, bina) belediyeler ile il özel idarelerinin
mülkiyetinde asgari iki tam y›l (730 gün) bulunmufl olmas› kayd›yla sat›fl ifllemi KDV'den istisnad›r.
Aksi takdirde genel hükümler çerçevesinde KDV hesaplan›r.
Belediyeler ve il özel idarelerinin mülkiyetinde bulunan tafl›nmazlar›n ticari bir organizasyon
çerçevesinde ve devaml›l›k arz edecek flekilde sat›fl›, genel hükümler gere¤ince KDV'ye tabidir.
Dolay›s›yla sat›fla konu gayrimenkuller iki tam y›ldan fazla süredir belediyeler ve il özel idarelerinin
mülkiyetinde bulunsa dahi ticari bir organizasyon çerçevesinde ve devaml›l›k arz edecek flekilde
yap›lan bu sat›fllarda, KDV istisnas› uygulanmaz.
4.16.2.
‹fltirak Hisselerinin Sat›fl›nda ‹stisna Uygulamas›
‹fltirak hisselerinin (ortakl›k pay›) sat›fl›nda istisna uygulanabilmesi için sat›fla konu ifltirak
hisselerinin kurumlar›n aktiflerinde, belediyeler ile il özel idarelerinin mülkiyetinde asgari iki
tam y›l (730 gün) kay›tl› bulunmufl olmas› gerekir.
‹stisna kapsam›ndaki k›ymetlerin ticaretini yapan kurumlar›n (söz konusu sat›fllar nedeniyle
belediyeler ve il özel idareleri bünyesinde oluflan iktisadi iflletmeler dahil) bu amaçla aktiflerinde
bulundurduklar› ifltirak hisselerinin tesliminde, istisna hükmü uygulanmaz.
‹stisna, sat›fl yoluyla gerçeklefltirilen devir ve teslimlerde uygulan›r. Ba¤›fl, hibe fleklinde yap›lan
devir ve teslimler istisna kapsam› d›fl›ndad›r.
4.16.3.
Bankalara Borçlu Olanlar›n ve Kefillerinin Borçlar›na Karfl›l›k Yap›lan
Teslimlere ‹liflkin ‹stisna Uygulamas›
Bankalara borçlu olanlar ile kefillerinin borçlar›na karfl›l›k tafl›nmaz ve ifltirak hisselerinin
(müzayede mahallerinde yap›lan sat›lar dahil) bankalara devir ve teslimleri KDV'den istisnad›r.
Bu istisnan›n uygulanabilmesi için ifltirak hisseleri ile tafl›nmazlar›n iki y›l aktifte bulundurulmas›
gerekmez.
‹stisna sadece bankalara olan borca karfl›l›k, bankalara yap›lacak devir ve teslimlerde uygulan›r.
Borca karfl›l›k banka d›fl›nda üçüncü kiflilere yap›lan sat›fllar, istisna kapsam›nda de¤erlendirilmez.
‹stisna uygulanabilmesi için, devir ve teslime konu tafl›nmaz ve ifltirak hisselerinin bankaya
borçlu olanlara veya bu borca kefil olanlara ait olmas› gerekir.
‹stisna, sat›fl yoluyla gerçeklefltirilen devir ve teslimlere uygulan›r. Ba¤›fl, hibe fleklindeki devir
ve teslimler istisna kapsam› d›fl›ndad›r.
Örnek: (F) Bankas›n›n borçlusuna ait gayrimenkulün borcuna karfl›l›k ‹cra Müdürlü¤ü taraf›ndan bankaya
sat›fl›, 3065 say›l› Kanunun (17/4-r) maddesi kapsam›nda KDV'den istisnad›r.
Arkan & Ergin
Member of JPA International
224
4.17.
Konut Finansman› Amac›yla Teminat Gösterilen veya ‹potek Konulan Konutlar›n
Teslimi (Mortgage-Tutsat)
3065 say›l› Kanunun (17/4-fl) maddesi uyar›nca,2499 say›l› Sermaye Piyasas› Kanununun (38/A)
maddesinde tan›mlanan konut finansman› amac›yla teminat gösterilen veya ipotek konulan
konutun, konut finansman kurulufllar›, Toplu Konut ‹daresi Baflkanl›¤›, ipotek finansman›
kurulufllar› ya da üçüncü kiflilere teslimi (müzayede mahallinde yap›lan sat›fllar dahil) ile bu
flekilde al›nan konutun, konut finansman kurulufllar›, Toplu Konut ‹daresi Baflkanl›¤› veya ipotek
finansman› kurulufllar› taraf›ndan teslimi (müzayede mahallinde yap›lan sat›fl› dahil) KDV'den
istisna edilmifltir.
6362 say›l› Sermaye Piyasas› Kanunu48 ile 2499 say›l› Sermaye Piyasas› Kanunu yürürlükten
kald›r›lm›fl ve 2499 say›l› Kanuna yap›lan at›flar›n, 6362 say›l› Kanunun ilgili maddelerine yap›lm›fl
say›laca¤› hükme ba¤lanm›flt›r. Dolay›s›yla buradaki atf›n da 6362 say›l› Kanuna yap›lm›fl say›lmas›
gerekir.
‹stisna sadece konut finansman› amac›yla teminat gösterilen veya ipotek konulan konutun
tesliminde uygulan›r.
Bu kapsamdaki konutlar›n, finansman kurulufllar›, Toplu Konut ‹daresi Baflkanl›¤› veya ipotek
finansman› kurulufllar› taraf›ndan teslimi de KDV'den istisnad›r. Bu durumda bu kurulufllar›n söz
konusu konutu hem al›fllar›nda hem de sat›fllar›nda KDV istisnas› uygulan›r. Örne¤in, konut
finansman›na konu üzerinde ipotek tesis edilmifl olan konutlar›n, ipotek alacakl›s› banka taraf›ndan
ipote¤in paraya çevrilmesi yoluyla sat›fl› (müzayede mahallinde yap›lan sat›fllar dâhil) KDV'den
istisnad›r.
4.18.
Lisansl› Depoculuk Kapsam›ndaki ‹fllemler
4.18.1.
Kapsam ve ‹flleyifl
5300 say›l› Tar›m Ürünleri Lisansl› Depoculuk Kanunu ile tar›m ürünleri ticaretini kolaylaflt›rmak,
depolanmas› için yayg›n bir sistem oluflturmak, ürün sahiplerinin mallar›n›n emniyetini sa¤lamak
ve kalitesini korumak, ürünlerin s›n›f ve derecelerinin yetkili s›n›fland›r›c›lar taraf›ndan saptanmas›n›
sa¤lamak, tar›m ürünleri lisansl› depo iflleticilerinin kifliler aras›nda ayr›m yapmaks›z›n tar›m
ürünlerini kabul etmelerini temin etmek, ürünlerin mülkiyetini temsil eden ve finansman›n›,
sat›fl›n› ve teslimini sa¤layan ürün senedi düzenlemek ve standartlar› belirlenmifl tar›m ürünlerinin
ticaretini gelifltirmek üzere, tar›m ürünleri lisansl› depoculuk sisteminin kurulufl, iflleyifl ve
denetimine iliflkin usul ve esaslar belirlenmifltir.
5300 say›l› Kanun kapsam›nda yap›lan ifllemlerde KDV uygulamas›, afla¤›da aç›kland›¤› flekilde
yap›l›r.
5300 say›l› Kanun kapsam›ndaki ürün senetlerinin, Ürün ‹htisas Borsalar› ile Gümrük ve Ticaret
Bakanl›¤›ndan ürün senedi al›m-sat›m› konusunda izin alan ticaret borsalar›nda (Her iki borsa
k›saca “ihtisas/ticaret borsalar›” olarak an›lacakt›r.) tesliminde KDV uygulamas›na yönelik olup,
Arkan & Ergin
Member of JPA International
4830.12.2012 tarihli ve 28513 say›l› Resmi Gazete'de yay›mlanm›flt›r.
225
bu aç›klamalar an›lan Kanunun 15 inci maddesine dayan›larak yay›mlanan Elektronik Ürün
Senedi Yönetmeli¤i49 kapsam›nda bas›l› ürün senedi hükmünde olmak üzere söz konusu
Yönetmelik hükümlerine uygun olarak elektronik ortamda oluflturulan elektronik ürün senedi
(ELÜS) teslimleri için de geçerlidir.
3065 say›l› Kanunun 2 nci maddesinde, teslim, bir mal üzerindeki tasarruf hakk›n›n malik veya
onun ad›na hareket edenlerce al›c›ya veya onun ad›na hareket edenlere devredilmesi olarak
tan›mlanm›fl; bir mal üzerindeki tasarruf hakk›n›n iki veya daha fazla kimse taraf›ndan zincirleme
akit yap›lmak suretiyle, mal›n bu arada el de¤ifltirmeden do¤rudan sonuncu kifliye devredilmesi
de teslim olarak nitelendirilmifl ve bu durumda her bir safhan›n ayr› ayr› vergilendirilece¤i hükme
ba¤lanm›flt›r.
Bu hükme göre, ürün sahiplerinin kendi ürünlerini lisansl› depolara koymas› ifllemi KDV'ye tabi
de¤ildir.
Ayr›ca, depoya konulan ve ürün senedi ç›kar›lan bir ürünün, bu ürüne ait ürün senedi ihtisas/ticaret
borsalar›nda herhangi bir ifllem görmeden (sat›lmadan) ürünü depoya koyanlar taraf›ndan
çekilmesi halinde de tasarruf hakk› el de¤ifltirmedi¤inden KDV'nin konusuna giren bir ifllem
bulunmamaktad›r. Ancak, ürünü depoya koyan kiflinin bu ürüne ait ürün senedini ihtisas/ticaret
borsalar› arac›l›¤›yla teslim ettikten sonra ayn› ürün senedi ile ürünü çekmek istemesi halinde
bu ifllem Kanunun (1/3-d) maddesine göre KDV'ye tabi tutulur.
Öte yandan, lisansl› depoculukta kullan›lan ve depoya konulan ürünü temsil eden ürün senetlerinin
her el de¤ifltirme aflamas› ayr› bir teslim olup, bu teslimler ticari, s›nai, zirai faaliyet ya da mesleki
faaliyet kapsam›nda ifa edilmek flart›yla KDV'nin konusuna girmekle birlikte söz konusu teslimler
3065 say›l› Kanunun (13/¤) ve (17/4-t) maddeleri ile KDV'den istisna edilmifltir. Dolay›s›yla, ürün
senedini elinde bulunduran KDV mükellefleri (yaln›zca sorumlu s›fat›yla KDV mükellefiyeti
bulunanlar hariç) ürün senedi teslimlerinde al›c› ad›na fatura ve benzeri vesikalar› düzenlerler
ancak söz konusu belgelerde KDV göstermezler.
Ürün senedinin KDV mükellefiyeti bulunmayanlar taraf›ndan KDV mükelleflerine tesliminde ise
KDV mükelleflerince gider pusulas› düzenlenir.
Al›m-sat›ma taraf olanlar›n KDV mükellefiyetinin bulunmamas› halinde fatura ve benzeri vesikalar›n
düzenlenmesine gerek yoktur. Bu ifllemlerin taraflar›n kendi aralar›nda düzenleyece¤i teslim
tutana¤›, taahhütname veya bir yaz› ile tevsiki mümkündür.
KDV mükellefiyeti bulunmayanlar›n, ürün senetlerini ticari nitelik arz edecek flekilde teslimi
durumunda, ifllemlerin yaln›zca ürün senedi teslimlerinden oluflmas› halinde KDV'den istisna
tutulan bu ifllemleri nedeniyle bunlar ad›na KDV mükellefiyeti tesis ettirilmesine gerek yoktur.
4.18.2.
Ürün Senetlerinin, ‹htisas/Ticaret Borsalar› Arac›l›¤›yla ‹lk Teslimi
3065 say›l› Kanunun (13/¤) maddesi ile 5300 say›l› Kanuna göre düzenlenen ürün senetlerinin,
ihtisas/ticaret borsalar› arac›l›¤›yla ilk teslimi KDV'den istisna edilmifltir. Söz konusu istisna tam
4912.11.2011 tarihli ve 28110 say›l› Resmi Gazete'de yay›mlanm›flt›r.
Arkan & Ergin
Member of JPA International
226
istisna mahiyetinde olup, bu istisna uygulamas›ndan kaynaklanan ve indirim yoluyla telafi
edilemeyen KDV tutarlar›, mükelleflere Tebli¤in (II/B-9.) bölümündeki aç›klamalara göre iade
edilir.
4.18.3.
Ürün Senetlerinin ‹lk Tesliminden Sonraki Teslimleri
3065 say›l› Kanunun (17/4-t) maddesinde ürün senetlerinin ilk teslimi ile ürünü depodan çekecek
olanlara teslimi aras›ndaki teslimler, k›smi istisna kapsam›na al›nm›flt›r.
Buna göre, ürün senedinin ilk tesliminden sonra KDV mükellefleri taraf›ndan tesliminde de
(ürünü depodan çekecek olanlara teslimi hariç) KDV hesaplanmaz.
Öte yandan, ayn› maddeye göre, bu kapsamda vergiden istisna edilen ifllemler bak›m›ndan
Kanunun (30/a) maddesi hükmü uygulanmaz. Buna göre, KDV mükellefiyeti olanlar k›smi istisna
kapsam›na giren bu teslimleri dolay›s›yla yüklendikleri vergileri indirim konusu yapabilirler,
ancak iade olarak talep edemezler.
4.18.4.
Ürün Senetlerinin Ürünü Depodan Çekecek Olanlara Teslimi ve
Sorumluluk Uygulamas›
3065 say›l› Kanunun (1/3-d) maddesi uyar›nca 5300 say›l› Tar›m Ürünleri Lisansl› Depoculuk
Kanunu kapsam›nda düzenlenen ürün senetlerinin, senedin temsil etti¤i ürünü depodan çekecek
olanlara teslimi, bu teslimin ticari, s›nai, zirai faaliyet ya da serbest meslek faaliyeti kapsam›nda
yap›l›p yap›lmad›¤›na bak›lmaks›z›n KDV'ye tabi bulunmakta olup, Kanunun (10/k) maddesine
göre bu ifllemde vergiyi do¤uran olay, ürün senetlerinin temsil etti¤i ürünlerin depodan çekilmesi
an›nda meydana gelmektedir. Kanunun (23/d) maddesi uyar›nca söz konusu ifllemde KDV
matrah›n›, ürün senedinin en son ifllem gördü¤ü borsa de¤eri oluflturmaktad›r.
Bu hükümlere göre, ürün senetlerini ürünü depodan çekecek olanlara teslim edenler, KDV
mükellefi olmasalar dahi bu teslim KDV'ye tabidir. Bu ifllemde vergiyi do¤uran olay ise ürün
senedinin temsil etti¤i ürünün depodan çekilmesi an›nda meydana gelir.
Di¤er taraftan, Kanunun (9/3)üncü maddesinde, 5300 say›l› Kanuna göre düzenlenen ürün
senetlerinin, senedin temsil etti¤i ürünü depodan çekecek olanlara teslimine ait KDV'nin
ödenmesinden lisansl› depo iflleticilerinin sorumlu oldu¤u belirtilmifltir.
Mal›n depodan çekilmek istenmesi halinde, ürün senedi ile fatura ya da al›ma ait di¤er belgelerle
birlikte lisansl› depo iflleticisine baflvurulur. ‹flletici, senedin en son ifllem gördü¤ü borsada
oluflan de¤eri tespit eder. KDV tutar›n› bu de¤er üzerinden hesaplar ve al›c›dan tahsil eder.
Karfl›l›¤›nda bir örne¤i (EK: 16)'da yer alan “Lisansl› Depo ‹flleticileri ‹çin Katma De¤er Vergisi
Tahsilat Belgesi”ni en az bir as›l ve bir örnek olarak düzenleyip as›l nüshay› al›c›ya verir. Belgede
gösterilen KDV tutar›, lisansl› depo iflleticisi taraf›ndan sorumlu s›fat›yla beyan edilir. KDV
mükellefi olan al›c›lar iflleme ait KDV tutar›n› bu belgeye dayanarak indirim konusu yapabilirler.
Lisansl› depo iflleticileri, bu ifllemlere ait KDV'yi, ayl›k vergilendirme dönemi içerisindeki ürün
Arkan & Ergin
Member of JPA International
227
çekifllerinin tamam›n› kapsayacak flekilde 2 No.lu KDV beyannamesi ile ba¤l› olduklar› vergi
dairesine beyan edip öderler.
Örnek: Bu¤day al›m sat›m› faaliyetinde bulunan mükellef (A), vergiden muaf çiftçiden müstahsil makbuzu
düzenlemek suretiyle sat›n ald›¤› 100 ton bu¤day›, lisansl› depo iflleticisine tevdi etmifl (lisansl› depoya koymufl),
söz konusu ürüne iliflkin olarak lisansl› depo iflleticisi taraf›ndan düzenlenen ürün senedini yetkili ticaret borsas›na
10.04.2013 tarihinde kay›t ve tescil ettirmifltir.
Mükellef (A) söz konusu ürün senedini, 14.05.2013 tarihinde 56.000 TL'ye mükellef (B)'ye satm›flt›r. Mükellef
(B) bu ürün senedini 30.05.2013 tarihinde özel bir bankada ücretli olarak çal›flan (D)'ye 60.500 TL'ye
satm›flt›r. Söz konusu ürün senedi (D) taraf›ndan 15.06.2013 tarihinde 59.000 TL'ye f›r›nc›l›k faaliyetinde
bulunan mükellef (F)'ye sat›lm›flt›r.
(F), bu ürünü çekmek için 25.06.2013 tarihinde ürün senedi ve gider pusulas› ile birlikte lisansl› depo iflletmesine
baflvurmufl, ürün senedi lisansl› depo iflleticisi taraf›ndan bu tarihte iptal edilerek senedin temsil etti¤i 100 ton
bu¤day ayn› gün mükellef (F) taraf›ndan depodan çekilmifltir. Depodan çekilen ürünü temsil eden senedin
borsadaki son ifllem de¤eri 59.000 TL'dir.
Bu durumda söz konusu ifllemle ilgili olarak afla¤›daki flekilde hareket edilecektir.
• Mükellef (A)'n›n 100 ton bu¤day› lisansl› depo iflleticisine tevdii, teslim mahiyetinde olmad›¤›ndan bu
aflamada KDV hesaplanmas›na gerek bulunmamaktad›r.
• Mükellef (A)'n›n mükellef (B)'ye ürün senedini ticaret borsas›nda kay›t ve tescil ettirdikten sonraki ilk
teslimi, Kanunun (13/¤) maddesi uyar›nca KDV'den müstesna oldu¤undan mükellef (A) taraf›ndan mükellef
(B)'ye ürün senedinin sat›fl bedeli olan 56.000 TL için düzenlenecek faturada KDV hesaplanmaz.
(A), KDV mükellefi oldu¤undan, tam istisna kapsam›na giren bu teslimi dolay›s›yla yüklendi¤i ve indirim
yoluyla telafi edemedi¤i KDV tutarlar›n›n iadesini talep edebilir.
• KDV mükellefi (B)'nin ürün senedini özel bir bankada ücretli olarak çal›flan (D)'ye 60.000 TL'ye teslimi
Kanunun (17/4-t) maddesi gere¤ince KDV'den istisna oldu¤undan mükellef (B) söz konusu iflleme iliflkin
olarak düzenleyece¤i faturada KDV hesaplamayacakt›r. Kanunun (17/4-t) maddesinde düzenlenen istisna,
k›smi istisna niteli¤inde olmakla beraber mükellef (B) bu ifllemle ilgili olarak (genel giderler vb. harcamalar
dolay›s›yla) yüklendi¤i KDV tutarlar›n› indirim konusu yapabilecek ancak iade talep edemeyecektir.
• Özel bir bankada ücretli olarak çal›flan (D)'nin ürün senedini f›r›nc›l›k faaliyetinde bulunan ve ürünü depodan
çekecek olan mükellef (F)'ye tesliminde, (F) taraf›ndan gider pusulas› düzenlenecektir. (D) taraf›ndan yap›lan söz
konusu teslim ticari, s›nai, zirai faaliyet kapsam›nda olmasa dahi Kanunun (1/3-d) maddesi uyar›nca KDV'ye
tabi bulunmaktad›r. Söz konusu ifllemde vergiyi do¤uran olay ürünün lisansl› depodan çekildi¤i anda meydana
gelmektedir. Ürünün borsadaki son ifllem de¤eri 59.000 TL oldu¤undan, KDV bu de¤er üzerinden hesaplanacakt›r.
Mükellef (F)'ye yap›lan bu teslim toptan teslim mahiyetinde olup 2007/13033 say›l› BKK eki (I) say›l› Listenin
3 üncü s›ras› uyar›nca KDV oran› (% 1) olarak uygulanacakt›r. Hesaplanacak KDV lisansl› depo iflleticisi taraf›ndan
sorumlu s›fat›yla verilecek beyannameye dahil edilecektir. (F) ise lisansl› depo iflleticisinden alaca¤› “Lisansl› Depo
‹flleticileri ‹çin Katma De¤er Vergisi Tahsilat Belgesi”ne istinaden indirim hakk›ndan yararlanacakt›r.
Arkan & Ergin
Member of JPA International
228
4.19.
Varl›k Kiralama fiirketleri Taraf›ndan Yap›lan Devir ve Kiralama ‹fllemleri
3065 say›l› Kanunun (17/4-u) maddesi uyar›nca menkul, gayrimenkul ve maddi olmayan varl›klar›n,
varl›k kiralama flirketlerine devri ile bu varl›klar›n varl›k kiralama flirketlerince kiralanmas› ve
devral›nan kuruma devri KDV'den istisna edilmifltir.
4.20.
Sigorta Tahkim Komisyonu Taraf›ndan Verilen Hizmetler
3065 say›l› Kanunun (17/4-v) maddesine göre3/6/2007 tarihli ve 5684 say›l› Sigortac›l›k Kanunu
uyar›nca oluflturulan Sigorta Tahkim Komisyonu taraf›ndan münhas›ran uyuflmazl›klar›n çözümüne
iliflkin olarak verilen hizmetler, KDV'den müstesnad›r. Dolay›s›yla, Sigorta Tahkim Komisyonu
taraf›ndan bu hizmetlere karfl›l›k al›nan bedeller üzerinden KDV tahsil edilmez.
4.21.
Finansal Kiralama fiirketlerince Tafl›nmazlar›n Bizzat Kirac›dan Sat›n Al›nmas›,
Satan Kiflilere Kiralanmas› ve Kiralayana Sat›lmas› (Sat-Kirala-Geri Al) ‹fllemi
3065 say›l› Kanunun (17/4-y) maddesine göre, 21/11/2012 tarihli ve 6361 say›l› Finansal Kiralama,
Faktoring ve Finansman fiirketleri Kanunu kapsam›nda, finansal kiralama flirketlerince bizzat
kirac›dan sat›n al›n›p geri kiralanan tafl›nmazlara uygulanmak üzere ve kiralamaya konu tafl›nmaz›n
mülkiyetinin sözleflme süresi sonunda kirac›ya devredilecek olmas› koflulu ile kiralamaya konu
tafl›nmazlar›n kiralayana sat›lmas›, satan kiflilere kiralanmas› ve devri ifllemi KDV'den istisna
edilmifltir.
Buna göre, finansal kiralama flirketlerinin 6361 say›l› Kanun kapsam›nda, bir tafl›nmaz› sahibinden
sat›n al›p bizzat sahibine geri kiralamas› ifllemine, söz konusu tafl›nmaz›n mülkiyetinin sözleflme
süresi sonunda kirac›ya devredilecek olmas› koflulu ile KDV istisnas› uygulan›r.
‹stisna, kiralamaya konu tafl›nmazlar›n sat›n al›nmas›, satan kiflilere kiralanmas› ve tekrar
kiralayana sat›lmas› ve devri ifllemlerinde uygulanacak olup, ayn› sözleflme kapsam›ndaki
ifllemlerin ayr›flt›r›larak farkl› uygulamalara tabi tutulmas› mümkün de¤ildir.
Söz konusu istisna k›smi istisna kapsam›nda olup, finansal kiralama flirketine sat›lan tafl›nmazlar›n
iktisab›nda yüklenilen KDV'nin,3065 say›l› Kanunun (30/a) maddesine göre düzeltilmesi gerekir.
4.22.
Patentli veya Faydal› Model Belgeli Bulufla ‹liflkin Gayri Maddi Haklar›n Kiralanmas›,
Devri veya Sat›lmas› ‹fllemleri
3065 say›l› Kanunun (17/4-z) maddesine göre, 13/6/2006 tarihli ve 5520 say›l› Kurumlar Vergisi
Kanununun50(5/B) maddesi kapsam›ndaki araflt›rma ve gelifltirme, yenilik ile yaz›l›m faaliyetleri
neticesinde ortaya ç›kan patentli veya faydal› model belgeli bulufla iliflkin gayri maddi haklar›n
kiralanmas›, devri veya sat›fl› KDV'den istisnad›r.
Söz konusu patentli veya faydal› model belgeli bulufla iliflkin gayri maddi haklar›n kiralanmas›,
devri veya sat›fl›n›n KDV'den istisna tutulabilmesi için bunlar›n 5520 say›l› Kurumlar Vergisi
Kanununun (5/B) maddesi kapsam›ndaki araflt›rma ve gelifltirme, yenilik ile yaz›l›m faaliyetleri
Arkan & Ergin
Member of JPA International
5021.06.2006 tarihli ve 26205 say›l› Resmi Gazete'de yay›mlanm›flt›r.
229
neticesinde elde edilmifl olmas› gerekmektedir.
Bu kapsamda vergiden istisna edilen ifllemler bak›m›ndan Kanunun (30/a) maddesi hükmü
uygulanmayaca¤›ndan, söz konusu ifllemler nedeniyle yüklenilen KDV tutarlar›n›n, indirim
hesaplar›ndan ç›kar›lmak suretiyle düzeltilmesi gerekmez.
G.
GEÇ‹C‹ MADDELERDE YER ALAN ‹ST‹SNALAR
1.
Özellefltirme Kapsam›na Al›nan ‹ktisadi K›ymetlerin Teslim ve Kiralanmas›
‹fllemleri
3065 say›l› Kanunun geçici 12 nci maddesinde, 4046 say›l› Kanunun 1 inci maddesinin (A) f›kras›
ile özellefltirme kapsam›na al›nan iktisadi k›ymetlerin ayn› Kanun hükümleri çerçevesinde teslim
ve kiralanmas› ifllemlerinin KDV'den müstesna oldu¤u, bu kapsamda istisna edilen ifllemler
bak›m›ndan 3065 say›l› Kanunun (30/a) maddesinin uygulanmayaca¤› hüküm alt›na al›nm›flt›r.
Söz konusu hüküm çerçevesinde, özellefltirme kapsam›na al›nan iktisadi k›ymetlerin Özellefltirme
‹daresine teslim ve kiralanmas› ile bunlar›n ayn› ‹dare taraf›ndan teslim ve kiralanmas› ifllemlerinde
KDV uygulanmaz.
Di¤er taraftan, kiralama ifllemlerinin KDV'den müstesna tutulabilmesi için kiraya verilecek
tafl›nmaz›n özellefltirme kapsam ve program›na al›nmas› ve kiralama ifllemlerinin 4046 say›l›
Kanun hükümleri uygulanmak suretiyle gerçeklefltirilmesi gerekir. 4046 say›l› Kanun kapsam›nda
de¤erlendirilmeyen ve özel hukuk hükümlerine tabi iki flirket aras›ndaki sözleflmeye dayan›larak
yap›lan devir ifllemleri 3065 say›l› Kanunun geçici 12 nci maddesinde belirtilen özellefltirme
kapsam›nda de¤erlendirilmeyece¤inden bu devir iflleminde KDV istisnas› uygulanmaz.
2.
Teknoloji Gelifltirme Bölgelerinde Verilen Teslim ve Hizmetler
3065 say›l› Kanunun geçici 20/1 inci maddesi ile, 4691 say›l› Teknoloji Gelifltirme Bölgeleri
Kanununa göre teknoloji gelifltirme bölgesinde faaliyette bulunan giriflimcilerin kazançlar›n›n
gelir veya kurumlar vergisinden istisna bulundu¤u süre içinde münhas›ran bu bölgelerde ürettikleri
ve sistem yönetimi, veri yönetimi, ifl uygulamalar›, sektörel, internet, mobil ve askeri komuta
kontrol uygulama yaz›l›m› fleklindeki teslim ve hizmetlerinin KDV'den müstesna oldu¤u ve Maliye
Bakanl›¤›n›n program ve lisans türleri itibar›yla istisnadan yararlan›lacak bedele iliflkin olarak
asgari s›n›r belirlemeye, istisna uygulanacak yaz›l›m programlar›n› tan›mlamaya ve uygulamaya
iliflkin usul ve esaslar› tespit etmeye yetkili oldu¤u hüküm alt›na al›nm›flt›r.
Bu hükme göre, Teknoloji Gelifltirme Bölgelerinde bulunan mükelleflerin 31/12/2023 tarihine
kadar bu bölgede ürettikleri sistem yönetimi, veri yönetimi, ifl uygulamalar›, sektörel, internet,
mobil ve askeri komuta kontrol uygulama yaz›l›mlar› fleklindeki teslim ve hizmetleri KDV'den
istisnad›r. Söz konusu bölgede üretilen yaz›l›m›n farkl› kiflilere sat›lmas› ya da sat›fl›n CD veya
elektronik ortamda yap›lmas› istisna uygulanmas›na engel de¤ildir.
Arkan & Ergin
Member of JPA International
230
Üniversitelere ba¤l› Teknokentler de Teknoloji Gelifltirme Bölgesi olarak de¤erlendirilir. Kanunun
geçici 20/1 inci maddesi kapsam›nda üretilen söz konusu yaz›l›mlar›n fikri mülkiyet hakk›n›n, bu
bölgede faaliyette bulunan mükellefte kalmak suretiyle belirli zaman aral›klar›yla farkl› kiflilere
sat›lmas› veya söz konusu yaz›l›mlar›n sanal ortamda paylafl›m›n›n sa¤lanmas› halinde de KDV
istisnas› uygulan›r.
Ayr›ca, yaz›l›mlar›n pazarlanmas› iflinin bayi kanal›yla yap›lmas› halinde, Teknokent bünyesinde
gelifltirilen sistem yönetimi, veri yönetimi, ifl uygulamalar›, sektörel, internet, mobil ve askeri
komuta kontrol uygulamalar›na yönelik genel anlamda yaz›l›m programlar›n›n bayiye tesliminde
KDV istisnas› uygulan›r. Bayiler taraf›ndan sat›fl›nda ise (bu sat›fl ifllemi istisna kapsam›nda
de¤erlendirilmeyece¤inden) genel hükümler çerçevesinde KDV hesaplan›r.
Ancak, Teknoloji Gelifltirme Bölgesinde faaliyette bulunan giriflimciler taraf›ndan münhas›ran
bu bölgelerde üretilen yaz›l›mlar için yap›lacak her türlü mal ve hizmet al›mlar›, söz konusu
yaz›l›m›n vergiden istisna olup olmad›¤›na bak›lmaks›z›n KDV'ye tabidir.
Güncelleme d›fl›nda bir yaz›l›mla ilgili olarak verilen bak›m, destek (otomasyon) hizmetleri,
teknoloji gelifltirme bölgesinde üretilse dahi, oyun programlar›, network uygulamalar› gibi
yaz›l›mlar, ifllevlerini yerine getirmek için yaz›l›m kullanan ürün, ayg›t, eflya vb. donan›mlar ile
bu donan›mlara iliflkin hizmetler, web sitesi arac›l›¤›yla verilen reklam hizmetleri ve ar-ge
çal›flmalar› kapsam›nda yer alan teslim ve hizmetler istisna kapsam›nda de¤erlendirilmez.
Öte yandan 3065 say›l› Kanunun (30/a) maddesinde, vergiye tabi olmayan veya vergiden istisna
edilmifl bulunan mallar›n teslimi ve hizmet ifas› ile ilgili al›fl vesikalar›nda gösterilen veya bu
mal ve hizmetlerin maliyetleri içinde yer alan KDV indirim konusu yap›lamaz.
Di¤er taraftan, Teknoloji Gelifltirme Bölgesinde üretilen yaz›l›m›n Kanunun 11 ve 12 nci maddeleri
kapsam›nda ihraç edilmesi halinde, bu ihracata iliflkin yüklenilen KDV'nin, 3065 say›l› Kanunun
32 nci maddesine göre indirim ve iade konusu yap›lmas› mümkündür.
Konuyla ilgili örneklere afla¤›da yer verilmifltir.
Örnek 1: Teknoloji Gelifltirme Bölgesinde faaliyette bulunan bir firman›n, bu bölgede üretti¤i “hastane bilgi
yönetim sistemleri yaz›l›m› program›” sat›fl› ile bu yaz›l›ma yönelik güncelleme ifli Kanunun geçici 20/1 inci
maddesine göre KDV'den istisna olacakt›r.
Örnek 2:(A) Ltd. fiti.'nin Teknoloji Gelifltirme Bölgesindeki faaliyetleri neticesinde üretti¤i bir ürünün lisans,
patent gibi gayri maddi haklara isabet eden k›sm› KDV'den istisnad›r. Ancak, söz konusu ürünün seri üretime
tabi tutulup pazarlanmas›ndan elde edilen kazanc›n istisnadan yararlanmas› mümkün de¤ildir. Ayr›ca, Teknokent
binas› içinde telefon ve internet yard›m› ile sat›fl sonras›nda müflterilere ça¤r› destek hizmeti verilmesi durumunda
bu hizmetler KDV istisnas› kapsam›nda de¤erlendirilmez.
Örnek 3: Teknoloji Gelifltirme Bölgesinde yönetici flirket olarak faaliyette bulunacak olan (D) Bilim ve Teknoloji
A.fi. taraf›ndan yap›lacak teslim ve hizmetler genel hükümler çerçevesinde KDV ye tabi olacak, ancak, bu
fiirketin teknoloji gelifltirme bölgesinde faaliyette bulunmas› durumunda bu faaliyetleri neticesinde üretece¤i
sistem yönetimi, veri yönetimi, ifl uygulamalar›, sektörel, internet, mobil ve askeri komuta kontrol uygulama
yaz›l›m› fleklindeki teslim ve hizmetlerinde Kanunun geçici 20/1inci maddesi uyar›nca KDV istisnas› uygulanacakt›r.
Arkan & Ergin
Member of JPA International
231
3.
Milli E¤itim Bakanl›¤›na Bilgisayar ve Donan›mlar›n›n Bedelsiz Teslimleri ile
Bunlara ‹liflkin Yaz›l›m Teslimi ve Hizmetleri
3065 say›l› Kanunun geçici 23 üncü maddesi ile Milli E¤itim Bakanl›¤›na bilgisayar ve
donan›mlar›n›n bedelsiz teslimleri ile bunlara iliflkin yaz›l›m teslimi ve hizmetleri ile bu mal ve
hizmetlerin ba¤›fl› yapacak olanlara teslim ve ifas›, 31/12/2015 tarihine kadar KDV'den istisna
edilmifl, bu kapsamda yap›lan teslim ve hizmet ifalar› için yüklenilen vergilerin vergiye tabi
ifllemler nedeniyle hesaplanan vergiden indirilece¤i, indirimle giderilemeyen vergilerin iade
edilmeyece¤i ve Maliye Bakanl›¤›n›n istisnaya iliflkin usul ve esaslar› belirlemeye yetkili oldu¤u
hüküm alt›na al›nm›flt›r.
Bu hüküm uyar›nca söz konusu istisna afla¤›da belirtilen usul ve esaslar çerçevesinde yürütülecektir.
3.1.
‹stisnan›n Kapsam›
Bu istisna;
• Bilgisayar ve donan›mlar› ile bunlara iliflkin yaz›l›mlar›n Milli E¤itim Bakanl›¤›na ba¤l›
e¤itim kurumlar›na bedelsiz olarak teslimi ve/veya ifas› ile
• Bu mal ve hizmetlerin ba¤›fl›n› yapacak olanlara teslim ve/veya ifas›nda
geçerlidir.
Bu kapsamda, bilgisayar donan›mlar› (mouse, klavye, antivirüs programlar›, data kablosu-montaj
kablosu gibi), internet ve network ürünleri (modem, switch, kablolama), taray›c› gibi ürünler ile
iflletim sistemi ve güvenlik yaz›l›mlar›n›n Milli E¤itim Bakanl›¤›na (okul aile birli¤i dahil) bedelsiz
teslimi ve/veya ifas› ile bedelsiz teslimi yapacak olanlara teslimi ve/veya ifas›nda Kanunun geçici
23 üncü maddesi kapsam›nda KDV uygulanmaz.
Bilgisayar donan›m› ve bunlara iliflkin yaz›l›m d›fl›nda kalan çevre birimlerinin (ak›ll› tahta,
bilgisayara ba¤lanarak kullan›lma imkan› olsa dahi bilgisayar donan›m› olarak kabul edilmesi
mümkün olmayan projeksiyon cihaz› ve aparat›, bilgisayar çantas›, ses sistemi, yaz›c›, notebook
so¤utucusu, televizyon, barkod okuyucu, kesintisiz güç kayna¤›, dijital video ve foto¤raf makinesi
gibi ürünler) teslimi Kanunun geçici 23 üncü maddesi kapsam›nda de¤erlendirilmez ve bunlar›n
tesliminde genel hükümlere göre KDV hesaplan›r.
Bilgisayar ve donan›mlar›n›n do¤rudan Milli E¤itim Bakanl›¤›na bedelsiz tesliminde, Kanunun
(17/2-b) maddesi hükmü uyar›nca KDV istisnas› uygulan›r. Ancak, bu ürünlerin Milli E¤itim
Bakanl›¤›na bedeli mukabilinde tesliminde Kanunun (17/2-b) ve geçici 23 üncü maddesine göre
KDV istisnas› uygulanmas› söz konusu de¤ildir.
3.2.
‹stisnan›n Uygulanmas›
3.2.1.
‹stisna Belgesinin Düzenlenmesi
3065 say›l› Kanunun geçici 23 üncü maddesi uyar›nca Milli E¤itim Bakanl›¤›na ba¤l› e¤itim
kurumlar›na bedelsiz bilgisayar ve donan›mlar› ile bunlara iliflkin yaz›l›mlar› teslim ve/veya ifa
Arkan & Ergin
Member of JPA International
232
etmek isteyen kifli veya kurulufllar, ‹l veya ‹lçe Milli E¤itim Müdürlükleri nezdinde görevlendirilen
koordinatörlüklere baflvururlar.
‹l veya ilçe koordinatörlükleri bu baflvuru üzerine bedelsiz olarak teslim ve/veya ifa edilmek
istenen bilgisayarlar ve donan›mlar› ile bunlara iliflkin yaz›l›mlar›n teknik aç›dan uygun olup
olmad›¤› hususunda gerekli de¤erlendirmeyi yapar ve uygun bulunmas› halinde, bedelsiz teslimde
bulunacak kifli veya kurulufl ad›na örne¤i Tebli¤ ekinde yer alan istisna belgesini (EK:17) düzenler.
Düzenlenecek istisna belgesine bedelsiz teslim ve/veya ifa edilecek bilgisayar ve donan›mlar›
ile bunlara iliflkin yaz›l›mlar›n nitelik ve adedini gösteren bir listede eklenir.
3.2.2.
KDV Mükelleflerince Yap›lacak Bedelsiz Teslim ve/veya ‹falarda
‹stisna Uygulamas›
‹l veya ‹lçe Milli E¤itim Müdürlükleri bünyesindeki koordinatörlükler taraf›ndan adlar›na bedelsiz
bilgisayar ve donan›mlar› ile bunlara iliflkin yaz›l›mlar›n teslim ve/veya ifas›nda bulunmak amac›yla
istisna belgesi düzenlenen KDV mükellefleri, söz konusu mal ve hizmetleri KDV ödeyerek ya da
KDV ödemeksizin temin edebilirler. Milli E¤itim Bakanl›¤›na bedelsiz teslim ve/veya ifa edecekleri
bilgisayarlar ve donan›mlar› ile bunlara iliflkin yaz›l›mlar›, KDV ödemeksizin temin etmek isteyen
mükellefler, adlar›na düzenlenmifl olan istisna belgesi ve ekli listeyi sat›c›lara ibraz ederek istisna
kapsam›nda ifllem yap›lmas›n› talep ederler. Bu flekilde talepte bulunulmamas› durumunda ise
Milli E¤itim Bakanl›¤›na bedelsiz bilgisayar ve donan›mlar› ile bunlara iliflkin yaz›l›mlar›n teslim
ve/veya ifas›nda bulunacaklara yap›lacak sat›fllarda istisna kapsam›nda ifllem yap›lmaz.
Sat›c›lar istisna kapsam›nda ifllem yap›lmas›n›n talep edilmesi üzerine belge sahibi ad›na
düzenleyecekleri faturada KDV hesaplamazlar. Düzenlenen bu faturaya ".......... ‹l / ‹lçe Milli E¤itim
Müdürlü¤ünün düzenledi¤i ..... tarih ve ........ say›l› belge uyar›nca KDV uygulanmam›flt›r." ibaresi not
olarak düflülür; ayr›ca istisna belgesinin düzenleyen makamca onayl› bir örne¤i eki ile birlikte
gerekti¤inde yetkili makamlara Vergi Usul Kanununun muhafaza ve ibraz hükümleri çerçevesinde
ibraz edilmek üzere karfl› taraftan al›n›r.
Yukar›da belirtilen flekillerde temin edilen bilgisayar ve donan›mlar› ile bunlara iliflkin yaz›l›mlar›
Milli E¤itim Bakanl›¤›na bedelsiz teslim ve/veya ifas›nda bulunacak mükellefler de düzenleyecekleri
faturalarda adlar›na düzenlenen istisna belgesine ait bilgilere yer vermek suretiyle KDV
hesaplamazlar. Bu flekilde bedelsiz teslim ve/veya ifada bulunan mükelleflerin sahip olduklar›
istisna belgesini eki ile birlikte Vergi Usul Kanununun muhafaza ve ibraz hükümleri çerçevesinde
saklayacaklar› da tabiidir.
3.2.3.
KDV Mükellefi Olmayanlarca Yap›lacak Bedelsiz Teslim ve/veya
‹falarda ‹stisna Uygulamas›
‹l veya ‹lçe Milli E¤itim Müdürlükleri bünyesindeki koordinatörlükler taraf›ndan adlar›na bedelsiz
bilgisayar ve donan›mlar› ile bunlara iliflkin yaz›l›mlar›n teslim ve/veya ifas› hususunda istisna
belgesi düzenlenen KDV mükellefi olmayan kifli veya kurulufllar, bedelsiz teslim ve/veya ifa
edecekleri bilgisayar ve donan›mlar› ile bunlara iliflkin yaz›l›mlar› piyasadan KDV ödemeksizin
temin ederler.
