türkiye`de vergi aflarının vergi adaleti ve mükellefler üzerine etkileri

İstanbul Üniversitesi
İktisat Fakültesi
Maliye Araştırma Merkezi Konferansları
54. Seri / Yıl 2010
TÜRKİYE’DE VERGİ
AFLARININ VERGİ ADALETİ
VE MÜKELLEFLER ÜZERİNE
ETKİLERİ
Yrd.Doç.Dr. Veli KARGI*
&
Araş.Gör. Cihan YÜKSEL**
*Mersin Üniversitesi
İktisadi ve İdari Bilimler Fakültesi
Maliye Bölümü
&
**Mersin Üniversitesi
İktisadi ve İdari Bilimler Fakültesi
Maliye Bölümü
24
ÖZ
Türkiye Cumhuriyeti Anayasası vergiler için “genellik”, “adalet”, “ödeme gücü” ve “yasallık” ilkelerine yer vermiştir. Devletin siyasi, sosyal ve
ekonomik istikrarsızlıklar nedeniyle zaman zaman çıkarmış olduğu vergi
af yasaları sonucunda söz konusu ilkelerden sapmalar gündeme gelebilmektedir.
Bu çalışmada vergi aflarının nedenleri, Türkiye uygulaması, vergi afları
konusundaki tartışmalar ve söz konusu aflardan vergide adalet ilkesinin ve
mükelleflerin nasıl etkileneceği konuları tartışılmıştır. Genel olarak afların, vergi adaletini bozduğu ve mükellef davranışlarını olumsuz etkilediği
sonucuna varılmıştır.
Anahtar Kelimeler: Vergi adaleti, Vergileme Yetkisi, Vergi Affı.
THE EFFECTS OF TAX AMNESTY ON TAX JUSTICE AND
THE TAX PAYERS’ BEHAVIOURS IN TURKEY
ABSTRACT
Principles of “generality”, “justice”, “ability to pay” and “legality” for
taxes have been placed in The Constitution of the Republic of Turkey.
The deviations occur from these principles as a result of tax amnesty laws
which were occasionally legalized by the government because of political,
social and economical instability.
In this paper, reasons of tax amnesties, its application of Turkey, discussions of this issue and its effects on tax justice and tax payers has been
argued. In general, it concluded that tax amnesties break tax justice and
that have a negative effect on the behavior of the tax payers.
Key Words: Tax Justice, Taxing Power, Tax Amnesty.
Jel Kodu:K340, H22, H26
25
1. GİRİŞ
İnsanlık tarihinin en ilkel örgütlenme biçiminden başlayarak, siyasi bir
toplum haline gelmesine kadar olan süreçte ortaya çıkan toplumsal ihtiyaçlar; bireylerin yaratmış oldukları değerlerin bir kısmını devlete vermeleri
veya devletin bunlara el koyması ile finanse edilmiştir. Önceleri din ve ahlak duygularıyla isteğe bağlı olarak devlete verilen iktisadi kıymetler, daha
sonraları içinde zorunluluk olan kurallara bağlanmıştır (Yılmaz,1996:4).
Devletin hem finansman kaynağı, hem de iktisadi ve sosyal görevlerini
yerine getirmede kullandığı önemli bir araç olan vergiler, kamu gelirleri
içinde çok önemli bir yere sahiptir. Vergiler, kamu hizmetlerinin karşılanması için fert ya da kurumlardan egemenlik hakkına dayanarak, vergi mükelleflerine bir karşılık vaadinde bulunmaksızın devletin kanunla aldığı
parasal tutarlar olarak tanımlanmaktadır (Edizdoğan,2008:122).
Toplumsal hizmetler bir bedel karşılığı olmaksızın üretilir ve devlet tarafından belirli kıstaslara göre şahıslardan talep edilen cebri ödemelerle
finanse edilir. Vergi ödemek, vergi ödeyen kişiye başka türlü yollarla elde
edemeyeceği devlet hizmetlerinden yararlanma hakkını vermez. Vergilerin en temel özelliklerinden biri cebri olmasıdır. Bununla birlikte vergileri
diğer kamu gelir kaynaklarından ayıran temel fark, karşılıksız olmasıdır
(Due,1967:88).
Kamu hizmetlerinin üretimi, düzgün ve sürekli kamu gelirlerinin varlığına dayanır. Bu nedenle en sağlam kamu geliri olan vergi, resim, harç
gibi kamu gelirlerinin belirli süreler içinde ve kısa zamanda tahsil edilmesi
gerekir (Bülbül,2003:17).
Türk vergi mevzuatında ve özellikle Vergi Usul Kanunu’nda verginin
tanımına yer verilmemiştir. Vergi konusunda 1982 Anayasası’nın 73. Maddesinde “Vergi Ödevi” başlığı altında “Herkes, kamu giderlerini karşılamak üzere, mali gücüne göre vergi ödemekle yükümlüdür. Vergi, resim,
harç ve benzeri yükümlülükler kanunla konulur, değiştirilir veya kaldırılır.” şeklinde bir açıklama yapılmıştır. Bu maddeye göre;
Verginin amacı kamu giderlerini karşılamaktır,
26
Alınacak verginin miktarı ödeyenin mali gücü ile sınırlı olacaktır,
Vergiler ancak kanunla alınacaktır.
Bu açıklamalar ışığında vergi, “Devletin veya devletten aldığı yetkiyle
kamu tüzel kişilerinin geniş anlamdaki kamusal faaliyetlerinin gerektirdiği
harcamaları karşılamak ya da kamusal görevlerini yerine getirmek amacıyla ve yasal esaslara uymak kaydıyla hukuki cebir altında, özel bir karşılık
vaadi olmaksızın geri vermemek üzere gerçek ve tüzel kişilerden aldıkları
parasal tutarlardır.” şeklinde tanımlanır (Nadaroğlu,2000:216).
Vergilemede herkes tarafından kabul gören en önemli ilke vergilemede
adalet konusudur. İyi bir vergi sisteminin adil olması gerektiği fikri tartışma götürmemekle birlikte, adaletin nasıl sağlanacağı veya birtakım uygulamaların adil olup olmadığı konusu tartışmaya açıktır. Vergi afları da
vergide adaletin sağlanmasında tartışma konularında biridir. Bu nedenle
ülkemizde de sıklıkla rastlanan vergi affı uygulamalarını vergi adaleti açısından sorgulamak, bu çalışmanın ana amacıdır. Bu bağlamda çalışmamızda öncelikle vergilendirme yetkisi ve vergilemede adalet kavramları teorik
düzeyde ele alınacak; ardından vergi afları uygulaması tartışılacaktır. Vergi
affını savunanların ve vergi affına karşı olanların görüşlerine de yer verildikten sonra, vergi affı kavramı ve uygulaması vergi adaleti açısından
değerlendirilecektir.
