Yeni Transfer Fiyatlandırması Kurallarının

Transkript

Transfer Fiyatlandırması.
Yeni Transfer Fiyatlandırması Kurallarının Değerlendirilmesi
G. Hülya Yılmaz - Ortak (YMM)
Gressi Benveniste – Kıdemli Müdür (SMMM)
19 Aralık 2006
Ritz Carlton Hotel - Istanbul
. .
.
Audit Tax Consulting Corporate Finance
.
©2006 Deloitte Türkiye
Yeni Transfer Fiyatlaması Kurallarının Değerlendirilmesi
•
Kapsama Giren Kurumlar ve Örtülü Kazanç Vergilemesi
•
Emsal Bedel Tespiti
•
Fiyatlama Metodolojileri
•
Fonksiyon – Risk Analizi
•
Karşılaştırma (Ekonomik) Analiz
•
Belgeleme
•
Ön (Peşin) Fiyatlama Anlaşmaları
•
Grup Şirketlerinde Masraf Paylaşımları
•
Sermaye Piyasası Kanunu ve Türk Ticaret Kanunu Açısından Transfer
Fiyatlandırmasının Önemi
•
Uygulamada Soru İşaretleri
Transfer Fiyatlandırması Semineri / Deloitte Academy
I – Kapsama Giren Kurumlar ve Örtülü Kazanç Vergilemesi
G. Hülya Yılmaz
İlgili Mevzuat
•
•
•
•
•
•
•
•
•
•
5520 sayılı Yeni Kurumlar Vergisi Kanunu – Madde 13, 22,30
5520 sayılı Yeni Kurumlar Vergisi Kanunu – Madde 13’ün Gerekçesi
5520 sayılı Yeni Kurumlar Vergisi Kanunu – Madde 11/(1) c).
5422 sayılı eski Kurumlar Vergisi Kanunu - Madde 17
G.V.K. GT No.106
5422 sayılı eski K.V.K. G.T. No.20
5422 sayılı eski K.V.K. G.T. No: 33
OECD Modeli Çifte Vergilendirmeyi Önleme Anlaşmaları – Madde 9: Bağımlı
Teşebbüsler
Konuyla ilgili Yargı Kararları
Konuyla ilgili Özelgeler
Transfer Fiyatı Nedir ?
•
Transfer fiyatı ilişkili kişiler arasındaki mal teslimi ve hizmet ifası işlemlerinde
uygulanan bedel veya fiyattır.
İLİŞKİLİ KİŞİ
Kurumun kendi ortakları
Kurumun veya ortaklarının ilgili bulunduğu
gerçek kişi ve kurumlar
-İdare
-Denetim
-Sermaye
bakımından bağlı kurumlar ve gerçek kişiler
(doğrudan veya dolaylı)
Kurum ortakları ile ilişkili (3.dereceye kadar
kısımlar dahil) gerçek kişiler (Eşler, eşlerin
üstsoyu ve altsoyu ile 3. derece dahil yansoy ve
kayın hısımları)
“Zararlı Vergi Rekabeti” yapan ülke ve
bölgelerdeki kurumlar ve gerçek kişiler
İlişkili Kişi
•
•
•
•
•
•
Grup Şirketleri
Çok uluslu şirketler
Kurum ortakları
Kurum iştirakleri
Serbest Bölgede şubesi bulunan kurumlar
Zararlı vergi rekabetine yol açan ülkelerde şubesi bulunan kurumlar
“Zararlı (Haksız) Vergi Rekabeti”ne Yol Açtığı Kabul Edilen Ülkelerde /
Bölgelerde Bulunan Kişilerle Yapılan İşlemler
•
•
•
Zararlı (Haksız) Vergi Rekabeti: Bir ülkenin, vergi mükelleflerini tabi tuttuğu
vergi yüklerini diğer ülkelerde uygulanan oranlara göre azaltıp düşük tutmak
suretiyle kendi rekabet gücünü arttırıp yabancı yatırımları kendisine çekmesi
ve böylece başka ülkelerin vergi matrahlarının kendisine doğru kaymasına ve
dolayısıyla o ülkelerde vergi geliri kaybına yol açmasıdır.
K.V.K. Madde 30/(7) hükümleri gereğince; zararlı vergi rekabetine yol açtığı
kabul edilen ülkelerde / bölgelerde bulunan kurumlarla yapılan işlemler de
“ilişkili kişilerle yapılan işlemler” olarak değerlendirilecektir.
%30 Vergi Tevkifatı Yükümlülüğü: Bakanlar Kurulu’nca ilan edilecek
ülkelerde /bölgelerde faaliyette bulunan kurumlara nakden veya hesaben
yapılan veya tahakkuk ettirilen her türlü ödemeler %30 oranında vergi
kesintisine tabi tutulacaktır. Henüz Bakanlar Kurulu Kararı yayımlanmamıştır.
•
•
•
•
•
•
Alım, satım işlemleri
İmalat işlemleri
İnşaat işlemleri
Kiralama ve kiraya verme işlemleri
Ödünç para alınması ve verilmesi
İkramiye, ücret ve benzeri ödemeleri gerektiren işlemler
•
•
•
•
Masraf paylaşımına ilişkin ödemeler
Royalty ödemeleri
Leasing ödemeleri
Factoring ödemeleri
Serbest Bölgelerdeki Faaliyetler ve Vergi İncelemeleri
•
•
•
Serbest bölgelerdeki faaliyetlerden elde edilen kazançlar Serbest Bölge
Faaliyet Ruhsatında belirtilen süre ile sınırlı olmak kaydıyla gelir ve kurumlar
vergisinden istisnadır.
6 Şubat 2004 tarihinden itibaren serbest bölgelerle ilgili mevzuat değişikliği
neticesinde, Serbest Bölgelerdeki faaliyetler de V.U.K. hükümlerine tabi hale
gelmiştir. Vergi inceleme elemanları artık serbest bölgede faaliyet
gösterenlerden doğrudan bilgi alıp inceleme yapabilmektedirler.