Arkan & Ergin
Member of JPA International
233
Buna göre bedelsiz bilgisayar ve donan›mlar› ile bunlara iliflkin yaz›l›mlar› Milli E¤itim Bakanl›¤›na
bedelsiz teslim ve/veya ifa edecek istisna belgesine sahip KDV mükellefi olmayan kifli veya
kurulufllar, sat›c›lara istisna belgelerini ibraz ederek, kendilerine yap›lacak teslim ve/veya ifalarda
KDV uygulanmamas›n› talep ederler.
Sat›c›lar, bu talep üzerine istisna belgesinde nitelik ve adedi gösterilen bilgisayar ve donan›mlar›
ile bunlara iliflkin yaz›l›mlar›n teslim ve/veya ifalar›na iliflkin düzenleyecekleri faturada Tebli¤in
(II/G-3.2.2.) bölümünde belirtilen notu düflmek suretiyle KDV hesaplamazlar. Ayr›ca, istisna
belgesinin düzenleyen makamca onayl› bir örne¤i, eki ile birlikte gerekti¤inde yetkili makamlara
Vergi Usul Kanununun muhafaza ve ibraz hükümleri çerçevesinde ibraz edilmek üzere karfl›
taraftan al›n›r.
3.2.4.
Nakdi Ba¤›fllarla Al›nacak Bilgisayarlarda ‹stisna Uygulamas›
Milli E¤itim Bakanl›¤›na, bilgisayar ve donan›mlar› ile bunlara iliflkin yaz›l›mlar›n al›m› flart› ile
yap›lan nakdi ba¤›fllar›n, Milli E¤itim Bakanl›¤› taraf›ndan kullan›m›nda da ‹l veya ‹lçe Milli
E¤itim Müdürlükleri nezdinde görevlendirilen koordinatörlüklerin ba¤›fl sahibi ad›na istisna
belgesi düzenlemek suretiyle Tebli¤in (II/G-3.2.3.) bölümünde yap›lan aç›klamalar do¤rultusunda
ifllem yapmalar› mümkündür.
3.3.
‹ndirim
Kanunun geçici 23 üncü maddesinin ikinci f›kras› uyar›nca, KDV ödeyerek sat›n ald›klar› bilgisayar
ve donan›mlar ile bunlara iliflkin yaz›l›mlar› Milli E¤itim Bakanl›¤›na ba¤l› okullara bedelsiz
teslim eden mükellefler ile bedelsiz teslim ve/veya ifada bulunacak bu kifli veya kurulufllara
istisna kapsam›nda sat›fl yapan mükellefler, yüklendikleri vergileri 3065 say›l› Kanunun 29 ve 34
üncü maddelerindeki genel esaslar dahilinde indirim konusu yaparlar. Ancak, KDV'den istisna
edilen söz konusu teslim ve hizmetler nedeniyle yüklenilen ve indirim konusu yap›lan verginin
iadesini talep edemezler.
4.
Konut Yap› Kooperatiflerinin Üyelerine Konut Teslimleri ile Konut Yap›
Kooperatiflerine Yap›lan ‹nflaat Taahhüt ‹flleri
4.1.
Konut Yap› Kooperatiflerinin Üyelerine Konut Teslimleri
3065 say›l› Kanunun geçici 28 inci maddesinde; bu maddenin yürürlü¤e girdi¤i tarihten önce
bina inflaat ruhsat› alm›fl olan konut yap› kooperatiflerince üyelerine yap›lan konut teslimlerinin
KDV'den müstesna olaca¤› hükmüne yer verilmifltir.
Söz konusu madde hükmüne göre,
3/7/2009 tarihinden önce bina inflaat ruhsat› alm›fl olan konut yap› kooperatiflerince, üyelerine
yap›lan konut teslimleri KDV'den istisnad›r.
3/7/2009 tarihinden sonra bina inflaat ruhsat› al›nm›fl olmas› halinde ise üyelere yap›lan
Arkan & Ergin
Member of JPA International
234
150 m2’ye kadar konut teslimlerinde (% 1), 150 m2’nin üstündeki konut teslimlerinde ise (% 18)
oran›nda KDV hesaplan›r. Ayr›ca, üyeler d›fl›nda üçüncü flah›slara yap›lan konut teslimleri ile
kooperatif üyelerine bile olsa iflyeri teslimleri genel hükümler çerçevesinde KDV'ye tabidir.
3065 say›l› Kanunun 20 nci maddesi uyar›nca konut yap› kooperatiflerinin infla ettikleri konutlar›n
üyelerine tesliminin karfl›l›¤›n› teflkil eden bedel, vergiyi do¤uran olay›n meydana geldi¤i tarihte
üyeler taraf›ndan ödenen veya borçlan›lan tutarlar toplam› olacakt›r. Ancak, üyelerden toplanan
aidatlara, kat karfl›l›¤›nda verilen arsaya iliflkin bedelin dahil olmamas› durumunda, matrah›n
tespitinde arsa bedelinin her bir üyeye düflen k›sm› ile her bir üye taraf›ndan ödenen veya
borçlan›lan tutarlar birlikte dikkate al›n›r.
Di¤er taraftan, konut yap› kooperatiflerinin mükellefiyet tesisi konusunda ise afla¤›daki flekilde
hareket edilmesi gerekmektedir.
Geçici 28 inci maddenin yay›mland›¤› 3/7/2009 tarihinden önce bina inflaat ruhsat› al›nm›fl olmas›
halinde bu ruhsatlara dayan›larak infla edilecek konutlar›n üyelere tesliminde (vergiye tabi baflka
ifllemleri bulunmamak kayd›yla) mükellefiyet tesis edilmesine ve beyanname verilmesine gerek
bulunmamaktad›r.
Bu kooperatiflerin 3/7/2009 tarihi itibar›yla inflaat ruhsat› al›nmam›fl baflka arsalar›n›n bulunmas›
halinde, bu arsalarda infla edilecek konutlar için inflaat ruhsat› al›n›ncaya kadar adlar›na
mükellefiyet tesis edilmesi gerekmez.
3/7/2009 tarihi itibar›yla arsas› olup bina inflaat ruhsat› almam›fl kooperatifler ile bu tarih itibar›yla
hiç arsas› bulunmayan veya bu tarihten sonra kurulacak kooperatiflerin, bina inflaat ruhsat›
almad›klar› müddetçe mükellefiyetleri tesis edilmez.
3/7/2009 tarihinden itibaren bina inflaat ruhsat› alan konut yap› kooperatifleri ad›na, bina inflaat
ruhsat›n›n al›nd›¤› tarihten itibaren KDV mükellefiyeti tesis edilir, vergiye tabi ifllemleri bulunmasa
dahi sözü edilen konut yap› kooperatifleri taraf›ndan takvim y›l›n›n üçer ayl›k dönemleri itibar›yla
KDV beyannamesi verilir.
4.2.
Konut Yap› Kooperatiflerine Yap›lan ‹nflaat Taahhüt ‹fllerinde ‹stisna/‹ndirimli
Oran Uygulamas›
3065 say›l› Kanunun geçici 15 inci maddesi ile 29/7/1998 tarihinden önce bina inflaat ruhsat›
alm›fl olan konut yap› kooperatiflerine yap›lan inflaat taahhüt iflleri KDV'den istisna edilmifltir.
Bu madde çerçevesinde, konut yap› kooperatiflerine ifa edilecek inflaat taahhüt iflleri, bina inflaat
ruhsat› 29/7/1998 tarihinden önce al›nm›fl ise KDV'den istisna tutulur. Bina inflaat ruhsat› bu
tarihten sonra al›nm›flsa söz konusu ifllere(% 1) oran›nda KDV uygulan›r.
Konut yap› kooperatiflerine yap›lan inflaat taahhüt ifllerinde istisna veya indirimli KDV oran›
(%1) uygulanabilmesi için;
• Kooperatifin konut yap› kooperatifi statüsünde olmas›,
Arkan & Ergin
Member of JPA International
235
• ‹flin konut yap› kooperatifine yap›lmas›,
• Yap›lan iflin inflaat ifli olmas› ve taahhüde dayanmas›,
gerekir.
Konut yap› kooperatifleri üst birlikleri ad›na tescilli bofl arsalar›n üye kooperatiflere tahsisi
durumunda, üst birlikler de kooperatif durumunda oldu¤undan, üye kooperatiflere yap›lan inflaat
taahhüt ifllerinde de istisna ya da indirimli oranda KDV uygulanabilir. Yap› ruhsatlar›n›n yap›
sahibi bölümünde kooperatifin yan› s›ra üst birli¤in ad›na da yer verilmesi istisna ya da indirimli
oran uygulanmas›na engel teflkil etmez.
‹stisna veya indirimli oran uygulamas› kapsam›na girip girmedi¤i konusunda Bakanl›¤›m›zca
Çevre ve fiehircilik Bakanl›¤›'ndan al›nan görüfller çerçevesinde inflaat taahhüt ifli olarak
de¤erlendirilen ifller girmektedir.
Konut yap› kooperatiflerine yap›lan ve inflaat ifli niteli¤inde olmayan veya taahhüde dayanmayan
hizmet ifalar› ile mal teslimleri, istisna ya da indirimli oran uygulamas›ndan yararlanamaz.
Dolay›s›yla bu teslim ve hizmetlere genel hükümler çerçevesinde KDV uygulan›r.
Buna göre;
• Tek bafl›na hafriyat ifli,
• Muhasebecilik,
• Plan-proje çizimi,
• Anayoldaki refüjlerin a¤açland›r›lmas› ve buralarda toprak üstünün bitki ile kapat›lmas›,
• Kooperatife ait arazinin çevresini kafes ve dikenli tel ile kapatma ifli,
• Parselasyon,
• Aplikasyon (araziye uygulama),
ve benzeri hizmetlerde istisna ya da indirimli oran uygulanamaz.
Kooperatiflerin arsa al›mlar›nda da genel hükümler geçerlidir. Buna göre özel mülk konusu bir
arsan›n (müzayede mahallinde yap›lan sat›fl› d›fl›nda) do¤rudan kooperatiflere teslimi KDV'nin
konusuna girmemektedir. Ancak konut yap› kooperatiflerinin ticari bir iflletmeye dahil olan veya
özel mülk konusu olmakla beraber müzayede mahallinde sat›lan bir arsay› sat›n almas› ifllemi
(Kanunun (17/4-r)maddesindeki istisna uygulamas› hariç), KDV'ye tabidir.
Di¤er taraftan, konut yap› kooperatiflerinin emanet usulüyle inflaat ifli yapt›rmalar› halinde,
tafleron ve müteahhitler taraf›ndan konut yap› kooperatiflerine yap›lan malzeme hariç iflçilik
hizmetlerinde, yaln›zca iflçilik hizmetlerine istisna veya indirimli oran uygulan›r. Bunun d›fl›nda
inflaatta kullan›lmak üzere piyasadan sat›n al›nan mal ve hizmetler ise genel hükümler çerçevesinde
vergiye tabi tutulur.
Arkan & Ergin
Member of JPA International
236
4.3.
Konut Yap› Kooperatiflerinin Arsa (Kat) Karfl›l›¤› ‹nflaat ‹fllerinde KDV Uygulamas›
Arsa kat karfl›l›¤› inflaat iflleri; arsa sahibi taraf›ndan müteahhide arsa teslimi ile müteahhit taraf›ndan
arsaya karfl›l›k olarak arsa sahibine konut veya iflyeri teslimi fleklinde iki ayr› teslimden oluflmaktad›r.
Bu kapsamdaki ifllemler teslim mahiyetinde oldu¤undan kat karfl›l›¤› inflaat ifllerinde konut yap›
kooperatiflerine ifa edilen bir inflaat taahhüt iflinden söz edilemez.
Di¤er taraftan, üzerinde kat irtifak› kurulan konut yap› kooperatifine ait arsalar›n, muhtelif
müteahhit firmalara ya da di¤er konut yap› kooperatiflerine inflaat yap›lmak üzere teslimi de
inflaat taahhüt ifli kapsam›nda mütalaa edilmez. Müteahhit firmalar veya konut yap› kooperatifleri
taraf›ndan bir konut yap› kooperatifine ait arsalar üzerinde yap›lacak olan konutlar için kat
karfl›l›¤› anlaflma yap›lmas› durumunda, yap› sahibi kooperatife konut tesliminde istisna ya da
inflaat taahhüt ifli kapsam›nda indirimli oran uygulamas›ndan söz edilemeyece¤i için genel
hükümler çerçevesinde KDV hesaplan›r.
4.4.
‹stisna Kapsam›ndaki ‹fllemlerde ‹ndirim
‹nflaat ruhsat›n› 29/7/1998 tarihinden önce alm›fl olan konut yap› kooperatiflerine yap›lan inflaat
taahhüt ifllerine ait istisna, k›smi istisna niteli¤inde oldu¤undan, istisna kapsam›nda ifllem yapan
mükelleflerin bu ifllerle ilgili olarak yüklendikleri vergileri indirim konusu yapmalar› Kanunun
(30/a) maddesine göre mümkün de¤ildir. Yüklenilen ancak indirimi mümkün olmayan bu vergiler,
Kanunun (30/d) maddesi hükmü göz önünde tutulmak flart›yla gelir ve kurumlar vergisi yönünden
gider veya maliyet unsuru olarak dikkate al›nabilir.
5.
Bireysel Emeklilik Tasarruf ve Yat›r›m Sistemine Tafl›nmaz ve ‹fltirak Hissesi
Devri
3065 say›l› Kanunun geçici 31 inci maddesinde;
“28/3/2001 tarihli ve 4632 say›l› Bireysel Emeklilik Tasarruf ve Yat›r›m Sistemi Kanununun geçici
1 inci maddesinin beflinci f›kras› uyar›nca üyelerine veya çal›flanlar›na emeklili¤e yönelik taahhütte
bulunan dernek, vak›f, sand›k, tüzel kiflili¤i haiz meslek kuruluflu veya sair ticaret flirketleri
nezdinde 16/4/2012 tarihi itibar›yla mevcut bulunan emeklilik taahhüt planlar› kapsam›ndaki
yurt içi ya da yurt d›fl›ndaki birikimler ve taahhütlere iliflkin tutarlar›n (plan esaslar›na göre
aktar›m tarihine kadar mutat yap›lan ödemeler nedeniyle oluflanlar dahil) k›smen veya tamamen
bireysel emeklilik sistemine aktar›lmas› amac›yla tafl›nmaz ve ifltirak hisselerinin (müzayede
mahallinde sat›fl› dahil) devir ve teslimi 31/12/2015 tarihine kadar uygulanmak üzere KDV'den
müstesnad›r. Bu istisna, aktar›lan tutarla orant›l› olarak uygulan›r.
Maliye Bakanl›¤›, bu maddenin uygulamas›na iliflkin usul ve esaslar› belirlemeye yetkilidir.”
hükmü yer almaktad›r.
‹stisnan›n kapsam›n›, bireysel emeklilik taahhüt plan› esaslar› çerçevesinde aktar›m tarihine
Arkan & Ergin
Member of JPA International
237
kadar yap›lan düzenli ödemelerin bu sisteme aktar›lmak üzere müzayede mahallinde yap›lan
sat›fl da dahil olmak üzere tafl›nmaz ve ifltirak hisselerinin devir ve teslimleri oluflturmaktad›r.
31/12/2015 tarihine kadar uygulanacak söz konusu istisna kapsam›nda ifllem yapan mükelleflerin
bu ifllere iliflkin olarak yüklendikleri vergiler Kanunun (30/a) maddesi uyar›nca indirim konusu
yap›lamaz.
6.
fiehir ‹çi Ulafl›m Sistemleri ve Bunlara ‹liflkin Tesislerin Devir ve Teslimleri
3065 say›l› Kanunun geçici 32 inci maddesinde;
“fiehir içi rayl› ulafl›m sistemleri, metro, tramvay, teleferik, telesiyej ve füniküler ile bunlar›n
hatlar›, istasyonlar›, yolcu terminalleri ve duraklar› ve bu ifl ve ifllemlerle ilgili tesisler ile eklenti
veya bütünleyici parçalar›n›n Ulaflt›rma, Denizcilik ve Haberleflme Bakanl›¤›, belediyeler ve
bunlar›n ba¤l› kurulufllar› aras›nda yap›lacak devir ve teslimleri 31/12/2023 tarihine kadar katma
de¤er vergisinden müstesnad›r.
Bu kapsamda yap›lan teslim ve hizmet ifalar› için yüklenilen vergiler, vergiye tabi ifllemler
nedeniyle hesaplanan vergiden indirilir. ‹ndirimle giderilemeyen vergiler iade edilmez. Maliye
Bakanl›¤›, istisnaya iliflkin usul ve esaslar› belirlemeye yetkilidir.”
hükmü yer almaktad›r.
‹stisna uygulamas›, 31/12/2023 tarihine kadar Ulaflt›rma, Denizcilik ve Haberleflme Bakanl›¤› ile
belediyeler ve bunlar›n ba¤l› kurulufllar› aras›nda yap›lacak flehir içi rayl› ulafl›m sistemleri,
metro, tramvay, teleferik, telesiyej ve füniküler ile bunlar›n hatlar›, istasyonlar›, yolcu terminalleri
ve duraklar› ve bu ifl ve ifllemlerle ilgili tesisler ile eklenti veya bütünleyici parçalar›n›n devir ve
teslimlerini kapsamakta olup, söz konusu istisna kapsam›nda ifllem yapan mükelleflerin, bu
ifllere iliflkin olarak yüklendikleri vergileri indirim konusu yapmalar› mümkündür.
⁄.
‹ST‹SNADAN VAZGEÇME VE ‹ST‹SNALARIN SINIRI
1.
‹stisnadan Vazgeçme
3065 say›l› Kanunun 18 inci maddesine göre, vergiden istisna edilmifl ifllemleri yapanlar, ilgili
vergi dairesine yaz›l› baflvuruda bulunarak, belirtecekleri ifllem türleri için vergiye tâbi tutulmalar›n›
talep edebilirler. Bu talebin dilekçede belirtilen ve dilekçe tarihinden sonra ifa edilen ifllemlerin
tamam›n› kapsamas› flartt›r. fiu kadar ki, mükellefiyetin devam etmekte olan ifllemlere flümulü
yoktur.
Kamu menfaatine yararl› dernekler ve Bakanlar Kurulunca vergi muafiyeti tan›nan vak›flar›n
kurulufl amaçlar›na uygun olarak iflletmek veya yönetmek suretiyle ifa ettikleri teslim ve hizmetlere
iliflkin istisnalar hariç olmak üzere, 17 nci maddenin (1) ve (2) numaral› f›kralar›yla (3) numaral›
f›kran›n (a) ve (4) numaral› f›kran›n (e) bentlerinde yaz›l› istisnalar hakk›nda yukar›daki (1)
numaral› f›kra hükmü uygulanmaz.
Arkan & Ergin
Member of JPA International
238
‹stisnadan vazgeçeceklerin talepleri üzerine, vergi dairesince, vergi mükellefiyetleri talep tarihinden
itibaren tesis olunur. Bu flekilde mükellef olanlar üç y›l geçmedikçe mükellefiyetten ç›kamazlar.
Mükellefler üç y›ll›k sürenin bitiminden önce mükellefiyetten ç›kma talebinde bulunmad›klar›
takdirde mükellefiyet yeniden üç y›l süre ile uzat›lm›fl say›l›r.
1.1.
Uygulama
Kanunun 18 inci maddesi hükmüne göre istisnadan vazgeçmek isteyenler, vergi dairesine
yapacaklar› yaz›l› müracaatla vergiden istisna edilmifl ifllemleri dolay›s›yla vergiye tabi tutulmalar›n›
talep edebilirler. ‹stisnadan vazgeçme talebi ifllem türleri itibar›yla yap›l›r. Ancak, bu talebin,
mükellefin vazgeçmek istedi¤i istisna kapsam›nda olan ifllemlerin tamam›n› kapsamas› flartt›r.
‹stisnadan vazgeçme talebinden önce bafllanm›fl ifllerde bu hüküm uygulanmayacak, devam
edilmekte olan bu ifller sonuçlan›ncaya kadar istisna kapsam›nda ifllem görecektir.
Bu durum, daha önce istisnadan vazgeçmifl olan mükelleflerin devam etmekte olan iflleri için
de geçerli olup, istisnadan vazgeçme tarihinden sonra KDV ye tabi olan ifllemler sonuçlanmad›kça
bu ifllemler için istisna uygulanmas›na imkan bulunmamaktad›r. Bu ifllemler sonuçland›ktan
sonra, üç y›ll›k sürenin bitiminden önce baflvurulmas› halinde, tekrar istisna uygulanmas›
mümkün bulunmakta olup, istisna kapsam›na al›nmak için üç y›ll›k sürenin bitim tarihinden
önce verilecek olan dilekçe, söz konusu ifllemler sonuçland›ktan sonra hüküm ifade edecektir.
Dilekçenin zaman›nda verilmesi halinde, ifllemler sonuçland›ktan sonra ayr›ca dilekçe verilmesine
gerek bulunmamaktad›r.
3065 say›l› Kanun uyar›nca vergiden istisna tutulan ifllemlerde, Kanunun 18 inci maddesi
kapsam›nda istisnadan vazgeçilmedikçe KDV hesaplanmaz. ‹stisnadan vazgeçen mükelleflerin
ise, al›mlar›n›n KDV ye tabi olup olmad›¤›na bak›lmaks›z›n, teslimleri KDV ye tabi olacakt›r.
‹stisnadan vazgeçeceklerin mükellefiyetleri talep tarihinden itibaren vergi dairesince tesis olunur.
Bu flekilde mükellef olanlar mükellefiyete girifl tarihinden itibaren üç y›l geçmedikçe mükellefiyetten
ç›kamazlar. Mükellefler üç y›ll›k sürenin bitiminden önce mükellefiyetten ç›kmak için talepte
bulunmad›klar› takdirde, mükellefiyet üç y›l daha uzayacak olup, bu süre dolmadan tekrar istisna
kapsam›nda ifllem yap›lmas› mümkün de¤ildir. Mükellefiyetten ç›kmak için yap›lacak baflvuru
üçüncü y›l›n son gününe kadar yap›labilir.
1.2.
‹stisnadan Vazgeçmenin Mümkün Olmad›¤› Durumlar
Kanunun 18 inci maddesinin 2 nci f›kras›na göre, kamu menfaatine yararl› dernekler ve Bakanlar
Kurulunca vergi muafiyeti tan›nan vak›flar›n kurulufl amaçlar›na uygun olarak iflletmek veya yönetmek suretiyle
ifa ettikleri teslim ve hizmetlere iliflkin istisnalar hariç olmak üzere, 17 nci maddenin birinci ve ikinci
f›kralar›yla üçüncü f›kran›n (a) ve dördüncü f›kran›n (e) bentlerinde yaz›l› istisnalardan vazgeçmek
mümkün de¤ildir.
Buna göre, sözü edilen 18 inci maddenin 2 nci f›kras›nda say›lanlar hariç olmak üzere, vergiden
istisna edilmifl ifllemleri yapanlar, diledikleri takdirde vergi dairesine baflvurarak bu ifllemleri
Arkan & Ergin
Member of JPA International
239
dolay›s›yla vergiye tabi tutulmalar›n› isteyebilirler.
III.
MATRAH, N‹SPET VE ‹ND‹R‹M
A.
MATRAH
3065 say›l› Kanunda matrah, teslim ve hizmet ifllemlerine, ithalata, uluslararas› yük ve yolcu
tafl›malar›na göre ayr› maddeler halinde düzenlenmifl, özel matrah flekilleri ise ayr›ca belirtilmifltir.
1.
Teslim ve Hizmet ‹fllemlerinde Matrah
1.1.
Genel Aç›klama
3065 say›l› Kanunun (20/1)inci maddesinde, teslim ve hizmet ifllemlerinde matrah›n, bu ifllemlerin
karfl›l›¤›n› teflkil eden bedel oldu¤u hükme ba¤lanm›flt›r.
Bedel deyimi ise Kanunun (20/2) nci maddesinde tan›mlanm›flt›r. Buna göre bedel deyimi, mal›
teslim alan veya kendisine hizmet yap›lan veyahut bunlar ad›na hareket edenlerden bu ifllemler
karfl›l›¤›nda her ne suretle olursa olsun al›nan veya bunlarca borçlan›lan para, mal ve di¤er
suretlerle sa¤lanan ve para ile temsil edilebilen menfaat, hizmet ve de¤erler toplam›n› ifade
etmektedir.
Her ne suretle olursa olsun müflteriden al›nan veya bunlarca borçlan›lan para, bedel kavram›na
girdi¤i gibi, müflteriden para yerine al›nan mal, hizmet, menfaat ve benzeri de¤erler (hisse senedi,
tahviller ve ayni nitelikteki de¤erler gibi) de bedel kavram›na dahildir.
Bedelin mal ve di¤er suretlerde sa¤lanan ve para ile temsil edilebilen menfaat, hizmet ve de¤erler
olmas› halinde verginin matrah›, bedeli bulunmayan veya bilinmeyen ifllemlerde oldu¤u gibi
ifllemin mahiyetine göre emsal bedeli veya emsal ücretidir. Ayn› flekilde, bedelin emsal bedeline
veya emsal ücretine göre aç›k bir flekilde düflük oldu¤u ve bu düflüklü¤ün mükellefçe hakl› bir
sebeple aç›klanamad›¤› hallerde de matrah olarak emsal bedeli veya emsal ücreti esas al›n›r.
Bedelin döviz ile hesaplanmas› halinde ise döviz, vergiyi do¤uran olay›n meydana geldi¤i günkü
Resmi Gazetede yay›mlanan Türkiye Cumhuriyet Merkez Bankas› döviz al›fl kuru üzerinden Türk
paras›na çevrilir. Merkez Bankas›nca Resmi Gazetede ilan edilmeyen dövizlerin Türk paras›na
çevrilmesinde ise cari döviz kuru esas al›n›r.
1.2.
Tarifeli ‹fller ile Bedelin Biletle Tahsil Edildi¤i Hallerde Matrah
3065 say›l› Kanunun (20/4)üncü maddesinde, belli bir tarifeye göre fiyat› tespit edilen ifller ile
Arkan & Ergin
Member of JPA International
240
bedelin biletle tahsil edildi¤i hallerde tarife ve bilet bedeli KDV dahil edilerek tespit olunur ve
vergi müflteriye ayr›ca intikal ettirilmez hükmüne yer verilmifltir.
Bu hallerde, tarife veya bilet bedeli üzerinden iç yüzde oran› uygulanmak suretiyle KDV hesaplan›r.
Hesaplanan KDV ise tarife veya bilet üzerinde ayr›ca gösterilmez ancak tarife veya bilet üzerinde
bedele KDV'nin dahil oldu¤u belirtilir. Böyle bir belirleme olmamas› halinde, belirtilen tutar
üzerinden KDV ayr›ca hesaplan›r.
Perakende sat›fl safhas›na kadar olan imalatç› veya toptanc› safhalar›ndaki teslimlerde, vergi
dahil perakende sat›fl fiyatlar› dikkate al›nmaks›z›n teslim karfl›l›¤›nda tahakkuk ettirilen gerçek
bedeller üzerinden KDV hesaplan›r. Bu mallar›n perakende sat›fl›n› yapanlar, vergi dahil olarak
önceden tespit edilen fiyatlar üzerinden sat›fl yaparak ayr›ca KDV hesaplamazlar. Ancak vergili
sat›fl bedeline iç yüzde oran› uygulamak suretiyle bedele dahil KDV'yi tespit ederek ay›r›rlar. Bu
flekilde hesaplanan KDV'den mal al›mlar› s›ras›nda ve sair suretle ödenen katma de¤er vergilerinin
indirilebilece¤i tabiidir.
Otobüslerle yap›lan flehirleraras› yolcu tafl›mac›l›¤›nda, otobüs flirketleri, tafl›mac›l›k iflini baflka
otobüs sahiplerine yapt›rsalar bile, kendi adlar›na kestikleri bütün biletlerle ilgili KDV'yi kendileri
beyan ederler. Bilet bedelleri KDV dahil olarak tespit edilece¤inden, beyan edilecek vergi, iç
yüzde yoluyla hesaplanacakt›r. Öte yandan ba¤›ms›z otobüs sahipleri flirkete yapt›klar› tafl›ma
hizmetinin bedeli üzerinden KDV hesaplarlar ve düzenleyip flirkete verdikleri faturalarda ayr›ca
gösterirler. Bu flekilde gösterilen vergi, otobüs flirketleri taraf›ndan yolcu biletleri üzerinden
hesaplanan KDV'den genel hükümler çerçevesinde indirilebilir.
2.
‹thalatta Matrah
3065 say›l› Kanunun 21 inci maddesine göre, ithalatta KDV matrah›na;
• ‹thal edilen mal›n gümrük vergisi tarh›na esas olan k›ymeti, gümrük vergisinin k›ymet
esas›na göre al›nmamas› veya mal›n gümrük vergisinden muaf veya müstesna olmas› halinde
sigorta ve navlun bedelleri dahil (CIF) de¤eri, bunun belli olmad›¤› hallerde mal›n gümrükçe
tespit edilecek de¤eri,
• ‹thalat s›ras›nda ödenen her türlü vergi, resim, harç ve paylar,
• Gümrük beyannamesinin tescil tarihine kadar yap›lan di¤er giderler ve ödemelerden
vergilendirilmeyenler ile mal bedeli üzerinden hesaplanan fiyat fark›, kur fark› gibi ödemeler,
dahil olacakt›r.
4458 say›l› Gümrük Kanununun 24 üncü maddesine göre ithal eflyas›n›n gümrük k›ymeti, eflyan›n
sat›fl bedeli olup, Türkiye'ye ihraç amac›yla yap›lan sat›flta sat›fl bedeli, 27 ve 28 inci maddelere
göre gerekli düzeltmelerin de yap›ld›¤›, fiilen ödenen veya ödenecek fiyatt›r. 24 üncü maddeye
göre belirlenemeyen gümrük k›ymeti ise s›rayla 25 ve 26 nc› madde hükümlerine göre tespit
edilir.
‹thal edilen eflyan›n gümrük vergisine esas olan k›ymeti yukar›da belirtildi¤i flekilde bulunur ve
Arkan & Ergin
Member of JPA International
241
beyan edilir. Madde metninde yer alan, "... gümrük vergisinin k›ymet esas›na göre al›nmamas›
veya mal›n gümrük vergisinden muaf olmas› halinde..." ibaresi ancak beyannamenin verilmedi¤i
veya verilemedi¤i hallere münhas›rd›r. Bu durumda, ithal edilen mal›n gümrük vergisine esas
olan k›ymeti yani verginin matrah›, sigorta ve navlun bedelleri dahil (CIF) de¤eridir. Bu de¤eri
tespit etmek için gerekli belgeler bulunmad›¤› takdirde, mal›n gümrük idaresince resen tayin ve
tespit olunan de¤eri, verginin matrah› olur.
‹thalat KDV matrah› tespit edilirken, yukar›da aç›kland›¤› flekilde belirlenen gümrük k›ymetine,
ithalat s›ras›nda ödenen her türlü vergi, resim, harç ve paylar dahil edilir. Bunlar, gümrük vergisi
ve belediye pay›, r›ht›m resmi, damga resmi ve benzeri ithalat ifllemi nedeniyle ortaya ç›kan
yükümlülüklerdir.
Ayr›ca, gümrük beyannamesinin tescil tarihine kadar yap›lan di¤er giderler ve munzam sigorta
ücreti, destekleme ve fiyat istikrar fonu ve konut fonuna kat›lma paylar› gibi ödemeler ile mal
bedeli üzerinden hesaplanan ve yine gümrük beyannamesinin tescil tarihine kadar oluflan fiyat
fark› ve kur fark› gibi ödemeler KDV'nin matrah›na dahildir.
Bu kapsamda, örne¤in, ithal edilen eflyan›n gümrük antreposuna konuldu¤u tarihten gümrük
beyannamesinin tescil tarihine kadar geçen süre için ödenen ardiye ücreti üzerinden KDV
Kanununun (17/4-o) maddesine göre KDV hesaplanmad›¤›ndan vergilendirilmeyen bu tutar,
ithalatta KDV matrah›na dahil edilir. Mal›n, ithalat ifllemi gerçeklefltikten sonra da gümrük
antreposunda kalmaya devam etmesi durumunda gümrük beyannamesinin tescil tarihine kadar
verilen hizmet için ayr› bir fatura düzenlenebilece¤i gibi antrepodan çekifl s›ras›nda ifllem için
tek bir fatura da düzenlenebilir. Bu durumda gümrük beyannamesinin tescil tarihine kadar verilen
ardiye hizmet bedeline isabet tutar, fatura üzerinde ayr›ca gösterilir ya da “‹fllem bedelinin …
TL'si gümrük beyannamesinin tescil tarihine kadar verilen hizmet bedeline aittir.” fleklinde bir
aç›klama yap›l›r.
3.
Uluslararas› Yük ve Yolcu Tafl›malar›nda Matrah
3065 say›l› Kanunun 22 nci maddesi hükmüne göre, ikametgah›, kanuni merkezi ve ifl merkezi
Türkiye'de bulunmayanlar taraf›ndan yabanc› ülkelerle Türkiye aras›nda yap›lan tafl›mac›l›k ile
transit tafl›mac›l›kta flah›s ve ton bafl›na kilometre itibar›yla yurt içi emsaller göz önüne al›nmak
suretiyle matrah tespitine Maliye Bakanl›¤› yetkili k›l›nm›flt›r. Ancak uluslararas› tafl›mac›l›k ifli,
84/8889 say›l› Kararname ile bütünüyle istisna kapsam›na al›nd›¤›ndan, böyle bir belirleme
yap›lmam›flt›r.
4.
Özel Matrah fiekilleri
3065 say›l› Kanunun 23 üncü maddesinde, baz› teslim ve hizmetlerin matrahlar›n›n tespiti
aç›s›ndan özel düzenleme getirilmifltir.
Münhas›ran vergisi önceki safhalarda beyan edilerek ödenen özel matrah flekline tabi ifllemlerle
u¤raflan mükelleflerin, KDV mükellefiyetleri tesis edilmez. Ancak, bu kapsamda ifllem yapan ve
baflka ifllemleri nedeniyle KDV mükellefi olanlar, özel matrah flekline tabi ifllemlerini de
Arkan & Ergin
Member of JPA International
242
beyannamelerinin “Sonuç Hesaplar›” kulak盤›ndaki “Özel Matrah fiekline Tabi ‹fllemlerde Matraha
Dahil Olmayan Bedel” sat›r›nda gösterirler.
Öte yandan, 3065 say›l› Kanunun (23/f) maddesi ile Maliye Bakanl›¤› özel matrah flekilleri tespit
etmeye yetkili k›l›nm›flt›r.
Bu düzenlemelere göre özel matrah flekli tespit edilen ifllemler afla¤›da aç›klanm›flt›r.
4.1.
fians Oyunlar›, Profesyonel Gösteriler ve Aç›k Art›rmalar
Spor-Toto oyununda ve Milli Piyango dahil her türlü piyangoda, oyuna ve piyangoya kat›lma
bedeli; at yar›fllar› ve di¤er müflterek bahis ve talih oyunlar›nda bu yar›fl ve oyunlara kat›lma
karfl›l›¤›nda al›nan bedel ile bunlar›n icra edildi¤i mahallere girifl karfl›l›¤›nda al›nan bedel;
profesyonel sanatç›lar›n yer ald›¤› gösteriler ve konserler ile profesyonel sporcular›n kat›ld›¤›
sportif faaliyetler, maçlar, yar›fllar ve yar›flmalar tertiplenmesi ve gösterilmesinde bunlar›n icra
edildi¤i mahallere girifl karfl›l›¤›nda al›nan bedel ile bu mahallerde yap›lan teslim ve hizmetlerin
bedeli; gümrük depolar›nda ve müzayede salonlar›nda yap›lan sat›fllarda kesin sat›fl bedeli ile
5300 say›l› Tar›m Ürünleri Lisansl› Depoculuk Kanunu kapsam›nda düzenlenen ürün senetlerinin,
senedin temsil etti¤i ürünü depodan çekecek olanlara tesliminde, senedin en son ifllem gördü¤ü
borsada oluflan de¤eri KDV'nin matrah›d›r.
4.2.
Alt›n ve Gümüflten Mamul Eflya Teslimleri
4.2.1.
Alt›ndan Mamul Eflya
3065 say›l› Kanunun (17/4-g) maddesi gere¤ince külçe alt›n teslimleri dahilde ve ithalde KDV'den
istisna edilmifltir. Ancak, alt›ndan mamul veya alt›n ihtiva eden ziynet eflyalar› ile sikke alt›nlar›n
teslim ve ithali KDV'ye tabi bulunmaktad›r.
Söz konusu mamullerin teslim ve ithalinde ise matrah, 3065 say›l› Kanunun (23/e) maddesi
gere¤ince, külçe alt›n bedeli düflüldükten sonra kalan miktard›r.
‹thalat veya dahilden sat›n alma yoluyla temin edilen külçe alt›ndan bizzat imal edilen veya
fason olarak imal ettirilen veya teslim edildi¤i flekilde sat›n al›nan ziynet eflyas› ile sikke alt›nlar›n
tesliminde, sat›fl bedelinden teslim konusu mamulün bünyesinde yer alan külçe alt›n›n, Borsa
‹stanbul'da ifllem yap›lan son resmi iflgününde külçe alt›n için oluflan kapan›fl fiyat› esas al›nmak
ve sat›lan mamulün ayar› göz önünde tutulmak suretiyle tespit edilen has bedeli düflüldükten
sonra kalan miktar, KDV'nin matrah› olacakt›r. Borsada ifllem gerçekleflmeyen günler için söz
konusu eflyalar ile sikke alt›nlar›n bünyesinde yer alan külçe alt›na isabet eden tutar›n
hesaplanmas›nda da borsada ifllem yap›lan en son resmi iflgününde oluflan kapan›fl fiyat›n›n
esas al›naca¤› tabiidir.
Di¤er taraftan, külçe alt›ndan (hurda alt›n dahil) alt›n mamulü veya alt›n ihtiva eden eflya imalat›
ile u¤raflanlar›n yapt›klar› ifller karfl›l›¤›nda ald›klar› ücretler üzerinden ayr›ca KDV hesaplayacaklar›
tabiidir.
Arkan & Ergin
Member of JPA International
243
4.2.2.
Gümüflten Mamul Eflya
3065 say›l› Kanunun (17/4-g)maddesine göre külçe gümüfl teslimleri KDV'den istisnad›r. 3065
say›l› Kanunun (16/1-a) maddesi hükmü gere¤ince, söz konusu istisna külçe gümüfl ithalat›nda
da uygulan›r.
Öte yandan, 3065 say›l› Kanunun (23/f) maddesinin Bakanl›¤›m›za verdi¤i yetkiye dayan›larak,
gümüflten mamul veya gümüfl ihtiva eden eflyalar ile sikke gümüfl teslimlerinde özel matrah
flekli uygulanmas› uygun görülmüfltür.
Buna göre, gümüflten mamul veya gümüfl ihtiva eden eflyalar ile sikke gümüfl teslimlerinde ve
ithalat›nda KDV matrah›, teslim bedelinden külçe gümüfl bedeli düflüldükten sonra kalan miktar
olarak belirlenmifltir.
‹fllemin yap›ld›¤› gündeki külçe gümüfl bedeli olarak, gümüfl borsas› faaliyete geçinceye kadar
Etibank taraf›ndan belirlenen fiyat, borsan›n faaliyete geçmesinden sonra ise “Borsa ‹stanbul
K›ymetli Madenler ve K›ymetli Tafllar Piyasas›”nda oluflan fiyat esas al›nacakt›r.
Gümüflten mamul veya gümüfl ihtiva eden eflyalar ile sikke gümüfl teslimlerinde ve ithalat›nda,
sat›fl bedelinden teslim konusu mamulün bünyesinde yer alan külçe gümüflün, Borsa ‹stanbul'da
ifllem yap›lan son resmi iflgününde külçe gümüfl için oluflan kapan›fl fiyat› esas al›nmak ve
kullan›lan gümüflün ayar› göz önünde tutulmak suretiyle tespit edilen külçe gümüfl bedeli
düflüldükten sonra kalan tutar KDV'nin matrah› olacakt›r.
4.3.
Gazete, Dergi ve Benzeri Periyodik Yay›nlar
Gazete, dergi ve benzeri periyodik yay›nlar›n sat›fllar›nda perakende safhaya ait KDV, do¤rudan
perakendeci bayiye sat›fl yapan baflbayiler taraf›ndan, bu safhan›n kar›n› da ihtiva edecek flekilde
hesaplan›p ödenir. Bu durumda, sözü edilen yay›nlar›n perakende sat›fl fiyatlar› vergili olarak
tespit edilip üzerlerine tek tutar halinde yaz›l›r.
Perakendeci bayiye sat›fl yapanlar iç yüzde yoluyla vergiyi hesaplar ve beyan ederler.
Bu yay›nlar›n perakende sat›fl›n› yapan gazete bayileri, kendi sat›fllar›nda vergi uygulamaz, KDV
beyannamesi veriyorlarsa bu neviden sat›fllar›n› beyannameye dahil etmezler. Perakendecilerin
tüketiciye sat›flta vergili fiyat üzerinden yapacaklar› indirimler vergi hesab›nda dikkate al›nmaz.
Öte yandan bu yay›nlar›n, perakendeciye do¤rudan sat›fl yap›lan safhaya kadar olan (bu safha
dahil) teslimleri 3065 say›l› Kanunun genel hükümlerine göre vergilendirilir.
Perakendeci safhan›n özel matrah flekillerine göre vergilendirildi¤i hallerde, iadeler, 3065 say›l›
Kanunun 35 inci maddesindeki hükümlere göre ifllem görür. Perakendecilerin iadeleri, vergili
al›fl bedeli üzerinden gerçeklefltirilir, geri al›nan bu mallarla ilgili KDV, perakendecinin vergisini
hesaplay›p beyan etmekle yükümlü sat›c› taraf›ndan düzeltme konusu yap›l›r.
Arkan & Ergin
Member of JPA International
244
4.4.
Tütün Mamulü Teslimleri
Perakendeci bayiler taraf›ndan yap›lan tütün mamullerinin sat›fllar›na ait KDV, bayilere sat›fl
yapan mükellefler taraf›ndan bayilerin kâr›n› da ihtiva edecek flekilde hesaplan›p bayilere teslimin
yap›ld›¤› dönemde beyan edilir.
Bu maddeleri sat›n alan bayilerce KDV aç›s›ndan her hangi bir ifllem yap›lmaz, bayiler bu
sat›fllar›na iliflkin olarak düzenledikleri fatura ve benzeri vesikalarda da KDV'yi göstermezler.
4.5.