2. VERGİLENDİRME YETKİSİ ve VERGİLEMEDE ADALET
Tarih boyunca insanlar verginin ne olduğunu ve niçin vergi ödediklerini sorgulamışlar ve bu sorulara cevap aramışlardır. Başlangıçta isteğe
bağlı olan vergiler zamanla zorunlu hale gelmiş, hatta insanlardaki vergi
direncini kırmak için vergiye kutsal bir anlam da verilmeye çalışılmıştır.
Vergi anlam ve kavram olarak farklı dönemlerde farklı yorumlara maruz
kalmış mali, iktisadi, sosyal, hukuki, politik hatta ahlaki yönleri ile karmaşık bir olgu haline gelmiştir (Nadaroğlu,2000:212). Eski çağlarda vergi,
mağlupların galiplere ödemesi gereken bir borç olarak kabul edilmekte
ve mağlupların gelirleriyle servetlerinin bir bölümü “haraç” adı altında
alınmaktaydı. Ortaçağ dönemindeki vergi, istisnai boyutta uygulanmış ve
27
anlam değişimine uğramıştır. Söz konusu dönemde vergi, bireylerin kendilerini yönetenlere, servet veya gelirlerinden bir bölümünü “hediye” şeklinde verdikleri ya da yönetenlerin, bireylerden “yardım” adıyla aldıkları değerleri ifade eder şekilde kullanılmaya başlanmıştır (Akdoğan, 1989:98).
Devletin üstlenmiş olduğu mali, iktisadi ve sosyal görevlerini yerine
getirebilmesi için düzenli mali kaynaklara ihtiyacı vardır. Bu nedenle
vergilendirme yetkisinin kullanılması siyasi bir zorunluluktur. Ülkelerin
ekonomik ve sosyal yaşamı içinde devletin fonksiyonlarına paralel olarak
vergilendirme stratejisinin kapsam ve özelliklerinin değişken olduğu bilinmektedir (Akdoğan,1991:651).
Batıda devletler modernleşme ve uygarlık sınırlarının gereği olarak bütçe haklarının krallıklardan meclislere devri için çok büyük uğraşlar vermişlerdir. Tarihteki ilk demokrasi belgesi olan 1215 tarihli Magna Carta,
İngiliz Kralı ile İngiliz toplumu arasında haraçların ve vergilerin belli bir
düzene bağlanmasını sağlamıştır. İngiltere Magna Carta ile, Fransa 1789
Fransız İhtilalıyla, Amerika Birleşik Devletleri’nde yeni bir devletin kurulmasıyla bütçe hakkı, milletin temsilcisi olan parlamentolara verilmiştir.
Magna Carta Libertatum’da (Büyük Hürriyet Fermanı’nda) hükümdarın
keyfi vergilendirme yetkisinin sınırlandırılmasını amaçlayan ilkelere yer
verilmesi bunu kanıtlar niteliktedir. Gelirlerin ve giderlerin her sene yeni
baştan tasdiki yani bütçenin yıllık onanması sisteminin kabulüyle de bütçe
hakkı kavramı yerleşmiştir. Anayasal gelişmelerde verginin somut bir hareket noktası oluşturması, bütçe hakkı gerekliliğine işaret etmektedir.
Türkiye Cumhuriyeti Anayasası 73. maddesinin başlığını “Vergi Ödevi” olarak düzenlenmiştir. Belirtilen “Vergi Ödevi”nin konusu, bir şeyi
yapmak veya yapmamak; bir şeye katlanmaktan oluşan haklar ve görevlerdir. Anayasa’nın “Siyasi Haklar ve Ödevler” başlığı altında düzenlenen
bu ödev, aynı bölümde düzenlenen diğer haklardan farklı olarak parasal
bir borç ilişkisi olarak tanımlanmaktadır. Bu demokratik, laik ve sosyal bir
hukuk devletini gerçekleştirmeye yönelik bir tanımlamadır. Başka bir ifade ile demokratik, laik, sosyal hukuk devletinin vergilerle finanse edileceği ve bunun da adil bir vergi sistemiyle gerçekleştirileceği esas alınmıştır.
O halde bu parasal ilişki diğer alanlardaki af kavramından, örneğin ceza
28
hukukundakinden farklı olmalıdır (Saban,2001:456).
Anayasalarda devlet ve mükellef arasında kurulan vergi ilişkisinin
hukuki dayanaklarına yer verilmiştir. Anayasamızda, vatandaşların vergi
yönünden eşitliği temel kural olarak ön plana çıkmaktadır. Yine Anayasamızın vergiler için öngördüğü temel ilkelere göre vergi kanunlarının;
“genellik”, “adalet”, “mali güce göre alma” ve “yasallık” ilkelerine uygun
olarak hazırlanması zorunluluğu vardır.
Vergi alacaklısı olan devletin gücünü kullanan yöneticilerin de, vatandaşın vergi ödevine karşılık bir sorumluluklarının olması gerekir. Nitekim
hukuk devleti olmanın bir gereği Anayasamızın temel hak ve hürriyetlerin
korunması ile ilgili 40. maddesinde; kişinin, resmi görevliler tarafından
vaki haksız işlemler sonucu uğradığı zararın devletçe tazmin edileceği belirtilmiştir. Anayasamızın 40. maddesinin 2. bendine göre resmi görevlilerin yaptıkları haksız işlemler devleti bağlar. Diğer taraftan devlet, yöneticiler ve yetkililer vasıtasıyla verdiği zararların tazminini takiben sorumlulara
rücu hakkını kullanabilecek yetkiyle donatılmıştır.
Vergilendirme yetkisi, devletin vergi alma konusunda sahip olduğu “hukuki ve fiili güç”ü ifade eder. Oluşturulmak istenen yeni ekonomik anayasa yaklaşımı içerisinde devletin vergilendirme yetkisi, para basma, borçlanma ve refah harcamaları yetkisinin sınırlandırılması gerektiği görüşü
yaygınlaşmaya başlamıştır. Bugün için vergileme yetkisinin kullanımında
en önemli kurum yasama organıdır. Yasama organının vergileme yetkisini
kötüye kullanma ihtimaline karşın bu yetkinin sınırlandırılması yönünde
önemli adımlar atılmaktadır (Hepaksaz,2008:57).