Serbest bölgelerdeki şubeler ve şirketlerde başlatılan vergi incelemelerinde
transfer fiyatlandırması yoluyla örtülü kazanç dağıtımı iddiası ile eleştiriler ve
tarhiyatlar yapılmaya başlanmıştır.
Transfer Fiyatlandırması Yoluyla “Örtülü Kazanç” Dağıtımı
•
•
Kurumlar, ilişkili kişilerle “emsallere uygunluk” ilkesine aykırı olarak tespit
ettikleri bedel veya fiyat üzerinden mal veya hizmet alım ya da satımında
bulunurlarsa, kazanç tamamen veya kısmen transfer fiyatlandırması yoluyla
“örtülü” olarak dağıtılmış sayılır.
Kurum kazancının tespitinde; Transfer Fiyatlandırması yoluyla örtülü olarak
dağıtılan kazançlar indirim konusu yapılamaz ( (Yeni KVK Madde 11/(1) c) ).
Örtülü Kazanç Dağıtımı Vergilemesi
•
•
Örtülü dağıtılan kazanç, dağıtan nezdinde kurumlar vergisine tabi tutulur.
Örtülü kazanç, kazanç dağıtılan taraf açısından, örtülü kazanç dağıtımının
gerçekleştiği hesap döneminin son günü itibariyle “dağıtılmış kar payı” veya dar
mükellefler için “ana merkeze aktarılan tutar” olarak ilişkili tarafların statülerine
göre temettü stopajına tabi tutulacaktır.
Temettü Stopajı Uygulaması
•
•
•
Örtülü olarak dağıtılan kazancı elde eden ilişkili kişilerin vergisel statülerine
göre stopaj yükümlülüğü olup olmadığı tespit edilmelidir.
a) Örtülü kazancın dağıtıldığı ilişkili kişi tam mükellef kurum ise temettü
stopajı uygulanmayacaktır.
b) Örtülü kazancın dağıtıldığı ilişkili kişi tam mükellef gerçek kişi ise temettü
stopajı uygulanacaktır.
c) Örtülü kazancın dağıtıldığı ilişkili kişi dar mükellefin ana merkezi ise
ana merkeze aktarılan tutara temettü stopajı uygulanacaktır.
Örtülü dağıtılan ve kar payı olarak addedelien kazanç, net kar payı mı; yoksa
brüt kar payı olarak mı dikkate alınacaktır ?
Zararlı Vergi Rekabetine Yol Açan Ülke ve Bölgelere Yapılan Kazanç
Aktarımlarının Vergilendirilmesi
•
Zararlı vergi rekabetine yol açan ve Bakanlar Kurulu’nca ilan edilen ülkelerde
yerleşik olan veya faaliyette bulunan kurumlara (tam mükellef kurumların bu tip
ülkelerde bulunan işyerleri –“kontrol edilen yabancı kurumlar” –dahil) nakden
/hesaben yapılan ödemeler %30 oranında vergi kesintisine tabidir.
•
Aşağıdaki ödemeler üzerinden stopaj yapılması konusunda belirleme yetkisi
Bakanlar Kurulu’na verilmiştir:
- Emsaline uygun fiyatlarla satın alınan mal ve iştirak hisseleri için yapılan ödemeler
- Emsaline uygun fiyatlarla deniz ve hava ulaştırma araçlarının kiralanması için
yapılan ödemeler
- Yapılan işin tamamlanabilmesi bakımından zorunlu geçiş ücreti, liman ücreti gibi
ödemeler.
•
Yurt dışı finans kuruluşlarından yapılan borçlanmalara ilişkin ana para, faiz ve kar
payı ödemeleri ile sigorta ve reasürans ödemeleri %30 stopaj kapsamı dışında
tutulmuştur.
Düzeltme Müessesesi
•
Tam Mükellef Kurumlar arasındaki Örtülü Kazanç aktarımında vergi kaybı
olmadığı savunması :
Örtülü kazanç aktarımına ilişkin olarak eski Kurumlar Vergisi Kanunu’nda
düzeltme imkanı bulunmadığı için; örtülü olarak dağıtılan kazancın, elde eden
nezdinde kurumlar vergisine tabi tutulmuş olması halinde örtülü kazanç
dağıtıldığı iddiasının yapılamayacağına dair görüşler ileri sürülmüştür.
•
Yeni hükümlere göre artık “Düzelteme” imkanı var. Dağıtım tam mükellef
kurumlar arasında olduğu zaman, örtülü kazancı elde eden taraf bu kazancı
ilgili hesap dönemi sonu itibariyle “iştirak kazancı” olarak dikkate alacaktır.
•
Düzeltme için Şart: Örtülü kazanç dağıtan kurum adına tarh edilen vergilerin
kesinleşmiş ve ödenmiş olması.
•
Örtülü dağıtılan kazanca isabet eden KDV nasıl değerlendirilecek?
II – Emsal Bedel – Fiyatlama
Fonksiyon – Risk Karşılaştırma Analizleri
Gressi Benveniste
Transfer Fiyatlandırması Kuralları
Emsallere Uygunluk İlkesi (Arm’s Length Principle)
Emsallere Uygunluk İlkesi, ilişkili kişilerle yapılan mal teslimleri ve hizmet
ifalarında uygulanan fiyatlar veya bedellerin, arada böyle bir ilişkinin
bulunmaması halinde oluşacak fiyat veya bedellere uygun olması prensibini
ifade eder.
Vergi Usul Kanunu (V.U.K)’ndaki Emsal Bedel Tanımı
(V.U.K. Md. 267)
Emsal Bedeli:
Gerçek bedeli olmayan veya bilinmeyen ya da doğru olarak