Belediyeler Taraf›ndan Yap›lan fiehir ‹çi Yolcu Tafl›mac›l›¤›
3065 say›l› Kanunun (23/f) maddesi hükmünün verdi¤i yetkiye dayan›larak, belediyeler taraf›ndan
yap›lan flehiriçi yolcu tafl›mac›l›¤›nda kullan›lan biletlerin ve kartlar›n bayiler taraf›ndan sat›fl›nda,
özel matrah flekline göre vergileme yap›lmas› uygun görülmüfltür.
Buna göre, belediyeler ve ba¤l› iflletmeleri taraf›ndan yap›lan flehiriçi yolcu tafl›mac›l›¤›nda
(metro dahil) kullan›lan bilet ve kartlar›n, bu iflletmeler d›fl›ndaki bayiler taraf›ndan yolculara
sat›fl›na iliflkin KDV, bayinin sat›fl bedeli üzerinden iç yüzde oran›na göre hesaplanarak belediyelere
ba¤l› iflletmelerce beyan edilir.
Bayiler, bu flekilde bilet veya kart sat›fllar› için ayr›ca vergi hesaplamazlar. Özel matrah flekline
göre vergilendirilen bilet ve kart sat›fllar› d›fl›nda KDV'ye tabi baflka faaliyetleri olmayan bayilerin
KDV mükellefiyeti tesis ettirmelerine gerek bulunmamaktad›r.
4.6.
Telefon Kart› ve Jeton Teslimi
3065 say›l› Kanunun (23/f) maddesinin Maliye Bakanl›¤›'na verdi¤i yetkiye dayanarak, GSM
operatör flirketleri taraf›ndan sunulan cep telefonu konuflma hizmetlerinden faydalanmak üzere
ç›kar›lan ön ödemeli haz›r kartlar da dahil olmak üzere, bütün telefon kart› ve jeton sat›fllar›n›n
özel matrah flekline göre vergilendirilmesi uygun görülmüfltür.
Buna göre, perakendeci bayiler taraf›ndan yap›lan telefon kart› ve jeton sat›fllar›na ait KDV'nin
bayi kar›na isabet eden KDV'yi de ihtiva edecek flekilde perakendeci bayilere telefon kart› ve
jeton teslimi yapan kurulufllar taraf›ndan beyan edilmesi gerekmektedir.
Bu durumda bayiler belirtilen kapsamdaki telefon kart› ve jeton sat›fllar› için ayr›ca vergi
hesaplamazlar.
4.7.
Türkiye fioförler ve Otomobilciler Federasyonu Taraf›ndan Araç Plakalar› ile
Bas›l› Evrak›n Teslimi
2918 say›l› Karayollar› Trafik Kanunu'nun51 131 inci maddesi gere¤ince, araç plakalar› ile sürücü
kurslar›nda kullan›lanlar dahil bir k›s›m evrak›n bas›m› Türkiye fioförler ve Otomobilciler
Federasyonu taraf›ndan yapt›r›lmaktad›r. Federasyon, bas›m›n› sa¤lad›¤› araç plakalar› ve belgeleri
ihtiyaç sahiplerine bedeli karfl›l›¤›nda sat›lmak üzere kendisine ba¤l› Odalara göndermektedir.
5118.10.1983 tarihli ve 18195 say›l› Resmi Gazete'de yay›mlanm›flt›r.
Arkan & Ergin
Member of JPA International
245
3065 say›l› Kanunun (23/f) maddesinin Bakanl›¤›m›za verdi¤i yetkiye dayan›larak, 2918 say›l›
Kanunun 131 inci maddesinde belirtilen araç plakalar› ile bas›l› evrak›n tesliminde özel matrah
flekli uygulanmas› uygun görülmüfltür.
Buna göre, araç plakalar› ve bas›l› evrak›n Federasyon taraf›ndan kendisine ba¤l› Odalara
tesliminde, bunlar›n ilgili mevzuat›na göre belirlenen nihai sat›fl fiyat› üzerinden hesaplanan
KDV Federasyon taraf›ndan beyan edilir ve genel hükümler çerçevesinde vergi dairesine ödenir.
Plaka ve belgelerin ihtiyaç sahiplerine sat›fl›n› yapan Odalar ise bu sat›fllarla ilgili olarak ayr›ca
KDV hesaplamazlar.
Öte yandan, araç plakalar›n›n ve bas›l› evrak›n Federasyon taraf›ndan ba¤l› Odalara tesliminde
kullan›lan evrak tevzi listesi ile söz konusu plaka ve bas›l› evrak›n Federasyon taraf›ndan Odalara,
Odalar taraf›ndan da ihtiyaç sahiplerine sat›fl› s›ras›nda düzenlenen gelir makbuzlar›n›n,
faturada/sevk irsaliyesinde bulunmas› gereken asgari bilgileri ihtiva etmesi kayd›yla, "fatura ve
benzeri belge" olarak kabul edilmesi, Vergi Usul Kanunu'nun mükerrer 257 nci maddesinin birinci
f›kras›n›n Bakanl›¤›m›za verdi¤i yetkiye dayan›larak uygun görülmüfltür.
Buna göre; 3065 say›l› Kanunun (29/1-a) ve 53 üncü maddeleri gere¤ince, gelir makbuzlar›nda
yer alan toplam bedel üzerinden iç yüzde yoluyla hesaplanan KDV, plaka ve bas›l› evrak› sat›n
alan indirim hakk›na sahip KDV mükellefleri taraf›ndan, genel hükümlere ba¤l› kalmak flart›yla
indirim konusu yap›labilir.
5.
Matraha Dâhil Olan Unsurlar
3065 say›l› Kanunun 24 üncü maddesine göre; afla¤›da yaz›l› unsurlar KDV matrah›na dahildir:
a) Teslim alan›n gösterdi¤i yere kadar sat›c› taraf›ndan yap›lan tafl›ma, yükleme ve boflaltma
giderleri.
b) Ambalaj giderleri, sigorta, komisyon ve benzeri gider karfl›l›klar› ile vergi, resim, harç, pay,
fon karfl›l›¤› gibi unsurlar.
c) Vade fark›, fiyat fark›, faiz, prim gibi çeflitli gelirler ile servis ve benzer adlar alt›nda sa¤lanan
her türlü menfaat, hizmet ve de¤erler.
5.1.
Bofl Kaplara Ait Depozitolar
3065 say›l› Kanunun (24/b) maddesinde, “ambalaj giderleri” matraha dahil olan unsurlar aras›nda
say›lmaktad›r. Ancak geri verilmesi mutat olan bofl kaplara iliflkin depozitolar teminat niteli¤i
tafl›d›¤›ndan, bofl kaplara ait depozitolar›n KDV matrah›na dahil edilmeyece¤i aç›kt›r.
Geri verilmesi mutat bofl kap niteli¤inde olup da teslim hükümlerine uygun bir devir iflleminin
söz konusu oldu¤u veyahut kaplar›n geri dönmeyece¤inin kesinlik kazand›¤› hallerde ise depozitolar,
art›k teminat niteli¤ini kaybedip sat›fl bedeli içerisinde de¤erlendirilmesi gereken bir unsur
niteli¤ini kazanaca¤›ndan KDV matrah›na dahil edilir.
Arkan & Ergin
Member of JPA International
246
5.2.
Vade Farklar›
3065 say›l› Kanunun (24/c) maddesine göre, teslim ve hizmet ifllemlerine ait faturada ayr›ca
gösterilen vade farklar› matraha dahil edilir ve ifllemin tabi oldu¤u KDV oran› üzerinden
vergilendirilir.
Öte yandan, vadeli ifllemlerde bedelin zaman›nda ödenmemesi nedeniyle ortaya ç›kan yeni vade
farklar› da vadeli sat›fla konu teslim ve hizmete iliflkin matrah›n bir unsuru oldu¤undan, bu vade
farklar›n›n ayr›ca fatura edilmesi ve vadeli sat›fla konu teslim veya hizmetin yap›ld›¤› tarihte bu
ifllemlerin tabi oldu¤u oran üzerinden KDV hesaplanarak, vade fark› faturas›n›n düzenlendi¤i
döneme iliflkin beyannamede beyan edilmesi gerekmektedir.
5.3.
Kur Farklar›
Bedelin döviz cinsinden veya dövize endekslenerek ifade edildi¤i ifllemlerde, bedelin k›smen
veya tamamen vergiyi do¤uran olay›n vuku buldu¤u tarihten sonra ödenmesi halinde, sat›c›
lehine ortaya ç›kan kur fark› esas itibar›yla vade fark› mahiyetinde oldu¤undan, matrah›n bir
unsuru olarak vergilendirilmesi gerekmektedir.
Buna göre, teslim veya hizmetin yap›ld›¤› tarih ile bedelin tahsil edildi¤i tarih aras›nda ortaya
ç›kan lehte kur fark› için sat›c› taraf›ndan fatura düzenlenmek ve faturada gösterilen kur fark›na,
teslim veya hizmetin yap›ld›¤› tarihte bu ifllemler için geçerli olan oran uygulanmak suretiyle
KDV hesaplan›r.
Bedelin tahsil edildi¤i tarihte al›c› lehine kur fark› oluflmas› halinde, kur fark› tutar› üzerinden
al›c› taraf›ndan sat›c›ya bir fatura düzenlenerek, teslim ve hizmetin yap›ld›¤› tarihteki oran
üzerinden KDV hesaplanmas› gerekmektedir.
Y›l sonlar›nda ve geçici vergi dönemlerinde, Vergi Usul Kanunu uyar›nca yap›lan de¤erlemeler
sonucu oluflan kur farklar› üzerinden KDV hesaplanmaz.
6.
Matraha Dâhil Olmayan Unsurlar
3065 say›l› Kanunun 25 inci maddesine göre; afla¤›da belirtilen unsurlar KDV'nin matrah›na dâhil
de¤ildir.
6.1.
‹skontolar
3065 say›l› Kanunun (25/a) maddesi ile teslim ve hizmet ifllemlerine iliflkin olarak düzenlenen
fatura ve benzeri vesikalarda gösterilen ticari teamüllere uygun miktardaki iskontolar›n, KDV
matrah›na dâhil olmad›¤› hükme ba¤lanm›flt›r.
Buna göre, faturan›n düzenlenmesini gerekli k›lan mal teslimi veya hizmet ifas›na ba¤l› olarak
yap›lan iskonto, ayn› faturada yer almas› ve ticari teamüllere uygun miktarda olmas› flartlar›na
ba¤l› olarak KDV matrah›na dahil edilmez.
Arkan & Ergin
Member of JPA International
247
Bu durumda, iskontolar›n KDV matrah›na dâhil edilmemesi için afla¤›daki flartlar›n bulunmas›
gerekmektedir:
a) Söz konusu iskontolar fatura ve benzeri vesikalarda gösterilmifl olmal›d›r.
b) ‹skontolar ticari teamüllere uygun miktarda olmal›d›r.
Bu iki flart›n bir arada bulunmamas› halinde iskontolar›n matrahtan indirilmesine imkân
bulunmamaktad›r.
Bu nedenle, sat›lan mal ya da yap›lan hizmet karfl›l›¤›nda düzenlenen fatura ve benzeri vesikalarda
gösterilmeyip sonradan ya da y›lsonlar›nda iskonto yap›ld›¤›n›n bir dekontla bildirilmesi veyahut
ticari teamülleri aflan bir miktarda iskonto yap›lmas› hallerinde, yap›lan ya da bildirilen iskontolar
bu bent hükmünden yararlanamaz.
3065 say›l› Kanunun 35 inci maddesi ile KDV matrah›nda çeflitli sebeplerle de¤ifliklik vuku
buldu¤u hallerde, vergiye tabi ifllemleri yapm›fl olan mükelleflerin, bunlar için borçland›¤› vergiyi;
bu ifllemlere muhatap olan mükelleflerin ise indirme hakk› bulunan vergiyi de¤iflikli¤in mahiyetine
uygun flekilde ve de¤iflikli¤in vuku buldu¤u dönem içinde düzeltebilmelerine imkân sa¤lanm›flt›r.
Fatura ve benzeri belgelerde ayr›ca gösterilmeyip, y›l sonlar›nda, belli bir dönem sonunda ya
da belli bir ciro afl›ld›¤›nda (sat›fl primi, hâs›lat primi, y›l sonu iskontosu gibi adlarla) yap›lan
iskontolar esas itibar›yla, as›l iflleme iliflkin KDV matrah›n›n de¤iflmesi sonucunu do¤urmaktad›r.
Dolay›s›yla, KDV matrah›nda de¤ifliklik vuku buldu¤u bu gibi durumlarda 3065 say›l› Kanunun
35 inci maddesine göre düzeltme yap›lmas› gerekmektedir.
Bu itibarla, fatura ve benzeri vesikalarda gösterilmeyip belli bir dönem sonunda ya da belli bir
ciro afl›ld›¤›nda yap›lan iskontolar nedeniyle KDV matrah›nda de¤ifliklik vuku buldu¤u hallerde
düzeltme ifllemi, al›c› taraf›ndan sat›c› ad›na bir fatura ve benzeri belge düzenlenmek ve bu
amaçla düzenlenecek belgede, KDV matrah›nda de¤iflikli¤e neden olan iskonto tutar›na ilk teslim
veya hizmetin yap›ld›¤› tarihte bu ifllem için geçerli olan KDV oran› uygulanmak suretiyle
yap›lacakt›r.
6.2.
Hesaplanan KDV
3065 say›l› Kanunun (25/b) maddesi hükmüne göre, mükelleflerin yapt›klar› vergiye tabi ifllemler
üzerinden hesaplayarak, düzenledikleri fatura ve benzeri vesikalar üzerinde gösterdikleri KDV
vergi matrah›na dahil edilmez.
6.3.
Özel ‹letiflim Vergisi
6802 say›l› Kanunun52 39 uncu maddesinde, bu verginin KDV matrah›na dahil edilmeyece¤i
hükme ba¤lanm›flt›r. Bu hüküm uyar›nca özel iletiflim vergisi mükellefleri taraf›ndan düzenlenen
faturalarda hesaplanan özel iletiflim vergisi KDV matrah›na dahil edilmez.
5223.07.1956 tarihli ve 9362 say›l› Resmi Gazete'de yay›mlanm›flt›r.
Arkan & Ergin
Member of JPA International
248
Ancak, özel iletiflim vergisi mükellefi olmayanlar›n kendilerine yap›lan teslim ve hizmetler
nedeniyle hesaplanan özel iletiflim vergisini, KDV matrah›ndan indirmeleri söz konusu de¤ildir.
7.
Emsal Bedeli ve Emsal Ücreti
3065 say›l› Kanunun 27 nci maddesine göre bedeli bulunmayan veya bilinmeyen ifllemler ile
bedelin mal, menfaat, hizmet gibi paradan baflka de¤erler olmas› halinde matrah, ifllemin
mahiyetine göre emsal bedeli veya emsal ücretidir.
Emsal bedeli ve emsal ücreti Vergi Usul Kanununun 267 nci maddesi hükmüne göre tespit olunur.
Bedelin emsal bedeline veya emsal ücretine göre aç›k bir flekilde düflük oldu¤u ve bu düflüklü¤ün
mükellefçe hakl› bir sebeple aç›klanamad›¤› hallerde de matrah olarak emsal bedeli veya emsal
ücreti esas al›n›r.
KDV uygulamas› bak›m›ndan emsal bedelinin tayininde genel idare giderleri ve genel giderlerden
mamule düflen hissenin bedele kat›lmas›n›n mecburi oldu¤u Kanunun 27 nci maddesinin
dördüncü f›kras›nda belirtilmifltir.
Vergi Usul Kanununun 275 inci maddesinde ise genel idare giderlerinden imal edilen emtian›n
maliyetine pay verilip verilmemesi hususu, mükelleflerin ihtiyar›na b›rak›lm›flt›r.
Ancak KDV uygulamas› aç›s›ndan mükellefler, imal ettikleri emtiada emsal sat›fl bedellerini, maliyet
bedeli esas›na (Vergi Usul Kanununun 267 nci maddesinin ikinci s›ras›na) göre tayin ettikleri
takdirde, genel idare giderlerinden mamule düflen hisseyi emsal sat›fl bedeline dâhil edebilir.
Serbest meslek faaliyetleri için ilgili meslek teflekküllerince tespit edilmifl bir tarife varsa, hizmetin
bedeli, bu tarifede gösterilen ücretten düflük olamaz.
Örnek: Türkiye Barolar Birli¤i taraf›ndan belli bir dava türüne iliflkin olarak tespit edilen vekâlet ücreti 5.000
TL ise bu hizmeti ifa eden bir avukat›n serbest meslek makbuzunda gösterilen KDV matrah› 5.000 TL den
az olamaz.
B.
ORAN
1.
Genel Aç›klama
3065 say›l› Kanunun 28 inci maddesine göre, KDV oran›, vergiye tabi her bir ifllem için (% 10)
olup, Bakanlar Kurulu bu oran›, dört kat›na kadar art›rmaya, (% 1)'e kadar indirmeye, bu oranlar
dâhilinde muhtelif mal ve hizmetler ile baz› mallar›n perakende safhas› için farkl› vergi oranlar›
tespit etmeye yetkilidir.
Bakanlar Kuruluna verilen yetkiye dayan›larak mal ve hizmetlere uygulanan KDV oranlar›n›
belirleyen2007/13033 say›l› Bakanlar Kurulu Karar›n›n 1 inci maddesiyle mal teslimleri ile hizmet
Arkan & Ergin
Member of JPA International
249
ifalar›na uygulanacak KDV oranlar›, söz konusu Kararnameye;
• Ekli listelerde yer alanlar hariç olmak üzere, vergiye tabi ifllemler için (% 18),
• Ekli (I) say›l› listede yer alan teslim ve hizmetler için (% 1),
• Ekli (II) say›l› listede yer alan teslim ve hizmetler için (% 8),
olarak tespit edilmifltir.
1.1.
Perakende Sat›fl›n Tan›m›
2007/13033 say›l› Kararnamenin 1 inci maddesinin dördüncü f›kras›na göre, perakende safhadaki
teslimden maksat; teslimi yap›lan ürünlerin aynen veya ifllendikten sonra sat›fl›n› yapanlar ile
iflletmelerinde kullanacak olanlar d›fl›ndakilere sat›lmas›d›r. Ürünleri, aynen ya da ifllendikten
sonra satanlar ile iflletmesinde kullanacak olanlar›n gerçek usulde KDV mükellefi olmamalar›
halinde bunlara yap›lan teslimler de perakende teslim say›l›r.
Kararnamenin 1 inci maddesinin üçüncü f›kras› uyar›nca, Kararname eki (I) say›l› listenin (2/a)
s›ras›nda yer alan ürünlerin perakende safhadaki teslimlerinde (% 18); 1, (2/b) ve 3 üncü s›ralar›nda
yer alan ürünlerin perakende safhadaki teslimlerinde ise (% 8) KDV oran› uygulan›r.
Bu düzenlemeye göre, (I) say›l› listenin (2/a) s›ras›nda yer alan ürünlerin aynen veya ifllendikten
sonra sat›fl›n› yapanlar ile iflletmelerinde kullananKDV mükelleflerine tesliminde (% 1), bunlar
d›fl›ndakilere tesliminde ise (% 18) oran›nda KDV uygulan›r.
(I) say›l› listenin 1, (2/b) ve 3 üncü s›ralar›nda yer alan ürünlerin aynen veya ifllendikten sonra
sat›fl›n› yapanlar ile iflletmelerinde kullanan KDV mükelleflerine tesliminde (% 1), bunlar
d›fl›ndakilere tesliminde ise (% 8) oran›nda KDV uygulan›r.
Ancak, yukar›da belirtilen mallar iflletme ad›na al›nm›fl görünmekle birlikte flahsi tüketim amac›yla
kullan›ld›¤›n›n tespit edilmesi halinde, eksik al›nan verginin vergi ziya› cezas› uygulanmak suretiyle
al›c›lardan tahsil edilece¤i tabiidir.
1.2.
Vade Fark›, Kur Fark› ve Matrahta De¤iflikli¤e Yol Açan ‹fllemlerde KDV Oran›
1.2.1.
Vade Farklar›
Teslim ve hizmet ifllemlerine ait faturada ayr›ca gösterilen vade farklar› matraha dahil edilir ve
ifllemin tabi oldu¤u KDV oran› üzerinden vergilendirilir.
Öte yandan, vadeli ifllemlerde bedelin zaman›nda ödenmemesi nedeniyle ortaya ç›kan yeni vade
farklar› da vadeli sat›fla konu teslim ve hizmete iliflkin matrah›n bir unsuru oldu¤undan, bu vade
farklar›na ait KDV vadeli sat›fla konu teslim veya hizmetin yap›ld›¤› tarihte bu ifllemlerin tabi
oldu¤u oran üzerinden hesaplan›r.
Arkan & Ergin
Member of JPA International
250
1.2.2.
Kur Farklar›
Teslim veya hizmetin yap›ld›¤› tarih ile bedelin tahsil edildi¤i tarih aras›nda ortaya ç›kan lehte
kur fark› için sat›c› taraf›ndan faturada gösterilen kur fark›na, teslim veya hizmetin yap›ld›¤›
tarihte bu ifllemler için geçerli olan oran uygulanmak suretiyle KDV hesaplan›r.
Bedelin tahsil edildi¤i tarihte al›c› lehine kur fark› oluflmas› halinde, kur fark› tutar› üzerinden al›c›
taraf›ndan, teslim ve hizmetin yap›ld›¤› tarihteki oran üzerinden KDV hesaplanmas› gerekmektedir.
1.2.3.
Mallar›n ‹ade Edilmesi, ‹fllemin Gerçekleflmemesi veya ‹fllemden
Vazgeçilmesi
Matrahta de¤iflikli¤in vuku buldu¤u tarihte ifllemin tabi oldu¤u KDV oran›n›n de¤iflmifl olmas›
halinde düzeltme iflleminin, ilk teslim veya hizmetin yap›ld›¤› tarihte bu ifllemler için geçerli
olan KDV oran› esas al›nmak suretiyle yap›lmas› gerekmektedir.
1.3.
‹ndirimli Orana Tabi Mallar ile Genel Orana Tabi Mallar›n Birlikte
Sat›lmas› Halinde Fatura Düzeni
‹ndirimli orana tabi olan ifllemle genel orana tabi ifllemlerin birlikte yap›lmas› halinde, bu
ifllemlere tekabül eden bedel, toplam bedelden ay›rt edilerek her ifllem grubuna o gruba ait vergi
oran› uygulan›r. Böyle bir ayr›m›n yap›lamamas› halinde, KDV hesaplanmas›nda ifllem grubu
içerisindeki en yüksek KDV oran› esas al›n›r.
2.
‹ndirimli Orana Tabi Baz› Mal ve Hizmetlere ‹liflkin Aç›klamalar
2.1.
Konut Teslimleri ve ‹nflaat Taahhüt ‹flleri
2.1.1.
Uygulanacak KDV Oran›
2007/13033 say›l› Bakanlar Kurulu Karar› ile;
• Net alan› 150 m2'ye kadar konut teslimleri,
• Konut yap› kooperatiflerine yap›lan inflaat taahhüt iflleri,
• Kanunla kurulmufl sosyal güvenlik kurulufllar› ve belediyelere yap›lan sadece 150 m2'ye
kadar konutlara iliflkin inflaat taahhüt iflleri,
için KDV oran› (% 1) olarak tespit edilmifltir.
Bu durumda, Kanunun 1 inci maddesi kapsam›na giren ve net alan› 150 m2'ye kadar olan konut
teslimlerinde, KDV oran› (% 1) olarak uygulan›r. 150 m2'yi aflan konutlar›n tesliminde ise genel
vergi oran› uygulan›r.
Ancak, 2007/13033 say›l› Bakanlar Kurulu Karar›n›n 1 inci maddesinin alt›nc› f›kras›na göre, (I)
say›l› listenin 11 inci s›ras›nda yer alan net alan› 150 m2'ye kadar konutlardan; 10/7/2004 tarihli
Arkan & Ergin
Member of JPA International
251
ve 5216 say›l› Büyükflehir Belediyesi Kanunu53 kapsam›ndaki büyükflehirlerde (16/5/2012 tarihli
ve 6306 say›l› Afet Riski Alt›ndaki Alanlar›n Dönüfltürülmesi Hakk›nda Kanun54 kapsam›nda rezerv
yap› alan› ve riskli alan olarak belirlenen yerler ile riskli yap›lar›n bulundu¤u yerler hariç), lüks
veya birinci s›n›f inflaat olarak yap›lan ve ruhsat›n sonradan revize edilip inflaat kalitesinin
yükseltilmesi hali de dahil olmak üzere, yap› ruhsat›n›n al›nd›¤› tarihte, üzerine yap›ld›¤› arsan›n
1319 say›l› Emlak Vergisi Kanununun55 29 uncu maddesine istinaden tespit edilen arsa birim m2
vergi de¤eri;
a) BeflyüzTL ile bin (bin TL hariç) aras›nda olan konutlar›n tesliminde bu maddenin birinci
f›kras›n›n (c) bendinde belirtilen vergi oran› (%8),
b) Bin TL ve üzerinde olan konutlar›n tesliminde bu maddenin birinci f›kras›n›n (a) bendinde
belirtilen vergi oran› (%18),
uygulan›r.
2.1.2.
Konut Yap› Kooperatiflerine Verilen ‹nflaat Taahhüt ‹fllerinde ‹ndirimli
Oran Uygulamas›
3065 say›l› Kanunun geçici 15 inci maddesinde, 29/7/1998 tarihinden önce bina inflaat ruhsat›
al›nm›fl inflaatlara iliflkin olarak konut yap› kooperatiflerine yap›lan inflaat taahhüt iflleri 1/1/1998
tarihinden geçerli olmak üzere KDV'den istisna edilmifltir. Bina inflaat ruhsat›n› 29/7/1998
tarihinden sonra alm›fl konut yap› kooperatiflerine yap›lacak inflaat taahhüt iflleri ise 2007/13033
say›l› Bakanlar Kurulu Karar›na ekli (I) say›l› listenin 12 ncis›ras› uyar›nca (% 1) oran›nda KDV'ye
tabi bulunmaktad›r.
Konut yap› kooperatiflerine ifa edilen inflaat taahhüt ifllerinde istisna veya indirimli oranda KDV
uygulamas›na iliflkin aç›klamalara Tebli¤in(II/G-4.)bölümündeyer verilmifltir.
2.1.3.
Net Alan
Net alan deyimi "konut içerisinde duvarlar aras›nda kalan temiz alan" olarak tan›mlanan faydal›
alan› ifade etmekte olup, plan ve proje gere¤i konut d›fl›nda bir amaçla kullan›lacak bölümleri
de ihtiva eden inflaatlarda indirimli oran sadece konut olarak kullan›lacak bölümlere uygulan›r.
Net alan›n hesaplanmas› konusunda afla¤›daki flekilde hareket edilir:
a) Balkon, kömürlük, garaj, asansör bofllu¤u ve benzeri yerler, konutlardan ayr› olarak kullan›lmalar›
mümkün olmad›¤›ndan prensip olarak net alan hesab›na dahildir.
b) Faydal› alan genel olarak duvar yüzlerinde 2,5 cm s›va bulundu¤u kabul edilerek, proje üzerinde
gösterilmifl bulunan kaba yap› boyutlar›n›n her birinden 5'er cm. düflülmek suretiyle hesaplan›r.
Ancak;
5323.07.2004 tarihli ve 25531 say›l› Resmi Gazete'de yay›mlanm›flt›r.
5431.05.2012 tarihli ve 28309 say›l› Resmi Gazete'de yay›mlanm›flt›r.
5511.08.1970 tarihli ve 13576 say›l› Resmi Gazete'de yay›mlanm›flt›r
Arkan & Ergin
Member of JPA International
252
• Konutlarda kap› ve pencere fleritleri, duman ve çöp bacas› ç›k›nt›lar›, ›fl›kl›klar ve hava
bacalar›,
• Karkas binalardaki kolonlar›n duvarlardan taflan diflleri,
• Bir konuttaki balkonlar›n veya arsa zemininden 0,75 m. den yüksek teraslar›n toplam›n›n
2 m2'si çok katl› binalarda yap›lan çekme katlar›n etraf›nda kalan ve ticaret bölgelerinde zemin
katlar›n komflu hududuna kadar uzamas› ile meydana gelen teraslar,
• Çok katl› binalarda genel girifl, merdiven, sahanl›klar ve asansörler,
• ‹ki katl› tek ev olarak yap›lan konutlarda iç merdivenlerin alt›nda 1,75 m. yüksekli¤inden
az olan yerler,
• Bodrumlarda konut bafl›na bir adet, konutun bulundu¤u bina d›fl›nda konut bafl›na 4 m2'den
büyük olmamak üzere yap›lan kömürlük veya depo,
• Kalorifer dairesi, yak›t deposu, s›¤›nak, kap›c› dairesi, müflterek hizmete ayr›lan depo,
çamafl›rl›k,
• Bina içindeki garajlar ile bina d›fl›nda konut bafl›na 18 m2'den büyük olmamak üzere yap›lan
garajlar,
faydal› alan d›fl›ndad›r.
Bina d›fl›ndaki kömürlük ve depolar›n 4 m2'yi, garajlar›n 18 m2'yi aflan k›sm›, ait olduklar› konutun
faydal› alan›na dahil edilirler.
2.2.
Finansal Kiralama ‹fllemleri
2007/13033 say›l› Kararnamenin 1 inci maddesinin ikinci f›kras›na göre, kararnameye ekli (I) say›l›
listenin 16 ve 17 nci s›ralar›nda say›lan ifllemler hariç olmak üzere finansal kiralama ifllemlerinde,
iflleme konu olan mal›n tabi oldu¤u KDV oran› uygulan›r.
Finansal kiralama sözleflmelerine konu mallar›n teslimleri veya kiralanmas›na iliflkin KDV oranlar›
sözleflmenin yap›ld›¤› tarihte geçerli olan oranlar olup, sözleflme süresince bu oranlarda herhangi
bir de¤ifliklik söz konusu olmaz.
Söz konusu Kararname eki (I) say›l› listenin 15 inci s›ras›nda belirtilen, 3065 say›l› Kanunun
(13/a) maddesi uyar›nca teslimleri KDV'den istisna olan araçlar›n, faaliyetleri k›smen veya
tamamen bu araçlar›n kiralanmas› veya çeflitli flekillerde iflletilmesi olan mükelleflere kiralanmas›
hizmeti (% 1) oran›nda KDV'ye tabi olup, bu araçlar›n finansal kiralamaya konu olmas› halinde
de (% 1) oran›nda KDV uygulan›r.
2.3.
Toptanc› Hallerinde Faaliyet Gösterenler Taraf›ndan Yap›lan Teslimler
2007/13033 say›l› Kararnamenin eki (I) say›l› listenin 6 nc› s›ras›na göre, ilgili mevzuata göre
toptanc› hallerinde faaliyette bulunanlara ve bunlar taraf›ndan gerçek usule tabi KDV mükelleflerine
yap›lan taze sebze ve meyve (mamulleri hariç) teslimleri (% 1) oran›nda KDV'ye tabidir.
Toptanc› hallerinde faaliyet gösteren baz› mükellefler, kendi iflletmelerine ait mallar ile toptanc›
hallerindeki di¤er iflletmelerden sat›n ald›klar› mallar› toptanc› halleri d›fl›ndaki ünitelerinde
sat›fla sunabilmektedir.
Arkan & Ergin
Member of JPA International
253
Toptanc› hallerinde faaliyet gösterenlerin, hallerden temin ettikleri taze sebze ve meyveleri hal
d›fl›ndaki ünitelerinde satmalar› halinde de Kararname hükümlerine göre ifllem yap›l›r ve bu
ünitelerden gerçek usule tabi KDV mükelleflerine yap›lan teslimlerde (% 1), di¤er teslimlerde
ise (% 8) KDV oran› uygulan›r.
2.4.
Yiyecek ve ‹çecek Sunulan Yerlerde KDV Oran Uygulamas›
2.4.1.
Kapsam
2007/13033 say›l› Bakanlar Kurulu Karar›na ekli (II) say›l› listenin (B) bölümünün 24 üncü s›ras›nda
yer alan; kahvehane, k›r kahvesi, çay bahçesi, çay oca¤›, k›raathane, kafeterya, pastane, ayakta
yemek yenilen yerler, yeme¤i pakette satan veya di¤er flekillerde yemek hizmeti sunan yerler
(haz›r yemek flirketleri dâhil), lokanta, içkili lokanta, kebapç› ve benzeri yerlerde verilen hizmetlerde
KDV oran› 1/1/2008 tarihinden itibaren (% 8) olarak uygulanmaktad›r. Birinci s›n›f lokanta ruhsat›
ya da iflletme belgesine sahip olan yerler ile üç y›ld›z ve üzeri oteller, tatil köyleri ve benzeri
tesislerin bünyesindeki lokantalarda verilen hizmetlere2009/15200 say›l› Bakanlar Kurulu Karar›
ile 15/07/2009 tarihinden itibaren genel oranda KDV uygulanmaktad›r.
‹ndirimli oran uygulanan yerlerde verilen hizmetler içinde alkollü içecek servisinin de bulunmas›
halinde, hizmetin alkollü içeceklere iliflkin k›sm›na (% 18) KDV oran› uygulan›r. Alkollü içecekler,
Özel Tüketim Vergisi Kanununa ekli (III) say›l› listenin (A) cetvelinde yer alan içecekleri (kolal›
gazozlar hariç) ifade etmektedir. Yukar›da say›lan iflletmeler toplam hizmet bedeli içinde alkollü
içeceklere iliflkin olan ve olmayan k›sm› hesaplayarak faturada ayr›ca gösterirler ve alkollü
içeceklere isabet eden k›s›m üzerinden (% 18), di¤er k›s›m üzerinden (% 8) KDV hesaplayarak
KDV tutar›n› ayr› ayr› ve toplam olarak faturada gösterirler.
Gazino, aç›k hava gazinosu, bar, dans salonu, diskotek, pavyon, taverna, birahane, kokteyl salonu
ve benzeri yerlerde verilen hizmetler (% 18) oran›nda KDV'ye tabidir.
Yukar›da belirtilen yerlerin tan›m› ve tasnifinde, 24/4/1930 tarihli ve 1593 say›l›, 4/7/1934 tarihli ve
2559 say›l›, 14/6/1989 tarihli ve 3572 say›l›, 12/4/2000 tarihli ve 4562 say›l›, 10/7/2004 tarihli ve 5216
say›l›, 22/2/2005 tarihli ve 5302 say›l› ve 3/7/2005 tarihli ve 5393 say›l› Kanunlara göre yürürlü¤e
konulan "‹flyeri Açma ve Çal›flma Ruhsatlar›na ‹liflkin Yönetmelik" ve ilgili di¤er mevzuat esas al›n›r.
Yukar›da say›lan hizmet birimlerinin konaklama tesislerinin bünyesinde bulunmas› halinde,
Kültür ve Turizm Bakanl›¤›na veya ilgili belediyeye baflvurularak, bu yerlerin mahiyetini belirten
bir yaz› al›n›r. Bakanl›k veya belediye, söz konusu hizmet birimlerinin mahiyetini bu bölümün
dördüncü paragraf›nda belirtilen mevzuat çerçevesinde tespit eder. Konaklama tesislerinin
bünyesindeki hizmet birimlerinde sunulan hizmetlerde KDV oran› bu tespit esas al›narak uygulan›r.
Öte yandan, turizm iflletmesi belgesine sahip konaklama tesislerinde, Kültür ve Turizm Bakanl›¤›
taraf›ndan verilen söz konusu belgede, yiyecek ve içecek sunulan mekânlar›n aç›kça belirtilmifl
olmas› göz önüne al›narak, Bakanl›ktan ayr›ca bir yaz› al›nmas› zorunlulu¤u bulunmamaktad›r.
Buna göre, bu kapsamdaki konaklama tesislerince vergi dairesine turizm iflletmesi belgesinin
bir örne¤inin ibraz edilmesi yeterlidir.
Arkan & Ergin
Member of JPA International
254
Turizm iflletmesi belgesine sahip olmayan mükellefler ise kendilerine ruhsat veren yerel yönetim
biriminden alacaklar› yaz›y› vergi dairesine ibraz ederler.
Konaklama tesislerinin veya bünyelerindeki bu tür hizmet birimlerinin, iflletmeye aç›lmadan
önce bu yaz›n›n temin edilerek vergi dairesine verilmesi zorunludur.
Söz konusu yaz›n›n, bu tür hizmet birimlerinin iflletmeye aç›lmadan önce, temin edilerek vergi
dairesine verilmemesi halinde, mahiyetlerine bak›lmaks›z›n bu yerlerde verilecek hizmetlere
genel KDV oran› uygulan›r.
2.4.2.
Konaklama Tesislerinin Bünyesindeki Hizmet Birimlerinde Yiyecek‹çecek Hizmetleri
2007/13033 say›l› Kararnamenin eki (II) say›l› listenin B bölümünün 24üncü s›ras›na göre otel,
motel, pansiyon, tatil köyü ve benzeri konaklama tesislerinin(üç y›ld›z ve üzeri oteller, tatil köyleri
ve benzeri tesisler hariç) bünyesindeki;
• Lokanta, restaurant, restaurante,
• Alakart lokantas›,
• Kahvalt› salonu,
• Aç›k yemek alan›,
• Yemek teras›,
• Kafeterya, snack bar, vitamin bar,
• Pasta salonu,
• Lobi,
gibi mekanlarda verilen hizmetlerde (% 8) oran›nda KDV uygulan›r. Bu yerlerde alkollü içecek
servisinin de bulunmas› halinde Tebli¤in (III/B-2.4.1.) bölümünün ikinci paragraf›nda yap›lan
aç›klamalar çerçevesinde ifllem yap›laca¤› tabiidir.
Öte yandan, konaklama tesislerinin bünyesinde yer alan ve yukar›da say›lanlar d›fl›nda kalan
mekânlarda verilen yiyecek içecek hizmetleri ise genel vergi oran›na tabi olacakt›r.
2.4.3.
Yemek Çeki, Kuponu ve Kartlar›n›n Kullan›ld›¤› Yemek
Hizmetlerinde Organizatör Firmalar›n Durumu
Organizatör firmalar›n yemek çeki, yemek kuponu ve yemek kart› vermek suretiyle ifa ettikleri
hizmetlerde müflterilerden tahsil edilen tutar içinde yer alan yemek bedelleri, indirimli orana
tabi ifllem bedelinin aktar›m› mahiyetinde oldu¤undan(% 8) oran›nda vergilendirilir.
Organizatör firmalar›n yapt›klar› organizasyon hizmetleri nedeniyle müflterilerden veya yemek
hizmetini sunan iflletmelerden sa¤lad›klar› menfaatler ise genel vergi oran›na tabidir.
Organizatör firmalar›n, yemek hizmeti vermeyip bu hizmete arac›l›k etmeleri nedeniyle bu ifllerle
ilgili olarak 3065 say›l› Kanunun 29/2 maddesi uyar›nca iade talebinde bulunmalar› mümkün de¤ildir.
Arkan & Ergin
Member of JPA International
255
Öte yandan, yukar›daki aç›klamalar yemek çeki, yemek kuponu ve yemek kartlar›n›n kullan›ld›¤›
yemek hizmetleri için geçerlidir. Bu çek, kupon ve kartlar›n yemek hizmeti d›fl›nda ve/veya yemek
hizmeti sunmayan iflletmelerden temin edilecek mal ve hizmetlerde kullan›lmas› halinde iflleme
taraf olanlar için ilgili vergi Kanunlar› esas al›narak gerekli ifllemlerin yap›laca¤› tabiidir.
2.5.
Geceleme Hizmetlerinde KDV Oran Uygulamas›
2.5.1. Kapsam
2007/13033 say›l› Bakanlar Kurulu Karar› eki (II) say›l› listenin (B) bölümünün 25 inci s›ras›nda
yer alan; otel, motel, pansiyon, tatil köyü ve benzeri konaklama tesislerinde sunulan geceleme
hizmetlerinde KDV oran› (% 8) olarak uygulan›r.
Geceleme hizmeti bu iflletmelerde oda veya yer tahsis etmek suretiyle verilen, tesiste günlük
yatma-bar›nma-kalma hizmetidir. Konaklama tesislerinde geceleme hizmetinin d›fl›nda ayr›ca
yemek, e¤lence, spor, ütü, kuru temizleme gibi hizmetler de verilebilmektedir. Konaklama tesisinde
verilen bu hizmetlerden geceleme hizmeti sat›n almaks›z›n yararlan›lmas› halinde bu hizmetler
ayr›ca tabi olduklar› oranda vergilendirilir.
Bunun yan› s›ra geceleme hizmeti sat›n alanlara verilen bu hizmetlerin, konaklama tesisleri
taraf›ndan ayr›ca faturaland›r›lmas› ya da geceleme hizmetine iliflkin faturada geceleme bedelinin
d›fl›nda ayr›ca gösterilmesi halinde de söz konusu hizmetler ait olduklar› oranda vergilendirilir.
Ancak, geceleme hizmeti d›fl›nda olup mutat olarak geceleme hizmeti kapsam›nda sunulan
hizmetlere iliflkin bedellerin, geceleme bedeline dahil edilerek geceleme-konaklama bedeli olarak
tek bir bedel al›nmas› ve fatura edilmesi halinde geceleme hizmeti ile birlikte bu hizmetlere de
geceleme bedeli kapsam›nda (% 8) oran›nda KDV uygulan›r.
2.5.2.
Konaklama ‹flletmelerinde Kullan›lan Alkollü ‹çecekler Dolay›s›yla
Yüklenilen KDV
Yukar›da kapsam› belirtilen geceleme hizmetleri kapsam›nda sunulan alkollü içeceklere ait
yüklenilen KDV tutarlar›, konaklama tesisleri taraf›ndan hesaplanan KDV tutarlar›ndan indirilemez.
Örne¤in; konaklama tesisleri taraf›ndan verilen ve her fley dahil sistem olarak bilinen konaklama
hizmet türünde, tek bir fatura düzenlenmekte ve bu bedel içerisinde müflteri konaklama tesisinde
verilen hizmetlerin tamam›ndan ya da pek ço¤undan oda fiyat› kapsam›nda mutat olarak
yararlanabilmektedir. Böyle bir durumda, müflteriye verilen hizmete uygulanan KDV oran› (% 8)
olacak, ancak bu hizmetlere isabet eden alkollü içeceklere iliflkin yüklenilen KDV tutarlar›
konaklama tesisleri taraf›ndan indirim konusu yap›lamayacakt›r. Alkollü içecekler, Özel Tüketim
Vergisi Kanununa ekli (III) say›l› listenin (A) cetvelinde yer alan içecekleri (kolal› gazozlar hariç)
ifade etmektedir.
Konaklama tesislerinin alkollü içeceklere isabet eden hizmet bedelini ayr›ca fatura etmesi veya
bu tutar› faturada ayr›ca göstermesi halinde ise hizmet bedelinin alkollü içeceklere isabet eden
Arkan & Ergin
Member of JPA International
256
k›sm› üzerinden (% 18) KDV hesaplan›r ve bu hizmete konu olan alkollü içecekler dolay›s›yla
yüklenilen KDV tutar› indirim konusu yap›labilir.