Vergi sistemleri vergi adaleti konusunda ödeme gücüne dayalı olarak
iki temel ölçüte sahiptirler. Bunlar “dikey eşitlik” ve “yatay eşitlik”tir. Vergilemede yatay eşitlik, ödeme gücü eşit durumda bulunan kimselerin aynı
miktar vergiyi ödemelerini, dikey eşitlik ise ödeme gücü farklı durumlarda
bulunan kimselerin farklı miktarda vergi ödemelerini öngörmektir (Case
ve Fair,2000:433).
Vergilemede eşitlik denilince belki de en fazla benimsenen, eşit gelir
elde edenlerin eşit biçimde vergilendirilmesi olarak ifade edilen, vergi-
29
lemede yatay eşitliktir. Aynı ödeme gücüne sahip olanların eşit vergilendirilmesi ve farklı ödeme gücüne sahip olanların farklı vergilendirilmesi,
vergilemede dikey ve yatay eşitlik ilkelerinin temelini oluşturmaktadır.
Belirtilen bu ilkeler, ödeme gücüne fazla önem vermeyen bilim insanları
tarafından da kabul edilmektedir. Dikey eşitlik konusunda fazla bir şey
söylemeseler de, yatay eşitlik kuralının geçerli olduğu üzerinde durmaktadırlar (Musgrave,2004:199).
Vergilemede adaletin sağlanabilmesi, büyük ölçüde eşit durumdakilerin eşit muameleye tabi tutulmalarına, verginin ödeme gücü ile orantılı
olmasına, gelir ve servetlerin belli bir düzen içinde yeniden dağılımının
gerçekleştirilmesine bağlıdır. Vergi adaleti, kişiler arasındaki servet farklılıklarını gidermeyi amaçlayan bir vergi sistemi gibi aktif ya da kişilerin
mali güçlerine göre vergilendirilmesini amaçlayan bir vergi sistemi gibi
pasif bir kavram olarak ele alınabilir. Bu bağlamda devlet ve vergi mükellefleri, vergilemede adalet koşullarının sağlanması bakımından, sürekli
kendi istekleri doğrultusunda girişimlerde bulunmaktadırlar. Bu girişimler
devlet açısından, vergi reformlarının yapılmasını, bireyler ve sosyal gruplar açısından da kendi lehlerine olanaklar sağlayacak veya var olan durumlarını korumaya olanak verecek isteklerde bulunma yönünde olmaktadır
(Gökbunar,1998:4).
Vergilemede adalet ilkesine göre, vergilerin mükellefler arasında adil
ölçülere göre dağılımı önem taşır. Vergi yükünün adaletli bir biçimde dağıtılmasını amaçlayan adil bir vergi sisteminde; kimden ne kadar vergi
alınacağının, yükümlülerin kişisel durumlarına göre vergileme ölçüsünün
ne olacağının belirlenmesi büyük bir önem taşımaktadır. Vergi adaletinin
kişiye, topluma, yere ve zamana göre değişebilir nitelikte olması, herkes
için geçerli olabilecek ölçülerin belirlenmesini olanaksız kılmaktadır. Bu
durum, bazı teknik esaslardan yararlanarak vergi adaletine ulaşma isteğinin vergileme ilkesi olarak kabul edilmesine neden olmuştur (Akdoğan,1989:151).
Ekonomistler vergilemede adalet için iki temel prensip üzerinde durmaktadırlar. Bunlardan ilki fayda prensibi, diğeri ödeme gücü prensibidir
(Samuelson ve Nordhaus,2000:332).
30
Fayda prensibine göre; bireyler devlet hizmetlerinden sağladıkları fayda oranında vergilendirilmedir. İnsanlar ekmek, kıyafet vb. özel
mallara nasıl para ödüyorlarsa, halka açık yol ve parklar gibi toplumsal
malları kullandığı oranda vergi ödemelidir.
Ödeme gücü prensibine göre; vergi miktarı insanların sahip olduğu
gelir ve servetlerinin miktarı ile ilgili olmalıdır. Genellikle vergi sistemleri, düşük gelir gruplarının tüketimlerini ve gelirlerini artırmak,
yüksek gelir gruplarını daha fazla vergilemek yoluyla fon oluştururlar.
Bu nedenle yüksek gelir veya yüksek servetin yüksek oranda düşük
gelirlilerin daha az oranda vergilenmesi amaçlanır.
Vergilemede adalet duygusunu sarsabilecek şiddetli ve taraflı uygulamalardan kaçınılması ve sermaye birikimine veya reel gelirin artmasına
engel olunmaması gerekmektedir. Bu anlamda zengin ve fakirden aynı
miktarda vergi alınmaması, bir insanı ancak yaşatabilecek gelirin vergi
dışı bırakılması, bir bekarla çocuklu veya çocuksuz bir aile reisinin aynı
yük altında tutulmaması, emek ve sermaye gelirinin vergilendirilmesinde
farklı muamele yapılması vb. esaslar, vergi adaletine belli ölçülerde ulaşılmasını sağlayabilmektedir (Erginay,1985:55).
Türk vergi sisteminde, adalet ilkesini zedeleyen (bozan) bir takım faktörler vardır. Bunlar yasal olan ve yasal olmayan faktörler şeklinde iki ana
grupta toplanabilir (Söyler,2006). Vergilemede adalet ilkesini yasal olmayan yollarla zedeleyen temel faktörler kayıt dışı ekonomik faaliyetlerin bir
sonucu olarak ortaya çıkan vergi kaçakçılığı ve kayıt dışı istihdamdır. Vergi muafiyet ve istisnaları, dolaylı vergilerin ağırlığı, emek gelirleri aleyhine yapılan vergilendirmeler vb. uygulamalar ise yasal faktörler olarak
sayılabilir. Vergi afları da vergilemede adalet konusunda tartışmalara yol
açan yasal unsurlardan biridir.
3. VERGİ AFLARI
Vergi affı denildiğinde genel olarak, vergi kanunlarına aykırı hareket
edenlere uygulanan idari ve hukuki yaptırımların ortadan kaldırılması anlaşılmaktadır. Hukuki anlamda vergi affı, devletin kendi yetkisini kulla-
31
narak alacak hakkından vazgeçmesi ve kamu alacağının ortadan kalkması
anlamına gelmektedir. Diğer bir ifadeyle, devlet vergi affıyla ceza verme hakkından ve bu affın gerçekleşmesi halinde de elde edeceği gelirden
vazgeçmektedir (Güner,1988:261). Vergi affı ile genel olarak vergi asli
ve cezalarının affı kastedilmektedir. Bu açıdan vergi affı kavramı, vergi
hukukunda af sorununu bütün boyutlarıyla irdeleyen bir terim olarak kullanılmaktadır (Heper ve Dönmez, 2004:173).