tespit edilemeyen bir malın değerleme gününde (örneğin:
31.12.2006) satılması halinde emsaline nazaran haiz olacağı
değer.
1) Ortalama Fiyat Esası
2) Maliyet Bedeli Esası
- Toptan satışlar için %5
- Perakende satışlar için %10
3) Takdir Esası (Takdir Komisyonuna Başvurma)
Transfer Fiyatlandırması Düzenlemeleri ve Vergi Usul Kanunu’nun
(V.U.K.) Emsal Bedel Tespit Kuralları
•
•
•
K.V.K’da yer alan Transfer Fiyatlandırması hükümleri vergiye tabi kurum
kazancının tespitinde geçerlidir. Belirtilen transfer fiyatı veya emsal bedel tespit
yöntemlerinin diğer vergi uygulamaları açısından da geçerli olacağına dair bir
hüküm yoktur.
Diğer vergi kanunlarındaki emsal bedel uygulaması hali hazırda V.U.K.
hükümleri çerçevesinde yapılmaktadır. (KDVK Md. 27/3.: Emsal bedeli ve
emsal ücreti V.U.K. hükümlerine göre tespit olunur)
Transfer fiyatlandırması ve V.U.K. emsal bedel tespiti kuralları arasında nasıl
bir uyum sağlanacaktır ?
Emsallere Uygun Fiyatın / Bedelin Tespitinde Uygulanacak Yöntemler
(Transfer Fiyatlaması Yöntemleri)
1)
Karşılaştırılabilir Fiyat Yöntemi
(Comparable Uncontrolled Price – CUP Method)
2)
Maliyet Artı Yöntemi (Cost – Plus Method)
3)
Yeniden Satış Fiyatı Yöntemi (Resale Price Method)
4)
Yukarıdaki üç yöntemden herhangi birisi ile emsale uygun fiyat tespit
edilemiyorsa mükellefin, işlemin mahiyetine uygun olarak kendi
belirleyeceği diğer yöntemler (OECD tarafından tanımlanmış olan diğer
yöntemler veya tanımlanmamış ancak işleme özgü olan yöntem)
Transfer Fiyatlaması Yöntemi Seçiminde Esas Alınacak Prensipler
•
Yöntemler arasında uygulama açısından herhangi bir öncelik sırası yoktur.
•
Uygulama kıstası: “işlemin niteliğine en uygun yöntem”dir.
•
K.V.K. 13. Maddede açıkça sayılan geleneksel üç yöntemin dışında
mükellefin kendi belirleyeceği diğer bir yöntemi uygulayabilmesi için
geleneksel üç yönteme de başvurabilme olanağının bulunmaması
gerekmektedir.
Geleneksel Yöntem Dışında Diğer Yöntemlerin Kullanılması Halinde
İzlenecek Yol
•
Geleneksel üç yöntemden hiçbirisi uygulanamıyorsa, mükellef kendi
belirleyeceği ve daha doğru sonuç verdiğine inandığı bir yöntemi
uygulayabilir. Bu yöntem;
a)
Tamamen mükellefin kendi belirlediği yöntem veya
b)
OECD’nin “Uluslararası Şirketler ve Vergi İdareleri İçin Transfer
Fiyatlandırması Rehberi”nde belirtilen “Diğer Yöntemler” başlığı altında
sayılan ve esas itibariyle kar paylaşımı veya karlılık göstergeleri dikkate
alınarak uygulanan yöntemler:
İşleme Dayalı Net Kar Marjı Yöntemi
(“Transactional Net Margin Method-TNMM”)
Kar bölüşüm yöntemi (“Profit Split Method”)
Emsal Bedel Tespitinde Süreç Nasıl İşliyor ?
Transfer Fiyatı Tespit Analizi
Faaliyetin
Tanımlanması
Fonksiyon Analizi
&
Risk Analizi
Uygun
Yöntem Seçimi
Dökümantasyon
(Belgeleme)
Karşılaştırma
Analizi
(Ekonomik Analiz –
Benchmarking)
Faaliyetin Tanımlanması
•
•
•
•
Organizasyon Yapısı
İş Tanımı (Ürünler, Tedarikçiler, Müşteriler )
Sektörün Tanımlanması (Rekabet durumu, Pazar payı)
İlişkili Şirketlerle Yapılan İşlemler (Mal, hizmet alım - satımı, gayrimaddi
haklar, borçlanmalar)
Fonksiyon ve Risk Analizi
Üstlenilen
Riskler ?
Yürütülen
Fonksiyonlar?
Sahip Olunan
Varlıklar ?
Key Entrepreneurial Risk Taking (“KERT”) Fonksiyonu (OECD
Prensibi)
•
Risk, Fonksiyon ve Kar arasındaki yakın bağlantıyı ifade eder.
•
Kar oluşumunu sağlama sürecindeki fonksiyonları kimler yürütmektedir ? ve
bu fonksiyonların getirdiği riskleri kimler üstlenmektedir?
•
Prensip: Kar oluşumu sürecinde; fonksiyonlar hangi şirket tarafından
yürütülüyor ve riskler en çok hangi şirket tarafından üstleniliyorsa o şirket
en çok kar etme hakkına sahiptir (“Risk Alma – Kar Etme” bağlantısı
prensibi).
Hangi kaynaklar kullanılıyor?
Hangi Fonksiyonlar yürütülüyor?
Fonksiyonlar
•
Üretim/İşleme
•
Ar-ge (teknoloji, know-how üretimi)
•
Kalite Kontrol
•
Reklam/Pazarlama
•
Satın Alma
•
Satış
•
Sipariş ve dağıtım
•
Müşteri kredilendirmesi
•
Faturalama ve tahsilat
•
Depolama, stok tutma
•
Satış Sonrası Hizmetler, Garanti ve Yedek Parça Servisleri
•
Yönetim (Muhasebe, İç Kontrol, Hukuk)
•
İnsan Kaynakları