Bu konuda afla¤›daki flekilde hareket edilmesi gerekmektedir:
• Alkollü içecekler ve bunlar›n iktisab› dolay›s›yla yüklenilen KDV ayr›ca aç›lacak yard›mc›
hesaplarda izlenecektir.
• Ay içinde tüketilen alkollü içeceklerden indirimli orana ve genel orana tabi hizmetlerde
kullan›lan k›s›mlar ayr› ayr› belirlenecektir.
• ‹ndirimli oran uygulanan hizmetlerde kullan›lan alkollü içeceklerin al›m›nda yüklenilen
KDV, en eski tarihli al›fl faturalar›ndan bafllanarak hesaplanacak ve KDV beyannamesinin "‹lave
Edilecek KDV" sat›r›nda gösterilmek suretiyle indirim hesaplar›ndan ç›kar›larak, gider veya maliyet
hesaplar›na aktar›lacakt›r.
2.5.3.
Seyahat Acentelerinin Geceleme Hizmetleri ‹çin Verdikleri Arac›l›k
Hizmetleri
Geceleme hizmetinin seyahat acenteleri arac›l›¤›yla verilmesi halinde hizmeti veren konaklama
tesisleri faturay› seyahat acentesine düzenleyebilmektedir. Bu durumda seyahat acenteleri hizmeti
alan kifli veya kurulufllara ayr›ca bir hizmet faturas› düzenlemektedir.
2007/13033 say›l› Kararnamenin eki (II) say›l› listenin (B) bölümünün 25 inci s›ras›nda parantez
içi hüküm olarak, “1618 say›l› Kanun hükümlerine göre Kültür ve Turizm Bakanl›¤›ndan iflletme
belgesi alm›fl seyahat acenteleri taraf›ndan müflteriye aktar›lan geceleme hizmet tutar› ve bu
hizmete iliflkin arac›l›k bedellerine de konaklama tesislerinde verilen geceleme hizmetlerinin ait
oldu¤u oran uygulan›r.” ibaresi yer almaktad›r.
Buna göre, geceleme hizmet bedelinin seyahat acentesi taraf›ndan hizmeti fiilen alan kifliye
aktar›lmas›nda, aktar›lan geceleme hizmeti ve buna iliflkin komisyon toplam›na (% 8) KDV oran›
uygulan›r.
Acentenin geceleme hizmetine arac›l›k karfl›l›¤›nda konaklama tesisine fatura düzenlemesi
halinde bu faturada gösterilen bedel üzerinden de (% 8) KDV hesaplan›r.
Ancak, acentelerin müflteriye düzenledi¤i faturada yer alan toplam tutar›n, geceleme hizmeti
ile buna iliflkin komisyon ücreti d›fl›ndaki k›sm› ise genel oranda KDV'ye tabidir.
Seyahat acenteleri, geceleme hizmeti vermeyip bu hizmete arac›l›k etmektedirler. ‹ndirimli oran
uygulad›klar› tutarlar, konaklama iflletmesince müflteriye sunulan ve kendileri taraf›ndan müflteriye
aktar›lan konaklama hizmet bedeli ile buna iliflkin arac›l›k hizmet bedelidir. Bu nedenle seyahat
acentelerinin bu ifllemlerle ilgili olarak 3065 say›l› Kanunun 29 uncu maddesinin ikinci f›kras›
kapsam›nda iade talebinde bulunmalar› mümkün de¤ildir.
2.6.
Fason Tekstil ve Konfeksiyon ‹flleri
2007/13033 say›l› BKK eki (II) say›l› Listenin (B) bölümünün 10 uncu s›ras›nda, "Fason olarak
Arkan & Ergin
Member of JPA International
257
yap›lan tekstil ve konfeksiyoniflleri"ne uygulanacak KDV oran›(% 8) olarak belirlenmifltir.
Fason iflin flart›, imal edilecek mal ile ilgili ana hammadde baflta olmak üzere hammaddelerin
fason ifl yapt›ranlarca temin edilmesidir.
Buna göre;
• Boyama, apre, bask› ve kasarlama ifllerinde boya ve kimyevi maddelerin,
• Y›kama ifllerinde kimyevi maddelerin,
bu iflleri yapt›ranlar taraf›ndan temin edilip bu iflleri yapanlara verilmesi halinde indirimli oran
kapsam›nda ifllem yap›l›r. Ancak, bu ifllerde boya ve kimyevi maddelerin fason ifli yapanlar
taraf›ndan temin edilip kullan›lmas› halinde, yukar›da belirtilen ifllere genel vergi oran› uygulan›r.
Bunlar d›fl›nda kalan; ütüleme, çözgü, hafl›l, dikim, kesim, t›rafllama, z›mpara, flardon, yakma,
ram, nak›fl ve benzeri bütün fason ifllerde KDV oran› (% 8)olarak uygulan›r. Bu ifllerin, boya ve
kimyevi maddelerin ifli yapan taraf›ndan temin edilerek kullan›ld›¤› boya, apre, kasarlama, bask›
ve y›kama iflleri ile birlikte yap›lmas› halinde, (% 8) ve (% 18) oran›na tabi ifller için ayr› fatura
düzenlenmesi veya ayn› faturada bu ifllerin ayr›ca gösterilmesi ve her bir iflin bedeli üzerinden
tabi olduklar› oranda KDV hesaplanmas› gerekmektedir.
Fason ifllerde, dikifl ipli¤i, fermuar, dü¤me gibi yard›mc› madde ve malzemelerin fason ifli yapanlar
taraf›ndan temin edilip kullan›lmas› indirimli oran uygulamas›na engel de¤ildir.
Tekstil ve konfeksiyon sektöründeki fason ifllerde indirimli oran uygulamas› sadece giyim eflyalar›na
verilen fason ifllerle s›n›rl› de¤ildir. Perde, mobilya kumafl›, havlu, çuval ve benzerleri ile bunlar›n
imalinde kullan›lacak iplik veya kumafla verilen fason hizmetler de yukar›daki aç›klamalar
çerçevesinde (% 8)KDV oran›na tabidir.
3.
‹ndirimli Orana Tabi ‹fllemlerde ‹ade Uygulamas›
3065 say›l› Kanunun 28 inci maddesinin verdi¤i yetkiye dayan›larak Bakanlar Kurulunca vergi
oranlar› indirilen teslim ve hizmetler dolay›s›yla yüklenilen ve indirim yoluyla giderilemeyen
KDV tutarlar›n›n, Bakanlar Kurulu Karar› ile belirlenen s›n›r› aflan k›sm›, Tebli¤in (III/B-3.2.2.)
bölümünde belirtilen borçlara y›l› içinde vergilendirme dönemleri itibar›yla mahsuben, izleyen
y›l içerisinde talep edilmesi kayd›yla nakden ya da söz konusu borçlara mahsuben iade edilebilir.
‹ndirimli oran kapsam›nda yer almakla birlikte verginin konusuna girmeyen veya KDV'den istisna
edilen ifllemler dolay›s›yla yüklenilen vergiler bu bölüm kapsam›nda de¤erlendirilmez.
Buna göre indirimli oran kapsam›ndaki ifllemlerden;
• KDV'nin konusuna girmeyenler KDV beyannamesine dâhil edilmez,
• K›smi istisna kapsam›na girenler dolay›s›yla yüklenilen vergilerin indirim ve iadesi söz
konusu olmad›¤›ndan, yüklenilen bu vergiler iflin mahiyetine göre gider veya maliyet olarak
dikkate al›n›r,
Arkan & Ergin
Member of JPA International
258
• Tam istisna kapsam›na girenler (ihraç kayd›yla teslimler hariç) dolay›s›yla yüklenilen
vergilerden indirim yoluyla telafi edilemeyenler ise ilgili iflleme iliflkin usul ve esaslar çerçevesinde
iade edilir.
3.1.
‹ade Tutar›n›n Hesaplanmas›
3.1.1.
Y›l› ‹çinde Talep Edilen Mahsuben ‹ade Tutarlar›n›n Hesaplanmas›
‹ndirimli orana tabi ifllemleri bulunan mükellefler, bu ifllemleri nedeniyle yüklendikleri ve indirim
yoluyla telafi edemedikleri için y›l› içinde mahsuben iadesini talep edecekleri KDV tutar›n› aylar
itibar›yla ve kümülatif olarak hesaplarlar. ‹ade talebinin, ilgili vergilendirme dönemleri itibar›yla
indirimli orana tabi tüm ifllemleri kapsamas› gerekmekte olup, ifllemlerin ayr›flt›r›l›p sadece bir
k›sm›na yönelik hesaplama yap›lmas› ve bu flekilde iade talep edilmesi mümkün de¤ildir.
Hesaplama afla¤›daki flekilde yap›lacakt›r:
• Hesaplamaya her y›l›n Ocak ay› itibar›yla bafllan›r. Ay içindeki iade hakk› do¤uran ifllemin
bünyesine giren vergiden, ifllem dolay›s›yla (% 1) veya (% 8) oran› uygulanarak hesaplanan KDV
düflülür ve ay içi itibar›yla “iadeye esas KDV” tutar›na ulafl›l›r. Bu tutar Ocak ay› devreden KDV
tutar› ile karfl›laflt›r›l›r. Karfl›laflt›rmada devreden vergi tutar› olarak, flayet ayn› dönemde iade
talep edilmifl ise iadesi talep edilen tutar düflülmeden önceki devreden vergi tutar› dikkate al›n›r.
Beyannamede sonraki döneme devreden vergi yer alm›yorsa o dönem için dönem sonu iade
hesab› “s›f›r” kabul edilir. Sonraki döneme devreden vergi mevcutsa ve iadeye esas KDV tutar›n›
(yüklenilen KDV - hesaplanan KDV fark›) afl›yorsa iadeye esas KDV tutar›, aflm›yorsa devreden
vergi tutar› “‹ade Edilebilir KDV” olarak kabul edilir. Bu tutar ilk ay sonu itibar›yla iade edilebilir
KDV tutar›d›r.
• Ocak ay›nda indirimli orana tabi ifllem yoksa iade edilebilir KDV “s›f›r” olarak dikkate al›n›r.
• fiubat ay›nda indirimli orana tabi ifllemin bünyesine giren vergiden, ifllem dolay›s›yla
hesaplanan vergi düflülerek Ocak ay›nda yap›ld›¤› gibi ay içi iadeye esas KDV tutar›na ulafl›l›r.
Bu tutar, Ocak sonu iade edilebilir KDV tutar› ile toplan›r ve toplam fiubat sonu devreden vergisi
ile karfl›laflt›r›l›r. Karfl›laflt›rmada devreden vergi tutar› olarak, flayet ayn› dönemde iade talep
edilmifl ise iadesi talep edilen tutar düflülmeden önceki devreden vergi tutar› dikkate al›n›r.
Karfl›laflt›rma Ocak ay›ndaki gibi yap›larak, fiubat sonu “‹ade Edilebilir KDV” tutar›na ulafl›l›r. Bu
tutar, iadeye hak kazan›lan iki ayl›k kümülatif KDV tutar›d›r.
fiubat ay›nda indirimli orana tabi ifllem yoksa fiubat içi iadeye esas KDV de olmayaca¤›ndan
devreden vergi ile karfl›laflt›rma Ocak sonu iade edilebilir KDV esas al›narak yap›l›r.
Y›l içerisinde yap›lacak tüm iade taleplerinde, önceki dönemlerde iade talebinde bulunulup
bulunulmad›¤›na bak›lmaks›z›n, ilgili y›l için belirlenen alt s›n›r ve iadesi talep edilen tutarlar
dikkate al›nmadan iadenin talep edildi¤i her bir döneme kadar yukar›da belirtildi¤i flekilde
kümülatif bir hesaplama yap›lmas› gerekmektedir.
‹lk iade talebinden sonraki dönemlerde yap›lacak iade taleplerinde, kümülatif iade edilebilir
tutardan ilgili y›l için belirlenen alt s›n›r ve önceki dönemlerde mahsuben iadesi talep edilen
Arkan & Ergin
Member of JPA International
259
tutar düflüldükten sonra kalan tutar, iadesi talep edilen tutar düflülmeden önceki devreden vergi
tutar› ile karfl›laflt›r›l›r, beyannamede gösterilen devreden vergi tutar›, bulunan tutardan fazla
ise bulunan tutar›n tamam›, alt›nda ise söz konusu sat›rda yazan tutar iade olarak talep edilebilir.
Devreden vergi tutar› “0” (bir baflka deyiflle ilgili dönemde mükellefin ödenecek vergisi ç›km›fl)
ise iade talebinde bulunulamayaca¤› tabiidir. Ödeme ç›kan vergilendirme döneminden önceki
iade tutarlar› ile ilgili bir düzeltme yap›lmas›na gerek bulunmamaktad›r. Ancak hesaplamaya
ödeme ç›kan vergilendirme döneminden itibaren yeniden bafllan›r.
Öte yandan, ilk defa iade talebinde bulunuldu¤u dönemden önceki dönemlerden herhangi
birinde ödenecek verginin bulunmas› durumunda ödenecek vergi ç›kan bu dönemden önceki
dönemlere iliflkin olarak herhangi bir iade talebinde bulunulamaz.
‹ndirimli orana tabi ifllemlerde iade tutar›, indirimli orana tabi teslim veya hizmetle ilgili olarak
yüklenilen vergi ile söz konusu ifllemler üzerinden hesaplanan vergi aras›ndaki fark›n sonraki
döneme devreden KDV ile karfl›laflt›r›lmas› sonucu belirlenmektedir. Bu hesaplama yap›l›rken,
indirimli orana tabi ifllemler üzerinden hesaplanan verginin bu ifllemler nedeniyle yüklenilen
vergiden yüksek oldu¤u dönemlerdeki tutarlar aras›ndaki fark, cari dönem sonu iade edilebilir
KDV tutar›ndan düflülür.
Di¤er taraftan indirimli orana tabi teslim veya hizmetle ilgili olarak yüklenilen vergi ile söz konusu
ifllemler üzerinden hesaplanan vergi aras›ndaki fark›n, (% 1) oran›na tabi ifllemler için ifllem
bedelinin (% 17)'sini, (% 8)'e tabi ifllemler için ise ifllem bedelinin (% 10)'unu aflan k›sm›, iade
hesab›na dahil edilmez. Azami iade tutar›n›n belirlenmesinde iade talebinde bulunulan döneme
kadar yap›lan toplam ifllem bedeli dikkate al›n›r, ay içi hesaplamalarda azami iade edilebilir
tutar›n afl›lmas› bu durumu de¤ifltirmez. Ancak ifllemin bünyesine do¤rudan giren harcamalara
iliflkin olarak yüklenilen verginin, azami iade tutar›n› aflmas› halinde, mükellefin iade talebi, aflan
k›s›m için münhas›ran vergi inceleme raporu sonucuna göre yerine getirilir.
Konu ile ilgili örneklere Tebli¤in (III/B-3.6.) bölümünde yer verilmifltir.
3.1.2.
‹zleyen Y›l ‹çerisinde Talep Edilen Nakden/Mahsuben ‹ade
Tutarlar›n›n Hesaplanmas›
‹zleyen y›l içerisinde nakden veya mahsuben iadesi talep edilecek tutar, bir önceki takvim y›l›n›n
bütün vergilendirme dönemleri için Tebli¤in (III/B-3.1.1.) bölümündeki aç›klamalara göre hesaplan›r.
Y›l› içinde mahsuben iade edilemeyen verginin izleyen y›l içinde nakden veya Tebli¤in (III/B3.2.2.) bölümünde belirtilen borçlara mahsuben iadesinde, y›l› içinde mahsuben iade edilen
tutarlar dikkate al›nmadan aylar itibar›yla kümülatif hesaplama yap›l›r, bulunan tutardan y›l›
içinde mahsuben iadeler düflülür, kalan tutar›n ifllemin yap›ld›¤› y›l için belirlenen iade edilmeyecek
alt s›n›r› aflan k›sm›n›n nakden veya mahsuben iadesi, izleyen y›l›n Ocak-Kas›m vergilendirme
dönemlerine iliflkin KDV beyannameleri ile talep edilebilir.
‹adesi talep edilebilir tutar, izleyen y›l›n Ocak vergilendirme döneminden iadenin talep edildi¤i
Arkan & Ergin
Member of JPA International
260
döneme kadar verilen beyannamelerde yer alan devreden vergi tutarlar› ile karfl›laflt›r›l›r. ‹adenin
talep edildi¤i döneme ait karfl›laflt›rmada devreden vergi tutar› olarak iadesi talep edilen tutar
düflülmeden önceki devreden vergi tutar› dikkate al›n›r.
Buna göre;
• Devreden vergi tutar›, izleyen y›l›n Ocak vergilendirme döneminden iadenin talep edildi¤i
döneme kadar bütün dönemlerde iadesi talep edilen tutar› afl›yorsa, talep edilen tutar›n tamam›
iade edilebilir.
• Devreden vergi tutar›, izleyen y›l›n Ocak vergilendirme döneminden iadenin talep edildi¤i
döneme kadar herhangi bir dönemde iadesi talep edilebilir tutar› aflm›yorsa, iadenin talep
edildi¤i döneme kadar verilen beyannamelerde yer alan en düflük devreden vergi tutar› iade
edilebilir tutar olarak dikkate al›n›r.
• ‹zleyen y›l›n Ocak vergilendirme döneminden iadenin talep edildi¤i döneme kadar aradaki
dönemlerden herhangi birisinde ödenecek vergi ç›kmas› halinde, iade talep edilemez.
Y›ll›k iadelerde azami iade tutar›n›n belirlenmesinde, iade talebinde bulunulan y›ldaki toplam
ifllem bedeli esas al›n›r, ay içi hesaplamalarda azami iade edilebilir tutar›n afl›lmas› bu durumu
de¤ifltirmez.
‹zleyen y›l içerisinde iade talebinde bulunulabilmesi için ifllemin yap›ld›¤› y›l içerisinde hiç iade
talebinde bulunulmam›fl ya da iade talep edilmekle birlikte talep edilen tutarlar›n iadesi
gerçekleflmemifl olmal›d›r. ‹ndirimli orana tabi ifllemlerden kaynaklanan iade tutarlar›n›n
tamam›n›n y›l› içerisinde iadesinin al›nmas› (bir baflka deyiflle izleyen y›l içerisinde talep
edilebilecek bir tutar›n kalmamas›) durumunda bu bölüm kapsam›nda iade talebinde bulunulmas›
söz konusu de¤ildir.
Konu ile ilgili örne¤e Tebli¤in (III/B-3.6.) bölümünde yer verilmifltir.
3.1.3.
‹ade Hesab›na Dahil Edilebilecek Yüklenilen KDV
3.1.3.1.
Genel Olarak
‹ndirimli orana tabi ifllemlerden do¤an iade tutar›n›n hesaplanmas›nda, önce ifllemin bünyesine
do¤rudan giren harcamalar nedeniyle yüklenilen vergiler dikkate al›n›r, daha sonra ilgili dönem
genel yönetim giderleri için yüklenilen vergilerden pay verilir. Bu flekilde hesaplanan tutar›n,
azami iade edilebilir vergi tutar›n›n alt›nda kalmas› halinde, en fazla aradaki farka isabet eden
tutar kadar amortismana tabi iktisadi k›ymetler (AT‹K) dolay›s›yla yüklenilen vergilerden iade
hesab›na pay verilebilir.
‹ndirimli orana tabi olmayan teslim ve hizmetler ile indirimli orana tabi ifllemlerle ilgisi bulunmayan
giderler dolay›s›yla yüklenilen vergiler iade hesab›na dâhil edilmez.
Örnek 1:Ankastre ürünlerle birlikte veya mobilyal› olarak sat›lan 150 m2'nin alt›ndaki bir konut tesliminden
kaynaklanan iade talebinde; buzdolab›, f›r›n, davlumbaz, bulafl›k makinesi, mobilya, vestiyer, televizyon ve
Arkan & Ergin
Member of JPA International
261
benzeri eflyalar, konut sahibi kiflilerce sökülüp tafl›narak tekrar kurulup kullan›labilecek (eklenti) mahiyette
olup, bunlar›n teslimi konut tesliminden ba¤›ms›z bir teslim olarak de¤erlendirilecektir.
Dolay›s›yla söz konusu eflyalar›n teslimi için bu eflyalar›n tabi oldu¤u KDV oran› uygulanacak ve konut ile
birlikte teslim edilen söz konusu eflyalar›n temininde yüklenilen KDV, genel esaslara göre indirim konusu
yap›lacak, ancak iade hesab›na dâhil edilemeyecektir.
Örnek 2: 150 m2’nin alt›ndaki bir konutun inflas›na yönelik olarak yap›lan harcamalar (arsa bedeli dâhil),
genel yönetim giderleri (akaryak›t, büro malzemeleri, reklam, komisyon, temizlik malzemeleri ve benzeri) ve
AT‹K'lerden iflleme isabet eden paya iliflkin olarak yüklenilen KDV, ifllemin bünyesine giren vergiler kapsam›nda
de¤erlendirilecektir.
150 mm2’nin alt›ndaki konut teslimlerine yönelik iade taleplerinde, konutun yap›m›yla ilgili harcamalar
nedeniyle yüklenilen vergiler iade hesab›na dâhil edilebilecek, konutun yap›m› için zorunlu olmayan harcamalar
nedeniyle yüklenilen vergiler iade hesab›na dâhil edilmeyecektir.
Dolay›s›yla bir arada bulunan konutlar›n ortak kullan›m›na ait olan sosyal ve kültürel ihtiyaçlar› karfl›lamak
üzere düzenlenmifl çocuk park›, bahçe düzenlemesi, havuz, pergole, kamelya, çim ekimi, spor alan›, al›flverifl
merkezi gibi alanlara iliflkin konutun yap›m› için zorunlu olmayan harcamalar nedeniyle yüklenilen KDV iade
hesab›na dâhil edilemeyecektir.
Ancak arazinin yap›s›ndan dolay› yap›lmas› zorunlu olan site içi çevre düzenlemeleri (istinat duvar›, perde
duvar›, site çevre duvarlar›, site içi zemin sertlefltirme ve benzeri ifller) nedeniyle yüklenilen vergilerin iade
hesab›na dâhil edilmesi mümkündür.
3.1.3.2.
Stoklarda Yer Alan Mallar
Stoklarda yer alan mallarla ilgili olarak yüklenilen vergilerin, gerçekleflen indirimli orana tabi
ifllemlere iliflkin iade hesab›na dahil edilmesi mümkün de¤ildir. Stoklarda yer alan mallar
nedeniyle yüklenilen vergiler, ancak söz konusu mallar›n sat›fl iflleminin gerçeklefltirildi¤i
vergilendirme dönemine ait iade hesab›nda dikkate al›nabilir.
3.1.3.3.
Amortismana Tabi ‹ktisadi K›ymetler
Amortismana tabi iktisadi k›ymetler nedeniyle yüklenilen vergilerden, söz konusu iktisadi
k›ymetlerin indirimli orana tabi ifllemlerde kullan›lmas› kayd›yla, iade hesab›na pay verilmesi
mümkündür.
Söz konusu iktisadi k›ymetlerin bizzat mükellef taraf›ndan imal ve infla edilmesi halinde, imal
ve infla s›ras›nda yüklenilen vergilerden, bu k›ymetlerin aktife al›nd›¤› ve indirimli orana tabi
ifllemlerde fiilen kullan›lmaya baflland›¤› dönemden itibaren iade hesab›na pay verilebilecektir.
3.1.3.4.
Sonradan Düzenlenen veya Temin Edilen Belgeler
‹ndirimli orana tabi ifllemin gerçekleflti¤i dönem içinde veya öncesinde bu ifllemle ilgili olarak
Arkan & Ergin
Member of JPA International
262
yap›lan mal ve hizmet al›mlar›na ait fatura ve benzeri belgelerin, belge düzenleme süresi içerisinde
olmakla birlikte, indirimli orana tabi ifllem gerçeklefltikten sonra düzenlenmesi veya zaman›nda
düzenlenen belgenin ifllemin gerçekleflti¤i vergilendirme döneminden sonra temin edilmesi
halinde, bu belgelerde yer alan KDV tutarlar›, ifllemin gerçekleflti¤i vergilendirme dönemi iade
hesab›na düzeltme beyannamesi verilmek suretiyle dahil edilebilir.
Bu durumda iade, KDV ‹adesi YMM Tasdik Raporu (YMM Raporu) ile talep edilmiflse söz konusu
YMM Raporunda gerekçeleriyle birlikte aç›klan›r. ‹ade YMM Raporu ile talep edilmemifl ise
mükelleften yaz›l› bir izahat istenir, izahat›n yeterli görülmesi halinde bu tutarlar da genel esaslar
çerçevesinde iade edilir.
Ancak, 3065 say›l› Kanunun (29/3) üncü maddesine göre indirim hakk› vergiyi do¤uran olay›n
vuku buldu¤u takvim y›l› afl›lmamak flart›yla, ilgili vesikalar›n kanuni defterlere kaydedildi¤i
vergilendirme döneminde kullan›labilece¤inden, sonradan temin edilen belgelerde yer alan KDV
tutarlar›n›n iade hesab›na dâhil edilmesinde de bu hususa dikkat edilecektir. Bir baflka deyiflle
vergiyi do¤uran olay›n vuku buldu¤u takvim y›l› içerisinde kanuni defterlere kaydedilmeyen fatura
ve benzeri belgelerde yer alan KDV tutarlar›n›n indirimi ve iade hesab›na dahil edilmesi mümkün
de¤ildir.
3.2.
Y›l› ‹çerisindeki Mahsup Taleplerinin Yerine Getirilmesi
3.2.1.
Genel Olarak
Mahsuben iade talebi, 429 Seri No.lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebli¤inde belirtilen standart
iade talep dilekçesi kullan›lmak suretiyle yap›l›r ve bu dilekçeye afla¤›daki belgeler eklenir:
a) Takvim y›l› bafl›ndan mahsup hakk›n›n do¤du¤u döneme kadar yap›lan al›fllara iliflkin fatura
ve benzeri belgeler ile ayn› dönemde yap›lan indirimli orana tabi sat›fllara iliflkin fatura ve benzeri
belgelerin listesi.
b) Takvim y›l› bafl›ndan mahsup hakk›n›n do¤du¤u döneme kadar iade edilecek vergi tutar›n›n
hesaplanmas›na iliflkin olarak dönemler itibar›yla haz›rlanacak tablo.
c) Cari y›l içerisinde bir iade talebi sonuçland›r›ld›ktan sonra yap›lacak iade taleplerinde, iade
hakk› do¤uran ifllemin ait oldu¤u dönemden iadenin talep edildi¤i döneme kadar aradaki
dönemlere iliflkin olarak indirilecek KDV listesi, indirimli orana tabi ifllemlere ait sat›fl faturalar›
veya bu faturalar›n dökümünü gösteren liste ile yüklenilen KDV listesi ve tablosu.
Kollektif flirketler ile adi ortakl›klar ad›na ortaya ç›kan KDV iade alacaklar›n›n ortaklar›n borçlar›na
yönelik mahsup taleplerinde mahsup talep dilekçesine, yukar›da say›lan belgelerin yan› s›ra,
di¤er ortaklar›n mahsup yap›lmas›na izin verdi¤ini gösteren noter taraf›ndan onaylanm›fl bir
belge de eklenir.
Vergilendirme dönemleri itibar›yla 5.000 TL'yi aflmayan mahsup talepleri vergi inceleme raporu
ve teminat aranmaks›z›n yerine getirilir, talep belgelerin tamamland›¤› tarih itibar›yla geçerlik
Arkan & Ergin
Member of JPA International
263
kazan›r. Söz konusu belgelerin veya belgelerde yer almas› gereken bilgilerin eksikli¤i durumunda
Tebli¤in (IV/A-2.1.2.) bölümündeki aç›klamalar çerçevesinde hareket edilir.
5.000 TL ve üstündeki mahsup talepleri, vergi inceleme raporu veya YMM Raporuna göre yerine
getirilir. Talep tutar›n›n 5.000 TL'yi aflan k›sm› kadar teminat gösterilmesi halinde ilgili belgelerin
tamamlan›p teminat›n verildi¤i tarih itibar›yla mahsup talebi geçerlik kazan›r ve teminat, vergi
inceleme raporu veya YMM Raporu ile çözülebilir. YMM Raporlar›nda, iadenin talep edildi¤i y›l
için belirlenen limitler geçerli olur. Örne¤in; 2013 y›l›nda gerçekleflen ifllemlerle ilgili olarak 2014
y›l› içerisinde yap›lacak iade taleplerinde 2014 y›l› için YMM Raporu ile azami al›nabilecek iade
tutar›na iliflkin limitler uygulan›r.
‹ade talebi; mahsuben iadenin vergi inceleme raporuna göre sonuçland›r›lmas› durumunda iade
talep dilekçesinin verildi¤i tarih itibar›yla, YMM Raporu ile talep edilmesi halinde ise YMM
Raporunun ibraz edildi¤i tarih itibar›yla geçerlik kazan›r.
Tebli¤in (IV/D-3) bölümünde say›lan kurum ve kurulufllar›n bu kapsamdaki mahsuben iade
talepleri, yukar›da yer alan belgelerin ibraz› üzerine miktar›na bak›lmaks›z›n vergi inceleme
raporu, YMM Raporu veya teminat aranmadan yerine getirilir.
Örnek: Mükellef (A) vergilendirme dönemleri itibar›yla, kümülatif iade tutar›n› afla¤›daki gibi hesaplam›flt›r.
Ocak 2011
fiubat 2011
Mart 2011
Nisan 2011
May›s 2011
Haziran 2011
Temmuz 2011
A¤ustos 2011
Eylül 2011
5.600
6.900
8.700
10.800
13.200
15.800
16.800
18.200
24.800
Bu mükellefe ilgili y›l (2011) için belirlenen alt s›n›r›n afl›ld›¤› Haziran döneminde (15.800-14.300=) 1.500
TL mahsuben iade edilebilecektir. Mahsup talebi Haziran dönemi beyannamesi ve mahsup talep dilekçesinin
verilmesinden sonra bu bölümün (a) ve (b) alt ayr›m›ndaki belgelerin tamamland›¤› tarihte geçerlik kazanacakt›r.
Belgeler Ocak-Haziran döneminin bütününü kapsayacak flekilde haz›rlanacakt›r. Haziran döneminden önce
14.300 TL tutar›ndaki limitin afl›lmam›fl olmas› nedeniyle mahsup talebinde bulunulamayaca¤›ndan belge
ibraz etmeye de gerek bulunmamaktad›r.
Haziran döneminden sonraki dönemlerde yap›lacak iade taleplerinde de iade tutar›n›n kümülatif olarak
hesaplanmas›na devam edilecek, bu hesaplama sonucu bulunan tutardan ilgili y›l için belirlenen alt s›n›r ve
önceki dönemlerde mahsuben iadesi talep edilen tutarlar ç›kar›lacak ve varsa kalan tutar›n mahsuben iadesi
talep edilecektir.
Arkan & Ergin
Member of JPA International
264
Bu mükellefe, vergilendirme dönemleri itibar›yla ilgili y›lda geçerli olan 4.000 TL'yi aflmad›¤› için;
• Haziran dönemi iade tutar› olan (15.800-14.300=) 1.500 TL
• Temmuz dönemi iade tutar› olan [16.800-(14.300+1.500)] = 1.000 TL
• A¤ustos dönemi iade tutar› olan [18.200-(14.300+1.500+1.000) ] = 1.400 TL
vergi inceleme raporu, YMM Raporu veya teminat aranmaks›z›n iade edilecektir. Mahsuben iade talebi, bu
bölümde say›lan mahsuben iade için gerekli belgelerin tamamland›¤› tarihte geçerlik kazanacakt›r.
Mükellef, Eylül dönemi iade tutar›n› [24.800-(14.300+1500+1000+1400)]=6.600 TL olarak hesaplam›flt›r.
Mükellef mahsuben iadenin teminat karfl›l›¤›nda yap›lmas›n› isterse (6.600-4.000=) 2.600 TL için teminat
göstermesi gerekmektedir. Mahsup talebi, Eylül beyannamesi ve mahsup talep dilekçesinin verilmesinden sonra
Eylül ay›na iliflkin olarak bu bölümde say›lan belgelerin tamamlanmas› flart›yla teminat›n gösterildi¤i tarih
itibar›yla geçerlik kazanacakt›r.
3.2.2.
Mahsubu Talep Edilebilecek Borçlar
‹ndirimli orana tabi ifllemlerden do¤an KDV iade alacaklar›, mükellefin kendisine ait; ithalde
al›nanlar da dahil vergi borçlar›na, sosyal sigorta primi borçlar›na ve (% 51) veya daha fazla
hissesi kamuya ait kurulufllardan temin ettikleri elektrik ve do¤algaz borçlar›na mahsup
edilebilecektir.
Faaliyetleri indirimli oranda KDV'ye tabi ifllemlerden oluflan kollektif flirketler ile adi ortakl›klar
ad›na ortaya ç›kan KDV iade alacaklar›, yukar›da belirtilen borçlar›n yan› s›ra yaln›zca söz konusu
flirket ortaklar›n›n vergi (ithalde al›nanlar dâhil) ve sosyal sigorta prim borçlar›na da mahsup
edilebilecektir. Öte yandan Kurumlar Vergisi Kanununa göre vergi dairesine ifl ortakl›¤› olarak
mükellefiyet tesis ettiren iflletmelerin, di¤er kurumlar vergisi mükelleflerinde oldu¤u gibi
ortaklar›n›n vergi ve sigorta prim borçlar›na bu uygulama kapsam›nda mahsup yap›lmas› mümkün
bulunmamaktad›r.
‹ndirimli orana tabi ifllemlerden do¤an KDV iade alacaklar›n›n mükelleflerin kendi elektrik ve
do¤algaz borçlar›na mahsubu ise afla¤›da belirtilen usul ve esaslar çerçevesinde yerine getirilir.
Elektrik ve do¤algaz›, (% 51) veya daha fazla hissesi kamuya ait kurulufllardan temin eden iade
hakk› sahipleri, bu kurulufllara baflvurarak fatura bedellerini KDV iade alacaklar›na mahsup
suretiyle ödemek istediklerini belirtecekler ve ba¤l› olduklar› vergi dairesine ibraz etmek üzere
fatura bedellerinin yat›r›laca¤› bir banka hesap numaras› talep edeceklerdir.
Sat›c› kurulufllar, (% 51) veya daha fazla hisselerinin kamuya ait olduklar›n› da belirtmek suretiyle
fatura bedellerinin yat›r›laca¤› banka hesap numaras›n› gösteren yaz›y› mükellefe vereceklerdir.
Mükellefler, sat›c›lardan alacaklar› yaz› veya yaz›lar›, bir defaya mahsus olmak üzere, bir dilekçe
ekinde ba¤l› olduklar› vergi dairesine verecekler, dilekçede indirimli orana tabi ifllemlerinden
do¤an iade alacaklar›n› do¤algaz ve/veya elektrik borçlar›na mahsup suretiyle ödemek istediklerini
belirteceklerdir. Dilekçe ve eki, vergi dairesince do¤algaz/elektrik sat›c›s› iflletmeden al›nacak
teyit sonras›nda geçerlik kazanacakt›r. Dilekçede yer alan bilgilerde de¤ifliklik olmas› halinde,
Arkan & Ergin
Member of JPA International
265
mükellefler taraf›ndan de¤ifliklikler gecikmeden vergi dairesine bildirilecektir.
Mahsup talebi, KDV beyannamesinin verilmesinden sonra bir dilekçe ile yap›l›r. Dilekçeye, bu Tebli¤in
(III/B-3.2.1.) bölümünde belirtilen belgelerin yan› s›ra do¤algaz/elektrik faturas›n›n iadeyi talep eden
firma yetkililerince asl›na uygunlu¤u kafle ve imza tatbik edilmek suretiyle onaylanm›fl fotokopisi
eklenir. Bu faturada yer alacak ceza, faiz ve benzeri unsurlar da mahsuba esas tutara dâhildir.
Mahsup talebi için fatura örne¤inin ibraz› zorunludur. Sat›c› kurulufl yetkililerince onaylanm›fl da
olsa borcun miktar›n› gösteren fatura d›fl›ndaki belge veya yaz›lara dayan›larak mahsup yap›lamaz.
Mahsup dilekçesinde do¤algaz/elektrik da¤›t›c›s› kuruluflun banka hesap numaras› da belirtilir.
3.2.3.
‹ndirimli Orana Tabi Mallar›n ‹hraç Amaçl› Teslimlerinde Mahsuben
‹ade
‹ndirimli orana tabi mallar›n olduklar› gibi ihraç edilmeleri flart›yla mükellefler taraf›ndan;
• D›fl Ticaret Sermaye fiirketlerine,
• Sektörel D›fl Ticaret fiirketlerine,
• Yar›dan Fazla Hissesine Sahip Olduklar› fiirketlere,
• Kendi Hisselerinin Yar›s›ndan Fazlas›na Sahip Olan fiirketlere,
tesliminden do¤an y›l› içindeki mahsup talepleri, miktara bak›lmaks›z›n vergi inceleme raporu,
YMM Raporu ve teminat aran›lmadan yerine getirilir.
‹ncelemesiz/teminats›z mahsuben iade uygulamas› afla¤›daki flekilde yürütülür:
a) 3065 say›l› Kanunagöre tecil-terkin uygulanan ihraç kayd›yla teslimler bu düzenleme d›fl›ndad›r.
Bu bölümdeki düzenleme, yukar›da belirtilen mükelleflere KDV uygulanarak yap›lan indirimli
orana tabi teslimlerden do¤an y›l› içindeki mahsup taleplerine iliflkindir.
b) Uygulamadan faydalan›labilmesi için mallar›n olduklar› gibi ihraç edilmeleri zorunludur. Bir
baflka deyiflle sat›fl› yap›lan indirimli orana tabi mal›n, ihraç edilen nihai ürün olmas› gerekmektedir.
c) ‹ncelemesiz/teminats›z mahsup uygulamas›, indirimli orana tabi ifllemlerden, yukar›da kapsam›
belirtilen teslimlere isabet eden k›s›m için geçerlidir.
‹ade hakk› önceki bölümlerde de belirtildi¤i üzere Bakanlar Kurulunca belirlenen alt s›n›r›n afl›ld›¤›
dönemde do¤makta, bu dönemde alt s›n›r› aflan k›sm›n mahsuben iadesi talep edilebilmektedir.
Y›l›n bafl›ndan s›n›r›n afl›ld›¤› döneme kadar (bu dönem dahil) yap›lan ve incelemesiz/teminats›z
iade kapsam›na giren teslim bedelleri toplam›, ayn› dönemdeki indirimli orana tabi bütün ifllem
bedelleri toplam›na oranlan›r, bu oran s›n›r› aflan iade tutar›na uygulanarak incelemesiz/teminats›z
mahsup edilebilir tutar hesaplan›r.
Alt s›n›r›n afl›ld›¤› dönemden sonra ise sadece o dönemdeki ifllemler için ayn› oranlama yap›larak
Arkan & Ergin
Member of JPA International
266
incelemesiz/teminats›z mahsup tutar› hesaplan›r.
d) ‹ade uygulamas› bu Tebli¤in (III/B-3.2.) bölümündeki aç›klamalar çerçevesinde yürütülür.
Ancak iade talep dilekçesine yukar›da belirtilen belgelerin yan› s›ra,
• ‹hracat› gerçeklefltiren mükelleften bu Tebli¤in (II/A-8.13.) bölümüne göre al›nan yaz›,
• Y›l›n bafl›ndan cari döneme kadar aylar itibar›yla ve kümülatif sütunlara da yer verilmek
suretiyle, incelemesiz/teminats›z mahsup kapsam›na giren teslim bedelleri, bunlar d›fl›ndaki
indirimli orana tabi di¤er ifllem bedelleri (birden fazla ifllem varsa toplamlar› al›narak tek tutar
olarak ifade edilecektir) ve her ikisinin toplam›n› gösteren bir tablo,
eklenir.
3.2.4.
Mahsup ‹fllemi
Tebli¤in (III/B-3.2.1.) ve (III/B-3.2.3.)bölümlerinde yap›lan aç›klamalar çerçevesinde mahsuben
iade taleplerinde afla¤›daki flekilde hareket edilir:
a) Ayr›m yap›lmaks›z›n indirimli orana tabi bütün ifllemlere ait iade tutar› önceki bölümlerdeki
aç›klamalara uygun olarak belirlenir.
b) Tutar›n 5.000 TL'yi aflmamas› halinde mahsup talepleri, ilgili belgelerin tamamlanmas› flart›yla
incelemesiz ve teminats›z yerine getirilir.
c) ‹ade tutar›n›n 5.000 TL'yi aflmas› ve teminat gösterilmesi halinde;
• ‹ncelemesiz/teminats›z mahsup talepleri, ihracat›n gerçekleflmesi beklenilmeden Tebli¤in
(III/B-3.2.1.) bölümündeki belgelerin tamamlan›p teminat›n gösterildi¤i tarihte geçerlik kazan›r,
al›nan teminat ihracat›n gerçekleflip Tebli¤in (III/B-3.2.3.) bölümündeki belgelerin ibraz› üzerine
iade edilir.
• ‹ncelemesiz/teminats›z mahsuba konu ifllemler d›fl›ndaki mahsuben iade talepleri Tebli¤in
(III/B-3.2.1.) bölümündeki belgelerin tamamlan›p teminat gösterildi¤i tarihte geçerlik kazan›r,
teminat vergi inceleme raporu ya da YMM Raporunun ibraz› üzerine iade edilir.
d) ‹ade tutar›n›n 5.000 TL'yi aflmas› ve teminat gösterilmemesi halinde,
• Tebli¤in (III/B-3.2.3.) bölümündeki ifllemlerden kaynaklanan k›s›mla ilgili mahsuben iade
talebi, vergi inceleme raporu ve teminat aranmaks›z›n ihracat›n gerçekleflip ilgili belgelerin
tamamland›¤› tarih itibar›yla,
• Di¤er k›sma iliflkin mahsup talepleri ise; mahsuben iadenin vergi inceleme raporuna göre
sonuçland›r›lmas› durumunda iade talep dilekçesinin verildi¤i tarih itibar›yla, YMM Raporu ile
talep edilmesi halinde ise YMM Raporunun ibraz edildi¤i tarih itibar›yla,
geçerlik kazan›r.
Arkan & Ergin
Member of JPA International
267
3.3.
Y›l› ‹çinde Mahsup Edilemeyen Vergilerin ‹adesi
‹ndirimli orana tabi ifllemlerden do¤an iade alaca¤›n›n y›l› içinde mahsuben iade edilemeyen
k›sm›, izleyen y›l içinde mükellefin iste¤ine ba¤l› olarak nakden veya mahsuben iade edilebilir.
‹adenin mahsuben talep edilmesi durumunda mahsuben iade bu bölümdeki aç›klamalara göre
yerine getirilir.