Affın hukuk sistemlerinde kabul edilmesinin başlıca nedeni, yapılmış
olan olası haksızlıkların kaldırılmak istenmesi düşüncesidir. Af yetkisinin
kullanılması sonunda devlet, cezalandırmak hakkından vazgeçer. Dolayısıyla bu yetkinin kullanılması çok zorunlu durumlarda doğru görülebilir
(Çağan,1982).
3.1. Vergi Affının Gerekçeleri
Aflar, yönetim değişikliklerinin, devrimlerin, iç karışıklıkların yaşandığı dönemlerde, bunalımları atlatabilmek için bir iyileştirme görevi üstlenebilir. Siyasi bunalımlar gibi ekonomik ve mali bunalımlardan sonra da
affın gerekliliği düşünülebilir. Ekonomik ve mali bunalım dönemlerinde,
olağan dönemler için hazırlanmış yasalarla değil, içinde bulunulan duruma
uygun yasalarla bunalım dönemi atlatılabilir. Bunalım dönemlerinde vergi
affına gidilmesi, kaçınılmaz olarak yol açılmış adaletsizlikleri ve hataları
bir ölçüde telafi etmek suretiyle toplumsal barışa katkı sağlayabilir (Çetin,2007:174 ).
Vergi affı yanlıları vergi affını, geçmişte vergi kaçırmış olmalarının
ortaya çıkmasından çekinen kişilere temiz bir sayfa açmak ve gelecekte
vergi sistemi ile uyumlu birer mükellef olmalarına fırsat vermek olduğu
görüşündedirler. Bu şekilde kayda giren mükelleflerin, gelecekte toplam
vergi gelirine yapacakları katkılar sonucu, yasal vergi oranları azalacak,
böylece dürüst mükelleflerin de vergi affından yararlanması mümkün olabilecektir (Çetin,2007:174).
Vergi aflarının faydaları aşağıdaki şekilde sayılabilir (Çetin, 2007:175);
Vergi gelirlerinde ani bir yükseliş yaratabilir,
32
Vergi idaresi ve yargısı üzerindeki iş yükünü azaltarak tasarruf sağlayabilir,
Kayıtlı olmayan kişilerin sonraki aflarda daha iyi izlenmesi ve kayıtların tutulması yoluyla gönüllü uyumları artırılabilir,
Af, teşvik unsurlarıyla birlikte makul ve adaletli cezalardan oluşursa sonraki aflarda mükelleflerin sisteme alınması kolaylaşabilir,
Bir defaya mahsus olarak çıkarılan aftan sonra daha katı cezai yaptırımlarla donatılmış vergi afları, mükelleflerin vergi ödeme isteklerinde bir artışa yol açabilir,
Vergi afları kısa dönem gelirini arttırmak için kayıtlara geçmeyen
önceki birçok mükellefi kayıt altına alarak devletin uzun dönem gelirini
arttırabilir.
Bir vergi affı uygulamasının başarılı olabilmesi için; vergi affının bir
kereye özgü olması, vergi sistemini güçlendirici önlemlerle eşzamanlı yürütülmesi, sağlanacak bağışıklıkların affa katılımı teşvik edici düzeyde olması, af döneminin yeterli uzunlukta olması, affın tanıtılmasına ve halkla
ilişkilere önem verilmesi gerekmektedir (Heper ve Dönmez,2004:175).
3.2. Vergi Aflarına Yöneltilen Eleştiriler
Vergi aflarına yöneltilen en önemli eleştiri, bu afların adalet ve eşitlik
ilkelerini olumsuz yönde etkilediği şeklindedir. Özellikle, maddi ve biçimsel ödevlerini zamanında yerine getiren dürüst mükelleflerle, bu ödevlerini yerine getirmeyerek affın sunduğu olanaklardan yararlananlar arasında
dürüst mükellefler aleyhine eşitlik ilkesinin bozulması, vergi aflarının en
önemli sakıncasını oluşturmaktadır (Heper ve Dönmez,2004:174). Ayrıca
belli aralıklarla tekrarlanan vergi afları, vergi uyumu üzerinde olumsuz etkilerde bulunarak, vergi sisteminin vergi kaçakçılığı yönünde çarpıtılmasına yol açabilmektedir (Andreoni,1991:144).
Vergi aflarına yöneltilen diğer bir eleştiri de, bu afların vergi ahlakı üzerindeki yozlaştırıcı etkisidir. Sık sık vergi affı çıkarılması, gelecekte yeni
af beklentilerine yol açabilecektir. Bu da kanunların otoritesini olumsuz
33
yönde etkileyecek ve özellikle vergi kanunlarının diğer toplumsal kurallar
kadar önemli olmadığı mesajının yayılmasına yol açabilecektir. Af, kişilerin adalet anlayışını tahrip ederek kanunlara saygıyı azaltabilir. Buna bağlı
olarak kanunları ihlal eden kişilerin, af yoluyla cezadan kurtulduklarını
gören dürüst mükellefler de kanunlara karşı çıkma eğilimi içine girebilirler
(Heper ve Dönmez, 2004:175).
Vergi aflarının olumsuz etkileri aşağıdaki şekilde sayılabilir (Saraçoğlu,2009).
Sıklıkla vergi affı çıkarılması, mükelleflerde beklenti oluşturarak
mükelleflerin ödeme yapmaktan kaçınmasına neden olabilir ve dolayısıyla vergi suçlarında tekrara yol açabilir,
Af yetkisinin siyasi yatırım amaçlarına hizmet edecek şekilde kötüye kullanılması ya da sıklıkla kullanılması, olumsuzluklar yaratarak
ahlaki çöküntüye neden olabilir,
Vergi afları, adaleti keyfi bir merhamet gösterisi durumuna getirebilir ve her suçun ceza göreceği ilkesini zedeleyebilir. Dolayısıyla kişilerde ceza görmemek ümidini yükseltebilir. Kanunlara olan güvenin
sarsılmasına ve azalmasına yol açarak vergi kaçakçılığının meşrulaşmasına ve bağışıklığa yol açabilir,
Sıklıkla uygulanan vergi afları, denetim eksikliği ve sorgulanamayan kamu harcamaları ile birleştiğinde, vergisel ödevlerinden uzak duran bir mükellef kitlesi yaratabilecektir,
Vergi mevzuatında yer almayan ve olağandışı önlemler olarak bilinen afların, mevzuatın bir parçası haline gelmeleri ve bu nedenle olağan
bir hal almaları vergi kaybını artırabilir,
Vergi afları; vergisel yükümlülüklerini tam ve zamanında yerine
getirmeyen mükellefler lehine rekabet avantajı sağlamakta, toplumsal
ahlak üzerinde tahrip edici etki yaratmakta, devlet otoritesini, devlete
ve dolayısıyla vergi idaresine duyulan güveni sarsmakta, vergi kaçırmanın taşıdığı suç unsurunu önemsememe duygusu yaratarak, cezaların caydırıcılığını ortadan kaldırmakta ve nihayetinde vergiye uyumu
azaltmaktadır.