•
Yatırım / Finansman
Hangi riskler üstleniliyor?
Riskler
•
Piyasa Riski
•
Envanter /Stok Tutma Riski
•
Kredi Riski
•
Döviz Kuru Riski
•
Ürün Riski
•
Hatalı Ürün Riski
•
Alacak Tahsil Etme Riski
•
Garanti Riski
•
Teknolojik Riskler
•
Yönetimsel Riskler
•
Faaliyette Bulunulan Ülke Mevzuatından Kaynaklanan Riskler
Uygun Yöntem Seçimi
İlişkili Kişi ve Kurumlarla Yapılan
İşlemlerin Analizi
Karşılaştırılabilir İşlemler ve
bağımsız taraflar arasındaki
karşılaştırılabilir işlemlerle ilgili
emsaller bulunması
Bulunan emsaller ve bilgilere göre
kullanılacak yönteme karar verilmesi
TRANSFER FİYATININ
HESAPLANMASI
Karşılaştırılabilir
İşlemler
Bağımsız Taraflar
Koşullar
(Kişiler/Kurumlar)
Yöntem seçiminin sağlıklı yapılabilmesi için bu üç unsurun hepsine ilişkin bilgi
bulunması gereklidir.
Transfer Fiyatlandırması Yöntemleri
OECD Rehberi
Geleneksel
İşleme Dayalı
Yöntemler
Karlılık Yöntemleri
- Karşılaştırılabilir Fiyat
- Maliyet Artı
- Yeniden Satış fiyatı
- İşleme Dayalı Net Kar Marjı
- Kar Bölüşüm Yöntemi
Diğer
- Global Formüller
Paylaşım Yöntemi
(Bu yöntem pek
uygulanmamaktadır)
Kaynak: http://www.oecd.org
Mükellefçe uygulanan satış fiyatının, karşılaştırılabilir mal veya hizmet alım ya
da satımında bulunan ve aralarında herhangi bir şekilde ilişki bulunmayan
gerçek veya tüzel kişilerin birbirleriyle yaptıkları işlemlerde uyguladığı piyasa
fiyatı ile karşılaştırılmasıdır.
İç Emsal Bedel Tespiti:
Mükellef
TF
İç Emsal
İlişkili Kuruluş
Bağımsız
(3. kişiler)
Dış Emsal Bedel Tespiti:
Mükellef
Bağımsız
(3. kişiler)
TF
Dış Emsal
(Piyasa Fiyatı)
İlişkili Kuruluş
Bağımsız
(3. kişiler)
Karşılaştırılabilir Fiyat Yöntemi Uygulanırken Dikkat Edilecek Faktörler:
•
•
•
•
•
•
Ürün kalitesindeki farklılıklar
Pazarın coğrafi olarak farklılıkları
Pazar seviyesi (nihai tüketici / toptancı)
Sözleşme hükümleri (satış miktarı vb.)
Yüklenilen riskler (marka sorumluluğu, nakliye, sigorta vb.)
İşlem tarihi
Bu faktörlerde farklılıklar varsa, bunları ortadan kaldıracak makul
ayarlamaların yapılması gereklidir.
Karşılaştırılabilir Fiyat Yönteminin Kullanım Alanları
•
•
•
•
Ticari ürünler
Lisans ödemeleri
Finansman (faiz oranı tesbiti açısından)
Komisyon Ödemeleri
Maliyet Artı Yöntemi
Emsallere uygun fiyatın, ilgili mal veya hizmet maliyetlerinin makul bir brüt kar
oranı kadar artırılması suretiyle hesaplanmasını ifade eder.
Kullanım Alanları
•
•
•
•
•
Sözleşmeye dayalı üretim (“toll manufacturing”)
Fason Üretim
Yarı mamul satışları
Uzun süreli ticari alım – satım anlaşmaları
Hizmet ifaları
Maliyet Artı Yöntemi Uygulamasında Dikkat Edilecek Hususlar:
1)
Maliyet bazını tespit etmek çok önemlidir.
(hangi kalemler maliyete girecek ?)
2)
Sadece değişken maliyet unsurlarını dikkate alan maliyet bazı ile sabit
maliyetleri de hesaba katan toplam maliyet bazı farklı sonuçlar doğuracaktır.
3)
Standard maliyet – fiili maliyet ayrımı dikkate alınmalıdır.
4)
Sadece sabit giderleri karşılamaya yönelik maliyet hesabı kabul edilebilecek
midir ?
Uygun Yöntem Tespiti
Yeniden Satış Fiyatı Yöntemi
Emsallere uygun fiyatın, işlem konusu mal veya hizmetlerin aralarında
herhangi bir şekilde ilişki bulunmayan gerçek veya tüzel kişilere yeniden
satılması halinde uygulanacak fiyattan, makul bir brüt satış karı
düşülerek hesaplanmasını ifade eder.
Makul Brüt Satış Karı = Emsal Brüt Satış Karı
TF ?
Üretim Firması
Distribütör
PF = 100 YTL
PİYASA
Ürünün Maliyeti = 60 YTL
Piyasa Fiyatı (PF) = 100 YTL
Emsal Brüt Kar Marjı = %10 (İlişkisiz distribütörlerce elde edilen)
Distribütöre Satış İçin Emsal Bedel = TF) = ( (100 – (100*%10) )= 90 YTL
Distribütörün Karı = 100 – 90 = 10 YTL
Üretim Firmasının Karı = 90 – 60 = 30 YTL
Toplam Kar = 100 – 60 = 40 YTL
Yeniden Satış Fiyatı Yöntemi Kullanım Alanları
•
Ürün üzerinde satıcı tarafından ek işlem yapılmadan satış yapılan ticari
faaliyetler
•
Distribütörlük faaliyetleri
•
Satıcının çok fazla risk ve fonksiyon üstlenmediği durumlar
Yeniden Satış Fiyatı Yöntemi- Maliyet Artı Yöntemi Karşılaştırma
Maliyet
Pazar Fiyatı
Maliyet Artı (Oran)
Brüt Kar Marjı
= 100
= 200
= %10