‹ade talebi en erken izleyen y›l›n Ocak dönemine ait olup fiubat ay› içinde verilecek, en geç Kas›m
dönemine ait olup Aral›k ay› içinde verilecek KDV beyannameleri ile yap›labilecektir. Üç ayl›k
vergilendirme dönemine tabi olan mükelleflerde iade talebi en erken izleyen y›l›n ilk üç ayl›k,
en geç üçüncü üç ayl›k vergilendirme dönemlerine ait beyannamelerle yap›labilecektir.
‹ndirimli orana tabi ifllemlere iliflkin olup indirim yoluyla telafi edilemeyen yüklenilen vergi
tutarlar›, y›l› içinde mahsup edilen vergiler dikkate al›nmadan, Tebli¤in (III/B-3.1.2.) bölümündeki
aç›klamalar çerçevesinde ifllemlerin yap›ld›¤› y›l›n tamam› için y›ll›k olarak ve Aral›k dönemi
sonu itibar›yla hesaplan›r.
Bu tutardan, y›l› içinde mahsup edilen vergiler düflüldükten sonra kalan k›sm›n ifllemin gerçekleflti¤i
y›l için belirlenen alt s›n›r› (2006 y›l› için 10.000 TL, 2007 y›l› için 10.800 TL, 2008 y›l› için 11.600
TL, 2009 y›l› için 13.000 TL, 2010 y›l› için 13.300 TL, 2011 y›l› için 14.300 TL, 2012 y›l› için 15.800
TL, 2013 y›l› için 17.000 TL ve 2014 y›l› için 17.700 TL'yi) aflan k›sm› "‹ade Edilebilir KDV" olarak
hesaplan›r. Bu tutar, izleyen y›l›n Ocak vergilendirme döneminden iadenin talep edildi¤i
vergilendirme dönemine kadar aradaki dönemlere ait devreden vergi tutarlar› ile karfl›laflt›r›lmak
suretiyle “iade edilecek KDV tutar›” belirlenir.
Bu flekilde hesaplanan KDV alaca¤›n›n 5.000 TL'yi aflmamas› halinde nakden ve/veya mahsuben
iade talepleri vergi inceleme raporu, teminat ve YMM Raporu aran›lmadan yerine getirilir, talep
bu bölümün sonunda belirtilen belgelerin tamamland›¤› tarih itibar›yla geçerlik kazan›r. Söz
konusu belgelerin veya belgelerde yer almas› gereken bilgilerin eksikli¤i durumunda Tebli¤in
(IV/A-2.1.2.) bölümündeki aç›klamalar çerçevesinde ifllem yap›l›r.
‹ade talebinin 5.000 TL ve üstünde olmas› halinde 5.000 TL'yi aflan k›sm›n nakden ve/veya
mahsuben iadesi vergi inceleme raporu, YMM Raporu veya teminat karfl›l›¤›nda yerine getirilir.
‹ade talebi;
• Vergi inceleme raporu sonucuna göre talep edilmifl ise mahsuben iade taleplerinde vergi
inceleme raporu d›fl›ndaki di¤er belgelerin tamamlanm›fl olmas› kofluluyla iade talep dilekçesinin
verildi¤i tarih itibar›yla; nakden iade taleplerinde vergi inceleme raporunun vergi dairesi kay›tlar›na
intikal etti¤i tarihte,
• Nakden/mahsuben iadenin YMM Raporu ile talep edilmesi halinde, belgelerin tamamlan›p
YMM Raporunun eksiksiz olarak ibraz edildi¤i tarihte,
• Nakden/mahsuben iadenin teminat karfl›l›¤› talep edilmesi halinde ise teminat›n gösterilip
belgelerin tamamland›¤› tarihte,
geçerlik kazan›r.
Arkan & Ergin
Member of JPA International
268
Vergi inceleme raporu sonucuna göre yap›lan mahsuben iade taleplerinde, di¤er belgelerin
tamamlanmas› kofluluyla vergi inceleme raporu beklenmeksizin iade yap›l›r ve vergi inceleme
raporunda iadeye engel bir durumun tespit edilmemifl olmas› kayd›yla mahsuben iade talep
edilen vergi borcunun vade tarihinden vergi inceleme raporunun vergi dairesi kay›tlar›na intikal
etti¤i tarihe kadar geçen süre için gecikme zamm› hesaplanmaz.
Y›l› içerisinde mahsup edilemeyen KDV'nin iadesi için bu bölümdeki aç›klamalara göre izleyen
y›lda ayr›ca bir iade talebinde bulunulmas› gerekti¤inden y›l› içinde mahsuben iadeye yönelik
olarak düzenlenen YMM Raporunun izleyen y›l talep edilecek nakden/mahsuben iade için
geçerlili¤i bulunmamaktad›r. ‹zleyen y›l içerisinde yap›lacak nakden/mahsuben iade talebi için
ayr›ca bir YMM Raporu düzenlenmesi gerekmektedir.
5.000 TL'yi aflan tutarlar için teminat gösterilmesi halinde teminat›n gösterilip belgelerin
tamamlanmas›ndan sonra nakden ve/veya mahsuben iade talepleri yerine getirilir, teminat vergi
inceleme raporu veya YMM Raporu ile çözülür. YMM Raporlar›nda, iadenin talep edildi¤i y›l için
belirlenen limitler geçerli olur. Örne¤in; 2012 y›l›nda gerçekleflen ifllemlerle ilgili olarak 2013 y›l›
içerisinde yap›lacak iade taleplerinde 2013 y›l› için YMM Raporu ile azami al›nabilecek iade
tutar›na iliflkin limitler geçerli olacakt›r.
Tebli¤in (IV/D-3) bölümünde say›lan kurum ve kurulufllar›n bu kapsamdaki nakden/mahsuben
iade talepleri, yukar›da yer alan belgelerin ibraz› üzerine miktara bak›lmaks›z›n vergi inceleme
raporu, YMM Raporu veya teminat aranmadan yerine getirilir.
‹ade talebi, 429 Seri No.lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebli¤inde belirtilen standart iade talep
dilekçesi kullan›lmak suretiyle yap›l›r ve bu dilekçeye afla¤›daki belgeler eklenir:
• ‹ndirimli orana tabi ifllemlerin yap›ld›¤› y›lda söz konusu ifllemlere ait al›fl ve sat›fl faturalar›
ve benzeri belgelerin listesi
• Y›ll›k iade tutar›n›n hesaplanmas›na iliflkin tablo
• Y›l› içinde mahsup edilen tutarlar› ayl›k olarak gösteren tablo (Bu tabloda y›l› içinde
mahsubu gerçekleflen tutarlar›n toplam› da tek sat›rda gösterilecektir.)
• ‹adenin talep edildi¤i izleyen y›l›n ilk döneminden iadenin talep edildi¤i döneme kadar
aylar itibar›yla devreden KDV tutarlar›n› gösteren tablo
Örnek: Mükellef (A) ya, 2010 takvim y›l›nda iade alaca¤›n›n 13.300 TL'yi aflan k›sm› olan 10.000 TL
mahsuben iade edilmifltir.
Mükellef 2010 y›l›n›n tamam› için iade tutar›n› 13.300 TL'lik alt s›n›r› ve y›l› içinde mahsuben iade edilen
k›sm› dikkate almadan, Tebli¤in (III/B-3.1.2.)bölümüne göre 26.700 TL olarak hesaplam›flt›r. Bu mükellefe
2011 y›l›nda nakden veya mahsuben iade edilebilecek azami tutar [26.700- (10.000+13.300 )]= 3.400 TL'dir.
Bu mükellef iade alaca¤›n› May›s 2011 dönemi beyannamesinde yapt›¤› beyan ile talep etmektedir.
Mükellefin 2011 y›l›n›n Ocak-May›s aras›ndaki dönemlere ait beyannamelerindeki devreden vergi tutarlar›
afla¤›daki gibidir:
Arkan & Ergin
Member of JPA International
269
Ocak 2011
fiubat 2011
Mart 2011
Nisan 2011
May›s 2011
14.300
14.200
13.600
2.900
4.800
Bu mükellefe yap›lacak iade tutar›, devreden verginin en düflük oldu¤u Nisan 2011 dönemindeki 2.900 TL
ile s›n›rl›d›r.
3.4.
Di¤er Hususlar
3.4.1.
‹ndirimli Orana Tabi ‹fllemleriyle Birlikte Di¤er ‹ade Hakk› Do¤uran
‹fllemleri Bulunan Mükellefler
KDV beyannamesinde indirimli orana tabi ifllemlerin yan› s›ra di¤er ifllemlerden do¤an iade
alacaklar›n›n bulunmas› da mümkündür. Toplam iade alaca¤›ndan öncelikle mükellefin ithalde
al›nanlar d›fl›ndaki kendi vergi borçlar›na mahsubu yap›l›r. Bu mahsup iflleminden sonra indirimli
orana tabi ifllemlere ait bir KDV alaca¤›n›n kalmas› halinde kalan tutar, mükellefin iste¤ine ba¤l›
olarak sigorta prim borçlar› ile Tebli¤in (III/B-3.2.2.) bölümünde say›lan di¤er borçlar›na mahsup
edilebilir. ‹ndirimli orana tabi ifllemler d›fl›ndaki di¤er iade hakk› do¤uran ifllemlerden do¤an
KDV alacaklar›n›n mal ve hizmet al›mlar›na iliflkin borçlara mahsubu mümkün bulunmamaktad›r.
Bu nedenle mahsup dilekçesinde;
• ‹ade alaca¤›n›n, indirimli orana tabi ifllemler dâhil, iade hakk› do¤uran ifllem türleri itibar›yla
tutarlar›,
• Muaccel hale gelmifl kendi vergi borçlar›n›n toplam tutar›,
• Bu borç tutar›n›n, iade hakk› do¤uran ifllemlerden hangilerine iliflkin alaca¤a mahsup
edilece¤i,
• Bu mahsuptan sonra, indirimli orana tabi ifllemlerden kalacak iade tutar› (A),
• Varsa indirimli orana tabi ifllemlere ait olup geçmifl dönemlerde mahsup edilemeyen iade
alaca¤› (B),
• (A + B) toplam›ndan mal ve hizmet al›mlar›na iliflkin borçlara ve/veya sigorta prim borçlar›na
mahsubu talep edilen tutar,
• ‹ndirimli orana tabi ifllemlere ait iade alaca¤›ndan bu dönemde mahsup edilemeyen ve
gelecek döneme aktar›lan iade tutar›,
bir tablo halinde yer al›r.
‹ndirimli orana tabi mal ve hizmetlerin ayn› zamanda tam istisna kapsam›nda teslim ve ifa
edildi¤i durumlarda yüklenilen vergilerden indirim yoluyla telafi edilemeyenlerin ilgili iflleme
iliflkin usul ve esaslar çerçevesinde iade edilmesi gerekmektedir.
Buna göre indirimli orana tabi mal ve hizmetleri ayn› dönemde hem vergiye tabi hem de tam
istisna kapsam›nda teslim veya ifa eden mükelleflerin, bu ifllemlerle ilgili yüklendikleri vergilerin,
Arkan & Ergin
Member of JPA International
270
iadenin talep edildi¤i vergilendirme dönemine ait devreden vergi tutar›n› aflmas› halinde indirimli
orana tabi ifllemlerden kaynaklanan iade tutar›, ifllemlerin toplam iade miktar› içindeki pay›
dikkate al›narak hesaplan›r.
Örnek: Bir mükellefin Eylül/2011 vergilendirme dönemindeki iade hakk› do¤uran ifllemleri ihracat ve indirimli
orana tabi teslimlerden oluflmaktad›r. Mükellef, ihracat teslimlerinin bünyesine giren vergiyi 120.000 TL,
indirimli orana tabi teslimlerin bünyesine giren vergiyi 80.000 TL olarak hesaplam›flt›r.
Buna göre ilgili dönemde iade hakk› do¤uran ifllemlerin bünyesine giren toplam vergi tutar› içinde indirimli
orana tabi ifllemlerin pay› [(80/200)x100=40] yüzde 40, ihracat istisnas› kapsam›ndaki ifllemlerin pay› ise
[(120/200)x100=60] yüzde 60 olacakt›r. Bu paylar dikkate al›narak Eylül/2011 vergilendirme döneminde
devreden100.000 TL KDV'nin yüzde 40'› olan 40.000 TL'si indirimli orana tabi ifllemlere iliflkin y›l› içinde
mahsuben iade esaslar›na göre iade edilecektir.
3.4.2.
‹ndirimli Orana Tabi Mallar›n ‹hraç Kayd›yla Teslimi
3065 say›l› Kanunun (11/1-c) ve geçici 17 nci maddeleri kapsam›nda ihraç kayd›yla teslim edilen
mallar›n ihrac› üzerine ihraç kayd›yla teslim faturas›nda hesaplanan ancak tahsil edilmeyen ve
tecil de edilemeyen KDV mükellefe iade edilmektedir. Bu ifllem indirimli orana tabi bir teslim
ise hesaplanan KDV tutar›n› aflan yüklenimleri de Kanunun (29/2) nci maddesine göre mükellefe
iade edilebilir. Bu teslim nedeniyle tecil edilecek KDV ç›kmas› halinde yüklenilen KDV indirim
yoluyla telafi edildi¤inden mükellefe Kanunun (29/2) nci maddesine göre iade yap›lmaz.
‹ndirimli orana tabi mallar›n ihraç kayd›yla teslimleri ve beyan›na iliflkin aç›klamalara bu Tebli¤in
(II/A-8.12.) bölümünde yer verilmifltir.
Örnek: Konfeksiyon imalatç›s› (A), üretti¤i 100 adet elbiseyi adedi 100 TL den ihracatç› (B)'ye ihraç kay›tl›
teslim etmifltir. Bu teslim için imalatç›n›n düzenledi¤i faturada 10.000 TL bedel üzerinden 800 TL KDV
hesaplanarak beyan edilecek ancak ihracatç› taraf›ndan bu KDV tutar› ödenmeyecektir.
(A) n›n önceki dönemden devreden KDV tutar› 1.500 TL, bu dönemde indirilecek KDV tutar› 1.200 TL olup
sadece bu teslime (100 adet elbise) iliflkin yüklenim KDV tutar› ise 950 TL'dir.
Buna göre (A), (B) taraf›ndan elbiselerin ihraç edildi¤inde ihraç kayd›yla teslim bedeli üzerinden hesaplad›¤› ve
tecil edemedi¤i 800 TL'nin iadesini ihraç kayd›yla teslimlerden kaynaklanan KDV tutarlar› için belirlenen iade
esaslar›na göre 150 TL'sini de indirimli orana tabi ifllemlerden kaynaklanan iade esaslar›na göre talep edecektir.
3.4.3.
Fason Tekstil ve Konfeksiyon ‹fllerinde ‹ade Uygulamas›
Tekstil ve konfeksiyon sektöründe indirimli orana tabi fason ifllerden do¤an KDV iade alacaklar›n›n
y›l› içerisinde mahsuben iadesini talep eden mükelleflerin 5.000 TL'yi aflmayan mahsup talepleri
vergi inceleme raporu, YMM Raporu ve teminat aranmaks›z›n, 5.000 TL ve üzerindeki mahsuben
iade talepleri ise teminat ve/veya vergi inceleme raporu sonucuna göre yerine getirilir.
Bu kapsamda ifllemleri bulunan mükelleflerin izleyen y›l içerisinde nakden iade talebinde
Arkan & Ergin
Member of JPA International
271
bulunmalar› halinde ise nakden iade talepleri münhas›ran teminat ve/veya vergi inceleme raporu
ile yerine getirilir.
Mükelleflerin, KDV iade alaca¤›n›n tamam› için teminat göstermeleri halinde iade talebi, önceki
bölümlerde belirtilen belgelerin ibraz edilmifl olmas› flart›yla teminat›n gösterildi¤i tarih itibar›yla
geçerlik kazan›r, teminat vergi inceleme raporu sonucuna göre çözülür.
Vergi inceleme raporu sonucuna göre yap›lacak iadelerde; mahsuben iade talepleri mahsup
talep dilekçesinin vergi dairesine verildi¤i tarih itibar›yla, nakden iade talepleri ise vergi inceleme
raporunun vergi dairesine intikal etti¤i tarih itibar›yla geçerlik kazan›r.
3.4.4.
Süresinden Sonra ‹ade Talebinde Bulunulmas›
‹ade alaca¤›n›n ait oldu¤u ayl›k dönemde mahsuben iadesinin talep edilmesi ihtiyaridir. Bu
sebeple indirimli orana tabi ifllemleri bulunan mükellefler hak kazand›klar› iade miktar›n› cari
y›l›n sonraki dönemlerinde mahsuba konu edebilecekleri gibi, bir sonraki y›lda da Tebli¤in (III/B3.2.) bölümündeki aç›klamalara göre talep etmeleri flart›yla nakden veya mahsuben geri alabilirler.
Ancak süresinde iade hakk›n› kullanmayan mükelleflerin, daha sonra düzeltme beyannameleri
ile iade talebinde bulunmalar› mümkün de¤ildir.
‹zleyen y›l›n Ocak-Kas›m dönemlerinde usulüne uygun olarak iade talebinde bulunan mükelleflerin
de talep edilen iade tutar›n› art›rmak amac›yla, sonraki y›llarda bu dönemlere iliflkin düzeltme
beyannamesi vermek suretiyle iade talebinde bulunmalar› söz konusu de¤ildir. Ancak izleyen
y›l içerisinde talep edilen iade tutar›n›n, ayn› y›l içerisinde düzeltme beyannamesi ile art›r›lmas›
mümkün olup bu flekilde art›r›lan k›sm›n iadesi münhas›ran vergi inceleme raporuna göre yerine
getirilir.
3.4.5.
‹ade ‹fllemi Sonuçland›r›ld›ktan Sonra ‹ndirimli Orana Tabi ‹fllemlerin
Matrah›nda Meydana Gelen De¤ifliklikler
3065 say›l› Kanunun 35 inci maddesinde, mallar›n iade edilmesi, ifllemin gerçekleflmemesi,
ifllemden vazgeçilmesi veya sair sebeplerle matrahta de¤ifliklik vuku buldu¤u hallerde, vergiye
tabi ifllemleri yapm›fl olan mükelleflerin bunlar için borçland›¤› vergiyi; bu ifllemlere muhatap
olan mükelleflerin ise indirme hakk› bulunan vergiyi de¤iflikli¤in mahiyetine uygun flekilde ve
de¤iflikli¤in vuku buldu¤u dönem içinde, iade olunan mallar›n fiilen iflletmeye girmifl olmas› ve
bu giriflin defter kay›tlar› ile beyannamede gösterilmesi kayd›yla, düzeltebilecekleri hükme
ba¤lanm›flt›r.
‹ndirimli orana tabi teslim veya hizmetin gerçekleflti¤i vergilendirme döneminden sonra mallar›n
iade edilmesi, ifllemin gerçekleflmemesi, ifllemden vazgeçilmesi veya sair sebeplerle ifllem
matrah›n›n de¤iflmesi durumunda bir düzeltme yap›lmas› gerekmektedir.
Bu düzeltme defter kay›tlar› ve beyanname üzerinde yap›l›r. Dolay›s›yla vergiye tabi ifllemi
gerçeklefltiren mükellef, hesaplad›¤› vergiyi, matrahta de¤iflikli¤in vuku buldu¤u döneme ait
beyannamenin “‹ndirimler” kulak盤› alt›ndaki “103” kodlu “Sat›fltan ‹ade Edilen, ‹fllemi
Arkan & Ergin
Member of JPA International
272
Gerçekleflmeyen veya ‹flleminden Vazgeçilen Mal ve Hizmetler Nedeniyle ‹ndirilmesi Gereken
KDV” sat›r›na yazmak suretiyle tekrar indirim hesaplar›na alarak düzeltir.
Bu çerçevede, indirimli orana tabi bir iflleme ait iade talebi sonuçland›r›ld›ktan sonra KDV
iadesini ortaya ç›karan ifllemden vazgeçilmesi veya sat›lan mallar›n bir k›sm›n›n geri gelmesi
durumunda afla¤›daki flekilde hareket edilir:
a) Matrahta de¤iflikli¤in vuku buldu¤u vergilendirme döneminde, yukar›da belirtildi¤i flekilde
defter kayd› ve beyanname üzerinde gerekli düzeltmeyi yapan mükellefin vergi dairesine yaz›l›
olarak müracaat edip, daha önce iadesini ald›¤› tutar› iade etmesi halinde bu tutar, gecikme faizi
ve vergi ziya› cezas› uygulanmaks›z›n mükelleften geri al›n›r.
b) Mükellefin, matrahta de¤iflikli¤in vuku buldu¤u dönemde düzeltme ifllemini yapmamas›
halinde; indirimli orana tabi ifllem nedeniyle iade edilen KDV, matrahta de¤iflikli¤in vuku buldu¤u
dönemden düzeltmenin yap›ld›¤› döneme kadar gecikme faizi uygulanarak vergi ziya› cezas› ile
birlikte mükelleften aran›r.
Öte yandan matrahta de¤iflikli¤in indirimli orana tabi mallar›n iade edilmesinden kaynaklanmas›
durumunda;
c) ‹ade edilen mallar›n, iadenin gerçekleflti¤i vergilendirme döneminde yeniden sat›fla konu
edilmesi halinde sat›fl daha düflük fiyattan gerçekleflmiflse (iade tutar› artaca¤›ndan) mahsup
ifllemi yap›larak aradaki fark, iadeye konu edilebilir. Sat›fl daha yüksek fiyattan gerçekleflmiflse
(iade tutar› azalaca¤›ndan) mahsup ifllemi yap›larak aradaki fark mükelleften tahsil edilir.
d) ‹ade edilen mallar›n daha sonraki bir vergilendirme döneminde sat›fla konu edilmesi halinde
daha önce iade edilen tutar (a) veya (b) bölümündeki aç›klamalara göre mükelleften tahsil edilir.
Mükellef yeni ifllem nedeniyle genel esaslara göre iade talebinde bulunur.
e) Mallar›n indirimli orana tabi ifllemin gerçekleflti¤i y›l› izleyen y›l içerisinde iade edilmesi
durumunda, mükellefe iade edilen tutar, ifllemin gerçekleflti¤i y›l içerisinde mahsuben iade al›n›p
al›nmad›¤› hususu da göz önünde bulundurularak;
• ‹zleyen y›l içerisinde Tebli¤in (III/B-3.3.) bölümüne göre iade talebinde bulunulmufl ancak
henüz iade gerçekleflmemiflse iadesi talep edilen tutardan düflülmek suretiyle tahsil edilir.
• ‹zleyen y›l içerisinde iade gerçekleflmifl ya da iade talebinde bulunulmam›flsa (a) veya (b)
bölümlerindeki aç›klamalara göre hareket edilir.
f) ‹ade edilen mallar›n bir daha sat›fla konu olmayacak flekilde zayi olmas› halinde daha önce
iade edilen tutar, (a) veya (b) bölümüne göre mükelleften tahsil edilir.
Di¤er taraftan 3065 say›l› Kanunun (30/c) maddesi uyar›nca zayi olan mallar nedeniyle yüklenilen
vergilerin indirim konusu yap›lmas› mümkün bulunmad›¤›ndan daha önce indirim hesaplar›na
al›nan tutarlar indirim hesaplar›ndan ç›kar›l›r.
Arkan & Ergin
Member of JPA International
273
Örnek: Sa¤l›k Bakanl›¤› taraf›ndan ruhsatland›r›lan ilaçlar›n ticaretini yapan mükellef (E), Ocak/2011
vergilendirme döneminde KDV hariç 200.000 TL tutar›nda indirimli orana tabi ilaç tesliminde bulunmufltur.
Bu sat›fl ifllemine iliflkin olarak 16.000 TL KDV hesaplam›flt›r. Bu ifllemle ilgili olarak mükellefin yüklendi¤i
KDV tutar› 40.300 TL olup, ifllemin gerçekleflti¤i vergilendirme döneminde indirim yoluyla telafi edilemeyen
24.300 TL, 2011 y›l› için Bakanlar Kurulunca belirlenen alt s›n›r› (14.300 TL) aflt›¤›ndan, mükellef 10.000
TL'nin iadesini talep etmifl, iade talebi mükellefin kendisine ait vergi borçlar›na mahsup edilmek suretiyle
gerçeklefltirilmifltir.
Söz konusu sat›fla konu mallar›n 100.000 TL'lik k›sm› Nisan/2011 vergilendirme döneminde mükellefe iade
edilmifltir.
• Mallar›n bir k›sm›n›n iade edildi¤i Nisan 2011 vergilendirme döneminde, Ocak-Nisan 2011 aras›ndaki
dönemlerde gerçekleflen di¤er indirimli orana tabi ifllemler de dikkate al›narak mal iadeleri düflüldükten sonra
iadeye hak kazan›lan tutar hesaplanacak ve Bakanlar Kurulunca
belirlenen s›n›r›n afl›l›p afl›lmamas›na göre gerekli düzeltme yap›lacakt›r.
Buna göre Ocak-Nisan 2011 aras›ndaki dönemlerde mükellefin indirimli orana tabi baflka tesliminin olmamas›
durumunda, 100.000 TL + 8.000 TL KDV mal iadesi düflüldükten sonra indirimli orana tabi teslim tutar›
200.000 TL +16.000 TL KDV tutar›ndan 100.000 TL + 8.000 TL KDV tutar›na düflecektir. ‹ndirimli orana
tabi teslimle ilgili olarak yüklenilen vergi de 40.300 TL'den 20.150 TL'ye düflecektir. ‹ndirim yoluyla telafi
edilemeyen vergi ise (20.150 - 8.000=) 12.150 TL'ye düflecektir. Bu tutar da Bakanlar Kurulunca 2011 y›l›
için belirlenen 14.300 TL'nin alt›nda kald›¤›ndan, Ocak 2011 döneminde iade al›nan 10.000 TL'nin tamam›n›n
Nisan 2011 döneminde düzeltilmesi ve gecikme faizi ve ceza uygulanmaks›z›n tahsili gerekecektir.
• Mükellef, Nisan 2011 vergilendirme döneminde iade edilen mallarla ilgili olarak bu dönemde önceden
al›nan tutar›n iadesi için müracaat etmeyip, Haziran/2011 vergilendirme döneminde vergi dairesine müracaat
etmiflse ya da bu durum Haziran/2011 vergilendirme döneminde tespit edilmiflse Ocak vergilendirme döneminde
mahsuben iade edilen tutar, Nisan ay›ndan Haziran ay›na kadar gecikme faizi uygulanarak vergi ziya› cezas›yla
birlikte mükelleften tahsil edilecektir.
• ‹ade al›nan mallar, Nisan/2011 vergilendirme döneminde 80.000 TL + 6.400 TL KDV'ye sat›lm›flsa,
iade tutar› yeniden hesaplanacak, sat›fl fiyat›n›n Ocak 2011 dönemindeki sat›fl fiyat›ndan düflük olmas› nedeniyle
indirim yoluyla telafi edilemeyen KDV, sat›fl fiyat›ndaki azalma nispetinde azalacakt›r. Buna göre 100.000
TL + 8.000 TL KDV tutar› 80.000 TL + 6.400 TL KDV'ye düflece¤inden, iadeye hak kazan›lan tutar (indirim
yoluyla telafi edilemeyen KDV) 1.600 TL artacakt›r. Yap›lan yeni hesaplama neticesinde, Ocak 2011 döneminde
iade al›nan 10.000 TL'ye ek olarak, iadeye hak kazan›lan 1.600 TL Nisan 2011 döneminde iadeye konu
edilebilecektir.
• ‹ade al›nan mallar›n Nisan 2011 vergilendirme döneminde 150.000 TL + 12.000 TL KDV'ye sat›lmas›
durumunda, indirim yoluyla telafi edilebilecek vergi Ocak 2011'deki sat›fl fiyat›yla Nisan 2011 dönemindeki
sat›fl fiyat› aras›nda oluflan 50.000 TL olumlu fark nispetinde, (50.000 x %8=) 4.000 TL artacakt›r. OcakNisan 2011 aras›nda mükellefin baflka indirimli orana tabi tesliminin olmad›¤›n› varsayarsak toplamda
hesaplanan vergi tutar› (250.000 x %8=) 20.000 TL'ye yükselecek, indirim yoluyla telafi edilemeyen KDV
tutar› ise (40.300 - 20.000=) 20.300 TL'ye düflecektir. Bu durumda iade al›nabilecek tutar Bakanlar Kurulunca
belirlenen alt s›n›r dikkate al›nd›ktan sonra (20.300 - 14.300=) 6.000 TL'ye düflecektir. Dolay›s›yla indirimli
Arkan & Ergin
Member of JPA International
274
orana tabi teslim nedeniyle iadeye hak kazan›lan tutar, indirim yoluyla telafi edilen tutar kadar azalacak ve
(10.000 - 6.000=) 4.000 TL KDV tutar› Nisan 2011 döneminde gecikme faizi ve vergi ziya› cezas›
uygulanmaks›z›n geri al›nacakt›r.
Nisan 2011 vergilendirme döneminde iade al›nan ilaçlar›n kullan›m sürelerinin dolmas› nedeniyle tekrar sat›fla
konu edilemeyerek zayi olmas› durumunda, Ocak-Nisan 2011 döneminde indirimli orana tabi baflka bir teslim
bulunmuyorsa iade hesaplamas› tekrar yap›lacak, indirimli orana tabi teslim tutar› 100.000 TL + 8.000 TL
KDV'ye, bu teslime iliflkin yüklenilen vergi tutar› da 20.150 TL'ye düflecek, dolay›s›yla indirim yoluyla telafi
edilemeyen vergi de (20.150 - 8.000=) 12.150 TL'ye düflecektir. Bu tutar da Bakanlar Kurulunca belirlenen
s›n›r›n alt›nda kald›¤›ndan Ocak 2011 döneminde iade edilen 10.000 TL'nin tamam›, Nisan 2011 döneminde
gecikme faizi ve vergi ziya› cezas› uygulanmaks›z›n geri al›nacakt›r. 12.150 TL tutar›ndaki indirim yoluyla
telafi edilemeyen KDV ise kümülatif hesaplamada sonraki dönemlerde dikkate al›nacakt›r.
Ayr›ca kullan›m süreleri doldu¤undan zayi olan söz konusu mallar nedeniyle yüklenilen vergiler de 3065 say›l›
Kanunun (30/c) maddesi uyar›nca indirim hesaplar›ndan ç›kar›lmak suretiyle düzeltilecektir.
3.4.6.
Özel Hesap Dönemi Tayin Edilen Mükelleflerin ‹ade Talepleri
Kazanc›n tespiti yönünden kendilerine özel hesap dönemi tayin olunan gelir ya da kurumlar
vergisi mükelleflerince, indirimli orana tabi ifllemler nedeniyle yüklenilen ancak ifllemin gerçekleflti¤i
vergilendirme döneminde indirim yoluyla giderilemeyen ve y›l› içinde de mahsubu yap›lamayan
vergilerin bu mükelleflere nakden iadesi, takvim y›l› esas›na göre yerine getirilecektir.
3.4.7.
Önceki Y›llara Ait ‹ade Edilmeyen Alt S›n›r Tutarlar›
‹ndirimli orana tabi ifllemlere iliflkin olarak geçmifl y›llar için belirlenen alt s›n›rlar, do¤rudan
cari y›la iliflkin iade hesab›na dâhil edilmez, devreden KDV hesab›nda muhafaza edilir. Dolay›s›yla
indirimli orana tabi ifllemlere iliflkin iade hesab›nda alt s›n›r olarak yaln›zca cari y›l için belirlenen
tutar›n dikkate al›nmas› gerekmektedir.
3.5.
‹ade Taleplerinin Beyannamede Gösterilmesi
3.5.1.
Y›l› ‹çinde ‹ade Taleplerinin Beyannamede Gösterilmesi
Y›l› içindeki mahsuben iade taleplerinde “‹stisnalar ve Di¤er ‹ade Hakk› Do¤uran ‹fllemler”
kulak盤›ndaki "Di¤er ‹ade Hakk› Do¤uran ‹fllemler" tablosundan 406 kodlu sat›r seçilecek, sat›r›n
"Teslim ve Hizmet Bedeli" sütunu ile "‹adeye Konu Olan KDV" sütununa Tebli¤in (III/B-3.1.1.)
bölümüne göre belirlenen iade tutar› yaz›l›r.
3.5.2.
Y›ll›k ‹ade Taleplerinin Beyannamede Gösterilmesi
Y›l› içinde mahsuben iade edilemeyen vergiler için izleyen y›lda yap›lacak iade taleplerinde,
“‹stisnalar ve Di¤er ‹ade Hakk› Do¤uran ‹fllemler” kulak盤›ndaki "Di¤er ‹ade Hakk› Do¤uran
‹fllemler" tablosundan 439 kodlu sat›r seçilecek ve bu sat›r›n "Teslim ve Hizmet Bedeli" sütununa
önceki y›ldaki toplam ifllem bedeli, "‹adeye Konu Olan KDV" sütununa Tebli¤in (III/B-3.1.2.)
Arkan & Ergin
Member of JPA International
275
bölümündeki aç›klamalara göre belirlenen iade tutar› yaz›l›r.
3.5.3.
Y›l› ‹çerisinde Mahsup Edilemeyen Tutarlar›n Beyannamede
Gösterilmesi
‹adesi talep edilen tutarlar, iadenin talep edildi¤i dönemde “devreden vergi” tutar›ndan ç›kar›l›r.
‹ndirimli orana tabi ifllemin gerçekleflti¤i y›l içerisinde mahsuben iadesi talep edilen tutarlar›n
da iadenin talep edildi¤i vergilendirme döneminde devreden vergi tutar›ndan ç›kar›lmas›
gerekmektedir. Bu flekilde devreden vergi tutar›ndan ç›kar›l›p mahsuben iadesi talep edilen
tutarlardan iadesi gerçekleflmeyen tutarlar, en erken izleyen vergilendirme dönemine; en geç
izleyen y›l›n Ocak vergilendirme dönemine ait beyannamede, “‹ndirimler” kulak盤› alt›nda bu
amaçla ihdas edilen 106 No.lu “‹ndirimli Orana Tabi ‹fllemlerle ‹lgili Mahsuben ‹adesi
Gerçekleflmeyen KDV” sat›r›na yaz›lmak suretiyle yeniden devreden KDV tutarlar›na dahil edilir
ve daha sonraki iade taleplerinin hesaplanmas›nda dikkate al›n›r. Bu flekilde iadesi gerçekleflmeyen
tutarlar›n devreden KDV hesab›na dâhil edilmesi, söz konusu tutarlar itibar›yla iade talebinden
vazgeçildi¤ini gösterir.
Örnek: Müteahhitlik faaliyetinde bulunan (M) firmas›, 2011 y›l›n›n Haziran ve A¤ustos vergilendirme
dönemlerinde 150 m2'nin alt›nda konut teslimlerinde bulunmufltur. ‹ndirimli orana tabi söz konusu teslimleri
nedeniyle yüklendi¤i ancak indirim yoluyla telafi edemedi¤i tutar›, bu bölümdeki aç›klamalara göre hesaplam›fl
ve 2011 y›l› için belirlenen alt s›n›r olan 14.300 TL'yi düfltükten sonra kalan 190.000 TL'lik tutar›n mahsuben
iadesini A¤ustos/2011 vergilendirme döneminde talep etmifltir. Bu tutar›n 152.000 TL lik k›sm›, Eylül 2011
döneminde vergi borçlar›na mahsuben iade edilmifltir.
Dolay›s›yla mükellefin y›l› içinde mahsuben iadesini talep etti¤i 190.000 TL, iadenin talep edildi¤i A¤ustos/2011
vergilendirme döneminde devreden vergi tutar›ndan ç›kar›lm›flt›r. Bu durumda mahsuben iadesi talep edilip
devreden vergi tutar›ndan ç›kar›lmakla beraber mahsuben iadesi gerçekleflmeyen 38.000 TL'lik tutar, en erken
Eylül/2011 dönemine, en geç 2012 y›l›n›n Ocak vergilendirme dönemine ait beyannamenin “‹ndirimler”
kulak盤› alt›ndaki 106 No.lu “‹ndirimli Orana Tabi ‹fllemlerle ‹lgili Mahsuben ‹adesi Gerçekleflmeyen KDV”
sat›r›na yaz›lmak suretiyle izleyen vergilendirme dönemlerine iliflkin iade hesaplar›nda dikkate al›nmak üzere
yeniden devreden KDV tutarlar›na dâhil edilecektir.
3.6.
Aç›klamal› Örnek
Tar›m aletlerinin ticaretini yapan mükellef (Z)'nin, 2012 y›l›nda yapm›fl oldu¤u indirimli orana
tabi teslimleriyle ilgili bilgiler afla¤›dad›r:
1. Mükellefin Ocak/2012 vergilendirme döneminde devreden vergisi 50.000 TL dir.
2. fiubat/2012 vergilendirme döneminde 2012 y›l› için belirlenen alt s›n›r olan 15.800 TL'lik tutar
afl›lm›fl ve mükellef, bu tutar› aflan 4.200 TL'nin iadesini talep etmifltir. fiubat/2012 vergilendirme
döneminde iadesi talep edilen tutar düflülmeden önceki devreden KDV tutar› 60.000 TL'dir. ‹adesi
talep edilen 4.200 TL'nin tamam› mükellefin kendisine ait vergi borçlar›na mahsuben iade
edilmifltir.
Arkan & Ergin
Member of JPA International
276
Mükellef yukar›da belirtilen bilgiler çerçevesinde fiubat/2012 vergilendirme dönemi iade talebi
için afla¤›daki tabloyu haz›rlayacakt›r.
Tablo 1:
‹ND‹R‹ML‹ ORANA TAB‹ ‹fiLEM
DÖNEM
BEDEL
HESAPLANAN
KDV
YÜKLEN‹LEN
KDV
FARK
(4-3)
ÖNCEK‹
DÖNEM
SONU
‹ADE
ED‹LEB‹L‹R
KDV
TUTARI
(6)
‹ADEYE
ESAS
‹ADE
KDV
ED‹LEB‹L‹R DEVREDEN
TUTARI
KDV
KDV
(Kümülatif)
TUTARI
(5+6)
(7)
(8)
(9)
MAHSUBU
GERÇEKLEfiEN
KDV
(1)
(2)
(3)
(4)
(5)
OCAK
50.000
4.000
6.000
2.000
0
2.000
0
50.000
(10)
0
fiUBAT
200.000
16.000
34.000
18.000
2.000
20.000
4.200
60.000
4.200
Tablo ile ilgili aç›klamalar afla¤›dad›r:
a) Mükellefin Ocak ay›ndaki indirimli orana tabi teslimlerine iliflkin KDV hariç bedel 50.000 TL,
ifllemin bünyesine giren KDV 6.000 TL, bu teslim bedeli üzerinden hesaplanan KDV 4.000 TL,
yüklenilen ve hesaplanan tutarlar aras›ndaki fark 2.000 TL'dir. Bu tutar, Ocak vergilendirme
dönemi sonu itibar›yla “‹adeye Esas KDV Tutar›”d›r. Ancak devreden vergi tutar› elveriflli olmas›na
ra¤men ilgili y›l için belirlenen alt s›n›r afl›lmad›¤›ndan bu tutar›n iade olarak talep edilmesi söz
konusu olmay›p, “‹ade Edilebilir KDV Tutar›” sütununa “0” yaz›l›r.
b) fiubat ay›nda yüklenilen ve hesaplanan KDV fark› 18.000 TL'dir. Bu tutar›n "Ocak Sonu Kümülatif
‹ade Edilebilir KDV" tutar› ile toplanmas› sonucu bulunan 20.000 TL, fiubat vergilendirme dönemi
sonu itibar›yla “‹adeye Esas KDV Tutar›”d›r. Bu tutar›n 2012 y›l› için belirlenen alt s›n›r› aflan
k›sm› olan (20.000-15.800)= 4.200 TL fiubat dönemi devreden KDV tutar› (iadesi talep edilen
tutar düflülmeden önceki tutar) ile karfl›laflt›r›l›r. fiubat vergilendirme dönemi devreden KDV
tutar›(60.000TL), 4.200 TL'nin üzerinde oldu¤undan, 4.200 TL'nin tamam› talebi do¤rultusunda
mükellefe mahsuben iade edilmifltir. ‹adesi talep edilen bu tutar tablonun mahsubu gerçekleflen
KDV sütununa yaz›l›r.
3. Mükellef, Mart ve Nisan/2012 vergilendirme dönemlerinde indirimli orana tabi herhangi bir
teslimde bulunmam›flt›r. Dolay›s›yla bu dönemlerde iade talebinde bulunulmas› mümkün de¤ildir.
4. Mükellefin May›s/2012 vergilendirme döneminde indirimli orana tabi 20.000 TL'lik teslimleri
üzerinden hesaplad›¤› KDV 1.600 TL, bu ifllemleri nedeniyle yüklendi¤i KDV 900 TL olup aradaki
700 TL'lik negatif fark, May›s vergilendirme dönemi sonu iadeye esas KDV tutar›na (-) olarak
yans›t›lm›fl ve bu tutar 19.300 TL olarak hesaplanm›flt›r.Bu tutar, ilgili y›l için belirlenen alt s›n›r
(15.800 TL) ve fiubat/2012 döneminde mahsuben iadesi gerçekleflen (4.200 TL) tutar toplam›n›n
(20.000 TL) alt›nda kald›¤› için mükellefin iade talebinde bulunmas› söz konusu de¤ildir.
5. Mükellef, Haziran/2012 vergilendirme döneminde 100.000 TL indirimli orana tabi teslimde
bulunmufl, 15.700 TL iade talep etmifltir.
Arkan & Ergin
Member of JPA International
277
Mükellef, Haziran/2012 vergilendirme dönemindeki iade talebine yönelik olarak afla¤›daki tabloyu
haz›rlayacakt›r:
Tablo 2:
‹ND‹R‹ML‹ ORANA TAB‹ ‹fiLEM
DÖNEM
BEDEL
HESAPLANAN
KDV
YÜKLEN‹LEN
KDV
FARK
(4-3)
ÖNCEK‹
DÖNEM
SONU
‹ADE
ED‹LEB‹L‹R
KDV
TUTARI
(6)
‹ADEYE
ESAS
‹ADE
KDV
ED‹LEB‹L‹R DEVREDEN
TUTARI
KDV
KDV
(Kümülatif)
TUTARI
(5+6)
(7)
(8)
(9)
MAHSUBU
GERÇEKLEfiEN
KDV
(1)
(2)
(3)
(4)
(5)
OCAK
50.000
4.000
6.000
2.000
0
2.000
0
50.000
(10)
0
fiUBAT
200.000
16.000
34.000
18.000
2.000
20.000
4.200
60.000
4.200
MART
0
0
0
0
20.000
20.000
0
55.800
0
N‹SAN
0
0
0
0
20.000
20.000
0
75.000
0
MAYIS
20.000
1.600
900
-700
20.000
19.300
0
60.000
0
HAZ‹RAN
100.000
8.000
24.400
16.400
19.300
35.700
15.700
80.000
15.700
Tablo ile ilgili aç›klamalar afla¤›dad›r:
c) Mart ve Nisan vergilendirme dönemlerinde mükellefin indirimli orana tabi ifllemleri bulunmad›¤›
için iade talebinde bulunabilmesi mümkün de¤ildir. Bu nedenle, her iki dönem itibar›yla dönem
sonu iadeye esas KDV tutar› olarak fiubat vergilendirme dönemi sonu iadeye esas KDV tutar›
olan 20.000 TL yaz›lm›flt›r.