34
Vergi uyumu çok genel anlamda bir mükellefin vergi yükümlülüklerini tam ve zamanında yerine getirmesidir. Mükellef vergi uyumsuzluğuna
bağlı olarak vergi kaçırma, vergiden kaçınma, vergi borcunun geciktirilmesi ve verginin yansıtılması gibi davranışlarda bulunabilmektedir. Vergi
uyumu ile hedeflenen, vergi gelirlerini azaltıcı tüm bu davranışların önlenmesidir (Aktan,2007:8).
Bireyler vergiye uyum konusuna ilişkin olarak yalnızca kendi tüketimleri ile ilgilenmezler. Bunun yanı sıra başka vergi yükümlülerinin vergi
kanunlarına, vergi ahlakı anlayışına uyum gösterip göstermedikleri ile
de ilgilenirler. Mükellefler özellikle vergilemede eşitlik ve adalet ile ilgili olarak başkalarının davranışlarını gösterge almaktadırlar. Kendi kişisel
fayda düzeyleri, içsel ve dışsal motivasyon kaynakları, vergiye uyumu kolaylaştırsa dahi, diğer mükelleflerin vergiye uyumsuzluğu söz konusu ise,
adaletsizlik algılaması nedeniyle mükellefin vergiye uyumu zorlaşacaktır
(Aktan,2007:8).
3.3. Türkiye’de Vergi Afları
Cumhuriyetin kuruluşundan bu yana çok sayıda vergi affının uygulandığı görülmektedir. Bu vergi afları kapsam, mükellef türü, sebep ve uygulama süreleri bakımından farklılık göstermekle birlikte; sadece vergi
aslına uygulanması veya vergi cezası ile zam ve faizlere uygulanması bakımından da farklılık göstermektedir.
Tablo.1’de Türkiye Cumhuriyeti’nde uygulanmış olan vergi afları gösterilmektedir. Tablodan da anlaşılacağı üzere, kapsamları farklı olsa da sık
sık vergi affı kanunu çıkarılmıştır.
Tablo 1. Türkiye’de Uygulanmış Vergi Afları
17.05.1924
İlk Vergi Affı
05.08.1928
Elviyel Selased Vergilerinin Sureti Cibayetine Dair Yasa
15.03.1934
4530 Sayılı Varlık Vergisinin Bakayasının Terkinine Dair
Yasa
35
04.07.1934
2566 Sayılı Vergi Bakayasının Tasfiyesine Dair Yasa
29.06.1938
3568 Sayılı Arazi Vergisinin Mali Yıl Sonuna Kadar Olan
Bakiyesinin Terkinine Dair Yasa
13.06.1946
Orman İşletmelerinin Bazı Vergilerden Muaf Tutulması
Hakkındaki Yasa
21.01.1947
5050 Sayılı Toprak Mahsulleri Vergisi Artıklarının
Silinmesi Hakkında Yasa
26.10.1960
113 Sayılı Af Yasası
28.12.1961
281 Sayılı Vergi Cezaları Gecikme Zamlarının Tecil ve
Tasfiyesine Dair Yasa
23.02.1963
218 Sayılı Bazı Suç ve Cezaların Affı Hakkında Yasa
13.06.1963
252 Sayılı Spor Kulüplerinin Vergi Borçlarının Bir
Defaya Mahsus Olmak Üzere Affı Hakkında Yasa
05.09.1963
325 Sayılı Yasa Kamu İktisadi Teşebbüslerinin 1960 ve
Daha Önceki Yıllarına Ait Bir Kısım Vergi Borçlarının
Tasfiyesi Hakkında Yasa
16.07.1965
691 Sayılı Belediyelerin ve Belediyelere Bağlı Müessese
ve İşletmelerin Bir Kısım Borçlarının Hazinece Terkin ve
Tahkimi Hakkında Yasa
03.08.1966
780 Sayılı Bazı Suç ve Cezaların Affı Hakkında Yasa
28.02.1970
1319 Sayılı Emlak Vergisi Kanunuyla Getirilen Af
15.05.1974
1803 Sayılı Cumhuriyet’in 50. Yılı Nedeniyle Bazı Suç
ve Cezaların Affı Hakkında Yasa
20.03.1981
2431 Sayılı Tahsilatın Hızlandırılması ve Beyan Dışı
Kalmış Servet Unsurlarıyla Vesikasız Emtianın Beyanına
İlişkin Yasa
36
02.03.1982
2431 Sayılı Yasaya Ek
22.02.1983
2801 Sayılı Bazı Kamu Alacaklarının Özel Uzlaşma Yolu
İle Tahsili Hakkında Yasa
04.02.1985
Bazı Vergi Kanunlarında Değişiklik Yapılması Hakkında
3239 Sayılı Kanunun Geçici 4. Maddesi
03.12.1988
3505 Sayılı Yasa (Geçici Birinci Madde)
28.12.1988
3512 Sayılı Yasa
15.12.1990
3689 Sayılı Yasa (Geçici Birinci Madde)
21.02.1992
3787 Sayılı Yasa
05.09.1997
400 Sayılı Tahsilat Genel Tebliği
22.07.1998
4369 Sayılı Yasa
06.02.2001
414 Sayılı Tahsilat Genel Tebliği
07.03.2002
4746 Sayılı Yasa İle Emlak Vergisi İle İlgili Af
Düzenlemesi (Emlak Vergisi Yasasının Geçici Madde 21)
27.02.2003
4811 Sayılı Vergi Barışı Kanunu
22.11.2008
5811 Sayılı Bazı Varlıkların Milli Ekonomiye
Kazandırılması Hakkında Kanun (Varlık Barışı)
Kaynak: ÇETİN, Güneş (2007). “Vergi Aflarının Vergi Mükelleflerinin Tutum ve Davranışları Üzerindeki Etkisi”, Yönetim ve Ekonomi, C:14,
S:2, s.177.
25.02.2011 tarihli resmi gazete yayımlanan ve kamuoyunda kısaca vergi affı adıyla anılan “Bazı Alacakların Yeniden Yapılandırılması ile Sosyal
Sigortalar ve Genel Sağlık Sigortası Kanunu ve Diğer Bazı Kanun ve Kanun Hükmünde Kararnamelerde Değişiklik Yapılmasına Dair 6111 sayılı
Kanun”, ülkemizde uygulanan son vergi affı uygulamasıdır.