= %10
TF Yöntemi
Üretici
Distribütör
Nihai Müşteri
Maliyet Artı
100
110 (1)
200
Yeniden Satış Fiyatı
100
180 (2)
200
(1) 110 = 100 + (100 * %10)
(2) 180 = 200 – (200 * %10)
Risk/ Kar Analizi:
Maliyet Artı Yönteminde : Distribütörde üreticiden daha fazla kar kalıyor (distribütör daha fazla risk
üstleniyor)
Yeniden Satış Fiyatı Yönteminde: Üreticide distribütörden daha fazla kar kalıyor (üretici daha fazla
risk üstleniyor, distribütörün üstlendiği pek fazla risk ve fonksiyon yok)
İşleme Dayalı Karlılık Yöntemleri
1) Kar Bölüşüm Yöntemi (Profit Split):
•
Toplam kar üstlenilen riskler (örneğin: markanın sahibi olmak) ve
fonksiyonlara göre belirli anahtarla ilişkili şirketlere dağıtılır.
Dağıtım
Üretim
Kalan Karı Bölüşüm Yöntemi (Residual Profit Split)
Finans/Yönetim
Lojistik
Araştırma&Geliştirme
%10
/Patent ve lisanslar
Dağıtım
%30
Satış
%20
RUTİN
RUTİN OLMAYAN
FONKSİYONLARDAN
FONKSİYONLARDAN
KARLAR
KARLAR
Sözleşmeli
Üretim
%15
Markalar
%25
2)
•
•
•
•
İşlemsel Net Kar Marjı Yöntemi
(Transactional Net Margin Method):
Emsale uygunluk karlılık araştırmalarına göre belirlenir.
Emsal alınan şirketlerin finansal verileri dikkate alınır.
Net kar marjları fonksiyonel farklılıklardan daha az etkilenirler.
Firma karlılıkları bir bütün olarak ele alınır, işlem bazında karşılaştırma
yapılmaz.
2) İşlemsel Net Kar Marjı Yöntemi
• Kar Göstergelerinin Kullanılması
Satışlar
- SMMM
Brüt Kar
- Faaliyet Giderleri
Faaliyet Karı
Faaliyet Kar Marjı
Berry Rasyosu
Faaliyet Kar
Marjı
5.000
4.000
1.000
900
Berry
Rasyosu
100
= Faaliyet Karı / Satışlar
= Brüt Kar / Faaliyet Giderleri
= %2
= 1,11
Çokuluslu Şirketlerde İşlemler İtibariyle En Çok Kullanılan Transfer
Fiyatlandırması (TF) Yöntemleri
İşlem
En Çok Kullanılan TF Yöntemi
Grup içi mal satışları
Karşılaştırılabilir Fiyat
Grup içi hizmet satışları
Maliyet Artı
Lisans ödemeleri
(İç Emsal)
Grup içi finansman hizmetleri
(İç Emsal)
Masraf Paylaşımları
Maliyet Artı / Dağıtım Anahtarı
Karşılaştırma Analizi
•
Karşılaştırma analizi yapabilmek için Maliye Bakanlığı tarafından henüz
herhangi bir veri tabanı adres gösterilmemiştir.
•
Halka açık şirketlerin kamuya açık yayımlanan finansal verileri kullanılabilir.
•
Yurtdışı veri tabanlarından yararlanılabilecek midir (hem mükellefler hem de
Mali İdare açısından) ?
Emsal araştırması yapılırken dikkat edilmesi gereken hususlar :
•
Bağımsız firmalar emsal olarak seçilmelidir.
•
Seçilecek firmalar benzer fonksiyonlara sahip olmalıdır.
•
Seçilecek firmalar benzer ürünlere sahip olmalıdır (Bazen ürün benzerliği
fonksiyonel benzerlikten daha az önemli olmaktadır).
Karşılaştırma Analizi (devamı)
•
Firma büyüklüklerine dikkat edilmelidir.
•
Aktif olmayan firmalar seçilmemelidir.
•
Yeterli finansal verisi olmayan firmalar seçilmemelidir.
•
Sürekli zarar eden firmalar seçilmemelidir.
•
Yeni kurulmuş firmalar seçilirken dikkat edilmelidir.
•
Çok çeşitli ürün yelpazesi olan ve çok çeşitli pazarlara hizmet veren firmalar
seçilirken dikkat edilmelidir.
•
Başından çok önemli bir olay geçmiş firmalar seçilirken dikkat edilmelidir (bu
olaylardan firmaların kazancı etkilenebilir).
III –Belgeleme – Ön Fiyatlama Anlaşmaları - Masraf
Paylaşımları – SPK / TTK ilgili hükümler – Belirsizlikler
G. Hülya Yılmaz
Dökümantasyon (Belgeleme) Zorunluluğu
( (KVK Md. 13/(3) )
•
Emsallere uygunluk ilkesi doğrultusunda tespit edilen fiyat veya bedellere
ilişkin hesaplamalara ait kayıt, cetvel ve belgelerin ispat edici kağıtlar olarak
saklanması zorunludur.
“İspat Edici Kağıtlar”:
•
V.U.K. Madde 227
Dökümantasyon Yapma Amaçları : - Savunma (ispat külfeti öncelikle
mükellefe ait)
- Planlama
- Kanuni Zorunluluk
•
Dökümantasyonun içeriği bakımından Maliye Bakanlığı henüz bir açıklama
yapmamıştır. Dökümantasyon yükümlülüklerine ilişkin olarak Bakanlar
Kurulu’nun bazı düzenlemeler getireceği beklenmektedir.
Belgeleme Çalışmalarına Hazırlık İçin Şimdiden Neler Yapılabilir?
•
Yabancı sermayeli / çokuluslu şirketlerde ana merkezde mevcut transfer
fiyatlaması ile ilgili dökümantasyon talep edilebilir.
•