ç) May›s vergilendirme dönemindeki indirimli orana tabi teslimlere iliflkin KDV hariç bedel 20.000
TL, ifllemin bünyesine giren KDV 900 TL, bu teslimler üzerinden hesaplanan KDV 1.600 TL,
yüklenilen ve hesaplanan tutarlar aras›ndaki fark eksi 700 TL'dir. Bu tutar önceki dönem sonu
itibar›yla iade edilebilir KDV tutar›ndan (20.000 TL) düflülmüfl ve May›s vergilendirme dönemi
sonu iadeye esas tutar 19.300 TL olarak hesaplanm›flt›r. May›s vergilendirme döneminde devreden
KDV tutar› (60.000 TL) iade edilebilir KDV tutar›n›n üstünde olmas›na ra¤men iadeye esas
kümülatif tutar (19.300 TL) ilgili y›l için belirlenen alt s›n›r (15.800 TL) ve fiubat/2012 döneminde
mahsuben iadesi gerçekleflen (4.200 TL) tutar toplam›n› (20.000 TL) aflmad›¤› için mükellefin
iade talebinde bulunmas› mümkün de¤ildir.
d) Mükellefin, Haziran vergilendirme dönemindeki indirimli orana tabi teslimlerine iliflkin KDV
hariç bedel 100.000 TL, ifllemin bünyesine giren KDV 24.400 TL, teslim bedeli üzerinden hesaplanan
KDV 8.000 TL, yüklenilen ve hesaplanan tutarlar aras›ndaki fark 16.400 TL'dir. Bu dönemde, iadesi
talep edilen tutar düflülmeden önceki devreden KDV tutar› 80.000 TL'dir.
Bu döneme iliflkin olarak hesaplanan 16.400 TL'lik tutar May›s vergilendirme dönemi sonu
itibar›yla iadeye esas KDV tutar› olan 19.300 TL ile toplanm›fl ve Haziran vergilendirme dönemi
sonu iadeye esas KDV tutar› 35.700 TL olarak hesaplanm›flt›r. Bu tutar kümülatif tutar olup bu
Arkan & Ergin
Member of JPA International
278
tutardan ilgili y›l için belirlenen alt s›n›r ve daha önce mahsuben iadesi al›nan tutar toplam›
düflülerek [35.700-(15.800+4.200)]=15.700 TL rakam›na ulafl›lm›flt›r. Bu tutar (15.700 TL), iadenin
talep edildi¤i dönem beyannamesine göre iade tutar› (15.700 TL) düflülmeden önceki “devreden
KDV tutar›” olan 80.000 TL'nin alt›nda kald›¤›ndan 15.700 TL'lik tutar›n mahsuben iadesi talep
edilmifl ve bu tutar›n tamam› mükellefin kendisine ait vergi borçlar›na mahsuben iade edilmifltir.
Ayr›ca Haziran döneminde iadesi talep edilen tutar, ifllem bedelinin (% 10)'unu aflmakla birlikte
Ocak vergilendirme döneminden iadenin talep edildi¤i bu döneme kadar azami iade tutar›
afl›lmad›¤›ndan iadenin vergi inceleme raporuna göre yerine getirilmesine gerek bulunmamaktad›r.
6. Mükellefin Temmuz ve A¤ustos vergilendirme dönemlerinde indirimli orana tabi ifllemleri
bulunmakla beraber di¤er ifllemleri üzerinden hesaplanan KDV nedeniyle “Ödenecek Vergisi”
ç›km›flt›r. Dolay›s›yla Temmuz vergilendirme döneminden itibaren hesaplamaya yeniden
bafllan›lacakt›r. Temmuz vergilendirme döneminde 150.000 TL'lik indirimli orana tabi ifllem
yap›lm›fl ve 12.000 TL KDV hesaplanm›flt›r. ‹fllemin bünyesine giren vergi 18.000 TL oldu¤undan
Temmuz dönemi yüklenim fark› 6.000 TL'dir.
Ancak bu dönem itibar›yla devreden KDV tutar› “0” oldu¤u için mükellefin 6.000 TL'nin iadesini
talep etmesi söz konusu de¤ildir. Ayr›ca indirim yoluyla tamam› giderilen 6.000 TL'lik tutar›n
kümülatif iade hesab›nda dikkate al›nmas› da mümkün de¤ildir.
7. Mükellef, A¤ustos vergilendirme döneminde 120.000 TL'lik indirimli orana tabi teslimde
bulunmufl olup ifllem bedeli üzerinden 9.600 TL KDV hesaplam›flt›r. Mükellefin bu ifllemle ilgili
olarak yüklendi¤i vergi ise 14.600 TL'dir. Dolay›s›yla bu aya ait yüklenim fark› 5.000 TL olarak
hesaplanm›flt›r. Önceki dönemden herhangi bir tutar aktar›lmad›¤› için iadeye esas kümülatif
tutar 5.000 TL'dir.
Ancak bu dönem itibar›yla devreden KDV tutar› “0” oldu¤u için mükellefin 5.000 TL'nin iadesini
talep etmesi söz konusu de¤ildir. Ayr›ca indirim yoluyla tamam› giderilen 5.000 TL'lik tutar›n
kümülatif iade hesab›nda dikkate al›nmas› da mümkün de¤ildir.
Dolay›s›yla mükellef taraf›ndan bu dönemlerdeki ifllemlerine yönelik olarak iade talebinde
bulunulamayacakt›r.
8. Eylül vergilendirme dönemi sonu itibar›yla kümülatif iadeye esas tutar 12.000 TL olarak
hesaplanm›flt›r. Bu tutar ilgili y›l için belirlenen alt s›n›r olan 15.800 TL'nin alt›nda kald›¤›ndan,
mükellefin bu dönemde iade talebinde bulunmas› söz konusu de¤ildir.
9. Mükellefin, Ekim vergilendirme döneminde KDV hariç 180.000 TL indirimli orana tabi ifllemi
bulunmakta olup, Ekim vergilendirme dönemi sonu itibar›yla iadeye esas tutar 27.600 TL olarak
hesaplanm›flt›r. Bu tutardan ilgili y›l için belirlenen alt s›n›r düflüldükten sonra (27.60015.800)=11.800 TL'lik iade edilebilir tutara ulafl›lm›flt›r. Mükellefin Ekim/2012 dönemine ait KDV
beyannamesindeki devreden KDV tutar› 27.600 TL'dir. Mükellefin bu dönem itibar›yla devreden
vergi tutar›n›n alt›nda kalan 11.800 TL'nin iadesini talep etme hakk› vard›r. Ancak mükellef bu
dönemde iade talebinde bulunmam›flt›r.
Arkan & Ergin
Member of JPA International
279
10. Mükellefin Kas›m vergilendirme döneminde KDV hariç 200.000 TL'lik sat›fl› vard›r. Kas›m
vergilendirme dönemi sonu itibar›yla iadeye esas kümülatif KDV tutar› 31.600 TL olarak
hesaplanm›flt›r. Bu tutardan, daha önceki dönemde iade talep edilmedi¤i için yaln›zca ilgili y›l
için belirlenen alt s›n›r düflüldükten sonra (31.600-15.800)=15.800 TL'lik iade edilebilir tutara
ulafl›lm›flt›r. Ancak mükellef bu dönemde de iade talebinde bulunmam›flt›r.
11.Mükellefin, Aral›k/2012 vergilendirme döneminde KDV hariç 50.000 TL indirimli orana tabi
teslimi bulunmakta olup, mükellef Aral›k vergilendirme döneminde mahsuben iade talebinde
bulunmam›fl 2012 y›l›ndaki ifllemlerine yönelik olarak 2013 y›l›n›n fiubat vergilendirme döneminde
nakden iade talep etmifltir.
Mükellefin Ocak/2013 vergilendirme döneminde 60.000 TL, fiubat/2013 vergilendirme döneminde
de 75.000 TL devreden vergisi bulunmaktad›r.
Mükellef, fiubat/2013 vergilendirme döneminde yapaca¤› baflvuruda afla¤›daki tabloyu
haz›rlayacakt›r:
Tablo 3:
‹ND‹R‹ML‹ ORANA TAB‹ ‹fiLEM
DÖNEM
BEDEL
HESAPLANAN
KDV
YÜKLEN‹LEN
KDV
FARK
(4-3)
ÖNCEK‹
DÖNEM
SONU
‹ADE
ED‹LEB‹L‹R
KDV
TUTARI
(6)
‹ADEYE
‹ADE
ESAS
ED‹LEB‹L‹R DEVREDEN
KDV
KDV
KDV
TUTARI
TUTARI
(Kümülatif)
(5+6)
(7)
(8)
(9)
MAHSUBU
GERÇEKLEfiEN
KDV
(1)
(2)
(3)
(4)
(5)
OCAK
50.000
4.000
6.000
2.000
0
2.000
0
50.000
(10)
0
fiUBAT
200.000
16.000
34.000
18.000
2.000
20.000
4.200
60.000
4.200
MART
0
0
0
0
20.000
20.000
0
55.800
0
N‹SAN
0
0
0
0
20.000
20.000
0
75.000
0
MAYIS
20.000
1.600
900
-700
20.000
19.300
0
60.000
0
HAZ‹RAN
100.000
8.000
24.400
16.400
19.300
35.700
15.700
80.000
15.700
TEMMUZ
150.000
12.000
18.000
6.000
0
6.000
0
0
0
A⁄USTOS 120.000
9.600
14.600
5.000
0
5.000
0
0
0
EYLÜL
150.000
12.000
24.000
12.000
0
12.000
0
12.000
0
EK‹M
180.000
14.400
30.000
15.600
12.000
27.600
11.800
27.600
0
KASIM
200.000
16.000
20.000
4.000
27.600
31.600
15.800
31.600
0
ARALIK
50.000
4.000
13.400
9.400
31.600
41.000
10.200
41.000
YIL ‹ÇER‹S‹NDE MAHSUBU GERÇEKLEfiEN TOPLAM ‹ADE TUTARI
0
19.900
Tablo ile ilgili aç›klamalar afla¤›dad›r:
e) Mükellefin Temmuz ve A¤ustos vergilendirme dönemlerinde indirimli orana tabi ifllemleri
bulunmakla birlikte di¤er ifllemleri nedeniyle ödenecek vergisi ç›kt›¤›ndan bu dönemlere ait
dönem sonu iade edilebilir KDV tutar› bulunmamaktad›r.
Arkan & Ergin
Member of JPA International
280
f) Mükellef, Eylül vergilendirme döneminde iadeye esas tutar ilgili y›l için belirlenen 15.800 TL'yi
aflmad›¤› için iade talep edememifltir.
g) Ekim vergilendirme döneminde ise hak kazand›¤› 11.800 TL'lik tutar›n iadesini talep etmemifltir.
¤) Mükellef, Kas›m vergilendirme döneminde KDV hariç 200.000 TL'lik indirimli orana tabi
teslimde bulunmufltur. Bu ifllemin bünyesine giren KDV 20.000 TL, teslimler üzerinden hesaplanan
KDV 16.000 TL, yüklenilen ve hesaplanan tutarlar aras›ndaki fark 4.000 TL'dir. Bu tutar Ekim
vergilendirme dönemi sonu itibar›yla kümülatif iadeye esas tutar olan 27.600 TL ile toplanm›fl
ve Kas›m vergilendirme dönemi sonu itibar›yla iadeye esas tutar 31.600 TL olarak hesaplanm›flt›r.
Bu tutardan, daha önceki dönemde iade talep edilmedi¤i için yaln›zca ilgili y›l için belirlenen
alt s›n›r düflüldükten sonra (31.600-15.800)=15.800 TL'lik iade edilebilir tutara ulafl›lm›flt›r.
Ancak, mükellef bu dönemde de iade talebinde bulunmam›flt›r.
h) Aral›k vergilendirme dönemindeki indirimli orana tabi teslimlere iliflkin KDV hariç bedel 50.000
TL, ifllemin bünyesine giren KDV 13.400 TL, teslim bedelleri üzerinden hesaplanan KDV 4.000
TL, yüklenilen ve hesaplanan tutarlar aras›ndaki fark 9.400 TL'dir. Bu tutar, Kas›m vergilendirme
dönemi sonu itibar›yla kümülatif iadeye esas KDV tutar› olan 31.600 TL ile toplanm›fl ve Aral›k
vergilendirme dönemi sonu itibar›yla iadeye esas toplam tutar 41.000 TL olarak hesaplanm›flt›r.
Bu tutardan ilgili y›l için belirlenen alt s›n›r ve y›l içerisinde mahsuben iadesi gerçekleflen tutarlar
düflülmek suretiyle iade tutar›, [41.000-(15.800+4.200+15.700)]= 5.300 TL olarak hesaplanacakt›r.
Bu tutar, Ocak/2013 ve fiubat/2013 vergilendirme dönemlerindeki devreden KDV tutarlar›ndan
düflük oldu¤undan iadesi talep edilen tutar›n tamam›, talebi do¤rultusunda mükellefe nakden
iade edilecektir.
C.
‹ND‹R‹M
1.
Vergi ‹ndirimi
3065 say›l› Kanunun (29/1) inci maddesine göre mükellefler, yapt›klar› vergiye tabi ifllemler
üzerinden hesaplanan KDV'den, faaliyetlerine iliflkin olarak, kendilerine yap›lan teslim ve hizmetler
dolay›s›yla hesaplanarak düzenlenen fatura ve benzeri vesikalarda gösterilen KDV'yi veyahut
ithal ettikleri mal ve hizmetler dolay›s›yla ödedikleri KDV'yi indirebilirler.
Mükellef, ifli ile ilgili olarak sat›n ald›¤› veya ithal etti¤i mallar veyahut yapt›rd›¤› hizmetler
dolay›s›yla hesaplanan vergiyi, teslim etti¤i mallar veya yapt›¤› hizmetler dolay›s›yla hesaplanan
KDV'den indirir ve aradaki fark› vergi dairesine yat›r›r. Mükellefin indirim konusu yapt›¤› vergi
ise daha önceki safhada vergi dairesine intikal ettirilmifltir.
Örnek: KDV'ye tabi mal teslimi ve hizmet ifas› ile ifltigal eden (A) Anonim fiirketi'nin, bir vergilendirme
dönemi içindeki, mal ve hizmet al›mlar›n›n tutar› 10.000 TL, bu al›fllar› dolay›s›yla düzenlenen faturalarda
Arkan & Ergin
Member of JPA International
281
gösterilen KDV ise 1.800 TL'dir. Söz konusu flirket taraf›ndan ayn› vergilendirme döneminde gerçeklefltirilen
13.000 TL tutar›ndaki mal teslimi dolay›s›yla düzenlenmifl bulunan faturalarda 2.340 TL tutar›nda KDV
hesaplanm›flt›r. Bu durumda, 2.340 TL tutar›ndaki hesaplanan KDV'den, al›fl faturalar›nda gösterilen 1.800
TL tutar›ndaki KDV indirilecek, kalan (2.340 - 1.800) 540 TL tutar›ndaki vergi ise vergilendirme dönemini
takip eden ay›n 24 üncü günü akflam›na kadar beyan edilecek ve 26 nc› günü akflam›na ödenecektir.
Vergi indirimi, vergilendirme dönemleri itibar›yla olur. Mükellefler bir vergilendirme döneminde
teslim etti¤i mallar dolay›s›yla hesaplanan KDV toplam›ndan, sadece o mallar›n al›fl›nda
hesaplanan vergiyi de¤il, ayn› vergilendirme döneminde sat›n ald›¤› di¤er mallar dolay›s›yla
düzenlenen fatura ve benzeri vesikalarda gösterilen KDV'yi de indirebilirler. Bunun do¤al sonucu
olarak bir vergilendirme döneminde indirilecek KDV toplam›, mükelleflerin vergiye tabi ifllemleri
dolay›s›yla hesaplanan KDV toplam›ndan fazla olabilir. Bu takdirde, aradaki fark bir sonraki
vergilendirme dönemine devredilerek, o döneme ait indirilecek vergi tutar›na eklenir..
Örnek: (A) Anonim fiirketi'nin bir vergilendirme döneminde vergiye tabi ifllemleri üzerinden hesaplanan KDV
1.000 TL, ayn› vergilendirme dönemindeki mal ve hizmet al›mlar› dolay›s›yla düzenlenen fatura ve benzeri
vesikalarda gösterilen KDV toplam› 1.500 TL ise, aradaki fark olan (1.500 - 1.000 =) 500 TL tutar›ndaki
indirilemeyen KDV, bir sonraki döneme devrolunacak ve iade konusu yap›lmayacakt›r.
‹ktisap edilen amortismana tabi iktisadi k›ymetler dolay›s›yla yüklenilen vergiler genel esaslar
çerçevesinde indirim konusu yap›l›r.
Öte yandan, iflletmede kullan›lmak üzere imal ve infla edilen amortismana tabi iktisadi k›ymetlerin
aktife al›nmas› veya kullan›lmaya bafllanmas› halinde, vergi hesaplan›p beyan edilmez. ‹flletmede
kullan›lmak üzere imal veya infla edilen amortismana tabi iktisadi k›ymetlerle ilgili mal ve hizmet
al›mlar› nedeniyle yüklenilen vergiler, ait olduklar› dönemde (harcamalar›n yap›ld›¤› dönemlerde)
genel esaslar çerçevesinde indirim konusu yap›labilir.
2.
‹ndirilemeyecek KDV
2.1.
Genel Aç›klama
KDV esas itibar›yla vergi indirimi mekanizmas›na dayanan bir vergilendirme flekli olmakla beraber,
uygulamada, vergi indirimine imkân tan›nmayan baz› haller Kanunun 30 uncu maddesinde
say›lm›flt›r. Buna göre afla¤›da aç›klanan vergiler, mükellefin vergiye tabi ifllemleri üzerinden
hesaplanan KDV'den indirilmez.
a) Vergi indiriminden yararlanabilmek için bu indirimle ilgili vergiye tabi bir ifllemin yap›lm›fl
olmas› flartt›r. Bu nedenle, Kanunun (30/a) maddesinde, vergiye tabi olmayan veya vergiden
istisna edilmifl bulunan mallar›n teslimi ve hizmetin ifas› ile ilgili al›fl vesikalar›nda gösterilen
veya bu mal ve hizmetlerin maliyetleri içinde yer alan KDV'nin indirim konusu yap›lmayaca¤›
hükme ba¤lanm›flt›r.
b) Kanunun (30/b) maddesine göre, faaliyetleri; k›smen veya tamamen binek otomobillerinin
kiralanmas›, taksicilik iflletmecili¤i yap›lmas› veya binek otomobillerinin çeflitli flekillerde
Arkan & Ergin
Member of JPA International
282
iflletilmesi olanlar›n bu amaçla kulland›klar› binek otomobillerinin al›fllar›nda ödenen ve
faturalarda ayr›ca gösterilen KDV indirim konusu yap›labilir. Buna göre, binek otomobillerini
yukar›da belirtildi¤i flekillerde iflleten mükellefler bu amaçla kullan›lan binek otomobilleri ile
ilgili olarak indirim hakk›ndan yararlanabilir.
Ancak mükelleflerin iflletme amac› d›fl›nda iktisap ettikleri binek otomobillerinin al›fl vesikalar›nda
gösterilen KDV'nin indirimi mümkün de¤ildir. ‹ndirim konusu yap›lamayan bu vergi, Gelir ve
Kurumlar Vergisi Kanunlar› çerçevesinde iflin mahiyetine göre gider veya maliyet unsuru olarak
dikkate al›nabilir. Bu uygulama binek otomobili iflletmecili¤i ile u¤raflan mükelleflerin iflletme
amac› d›fl›nda sat›n ald›klar› binek otomobilleri için de geçerlidir.
Örnek: Oto kiralama ifli yapan bir iflletmenin kiralama iflinde kulland›¤› binek otomobillerinin al›fl vesikalar›nda
gösterilen KDV, genel hükümler çerçevesinde indirim konusu yap›lacak, ayn› iflletmenin kiraya vermeyip iflletme
ihtiyaçlar› için kulland›¤› binek otomobillerinin vergisi ise indirilemeyecek, gider veya maliyet unsuru olarak
göz önüne al›nabilecektir.
3065 say›l› Kanunun (30/b) maddesi hükmüne göre, faaliyetleri k›smen veya tamamen binek
otomobillerinin kiralanmas› veya çeflitli flekillerde iflletilmesi olanlar›n bu amaçla kulland›klar›
binek otomobillerinin al›fl belgelerinde gösterilen KDV hariç olmak üzere, KDV mükelleflerinin
binek otomobili al›m›nda yüklendikleri KDV'nin indirimi mümkün bulunmamaktad›r.
Bu çerçevede, taksi iflletmecisi, sürücü kursu ve otomobil kiralama flirketi gibi iflletmelerin faaliyetleri
ile ilgili sat›n ald›klar› binek otomobilleri nedeniyle ödenen KDV indirim konusu yap›labilecektir.
Bu mükelleflerin binek otomobilinin al›fl belgesinde gösterilen KDV, ait oldu¤u takvim y›l› afl›lmamak
kayd›yla, ilgili belgelerin kanuni defterlere kaydedildi¤i vergilendirme döneminde, bu araçlar›n
fiilen faaliyette kullan›lmaya bafllan›l›p bafllan›lmad›¤›na bak›lmaks›z›n indirilebilecektir.
Örne¤in; mükellef taraf›ndan araç kiralama faaliyetinde kullan›lmak üzere Ocak/2010 döneminde
sat›n al›nan binek otomobili nedeniyle ödenen KDV, bu dönemde arac›n kiralan›p kiralanmad›¤›na
bak›lmaks›z›n indirilebilecektir.
Binek otomobili iflletmecili¤i ile u¤raflan mükelleflerin iflletme amac› d›fl›nda sat›n ald›klar›
binek otomobillerinin al›fl belgelerinde gösterilen KDV'nin indirim konusu yap›lmas› mümkün
bulunmamaktad›r.
Örne¤in;
• Otomobil kiralama flirketinin kiralama amac› d›fl›nda flirketin kendi ihtiyac› için ald›¤› otomobili (genel
müdüre tahsis edilen otomobil, bir pazarlama flirketinin sat›fl eleman›na tahsis etti¤i otomobil vb.) nedeniyle
yüklenilen KDV'nin indirim konusu yap›lmas› mümkün bulunmamaktad›r.
• A Oto Servis ve Ticaret A.fi.'nin test sürüflü arac› olarak aktifine kaydetti¤i binek otomobiline ait yüklenilen
KDV'yi indirim konusu yapmas› mümkün de¤ildir.
• Türk Gümrük Tarife Cetvelinin 87.04 tarife pozisyonunda belirtilen tafl›tlar›n sonradan de¤ifliklik yap›larak
Arkan & Ergin
Member of JPA International
283
binek otomobiline dönüfltürülmesi durumunda, bu tafl›tlar›n iktisab›nda yüklenilen KDV ile binek otomobiline
dönüflüm nedeniyle oluflacak ÖTV fark› üzerinden hesaplanacak KDV indirim konusu yap›lamayacakt›r. Tafl›t›n
al›m›nda indirim konusu yap›lan KDV ise, dönüflüm iflleminin yap›ld›¤› dönemde indirim hesaplar›ndan
ç›kar›larak "‹lave Edilecek KDV" olarak beyan edilecektir.
c) Kanunun (30/c) maddesi uyar›nca, deprem veya sel felaketi ya da Maliye Bakanl›¤›n›n yang›n
sebebiyle mücbir sebep ilan etti¤i yerlerdeki yang›n nedeniyle zayi olanlar hariç olmak üzere,
zayi olan mallar›n al›fl vesikalar›nda gösterilen KDV mükellefin vergiye tabi ifllemleri üzerinden
hesaplanan KDV'den indirilemeyecektir.
ç) Kanunun (30/d) maddesi uyar›nca Gelir ve Kurumlar Vergisi Kanunlar›na göre kazanc›n
tespitinde indirimi kabul edilmeyen (kanunen kabul edilmeyen) giderler dolay›s›yla ödenen KDV
de mükellefin vergiye tabi ifllemleri üzerinden hesaplanan KDV'den indirilemeyecektir.
Bu itibarla, faaliyetin yürütülmesi için gerekli olan giderler d›fl›nda kalan, iflle ilgili bulunmayan
veya iflletme sahibinin özel tüketimine yönelik harcamalar niteli¤inde bulunan ve sair kanunen
kabul edilmeyen giderlere iliflkin belgelerde gösterilen KDV tüketici durumunda bulunan iflletme
veya iflletme sahibi üzerinde kalacakt›r.
2.2.
‹malat Art›klar›n›n Tesliminde KDV Uygulamas›
‹malathane ya da fabrikalarda, imalat s›ras›nda elde edilen metal, plastik, lastik, kauçuk, k⤛t
ve cam k›rp›nt›, döküntü ile talafllar›n teslimi 3065 say›l› Kanunun (17/4-g) maddesine göre
vergiden müstesnad›r. Ayn› Kanunun (30/a) ve 32 nci maddelerine göre bu ifllem k›smi istisna
kapsam›na girmektedir.
Yukar›da belirtilen imalat art›klar›, iflletmelerin as›l üretim konusunu teflkil etmemekte, as›l
ürünlerin imalat› s›ras›nda fire veya at›k olarak ortaya ç›kmaktad›r. Sat›fla konu olsalar dahi,
iflletmenin amac› bu fire ve at›klar› imal etmek olmad›¤›ndan, gelir ve kurumlar vergisi
uygulamas›nda bunlara ayr›ca bir maliyet izafe edilmemektedir.
Bu durumda, yukar›da say›lan imalat art›klar› için yüklenilen bir KDV de söz konusu olmayacakt›r.
Bu nedenle sözü edilen imalat art›klar› için, "Yüklenilen KDV" hesaplanmak suretiyle teslim
edildikleri dönemde KDV Beyannamesinin “‹lave Edilecek KDV” sat›r›nda beyan yap›lmas›na
gerek bulunmamaktad›r.
2.3.
Sigorta Arac›lar›nda KDV ‹ndirimi
3065 say›l› Kanunun (17/4-e) maddesi uyar›nca, sigorta arac›lar›n›n sigorta flirketlerine yapt›¤›
sigorta muamelelerine iliflkin hizmetler KDV'den istisnad›r.
Bu istisna kapsam›ndaki hizmetlerle ilgili olarak yüklenilen KDV, 3065 say›l› Kanunun (30/a)
maddesine göre indirim konusu yap›lmaz, iflin niteli¤ine göre gider veya maliyet olarak dikkate
al›n›r. ‹stisna kapsam›na giren ifllemlerle istisna kapsam›na girmeyen ifllemlerin birlikte yap›l›yor
Arkan & Ergin
Member of JPA International
284
olmas› halinde, istisna kapsam›na giren ifllemler nedeniyle yüklenilen KDV'nin ayn› flekilde gider
veya maliyet olarak dikkate al›naca¤› tabiidir.
2.4.
Kullan›m Süresi Geçen veya Kullan›lamayacak Hale Gelen Mallara ‹liflkin
Yüklenilen KDV'nin ‹ndirimi
Mükelleflerin faaliyetlerine iliflkin olarak stoklar›nda mevcut olan ancak kullan›m süresi geçen
veya bir baflka nedenle kullan›lamayacak durumda olan mallar›n iktisab› dolay›s›yla yüklenilen
KDV'nin,3065 say›l› Kanunun (30/c) maddesi hükmü uyar›nca indirim konusu yap›lmas› mümkün
de¤ildir.
Söz konusu mallar›n ilgili mevzuat uyar›nca teflkil edilen resmi komisyonlar veya Takdir Komisyonu
huzurunda imha edilmesi durumunda da bu mallar iliflkin yüklenilen KDV indirilemez.
Bu çerçevede, zayi olan mallara ait yüklenilen ve daha önce indirim konusu yap›lan KDV'nin,
imha tarihini kapsayan vergilendirme dönemine ait 1 No.lu KDV Beyannamesinin “‹lave Edilecek
KDV” sat›r›na dahil edilmek suretiyle indirim hesaplar›ndan ç›kar›lmas› gerekmektedir.
3.
‹stisna Edilmifl ‹fllemlerde ‹ndirim
3065 say›l› Kanunun 32 nci maddesinde, Kanunun 11, 13, 14, 15 inci maddeleri ile (17/4-s)
maddesi uyar›nca vergiden istisna edilmifl bulunan ifllemlerle ilgili fatura ve benzeri vesikalarda
gösterilen KDV'nin, mükellefin vergiye tabi ifllemleri üzerinden hesaplanan KDV'den indirilebilece¤i,
vergiye tabi ifllemlerin mevcut olmamas› veya hesaplanan verginin indirilecek vergiden az olmas›
hallerinde indirilemeyen KDV'nin, Maliye ve Gümrük Bakanl›¤›nca tespit edilecek esaslara göre
bu ifllemleri yapanlara iade olunaca¤›; Maliye Bakanl›¤›'n›n KDV iadesini, hak sahiplerinin vergi
ve sosyal sigorta prim borçlar› ile genel ve katma bütçeli daireler ile belediyelere olan borçlar›na
ya da döner sermayeli kurulufllar ile sermayesinin (% 51)'i veya daha fazlas› kamuya ait olan veya
özellefltirme kapsam›nda bulunan iflletmelerden temin ettikleri mal ve hizmet bedellerine iliflkin
borçlar›na mahsup suretiyle s›n›rlayabilece¤i hükme ba¤lanm›flt›r.
4.
K›smi Vergi ‹ndirimi
3065 say›l› Kanunun k›smi vergi indirimini düzenleyen 33 üncü maddesinin birinci f›kras›nda, Kanuna
göre indirim hakk› tan›nan ifllemlerle indirim hakk› tan›nmayan ifllemlerin bir arada yap›lmas›
halinde, fatura ve benzeri vesikalarda gösterilen KDV'nin ancak indirim hakk› tan›nan ifllemlere
isabet eden k›sm›n›n indirim konusu yap›laca¤› hükme ba¤lanm›fl olup ayn› maddenin ikinci f›kras›nda
ise, k›smi vergi indirimine iliflkin usul ve esaslar› tespite, Maliye Bakanl›¤›n›n yetkili oldu¤u belirtilmifltir.
Madde hükmünün Bakanl›¤›m›za verdi¤i yetki uyar›nca, k›smi vergi indiriminin usul ve esaslar›
afla¤›daki flekilde tespit edilmifltir.
4.1.
Ba¤›fl Amac›yla Yap›lan ‹nflaatlarda Durum
Bir vergi mükellefinin ba¤›fl amac›yla yapt›¤› inflaat›n hesaplar›n› ayr› tutmas› (muhasebelefltirmesi)
Arkan & Ergin
Member of JPA International
285
zorunludur. Dolay›s›yla indirim hakk› tan›nmayan bu ifllemle ilgili yüklendi¤i vergiyi, ancak bir
maliyet unsuru olarak göz önünde bulundurabilir.
Örnek: (A) Anonim fiirketi, Milli E¤itim Bakanl›¤›na ba¤›fllamak üzere bir okul inflaat›na bafllam›flt›r. fiirketin
bu inflaatla ilgili olarak yapt›¤› tüm harcamalar ve yüklendi¤i vergiler ayr› hesaplarda izlenecektir. Bu inflaatla
ilgili olarak yüklenilen vergiler, flirketin ticari faaliyeti ile ilgili olmad›¤›ndan indirim konusu yap›lamayacak,
ancak bir maliyet unsuru olarak dikkate al›nabilecektir.
Öte yandan, 3065 say›l› Kanunun (17/2-b) maddesi kapsam›na girmeyen ba¤›fllar vergiye tabi
olaca¤›ndan, bu flekilde gerçeklefltirilen ba¤›fllarda emsal bedel üzerinden vergi hesaplan›p beyan
edilece¤i ve ba¤›fllanan mal dolay›s›yla yüklenilen vergilerin indirim konusu yap›labilece¤i tabiidir.
4.2.
Di¤er Hallerde K›smi Vergi ‹ndirimi Uygulamas›
‹ndirim hakk› tan›nan ve tan›nmayan ifllemleri birlikte yapan mükellefler, al›fllar›nda yüklendikleri
vergileri, herhangi bir ay›r›m yapmaks›z›n tamamen o dönemde indirilebilir KDV hesab›na intikal
ettirirler. Daha sonra ayn› dönemde, toplam sat›fllar içinde indirim hakk› tan›nmayan ifllemlerin
oran› bulunur, bu oran, o dönemdeki toplam sat›fllar nedeniyle yüklenilen vergilere uygulanarak,
istisna kapsam›na giren ifllemler dolay›s›yla yüklenilen vergi miktar› hesaplan›r. Bu flekilde
bulunan vergisiz sat›fllara (k›smi istisna kapsam›na giren ifllemlere) ait yüklenilen vergiler,
indirilebilir KDV hesab›ndan ç›kart›larak, “‹lave Edilecek KDV” sat›r›na yaz›l›r.
‹ndirim hakk› tan›nan ve tan›nmayan iflleri birlikte yapan mükellefler, müflterek genel giderler
ile amortismana tabi iktisadi k›ymetler nedeniyle yüklendikleri vergilerden, indirim konusu
yap›lacak olanlar ile indirim konusu yap›lmay›p, gider hesaplar›na aktar›lacak olanlar›, bu bölümde
belirtilen esaslara göre ay›r›ma tabi tutacaklard›r.
5.
‹ndirimin Belgelendirilmesi
3065 say›l› Kanunun 34 üncü maddesine göre, yurt içinden sa¤lanan veya ithal olunan mal ve
hizmetlere ait KDV'nin indirilebilmesi için afla¤›da say›lan iki flart›n gerçeklefltirilmesi gerekmektedir.
a) Vergi, al›fl faturas› veya benzeri vesikalar ile gümrük makbuzu üzerinde ayr›ca gösterilmeli,
b) Söz konusu vesikalar,vergiyi do¤uran olay›n vuku buldu¤u takvim y›l› afl›lmamak flart›yla
kanuni defterlere kaydedilmelidir.
Di¤er taraftan, KDV'nin fatura ve benzeri vesikalarda gösterilmesine gerek görülmeyen ifllemler
ile vergisi önceki safhada beyan edilen özel matrah flekline tabi ifllemlere konu teslim ve
hizmetlerde bu mal ve hizmetleri sat›n alanlar, tarife, bilet veya fatura ve benzeri vesikalarda
gösterilen bedel üzerinden iç yüzde oran› uygulanmak suretiyle KDV hesaplayacak ve bu tutar›
yapt›klar› vergiye tabi ifllemleri üzerinden hesaplanan KDV'den indireceklerdir.
Öte yandan, yukar›da da belirtildi¤i üzere verginin indirim konusu yap›labilmesi için fatura ve
benzeri vesikalarda ayr›ca gösterilmesi gerekmektedir. Bu vesikalar aras›nda say›lan perakende
Arkan & Ergin
Member of JPA International
286
sat›fl fiflleri fatura verme zorunlulu¤u d›fl›ndaki ifllemlerde kullan›ld›klar›ndan ve fatura nizam›na
iliflkin flartlar› tafl›mad›klar›ndan, indirimin belgelendirilmesinde kullan›lamazlar. Bu nedenle
perakende sat›fl fifllerinde KDV'nin ayr›ca gösterilmesi zorunlu olmay›p, vergili bedelin tek tutar
halinde ifade edilmesi mümkün bulunmaktad›r. Ancak farkl› vergi oranlar›na tabi mallar› birlikte
satanlar, vergili fiyat içindeki KDV'nin hesaplanabilmesi bak›m›ndan, perakende sat›fl fifli üzerinde
sat›lan mal›n tabi oldu¤u vergi oran›n› ayr›ca belirtirler.
204 s›ra numaral› Vergi Usul Kanunu Genel Tebli¤inde; "Ancak, mükelleflerin ticari faaliyetlerine
iliflkin olarak; iflyerlerinde kullan›lmak ve tüketilmek amac›yla sat›n ald›klar› (K›rtasiye, büro ve
temizlik malzemeleri gibi) ve bedeli fatura düzenleme mecburiyetini belirleyen Kanuni haddi
aflmayan di¤er bir anlat›mla perakende sat›fl fifli (veya yazar kasa fifli) düzenleme s›n›rlar› içinde
kalan mal ve hizmet bedelleri için düzenlenen perakende sat›fl veya yazar kasa fifllerinin gider
belgesi olarak kabul edilmesi 213 say›l› Vergi Usul Kanununun mükerrer 257 nci maddesinin
Bakanl›¤›m›za verdi¤i yetkiye dayan›larak uygun görülmüfltür.
‹flletmenin tüketimi d›fl›nda sat›fla konu olacak mal ve hizmetlerin al›mlar›nda ise bedeli ne
olursa olsun fatura düzenlenmesi defterlere faturalara dayan›larak kay›t yap›lmas› gerekmektedir."
Ayr›ca, 206 s›ra numaral› Vergi Usul Genel Tebli¤inin (G) bölümünde; "3065 say›l› Katma De¤er
Vergisi Kanununun ilgili hükümleri gere¤ince mükelleflerin, faaliyetleri ile ilgili olarak yapm›fl
olduklar› mal ve hizmet al›mlar›na iliflkin al›fl vesikalar›nda ayr›ca gösterilen katma de¤er
vergisinin, belgelerin kanuni defterlere kaydedilmifl olmas› flart›yla, vergiye tabi ifllemler üzerinden
hesaplanan katma de¤er vergisinden indirilmesi mümkün bulunmaktad›r.
Bu durumda, sözü edilen Vergi Usul Kanunu Genel Tebli¤inde gider belgesi olarak kabul edilen
perakende sat›fl veya yazar kasa fifllerinde ayr›ca gösterilen katma de¤er vergisi, bu belgelerin
kanuni defterlere de kaydedilmesi flart›yla, genel hükümler çerçevesinde indirim konusu yap›lacakt›r."
aç›klamalar›na yer verilmifltir.
KDV mükelleflerinin iflletmelerinde tüketime konu olacak k›rtasiye, büro ve temizlik malzemeleri,
g›da gibi genel giderlerin ödeme kaydedici cihaz fifli ile tevsik edilmesi mümkündür. Ancak,
bunlar d›fl›nda kalan al›fl ve giderler ödeme kaydedici cihaz fifli ile tevsik edilemeyece¤inden,
söz konusu belgelerde yer alan KDV de indirim konusu yap›lamaz.
5.1.
Fatura ve Benzeri Belge
3065 say›l› Kanunda geçen fatura ve benzeri vesika tabiri Vergi Usul Kanununda düzenlenen
vesikalar› ifade etmektedir.
Söz konusu vesikalar, Vergi Usul Kanununun 229, 233, 234, 235 ve 236 nc› maddelerinde fatura,
perakende sat›fl vesikas›, gider pusulas›, müstahsil makbuzu ve serbest meslek makbuzu olarak
düzenlenmifltir.
Gerçek usulde vergi mükellefi olmayanlardan mal sat›n alanlar›n veya ifl yapt›ranlar›n, sat›n
Arkan & Ergin
Member of JPA International
287
ald›klar› mal veya yapt›rd›klar› ifller karfl›l›¤›nda düzenleyecekleri gider pusulas› ve müstahsil
makbuzunda KDV hesaplanmaz ve gösterilmez. Dolay›s›yla bu mükelleflerden mal ve hizmet
sat›n alanlar›n indirim haklar› bulunmamaktad›r. Ancak, nihai tüketicilere sat›lan mallar›n iade
edilmesi halinde bu Tebli¤in (I/B-11) bölümünde aç›kland›¤› üzere, gider makbuzu düzenlenmesi
ve bu makbuza dayan›larak indirim yap›lmas› mümkün bulunmaktad›r.
Hakedifl belgesi, Vergi Usul Kanununda düzenlenen bir belge olmad›¤›ndan, bu belgenin
düzenlendi¤i ifllerde KDV'nin indirim konusu yap›labilmesi için fatura düzenlenmesi ve bu
faturada verginin gösterilmesi gerekmektedir.
KDV mükellefleri, düzenleyecekleri bu vesikalarda KDV'yi hesaplay›p, sat›fl bedelinden ayr› olarak
göstereceklerdir.
5.2.
Liste ve Etiketlerde Fiyatlar›n KDV Dâhil Olarak Gösterilmesi
3065 say›l› Kanunun 57 nci maddesinde, perakende sat›fl› yap›lan mallara ait etiketlerde, KDV'nin
sat›fl fiyat›na dahil olup olmad›¤›n›n aç›kça belirtilece¤i; vergi sat›fl fiyat›ndan hariç ise bunun
miktar›n›n ayr›ca gösterilece¤i; KDV'nin fatura ve benzeri vesikalarda ayr›ca gösterilmesine gerek
görülmeyen ifllemlerde bu hükmün uygulanmayaca¤› hükme ba¤lanm›flt›r.
3065 say›l› Kanunun (20/4) maddesine göre de belli bir tarifeye göre fiyat› tespit edilen ifller ile
bedelin biletle tahsil edildi¤i hallerde tarife ve bilet bedeli KDVdahil edilerek tespit olunacak ve
vergi ayr›ca gösterilmeyecektir. Keza yolcu biletlerinde de KDV'nin ayr›ca gösterilmesi gerekmemektedir.
Öte yandan,3065 say›l› Kanunun (34/2) ve 57 nci maddelerine dayan›larak; perakende sat›fl
yapanlar ile hizmet ifa eden mükelleflerin KDV'nin liste, etiket ve belgelerde gösterilmesi
konusunda afla¤›daki flekilde hareket etmeleri uygun görülmüfltür.
Gerçek usulde vergilendirilen KDV mükelleflerinden perakende mal sat›fl› yapanlar ile hizmet
ifa edenlerin mal sat›fllar›na ve hizmetlere ait etiket ve listelerdeki fiyatlar, KDV dahil tek tutar
olarak ifade edilir. Etiket ve listelere fiyatlar›n hemen alt›na gelecek flekilde “F‹YATLARIMIZA
KDV DÂH‹LD‹R.” ibaresi yaz›l›r. Bu ibare elle yaz›labilece¤i gibi, kafle kullanmak suretiyle de
bas›labilir veya önceden matbaada bast›r›labilir.
Uygulama kapsam›na, sat›fl› yap›lan mallar› aynen veya ifllendikten sonra sat›fl›n› yapanlar
d›fl›ndaki kimselere satanlar, yani perakende sat›fl yapanlar ile hizmet ifa eden KDV mükellefleri
dahil bulunmaktad›r.
5.3.