37
4. VERGİ AFLARI VE VERGİ ADALETİ
Vergi aflarına bakıldığında ceza hukuku anlamında önemli siyasal olaylar görülmesine karşın; vergilendirme alanında ya ceza hukukuna paralel
hareket edilmiş ya da vergi incelemelerinin çok sınırlı olması nedeniyle
ortaya çıkan adaletsizlikleri gidermek, vergi aslının zamanında ödenmesi
ve vergi uyuşmazlıklarının miktarını azaltmak gibi amaçların tarihsel nedenleri oluşturduğu görülmüştür (Saban,2001:454).
Ödenmesi gereken vergi, zamanında tahakkuk ettirilmez veya eksik tahakkuk ettirilirse, eksikliğin tespit edilmesi halinde ödenmeyen borç, hazine parasının kullanıldığı süreye göre hesaplanarak gecikme faizi ile birlikte ödenir. Vergi Usul Kanunu’nun 112. maddesine göre, eksikliği tespit
edilen verginin, normal olarak olması gereken vadesi ile tespit edilen eksikliğin kesinleşmesi arasında geçen süreye göre gecikme faizi hesaplanır.
Bu gecikme faizi piyasa faiz oranının üzerinde bir faizdir. Bir başkasından,
örneğin bankadan borç alıp faiz ödeyen bir kişi, ödenen faizi gider yazabilirken, gecikme faizi gider olarak yazılamaz. Yani devlet, kendi parasının
mükelleflerce haksız olarak kullanılmasının bedelini, hem oran olarak hem
de gider yazılmasına izin vermeyerek oldukça yüksek belirlemiştir. Haksız
yere tahsil edilen verginin mükellefe geri ödenmesinde faiz ödeme uygulamasına pek rastlanmamaktadır. Oysa 1982 Anayasası’na göre, devlet
eylem ve işlemleri ile vereceği zararlardan sorumludur. İdari sorumluluk
hukukuna göre de bu böyledir. Yolda yürüyen bir vatandaşın üzerine elektrik direği devrilirse, yasalarda bu ihtimal yazmamasına rağmen idari yargı, sorumluluk hukuku uyarınca idareyi tazminata mahkûm eder. Ancak
vergi yargısı, kanunda açık hüküm olmadıkça, vergi idaresinin tazminat
ödemeyeceği anlayışını taşımaktadır. Danıştay 7. Dairesi’ne intikal eden
bir olayda adı geçen daire, mükellefin parasını haksız kullanan hazinenin, haksız kullanım süresi için faiz ödenmesi gerektiğine karar vermiştir
(Doğrusöz,2008).
Vergilemenin nihai amaçlarından sapmasına neden olacak vergi affı gibi
uygulamalardan kaçınılmalıdır. Vergi sisteminin yapısını ve etkinliğini bozan bu uygulamalar, sık sık mevzuat değişikliği, af uygulamaları, vergileme ilkelerinden uzaklaşan uygulamalar, vergi politikalarının yerinde uy-
38
gulanmaması, iktidarı kaybetme endişesi ile düşünülmeden uygulanan kısa
vadeli geçici çözümler sapmalara örnek gösterilebilir (Biyan,2004:21).
Türk vergi hukukunun adil vergilendirme yapmasının önündeki en
büyük engellerden biri de, daha çok siyasi bakış içinde malzeme haline
getirilmiş eşitlik ilkesini geniş bir alanda bozan özellikle vergi asıllarını
ortadan kaldıran vergi aflarıdır. Sistemde reform niteliğinde bir değişim
meydana getirildiğinde vergi aflarına başvurulmasının teknik ve ekonomik gerekçeleri olabilir. Vergi afları eski hukukun kalıntılarını temizlemek
adına kısmen kabul edilebilir. Ancak, Türk vergi sisteminde reform niteliğinde hiçbir değişiklik meydana getirilmeden vergi aflarına yönelik kanun çıkartılması sıklıkla gözlenen bir durumdur. Vergi afları adeta tahsilat
kanunu haline dönüşmüş ve bu amaçla kullanılan kurum niteliğine bürünmüştür. Vergi afları vergi ödevini kendisi açısından her türlü olumsuzluğa
rağmen büyük bir fedakârlıkla yerine getiren mükellefler aleyhine büyük
bir haksızlık yaratmaktadır. Mükellefiyetinin gereklerini zamanında ve eksiksiz yerine getirenleri pişman eden ve adeta cezalandıran, kanuna aykırı davrananları ödüllendiren bir sistemin adilliğinden kimse söz edemez.
Böylece vergisini zamanında ödemeyenler, ödeyenlere göre ekonomik
olarak devlet eliyle avantajlı hale getirilmiş olmaktadırlar. Oysa hukuka
aykırılığın her düzeyde mutlaka bir yaptırımının olması gerekir. Hukuk
devletinin amacı haksızlık üretmek değil, adaleti sağlayıcı düzenlemeler
yapmaktır. Türkiye’de çeşitli adlarla (vergi barışı kanunu, varlık barışı kanunu, tahsilâtın hızlandırılması kanunu, alacakların yapılandırılması kanunu vb.) neredeyse her üç veya dört yılda bir vergi af kanunu çıkartma geleneği sürmektedir. Vergi aflarının, vergi cezalarını affetmesi anlaşılabilir
olmakla birlikte, verginin aslını tahsilden de vazgeçmesini anlamak zordur
(Şenyüz,2007:8).
Tablo.1’den de görüleceği gibi, af uygulamaları Türkiye şartlarında çok
sık uygulanmaktadır. Vergi bireylerin yerine getirmek zorunda oldukları
bir yükümlülük olup karşılığı olmaksızın ödenmelidir. Özellikle ekonomik
şartların olumsuz olduğu dönemlerde bazı mükellefler maddi sıkıntıları
nedeniyle vergilerini zamanında ödeyemezler ya da kötü niyetle vergilerini hiç ödemezler. Hatta bazı mükellefler vergi ödememeyi alışkanlık haline getirerek bu görevlerini tamamen yok sayabilirler. Bir toplumda vergi
39
kültürü de oluşmamışsa, vergi vermemek meziyet halini alabilir. Bu gibi
durumlarda iyi niyetli ve zamanında vergisini ödeyen mükellefler haksızlığa uğradıklarını düşünebilirler. Af uygulamasının gündeme gelmesi,
vergisini ödemeyenlere ödül, vergisini zamanında ödeyen mükelleflere
ise ceza haline dönüşür. Bunun ötesinde af uygulamasının sıklaştırılması,
vergi ödememe oranını yükselterek tahsilâtı düşürür. “Nasıl olsa af çıkacak” inancının yaygınlaşması, vergi sisteminin etkinliğinin bozulmasına
ve işlevini yitirmesine neden olur. Dolayısıyla siyasal iktidarlar af uygulamalarına mümkün olduğunca başvurmamalı, hatta kimi görüşlere göre hiç
başvurmamalıdır. Etkin tahsilât af uygulamalarına dayandırılamaz. Çünkü
unutulmamalıdır ki af uygulamaları her zaman her şartta dürüst mükellefleri cezalandırmaktır. Ayrıca “adalet”, “eşitlik” ilkelerinden ödün verilmesi, ödeme gücüne ulaşmada esas alınan kriterlerin uygulanmaması, vergiye
uyumu bozma anlamına gelmektedir. Özellikle dikey adaletin ve ayırma
kuramının uygulamasındaki hatalı davranışlar bunun en somut örneğidir.