İlişkili şirketlerle hangi işlemler, hangi şartlar altında ve hangi fiyatlardan
yapılıyor; yazılı bir mevcut durum çalışması yapılabilir.
•
Fonksiyon analizi çalışmasına başlanabilir.
•
Hangi riskler (varsa) üstleniliyor, buna ilişkin çalışma yapılıp yazılı olarak
belgelendirilebilir.
•
Ekonomik (Karşılaştırma) Analizi için emsaller tesbit edilebilir.
•
Yöntem seçimine karar verilebilir
(yazılı dayanak çalışma ile belgelendirerek)
Ön (Peşin) Fiyatlama Anlaşması (Advance Pricing Agreement - APA)
Yapabilme İmkanı ( (KVK Md. 13/(5) )
•
İlişkili kişilerle yapılan mal veya hizmet alım ya da satımında uygulanacak fiyat
veya bedelin tespitine ilişkin yöntemler, mükellefin isteğine bağlı olarak Maliye
Bakanlığı ile anlaşılarak belirlenebilir.
•
Maliye Bakanlığı ile anlaşılarak belirlenen yöntem, üç yılı aşmamak üzere
anlaşmada tespit edilen süre ve şartlar dahilinde kesinlik taşır.
•
Mevzuatımızda tanımlanan Ön Fiyatlama Anlaşması, tek taraflıdır, sadece
Türk Vergi İdaresi ile mükellef arasında yapılmaktadır (“Unilateral APA”).
Ön Fiyatlama Anlaşmaları (ÖFA) Yapmalı mı, Yapmamalı mı ?
•
Gelir İdaresi nezdinde çalışmaya başlayacak ÖFA birimindeki uzmanların
yeterli sayıda ve teknik yeterlilikte olması gerekiyor. Bu durum sağlanamazsa
görüşmeler çok uzun sürebilir, anlaşmaların incelenmesi ve imzalanması
gecikebilir.
•
ÖFA’nın Kanunda belirtilen üç yıllık süre içinde değişebilecek şartlara uyumlu
olarak esnek hazırlanması, Vergi İdaresince de esnek hazırlanmış ÖFA’ların
kabul edilmesi gerektiğini düşünüyoruz. Aksi takdirde, sırf anlaşma imzalandı
diye üç yıl boyunca hatalı fiyatların uygulanması sözkonusu olabilecektir.
Ön Fiyatlama Anlaşmaları (ÖFA) Yapmalı mı Yapmamalı mı ?
•
Rekabet dolayısıyla ticari işlemlerini çok fazla detaylı açıklamak istemeyen
kurumlar için ÖFA başvurusu yapmak pek tercih edilmeyebilir.
•
Kanunda tanımlanan ÖFA tek taraflı olduğu için sadece Türk Vergi İdaresini
bağlayacaktır. Diğer ülkenin vergi idaresi ile de anlaşma sağlayan karşılıklı /
çift taraflı ÖFA yapılması daha faydalıdır. Çift taraflı ÖFA çifte vergilemeyi de
önlemektedir.
•
ÖFA yapmak mükellef ile vergi idaresi arasında karşılıklı güven ve işbirliği
sağlamaktadır. Anlaşma yapmak suretiyle belirlenen transfer fiyatlaması
yöntemi ve dolayısıyla bu yöntemin uygulanması neticesinde elde edilecek
kazanç / zarar konusunda önceden onay alınmış olmaktadır.
Grup Şirketlerinde Masraf Paylaşımı
( (Yeni K.V.K. Madde 22/ (3) )
• Dar mükellef kurum kazancının tesbitinde; dar mükellef statüsünde olan
yabancı bir kurumun Türkiye’deki şubesinin, ana merkezinin veya Türkiye
dışındaki şubelerin genel yönetim giderlerine katılmak üzere ödediği
paylar kanunen kabul edilmeyen gider olarak değerlendirilir.
• Türkiye’deki kurumun kazancının elde edilmesi ve idamesi ile ilgili olan ve
emsallere uygunluk ilkesi uyarınca belirlenecek dağıtım
anahtarlarına göre ayrılan paylar ise kurumlar vergisi matrahı tesbitinde
indirim konusu yapılabilecektir.
Paylaşım Konusu Masrafların Türleri
A) Doğrudan Giderler: Bazı durumlarda grup içi şirketlerden birine özel bir
hizmet veriliyor olabilir. Bu durumda giderin doğrudan yansıtılması daha
uygundur.
B) Dolaylı Giderler: Çeşitli hizmetlerin tüm grup içi şirketlere verilmesi
halinde, hizmeti veren merkez tarafından katlanılan toplam hizmet
maliyetinin grup içindeki şirketlerin hizmetten faydalanma oranlarına
göre dağıtılması gereklidir. Dağıtılan maliyet üzerine belli bir kar marjı
konulabilir. Bu kar marjının emsal kar marjı olması gerekir.
C) Ortakların Hissedarlıkları Dolayısıyla Meydana Gelen Masraflar
(“Stewardship Expenses”): Tamamiyle ortakların kendi faaliyetleri ile
ilgili olan giderlerin diğer grup şirketlerine yansıtılması kabul edilemez.
Bu tip giderler yansıtıldıkları takdirde kanunen kabul edilmeyen gider
olarak değerlendirilir. Örn: ana şirketin hisse senedi basım masrafları,
ana şirketin genel kurul toplantı masrafları.
Masraf Paylaşımında Kullanılabilecek Dağıtım Anahtarları
A)
Doğrudan Giderler İçin: Personel zaman çizelgeleri
B) Dolaylı Giderler İçin:
•
•
•