Verginin Fatura ve Benzeri Belgelerde Gösterilme Usulü
Yukar›daki kapsama giren mükellefler ifllemlerine iliflkin olarak düzenlenen fatura ve benzeri
vesikalarda KDV'yi ayr›ca göstermeyebilir. Bu durumda bedel, vergi dâhil tek tutar olarak ifade
edilir, ancak belgede "KDV DÂH‹LD‹R." ibareli bir flerh bulunur.
Öte yandan, farkl› vergi oran›na tabi ifllemleri bulunan mükellefler taraf›ndan düzenlenen
Arkan & Ergin
Member of JPA International
288
belgelerde mal ve hizmetler vergi oranlar› itibar›yla ayr› toplamlar olarak ifade edilir, her toplam›n
yan›na vergi oran› belirtilmek suretiyle “%... KDV DÂH‹LD‹R." flerhi konur.
Toptan sat›fl yapan veya imalat ifli ile u¤raflan mükellefler, bu sat›fllar›na iliflkin olarak
düzenleyecekleri fatura ve benzeri belgelerde KDV'yi ayr›ca göstermeye mecburdurlar. Toptan
sat›fllar› yan›nda perakende sat›fllar› da bulunan mükellefler, toptan sat›fllar›nda vergiyi ayr›ca
gösterecek perakende sat›fllar›nda ise yukar›da belirlenen esaslara göre ifllem yaparlar.
5.4.
Verginin Hesaplanmas›
Kanunun 28 inci maddesinin verdi¤i yetkiye dayan›larak Bakanlar Kurulu Karar› ile baz› mal ve
hizmetler için farkl› vergi oranlar› tespit edilmesi nedeniyle, düzenlenecek belgelerde mal ve
hizmetlerin tabi oldu¤u vergi oran› belirtilmek suretiyle; yani genel vergi oran›na tabi mallara
ait toplam›n yan›na "%18 KDV DAH‹LD‹R", (% 8) indirimli orana tabi olanlara "%8 KDV DAH‹LD‹R",
(% 1) indirimli orana tabi olanlara ise "%1 KDV DAH‹LD‹R" flerhi verilecektir.
Yukar›da da belirtildi¤i üzere, perakende mal sat›fl› yapanlar ile hizmet ifa edenlerin mal sat›fllar›
ile hizmet ifalar›na ait liste, etiket, fatura ve benzeri belgelerde fiyatlar›, KDV dahil olarak tespit
etmeleri ve bedeli vergi dahil tek tutar olarak göstermeleri gerekmektedir.
KDV bedele dahil olarak mal teslim eden veya hizmet ifas›nda bulunan mükellefler, vergi dahil
tespit edilen fiyatlar üzerinden beyan edecekleri KDV'yi;
vergili bedel x vergi oran› / 100 + vergi oran›
formülü ile,
vergi hariç fiyatlar üzerinden beyan edecekleri KDV'yi de
bedel x vergi oran› / 100
formülünü kullanarak hesaplayacaklard›r.
Örnek 1:Vergi dahil fiyat› 11.800 TL olan ve (% 18) oran›nda KDV'ye tabi bulunan ve belgede ayr›ca vergisi
gösterilmeyen bir mala ait bedel içindeki KDV,
11.800 x 18
100 + 18
= 1.800 TL olarak hesaplanacakt›r.
Örnek 2: Bedeli 100.000 TL olarak tespit edilen ve (% 8)oran›nda KDV'ye tabi bulunan bir mala ait KDV,
100.000 x 8
100
5.5.
= 8.000 TL olarak hesaplanacakt›r.
Verginin ‹ndirim
3065 say›l› Kanunun 34 üncü maddesine göre verginin indirim konusu yap›labilmesi için fatura
ve benzeri vesikalarda ayr›ca gösterilmesi gerekmektedir. Bu nedenle, uygulama kapsam›na giren
mükelleflerden gider veya maliyet unsuru olarak göz önüne al›nabilecek mal ve hizmet sat›n alan
Arkan & Ergin
Member of JPA International
289
mükellefler, sat›n al›nan mal ve hizmetlere ait KDV'yi indirim konusu yapabilmek için, düzenlenecek
fatura ve benzeri vesikalarda verginin mutlak surette ayr›ca gösterilmesini isteyeceklerdir.
Ancak Kanunun 23 üncü maddesine göre özel matrah flekilleri tespit edilen ifllemler ile ayn›
Kanunun (20/4) üncü maddesine göre, tarife ve bilet bedelinin vergi dâhil edilerek hesapland›¤›
hallerde, düzenlenecek vesikalarda verginin ayr›ca gösterilmesi flart› aranmaz. Mükellefler bu
neviden mal ve hizmet al›mlar› dolay›s›yla yüklendikleri vergileri, içyüzde yoluyla hesaplarlar ve
indirim konusu yapabilirler.
5.6.
‹ndirimin Zaman›
3065 say›l› Kanunun (29/3) üncü maddesi hükmüne göre indirim hakk›, vergiyi do¤uran olay›n
vuku buldu¤u takvim y›l› afl›lmamak flart›yla ilgili vesikalar›n kanuni defterlere kay›t edildi¤i
vergilendirme döneminde kullan›labilecektir.
Bilindi¤i üzere Vergi Usul Kanununun kay›t nizam›na iliflkin 219 uncu maddesinin “a” bendinde;
“Muamelelerin, iflin hacmine ve icab›na uygun olarak muhasebenin intizam ve vuzuhunu
bozmayacak bir zaman zarf›nda kaydedilmesi flartt›r. Bu gibi kay›tlar›n on günden fazla geciktirilmesi
caiz de¤ildir" hükmü yer almaktad›r. Ayn› Kanunun (352/1-6) nc› maddelerinde ise bu hükme
ayk›r› hareket edilmesi halinde, 1 inci derece usulsüzlük cezas› uygulanaca¤› hükme ba¤lanm›flt›r.
Buna göre, fatura ve benzeri vesikalar 10 gün içinde defterlere kaydedilebilecek, indirim hakk›
ise vesikalar›n kanuni defterlere kay›t edildi¤i vergilendirme döneminde kullan›labilecektir. Ancak
bu indirim hakk›n›n vergiyi do¤uran olay›n vuku buldu¤u takvim y›l› içinde kullan›lmas›, y›l›n
afl›lmamas› gerekir.
Öte yandan Kanunun (11/1-c) ve geçici 17'nci maddeleri uyar›nca sat›c› taraf›ndan ihraç kay›tl›
teslim kapsam›nda teslimi gerçeklefltirilen mallara iliflkin KDV, al›c› taraf›ndan mal›n teslimi
an›nda indirilecek KDV hesaplar›na intikal ettirilmemektedir. Al›c› taraf›ndan söz konusu al›m
nedeniyle yüklenilen KDV, süresi içinde ihracat›n gerçekleflmemesi durumunda indirilecek KDV
olarak kay›tlara intikal ettirilebilmektedir. Dolay›s›yla bu durumda al›c›n›n ihracat için verilen
sürenin son gününü izleyen gün itibar›yla indirim imkan› do¤an vergiyi, bu günü içine alan takvim
y›l› afl›lmamak kayd›yla indirim konusu yapmas› mümkündür.
Örnek: 28 A¤ustos 2012 tarihli al›fl faturas›n›n 10 günlük süreyi aflmayacak flekilde 5 Eylül 2012 tarihinde
deftere kay›t edilmesi halinde faturada gösterilen KDV 5 Eylül 2012 dönemi ifllemlerine dahil edilerek indirim
konusu yap›labilecektir.
Mükelleflerin al›fl ve giderlerine iliflkin vesikalar›n, kendi iradeleri d›fl›ndaki sebeplerle iflletmeye
kay›t süresi geçtikten sonra intikal etmesi halinde, mücbir sebep olarak kabul edilmesi ve ispat
edilmesi flart›yla vesikalar›n kay›t süresinden sonra kayda al›nmas› mümkündür.
Mükellefler bu suretle belgeleri kanuni sürenin geçmesinden sonra defter kay›tlar›na almalar›
halinde de fatura ve benzeri vesikalarda ayr›ca gösterilen KDV'yi bu belgelerin kanuni defterlere
kay›t edildi¤i vergilendirme döneminde indirim konusu yapabilir.
Arkan & Ergin
Member of JPA International
290
Örnek: Yukar›da örnekte yer alan 28 A¤ustos 2012 tarihli faturan›n 16 Ekim 2012 tarihinde deftere kay›t
edilmesi halinde Ekim/2012, 4 Kas›m 2012 tarihinde deftere kay›t edilmesi halinde de Kas›m/2012 vergilendirme
dönemlerinde indirim konusu yap›labilecektir. Ancak her halükarda 2012 y›l›n›n içinde kesilen faturan›n o y›l
defterine kay›t edilip, yine o y›lda indirim konusu yap›lmas› gerekmekte olup, yukar›daki örnekte belirtilen
faturada yer alan verginin Ocak/2013 veya müteakip vergilendirme dönemlerinde indirimi söz konusu
olamayacakt›r. Ancak Vergi Usul Kanununun kay›t nizam› hükümlerine uyulmamas› halinde an›lan Kanunda
belirtilen müeyyidelerin uygulanaca¤› tabiidir.
6.
Matrah ve ‹ndirim Miktarlar›n›n De¤iflmesi
6.1.
Genel Aç›klama
‹ade olunan mallar›n fiilen iflletmeye girmifl olmas› ve bu giriflin defter kay›tlar› ile beyannamede
gösterilmesi flart›yla mallar›n iade edilmesi, ifllemin gerçekleflmemesi, ifllemden vazgeçilmesi
veya sair sebeplerle matrahta de¤ifliklik vuku buldu¤u hallerde, vergiye tabi ifllemleri yapm›fl
olan mükellef bunlar için borçland›¤› vergiyi; bu ifllemlere muhatap olan mükellef ise indirme
hakk› bulunan vergiyi de¤iflikli¤in mahiyetine uygun flekilde ve de¤iflikli¤in vuku buldu¤u
vergilendirme dönemi içinde 3065 say›l› Kanunun 35 inci maddesi hükmü gere¤ince düzeltirler.
Ayr›ca söz konusu hüküm uyar›nca, matrahta de¤iflikli¤in vuku buldu¤u tarihte ifllemin tabi
oldu¤u KDV oran›n›n de¤iflmifl olmas› halinde düzeltme iflleminin, ilk teslim veya hizmetin
yap›ld›¤› tarihte bu ifllemler için geçerli olan KDV oran› esas al›nmak suretiyle yap›lmas›
gerekmektedir.
6.2.
Sadece BSMV Kapsam›ndaki ‹fllemleri Yapanlar›n Sat›n Ald›klar› Mallar› ‹adesinde
ve Gerçekleflmeyen Hizmetlerde KDV Uygulamas›
3065 say›l› Kanunun (17/4-e) maddesine göre KDV'den istisna olan Banka ve Sigorta Muameleleri
Vergisi (BSMV) kapsam›ndaki ifllemleri yapanlar›n sat›n ald›klar› mallar› k›smen ya da tamamen
iade ettiklerinde ya da kendilerine karfl› ifa edilen hizmetin bedelinde çeflitli nedenlerle “azalma”
fleklinde bir de¤ifliklik vuku buldu¤unda, bu de¤iflikliklere iliflkin KDV'nin, Kanunun 35 inci
maddesi gere¤ince düzeltilmesi konusunda afla¤›daki flekilde hareket edilmesi uygun görülmüfltür.
Sadece BSMV kapsam›ndaki ifllemleri yapanlar›n KDV mükelleflerinden fatura ve benzeri belge
karfl›l›¤›nda temin ettikleri mallar›n k›smen veya tamamen iade edilmesi halinde iade amaçl›
bir belge (dekont vb.) düzenlenerek bu belgede;
• Mal›n al›fl faturas›n›n tarih ve numaras› belirtilecek,
• ‹ade edilen k›sma iliflkin tutar KDV dâhil olarak gösterilecek,
• Belgeye, “‹flbu belge………. Tebli¤in (III/C-6.2.) bölümüne göre iade edilen mallara iliflkin
olarak düzenlenmifltir. % … KDV dâhildir.” aç›klamas› yaz›lacakt›r.
Mal›n iadesine iliflkin bu belgede toplam bedel içerisinde gösterilen KDV mal› iade eden BSMV
mükellefi taraf›ndan KDV beyannamesi ile beyan edilmez, gelir/kurumlar vergisi bak›m›ndan
belgede yer alan KDV dâhil toplam bedel has›lat olarak dikkate al›n›r. Mal›n iade edildi¤i firma
Arkan & Ergin
Member of JPA International
291
ise mal bedeli içindeki KDV tutar›n› iç yüzde yoluyla hesaplar ve genel hükümler çerçevesinde
“indirilecek KDV” olarak dikkate al›r.
Öte yandan, sadece BSMV kapsam›ndaki ifllemleri yapanlar›n fatura ve benzeri belge karfl›l›¤›nda
temin ettikleri hizmetler ile ilgili olarak, ifllemin k›smen ya da tamamen gerçekleflmemesi,
ifllemden hizmet ifas› bafllamadan veya bir k›s›m hizmet ifa edildikten sonra vazgeçilmesi gibi
nedenlerle matrahta de¤ifliklik meydana gelebilmektedir. De¤ifliklik matrah›n tamamen ortadan
kalkmas› ya da matrahta azalma fleklinde ortaya ç›kabilmektedir. Bu durumlarda da KDV düzeltmesi
yukar›daki aç›klamalara uygun olarak gerçeklefltirilir.
Arkan & Ergin
Member of JPA International
292
IV.
KDV ‹ADES‹NDE ORTAK HUSUSLAR
A.
‹ADE TUTARININ HESABI VE ‹ADEYE DAYANAK ‹fiLEM VE BELGELER
Bu Tebli¤ kapsam›na giren ifllemler nedeniyle KDV iadesi talep edilebilecek tutar, iadeye iliflkin
ifllem ve belgeler, mahsuben ve nakden iade, bu bölümde yer alan aç›klamalar dikkate al›narak
iade hakk› do¤uran her bir ifllem bak›m›ndan Tebli¤in ilgili bölümlerindeki düzenlemelere göre
hesaplanarak yerine getirilir. Ancak, özel esaslara tabi mükelleflerin iade talepleri Tebli¤in (IV/E)
bölümünde belirlenen esaslara göre sonuçland›r›l›r.
1.
‹adesi Talep Edilebilecek KDV
Kanunda ve bu Tebli¤'de aksi belirtilmedi¤i sürece, iadesi gereken KDV'nin hesab›nda, iade hakk›
do¤uran ifllemlerin bünyesine giren ve indirilemeyen KDV tutarlar› dikkate al›n›r. ‹fllemin bünyesine
giren KDV'nin iadesinin öngörüldü¤ü iade taleplerinde, afla¤›da belirtilen hususlar çerçevesinde
yüklenilen KDV hesab› yap›l›r.
1.1.
Kapsam
‹fllemin bünyesine giren KDV, teslim ifllemlerinde mal›n üretimi, iktisab›, muhafazas› ve teslimi;
hizmet ifllemlerinde ise ifa edilen hizmetin meydana getirilmesi ile do¤rudan veya dolayl› olarak
ilgisi bulunan harcamalar nedeniyle yüklenilen KDV'den oluflur.
KDV'nin, iade hakk› do¤uran ifllemlerin gerçekleflti¤i dönemde ortaya ç›km›fl olmas› flart de¤ildir.
‹ade hakk› do¤uran ifllemin gerçekleflti¤i dönemden önce yukar›da belirtilen al›mlar-giderler
nedeniyle ödenen/borçlan›lan KDV de bu tutara dâhildir.
‹ade hakk› do¤uran ifllemler için yüklenilen KDV, öncelikle indirim konusu yap›l›r. ‹ndirimle
giderilemeyen bir miktar›n kalmas› halinde, kalan tutar iade hakk› do¤uran ifllemin gerçekleflti¤i
dönemde iade edilecek KDV olarak dikkate al›nabilir.
Bir vergilendirme döneminde iade konusu yap›labilir KDV (azami iade edilebilir vergi), kural
olarak o dönemdeki iade hakk› do¤uran ifllemlere ait bedelin (% 18)'i (genel KDV oran›) olarak
hesaplanan miktardan fazla olamaz. Ancak, do¤rudan yüklenimler nedeniyle bu tutardan fazla
iade talebinde bulunulmas› halinde, aflan k›sm›n iadesi münhas›ran vergi inceleme raporu
sonucuna göre yerine getirilir.
‹adesi talep edilen yüklenilen KDV tutar› iade talep edilen dönemde toplam indirilecek ve
devreden KDV tutarlar› içerisinden ç›kar›l›r ve sonraki aya devreden KDV tutar›n›n içerisinde yer
almaz. Mükellefin iadeye iliflkin düzeltme fifli düzenlenene kadar tercih de¤iflikli¤iyle söz konusu
KDV'yi indirim yoluyla telafi etme talebinde bulunmas› mümkündür. Bu durumda iade talebi
mükellefin yaz›l› dilekçesi üzerine iptal edilir ve bu dönem beyannamesinde yüklenilen KDV
tekrar indirilecek KDV hesab›na dahil edilir.
Arkan & Ergin
Member of JPA International
293
1.2.
‹fllemin Bünyesine Giren Verginin Hesab›na Dahil Edilebilecek Unsurlar
Yüklenilen KDV, iade hakk› do¤uran ifllemle iliflkilendirilebilen al›fl ve giderler, genel imal ve
genel idare giderleri ile amortismana tabi iktisadi k›ymetler (AT‹K) için yap›lan harcamalara
iliflkin KDV'den oluflur. ‹ade hakk› do¤uran ifllemle iliflkilendirilebilen al›fl ve giderler ile genel
imal ve genel idare giderlerinden bu dönemde gerçeklefltirilen iflleme isabet eden pay, afla¤›da
yer alan aç›klamalar dikkate al›narak hesaplan›r.
‹ade hakk› do¤uran ifllemle ilgili talep edilecek KDV tutar›;
a) ‹ade hakk› do¤uran ifllemin do¤rudan girdisini oluflturan mal ve hizmetler,
b) ‹ade hakk› do¤uran ifllemin gerçekleflti¤i döneme iliflkin telefon, k›rtasiye, posta, ulafl›m,
konaklama, akaryak›t, elektrik, su, büro malzemeleri, muhasebe, reklâm, temizlik malzemeleri,
kira vb. genel imal ve genel idare giderlerinden iade hakk› do¤uran iflleme isabet eden k›s›m,
c) ‹ade hakk› do¤uran ifllemde kullan›lan AT‹K'in al›m›,
nedeniyle yüklenilen KDV'den oluflur.
‹ade tutar›n›n hesaplanmas›nda, önce ifllemin bünyesine do¤rudan giren harcamalar nedeniyle
yüklenilen KDV dikkate al›n›r. Daha sonra ilgili dönem genel imal ve genel idare giderleri için
yüklenilen KDV'den pay verilir. Bu flekilde hesaplanan tutar›n, azami iade edilebilir KDV tutar›n›
aflmamas› halinde, bu tutar ile azami iade edilebilir KDV tutar› aras›ndaki farka isabet eden tutar
kadar AT‹K'ler dolay›s›yla yüklenilen KDV'den iade hesab›na pay verilebilir.
‹ade hakk› do¤uran ifllemle ilgisi bulunmayan giderler dolay›s›yla yüklenilen KDV iade hesab›na
dâhil edilmez.
1.3.
Amortismana Tabi ‹ktisadi K›ymetlerde ‹ade Uygulamas›
AT‹K nedeniyle yüklenilen KDV'den iade hesab›na pay verilebilmesi için, AT‹K'lerin iade hakk›
do¤uran ifllemlerde kullan›lmas› gerekir. AT‹K'lerin bizzat mükellef taraf›ndan imal ve infla edilmesi
halinde ise imal ve infla s›ras›nda yüklenilen KDV'den, AT‹K'lerin aktife al›n›p iade hakk› do¤uran
ifllemlerde fiilen kullan›lmaya baflland›¤› dönemden itibaren iade hesab›na pay verilebilir.
AT‹K dolay›s›yla yüklenilen KDV'den iade hesab›na pay verildi¤i durumda, bir vergilendirme döneminde
iade konusu yap›labilir KDV (azami iade edilebilir vergi), kural olarak o dönemdeki iade hakk› do¤uran
ifllemlere ait bedelin (% 18)'i (genel KDV oran›) olarak hesaplanan tutardan fazla olamaz.
3065 say›l› Kanunun (11/1-c) ve geçici 17 nci maddeleri kapsam›nda ihraç kayd›yla mal alan
ihracatç›n›n ödemedi¤i KDV'yi iade olarak talep etmesi mümkün olmay›p, varsa genel giderler
ve AT‹K'ler nedeniyle iade talep etmesi mümkündür. Bu durumda ihracatç›n›n genel giderler ve
AT‹K nedeniyle yüklendi¤i KDV için iade talebinde bulunabilece¤i KDV tutar›, ihracat bedeline
genel vergi oran› uygulanmas› sonucu hesaplanan tutar ile ihraç kay›tl› teslim bedeli üzerinden
Arkan & Ergin
Member of JPA International
294
hesaplanan KDV aras›ndaki fark› aflamaz.
1.4.
YMM KDV ‹adesi Tasdik Raporu Haz›rlanmas› Hizmetine Ait KDV
KDV iadeleri dolay›s›yla düzenlenen YMM KDV ‹adesi Tasdik Raporlar› dolay›s›yla yüklenilen
KDV indirim hesaplar›na dahil edildi¤i vergilendirme dönemine veya daha sonraki vergilendirme
dönemlerine iliflkin iade hesab›nda dikkate al›nabilir.
1.5.
D‹‹B Sahibi Mükellefin ‹hraç Kayd›yla Tesliminde ‹ade Edilecek KDV
D‹‹B sahibi mükellefler, 3065 say›l› Kanunun geçici 17 nci maddesi kapsam›nda temin ettikleri
malzemeleri kullanarak ürettikleri mallar› Kanunun (11/1-c) maddesi kapsam›nda ihraç kay›tl›
teslime konu edebilirler.
D‹‹B kapsam›nda KDV ödemeksizin sat›n ald›¤› girdileri kullanarak üretti¤i mal› 3065 say›l›
Kanunun (11/1-c) maddesi kapsam›nda ihraç kay›tl› olarak teslim eden bir mükellefin iade alaca¤›
KDV tutar›, ihraç kay›tl› teslim nedeniyle hesaplay›p tahsil etmedi¤i KDV tutar›ndan, bu ürün
için D‹‹B kapsam›nda ald›¤› girdiler nedeniyle ödemedi¤i KDV tutar› düflüldükten sonra kalan
tutardan fazla olamaz.
Eflde¤er eflya uygulamas› nedeniyle KDV ödeyerek sat›n ald›¤› girdileri kullanarak vücuda getirdi¤i
ürünü ihraç eden ve bunun karfl›l›¤›nda da D‹‹B kapsam›nda KDV ödemeyerek söz konusu girdi
veya eflde¤er eflyas›n› temin etme hakk› kazanan mükellefin KDV ödeyerek sat›n ald›¤› girdilere
iliflkin KDV'yi, bafllang›çta iade olarak talep etmesi mümkün de¤ildir. ‹ade edilecek KDV'nin
hesab›, eflde¤er eflya uygulamas› nedeniyle D‹‹B kapsam›nda KDV ödemeksizin girdi temininden
sonra yap›l›r. Bu durumda iade edilecek KDV, ihracata genel vergi oran› uygulamak suretiyle
bulunacak tutardan, D‹‹B kapsam›nda girdi temininde ödemedi¤i KDV tutar›n›n düflülmesi
suretiyle bulunan tutar› aflamaz.
Örnek: Mükellef (B, 100.000 TL tutar›ndaki kumafl› D‹‹B kapsam›nda KDV ödemeksizin (A)'dan sat›n alm›fl
ve imal etti¤i gömlekleri 200.000 TL'ye (C)'ye ihraç kay›tl› teslim etmifl, (C) de söz konusu gömlekleri süresi
içinde 210.000 TL bedel mukabili ihraç etmifltir.
• Kumafl ve gömlek teslimleri (% 8) oran›nda KDV'ye tabidir.
• Mükellef (A)'n›n indirilecek KDV toplam› fazla oldu¤undan, 100.000 TL üzerinden hesaplad›¤› 8.000
TL KDV'yi tecil edememifltir. Bu durumda Mükellef (A)'n›n 3065 say›l› Kanunun (11/1-c)ve geçici 17
maddeleri uyar›nca iade alabilece¤i KDV tutar› 8.000 TL'dir. Mükellef (A)'n›n söz konusu kumafl› üretmek
için yüklendi¤i KDV'nin 12.000 TL olmas› durumunda, 8.000 TL'sini ihraç kay›tl› teslim nedeniyle, 4.000
TL'sini de indirimli orana tabi teslim nedeniyle, indirimli orana tabi ifllemlere iliflkin iade usul ve esaslar›
çerçevesinde talep etmesi gerekir.
• (B)'nin de D‹‹B kapsam›nda sat›n ald›¤› kumafllardan üretti¤i gömlekleri 200.000 TL bedelle ihraç
kay›tl› tesliminde hesaplad›¤› ancak tahsil etmedi¤i 16.000 TL KDV'nin tamam›n›n indirilecek KDV tutar›n›n
yüksek olmas› nedeniyle tecil edilemedi¤ini varsayal›m. Bu durumda (B)'nin 3065 say›l› Kanunun (11/1-c)
maddesi uyar›nca iade alabilece¤i KDV tutar› (16.000 TL - 8.000 TL=) 8.000 TL olacakt›r. (B)'nin de söz
konusu gömlekleri üretmek için yüklendi¤i KDV tutar›n›n 10.000 TL oldu¤unu varsayarsak, 8.000 TL KDV'yi
Arkan & Ergin
Member of JPA International
295
ihraç kay›tl› teslim nedeniyle, 2.000 TL KDV'yi ise indirimli orana tabi teslim nedeniyle, indirimli orana tabi
ifllemlere iliflkin iade usul ve esaslar› çerçevesinde talep edebilecektir.
• (C) ise 210.000 TL ile 200.000 TL aras›ndaki fark olan 10.000 TL'nin (% 18)'ini aflmamak üzere, söz
konusu ihracat nedeniyle yüklendi¤i KDV'yi iade alabilecektir.
2.
Vergi ‹nceleme Raporu ve Teminat Aranmaks›z›n ‹ade
2.1.
Mahsup Yoluyla ‹ade
KDV iade alaca¤› mükellefin kendisinin veya ortakl›k pay› ile orant›l› olmak üzere adi, kollektif
ve adi komandit flirketlerde ortaklar›n (komandit flirketlerde sadece komandite ortaklar›n),
• Vergi dairelerince takip edilen amme alacaklar›na,
• ‹thalat s›ras›nda uygulanan vergilere,
• Sosyal Güvenlik Kurumu (SGK) prim borçlar›na,
mahsuben iade edilebilir.
Mahsup talebi, iade hakk› do¤uran iflleme iliflkin ilgili bölümlerde belirtilen belgelerin tamamlan›p,
KDV‹RA sistemi taraf›ndan üretilen “KDV ‹adesi Kontrol Raporu”nun geldi¤i tarihte olumsuzluk
tespit edilmeyen tutarlar itibar›yla yerine getirilir. Olumsuzluk tespit edilen al›mlara iliflkin KDV
tutarlar›n›n mahsuben iadesi ise olumsuzluklar›n giderilmesi kayd›yla yap›labilir.
Mahsup talebinin yerine getirilmesinde, iade hakk› do¤uran ifllemin tevsikinde kullan›lan (gümrük
beyannamesi, serbest bölge ifllem formu, gümrükte onaylat›lan özel fatura nüshas› vb.) belgelerin
do¤rulanm›fl (onayl› veya teyidinin al›nm›fl) olmas› gereklidir.
2.1.1.
Mahsup Edilebilecek Borçlar
Mükellefler, KDV iade alacaklar›n›; kendilerinin, ortakl›k pay› ile orant›l› olmak üzere adi, kollektif
ve adi komandit flirketlerde ortaklar›n (komandit flirketlerde sadece komandite ortaklar›n) afla¤›da
belirtilen borçlar›na mahsubunu talep edebilirler.
a) Vergi Dairelerince Takip Edilen Amme Alacaklar›na Mahsup
‹ade alaca¤›n›n, vergi dairelerine olan bütün borçlara (Devlete ait olup vergi dairelerince takip
edilen tüm amme alacaklar›na) mahsubu suretiyle iadesi talep edilebilir.
Vergi dairelerine olan borçlara mahsup talebi, gerekli bilgi ve belgelerin tamamland›¤› tarihi
takip eden 10 gün içinde tamamlan›r.
b) ‹thalde Al›nan Vergilere Mahsup
KDV iade alaca¤›n›n ithalde al›nan vergilere mahsubu için, ilgili gümrük idaresinden mükellefin
Arkan & Ergin
Member of JPA International
296
vergi dairesine hitaben yaz›lan ve ithalde al›nan vergiler ile varsa gecikme faizi, zam ve ceza
tutarlar› ile ödemenin yap›laca¤› gümrük muhasebe birimi ve hesap numaras›n› belirten bir yaz›
al›n›r. Mahsup tutar›n› gösteren muhasebe ifllem fifli talep tarihinden itibaren 10 gün içinde ilgili
gümrük muhasebe birimine gönderilir.
Herhangi bir nedenle mahsup yap›lamamas› halinde, gümrük muhasebe birimince düzenlenecek
muhasebe ifllem fifli ile mahsup edilemeyen tutar ilgili vergi dairesine iade edilir.
c) SGK Prim Borçlar›na Mahsup
KDV iade alaca¤›n›n, SGK'ya olan borçlara (sosyal sigorta primi, iflsizlik sigortas› primi ve idari
para cezas› borçlar› ile bunlar›n ferilerine) mahsubu mümkündür.
Bu talep, mükellefin SGK'dan al›p mahsup dilekçesine ekleyece¤i, mahsubu talep edilecek prim
borçlar›n› ve varsa gecikme zamm› ve cezas› tutarlar›n› gösteren belgeye göre de¤erlendirilir.
Cari dönem borçlar›na iliflkin mahsup taleplerinde söz konusu belge aranmaz.
Söz konusu belgeye prim alacakl›s› SGK flubesinin banka hesap numaras› da yaz›l›r. Mahsup
edilecek prim borcu tutarlar› mükellefin vergi dairesince ilgili flubenin banka hesap numaras›na
gönderilir.
Bu flubelerdeki prim borcu, vergi iadesi talep eden mükellefin kurumdan getirdi¤i belgelerin
tesliminden sonra, ödeme veya di¤er nedenlerle vergi dairelerince gönderilen tutara göre
azalm›flsa, prim borcu tutar›ndan arta kalan k›s›m ilgili SGK flubesi taraf›ndan vergi dairesine
iade edilir. Arta kalan tutar›n prim borçlusuna iadesi veya ileride do¤acak prim borçlar›na mahsup
edilmek üzere SGK flubesinde bekletilmesi mümkün de¤ildir.
SGK prim borçlar›n›n tahsilinde de 6183 say›l› Kanun hükümleri uyguland›¤›ndan, vergi dairesince
bu ifllemlerin gerçeklefltirildi¤i tarihte prim borcunun vadesinin geçmifl olmas› halinde, borcun
vade tarihi ile SGK'ya ödemenin yap›ld›¤› tarihler aras›nda gecikme zamm› uygulanabilece¤i
hususunun mükelleflerce göz önünde bulundurulmas› gerekir.
KDV iade alacaklar›n›n SGK prim borçlar›na mahsubunu isteyen mükelleflerin mahsup dilekçesi
ve iade talebinde aranan belgeleri verilmesi mümkün olan en erken tarihte, fakat en geç KDV
beyannamelerinin verildi¤i ay›n son gününe kadar vergi dairelerine intikal ettirmeleri gerekmektedir.
SGK prim borçlar›na mahsup ifllemleri, Tebli¤de belirtilen belgelerin yukar›da belirtilen süre
içerisinde ibraz›ndan sonra, en geç 31/5/2006 tarihli ve 5510 say›l› Sosyal Sigortalar ve Genel
Sa¤l›k Sigortas› Kanununun56 88 inci maddesinin verdi¤i yetkiye dayan›larak lehine mahsup talep
edilenler için belirlenecek prim borcu vade tarihinden önce tamamlan›r.
2.1.2.
Mahsuben ‹ade Talebi
Mahsuben iade için iade talep dilekçesi ve iade için aranan belgelerin eksiksiz ve tam olarak
verilmifl olmas› gerekir. Vergi dairelerince yap›lan ifllemler s›ras›nda meydana gelen gecikme
Arkan & Ergin
Member of JPA International
5616.06.2006 tarihli ve 26200 say›l› Resmi Gazete'de yay›mlanm›flt›r.
297
nedeniyle zaman›nda mahsubu yap›lamayan, vergi dairesine olan borçlar için gecikme zamm›
uygulanmaz.
KDV iade alaca¤›n›n kesinleflti¤i (iadeye hak kazan›lan) tarih ve tutar itibar›yla, vadesi geçmifl
borçlara bu tarihten sonra gecikme zamm› uygulanmaz.
KDV iadesi için mahsuben iadeye iliflkin iade talep dilekçesi olmaks›z›n, gerekli belgelerin ibraz
edilmifl olmas› halinde, iade talebinde bulunulmam›fl say›l›r. ‹lgili dönem KDV beyannamesinde
iade beyan›nda bulunulmufl olmas› da bu flekilde ifllem tesisine engel teflkil etmez.
Vergi dairesine olan borçlara mahsup taleplerinde vergi daireleri, belge ya da belgelerdeki
muhteviyat eksikliklerini veya KDV‹RA sisteminin tespit etti¤i olumsuzluklar› mükellefe yaz› ile
bildirirler. Yaz›n›n tebli¤ tarihinden itibaren 30 gün içerisinde eksiklikleri/olumsuzluklar› gideren
mükelleflerin mahsup talepleri, mahsup dilekçesinin vergi dairesine verildi¤i tarih itibar›yla
yerine getirilir ve bunlara gecikme zamm› uygulanmaz.
30 günlük ek süreden sonra eksiklikleri/olumsuzluklar› gideren mükelleflerin mahsup talepleri
ise eksikliklerin/olumsuzluklar›n giderildi¤i tarihitibar›yla yerine getirilir ve borcun vadesinden
mahsup tarihine kadar geçen süre için gecikme zamm› uygulan›r.
Mahsup dilekçesinin verilmesi ancak elektronik ortamda gönderilmesi gereken belgelerin
gönderilmemesi veya belgelerin muhteviyat›nda eksiklikler bulunmas› halinde de bu do¤rultuda
ifllem tesis edilir.
2.2.
Mahsup Sonras› Alaca¤›n Nakden ‹adesi
‹ade hakk› sahipleri, iade alacaklar›n›n yukar›da belirtilen flekillerde mahsubundan sonra kalan
k›sm›n›n nakden iadesini talep ederlerse Tebli¤in nakden iade taleplerinin yerine getirilmesine
iliflkin bölümlerindeki aç›klamalara göre ifllem yap›l›r. Bu flekilde yap›lacak iadede, mahsup yoluyla
iade edilen k›s›m, bu Tebli¤in (IV/A-3) bölümündeki s›n›r›n hesaplanmas›nda dikkate al›nmaz.
‹ade alaca¤›n›n üçüncü kiflilere nakden veya mahsuben ödenmesinin talep edilmesi halinde de
nakden iadeye iliflkin düzenlemeler uygulan›r. Mahsup sonras› alaca¤›n, üçüncü kiflilere nakden
iadesinin talep edilmesi halinde, alaca¤›n üçüncü kiflilere ödenmesine iliflkin talep, alaca¤›n
aç›k bir flekilde kime temlik edildi¤ini içeren, noter taraf›ndan onaylanm›fl/düzenlenmifl alaca¤›n
temliki sözleflmesine dayanarak yap›l›r.
Mahsup sonras› alaca¤›n, borçlar›na mahsup yap›labilecekler d›fl›ndakilerin borçlar›na mahsubunun
talep edilmesi halinde, iade hakk› sahibi mükellefe nakden iadeye iliflkin usul ve esaslar uygulan›r.
Bu durumda da önceki paragrafta belirtilen alaca¤›n temliki sözleflmesi aran›r.
3.
Maliye Bakanl›¤›nca Belirlenen S›n›r› Aflmayan Nakden ‹adeler
‹ade hakk› do¤uran her bir ifllem bak›m›ndan Tebli¤in ilgili bölümlerinde belirlenmifl s›n›rlar›
aflmayan nakden iade talepleri teminat ve/veya vergi inceleme raporu aranmaks›z›n yerine getirilir.
Arkan & Ergin
Member of JPA International
298
Talep, iade talep dilekçesi ve Tebli¤in ilgili bölümlerinde say›lan belgelerin tamamlan›p, KDV‹RA
sistemi taraf›ndan “KDV ‹adesi Kontrol Raporu”nun üretilmesinden ve teyidi gereken belgelerin
teyidi (örne¤in, mal ihracat›nda gümrük beyannamesinin ve/veya onayl› fatura ya da özel faturalar›n
teyidi) ile afla¤›da belirtilen flartlar›n gerçekleflmesinden sonra yerine getirilir.
a) Liste sorgulamalar› s›ras›nda Tebli¤in (IV/E) bölümü kapsam›nda olumsuzluk bulunan
mükelleflerin iade talepleri, söz konusu bölümde yap›lan aç›klamalara göre yerine getirilir.
b) ‹fllemin tevsiki için ibraz edilen belgelerin teyidi gerçekleflen k›sm›na isabet eden tutarlar›n
k›smen iadesi de mümkündür.
c) ‹ade için belirlenen limitlerin daha sonra de¤ifltirilmesi halinde iade taleplerinin
de¤erlendirilmesinde aksi belirtilmedikçe iade hakk› do¤uran ifllemin gerçekleflti¤i vergilendirme
döneminde geçerli limitler esas al›n›r.
ç) ‹ade için belirlenen limit, bir vergilendirme dönemindeki iade hakk› do¤uran ifllemlere iliflkin
iade taleplerinin toplam›na bir defa uygulan›r.
4.
YMM KDV ‹adesi Tasdik Raporuna Dayal› Nakden ‹adeler
1/6/1989 tarihli ve3568 say›l› Serbest Muhasebecilik, Serbest Muhasebeci Mali Müflavirlik ve
Yeminli Mali Müflavirlik Kanununun57 12 nci maddesinin Maliye Bakanl›¤›na verdi¤i yetkiye
istinaden yay›mlanan "Yeminli Mali Müflavirlerin Tasdik Edecekleri Belgeler, Tasdik Konular›,
Tasdike ‹liflkin Usul ve Esaslar Hakk›nda Yönetmelik"58 uygulamas›na iliflkin genel tebli¤lerle,
YMM KDV ‹adesi Tasdik Raporu ile KDV iadesi yap›lmas›n›n usul ve esaslar› belirlenmektedir.
Süresinde düzenlenmifl tam tasdik sözleflmesinin mevcudiyeti halinde, bavul ticareti ve yolcu
beraberi eflya ihracat›ndan do¤an iadelerde sözü edilen Genel Tebli¤lerle belirlenen limitlere
göre, di¤erlerinde miktara bak›lmaks›z›n vergi inceleme raporu ve teminat aranmadan iade yap›l›r.
YMM raporu ile iade talebinde bulunan mükelleflere, rapor ibraz edilmedikçe nakden iade
yap›lmaz. Mükelleflerin rapor düzenleninceye kadar, izleyen bölümlerde aç›kland›¤› flekilde
teminat göstermeleri halinde ise iade talebi incelemeye sevk edilmeksizin yerine getirilir. Rapor
ibraz edildi¤inde teminatlar iade edilir.
YMM raporu ile iade talebinde bulunan mükelleflerin, teminat karfl›l›¤› iadenin yap›ld›¤› tarihten
itibaren alt› ay içinde bu iade ile ilgili YMM raporunu ibraz etmemesi halinde, söz konusu teminat
vergi inceleme raporu sonucuna göre çözülür.
Bu süre içinde rapor ibraz edemeyecek olanlar›n mazeretleriyle birlikte baflvurmalar› halinde,
gerekli de¤erlendirme yap›larak mazeretleri hakl› nedenlere dayananlara, 213 say›l› Kanunun
17 nci maddesi uyar›nca vergi dairesince alt› ay ek süre verilebilir.
Mükelleflerin iade tutar›n› k›smen mahsup, k›smen nakden almak istemeleri mümkündür. Bu
durumda, iade için istenen belgelerin ibraz edilmifl olmas› kayd›yla öncelikle muaccel hale gelen
Arkan & Ergin
Member of JPA International
5713.06.1989 tarihli ve 20194 say›l› Resmi Gazete'de yay›mlanm›flt›r.
5802.01.1990 tarihli ve 20390 say›l› Resmi Gazete'de yay›mlanm›flt›r.
299
borçlara mahsup yap›l›r.
Ayn› döneme iliflkin farkl› ifllemlerden kaynaklanan iade talepleri için tek YMM raporu düzenlenebilir.
Bir takvim y›l›n› aflmamak ve her bir döneme iliflkin bilgi ve hesaplamalar›n ayr› ayr› yer almas›
kayd›yla birden fazla dönemi kapsayan tek YMM raporu verilmesi de mümkündür.
5.
Teminat Karfl›l›¤› ‹ade
5.1.
Genel Aç›klama
Mükelleflerin, Tebli¤in (IV/A-3) bölümünde belirlenen s›n›r› aflan ve ifllem türü itibar›yla YMM
raporu veya vergi inceleme raporuna ba¤lanan iadelerde, henüz YMM raporu ibraz edilmeden
veya inceleme sonucu iade öngörülmüflse, inceleme yap›lmadan afla¤›da belirtildi¤i flekilde
teminat gösterilmesi halinde iade yap›l›r. Teminat, iadeye konu ifllem türüne göre vergi inceleme
raporu veya YMM raporuna dayan›larak çözülür.
a) Adi ortakl›k ve ifl ortakl›klar› ad›na yap›lacak iadelerde teminat mektubunun ortaklardan biri
ad›na düzenlenmesi yeterlidir.
b) Mükellef taraf›ndan teminat çözümünün YMM raporuyla yap›laca¤› belirtilmedi¤inden
incelemeye sevk edilmesi, sonradan YMM raporuyla teminat›n çözümünü engellemez. Bu durumda
teminat›n YMM raporuyla çözüldü¤ü inceleme eleman›na bildirilir.
c) Bu kapsamdaki nakden iade talepleri, nakit iade talebine iliflkin dilekçe ve teminat›n yan› s›ra
ibraz› gerekli di¤er belgelerin tamamlan›p KDV‹RA sistemi taraf›ndan “KDV ‹adesi Kontrol
Raporu”nun üretilmesinden ve varsa yap›lmas› gereken teyitlerin (örne¤in, mal ihracat›nda
gümrük beyannameleri ve usulüne uygun olarak gösterilmifl teminat mektuplar› ile varsa onayl›
özel faturalar›n teyidi) yap›lmas›ndan sonra 10 gün içinde yerine getirilir.