Faiz, rant ve kârın emek gelirine göre daha düşük oranlar üzerinden vergilendirilmesi, bir yandan ayırma ilkesinden uzaklaşılmasına, öte yandan
ödeme gücü ilkesine aykırı bir vergi sisteminin oluşmasına yol açmıştır
(Biyan,2004:23).
Vergi mükelleflerinin vergi karşısındaki tutum ve davranışlarının belirlenmesinde en önemli etken adalettir. Adaletsiz bir vergileme söz konusu
olduğunda, mükelleflerin davranışlarında büyük ölçüde değişiklik meydana gelebilmektedir. Adaletsiz vergileme gönüllü uyumun bozulmasına
neden olabilmektedir. Ekonomik, mali, siyasi nedenlerle başvurulan vergi
afları, vergi adaleti açısından bazı sakıncalı durumlar meydana getirmektedir. Vergi affı çıkmadan önce cezalandırılan ve cezasını ödeyen mükellefler adına da bir adaletsizlik söz konusudur. Bu da vergide eşitlik ilkesine
zarar vermektedir. Hem iyi niyetli ve vergisini zamanında ödeyen vergi
mükelleflerine hem de aftan önce vergisini cezası ile birlikle ödeyenlere
nazaran hiç vergi ödememiş olanlar arasında bir adaletsizlik durumu doğabilecektir.
Vergi afları, vergi ödeyenler aleyhine rekabet üstünlüğü sağlayarak
kayıtlı ekonomiyi zor durumda bırakıp kayıtsız ekonomiyi özendirmektedir. Ayrıca vergi bilinci ve alışkanlığını da zedelenmektedir (Karakoç,
40
2004:99). Zamanında ödenmeyen vergiler, uygulanan gecikme faizi dolayısıyla, zaman içinde gerçekten ödenemez duruma gelmektedirler. Bu
durum, daha sonra vergi affı oluşturulmasına meşru zemin hazırlamaktadır. Ödenmeyen vergi alacaklarının bir kısmını kısa zamanda tahsil etmek,
vergi yargısının yükünü azaltmak gibi ilk bakışta anlamlı bazı gerekçelerle
çıkarılan vergi afları, bazı durumlarda para cezaları ve hürriyeti bağlayıcı
cezaları da affedilebilmektedir. Hukuk sistemimizde 1960 yılından sonra çok kısa aralıklarla, vergi cezalarının affedildiği görülmüştür. Siyasal
amaçlarla sık sık af kanunu çıkartılması, vergi cezalarına yüklenmiş olan
önleyicilik/caydırıcılık fonksiyonunu azaltmakta ve kamu gelirlerinin
azalması sonucunu da doğurmaktadır (Çağan, 1982:122).
Vergi afları nedeniyle devletin vergi toplamaktan kısmen de olsa vazgeçmesi, kamu hizmetlerini görmesi için borçlanma vb. yollara gitmesi
veya bu yollara gitmeyerek yeterince kamu hizmeti üretmemesi anlamına
gelir ki, bu durum, ödevlerini yerine getirenleri ekonomik anlamda ezmek
ve devlet eliyle haksız rekabete maruz bırakmak anlamına gelmektedir.
Vergilerin zamanında ödenmemesinden kaynaklanan kamu açıkları, borçlanma ile finanse edilirse devletin kamu hizmetlerini pahalıya üretmesi,
borçlanma ile finanse edilmediğinde ise kamu hizmetlerinin üretilmesinde
eksikliğe sebep olabilecektir. Bütün bunlar devletin sosyal niteliğine vurulan bir darbedir. Vergi aflarının çıkartılması aynı zamanda belirsizlik ve
güvensizlik kaynağı olarak dürüst mükelleflerin psikolojisi üzerinde olumsuz etki yaratmaktadır (Şenyüz,2007:8).
Vakıf 2000 tarafından 19.11.2009 günü TOBB Ekonomi ve Teknoloji
Üniversitesinde düzenlenen “Vergi İdaresi, Vergide Adalet ve Reform” konulu panelde konuşan 61. Hükümet Maliye Bakanı Sayın Mehmet Şimşek,
vergi afları konusunda, Türkiye’de her dönemde vergi affı yapıldığını, bu
afların vergiye uyumu ciddi şekilde bozduğunu belirtmiştir. Ayrıca Bakan,
“Her ne kadar şimdi aflar için nitelikli çoğunluk gerekiyorsa da aslında
belki de af yapılamayacağını, anayasada çok açık bir şekilde ifade etmek,
belki de anayasanın değiştirilmez maddeleri arasına sokmak lazım” şeklinde bir ifade kullanmıştır (Milliyet, 19.11.2009). Bu ifadesi ile bakan,
vergi aflarının olumsuzluklar taşıdığını, bunun önüne geçilebilmesi için
gerekirse anayasaya hüküm koyulması gerektiğini de ifade etmiştir. Sonuç
41
olarak bakan, afların bir politika malzemesi olarak kullanımının engellenmesi gerektiğini vurgulamıştır.
5. SONUÇ
Devletin en önemli gelir kaynaklarından birisi olan vergiler, vergileme
ilkeleri çerçevesinde toplanırsa etkin ve adil bir finansman aracı olarak
kullanılabilir. Böylece ekonominin genel dengesini bozmadan devletin
harcamalarını finanse edebilir. Ancak, Türkiye’de vergi sistemi ve uygulamasında ekonomik, sosyal ve özellikle siyasal nedenlerle vergileme ilkelerini bozan uygulamalara yer verilebilmektedir. Sıkça çıkarılan vergi af
yasaları, istisna ve muafiyetlerin çokluğu, dolaylı vergilerin toplam vergi
gelirleri içindeki payının yüksekliği bunlardan birkaç tanesidir. Aflar, vergi sisteminde bulunan eksikliklere ve uygulamadaki sıkıntılara bazen katkı
sağlamakta, bazen de bu eksiklik ve sıkıntıların azaltılmasında araç olarak
kullanılabilmektedir.