Genellikle satış rakamlarının toplam grup satışlarına oranına göre dağıtım
yapılır.
Hizmet çeşitlerine göre, masraflar veya personel sayısı da esas alınabilir.
Hizmetlerin çeşitlerine göre en uygun anahtarı belirleyip ona göre dağıtım
yapılmalıdır.
Uygulanabilecek Fiyatlama Yöntemleri
•
•
Maliyet Artı Yöntemi (Karşılaştırmanın mümkün olmadığı hallerde)
Masraf Paylaşımında Dökümantasyon
•
Yazılı Masraf Paylaşım Anlaşması (“Cost Sharing/Cost Contribution
Agreement”)
•
Masraf dağıtım anahtarları ile ilgili açıklamalar (hizmet türleri itibariyle)
•
Hizmetleri veren ana merkezin fonksiyon analizi
•
Yararlanma Testi (Benefit Test): Hangi hizmetlerden hangi grup
şirketleri gerçek anlamda faydalanıyor. Verilen hizmetin ilgili grup
şirketinin satışlarını ve karını artırıcı bir etki yaratması gereklidir. Bu
husus test edilmelidir.
•
Masraf yansıtmada eklenen kar marjının emsal kar marjı olduğunu
ispatlayan belge ve bilgiler.
•
Hizmetlerin faturaları
•
Ana merkezin verdiği hizmetleri ilişkin katlandığı masrafların bir bağımsız
denetim şirketi tarafından denetlenip denetim raporunun hazırlanması.
Sermaye Piyasası Kanunu (SPK) ve Türk Ticaret Kanunu (TTK)
Uygulamalarında Transfer Fiyatlandırmasının Önemi
SPK Md. 15/son fıkra: Temettü ve Bedelsiz Payların Dağıtım Esasları
“Halka açık anonim ortaklıklar; yönetim, denetim vaya sermaye bakımından
dolaylı veya dolaysız olarak ilişkili bulunduğu diğer bir teşebbüs veya şahısla
emsallerine göre bariz şekilde farklı fiyat, ücret ve bedel uygulamak gibi örtülü
işlemlerde bulunarak karını ve/veya mal varlığını azaltamaz”
Bu hüküm eski K.V.K.’nun “Örtülü Kazanç” ile ilgili Maddesinde yer alan
ifadelere paralel olarak SPK’nunda da yer almaktadır.
Açısından Transfer Fiyatlandırmasının Önemi
SPK Md. 46/c) : Tedbirler
Sermaye Piyasası Kurulu “SPK’na Tabi Anonim Ortaklık ve sermaye piyasası
kurumlarının, Kanuna, esas sözleşme hükümlerine veya işletme maksat ve
mevzuuna aykırı görülen durum ve işlemleri ile sermayenin azalmasına veya
kaybına yol açan işlemlerinin hukuka aykırılığının tesbiti veya iptali için dava
açmaya, TTK hükümleri saklı kalmak kaydıyla, ilgililerden aykırılıkların
giderilmesi için tedbir almasını ve öngörülen işlemleri yapmasını istemeye ve
gerektiğinde bu halleri ilgili mercilere intikal ettirmeye” yetkilidir.
Bu hüküm SPK’na da, örtülü kazanç aktarımı tesbiti halinde dava açmak
üzere yetki vermektedir.
SPK Md. 46/d) : Tedbirler
Bu hüküm Sermaye Piyasası Kurulu’na, örtülü kazanç aktarımı tesbit edilen
anonim ortaklıklardan, denetleme sonuçlarının gene Sermaye Piyasası
Kurulu tarafından belirlenecek şekil ve esaslar dahilinde ortaklara
duyurulmasını isteme yetkisini vermektedir.
Dolayısıyla, halka açık bir şirkette tesbit edilen örtülü kazanç aktarımının tüm
ortaklara duyurulması yükümlülüğü de sözkonusudur.
SPK Md. 47/A) 6 : Cezai Sorumluluk
SPK Madde 15’in son fıkrasında belirtilen işlemlerde bulunarak karı ve/veya
mal varlığı azaltılan tüzel kişilerin yetkilileri ve bunların fiilerine iştirak edenler,
2 yıldan 5 yıla kadar hapis ve 10.000 YTL’den 25.000 YTL’ye kadar ağır para
cezası ile cezalandırılırlar.
SPK Md. 49 Usul Hükümleri
Örtülü kazanç aktarımı dolayısıyla işlenen suçtan dolayı soruşturma
yapılması için SPK tarafından Cumhuriyet Savcılığına yazılı başvuru
yapılması gereklidir.
Halka Açık Şirketlerin SPK İncelemelerinde Dikkat Etmeleri Gereken
Hususlar
SPK incelemeleri açısından örtülü kazanç aktarımı aşağıdaki hususlara göre
tesbit edilmektedir:
•
•
•
•
Yönetim, denetim veya sermaye açısından dolaylı / dolaysız bir
ilişkinin var olup olmaması,
Karın / mal varlığının azalması,
Emsaline göre bariz farklılık,
Kasıt unsuru
Türk Ticaret Kanunu Açısından Dikkat Edilmesi Gereken Hususlar
TTK Md. 320: Anonim şirketlerde yönetim kurulu üyeleri, Borçlar Kanunu
Madde 528 çerçevesinde pay sahiplerinin haklarını korumak üzere dikkat ve
basiret göstermekle yükümlü tutulmuşlardır.
TTK 336/2: Yönetim Kurulu Üyeleri şirket namına yapmış oldukları mukavele
ve muamelelerden dolayı şahsen meshul tutulmamakla birlekte; dağıtılan ve