5.2.
Teminat Türleri
Teminat olarak 6183 say›l› Kanunun 10 uncu maddesinde say›lan iktisadi k›ymetlerden bir veya
bir kaç› gösterilebilir. fiu kadar ki; banka teminat mektuplar›n›n paraya çevrilmeleri konusunda
hiç bir s›n›rlay›c› flart tafl›mayacak biçimde, Tebli¤ ekinde yer alan kesin ve süresiz teminat
mektubu örne¤ine (EK:18) uygun olarak ve 5411 say›l› Bankac›l›k Kanunu59 hükümlerine göre
faaliyette bulunan bankalar taraf›ndan düzenlenmifl olmas› gerekir.
5.3.
Teminat Miktarlar›
Talep edilen iade miktar›n›n Tebli¤in (IV/A-3) bölümünde belirlenen s›n›r› aflan k›sm›n›n tamam›
için teminat verilir.
5.4.
Teminat Mektuplar›n›n ‹adesi
Teminat mektuplar›, iade hakk› do¤uran ifllem baz›nda kabul edilen vergi inceleme raporu veya
5901.11.2005 tarihli ve 25983 (Mükerrer) say›l› Resmi Gazete'de yay›mlanm›flt›r.
Arkan & Ergin
Member of JPA International
300
YMM raporu sonucuna göre iade edilir.
‹lgili vergi dairesince teminat mektuplar›n›n iadesi s›ras›nda teminat mektubunun, uygun bir
yerine; "KDV iadesi dolay›s›yla al›nan bu teminat mektubunun vergi dairemizde olan ifllemi sona ermifltir" flerhi
düflülerek, tarih yaz›lmak ve mühür tatbik edilmek suretiyle imzalan›r. Bu flerhi gören bankalar›n,
vergi dairesinden ayr›ca bir teyit almaks›z›n gerekli ifllemi yapmalar› mümkün bulunmaktad›r.
5.5.
Teminat Mektuplar›n›n Teyidi
Banka teminat mektubu karfl›l›¤›nda yap›lan iade taleplerinde, teminat mektuplar›n›n teyidi
yap›lmadan iade talebi sonuçland›r›lmaz.
Bu çerçevede, mükellefler taraf›ndan KDV iade alacaklar› için verilen ve Tebli¤de öngörülen
niteli¤i haiz banka teminat mektuplar›n›n teyidi ifllemi öncelikle, Bankalar taraf›ndan Maliye
Bakanl›¤› veri ambar›na gönderilen, müflterilerine düzenlenen teminat mektuplar›na ait bilgilerle
elektronik ortamda yap›l›r.
Banka teminat mektubu bilgilerine elektronik ortamda ulafl›lamamas› halinde teminat mektubunu
veren banka flubesinden do¤rudan teyit al›n›r.
6.
Vergi ‹nceleme Raporu ile ‹ade
Mükelleflerin;
i. ‹adelerini vergi inceleme raporu sonucunda almak istemeleri,
ii. ‹adesini talep ettikleri KDV'nin Tebli¤in ilgili bölümlerinde belirtilen miktar› aflt›¤› hallerde;
(teminat göstermek veya YMM Raporu ibraz etmeleri gerekmesine ra¤men) teminat göstermemeleri
veya iadelerini YMM tasdik raporu ile alacaklar›n› beyan etmemeleri,
iii. Bu Tebli¤in ilgili bölümlerine göre münhas›ran vergi inceleme raporu ile iade öngörülmesi,
hallerinde iade talepleri vergi incelemesine yetkili olanlar taraf›ndan düzenlenen vergi inceleme
raporu sonucuna göre yerine getirilir.
Yukar›da ilk iki s›ra kapsam›na giren taleplerde, inceleme bafllamadan önce inceleme yoluyla
iade talebinden vazgeçilerek YMM tasdik raporu ibraz› ile iade talep edilmesi de mümkündür.
Bu gibi durumlarda teminat verilmesi halinde ise teminat, vergi inceleme raporu sonucuna veya
YMM raporuna göre çözülür.
Teminat karfl›l›¤› iadelerde, teminat›n YMM raporu ile çözülebilece¤i hallerde, süresi içinde YMM
raporu ibraz edilmemesi veya ibraz edilmeyece¤inin belirtilmesi halinde, teminat vergi inceleme
raporuna göre çözülür.
Vergi inceleme raporu ifadesi, vergi incelemesine yetkili olanlarca düzenlenmifl raporu ifade eder.
Arkan & Ergin
Member of JPA International
301
7.
‹ade Talebinde Aranan Belgeler
Bu Tebli¤in (IV/A) bölümünde belirlenen esaslara tabi iade taleplerinde afla¤›da belirtilen belgeler
ortak mahiyette olup, ayr›ca aranacak belgeler her bir ifllem türü itibar›yla Tebli¤in ilgili
bölümlerinde belirtilmifltir.
Söz konusu bölümlerde, aranan belgelerin fotokopilerinin verilmesinin mümkün görüldü¤ü
hallerde, bu fotokopilerin asl› ile ayn› oldu¤unun kafle tatbiki ve imzalanmas› suretiyle firma
yetkililerince onaylanmas› gerekir.
Afla¤›da yer verilen belgelerden Gelir ‹daresi Baflkanl›¤›nca uygun görülenler elektronik ortamda
al›n›r. Bu belgeler, Gelir ‹daresi Baflkanl›¤›nca öngörülen içeri¤e uygun olarak gönderilir. Ancak,
bu durumda söz konusu belgelerin elektronik ortamda gönderildi¤ine iliflkin, "‹nternet Vergi
Dairesi Liste Al›nd›s›”n›n dökümü iade talep dilekçesi ekinde vergi dairesine ibraz edilir.
Vergi dairelerinin muhasebe birimleri taraf›ndan nakden veya mahsuben iade ifllemlerinde
düzenlenen muhasebe ifllem fifline, elektronik ortamda gönderilen listelerin tamam›n›n eklenmesi
yerine bu listelerin elektronik ortamda bulundu¤unu gösteren "‹nternet Vergi Dairesi Liste
Al›nd›s›”n›n eklenmesi yeterlidir.
‹nternet vergi dairesi üzerinden gönderilen belgeler, Gelir ‹daresi Baflkanl›¤›nca uygun görülen
durumlar hariç, k⤛t ortam›nda ayr›ca vergi dairesine verilmez.
‹ade talebinde bulunulmamas› halinde, afla¤›da belirtilen ortak belgelerden indirilecek KDV
listesi, yüklenilen KDV hesaplama tablosu ve yüklenilen KDV listesi aksi yönde bir düzenleme
bulunmamas› kayd›yla vergi dairesine verilmez.3065 say›l› Kanunun (11/1-c) ve geçici 17 nci
maddeleri kapsam›nda yap›lan ihraç kayd›yla teslimler nedeniyle tecil edilen verginin terkininde
de indirilecek KDV listesinin vergi dairesine ibraz edilmeyece¤i tabiidir.
7.1.
‹ade Talep Dilekçesi
‹ade talebi, iade türü itibar›yla 429 Seri No.lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebli¤i ekinde yer alan
standart iade talep dilekçeleri kullan›lmak suretiyle yap›l›r.
Kollektif flirketler, adi komandit flirketler ve adi ortakl›klarda iade alacaklar›n›n ortaklar›n vergi
borçlar›na mahsubu ile ilgili dilekçeye, di¤er ortaklar›n mahsup yap›lmas›na izin verdi¤ini gösteren
noter tasdikli belgeler de eklenir. Ortakl›k sözleflmesinde iade alaca¤›n›n ortaklardan hangisinin
borcuna mahsup edilece¤inin aç›kça belirtilmifl olmas› halinde ise ayr›ca bir belge aranmaz.
‹ade taleplerinde dilekçenin yan› s›ra iade hakk› do¤uran ifllem itibar›yla aranan belgelerin de
verilmesi zorunludur. Bunlardan Gelir ‹daresi Baflkanl›¤›nca uygun görülenler, öngörüldükleri
flekil ve içeri¤e uygun olarak internet vergi dairesi arac›l›¤›yla gönderilir. Elektronik ortamda
gönderilen belgeler k⤛t ortam›nda ayr›ca vergi dairesine verilmeyece¤i gibi, bu belgelerin YMM
KDV ‹adesi Tasdik Raporlar›na eklenme zorunlulu¤u da bulunmamaktad›r. Ancak, iade talebine
iliflkin olarak ibraz› gereken ve elektronik ortamda gönderilenler d›fl›nda kalan di¤er belgeler
Arkan & Ergin
Member of JPA International
302
(asl› veya noter, YMM, ilgili kamu kurumu taraf›ndan onayl› örnekleri) vergi dairesine do¤rudan
intikal ettirilir.
‹nceleme raporu ve YMM raporu aranmadan gerçeklefltirilecek iadeler, Tebli¤in ilgili bölümlerinde
öngörülen belgelerin verilmesi üzerine yerine getirilir. Sözü edilen belgelerin verilmemesi halinde,
iade talebi yerine getirilmez. Bu durumda iade talebi, belgelerin ikmal edilip, vergi dairesine
verildi¤i (elektronik ortamda gönderildi¤i) tarihte hüküm ifade eder.
‹ade taleplerinde verilmesi gereken belgelerin, aksi yöndeki düzenlemeler sakl› kalmak kayd›yla,
beyanname ekinde veya beyanname ile birlikte ya da beyanname ile ayn› gün içinde verilmesi
zorunlu de¤ildir.
7.2.
‹ade Hakk› Do¤uran ‹fllemin Beyan Edildi¤i Döneme Ait ‹ndirilecek KDV Listesi
Ayn› döneme iliflkin olarak birden fazla iade hakk› do¤uran ifllem türünden (örne¤in; Kanunun
11, 13 ve 29'uncu maddeleri kapsam›ndaki ifllemlerden) kaynaklanan iade talepleri bulunanlarda
indirilecek KDV listesinin bir kez verilmesi yeterli olup, her bir ifllem için ayr› ayr› bu liste aranmaz.
Gümrük beyannameli mal ihrac›nda, d›fl ticaret sermaye flirketleri ve sektörel d›fl ticaret flirketleri,
ihracat›na arac›l›k ettikleri mükelleflerin indirilecek KDV listesini de verirler.
Listeye, fatura düzenleme limitinin alt›nda kalsa dahi her bir belge kaydedilir. Ayn› mükelleften
yap›lan al›mlar belge baz›nda bu listelere ayr› ayr› girilir.
KDV iadelerinde aran›lan ve elektronik ortamda sistem üzerinden gönderilmesi gereken "‹ndirilecek
KDV Listesi"nin doldurulmas›nda afla¤›da belirtilen hususlara dikkat edilir.
a) Perakende sat›fl fifli veya yazar kasa fifllerinin gider belgesi kabul edildi¤i harcamalara ait KDV
tutarlar›n›n indirimi mümkün oldu¤undan, söz konusu belgeler, indirilecek KDV listelerine dâhil
edilir, bu belgelerin gider belgesi olarak kabul edilmedi¤i harcamalara ait KDV ise indirim konusu
yap›lamayaca¤›ndan listeye de al›nmaz.
b) Bu listeye, fatura düzenleme limitinin alt›nda kalsa dahi her bir belge ayr› ayr› kaydedilir.
Ancak, 213 say›l› Kanunun 219 uncu maddesinde hükme ba¤land›¤› üzere; muamelelere iliflkin
belgelerin, muhasebe fifllerine kaydedilmesi ve defterlere kay›tlar›n bu fifller üzerinden yap›lmas›
halinde, belgelerin fifllere kaydedilmesi, defterlere kaydedilmesi hükmündedir. Bu durumda,
muhasebe fifllerinde yer alan belgelerin esas defterlere en geç 45 gün içinde ifllenmesi
gerekmektedir.
c) Ayn› mükelleften yap›lan al›mlar bu listeye belge baz›nda ayr› ayr› girilir.
7.3.
‹ade Hakk› Do¤uran ‹flleme Ait Yüklenilen KDV Listesi
Yüklenilen KDV listesi, esas itibar›yla, iadesi talep edilen KDV hesaplama tablosunda yer alan
Arkan & Ergin
Member of JPA International
303
hesaplamalara konu olan vergili mal ve hizmet al›fllar›na iliflkin KDV'nin dayanak belgeler itibar›yla
listelenmesinden ibarettir.
‹fllemin bünyesine giren vergi miktar›na iliflkin listede, iade hakk› do¤uran ifllem nedeniyle iadesi
talep edilen tutar›n hangi girdiler nedeniyle yüklenildi¤ine (örne¤in, mamul mal al›mlar›,
hammadde al›mlar›, yard›mc› malzeme al›mlar›, hizmet al›mlar›, genel gider, AT‹K gibi) iliflkin
bilgilere, dayanak belgeler itibar›yla yer verilir.
KDV iadelerinde aranan ve elektronik ortamda sistem üzerinden gönderilmesi gereken "Yüklenilen
KDV Listesi"nin doldurulmas›nda afla¤›da belirtilen hususlara dikkat edilir:
a) Perakende sat›fl fifli veya yazar kasa fifllerinin gider belgesi kabul edildi¤i harcamalara ait KDV
tutarlar›n›n indirimi mümkün oldu¤undan, söz konusu belgeler, yüklenilen KDV listesine dâhil
edilebilir. Bu belgelerin gider belgesi olarak kabul edilmedi¤i harcamalara ait KDV ise indirim
konusu yap›lamayaca¤›ndan listeye de al›nmaz.
b) Bu listeye, fatura düzenleme limitinin alt›nda kalsa dahi her bir belge ayr› ayr› kaydedilir.
c) Ayn› mükelleften yap›lan al›mlar bu listeye belge baz›nda ayr› ayr› girilir.
ç)‹fllemin bünyesine do¤rudan giren KDV tutarlar› ile ifllemle ilgili olmak kayd›yla genel giderler
ve AT‹K nedeniyle yüklenilen vergilerden iflleme isabet eden KDV tutar› yüklenilen KDV listesinde
ayr›ca yer al›r.
7.4.
‹adesi Talep Edilen KDV Hesaplama Tablosu
‹adesi talep edilen KDV hesaplama tablosu, iade hakk› do¤uran iflleme ait yüklenilen KDV
listesinden hareketle iadesi talep edilen KDV tutar›n› gösteren özet tablodur. Tabloda, do¤rudan
girdiler nedeniyle yüklenilen KDV, genel yönetim giderleri ve AT‹K nedeniyle yüklenilen KDV'den
iflleme verilen pay yer alacakt›r. (EK: 19)
7.5.
Sat›fl Faturalar› Listesi
Sat›fl faturalar› listesi, iade hakk› do¤uran ifllemlere ait sat›fl faturas›, serbest meslek makbuzu
ve benzeri belgelere iliflkin bilgileri ihtiva eden listedir.
B.
‹ND‹R‹ML‹ TEM‹NAT UYGULAMASI S‹STEM‹ (‹TUS)
1.
‹TUS Sertifikas› Kapsam›na Giren Mükellefler
Afla¤›daki flartlar› tafl›yan mükelleflere ba¤l› olduklar› Vergi Dairesi Baflkanl›¤› (bulunmayan
yerlerde Defterdarl›k) taraf›ndan ‹TUS sertifikas› (EK: 20) verilir.
Arkan & Ergin
Member of JPA International
304
1.1.
Genel fiartlar
Baflvuru tarihinden önceki son üç takvim y›l› içinde;
a) Vergi mükellefiyetinin bulunmas›,
b) Mücbir sebep say›lan haller d›fl›ndaki nedenlerle, defter ve belgelerin ibraz›ndan imtina
edilmemifl olmas›,
c) Gelir veya kurumlar vergisi, geçici vergi, gelir vergisi stopaj›, ÖTV ve KDV (tevkifat hariç)
uygulamalar›ndan her birine ait beyanname verme ödevinin her bir vergi türü itibar›yla ikiden
fazla aksat›lmam›fl olmas› (süresinden sonra kendili¤inden verilen beyannameler hariç),
ç) Sahte belge veya muhteviyat› itibar›yla yan›lt›c› belge düzenleme veya kullanma fiili nedeniyle
özel esaslara tabi tutulmam›fl veya tutulmuflsa genel esaslara dönülmüfl olmas›,
d) Cari takvim y›l› da dahil olmak üzere son iki takvim y›l›na iliflkin tam tasdik sözleflmesi
bulunmas›.
Baflvuru tarihi itibar›yla;
a) KDV iade taleplerinde özel esaslara tabi olmay› gerektiren bir durumunun bulunmamas›,
b) Ödenmesi gereken vergi borcunun bulunmamas› (vergilerin tecil edilmifl olmas› bu flart›n
ihlali say›lmaz).
Sertifika baflvurusundan önceki, iade talebinin bulundu¤u birbirini izleyen son befl vergilendirme
dönemi itibar›yla haklar›nda yaz›lm›fl YMM ve/veya vergi inceleme raporlar›n›n olumlu olmas›.
Bu Tebli¤in (IV/E) bölümünde belirtilen nitelikteki raporlar "olumlu rapor" olarak kabul edilir.
YMM'lerle süresinde düzenlenmifl tam tasdik sözleflmesi bulunan mükellefler hakk›nda iade
hakk› do¤uran ifllemlerin bulundu¤u birbirini izleyen son befl vergilendirme dönemine ait olumlu
YMM raporu bulunmas› halinde de bu bölüm bak›m›ndan bu flart gerçekleflmifl say›l›r.
Birbirini izleyen befl vergilendirme döneminden kas›t, iade hakk› do¤uran ifllemlerin yap›ld›¤›
birbirini izleyen dönemlerdir. Bu dönemler aras›nda herhangi bir dönemde vergi inceleme raporu
veya YMM raporu düzenlenmesini gerektiren bir iade hakk› do¤uran ifllem bulunmad›¤› takdirde,
bu dönemler, birbirini izleyen befl vergilendirme döneminin hesaplanmas›nda dikkate al›nmaz.
Birbirini izleyen son befl vergilendirme dönemine ait olumlu raporlardan bir k›sm›n›n vergi
inceleme elemanlar›, bir k›sm›n›n ise YMM taraf›ndan düzenlenmifl olmas› halinde de bu flart›n
gerçekleflmifl say›laca¤› tabiidir. Ancak befl olumlu rapor flart›n› k›smen veya tamamen YMM'lerce
düzenlenen raporlarla yerine getiren mükelleflerin indirimli teminattan yararlanabilmeleri için,
iade talebinde bulunduklar› dönem için de tam tasdik sözleflmesi yapm›fl olmalar› gerekmektedir.
Tam tasdik sözleflmesi kapsam›nda bulunmayan dönemlere iliflkin iade taleplerinde ise Tebli¤in
Arkan & Ergin
Member of JPA International
305
ilgili bölümlerinde iadeye iliflkin yer alan aç›klamalara göre ifllem yap›lacakt›r.
Son olumlu rapor vergi dairesine intikal ettikten sonra (di¤er flartlar da gerçekleflmiflse) raporun
ilgili oldu¤u vergilendirme döneminden sonraki dönemlere iliflkin iade talepleri için indirimli
teminat uygulamas›na bafllan›r. Raporun ait oldu¤u vergilendirme döneminden sonraki dönemler
için verilen teminatlar›n, indirimli teminat tutar›n› aflan k›sm› iade edilir.
Yukar›da belirtilen genel flartlar› sa¤layan D›fl Ticaret Sermaye fiirketi ve Sektörel D›fl Ticaret
fiirketi statüsündeki flirketlere baflka bir flart aranmaks›z›n ‹TUS sertifikas› verilir.
4760 say›l› Kanuna ekli (II) say›l› listede yer alan tarifelerdeki tafl›tlar›n ihracat›n› yapan, otomotiv
sektöründe faaliyet gösteren d›fl ticaret sermaye flirketi niteli¤indeki imalatç›larda, iade talebinin
bulundu¤u birbirini izleyen son befl vergilendirme dönemine iliflkin olumlu rapor flart› aranmaz.
1.2.
Özel fiartlar
Yukar›da (IV/B-1.1) bölümünde belirlenen genel flartlar ile birlikte, kendileri için öngörülen özel
flartlar› tafl›yan afla¤›daki mükellefler ‹TUS sertifikas›na hak kazan›rlar.
1.2.1.
‹hracat ‹stisnas› Kapsam›ndaki ‹ade Talepleri Bak›m›ndan
1.2.1.1.
‹malatç›lar ve ‹malatç›-‹hracatç›lar:
Genel flartlara ek olarak;
a) ‹lgili sicile kay›tl› olan,
b) Ödenmifl sermayelerinin veya son bilançolar›nda kay›tl› AT‹K'lerinin (gayrimenkuller hariç)
amortisman düflülmeden önceki toplam tutar› 100.000 TL'yi aflan,
c) Üretim kapasitesi ile bu kapasitenin gerektirdi¤i iktisadi k›ymetlere sahip oldu¤u kapasite
raporuyla teyit edilen,
ç) ‹malat iflinde 20 veya daha fazla iflçi çal›flt›ran (‹flçi say›s›n›n tespitinde bizzat imalat iflinde çal›flan
iflçiler dikkate al›n›r. Bunlar d›fl›nda kalan yönetici, büro personeli ve muhasebeci gibi personel dikkate
al›nmaz. Hesaplamada, ihracat›n gerçekleflti¤i dönemden önceki 12 ayl›k ortalama esas al›n›r.),
imalatç›-ihracatç›lar ile ihraç kayd›yla teslimde bulunan imalatç›lara, ba¤l› olduklar› Vergi Dairesi
Baflkanl›¤›na/Defterdarl›¤a bir dilekçe ile baflvurmalar› halinde, baflvuru tarihini izleyen 15 gün
içinde ‹TUS sertifikas› verilir.
1.2.1.2.
Di¤er ‹hracatç›lar (Hizmet ‹hracat› Yapanlar Hariç):
Genel flartlar› tafl›yan mükelleflerden, son üç takvim y›l› itibar›yla y›ll›k 4 milyon ABD Dolar› veya
son befl takvim y›l› itibar›yla y›ll›k iki milyon ABD Dolar› ve üzerinde ihracat yapanlara, bu flartlar›
Arkan & Ergin
Member of JPA International
306
sa¤lad›klar› tarihi takip eden y›lbafl›ndan itibaren geçerli olmak üzere ‹TUS sertifikas› verilir.
1.2.2.
Di¤er ‹ade Hakk› Do¤uran ‹fllemler Bak›m›ndan
Bu Tebli¤in (IV/B-1.2.1.) bölümü kapsam›nda olmayan mükelleflerden;
a) Baflvuru tarihinden önce vergi dairesine verilmifl olan son y›ll›k kurumlar vergisi veya gelir
vergisi beyannamesinin ekinde yer alan bilânçoya göre en az;
• Aktif toplam› 40.000.000 TL,
• Maddi duran varl›klar› toplam› 10.000.000 TL,
• Öz sermaye tutar› 20.000.000 TL,
• Net sat›fllar› 50.000.000 TL,
b) Cari y›l dahil, baflvuru tarihinden önceki takvim y›l›nda vergi dairesine verilmifl muhtasar
beyannamelere göre ayl›k ortalama çal›flt›r›lan kifli say›s› 50 veya daha fazla, (Hesaplamada
ifllemin gerçekleflti¤i dönemden önceki 12 ayl›k ortalama esas al›n›r.)
olanlara, yukar›da (IV/B-1.1.) bölümündeki genel flartlar› da tafl›malar› kayd›yla ‹TUS sertifikas›
verilebilir. Bu flartlar› birlikte tafl›yan mükelleflerin ba¤l› olduklar› Vergi Dairesi
Baflkanl›¤›na/Defterdarl›¤a bir dilekçe ile baflvurmas› halinde, baflvuru tarihini izleyen 15 gün
içinde “‹TUS Sertifikas›” verilir.
Bu mükelleflerin KDV iade talepleri, sertifika tarihini içine alan dönemden bafllamak üzere,
afla¤›daki aç›klamalar çerçevesinde yerine getirilir.
2.
‹TUS Sertifikas› Uygulamas›na Göre ‹ade Taleplerinin Yerine Getirilmesi
‹TUS sertifikas›na sahip mükelleflerin iade talepleri Tebli¤in ilgili bölümlerinde yer alan aç›klamalara
göre yerine getirilir.
‹adenin teminat karfl›l›¤›nda talep edilmesi halinde, iade miktar›n›n Tebli¤in (IV/A-3) bölümünde
belirlenen s›n›r› aflan k›sm›n›n (% 8)'i (d›fl ticaret sermaye flirketleri ve sektörel d›fl ticaret flirketleri
için %4'ü) için teminat verilir.
Teminat, Tebli¤de aksi belirtilmedikçe, iadenin yap›ld›¤› tarihten itibaren alt› ay içinde ibraz
edilecek YMM raporu ile çözülür. Bu süre içerisinde YMM raporu ibraz edilmemesi halinde veya
mükellefin talep etmesi durumunda teminat V‹R sonucuna göre çözülür. ‹TUS sertifikas›n›n
iptalini gerektiren bir neden olmad›¤› sürece, sonraki iade taleplerinde indirimli teminat
uygulamas›na devam edilece¤i ve YMM raporunun da yine alt› ay içinde ibraz edilmesinin
istenece¤i tabiidir.
3.
‹TUS Sertifikas›n›n ‹ptal edilmesi
Kendilerine ‹TUS sertifikas› verilen mükelleflerle ilgili olarak, afla¤›daki hususlardan herhangi
Arkan & Ergin
Member of JPA International
307
birisinin gerçekleflmesi halinde ‹TUS sertifikas› iptal edilir. Sertifikan›n iptal edildi¤i, gerekçesiyle
birlikte mükellefe bildirilir. Mükellefin, bu durumun bildirildi¤i tarihi içine alan ve sonraki
dönemlere ait olan veya önceki dönemlere ait olup bu tarihe kadar henüz sonuçland›r›lmam›fl
iadelerinde indirimli teminat uygulanmaz.
a) Tebli¤in (IV/B-1.2.) ayr›m›nda belirtilen koflullardan tutarlarla ilgili olanlar d›fl›ndaki flartlar›
kaybeden mükellefler ile an›lan bölümde belirtilen tutarlarda ve çal›flt›r›lan iflçi say›lar›nda
% 25'i aflan bir azalma meydana geldi¤i anlafl›lan mükelleflerin sertifikalar› iptal edilir.
Mükelleflerin Tebli¤in (IV/B-1.2.) ayr›m›ndaki tutarlar karfl›s›ndaki durumu, y›ll›k kurumlar vergisi
beyannamesinin verildi¤i tarihi, ortalama iflçi say›s›na iliflkin flart karfl›s›ndaki durumu ise her
bir muhtasar beyannamenin verildi¤i tarihi izleyen 15 gün içinde mükellefin ba¤l› oldu¤u vergi
dairesi müdürlü¤ünce/mal müdürlü¤ünce tespit edilir.
b) Defter ve belgelerini 213 say›l› Kanundaki süreler içinde ibraz etmeyen mükelleflerin sertifikalar›
sürenin doldu¤u günü takip eden gün iptal edilir.
c) Vergi borçlar›n›, vadesinde ödemedi¤i anlafl›lan mükelleflere, vade tarihinden itibaren 7 gün
içinde 6183 say›l› Kanunun 55 inci maddesinde öngörülen ödeme emri veya alaca¤›n teminata
ba¤lanm›fl olmas› halinde 56 nc› maddesinde öngörülen yaz› tebli¤ edilir. Tebli¤ tarihinden
itibaren 7 gün içinde vergi borcunu ödemeyen mükelleflerin sertifikas› iptal edilir.
Ancak, takip edilen vergi borcunun nihai yarg› karar› veya düzeltme ifllemiyle tamamen kald›r›lmas›
halinde; yarg› karar›n›n ‹dare'ye tebli¤ edildi¤i veya düzeltme iflleminin yap›ld›¤› tarihi içine alan
dönem ve izleyen dönemlerdeki iadeler ile bu tarihe kadar henüz sonuçland›r›lmam›fl iadelerde
“‹TUS Uygulamas›” kapsam›nda ifllem yap›l›r.
ç) Mükellef hakk›nda sahte belge veya muhteviyat› itibar›yla yan›lt›c› belge düzenledi¤i veya
kulland›¤› konusunda vergi dairesine “olumsuz rapor” intikal etmesi halinde, raporun vergi
dairesine intikal etti¤i tarihten sonraki ve bu tarihe kadar henüz sonuçland›r›lmam›fl iade
taleplerinde indirimli teminat hükümleri uygulanmaz ve sertifika iptal edilir.
Olumsuz rapora dayan›larak yap›lan tarhiyat›n nihai yarg› kararlar› ile terkin edilmesi halinde
mükellefe tekrar sertifika verilir. Yap›lan tarhiyat›n nihai yarg› kararlar› ile k›smen veya tamamen
onaylanmas› halinde mükellefin Sertifika alabilmesi için (IV/B-1) bölümünde belirtilen flartlar›
tekrar sa¤lamas› gerekir. Yarg› karar›ndan önce, mükellefin gerekli flartlar› yerine getirerek genel
esaslara geçmesi halinde, genel esaslara tabi oldu¤u tarihten sonraki 24 ay süresince özel
esaslara tabi olmay› gerektirecek flartlar›n ortaya ç›kmamas› ve Tebli¤in (IV/B-1) bölümünde
belirtilen flartlar› tafl›mas› kayd›yla, 24 ayl›k sürenin sonunda mükellefe tekrar sertifika verilir.
Sonradan nihai yarg› karar›n›n gelmesi halinde yukar›da (c) numaral› ayr›m›n ikinci paragraf›ndaki
aç›klamalara göre ifllem yap›l›r.
Arkan & Ergin
Member of JPA International
308
C.
HIZLANDIRILMIfi ‹ADE S‹STEM‹ (H‹S)
1.
H‹S Uygulamas› Kapsam›na Girecek Mükellefler
Afla¤›daki flartlar› tafl›yan mükelleflere talep etmeleri ve afla¤›da belirtilen belgeleri ibraz etmeleri
halinde ba¤l› olduklar› Vergi Dairesi Baflkanl›¤› (bulunmayan yerlerde Defterdarl›k) taraf›ndan
“H‹S sertifikas›” (EK: 21) verilir.
a) Baflvuru tarihinden önceki son befl takvim y›l› itibar›yla vergi mükellefiyetinin bulunmas›,
b) Baflvuru tarihinden önce vergi dairesine verilmifl son y›ll›k kurumlar vergisi beyannamesinin
ekinde yer alan bilânçoya göre en az;
• Aktif toplam›n›n 200.000.000 TL,
• Maddi duran varl›klar› toplam›n›n 50.000.000 TL,
• Öz sermaye tutar›n›n 100.000.000 TL,
• Net sat›fllar›n›n 250.000.000 TL,
olmas›, (bu koflullardan herhangi üç tanesinin sa¤lanm›fl olmas› yeterlidir.)
c) Baflvurudan önceki takvim y›l›nda vergi dairesine vermifl oldu¤u muhtasar beyannamelere
göre ayl›k ortalama çal›flt›r›lan kifli say›s›n›n 250 veya daha fazla olmas›,
ç) Baflvuru tarihinden önceki son befl takvim y›l› içinde;
• Mücbir sebep say›lan haller d›fl›ndaki nedenlerle, defter ve belgelerin ibraz›ndan imtina
edilmemifl olmas›,
• Gelir veya kurumlar vergisi, ÖTV ve KDV uygulamalar›ndan her birine ait beyanname verme
ödevinin her bir vergi türü itibar›yla birden fazla aksat›lmam›fl olmas› (süresinden sonra
kendili¤inden verilen beyannameler hariç),
• Sahte belge veya muhteviyat› itibar›yla yan›lt›c› belge düzenleme veya kullanma fiili nedeniyle
özel esaslara tabi tutulmam›fl veya tutulmuflsa genel esaslara dönülmüfl olmas›,
d) Baflvuru tarihi itibar›yla;
• KDV iade taleplerinde özel esaslara tabi olmay› gerektiren bir durumunun bulunmamas›,
• Vergi borcunun bulunmamas› (vergilerin tecil edilmifl olmas› bu flart›n ihlali say›lmaz),
gerekmektedir.
Bu flartlar› birlikte tafl›yan mükelleflerin ba¤l› olduklar› Vergi Dairesi Baflkanl›¤›na/Defterdarl›¤a
bir dilekçe ile baflvurmas› halinde, baflvuru tarihini izleyen 15 gün içinde “H‹S Sertifikas›” verilir.
Arkan & Ergin
Member of JPA International
309
Bu mükelleflerin KDV iade talepleri (henüz sonuçland›r›lmam›fl olanlar dahil), afla¤›daki (IV/C2) bölümdeki aç›klamalar çerçevesinde yerine getirilir.
2.
H‹S Uygulamas›na Göre ‹ade Taleplerinin Yerine Getirilmesi
H‹S sertifikas› sahibi mükelleflerin iade talepleri tutar›na bak›lmaks›z›n, teminat, V‹R veya YMM
raporu aran›lmadan yerine getirilir.
‹ade talebi bir standart iade talep dilekçesi ile yap›l›r. Talep, iade hakk› do¤uran ifllemin beyan›na
iliflkin beyanname ve iade talep dilekçesinin verilmifl olmas› flart›yla, ilgili belgelerin ibraz edildi¤i
tarihte geçerlik kazanacakt›r. ‹lgili belgeler; her bir iade hakk› do¤uran iflleme ait iade talebinin
yerine getirilmesi için Tebli¤de aran›lmas› öngörülen belgelerdir.
Bu mükelleflerin nakden iade taleplerinde, ibraz edilen belgelere iliflkin olarak KDV‹RA sistemi
taraf›ndan yap›lan sorgulama neticesinde olumsuzluk tespit edilmeyen tutarlar raporun
tamamlanma sürecini izleyen befl ifl günü içinde iade edilir. Olumsuzluk tespit edilen al›mlara
iliflkin KDV tutarlar›n›n iadesi ise olumsuzluklar›n giderilmesi veya aranan flartlar›n sa¤lanmas›
kayd›yla yerine getirilir. Mahsuben iade talepleri ise belgelerin tamamland›¤› tarih itibar›yla
hüküm ifade eder.
Tamam› ibraz edilen belgelerde flekil veya muhteviyat yönünden vergi dairesince eksiklik veya
yanl›fll›k tespit edilmesi halinde iade talepleri yerine getirilmekle birlikte, bu hususlar belgelerin
ibraz edildi¤i tarihi izleyen 15 gün içinde mükellefe tebli¤ edilir. Mükelleflerin tebli¤ tarihinden
itibaren üç ay içinde eksiklikleri tamamlamamalar› halinde, durum ilgili Vergi Dairesi
Baflkanl›¤›na/Defterdarl›¤a bildirilir. Vergi Dairesi Baflkanl›¤›/Defterdarl›k taraf›ndan gerekçeleri
göz önünde tutularak eksikliklerin tamamlanmas› için mükellefe üç ayl›k ek süre verilebilir. Bu
süre sonunda da eksikliklerin tamamlanmamas› halinde belge eksikli¤ine ra¤men iade edilen
KDV'nin ilgili bulundu¤u vergilendirme dönemleri incelemeye sevk edilir. Belge eksikli¤ine
ra¤men iade edilen KDV tutar› kadar nakdi teminat veya banka teminat mektubu verilmemesi
halinde H‹S Sertifikas› da iptal edilir.
Hakk›nda “olumsuz rapor” olmamas› flart›yla, mükellefle ilgili “olumsuz tespit” ortaya ç›kmas›
veya “olumsuz rapor” bulunanlardan mal ya da hizmet ald›¤›n›n tespit edilmesi halinde; mükellefe
durum bildirilir. Mükellefin söz konusu mal ve hizmet al›mlar›n› Tebli¤in (IV/E) bölümü kapsam›nda
izah edememesi durumunda KDV tutarlar›n›n indirim ve iade hesaplar›ndan ç›kar›lmas› veya bu
tutarlara dört kat teminat göstermesi istenir. Teminat vergi inceleme raporu sonucuna göre
çözülür. Mükellef taraf›ndan söz konusu KDV tutarlar› indirim ve iade hesaplar›ndan ç›kar›lmaz
veya bu tutarlara dört kat teminat gösterilmezse, sadece bu tutarlara iliflkin iade talebi münhas›ran
vergi inceleme raporuna göre yerine getirilir.
3.
H‹S Sertifikas›n›n ‹ptal Edilmesi
Kendilerine H‹S sertifikas› verilen mükelleflerle ilgili olarak, afla¤›daki hususlardan herhangi
birisinin gerçekleflmesi halinde H‹S sertifikas› iptal edilir. Sertifikan›n iptal edildi¤i, gerekçesiyle
birlikte mükellefe bildirilir. Mükellefin, bu durumun bildirildi¤i tarihi içine alan ve sonraki
Arkan & Ergin
Member of JPA International
310
dönemlere ait olan veya önceki dönemlere ait olup bu tarihe kadar henüz sonuçland›r›lmam›fl
iadelerinde Tebli¤in (IV/C-2) bölümü hükümleri uygulanmaz.
a) Tebli¤in (IV/C/1-b) ayr›m›nda belirtilen tutarlarla ilgili flartlar› kaybeden mükellefler ile (IV/C/1c) ayr›m›nda belirtilen say› flart›nda % 25'i aflan bir azalma meydana geldi¤i anlafl›lan mükelleflerin
sertifikalar› iptal edilir.
Mükellefin, Tebli¤in (IV/C/1) ayr›m›ndaki tutarlar karfl›s›ndaki durumu, y›ll›k kurumlar vergisi
beyannamesinin verildi¤i tarihi, ortalama iflçi say›s›na iliflkin flart karfl›s›ndaki durumu ise her
takvim y›l›nda verilen muhtasar beyannamelere dayan›larak Aral›k ay› muhtasar beyannamesinin
verildi¤i tarihi izleyen 15 gün içinde tespit edilir.
b) Defter ve belgelerini 213 say›l› Kanundaki süreler içinde ibraz etmeyen mükelleflerin sertifikalar›
sürenin doldu¤u gün iptal edilir.
c) Vergi borçlar›n›, vadesinde ödemedi¤i anlafl›lan mükelleflere, vade tarihinden itibaren yedi
gün içinde 6183 say›l› Kanunun 55 inci maddesinde öngörülen ödeme emri veya alaca¤›n teminata
ba¤lanm›fl olmas› halinde 56 nc› maddesinde öngörülen yaz› tebli¤ edilir. Tebli¤ tarihinden
itibaren yedi gün içinde vergi borcunu ödemeyen mükelleflerin sertifikas› iptal edilir.
Ancak, takip edilen vergi borcunun nihai yarg› karar› veya düzeltme ifllemiyle tamamen kald›r›lmas›
halinde; yarg› karar›n›n ‹dare'ye tebli¤ edildi¤i veya düzeltme iflleminin yap›ld›¤› tarihi içine alan
dönem ve izleyen dönemlerdeki iadeler ile bu tarihe kadar henüz sonuçland›r›lmam›fl iadelerde
“H‹S Uygulamas›” kapsam›nda ifllem yap›l›r.
ç) Mükellef hakk›nda sahte belge veya muhteviyat› itibar›yla yan›lt›c› belge düzenlendi¤i veya
kulland›¤› konusunda vergi dairesine “olumsuz rapor” intikal etmesi halinde, raporun vergi
dairesine intikal etti¤i tarihten sonraki ve bu tarihe kadar henüz sonuçland›r›lmam›fl iade
taleplerinde Tebli¤in (IV/C/2) bölümü hükümleri uygulanmaz ve sertifika iptal edilir.
Olumsuz rapora dayan›larak yap›lan tarhiyat›n nihai yarg› kararlar› ile terkin edilmesi halinde
mükellefe tekrar Sertifika verilir. Yap›lan tarhiyat›n nihai yarg› kararlar› ile k›smen veya tamamen
onaylanmas› halinde mükellefin Sertifika alabilmesi için Tebli¤in (IV/C/1) bölümünde belirtilen
flartlar› tekrar sa¤lamas› gerekir.
Yarg› karar›ndan önce, mükellefin gerekli flartlar› yerine getirerek genel esaslara geçmesi halinde,
genel esaslara tabi oldu¤u tarihten sonraki 24 ay süresince özel esaslara tabi olmay› gerektirecek
ve sertifikay› iptal ettirecek flartlar›n ortaya ç›kmamas› kayd›yla, mükellefe tekrar Sertifika verilir.
Sonradan nihai yarg› karar›n›n gelmesi halinde yukar›da (c) numaral› ayr›m›n ikinci paragraf›ndaki
aç›klamalara göre ifllem yap›l›r.
d) H‹S sertifikas› sahibi mükelleflerin iade taleplerinin bulundu¤u her takvim y›l›nda, ‹dare
taraf›ndan belirlenen en az bir vergilendirme dönemi KDV iadeleri yönünden incelenir ve bu
inceleme ivedi olarak sonuçland›r›l›r. Yap›lan incelemede haks›z/yersiz iade ald›¤› anlafl›lan
mükelleflerden; haks›z/yersiz ald›¤› vergilerin, ilgili dönemde yap›lan vergi iadelerine oran› % 5'i
Arkan & Ergin
Member of JPA International
311
geçen mükelleflerin sertifikalar› iptal edilir. Bu mükelleflere, raporun vergi dairesine intikal
tarihinden itibaren befl y›l süreyle tekrar sertifika verilmez.
D.
D‹⁄ER HUSUSLAR
1.
‹ade Hakk›n›n ‹ndirim Yoluyla Kullan›lmas›
‹ade hakk› do¤uran ifllemleri bulunan mükelleflerin bu ifllemler dolay›s›yla yüklendikleri vergileri
nakden veya mahsuben iade olarak talep etmek yerine indirim yoluyla giderme tercihinde
bulunmalar› mümkündür.
Tercihini bu yönde kullanan mükellefler taraf›ndan iade hakk› do¤uran ifllem bedelleri KDV
Beyannamesinin “Tam ‹stisna Kapsam›na Giren ‹fllemler” ve “Di¤er ‹ade Hakk› Do¤uran ‹fllemler”
tablolar›nda beyan edilir; ancak tablolar›n "Yüklenilen KDV" veya "‹adeye Konu Olan KDV"
sütunlar›na "0" (s›f›r) yaz›l›r.
Bu flekilde beyanda bulunan mükelleflerin, iade için istenenler hariç, iade hakk› do¤uran ifllemi
tevsik eden belgeleri beyanname ekinde ibraz etmeleri gerekir.
Ancak, mükelleflerin iade hakk› do¤uran ifllemleri nedeniyle iadesini talep ettikleri tutar›n bir
k›sm›n›n iade al›n›p kalan k›sm›n›n indirim yoluyla giderilmesi tercihinde bulunmalar› mümkün
de¤ildir.
KDV iade alaca¤›n› indirim yoluyla giderme tercihinde bulunan mükelleflerin daha sonra bu
tercihten vazgeçerek nakden veya mahsuben iade talep etmele