Vergi aflarının başarılı olabilmesi için, mükelleflerce tahmin edilmeden
uygulanması, bir defaya mahsus olması ve mükelleflerin buna inandırılması büyük önem taşımaktadır. Af sonrasında daha yoğun vergi denetimi
yapılması, daha sert cezalar ve yaptırımlar uygulanması, gelir idaresinin
etkili ve kapsamlı bir reorganizasyonu gibi vergi toplama çabalarının artması, affa katılımı artırabilir. Siyasi ve ekonomik istikrarsızlıkların olduğu
dönemlerde çıkarılan ve mükelleflere ödeme için gerekli zamanın verilmesi, vergi aflarının başarısı için uygun olabilir.
Aflara başvurma sıklığı bakımından Türkiye’nin lider ülke konumunda olduğu söylenebilir. Bu durum, af uygulamalarının temel amacı olan
kamuya kaynak sağlama düşüncesini ikinci plana iterek temel amacı mali
olmaktan çok, siyasi olduğu kanısını yaratmaktadır. Çünkü af kanunları
çıkarma yetkisi her ne kadar yasama organına verilmiş olsa da, bu kanunlar yasama organının çoğunluğunu elinde tutan yürütme organın iradesini
yansıtmaktadır.
Diğer taraftan vergi affı, geçmiş dönemlerde yapılmış olan haksızlıkların kaldırılmasına yönelik ise, af yetkisinin kullanılması anlamlı görülebilir.
42
KAYNAKÇA
AKDOĞAN, Abdurrahman. (1989), Kamu Maliyesi, Gazi Üniversitesi
Teknik Eğitim Fakültesi Matbaası, Ankara.
AKDOĞAN, Abdurrahman (1991), Vergilerin İncelenmesi ve Değerlendirilmesi, Gazi Üniversitesi Teknik Eğitim Fakültesi Matbaası, Ankara.
ANDREONI, James (1991), “The Desirability Of A Permanent Tax
Amnesty”, Journal of Public Economics, Norlh-Holland.
BİYAN, Özgür (2004), “Vergilemenin Nihai Niteliğinden Sapmasının Siyasal, Ekonomik Ve Sosyal Nedenleri”, Bilanço. Bursa SMMMO,
Sayı:57, Mart 2004.
BÜLBÜL, Duran (2003), “Vergi Aflarının Ekonomik Ve Sosyal
Etkileri-I”, Yaklasim Dergisi, Kasım 2003, Sayı: 131
CASE, Karl and Fair Richard (2000), Principles of Economics, 5. Edition, Printice Hall International, İnc.
AKTAN, Coşkun Can ve ÇOBAN, Hilmi (2007), “Kamu Maliyesine
Güven ve Ekonomik Anayasa”, Çimento İşveren, Kasım 2007.
ÇAĞAN, Nami (1982), “Türk Hukukunda Vergi Cezalarının Affı”,
http://dergiler.ankara.edu.tr/dergiler/38/315/3068.pdf, 04.01.2011.
ÇETİN, Güneş (2007), “Vergi Aflarının Vergi Mükelleflerinin Tutum ve
Davranışları Üzerindeki Etkisi”, Yönetim Ve Ekonomi, Celal Bayar Üniversitesi, Yıl:2007, C:14, Sayı:2.
DOĞRUSÖZ, Bumin.(2008), “Bir mükellef hakkı: Faiz”, Referans 14.07.2008.
DUE, John F.(1967), MALİYE: Bir İktisadi Analiz, Çev. Görgün S., Önder, İ., Fakülteler Matbaası, İstanbul.
EDİZDOĞAN, Nihat (2008), Kamu Maliyesi, 10. Baskı, Ekin Basın
Yayın Dağıtım.
43
GÖKBUNAR, Ali. Rıza (1998), “Mükellef Haklarına Vergi İdaresi Çalışanlarının Bakışı”, Celal Bayar Üniversitesi İ.İ.B.F. Yönetim ve Ekonomi
Dergisi, Yıl:1998.
HEPAKSAZ, E.,ÖZ, E., Finans Politik &Ekonomik Yorumlar 2008
Cilt: 45 Sayı:516.
HEPER, F. ,Dönmez, R., Vergi Hukuku, TC. Anadolu Üniversitesi Yayını No: 1536, Eskişehir 2004.
KARAKOÇ, Yusuf (2004)., Hukuki Nedenlerden Kaynaklanan Vergi
Kayıp ve Kaçakları, 19. Türkiye Maliye Sempozyumu. Yaklaşım Yayınları, Ankara 2004.
MİLLİYET GAZETESİ, 19/11/2009.
MUSGRAVE, Richard.(2004), Kamu Maliyesi Teorisi, Çev. Orhan Şener, Yaşar Methibay, Asil Yayın Dağıtım Ltd. Şti, Ankara, Ekim 2004.
NADAROĞLU, Halil (2000), Kamu Maliyesi Teorisi, 11. Baskı, Beta
Basın Yayın Dağtım A.Ş.
SABAN, Nihal (2001), “Vergi Suçlarında Affı Anayasa İle Sorunsallaştırmak”, Anayasa Yargısı Dergisi, 2001.
SAMUELSON, Paul A., Nordhaus, William D., Economics, 7. Edition,
McGraw-Hill, 2001.
SARAÇOĞLU, Fatih (2009)., “Vergi Afları, Vergiye Uyum ve Türkiye
Uygulamaları”, http://w3.gazi.edu.tr, 15/12/2009.
SÖYLER, İlhami (2006), “Vergilemede Adalet İlkesi Açısından Türk
Vergi Sisteminin Analizi”, Vergi Sorunları, Şubat 2006 Sayı: 209.
ŞENYÜZ, Doğan (2007)., “Hukuk Devleti Ve Türk Vergi Hukuku”,
31.05.2007, Prof. Dr. Adnan TEZEL’in anısına, Galatasaray Üniversitesi
Vergi Hukuku Merkezi.
YILMAZ, Hakan (1996)., Türkiye’de Vergi Yapısı Ve 1980’den Sonra
Sektörel Vergi Yüklerinin Gelişimi, Devlet Planlama Teşkilatı.İktisadi Sek-
44
törler ve Koordinasyon Genel Müdürlüğü, Ankara, Aralık 1996, Uzmanlık
Tezi – DPT.
İstanbul YMMO (2007) Anayasa ve Vergi, RAPOR, 07/34-35-36-3738, 15 Ağustos 2007.