ödenen kar paylarının hakiki olmaması halinde; gerek şirkete, gerek pay
sahiplerine ve gerekse de şirket alacaklılarına karşı müteselsilen sorumlu
tutulmaktadırlar.
Türk Ticaret Kanunu Açısından Dikkat Edilmesi Gereken Hususlar
Dava Açabilecek Taraflar
•
Yönetim Kurulu veya denetçiler Şirket Tüzel kişiliğini temsilen dava
açabilirler.
•
Ortaklar veya alacaklılar da dava açabilirler.
Uygulamada Soru İşaretleri ?
Fiyatlama Yöntemleri
• Bazı yöntemlerin uygulaması sırasında bütçelenen tutarlar dikkate alınarak
tespit edilen fiyatların gerçek maliyetlerin belirlenmesi aşamasında
düzeltilmesi sonucu meydana gelen fark kar aktarımlarının KDV açısından
durumu nasıl değerlendirilecektir ?
• Kullanılacak veri tabanları? Mesela, Avrupa’da yaygın olarak kullanılan
AMADEUS adlı veri tabanı kabul edilecek mi ? Türkiye’deki şirketler için ayrı bir
veri tabanı oluşturulacak mı?
Belgeleme
• Hangi bilgi ve belgeler ne kadar sıklıkta (üçer aylık / yıllık) istenecek ?
• Yıllık bazda transfer fiyatlandırması raporu istenecek mi ?
• Belgeleme ile ilgili V.U.K.’na özel bir ceza hükmü konulacak mı ?
• Masraf paylaşımları için dökümantasyon açısından hangi belgeler
istenecek ? Bunların düzenli aralıklarla vergi dairesine ibrazı gerekecek mi?
Ön Fiyatlama Anlaşmaları
• 1.1.2007’den itibaren ÖFA başvuru yapmak isteyen mükellefler olursa ÖFA
başvurusu kabul edilebilecek mi ?
• ÖFA başvurusunda hangi bilgi ve belgeler istenecek? ÖFA yapmak vergi
incelemesi gerektirecek mi ?
• Başvurunun kabulu için inceleme süresi ne kadar olacak ?
• ÖFA’yı tekrar 3 yıllık süre ile uzatmak mümkün olabilecek mi ?
• Çifte Vergilemeyi Önleme Anlaşmalarının Karşılıklı Anlaşma Usulü
çerçevesinde yabancı vergi idaresinden düzeltme talebi gelirse, Türkiye’de
de gerekli düzeltme yapılabilecek mi ?
Vergileme, Düzeltme ve Ceza Hükümleri
• Dağıtılan kar payı brüt mü / net mi addedilecek ?
• VUK’da TF işlemlerine yönelik ayrıca usulsüzlük ve ceza hükümleri
konulacak mı ?
• ABD uygulamasında mükellefler cezaya maruz kalmamak için yıllık transfer
fiyatlaması raporu hazırlayıp Maliye İdaresi’ne ibraz etmektedirler.
Türkiye’deki uygulama nasıl olacak ?
• “Pişmanlık” müessesesi TF ile ilgili uygulamalarda da kullanılabilecek mi?
(mesela uygulanan yöntemin yanlış olduğunu mükellefin kendiliğinden tesbit
edip pişmanlıkla düzeltme yapması?)
Geçiş Süreci
• 1.1.2007 öncesinde yapılan işlemlerle ilgili geriye yönelik vergi incelemesi
yapılacak mı?
• Gümrük İdaresi de transfer fiyatlaması kurallarını tanımakta ve Gümrük
Mevzuatı çerçevesinde uygulamaktadır. Maliye İdaresi ve Gümrük İdaresi
arasında bu konuda işbirliği yapma çalışmaları n durumdadır ?
Güler Hülya Yılmaz
Ortak (YMM)
Vergi Hizmetleri
Tel:
+90 (212) 366 60 72
Fax:
+90 (212) 366 60 15
E-mail: [email protected]
Web : www.deloitte.com.tr
www.verginet.net
Gressi Benveniste
Kıdemli Müdür (SMMM)
Vergi Hizmetleri
Tel:
+90 (212) 366 62 11
Fax:
+90 (212) 366 60 15
E-mail: [email protected]
Web : www.deloitte.com.tr
www.verginet.net
Deloitte Global Transfer Fiyatlaması (TF) Ekibi
A.B.D TF Grubu Başkanı :
Bill Dodge
[email protected]
Avrupa / Afrika Bölgesi
:
TF Grubu Başkanı
Asya Pasifik Bölgesi
Prof. Dr. Heinz – Klaus Kroppen
[email protected]
:
TF Grubu Başkanı
Peter Blackwood
[email protected]
Türk Ekonomistler:
ABD Uygulamaları
:
Dr. Aydın Hayri (Washington D.C.)
[email protected]
Almanya Uygulamaları
:
Abdülkerim Keser (Munich)
[email protected]
Deloitte Turkey
Member of
Deloitte Touche Tohmatsu
© Deloitte Touche Tohmatsu 2006. All rights reserved.

Yeni Transfer Fiyatlandırması Kurallarının

Transkript

Benzer belgeler

Transfer Fiyatlandırması.

etik hatti.indd

Türkiye`de reel sektörün 19 yıllık finansal analizi

CFO`nun dünyası CFO`dan mesajlar: bu 12 kuralı

CFO`nun gündemi Neden sadece iyi bir CFO yeterli değil?

Yurt dışı açılıma dijital kanallarla farklı bir bakış

CFO`nun gündemi İş analitiği CFO`nun yeni oyun sahası mı?

CFO`nun gündemi Fabrikası olan bir şirkette CFO üretim

Çok güzel hareketler bunlar!

Eğitmenlerimiz - Deloitte Academy